Справа № 300/6073/23
Суддя: Нос Степан Петрович
Дата ухвалення: 2024-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 серпня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/6073/23 пров. № А/857/14262/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Носа С. П.,

суддів Запотічного І.І., Ніколіна В.В.;

за участю секретаря судового засідання Вовка А.Ю.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Комунального підприємства Надвірнаводоканал на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2024 року у справі № 300/6073/23 (суддя Боршовський Т.І., м. Івано-Франківськ) за адміністративним позовом Комунального підприємства Надвірнаводоканал до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

04 вересня 2023 року Комунальне підприємство Надвірнаводоканал (далі позивач, КП Надвірнаводоканал) звернулося в Івано-Франківський окружний адміністративний суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі відповідач, ГУ ДПС в Івано-Франківській області), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення відповідача від 02.08.2023 № та № .

Позивач свої вимоги обґрунтовував тим, що на виконання договору про розстрочення податкового боргу від 25.02.2020 № 1/09-53-10 ним сплачено частину податкового боргу згідно графіку, однак за змістом розрахунку до штрафних санкцій до податкового повідомлення-рішення від 02.08.2023 № , штрафні санкції нараховані саме на податковий борг, обумовлений у договорі № 1/09-53-10. З урахуванням того, що згідно умов договору від 25.02.2020 № 1/09-53-10 КП Надвірнаводоканал до сплати враховані також проценти, то накладення штрафу за несплату фактично сплачених сум податкового боргу є подвійне притягнення до відповідальності за одне і теж правопорушення. До моменту проведення камеральної перевірки КП Надвірнаводоканал не було відомо про наявність несплачених сум штрафних санкцій.

Не погоджуючись з оскаржуваними податковими повідомленнями рішеннями від 02.08.2023 № та № , позивач звернувся за захистом своїх прав до суду першої інстанції.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2024 року у задоволенні позову Комунального підприємства Надвірнаводоканал до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 02.08.2023 № та № - відмовлено.

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився позивач та оскаржив його в апеляційному порядку. Апелянт вважає, що оскаржене рішення суду ухвалене з порушенням норм матеріального та процесуального права, не у повному обсязі з`ясовано обставини, що мають значення для справи, а тому підлягає скасуванню з підстав, наведених в апеляційній скарзі.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів прийшла до висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що 25.02.2020 ГУ ДПС в Івано-Франківській області та КП «Надвірнаводоканал» уклали договір № 1/09-53-10 про розстрочення податкового боргу, згідно якого орган державної податкової служби надав позивачу розстрочення сплати податкового боргу на загальну суму 1709431,31 під проценти строком з 25.02.2020 по 18.12.2020. Розмір процентів дорівнює розміру пені, визначеному пунктом 129.4 статті 129 глави 12 розділу ІІ Податкового кодексу України.

Розстрочені суми податкового боргу визначено сплачувати податок на додану вартість всього 1709431,31 грн., з яких 1249691,60 грн. основний платіж, 410819,50 грн. штрафна фінансова санкція, 48920.21 грн. пеня, в такі строки: 20.03.2020 170943,13 грн.; 20.04.2020 170943,13 грн.; 20.05.2020 170943,13 грн.; 19.06.2020 170943,13 грн.; 20.07.2020 170943,13 грн.; 20.08.2020 170943,13 грн.; 18.09.2020 170943,13 грн.; 20.10.2020 170943,13 грн.; 20.11.2020 170943,13 грн.; 18.12.2020 170943,14 грн.

25.02.2020 ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняло рішення № 1 про розстрочення (відстрочення) грошових зобов`язань (податкового боргу) 1249691,60 грн. на період з 25.02.2020 по 18.12.2020.

На виконання умов договору від 25.02.2020 № 1/09-53-10 КП «Надвірнаводоканал» здійснила такі платежі: згідно платіжного доручення № 1734 від 19.06.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 21); згідно платіжного доручення № 1786 від 20.07.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 22); згідно платіжного доручення № 1827 від 19.08.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 23); згідно платіжного доручення № 1863 від 18.09.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 24); згідно платіжного доручення № 16 від 19.10.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 25); згідно платіжного доручення № 43 від 29.10.2020 сплачено 180000,00 грн. (том 1, а.с. 26); згідно платіжного доручення № 94 від 19.11.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 27); згідно платіжного доручення № 192 від 18.12.2020 сплачено 183000,00 грн. (том 1, а.с. 28).

28.06.2023 державними інспекторами Надвірнянського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС в Івано-Франківській області проведено камеральну перевірку КМ «Надвірнаводоканал», за результатами якої складено акт від 28.06.2023 № 7473/09-19-04-08-15/34231999 про результати камеральної перевірки щодо порушення термінів сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість, по рентній платі за спеціальне використання води від підприємств ЖКГ та за користування надрами для видобування інших корисних копалин загальнодержавного значення (далі акт перевірки).

10.07.2023 позивач подав до ГУ ДПС в Івано-Франківській області заперечення № 127 на акт перевірки.

Листом № 11647/6/09-19-04-08-06 від 27.07.2023 відповідач надав позивачу відповідь на заперечення, згідно якої визнав правомірними висновки акта перевірки.

На підставі висновків акту перевірки відповідач прийняв податкові повідомлення-рішення від 02.08.2023:

- № , яким нараховано штрафні санкції в сумі 151083,99 грн. за несвоєчасну сплату грошового зобов`язання з ПДВ;

- № , яким нараховано штрафні санкції в сумі 113350,20 грн. за несвоєчасну сплату грошового зобов`язання з ПДВ.

Вважаючи протиправними рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області № та № від 02.08.2023, позивач звернувся за захистом своїх прав в Івано-Франківський окружний адміністративний суд.

Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п. 100.1. ст. 100 ПК України розстроченням, відстроченням грошових зобов`язань або податкового боргу є перенесення строків сплати платником податків його грошових зобов`язань або податкового боргу під проценти, розмір яких дорівнює розміру 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на день прийняття контролюючим органом рішення про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу.

Якщо до складу розстроченої (відстроченої) суми входить пеня, то для розрахунку процентів береться сума за вирахуванням суми пені.

Пунктом 100.2. ст. 100 ПК України передбачено, що платник податків має право звернутися до контролюючого органу із заявою про розстрочення та відстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу. Платник податків, який звертається до контролюючого органу із заявою про розстрочення, відстрочення грошових зобов`язань, вважається таким, що узгодив суму такого грошового зобов`язання.

Підставою для розстрочення грошових зобов`язань або податкового боргу платника податків є надання ним достатніх доказів існування обставин, перелік яких визначається Кабінетом Міністрів України, що свідчать про наявність загрози виникнення або накопичення податкового боргу такого платника податків, а також економічного обґрунтування, яке свідчить про можливість погашення грошових зобов`язань та податкового боргу та/або збільшення податкових надходжень до відповідного бюджету внаслідок застосування режиму розстрочення, протягом якого відбудуться зміни політики управління виробництвом чи збутом такого платника податків.

Розстрочені суми грошових зобов`язань або податкового боргу (в тому числі окремо - суми штрафних (фінансових) санкцій) погашаються рівними частками починаючи з місяця, що настає за тим місяцем, у якому прийнято рішення про надання такого розстрочення.

Статтею 102 ПК України передбачено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації або уточнюючої декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань, в межах поданих уточнень, за такою податковою декларацією протягом 1095 днів (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу) з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації).

У разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.

З місцевих податків та/або зборів, за якими передбачено подання річної податкової декларації, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право за результатами перевірки самостійно визначити суму грошових зобов`язань, у разі виявлення ним за результатами перевірки заниження суми визначеного платником податків податкового зобов`язання з цих податків, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати цих податків, визначених відповідними розділами цього Кодексу.

Відповідно до п. 102.2. ст. 102 ПК України грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті, якщо:

п. 102.2.1. податкову декларацію за період, протягом якого виникло податкове зобов`язання, не було подано;

п. 102.2.2. посадову особу платника податків (фізичну особу - платника податків) засуджено за ухилення від сплати зазначеного грошового зобов`язання або у кримінальному провадженні винесено рішення про його закриття з нереабілітуючих підстав, яке набрало законної сили.

Контролюючий орган має право проводити перевірку з питань дотримання вимог статті 39-3 цього Кодексу фінансовими агентами та власниками рахунків та визначати суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) у випадках та розмірах, визначених цим Кодексом, не пізніше 1825 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання звіту про підзвітні рахунки, а якщо відповідний звіт був поданий пізніше - за днем його фактичного подання. Строк давності, визначений цим абзацом, не застосовується щодо перевірки фінансового агента, який не подав звіт про підзвітні рахунки за звітний період у визначеному цим Кодексом порядку.

Статтею 111 ПК України передбачена фінансова юридична відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.111.2. ст. 111 ПК України фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів).

Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

Відповідно до п. 113.1. ст. 113 ПК України граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеним статтею 102 цього Кодексу.

Перебіг строку давності для застосування штрафних (фінансових) санкції (штрафів) зупиняється у випадках, визначених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.

У разі вчинення платником податків двох або більше порушень іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) застосовуються за кожне вчинене разове та триваюче порушення окремо.

У разі застосування контролюючими органами до платника податків штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, такому платнику податків надсилаються (вручаються) податкові повідомлення-рішення.

У спірних прововідносинах КП «Надвірнаводоканал» самостійно задекларовано суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, а податковим органом не проводилась перевірка подачі декларацій і правильність задекларованих показників, а тому граничний строк подання податкових декларацій не має жодного значення у цьому спорі. Натомість застосуванню підлягає лише строк давності 1095 днів, на який є покликання у приписах підпункту 76.3 статті 76, статей 113, 114, 115 ПК України.

Відповідно до приписів пункту 76.3 статті 76 ПК, камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

З огляду на зміст пункту 76.3 статті 76 ПК розмежовано випадки проведення камеральної перевірки податкової декларації (30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання) та інші випадки, до яких можна віднести проведення камеральної перевірки своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання, яка проводиться з урахуванням строку давності, визначеного статей 102 цього кодексу, тобто не пізніше закінчення 1095 дня (з дня сплати).

Слід звернути увагу на те, що специфіка застосування штрафної санкції відповідно до норм ПК України полягає в тому, що вона нараховується контролюючим органом на сплачену узгоджену суму податкового зобов`язання. Тобто, базою визначення суми штрафних санкцій є сума, яка фактично сплачена, а не сума податкового боргу, або сума грошового зобов`язання у повному обсязі.

З урахуванням того, що обов`язковою умовою для застосування до платника податку штрафної (фінансової) санкції є сплата грошового зобов`язання або факт погашення податкового боргу, то відлік строку давності для застосування штрафної (фінансової) санкції за порушення правил сплати (перерахування) узгодженої суми грошового зобов`язання починається з дня, наступного за днем фактичної сплати такого грошового зобов`язання.

Аналіз чинного правового регулювання відповідальності за порушення строків сплати податків дає підстави для висновку, що датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, впродовж якого може бути накладений штраф - є дата сплати узгодженої суми податкового зобов`язання, а не дата, на яку припадає закінчення встановленого законом граничного строку сплати узгодженого грошового зобов`язання.

Граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 ПК України.

Таким строком є строк 1095 днів, початком відліку якого є дата сплати податкових (грошових) зобов`язань.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 24.07.2023 за результатом розгляду справи № 821/850/18 сформувала висновок, що датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, визначений пунктом 102.1 статті 102 ПК України, як в частині проведення податковим органом камеральної перевірки з питань своєчасності сплати узгодженого податкового (грошового) зобов`язання, так і застосування штрафних санкцій згідно з пунктом 126.1 статті 126 ПК України за несвоєчасну сплату платником податків узгодженого грошового зобов`язання, - є дата фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання.

Відповідно до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було встановлено мораторій на проведення документальних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

На період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

Пунктом 2 розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 березня 2022 року № 2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану» встановлено, що дія п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями зупиняється на період дії воєнного, надзвичайного стану.

Тимчасово на період дії воєнного стану, починаючи з 27.05.2022, привілюють норми в частині звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання платником податків податкових обов`язків у випадках та за умов, передбачених пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Згідно з пунктом 102.9 статті 102 ПК України на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що вводиться в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених ПК України, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПК України.

Відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Таким чином, відповідно до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України з 18 березня 2020 року по 27.05.2022 та підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України з 27.05.2022 по день завершення перевірки зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом України від 12.05.2022 № 2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», внесено зміни та доповнення до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, та передбачено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної вороби (COVID-19), не застосовуються.

З матеріалів справи вбачається, що камеральну перевірку КМ «Надвірнаводоканал» проведено представниками контролюючого органу 28.06.2023, за результатами якої складено акт від 28.06.2023 № 7473/09-19-04-08-15/34231999.

За змістом акту перевірки від 28.06.2023 № 7473/09-19-04-08-15/34231999 дата першої фактичної сплати грошового зобов`язання 20.11.2020. З огляду на те, що обчислення 1095-денного строку, визначеного пунктом 102.1 статті 102 ПК України, для проведення податковим органом камеральної перевірки з питань своєчасності сплати узгодженого податкового (грошового) зобов`язання, розпочинається з дати фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання, тобто у спірному випадку з 20.11.2020, тому слід вважати, що станом на час проведення камеральної перевірки КМ «Надвірнаводоканал» - 28.06.2023, не завершився граничний строк на проведення такої перевірки (1095 днів). Тобто такий строк не завершився з огляду на загальну норму податкового закону, встановлену пунктом 102.1 статті 102 ПК України, не кажучи вже, що за спеціальними нормами: пункту 52 прим. 2, підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України зупинено перебіг такого строку у зв`язку з дією карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної вороби (COVID-19), та, в подальшому, воєнним станом, тому доводи позивача про порушення строків проведення камеральної перевірки є безпідставними.

Щодо несвоєчасної сплати КП «Надвірнаводоканал» самостійно визначених сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 755568,70 грн. по деклараціях з податку на додану вартість та уточнюючих розрахунках податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, слід зазначити наступне.

Порядок погашення податкового боргу платника податків визначений статтею 87 ПК України.

Пунктом 87.1 статті 87 ПК України визначено, що джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.

Джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, джерела яких зазначені в абзаці першому цього пункту та обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов`язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з рахунків платника податків, відкритих у банках, небанківських надавачах платіжних послуг.

Сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено також:

а) за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника);

б) за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів з урахуванням особливостей, визначених у пункті 43.4-1 статті 43 цього Кодексу;

в) за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України".

Відповідно до статті 87.9 ПК України ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Згідно з пунктом 131.2 статті 131 ПК України при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені.

Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжній інструкції (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.

В період сплати позивачем грошових зобов`язань на виконання умов договору від 25.02.2020 № 1/09-53-10 був чинним Порядок ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 07.04.2016 № 422, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 20.05.2016 за № 751/28881, який втратив чинність 05.04.2021.

Відповідно до пункту 1 глави 1 розділу ІІ Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, з метою обліку нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску органами ДФС відкриваються інтегрована картка платника (далі ІКП) за кожним платником та кожним видом платежу, які повинні сплачуватися такими платниками.

ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника податків з бюджетами та цільовими фондами за відповідним видом платежу.

Облікові та звітні показники включаються до еталонних довідників з подальшим обов`язковим внесенням відповідних змін до реєстрів операцій та показників, які формуються ДФС за погодженням Міністерства фінансів України. Зміни до реєстрів операцій та показників вносяться не пізніше 15 числа місяця, наступного за місяцем впровадження нових операцій та/або показників.

Спеціальне кодування всіх операцій, що використовуються для відображення в ІКП облікових показників, забезпечує автоматизоване ведення ІКП.

Усі вартісні облікові операції та облікові показники в ІКП проводяться у гривнях з двома десятковими знаками.

Облік нарахованих і сплачених сум податків, зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску відображається в ІКП окремими обліковими операціями в хронологічному порядку. При цьому кожна операція фіксується в окремому рядку із зазначенням виду операції та дати її проведення.

Інформаційна система органів ДФС після відображення облікової операції забезпечує автоматичне проведення в ІКП розрахункових операцій.

Згідно з пунктом 4 глави 2 розділу ІІІ Порядку ведення органами Державної фіскальної служби України оперативного обліку податків і зборів, митних та інших платежів до бюджетів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, критерій «Виключені з обробки платежі» присвоюється переліку розрахункових документів, які містять код банку та номер аналітичного рахунку за платежами, які не контролюються органами ДФС (не враховуються в обліку та звітності органу ДФС).

Після рознесення сум до ІКП автоматично проводиться розрахунок пені за правилами, визначеними главою 7 цього розділу, та проведення відповідних операцій щодо нарахування пені в ІКП.

При погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник, у першу чергу зараховуються у рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник, у наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу - у рахунок пені згідно з черговістю їх виникнення.

Якщо платник не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), орган ДФС самостійно здійснює розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.01.2021 № 5 затверджено Порядок ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, який набув чинності з 05.04.2021.

Так, відповідно до пункту 1 глави 1 розділу ІІ Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, з метою обліку нарахованих і сплачених, повернутих та відшкодованих сум платежів територіальними органами ДПС відкриваються ІКП за кожним платником та кожним видом платежу, які мають сплачуватися такими платниками на рахунки, відкриті в розрізі адміністративно-територіальних одиниць.

ІКП містить інформацію про облікові операції та облікові показники, які характеризують стан розрахунків платника з бюджетами та фондами загальнообов`язкового державного соціального і пенсійного страхування за відповідним видом платежу та відповідною адміністративно-територіальною одиницею.

Під час проведення облікової операції в ІКП зазначається дата запису операції, зміст операції та/або документ, на підставі якого здійснюється запис.

Спеціальне кодування всіх операцій, що використовуються для відображення в ІКП облікових показників, забезпечує автоматизоване ведення ІКП.

Усі вартісні облікові операції та облікові показники в ІКП проводяться у гривнях з двома десятковими знаками.

Облік платежів ведеться в ІКП окремими обліковими операціями в хронологічному порядку. При цьому кожна операція фіксується в окремому рядку із зазначенням виду операції та дати її проведення.

Інформаційна система після відображення облікової операції забезпечує автоматичне проведення в ІКП розрахункових операцій.

Згідно з пунктом 5 глави 2 розділу ІІІ Порядку ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, під час погашення суми податкового боргу (його частини) кошти, які сплачує такий платник, у першу чергу зараховуються у рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, які сплачує такий платник, у наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу - у рахунок пені згідно з черговістю їх виникнення.

Якщо платник не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), територіальний орган ДПС самостійно здійснює розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.

якщо платник податку сплачує суму грошового зобов`язання, але при цьому має податковий борг із податку, то сплачена сума буде зарахована у погашення податкового боргу цього податку у календарній черговості виникнення такого боргу.

При цьому, проведення в ІКП розрахункових операцій здійснюється автоматично інформаційною системою після відображення облікової операції.

У даному спірному випадку судом першої інстанції було встановлено з поданого відповідачем витягу з інформаційної бази контролюючого органу з особової картки позивача, як платника ПДВ, в хронології виникнення та сплати податкового боргу (том 2, а.с. 79-83), що в період сплати позивачем грошових зобов`язань на виконання умов договору від 25.02.2020 № 1/09-53-10 з червня по грудень 2020 року, КП «Надвірнаводоканал» мало заборгованість за попередні роки, в яку входили відсотки за користування розстрочення відстрочень, зменшення боргу минулих років, пеня, штрафні санкції за несвоєчасну сплату платежу, зменшення боргу по пені, що підтверджується витягами з інтегрованої картки платника податків. Так, станом на 31.12.2017 заборгованість позивача становила 588386,78 грн., залишок пені 3346,13 грн.; станом на 31.12.2018 заборгованість 933247,32 грн., несплачена пеня 55297,39 грн.; станом на 31.12.2019 заборгованість 1462817,35 грн., несплачена пеня 51941,04 грн.; станом на грудень 2020 року заборгованість 135038,32 грн., несплачена пеня 736,99 грн.; станом на грудень 2021 року заборгованість відсутня, переплата 19167,00 грн.; станом на грудень 2022 року заборгованість 460809,62 грн.

Взявши до уваги зазначене вище, суд апеляційної інстанції погоджується з думкою суду першої інстанції про те, що спрямування сплачених позивачем коштів на погашення податкового боргу правомірно зараховувалося контролюючим органом у рахунок погашення боргу в порядку черговості його виникнення. Таким чином, контролюючий орган правомірно спрямував частину сплачених позивачем на виконання умов договору від 25.02.2020 № 1/09-53-10 коштів в рахунок погашення податкового боргу з давнішим терміном його виникнення в порядку черговості. Внаслідок цього, відповідач за результатами перевірки правомірно констатував прострочення оплати податкових зобов`язань по ПДВ по податкових документах, з граничним строком їх оплати: 29.11.2019, 30.01.2020, 02.02.2020, 20.11.2020, 27.11.2020, 18.12.2020, 24.12.2020, по яких утворився податковий борг, що був розстрочений по договору від 25.02.2020 № 1/09-53-10.

Окрім цього, КП «Надвірнаводоканал» не надало платіжні документи в підтвердження факту сплати розстроченого боргу у визначені договором від 25.02.2020 № 1/09-53-10 строки: 20.03.2020, 20.04.2020, 20.05.2020, оскільки перше із наданих позивачем платіжних доручень датоване 19.06.2020 за № 1734 (том 1, а.с. 21). Також згідно розрахунку нарахування та сплати ПДВ за 2020-2023 роки, наданого суду листом КП «Надвірнаводоканал» від 15.04.2024 № 143, позивач самостійно вказав на факт сплати грошового зобов`язання з порушенням строку, а саме: граничний термін сплати 18.08.2022, дата сплати 31.08.2022.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції в тому, що позивач не довів суду порушення його прав спірними податковими повідомленнями-рішеннями, зокрема, підтвердження вчасної сплати податкових зобов`язань з ПДВ. Натомість відповідач, як контролюючий орган, обґрунтував правомірність нарахування позивачу штрафних санкцій за несвоєчасну сплату грошового зобов`язання з ПДВ згідно податкових повідомлень-рішень від 02.08.2023 № та № , з огляду на критерії, передбачені частиною другою статті 2 КАС України.

З урахуванням встановленого, колегія суддів приходить до висновку про необхідність залишення без змін рішення суду у справі, яке ухвалене у відповідності до норм матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги не містять обґрунтованих підстав для його скасування.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням викладеного, рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують, тому підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції відсутні.

Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Комунального підприємства Надвірнаводоканал залишити без задоволення.

Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 24 квітня 2024 року у справі № 300/6073/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. П. Нос
судді І. І. Запотічний
В. В. Ніколін
Повне судове рішення складено 23 серпня 2024 року.