Справа № 140/5342/24
Суддя: Ксензюк Андрій Ярославович
Дата ухвалення: 2024-08-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 серпня 2024 року ЛуцькСправа № 140/5342/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого-судді Ксензюка А.Я.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.05.2024 №.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 08.05.2024 ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення №, до якого додано розрахунок штрафних (фінансових) санкцій по акту фактичної перевірки від 10.04.2024 №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ ФОП ОСОБА_1 (магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: м. Вараш, майдан Незалежності, 10), яке отримано 10.05.2024.

Позивач не погоджуюсь з висновками ГУ ДПС у Волинській області викладеними у податковому повідомленні-рішенні № від 08.05.2024 та в обґрунтування заявлених позовних вимог зазначає наступне.

Податкове повідомлення-рішення № від 08.05.2024 прийнято на підставі акту перевірки №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ від 10.04.2024, пункту 1 статті 17, статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон №265/95-ВР).

Як вбачається із наказу від 10.04.2024 №896-11 «Про проведення фактичної перевірки ФОН ОСОБА_1 » ГУ ДПС у Рівненській області 10.04.2024 була проведена фактична перевірка. Цього ж дня, 10.04.2024, в процесі перевірки було надано запит про надання документів.

23.04.2024 позивачем було подано заперечення на акт фактичної перевірки від 10.04.2024.

02.05.2024 позивач отримав лист ГУ ДПС у Рівненській області від 29.04.2024 №3256/Ж12/17-00-07-05-24, яким було повідомлено, що розгляд заперечення на акт перевірки від 10.04.2024 відбудеться 02.05.2024 о 10:00 год, що унеможливило присутність позивача на розгляді заперечень.

02.05.2024 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято рішення залишити висновки, викладені в акті перевірки від 10.04.2024, залишити без змін, про що вказано в відповіді на заперечення на акт фактичної перевірки (бланк 000356) №5445/Ж5/17-00-07-05- 17/ від 11.04.2024.

Позивача вважає, що перевірка була призначена та проведена з порушенням порядку проведення фактичної перевірки, оскільки підпункт 75.1.3. пункту 75.1. статті 75 ПК України не містить такого питання як порядок ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, яке міститься в наказі від 10.04.2024 №896-П, а тому з вказаного питання проведення такої перевірки як фактична перевірка, суперечить нормам вказаної статті ПК України.

За таких обставин, на думку позивача, перевірка з питання порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації не могла бути проведення у вигляді фактичної перевірки, що проводиться згідно пункту 80.1. статті 80 ПК України без попередження платника податків (особи). |

З цієї ж підстави запит від 10.04.2024 про надання документів (копій документів) наданий в день перевірки, на думку позивача, складено надано з порушенням вищевказаних норм Закону.

Крім того, позивач вказує, що підпункти 80.2.1.- 80.2.7. пункту 80.2. статті 80 ПК України містить вичерпний перелік підстав, наявність однієї з яких може спричинити проведення фактичної перевірки, однак з матеріалів перевірки не вбачається наявності жодної з таких підстав.

В спростування висновків акту перевірки від 10.04.2024 щодо непроведення розрахункових операцій через РРО на загальну суму 3074,00 грн, позивач вказує, що вказані в матеріалах перевірки х-звіти від 10.04.2024р. на суму 0,00 грн. були сформовані помилково, і не підтверджують будь якої операції з купівлі-продажу товару.

Також на думку позивача ним були дотримані вимоги абзацу 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР, а порушення даної норми відсутні, оскільки такий документ, як «Акт зняття залишків ювелірних виробів в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », АДРЕСА_1 станом на 10.04.2024» на загальну суму 871800,00 грн, не містить фактичних залишків товару в магазині на дату перевірки 10.04.2024, а є переліком товару станом на 26.11.2021.

Вказує, що назву «Акт зняття залишків станом на 10.04.2024» дописано власноруч кульковою ручкою особами, які проводили перевірку. Більше того, як видно з останньої сторінки цього документу, він закінчується на позиції №839 і не містить друкованих даних за сумою та кількістю виробів та вказана в акті перевірки сума 871800,00 грн не відповідає дійсності.

На вимогу перевіряючих вказаний документ дійсно підписаного продавцем ОСОБА_2 , однак продавець не вказала, що в переліку містяться товари станом саме на 10.04.2024р., а вказала дату підпису роздрукованого нею - на вимогу перевіряючих документу, та зазначила про суму товарів на роздрукованих аркушах та кількість сторінок - 24.

Повідомляє, що станом на 26.11.2021, в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », м. Вараш, майдан Незалежності, 10, були наявні ювелірні вироби згідно переліку у кількості 3696 товарних позицій, у кількості 3702 штуки, та вартістю за цінами продажу 3510295,00 грн, тоді як документ «Акт зняття залишків станом: на 10.04.2024р.», є лише частиною документу. «Вартість товарів на складах» станом на 26.11.2024.

Таким чином, перевіркою взято неповний перелік товару, який був наявний 26.11.2021, названо цей товар таким, що наявний станом на 10.05.2024, чим вчинено внесення відомостей, що не відповідають дійсності в матеріали перевірки.

Станом на 10.04.2024 в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », АДРЕСА_1 . Були наявні ювелірні вироби згідно переліку, який відображено в документі «Вартість товарів на складах» станом на 10.04.2024 у кількості 3003 товарних позицій, у кількості 3005 штуки та вартістю за цінами продажу 3519310,00 грн.

Позивач стверджує, що весь наявний станом на 10.04.2024 товар, а також документи про придбання та облік товару, було надано для перевірки особам, які проводили перевірку, а також додатково надано ГУ ДПС у Рівненській області із запереченням на акт перевірки.

Як вбачається із пункту 4.1. акту перевірки від 10.04.2024, представником, яка була присутня під час перевірки, було зазначено, що накладні на весь товар є на місці продажу, є опис залишків товару на 26.07.2021, такі документи були надані, облік ведеться поштучної по вазі, по артикулах, по виробниках, однак перевіряючими цього не взято до уваги.

Позивач зазначає, що період діяльності, що перевірявся, згідно із наказом від 10.04.2024 №896-П «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 визначений статтею 102 ПК України і становить 1095 днів, тобто з 11.04.2021 по 10.04.2024.

Облік товарних запасів, у відповідності до вказаної норми, ведеться позивачем У відповідності до Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві Юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі Порядок №496), та за формою ведення обліку товарних запасів, яка є додатком до вказаного Порядку.

Вказаний Порядок прийнятий 03.09.2021 і набрав чинності 26.11.2021 до вказаної дати такого порядку прийнято і затверджено не було.

Позивач стверджує, що за період, який перевіряли особи, що проводили перевірку з 11.04.2021 по 10.04.2024, їм було надано витребувані ними документи, а саме накладні про походження товару - ювелірних виробів, однак, як було вказано вище, ці накладні до уваги прийнято не було, про що вказано в підпункт 2. Пункту 22.20 цього акту.

Після 26.11.2021 облік товарних запасів ведеться позивачем згідно із Порядком №496 шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів - накладних. При цьому, згідно цього ж пункту, облік ведеться на підставі первинних документів, які підтверджуюсь утримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу.

З наведених підстав позивач просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 27.05.2024 прийнято дану позовну заяву до розгляду та відкрито спрощене позовне провадження у справі, вирішено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (том 2, а.с.183).

У відзиві на позовну заяву (том 2, а.с. 187-190) представник відповідача позовних вимог не визнав та зазначив, що відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України Головним управління ДПС у Рівненській області 10.04.2024 проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 .

За результатами фактичної перевірки складено акт фактичної перевірки від 10.04.2024 (бланк №000356), який зареєстрований в ГУ ДПС у Рівненській області 11.04.2024 за №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ та отриманий продавцями ФОП в день його складання.

За результатами фактичної перевірки встановлено порушення вимог п. 1,2,12 ст. З Закону № 265/95-ВР, а саме:

- пунктів 1,2 статті 3 Закону №265/95-ВР - непроведення розрахункових операцій через ПРРО, а саме: під час проведення контрольної розрахункової операції, при покупці сережок зі срібла з оніксом, вагою 4,82 гр., по ціні 1386,00 грн., продавець провела розрахункову операцію за готівку, на повну суму покупки, без застосування ПРРО, відповідний розрахунковий документ роздруковано, створено та видано не було.

Також в ході перевірки, продавцем ОСОБА_3 власноручно було перераховано готівкові кошти, що знаходились в місці проведення розрахунків, в сумі 3074,00 грн. (у тому числі 1386,00 грн., сума контрольної розрахункової операції), які були отримані за реалізовані ювелірні вироби та належать ФОП ОСОБА_1 згідно з описом наявних купюр і монет від 10.04.2024, а сума готівкових коштів, яка зазначена в Х-звіті ПРРО денному від 10.04.2024, № 243, з фіскальним номером ПРРО та в Х-звіті ПРРО денному від 10.04.2024, № 223, з фіскальним номером ПРРО , де міститься інформація про денні підсумки розрахункових операцій, проведених із застосуванням ПРРО, становить 0,00 грн.

Таким чином розрахункові операції, на загальну суму 3074,00 грн., проводились без застосування ПРРО, відповідно фіскальні чеки не створювались, не роздруковувались та не видавались покупцю.

- пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР перевіркою встановлено, що на момент перевірки в реалізації фактично знаходились ювелірні вироби, які вказані в акті зняття залишків, підписаного продавцем ОСОБА_2 , на загальну суму 871800,00 грн, проте документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження даних ювелірних виробів (накладні, товаро-транспортні накладні, фіскальні чеки та ін.), під час перевірки надано не було.

Щодо підстав для проведення перевірки представник відповідача зазначає, що згідно наказу №896П про проведення фактичної перевірки на виконання листа ДПС України від 08.04.2024 №10138/7/99-00-07-04-02-07, «про дотримання вимог податкового законодавства» відповідно до підпункту 80.2.2,пункту 80.2 статті 80, керуючись статтею 20, підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 , пунктом 80.8 статті 80, пунктом 82.3 статті 82 ПК України слугувало незабезпечення ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме знаходження в продажі ювелірних виробів не вказаних в Акті зняття залишків , відсутність документів, які б підтверджували їх облік та походження .

За наслідками фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: непроведення розрахункових операцій через РРО на загальну суму 3074,00 грн, відповідальність за що передбачена пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР (сума штрафних (фінансових) санкцій становить 3074,00 грн) та реалізація товарів, які не обліковані у встановленому законом порядку на загальну суму 871800,00 грн. відповідальність за що передбачена статтею 20 Закону №265/95-ВР (сума штрафних (фінансових) санкцій становить 871800,00 грн). Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 874874,00 грн.

Стосовно твердження позивача про відсутність в податковому кодексі порядку ведення обліку товарних запасів на складах/або за місцем її реалізації зазначає, що Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння). суб`єкти господарювання зобов`язані проводити

Таким чином, ФОП, які здійснюють продаж ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, зобов`язані вести облік всіх товарних запасів за Формою обліку з відображенням інформації про їх надходження та вибуття.

По суті встановлених порушень, на підставі розрахунку до акта фактичної перевірки та з врахуванням висновку на заперечення, ГУ ДПС у Волинській області винесено податкове повідомлення - рішення від 08.05.2024 № на суму 874874,00 грн., яке отримано платником 10.05.2024 згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення.

Враховуючи вищевикладене, представник відповідача вважає, що підстави для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 відсутні. Просить у задоволенні позову відмовити повністю.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 12.06.2024 до участі у даній справі залучено, як третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у Рівненській області (том 2, а.с.232).

У поясненнях на позовну заяву додаткових поясненнях представник ГУ ДПС у Рівненській області стосовно твердження позивача про відсутність підстав для проведення фактичної перевірки зазначає, що зазначення в наказі будь-яких додаткових відомостей та фактичні обставин, що стали передумовою для призначення перевірки, приписами підпункту 81.1 ПК України не вимагається.

За результатами фактичної перевірки в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , складено акт фактичної перевірки 10.04.2024 (бланк №000356), реєстраційний №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ від 11.04.2024 та встановлено порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Так, в ході перевірки встановлено неведення в порядку встановленому законодавством обліку товарних запасів, за місцем їх реалізації а саме: на початок перевірки та під час її проведення не надано документів, що підтверджують походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у магазині за адресою: АДРЕСА_1 , на загальну суму 871800,00 грн (згідно акту зняття залишків, який підписаний продавцем ОСОБА_2 ).

Представник третьої особи вказує, що на запиті про надання документів від 10.04.2024 продавцем ОСОБА_2 власноручно зазначено, що облікові документи відсутні, оскільки знаходяться у підприємця, однак СГ зобов`язаний вести облік товарних запасів за місцем їх реалізації та здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. На момент перевірки були відсутні документи, що підтверджують походження товарів, які зазначені в акті перевірки та акті зняття залишків. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний і надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій та/або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Водночас, подаючи позов, позивач намагається долучити до матеріалів справи первинні документи, що не надавались контролюючому органу до перевірки.

На думку представника третьої особи, судом при дослідженні правомірності оскаржуваного рішення підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення. Адже, відповідно до норм чинного законодавства судом надається оцінка відповідності рішення контролюючого органу нормам чинного законодавства на момент його прийняття, то надання таких документів до позовної заяви не спростує правомірності рішення контролюючого органу.

Щодо порушень вимог пунктів 1, 2, статті 3 Закону №265/95-ВР зазначає, що перевіркою встановлено факт непроведення розрахункових операцій через ПРРО, а саме: під час проведення контрольної розрахункової операції, при покупці сережок зі срібла з оніксом, вагою 4,82 гр., по ціні 1386,00 грн, продавець провела розрахункову операцію за готівку, на повну суму покупки, без застосування ПРРО, відповідний розрахунковий документ роздруковано, створено та видано не було.

Також в ході перевірки, продавцем ОСОБА_3 , власноручно було перераховано готівкові кошти, що знаходились в місці проведення розрахунків, в сумі 3074,00 грн. (у тому числі 1386,00 грн, сума контрольної розрахункової операції), які були отримані за реалізовані згідно із фіскальним номером ПРРО , де міститься інформація про денні підсумки і розрахункових операцій, проведених із застосуванням ПРРО, становить 0,00 грн.

Таким чином розрахункові операції, на загальну суму 3074,00 грн, проводились без застосування РРО, відповідно фіскальні чеки не створювались, не роздруковувались та не видавались покупцю, у відповідності до вимог пунктів 1,2, статті 3 Закону №265/95-ВР.

З урахуванням зазначеного, представник третьої особи вважає, що належними та допустимими доказами правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення позивачем не спростовано (том 2, а.с.237-240).

Позивач подала до суду відповідь на пояснення третьої особи (том 3, а.с.1-3), в яких наголошує, що перевірка з питань порядок ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем ї реалізації не могла бути проведена у вигляді фактичної перевірки. Також вказує, що пунктом 44.6 статті 44 ПК України платнику податків надано право додатково надати документи та такі документи були подані позивачем до заперечення на акт перевірки

Інші заяви по суті спору на адресу суду від учасників справи не надходили.

Відповідно до пункту 20 частини першої статті 4, частини другої, пункту 10 частини шостої статті 12, частин першої - третьої статті 257, частини п`ятої статті 262 КАС України дану справу, як справу незначної складності, розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін.

Дослідивши письмові докази, письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, оцінивши їх за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному, повному і об`єктивному розгляді у судовому процесі всіх обставин справи в їх сукупності, суд приходить наступних висновків.

Судом встановлено, що на підставі наказу від 10.04.2024 №896-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (том 1, а.с.19, том 2, а.с.224) та направлень від 10.04.2024 №1571/ЖЗ/1-00-07-05-15 та №1572/ЖЗ/1-00-07-05-15 (том 2, а.с.225-226) ГУ ДПС у Рівненській області проведено фактичну перевірку в ювелірному магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність позивач.

За результатами фактичної перевірки складено акт від 10.04.2024 (зареєстровано за №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ від 11.04.2024), яким встановлено порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР (том 1, а.с.20-22, том 2, а.с.194 зворот-196).

Не погодившись із висновками перевірки ФОП ОСОБА_1 подала заперечення від 10.04.2024 (том 1, а.с.23-30) на вищезазначений акт перевірки.

У відповідь на таке заперечення ГУ ДПС у Рівненській області листом від 02.05.2024 №1331/Ж12/17-00-07-05-24 повідомило позивача, що в ході розгляду заперечень, висновки викладені в акті фактичної перевірки від 10.04.2024 (бланк №000356) реєстраційний №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ 11.04.2024 вирішено залишити без змін (том 1, а.с.34-36).

ГУ ДПС у Рівненській області листом від 15.04.2024 №576/7/17-00-07-05-05 «Про направлення матеріалів перевірок» (том 2, а.с.194) надіслало матеріали фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність позивач, для розгляду та вжиття заходів згідно вимог чинного законодавства до ГУ ДПС у Волинській області.

На підставі акту перевірки від 10.04.2024 (реєстраційний №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ від 11.04.2024.0 ГУ ДПС у Волинській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 №, згідно із якими за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, на підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 ПК України, пункту 1 статті 17, статті 20 Закону №265/95-ВР до позивача застосовані штрафні санкції в сумі 874874,00 грн (том 1 а.с.15).

Позивач, вважаючи протиправним вказане податкове повідомлення - рішення, звернулася до суду з даним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків.

Як передбачено підпунктом 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України 20.1.10. контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

Судом встановлено, що як підставу для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 у наказі ГУ ДПС у Рівненській області від 10.04.2024 №896-п зазначено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (том 1, а.с.19, том 2, а.с.224)

Так, відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

На думку суду аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Аналогічна правова позиція, викладена в постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, в якій сформовано такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Застосовуючи такі висновки до спірних у цій справі правовідносин, суд перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що як вбачається із змісту наказу ГУ ДПС у Рівненській області від 10.04.2024 №896-п інформацією, підставою для призначення фактичної перевірки господарської одиниці, де здійснює свою діяльність позивач, слугував лист ДПС України від 08.04.2024 №10138/7/99-00-07-04-02-07 щодо ризиків у діяльності фізичних осіб підприємців та юридичних осіб, які перебувають на податковому обліку.

Тобто, зі змісту цього наказу вбачається як правова підстава для призначення перевірки (посилання на підпункт 80.2.2 ПК України), так і фактична. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отриману інформацію щодо можливого порушення, зазначено сферу, щодо якої її отримано, тобто має місце конкретизація фактичної підстави.

Суд відхиляє доводи позивача про те, що проведення фактичної перевірки з питання порядку ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації суперечить підпункту 75.1.3. пункту 75.1. статті 75 ПК України, оскільки нормами вказаної статті визначено, що фактична перевірка здійснюється у тому числі щодо порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, у свою чергу відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР введення обліку товарних запасів належить до обов`язків суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції.

Перевіряючи доводи сторін стосовно наявності (відсутності) порушень вимог Закону №265/95-ВР, суд зазначає наступне.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункту 1 статі 3 Закону);

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункту 2 статі 3 Закону).

Як вбачається із розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (том 1, а.с.16, том 2, а.с.197) до позивача застосовано штрафні санкції в загальній сумі 874874,00 грн, а саме: за непроведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій - в розмірі 3074,00 грн (100% вартості проданого товару) та за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому прядку 871800,00 грн (100% вартості не облікованих товарів).

Так, як встановлено судом, під час проведення фактичної перевірки виявлено порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР - непроведення розрахункових операцій через РРО а саме: в момент проведення перевірки в місці проведення розрахунків знаходяться готівкові кошти в сумі 3074,00 грн, які були отримані за реалізовані ювелірні вироби та належать ФОП ОСОБА_1 згідно з описом наявних купюр і монет від 10.04.2024 том 2, а.с.223), у тому числі 1386,00 грн сума контрольної розрахункової операції, а сума готівкових коштів, яка зазначена в Х-звіті ПРРО денному від 10.04.2024, №243, з фіскальним номером ПРРО та в Х-звіті ПРРО денному від 10.04.2024, № 223, з фіскальним номером ПРРО , де міститься інформація про денні підсумки розрахункових операцій, проведених із застосуванням ПРРО, становить 0,00 грн (том 2, а.с.196 зворот.).

Таким чином, як стверджує податкових орган, реалізацію ювелірних виробів на загальну суму 3074,00 грн відбулося без застосування РРО.

В спростування таких висновків податкового органу, позивач стверджує, що вказані в матеріалах перевірки х-звіти від 10.04.2024 на суму 0,00 грн були сформовані помилково і не підтверджують будь-якої операції з купівлі-продажу товару.

Разом з тим, на підтвердження таких доводів позивач не надає суду жодних письмових доказів. Письмових зауважень до акта перевірки в частині вказаних порушень під час підписання акту перевірки представник позивача також не висловив.

При цьому, суд зауважує, що під час проведення контрольної розрахункової операції, при покупці сережок зі срібла з оніксом, вагою 4,82 гр., по ціні 1386,00 грн, продавець провела розрахункову операцію за готівку, що підтверджується чеком від 10.04.2024 (том 2, а.с.196 зворот.) без застосування РРО.

Вказані обставини позивачем не заперечується, а подана позовна заява не містить будь-яких спростувань чи пояснень стосовно виявленого під час перевірки порушення в цій частині.

Згідно із пунктом 1 статі 17 Закону №265/95-ВР у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше.

На підставі встановлених обставин та враховуючи, доведеність факту непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій, суд дійшов висновку, що відповідачем правомірно застосовано до позивача штрафні санкції, встановлені пунктом 1 статті 17 Закону № 481/95-ВР в розмірі 3074,00 грн (100% вартості проданого товару), а тому податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 № в цій частині винесене у відповідності до вимог діючого законодавства.

Стосовно порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Таким чином, за загальним правилом обов`язок ведення обліку товарних запасів не може бути покладений на фізичних осіб-підприємців, які здійснюють підприємницьку діяльність за спрощеною системою оподаткування, за винятком тих фізичних осіб-підприємців, які здійснюють вищезазначені види діяльності

Згідно із відомостями, що містяться у пункті 2.2.11 акту перевірки ФОП ОСОБА_1 є платником єдиного податку 3 групи.

Поряд з цим, суд доходить висновку, що оскільки ФОП ОСОБА_1 здійснює продаж ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, останній зобов`язаний вести облік всіх товарних запасів.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі - Порядок № 496) визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку № 496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Як вбачається із акту перевірки, в ході проведення фактичної перевірки встановлено, що позивачем не забезпечено введення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на момент перевірки в продажу знаходяться ювелірні вироби, які вказані в акті зняття залишків від 10.04.2024 на загальну суму 871 800,00 грн без документів які б підтверджували їх облік та походження, під час реалізації на господарському об`єкті за адресою: АДРЕСА_1 .

В обґрунтування заявлених позовних вимог в цій частині позивач стверджує, що за період, який перевіряли особи, що проводили перевірку (з 11.04.2021 по 10.04.2024), їм було надано витребувані ними документи, а саме: накладні про походження товару - ювелірних виробів, однак ці накладні до уваги прийнято не було, у зв`язку із чим такі документи були додані до заперечення на акт перевірки.

Натомість у відзиві на позовну заяву представник відповідача зазначає, що на момент перевірки в реалізації фактично знаходились ювелірні вироби, які вказані в акті зняття залишків, на загальну суму 871800,00 грн, проте документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження даних ювелірних виробів (накладні, товарно-транспортні накладні, фіскальні чеки та ін.), під час перевірки надано не було.

Надаючи оцінку вказаним доводам сторін суд виходить із наступного.

В силу припису пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно із пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Суд зазначає, що Верховний Суд вже неодноразово аналізував положення статей 44, 85 ПК України у їх взаємозв`язку і сформовані ним підходи щодо застосування означених норм податкового законодавства є усталеними.

Так, зокрема, але не виключно, у постановах від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15), від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18, від 31.01.2020 у справі №826/15328/18), від 03.10.2023 у справі № 420/534/20 Верховний Суд сформулював такий висновок. Надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх під час перевірки контролюючому органу кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами. Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені ним у податковій звітності, але не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Таким чином, обставина щодо порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом 85.2 статті 85 ПК України, надати після початку перевірки всі документи, які пов`язані з предметом перевірки, не означає, що платник не має права додатково їх надати до прийняття контролюючим органом відповідного рішення за результатами перевірки та не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати при прийнятті рішення додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, що прямо передбачено нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 08.09.2019 у справі №802/1069/13-а.

При цьому у постановах від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі №420/13197/20 Верховний Суд виснував, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки.

Водночас якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18 та від 29.05.2020 року у справі № 826/27811/15.

Верховний Суд в постановах від 14.08.2024 у справі №560/12984/23 узагальнюючи наведені вище підходи зазначив, що платник податків має право на подання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, після закінчення такої перевірки. Проте реалізація такого права має здійснюватися відповідно до вимог, встановлених ПК України, і до прийняття рішення за результатами такої перевірки. Поряд з цим платник податків не позбавлений права довести у судовому процесі, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки, не ухилявся від її проведення, тобто, його поведінка жодним чином не була спрямована на перешкоджання контролюючому органу у здійсненні податкового контролю.

У вказаній справі Верховний Суд вказав, що оскільки позивач подав заперечення до акту з долученням відповідних документів та пояснень, а тому, посилання скаржника на ненадання позивачем усіх належних документів до перевірки суди обґрунтовано не взяли до уваги.

Матеріалами справи підтверджується, що не погодившись із висновками фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 подала заперечення від 10.04.2024 (том 1, а.с.23-30) на акт перевірки акт від 10.04.2024 (зареєстровано за №5445/Ж5/17-00-07-05-17/ від 11.04.2024), до якого були долучені форми ведення обліку товарних запасів, видаткові накладні та накладні на внутрішнє переміщення ювелірних виробів (том 1, а.с.228-250, том 2, а.с. 1-181).

Однак, при прийнятті оскаржуваного рішення не врахував відповідні документи, які, спростовували висновки контролюючого органу щодо не введення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем, які були додані платником податків до заперечень на акт перевірки.

Жодних пояснень щодо неврахування поданих позивачем документів під час розгляду питання про прийняття оскаржених у цій справі рішень контролюючим органом не надано.

При цьому, суд відхиляє посилання третьої особи на правову позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 18.12.2018 року у справі №813/3621/17 з огляду на те, що у вказаній справі первинні документи були надані позивачем до скарги на податкове повідомлення рішення, тобто уже після його винесення, а не до заперечення на акт, як у даному випадку та відповідно судом не надавався висновок за результатами аналізу норм пункту 44.6 статті 44 ПК України в частині наявності у платника податків права надати податковому органу документи після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки та обов`язку контролюючого органу врахувати такі документи під час розгляду ним питання про прийняття рішення, а відтак відносини вказаної справи не є ревалентними обставинам даної справи

З аналогічних підстав суд відхиляє посилання третьої особи на постанову Верховного Суду від 27.04.2023 року у справі №640/10530/19, оскільки як вбачається із обставин вказаної справи, позивач не надав документи для проведення перевірки, в тому числі, й у строк, визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України, натомість як підтверджується матеріалами даної справи ФОП ОСОБА_1 долучив первинні документи до заперечення на акт перевірки, тобто надав такі документи податковому органу у строк визначений абзацом другим пункту 44.7 статті 44 ПК України.

Окремо суд зауважує, що зміни до статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо встановлення обов`язку надати на початок перевірки відповідних документів), а також до статті 20 Закону №265/95-ВР, які розширили дію цієї статті і на порушення, пов`язане з ненаданням до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), внесені Законом України від 20.09.2019 №128-IX «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» і набрали чинності 01.08.2020 .

У постановах від 27.12.2023 у справі № 280/1998/23, від 11.01.2024 у справі №420/12275/22 Верховний Суд звертав увагу, що стаття 20 Закону № 265/95-ВР у редакції до 01.08.2020 передбачала відповідальність суб`єктів господарювання за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Тобто, підставою для притягнення до відповідальності згідно із нормою у зазначеній редакції могло бути лише встановлення факту реалізації товару, який не був облікований належним чином. Водночас за змістом статті 20 Закону № 265/95-ВР у редакції, чинній з 01.08.2020, суб`єкт господарювання несе відповідальність за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або за не надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Як вбачається із розрахунку штрафних (фінансових) санкцій (том 1, а.с.16, том 2, а.с.197) штрафні санкції в загальній сумі 871800,00 грн були застосовані до позивача за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку (100% вартості не облікованих товарів).

При цьому, доказів реалізації не облікованих в установленому порядку товарів позивачем суду не надано та матеріали справи не містять.

Натомість згідно із висновками акту перевірки позивачем не забезпечено введення у встановленому порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, а саме: на момент перевірки в продажу знаходяться ювелірні вироби, без документів які б підтверджували їх облік та походження, тобто зазначена уже інша підстава для застосування штрафних санкцій згідно із статтею 20 Закону № 265/95-ВР, а саме: не надання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів.

При цьому, суд зазначає, що у постанові від 27.12.2023 у справі № 280/1998/23 Верховний Суд виснував, що ключовим елементом норми пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (щодо обов`язку суб`єкта господарювання надати облікові документи) та статті 20 цього Закону (щодо відповідальності за ненадання таких документів) є словосполучення «товарні запаси, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу», яке міститься у кожній з цих норм. Отже, згідно з нормами пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний надати облікові документи лише щодо товарів, які безпосередньо на момент перевірки знаходились у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою.

Так, в акті перевірки зазначено, що на момент перевірки в продажу знаходяться ювелірні вироби, які вказані в акті зняття залишків від 10.04.2024 на загальну суму 871800,00 грн.

У свою чергу, у поданій позовній заяві позивач наголошує, що в дійсності такий акт не містить фактичних залишків товару в магазині на дату перевірки 10.04.2024, а є переліком товару станом на 26.11.2021 та вказана в акті перевірки сума 871800,00 грн не відповідає дійсності.

Аналізуючи зміст вказаного акту суд зауважує, що вказаний документи носить назву «Вартість товарів на складах», датований 26.11.2021, містить 839 позицій та не містить інформації щодо загальної вартості виробів (том 1, а.с.38-40).

Тоді як назву «Акт зняття залишків ювелірних виробів в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », АДРЕСА_1 станом на 10.04.2024» та відомості щодо загальної суми товарів 871800, грн дійсно дописано власноруч кульковою ручкою.

Натомість в матеріалах також наявний документ під назвою «Вартість товарів на складах» від 26.11.2021, який містить інформацію щодо наявних ювелірних виробів згідно переліку у кількості 3696 товарних позицій, у кількості 3702 штуки, та вартістю за цінами продажу 3510295,00 грн (том 1, а.с.62-165).

Вказане дає суду підстави для висновку про те, що документ, на який посилається податковий орган не містить фактичних залишків товару в магазині на дату перевірки 10.04.2024, а є лише частиною документу «Вартість товарів на складах» станом на 26.11.2021.

При цьому, як вбачається із наданого позивачем документа під назвою «Вастфсть товарів на складах» від 10.04.2024, станом на вказану дату в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », АДРЕСА_1 були наявні ювелірні вироби згідно переліку, який відображено в документі «Вартість товарів на складах» у кількості 3003 товарних позицій, у кількості 3005 штуки та вартістю за цінами продажу 3519310,00 грн (том. 1, а.с.166-227).

Враховуючи, що за змістом статті 20 Закону № 265/95-ВР розрахунок штрафних санкцій здійснюється виходячи з вартості товарів, які не обліковані у встановленому порядку (тобто за обсягами виявленого товару, яке реалізовано, але не обліковано, або виходячи з обсягів виявлених залишків товару, щодо обліку яких не надано документів), то здійснений контролюючим органом розрахунку штрафних санкцій, виходячи не з обсягу залишків товару, а з обсягу його поставки у відповідний період, є протиправним.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 16.05.2024 у справі справа №280/176/23.

Відповідно до пункту 1 частини другої статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України.

Згідно з вимогами статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Всупереч наведеним вимогам відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, і не довів правомірності винесення спірних податкових повідомлень-рішень про застосування штрафних санкцій.

У відповідності до статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Під час перевірки правомірності оскаржуваних рішень, дій чи бездіяльності суд враховує, чи прийняті (вчинені) вони з використанням повноважень та спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискредитації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Надаючи оцінку кожному окремому специфічному доводу всіх учасників справи, що мають значення для правильного вирішення адміністративної справи, суд застосовує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) №303-A, пункт 29).

Наведена позиція ЄСПЛ також застосовується у практиці Верховним Судом, що, як приклад, відображено у постанові від 28.08.2018 (справа №802/2236/17-а).

Аналізуючи досліджені в судовому засіданні докази, суд дійшов висновку, що відповідачем належними, достатніми та допустимими доказами не спростовано доводи адміністративного позову та не доведено правомірності прийнятого податкового повідомлення рішення від 08.05.2024 № в частині застосування до позивача штрафних санкцій за порушення ведення обліку товарних запасів на суму 871 800,00 грн, при цьому в іншій частині вказане податкове повідомлення рішення є правомірним, а тому позов слід задовольнити частково.

Згідно із частинами першою, третьою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Згідно із платіжною інструкцією від 20.05.2024 №75 за подання даного позову позивачем було сплачено судовий збір у сумі 8748,74 (том 1, а.с.14).

Оскільки суд задовольняє позов частково, то за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь ФОП ОСОБА_1 необхідно стягнути судовий збір в сумі 1940,90 грн пропорційно до задоволених позовних вимог.

Керуючись статтями 137, 139, 243, 245, 246, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, на підставі Податкового кодексу України, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», суд

ВИРІШИВ:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 08.05.2024 № в частині застосування штрафних санкцій на суму 871800,00 грн (вісімсот сімдесят одна тисячі вісімсот грн 00 коп.).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір в сумі 1940,90 грн (одна тисяча дев`ятсот сорок грн 90 коп).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43027, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, 4, ).

Третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Головне управління ДПС у Рівненській області (33023, Рівненська область, місто Рівне, вулиця Відінська, 12, ).

Суддя А.Я. Ксензюк