Справа № 460/27664/23
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2024-08-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 серпня 2024 рокуЛьвівСправа № 460/27664/23 пров. № А/857/9534/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Судової-Хомюк Н.М., Обрізка І.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі за її позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними дій та скасування рішення,

суддя у І інстанції Недашківська К.М. ,

час ухвалення рішення не зазначено,

місце ухвалення рішення м. Рівне,

дата складення повного тексту рішення 22 березня 2024 року,

ВСТАНОВИВ:

У грудні 2023 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернулася до суду з адміністративним позовом, у якому просила:

визнати протиправними дії посадових осіб Головного управління ДПС у Рівненській області (далі ГУ ДПС) щодо проведення її фактичної перевірки на підставі наказу №1536-п від 29.09.2023;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі ППР) ГУ ДПС №8379/ від 30.10.2023, яким до позивачки застосовані штрафні санкції за порушення законодавства про застосування реєстраторів розрахункових операцій (далі РРО) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у загальній сумі 38706,83 грн.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі № 460/27664/23, ухваленим за правилами спрощеного позовного провадження без виклику сторін, у задоволенні позову було відмовлено.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що обґрунтованість позовних вимог ФОП ОСОБА_1 не була підтверджена під час розгляду справи об`єктивними доказами, а контролюючим органом доведено правомірність проведення фактичної перевірки та наявність відповідних підстав для прийняття оспорюваного рішення про застосування штрафних санкцій за порушення законодавства про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.

ФОП ОСОБА_1 у своїй апеляційній скарзі просила скасувати рішення суду першої інстанції та задовольнити її позов у повному обсязі.

При цьому звертає увагу апеляційного суду на те, що не оспорює наказ ГУ ДПС №1536-п від 29.09.2023 чи проведення перевірки внаслідок відсутності підстав для призначення фактичної перевірки, однак наполягає на порушення посадовими особами ГУ ДПС ОСОБА_2 та ОСОБА_3 процедури проведення перевірки та порушення ними приписів статті 81 Податкового кодексу України (далі ПК).

Вважає, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку, що вказані інспектори в силу норм пункту 81.1 статті 81 ПК мали правові підстави для початку проведення фактичної перевірки та залишив поза увагою докази, які підтверджують факт ненадання посадовими особами відповідача передбачених статтею 81 ПК документів до початку проведення перевірки.

Оскільки акт №571/Ж6/17-00-07-05 відмови від підписання направлень та отримання копії наказу датований 10.10.2023, а перевірку розпочато згідно з актом перевірки 09.10.2023, то фактичну перевірку в магазині «Берізка» відповідачем було розпочато до пред`явлення копії наказу та направлень на проведення перевірки представнику позивача.

Суд першої інстанції не надав належної оцінки тому, що особу продавця ревізори належним чином не встановлювали, що є прямим порушення пункту 80.6 статті 80 ПК.

При цьому, на переконання апелянта, проведення перевірки у встановленому законом порядку є передумовою для прийняття ППР у разі встановлення контролюючим органом порушень, а у разі недотримання встановлених вимог у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень.

Відмовивши у врахуванні при вирішенні спору наданого позивачем диску із відеозаписом візиту представників відповідача у магазин «Берізка» з метою проведення фактичної перевірки 09.10.2023, суд першої інстанції з метою офіційного з`ясування всіх обставин справи мав витребувати у позивача належним чином завірену копію електронного доказу, чим знехтував визначеними законом процесуальними повноваженнями, необхідними для з`ясування всіх обставин у справі, зокрема, щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.

Тому оспорюване ППР, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Судом першої інстанції не обґрунтовано у оспорюваному рішенні яким чином Додаток №1 до акту фактичної перевірки має відношення до ФОП ОСОБА_1 , оскільки не містить номера РРО, через який проведено зазначені фіскальні чеки, адреси об`єкта, у якому такий РРО встановлено. Окрім того, інформація про чеки №1958 від 15.06.2023, №2037 від 03.08.2023, №2040 від 04.08.2023, №2063 від 20.08.2023 без зазначення коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів відсутня в Додатку №1 до акту фактичної перевірки.

У відзиві на апеляційну скаргу позивача ГУ ДПС підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ФОП ОСОБА_1 здійснює свою господарську діяльність на загальній системі оподаткування, обліку та звітності, а основним видом її економічної діяльності за КВЕД є 47.11 «Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами».

На підставі наказу ГУ ДПС від 29.09.2023 №1536-п (далі Наказ №1536-п) відповідачем було проведено фактичну перевірку в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою АДРЕСА_1 , у якому здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , з метою перевірки дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки; порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі порядку ведення обліку товарних запасів та складах та/або за місцем їх реалізації, ведення касових операцій; наявності свідоцтв, ліцензій, у тому числі на виробництво, обіг та зберігання підакцизних товарів; дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Перевірка була проведена інспекторами ОСОБА_2 та ОСОБА_3 , повноваження яких підтверджено направленнями на перевірку від 29.09.2023 №2376/Ж3/17-00-07-05-15 та №2377/Ж3/17-00-07-05-15.

За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 10.10.2023, реєстраційний №8573/Ж5/17-00-07-05-17/ (далі Акт перевірки), у якому зроблено висновок про встановлення у діяльності ФОП ОСОБА_1 порушення:

1) пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг;

2) наказу Міністерства фінансів України №13 від 21.01.2016 Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок):

не забезпечено використання режиму попереднього програмування щодо товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, а саме: чек №1958 від 15.06.2023, чек №2037 від 03.08.2023, чек №2040 від 04.08.2023, чек №2063 від 20.08.2023, чек №2124 від 29.09.2023 без зазначення коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів;

не забезпечено відображення цифрового значення штрихового коду МАП на алкогольні напої на загальну суму 22441,22 грн за результатами аналізу фіскальних чеків із Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі СОД РРО), встановлено вибірково при здійсненні розрахункових операцій протягом 2023 року при реалізації алкогольних напоїв, що маркуються відповідними марками акцизного податку, у фіскальних чеках РРО (згідно з додатком №1 до Акту перевірки);

при покупці пива Закарпатське 1,2 л за ціною 65,00 грн розрахункову операцію здійснювала продавець ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_1 ), з якою ФОП ОСОБА_1 не укладено трудовий договір.

На підставі висновків вказаного Акта перевірки ГУ ДПС було винесено ППР від 30.10.2023 №8379/, яким ФОП ОСОБА_1 визначено суму штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) або пені у розмірі 38706,83 грн згідно із розрахунком:

незабезпечення відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку при реалізації алкогольних напоїв на суму 22441,22 грн відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг 100% вартості проданих з порушенням товарів за порушення вчинене вперше, 150% вартості проданих з порушенням товарів за кожне наступне вчинене порушення. Сума штрафних санкцій 33606,83 грн;

незабезпечення використання режиму програмування найменування товарів (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін та обліку їх кількості відповідальність передбачена пунктом 7 статті 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, сума штрафних санкцій 5100, 00 грн.

Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій склала 38706,83 грн.

ФОП ОСОБА_1 не погодилася із правомірністю накладення на неї штрафних санкцій ППР ГУ ДПС від 30.10.2023 №8379/ та звернулася до адміністративного суду із позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

На підставі аналізу матеріалів справи та позицій сторін, викладених у заявах по суті справи, апеляційний суд дійшов переконання, що на стадії апеляційного перегляду суть публічно-правового спору, що розглядається, зводиться до оцінки доводів апелянта щодо недотримання посадовими особами контролюючого органу встановленого порядку проведення фактичних перевірок, а відтак відсутність належних правових підстав для прийняття відповідачем оспорюваного ППР про накладення на позивача штрафних санкцій.

При цьому позивачка у апеляційній скарзі зазначає, що не оспорює наказ ГУ ДПС про призначення фактичної перевірки №1536-п від 29.09.2023 та проведення перевірки внаслідок відсутності підстав для її призначення.

З урахуванням наведеного апеляційний суд вважає безпідставними покликання у апеляційній скарзі на висновки, викладені у постанові Верховного Суду від 22.09.2020 у справі 520/8836/18, з огляду на нерелевантність вихідних фактичних обставин.

Оцінюючи доводи апелянта щодо неналежного виконання посадовими особами контролюючого органу своїх обов`язків щодо дотримання встановленої процедури проведення фактичної перевірки суб`єктів господарювання, встановленої пунктом 81.1 статті 81 ПК, апеляційний суд виходить із такого.

Згідно із пунктом 81.1 статті 80 ПК посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Позивач не заперечує того, що посадовими особами відповідача частково було виконано вимоги про пред`явленню необхідних для початку проведення фактичної перевірки документів. Разом із тим, ним не заперечується і того, що такі особи були допущені до проведення фактичної перевірки без будь-яких заперечень зі сторони продавця магазину.

При цьому матеріали справи містять акт від 10.10.2023 №571/Ж6/17-00-07-05 відмови від підписання направлень на перевірку та отримання копії наказу Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_2 особою, що проводила розрахункові операції ОСОБА_4 .

Доводи апелянта про порушення відповідачем приписів пункту 80.6 статті 80 ПК при встановленні особи продавця апеляційний суд вважає безпідставними, оскільки відповідно до вказаних приписів для з`ясування факту належного оформлення трудових відносин з працівником, який здійснює трудову діяльність, можуть використовуватися документи, що посвідчують особу, або інші документи, які дають змогу її ідентифікувати (посадове посвідчення, посвідчення водія, санітарна книжка тощо).

Таким чином, наведене свідчить про те, що використання передбачених у вказаній нормі документів для посвідчення особи носить рекомендаційний, а не імперативний характер.

Водночас у відповідності до оспорюваного ППР ГУ ДПС №8379/ від 30.10.2023 до позивачки застосовані штрафні санкції за порушення законодавства про застосування РРО, а не у зв`язку із належного оформлення трудових відносин з працівником.

Окрім того, позивачкою не представлено будь-яких доказів на спростування того, що особою, яка проводила розрахункові операції під час проведення фактичної перевірки, була не ОСОБА_4 .

Доводів на спростування виявлених працівниками контролюючого органу під час проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 порушень по суті апеляційна скарга не містить.

Разом із тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що певні дефекти адміністративного акта можуть не пов`язуватись з його змістом, а стосуватися, наприклад, процедури його ухвалення. Саме по собі порушення процедури прийняття акта не повинно породжувати правових наслідків для його дійсності, крім випадків, прямо передбачених законом.

Виходячи із міркувань розумності та доцільності, деякі вимоги до процедури прийняття акта необхідно розуміти не як вимоги до самого акта, а як вимоги до суб`єктів владних повноважень, уповноважених на їх прийняття. Дефектні процедури прийняття адміністративного акта, як правило, тягнуть настання дефектних наслідків. Разом із тим, не кожен дефект акта робить його неправомірним.

Фундаментальне порушення це таке порушення суб`єктом владних повноважень норм права, допущення суттєвої, істотної помилки при прийнятті певного рішення, яке мало наслідком прийняття незаконного рішення. Стосовно ж процедурних порушень, то в залежності від їх характеру такі можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, взагалі не впливають на його дійсність.

Відтак, порушення такої процедури може бути підставою до скасування рішення суб`єкта владних повноважень лише за тієї умови, що воно вплинуло або могло вплинути на правильність рішення.

Аналогічний вимір суттєвості порушень застосовує Європейський суд з прав людини (далі - ЄСПЛ), який у своїх рішеннях демонструє виважений підхід до оцінки характеру допущених порушень належної процедури з точки зору їх можливого впливу на загальну справедливість судового розгляду. Метод «оцінки справедливості процесу в цілому» не передбачає дослідження правомірності будь-якої окремої процесуальної дії у відриві від інших етапів процесу. По суті, ЄСПЛ у своїх рішеннях акцентує увагу на необхідності з`ясувати, «чи перетворили допущені порушення (в контексті конкретних обставин справи) судовий розгляд у цілому на несправедливий».

При цьому, як свідчить практика ЄСПЛ, навіть виявлення судом серйозних (чи вагомих), на його думку, порушень права на справедливий судовий розгляд, допущених національними судами, не завжди тягне загальну оцінку проведеного судового розгляду та ухваленого підсумкового рішення як несправедливого.

Інакше кажучи, за принципами, що сповідує ЄСПЛ, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості.

На думку апеляційного суду, напрацьовані ЄСПЛ положення про правові наслідки допущених судами порушень при розгляді справ та критерії його застосування можуть бути вжиті за аналогією й до аналізу оскаржуваного у цій справі адміністративного акту відповідача.

Зокрема, не може бути скасовано правильне по суті рішення та відступлено від принципу правової визначеності лише задля правового пуризму. Рішення може бути скасоване лише для виправлення істотної помилки. Процесуальні норми є вторинними порівняно з матеріальними, оскільки призначення перших полягає в забезпеченні реалізації других. Тобто характер, зміст і призначення процесуальних норм підпорядковані вимогам матеріальних норм і тому зумовлені ними та є похідними від них.

У судовій практиці склалась стала правова позиція (постанови Верховного Суду від 27 лютого 2018 року у справі № 826/4194/16, від 18 травня 2018 року у справі № 826/11106/17, від 28 жовтня 2018 року у справі № 826/14749/16, від 25 березня 2020 року у справі № 805/4508/16-а, від 31 березня 2021 року у справі № 620/2520/20 та від 19 травня 2021 року у справі № 210/5129/17), відповідно до якої загально прийнято розуміти поняття «пуризм» як надмірне прагнення до чистоти, переваги форми над змістом. Це поняття було введено у правовий обіг Європейським судом з прав людини (далі - ЄСПЛ).

Будь-які процесуальні та/або процедурні порушення, пов`язані із самим оформлення результатів діяльності суб`єктів владних повноважень по фіксації недотримання суб`єктом приватного права вимог законодавства оцінюється судом з урахуванням всіх обставин справи та необхідністю досягненням балансу між інтересами особи, яка звинувачується у правопорушенні, та суспільними (публічними) інтересами. Даний висновок узгоджується з правовою позицією, що міститься, зокрема, у постановах Верховного Суду від 19 травня 2021 року у справі № 210/5129/17 та від 20 травня 2022 року у справі № 340/370/21.

У справі, що розглядається, позивач не був позбавлений права не допустити працівників контролюючого органу до проведення фактичної перевірки з огляду на непред`явлення ними, на його переконання, усіх передбачених законом документів, що надавали право приступити до проведення такої, однак таким правом не скористався.

Відтак, проведення фактичної перевірки за відсутності заперечень зі сторони суб`єкта господарювання не може у спірному випадку бути самостійною підставою для скасування оспорюваного ППР, прийнятого за її наслідками, за відсутності заперечень по суті виявлених порушень.

Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі № 460/27664/23 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич
судді Н. М. Судова-Хомюк
І. М. Обрізко