Справа № 140/7009/24
Суддя: Стецик Назар Васильович
Дата ухвалення: 2024-08-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 серпня 2024 року ЛуцькСправа № 140/7009/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Стецика Н.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.03.2024 № про нарахування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 543 478,50 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 22.01.2024 №312-п Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт перевірки від 31.01.2024 №002649 (реєстр. №1830/03-20-07-05/ НОМЕР_1 ).

На підставі цього акта фактичної перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкове повідомлення-рішення від 08.03.2024 №, яким до позивача застосовано штрафні санкції за порушення вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 № 265/95-ВР в розмірі 543 478,50 грн.

Представника позивача не погоджується із вказаним податковим повідомленням-рішенням з таких підстав.

Так, у наказі від 22.01.2024 №312-п про проведення фактичної перевірки позивача не вказано конкретних (фактичних) підстав для її проведення, а є лише посилання на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі ПК України), тобто податковий орган лише обмежився загальними посиланнями на норми чинного законодавства, в т.ч. на норми ПК України, якими визначено підстави для проведення фактичної перевірки платника податків. При цьому, відповідачем в наказі жодним чином не обґрунтовано, що саме зумовило необхідність проведення перевірки, наявність (отримання) якої саме інформації стало приводом для її проведення та відношення платника податків до вказаної інформації.

Зі змісту наказу про призначення перевірки не вбачається, яку саме інформацію про порушення платником податків тих вимог законодавства, що підпадають під предмет фактичної перевірки, та у який спосіб отримано ГУ ДПС у Волинській області, що стала у подальшому підставою для прийняття наказу про проведення фактичної перевірки.

У випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню. Таким чином, порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

На думку представника позивача, у спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, здійснена під час проведення фактичної перевірки, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ, який оформлений під час проведення фактичної перевірки.

Ті дані, на які посилається ГУ ДПС у Волинській області в акті перевірки, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.

Використання податкової інформації та документів, в тому числі системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - СОД РРО) за минулі періоди передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок. При цьому, отримання інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.

Як вбачається з матеріалів перевірки, фактичну перевірку позивача було здійснено 23.01.2024, акт перевірки було складено 31.01.2024, тоді як порушення, встановлені за результатами вказаної перевірки, мали місце до моменту проведення фактичної перевірки. Отже, вказані обставини свідчать про те, що інкриміновані порушення були вчинені до початку проведення перевірки, а саме встановлені контролюючим органом за допомогою СОД РРО за місцем знаходження контролюючого органу.

Отже, контролюючий орган встановив порушення, досліджуючи інформацію, що надходила до моменту призначення та проведення перевірки до органів ДПС по дротових та/або бездротових каналах зв`язку, а саме: за допомогою СОД РРО, тобто відповідач встановив порушення поза межами предмету проведення перевірки і не в рамках контрольної закупки.

Крім того, звертає увагу суду на інші порушення, допущені відповідачем при оформленні матеріалів перевірки та прийняття оскаржуваного рішення.

Передумовами складення акта фактичної перевірки діяльності позивача зазначено надання позивачу запиту про надання документів.

Окрім працівників відповідача, в якості особи, якою отримано запит, зазначено продавця ОСОБА_2 . Однак письмовий запит відповідача про надання документів в ході проведення фактичної перевірки позивачу та/або його уповноваженій особі не вручався.

Зазначений у запиті відповідача продавець є лише продавцем з відповідними функціональними обов`язками. До повноважень продавця не віднесено представляти інтереси платника податків перед контролюючими органами. Більше того, продавець фізично не володіла документами та відомостями, зазначеними у запиті.

Крім цього, отриманий в порядку підготовки позовної заяви запит про надання документів, який не містить відмітки про його отримання позивачем та/або уповноваженою собою, відображає інформацію про запитувані відомості, які не належать до предмета фактичної перевірки.

З огляду на вказане вважає, що зазначені докази, в тому числі акт фактичної перевірки, не можуть вважатися належними та допустимими на підтвердження факту порушення платником податків законодавства в розумінні вимог Кодексу адміністративного судочинства України, а тому просить визнати протиправним та скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 12.07.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства (далі КАС України).

Представник відповідача у поданому до суду відзиві на позов заперечила позовні вимоги та у їх задоволенні просила відмовити.

В обґрунтування цієї позиції вказала, що на підставі висновку акта перевірки від 31.01.2024 №1830/03-20-07-05/ ГУ ДПС у Волинській області винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 08.03.2024 №, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 543 478,50 грн, в тому числі: у розмірі 350 грн (350 грн х 100%) за порушення, вчинене вперше та 520 531,50 грн (347 021 грн х 150%) за кожне наступне вчинене порушення за проведення розрахункових операцій без застосування РРО, без створення у паперовій та/або електронній формі та без надання покупцям розрахункових документів встановленої форми та змісту; у розмірі 22 597 грн (22 597 грн х 100%) за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку та ненадання контролюючому органу на початок проведення перевірки документів (у паперовій або електронній формі), що підтверджують походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

Не погодившись із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, позивач подав до Державної податкової служби України (далі ДПС України) скаргу, за результатами розгляду якої податкове повідомлення-рішення від 08.03.2024 № залишено без змін.

Вказує на те, що у спірних правовідносинах має місце саме наявність інформації, що свідчить про можливі порушення вимог законодавства. Зокрема, вказана інформація була наявна в базах даних ДПС України та детально описана у самому наказі.

Як вбачається із наказу №312-п від 22.01.2024 Про проведення фактичної перевірки, юридичною підставою проведення перевірки є п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

В наказі вказана також і фактична підстава - наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а саме щодо проведення розрахункових операцій при продажу товарів без застосування ПРРО та без видачі відповідного розрахункового документа.

Метою перевірки у наказі визначено контроль за дотриманням платниками податків норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій.

Також у п. 2 наказу містить період діяльності, який буде перевірятися. Зокрема, вказаним пунктом передбачено, що перевірка буде проводитися протягом 10 діб, починаючи з 23.01.2024 за період діяльності платника податків (суб`єкта господарювання) з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 ПК України, по дату завершення фактичної перевірки.

Доводи позивача про протиправність наказу щодо проведення перевірки з підстав незазначення в ньому інформації, яка була наявна у ГУ ДПС у Волинській області, що стала в подальшому підставою для прийняття оскаржуваного наказу, вважає безпідставними.

У спірному наказі була викладена як юридична так і фактична підстави проведення перевірки, а також вказано і про можливі порушення платником податків законодавства, окрім того оформлення наказу здійснено відповідно до вимог статті 81 ПК України та законодавчо встановлених підстав для його видання.

За таких обставин вважає, що вищенаведений наказ складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому посилання представника позивача у позовній заяві на протиправність наказу і як наслідок незаконність проведення такої перевірки є безпідставними.

Щодо встановлених під час перевірки порушень законодавства зазначає, що перевіркою встановлено, зокрема, порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а саме: факти проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 347 371 грн, а також факти реалізації товарів на загальну суму 22 597 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку.

Враховуючи вищезазначене, вважає, що ГУ ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а тому підстави для задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 відсутні.

У відповіді на відзив представник позивача не погоджується із запереченнями позовних вимог представника відповідача, оскільки фактична перевірка проведена з порушеннями законодавства, які впливають на правомірність рішення, прийнятого за її результатами. Так, у наказі від 22.01.2024 про проведення фактичної перевірки відсутні посилання на конкретну інформацію, яка була отримана відповідачем, як підставу проведення заходу контролю. З огляду на вказане, перевірка діяльності позивача проведена безпідставно, результати такої перевірки не можуть вважатися допустимими доказами у справі, а прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Заперечуючи позовні вимоги, відповідачем зазначено, що позивачем не здійснено проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 347 371 грн, а також факти реалізації товарів на загальну суму 22 587,00 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку.

Представник позивача зазначає, що на підтвердження даних доводів відповідачем не надано жодного доказу. Крім цього, не може судом братися до уваги доданий до акту додаток, який містить посилання на дату, час проведеної операції, фіскальний номер документа, штриховий код та суму проведеної операції тощо. Також перевірка даних за минулий період часу (відповідно до ст. 102 ПК України, тобто за період 1095 днів) носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.

Підсумовуючи викладене, вважає, що перевірка проведена відповідачем з грубим порушенням порядку проведення заходу контролю; до матеріалів перевірки відповідачем долучено документи, отримані в незрозумілий та незаконний спосіб; на підставі неналежних та недопустимих доказів відповідач прийшов до висновку щодо діяльності позивача, які не відповідають дійсності та безпідставно прийнято рішення про визначення позивачу зобов`язання; заперечення відповідача не спростовують доводів позовної заяви.

Інші заяви по суті справи від сторін не надходили.

Перевіривши письмовими доказами доводи сторін, викладені у заявах по суті справи, суд встановив такі обставини.

ГУ ДПС у Волинській області на підставі наказу від 22.01.2024 №312-п Про проведення фактичної перевірки СГ ОСОБА_1 (а. с. 8) проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт перевірки від 31.01.2024 бланк №002649 (реєстр. №1830/03-20-07-05/ НОМЕР_1 ) (а. с. 10-15).

Актом фактичної перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 зокрема п. 1, 2, 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями).

Як слідує із вказаного акта перевірки, перевіркою встановлено наступне.

В ході проведення фактичної перевірки встановлено, що при проведенні розрахункової операції 23.01.2024 - покупки смартфону ХІАОМІ REDMI 12 4/128GB Sky Blue по ціні 5900,0 грн у готівковій формі видано не фіскальний чек №ШО00-001771 о 14:14:47 год. 23.01.2024. Розрахункова операція проводилась без застосування зареєстрованого фіскальним сервером контролюючого органу програмного реєстратора розрахункових операцій (ПРРО ф.н. ), без створення у паперовій та/або електронній формі відповідного розрахункового документа, та надання особі, яка отримує товар, в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, форма та зміст якого визначена наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів (із змінами та доповненнями).

На час проведення перевірки 23.01.2024 о 14.24 год. встановлені готівкові кошти в розмірі 7105,0 грн (з урахуванням проведеної закупки), які не відповідають сумі готівкових коштів ,зазначених в звіті ПРРО ф.н. станом на 14:24 год 23.01.2024, які не проведені через РРО (ПРРО), без створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій та надання особі, яка отримує товар в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції. Відповідно до інформації з СОД РРО та електронних копій розрахункових документів, створених програмним реєстратором розрахункових операцій ф.н. , фіскальний чек №EBXKZ5j8sZE щодо купівлі смартфону ХІАОМІ REDMI 12 4/128GB Sky Blue на суму 5900,0 грн, проведений 14:36:40 год. 23.01.2024. Разом з тим, був проведений фіскальний чек №HXCvm-tlt_U за купівлю скла NEU Chatel Full 3D Crystal iPhonel5 Pro Max на суму 1205,0 грн о 14:46:22 год. 23.01.2024. Дані розрахункові операції були проведені через ПРРО вже після підрахунку готівкових коштів на місці проведення розрахунків, особисто продавцем ОСОБА_2 .

В даній ГО розрахункові операції проводяться в готівковій та безготівковій формі із застосуванням електронного платіжного засобу АТКБ Приватбанк, платіжного терміналу M1260EG7.

На письмові запити перевіряючих від 23.01.2024 та 24.01.2024 суб`єктом господарювання надано виписки про рух коштів по банківському рахунку (розрахунки з еквайрингу) в розрізі транзакцій по даті та часу з 08.11.2023 по 22.01.2024, відкритого в установі АТКБ Приватбанк.

Під час перевірки використана наявна в ГУ ДПС у Волинській області інформація даних СОД РРО, стосовно даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

В ході аналізу наданих підприємством виписок банку про рух коштів на банківських рахунках (розрахунки з еквайрингу) в розрізі транзакцій по даті та часу з інформацією даних СОД РРО, стосовно розрахункових операцій проведених через ПРРО з фіскальними номерами (в розрізі дати та часу операції) встановлено проведення розрахункових операцій в безготівковій формі (за допомогою банківського платіжного терміналу M1260EG7) без застосування реєстратора розрахункових операцій, без створення у паперовій та/або електронній формі та без надання покупцям, в обов`язковому порядку, розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій, за період з 08.11.2023 по 22.01.2024 на загальну суму 347 371,00 грн, з них перша операція була проведена 08.11.2023 о 14:53:32 год на суму 350,00 грн, згідно з Додатком №1 до акта перевірки.

Перевіркою також встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів: проводилась реалізація товарів, які не відображені в такому обліку, а саме не надано прихідних документів у паперовій або електронній формі на товар, який відображений у Відомості фактичних залишків ТМЦ (Додаток 2 до акту перевірки) на загальну суму 22597,00 грн.

Під час проведення фактичної перевірки на письмові запити перевіряючих від 23.01.2024 та 24.01.2024 суб`єктом господарювання ФОП ОСОБА_1 не надано документи, що становлять предмет перевірки, а саме інформації щодо ведення обліку доходів.

На підставі акта перевірки від 31.01.2024 №002649 (реєстр. №1830/03-20-07-05/ НОМЕР_1 ) відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 08.03.2024 №, яким за порушення пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями) застосовано до позивача штрафні (фінансові) санкції (штраф) у сумі 543 478,50 грн (а. с. 22-23).

Не погодившись із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, представник позивача подала до ДПС України скаргу від 27.03.2024, за результатами розгляду якої рішенням ДПС України про результати розгляду скарги від 30.05.2024 №16071/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 08.03.2024 № залишено без змін, а скаргу без задоволення (а. с. 17-19).

Не погоджуючись із даним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з цим позовом.

При вирішенні спору суд керується такими нормативно-правовими актами.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Аналіз даної норми дає змогу дійти висновку, що діяльність органів державної влади та місцевого самоврядування здійснюється у відповідності до спеціально-дозвільного типу правового регулювання, який побудовано на основі принципу заборонено все, крім дозволеного законом; дозволено лише те, що прямо передбачено законом. Застосування такого принципу суттєво обмежує цих суб`єктів у виборі варіантів чи моделі своєї поведінки, а також забезпечує використання ними владних повноважень виключно в межах закону і тим самим істотно обмежує можливі зловживання з боку держави та її органів.

Вчинення ж державним органом чи органом місцевого самоврядування, їх посадовою особою дій у межах компетенції, але не передбаченим способом, у не передбаченій законом формі або з виходом за межі компетенції є підставою для визнання таких дій та правових актів, прийнятих у процесі їх здійснення, неправомірними.

Обсяг судового контролю в адміністративних справах визначено частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, в якій зазначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України.

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Водночас, попри відсутність необхідності попередження платника про проведення фактичної перевірки закон встановлює підстави та обов`язкові умови (обставини), що є необхідною передумовою для її здійснення. Перелік підстав, які зумовлюють проведення фактичної перевірки, окреслений у відповідних підпунктах пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд звертає увагу на правове формулювання пункту 80.2 статті 80 ПК України, контекст якої передбачає (встановлює) можливість проведення перевірки, як за наявності виключно (хоча б) однієї підстави, указаної в цій нормі, так і за наявності одночасно декількох таких підстав у їх сукупності, що є мірою достатності для виникнення у контролюючого органу права на призначення перевірки. Водночас запроваджене законодавцем правове регулювання у цій нормі зумовлює і певні особливості її застосування контролюючим органом, оскільки абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України закріплені обов`язкові вимоги до змісту наказу про призначення перевірки, зокрема, необхідність відображення у ньому підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом.

У цій справі в основу проведення фактичної перевірки платника податків відповідачем покладено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України (правова підстава).

За приписами підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Верховний Суд у складі Судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2023 у справі №420/9909/23 вважає, що аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

У випадку оскарження до суду платником наказу про призначення фактичної перевірки та/або прийнятого рішення податковим органом за наслідками такої перевірки, яка здійснена відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України з підстав не зазначення деталізованої інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства, доказів цього, суд, здійснюючи розгляд справи та оцінюючи обставини, підстави позову, не позбавлений можливості встановити та перевірити наявність або відсутність такої інформації про ймовірні порушення, що є законодавчо встановленою передумовою та підставою для призначення такої перевірки.

Застосовними у спорах цієї категорії також є висновки Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі №816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 01 грудня 2021 року у справі №400/1646/20; від 06 липня 2022 року у справі №815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі №560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі №420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі №140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі №600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі №160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі №420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі №160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі №600/1402/22-а тощо.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

З огляду на викладене, слід акцентувати увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормах ПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт 80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.

Застосовуючи такі правові висновки Верховного Суду до спірних у цій справі правовідносин, суд, перевіряючи питання наявності обґрунтованої підстави для проведення перевірки на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, виходить з того, що інформацією, у зв`язку з якою прийнято наказ від 22.01.2024 №312-п, є наявна в податкового органу з баз даних ДПС України інформація, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а саме щодо здійснення розрахункових операцій при продажу товарів без застосування ПРРО та без видачі відповідного розрахункового документа питома вага готівкових розрахунків у 2023-2024 роках менша 10 відсотків при середньообласному 55,3 відсотка; при проведенні розрахункових операцій із застосуванням електронних платіжних засобів покупцям видавався чек, який не містить всіх обов`язкових реквізитів, визначених Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13. Саме така фактична підстава для проведення перевірки вказана в наказі від 22.01.2024 №312-п. У зазначеному наказі фактичну підставу деталізовано шляхом посилання на отриману інформацію щодо можливого порушення, зазначено сферу, щодо якої її отримано, тобто має місце конкретизація фактичної підстави.

Отже, доводи представника позивача про протиправність наказу про проведення перевірки з підстав незазначення в ньому яка саме інформація була наявна у ГУ ДПС у Волинській області, що стала у подальшому підставою для його прийняття, є безпідставними. У наказі від 22.01.2024 №312-п була викладена як юридична так і фактична підстави проведення перевірки, вказано і про можливі порушення платником податків законодавства. Відтак, суд дійшов висновку, що оформлення наказу здійснено відповідно до вимог статті 81 ПК України та законодавчо встановлених підстав для його видання. За таких обставин, вищенаведений наказ складений з дотриманням вимог чинного законодавства, а тому посилання представника позивача у позовній заяві на протиправність наказу і як наслідок незаконність проведення такої перевірки є безпідставними.

Щодо можливості проведення фактичної перевірки в межах 1095 днів (ст. 102 ПК України) та правомірності з приводу цього винесення наказу про призначення такої перевірки було зроблено висновок і Верховним Судом у справі №826/8284/17 (постанова від 20 травня 2022 року).

Податковим кодексом не встановлено будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який перевіряється в ході фактичних перевірок, крім ст. 102 ПК України (не пізніше 1095 днів).

Верховний Суд у постанові від 20.06.2024 у справі №240/714/21 зробив висновок про те, що фактична перевірка за попередні періоди не носить характеру документальної перевірки.

Щодо виявлених під час перевірки порушень законодавства суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пунктів 1, 2, 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а саме: факти проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 347 371 грн, а також факти реалізації товарів на загальну суму 22 597 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку.

Згідно зі ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти);

12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Статтею 2 Закону №265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Форма та зміст фіскального касового чека на товари (послуги) та інших розрахункових документів, надання покупцю яких є обов`язковим, встановлені Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 із змінами та доповненнями, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 року за №220/28350.

Відповідно до статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (п. 1).

Факти проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 347 371 грн відображені у Додатку 1 Реєстр проведених розрахункових операцій в магазині Мій Гаджет за адресою: м. Луцьк, пр-т Василя Мойсея, 2а (графік роботи магазину з 10:00 20:00) у безготівковій формі з використанням ГПЗ, платіжного терміналу М1260ЕG7, без застосування ПРРО (у час безпосереднього розрахунку) та без видачі у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми та змісту до акта перевірки від 31.01.2024 бланк №002649 (реєстр. №1830/03-20-07-05/). Такі порушення встановлені податковим органом на підставі використаної наявної в ГУ ДПС у Волинській області інформації даних СОД РРО. Так, у вкладеному аркуші до акта фактичної перевірки від 31.01.2024 бланк №002649 зазначено, що в ході аналізу наданих виписок банку про рух коштів на банківських рахунках (розрахунки з еквайрингу) в розрізі транзакцій по даті та часу з інформацією даних СОД РРО, стосовно розрахункових операцій проведених через ПРРО з фіскальними номерами (в розрізі дати та часу операції) встановлено проведення розрахункових операцій в безготівковій формі (за допомогою банківського платіжного терміналу M1260EG7) без застосування реєстратора розрахункових операцій, без створення у паперовій та/або електронній формі та без надання покупцям, в обов`язковому порядку, розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій, за період з 08.11.2023 по 22.01.2024 на загальну суму 347 371,00 грн, з них перша операція була проведена 08.11.2023 о 14:53:32 год на суму 350,00 грн.

З цього приводу суд зазначає, що наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 затверджено Порядок передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України №1057 (Порядок №1057).

У відповідності до пункту 1.1 такого Порядку зазначено, що ним встановлюється механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) / програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року №547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 року за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів ДПС для суб`єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.

Суб`єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО (пункт 1.7 Порядку №1057).

СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами НСМЕП (пункт 2.2 Порядку №1057).

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджено наказом Міністерства фінансів України від 21 січня 2016 року №13 (Положення №13). У пункті 2 розділу II Положення №13 встановлено обов`язкові реквізити фіскального касового чека на товари (послуги).

Пунктами 1, 2 Розділу ІІ «Функціонування СОД РРО» Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 05 серпня 2020 року №477 встановлено СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23 погодився з висновками суду апеляційної інстанції стосовного того, що ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

З врахуванням цієї правової позиції Верховного Суду слід дійти висновку, що Додаток №1 Реєстр проведених розрахункових операцій в магазині ІНФОРМАЦІЯ_1 за адресою: м. Луцьк, пр-т Василя Мойсея, 2а (графік роботи магазину з 10:00 20:00) у безготівковій формі з використанням ГПЗ, платіжного терміналу М1260ЕG7, без застосування ПРРО (у час безпосереднього розрахунку) та без видачі у паперовій та/або електронній формі розрахункового документа встановленої форми та змісту до акта перевірки від 31.01.2024 бланк №002649 у розумінні статті 73 КАС України не є належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржуються.

Враховуючи вищевикладене, суд вважає протиправним спірне податкове повідомлення-рішення в частині застосування штрафних санкцій в сумі 520 531,50 грн за проведення розрахункових операцій у готівковій та/або безготівковій формі оплати без застосування РРО та/або ПРРО, без створення та видачі у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій на загальну суму 347 371 грн, оскільки під час здійснення фактичної перевірки відповідач безпосередньо із використанням розрахункових документів не досліджував розрахункових операцій, проведених в господарській одиниці суб`єкта господарювання за період з 08.11.2023 по 22.01.2024.

Стосовно застосування штрафу у сумі 22 597,00 грн за порушення порядку ведення обліку товарних запасів внаслідок реалізації товарів, які не відображені в такому обліку, а саме за ненадання прихідних документів у паперовій або електронній формі на товар, який відображений у Відомості фактичних залишків ТМЦ (Додаток 2 до акта перевірки) суд зазначає наступне.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у т. ч. платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі - Порядок №496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на ФОП, які відповідно до Закону №265/95-ВР, зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку (пункт 1 розділу II Порядку № 496).

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Разом з тим, підпунктом 5 пункту 3 розділу II Порядку №496 передбачено, що у графі 8 Форми обліку зазначається загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через РРО/ПРРО).

Вибуттям товарів для цілей Порядку №496 вважається, зокрема, продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування РРО/ПРРО.

Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

В акті перевірки (вкладний аркуш до акта фактичної перевірки від 31.01.2024 бланк №002649) зазначено, що під час проведення перевірки на письмові запити перевіряючих від 23.01.2024 та від 24.01.2024 суб`єктом господарювання ФОП ОСОБА_1 не надано документи, що становлять предмет перевірки, а саме: інформації щодо ведення обліку доходів.

З цього приводу суд зазначає наступне.

Відповідно до ст. 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і має містити:

1) підстави для надсилання запиту відповідно до цього пункту із зазначенням інформації, яка це підтверджує;

2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати;

3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про надання інформації надсилається платнику податків або іншому суб`єкту інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав:

1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої у встановленому законом порядку, виявлено факти, які можуть свідчити про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, із обов`язковим зазначенням таких фактів у запиті;

2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу "витягнутої руки" під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом;

3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податковій декларації, поданій платником податків;

4) стосовно платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків:

податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок під час зазначення обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування;

акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної;

5) у разі проведення зустрічної звірки;

6) виявлено помилку або недостовірність даних, що містяться у звіті про підзвітні рахунки, поданому фінансовим агентом, або відповідно до Загального стандарту звітності CRS фінансовим агентом подано звіт про підзвітні рахунки з відомостями про незадокументовані рахунки, або виявлено подання власником рахунку недостовірних відомостей фінансовому агенту;

7) отримано повідомлення від компетентного органу іноземної юрисдикції, з якою Україною укладено міжнародний договір, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, згоду на обов`язковість якого надано Верховною Радою України, або укладено на його підставі міжвідомчий договір, про виявлення таким органом помилки, неповних або недостовірних даних, наданих фінансовим агентом щодо підзвітного рахунку особи, яка є резидентом відповідної іноземної юрисдикції, або про інше порушення чи невиконання фінансовим агентом зобов`язань, передбачених Угодою FATCA або Загальним стандартом звітності CRS, у тому числі про участь фінансового агента або його клієнта у правочинах або операціях, передбачених пунктом 39-3.6 статті 39-3 цього Кодексу;

8) отримано запит про надання інформації від компетентного органу іноземної держави на підставі міжнародного договору, що містить положення про обмін інформацією для податкових цілей, та інформації, яка запитується, немає у розпорядженні контролюючого органу;

9) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані надавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом), у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

У разі проведення зустрічної звірки платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані надавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту, та документальне підтвердження цієї інформації на вимогу контролюючого органу у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 42.2 ст. 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Відповідно до абз. 1 п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно п. 85.4 ст. 85 ПК України визначено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Аналогічно п. 85.8 ст. 85 ПК України передбачено право посадових (службових) осіб контролюючих органів, які проводять перевірку, у випадках, передбачених ПК України, отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Отже, суд наголошує про обов`язок платника податків надати контролюючому органу саме під час проведення перевірки первинні документи, які підтверджують ведення обліку товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Обов`язок платника податків зберігати документи й надавати їх посадовим особам контролюючого органу під час перевірки або у терміни, визначені в п. 86.7 ст. 86 ПК України (протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта), кореспондує з компетенцією контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі документів. Ненадання платником податків документів прирівнюється нормами п. 44.6 ст. 44 ПК України до їх відсутності.

Відповідно до п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР склад правопорушення становить ненадання контролюючим органам документів саме під час проведення перевірки. Правила ведення обліку товарних запасів передбачають наявність та надання відповідних накладних (прихідних документів) на товар на момент перевірки.

Варто відмітити, що позивач не надав суду доказів того, що протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта фактичної перевірки від 31.01.2024, ФОП ОСОБА_1 надав податковому органу первинні документи, які підтверджують ведення обліку товарів, що знаходилися у місці продажу. Позивач не надав таких документів і суду під час розгляду справи. При цьому, з рішення ДПС України від 30.05.2024 №16071/6/99-00-06-03-02-06 про результати розгляду скарги слідує, що ФОП ОСОБА_1 скористався правом надання до ГУ ДПС у Волинській області заперечення на акт перевірки, однак листом ГУ ДПС у Волинській області від 04.03.2024 №669/12/03-20-07-05-12 висновки акта перевірки залишило без змін, а заперечення без задоволення.

Відповідно до ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.

Згідно ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 1 ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Таким чином, суд погоджується з доводами відповідача щодо зафіксованого та не спростованого позивачем чи його представником належними та достатніми доказами факту знаходження на реалізації (на зберіганні) товарів, які не обліковані у встановленому порядку, на загальну суму 22 597,00 грн, що свідчить про правомірність застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій за порушення п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

За наведених обставин, суд дійшов висновку про відмову ФОП ОСОБА_1 у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 08.03.2024 № у частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 22 597,00 грн.

Відтак, позовні вимоги підлягають до задоволення частково шляхом визнання протиправним та скасування повідомлення-рішення ГУ ДПС у Волинській області від 08.03.2024 № у частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 520 881,50 грн.

Згідно з частинами першою, третьою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Відтак, оскільки позов задоволено частково, тому за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь ФОП ОСОБА_1 слід стягнути судовий збір у сумі 4166,96 грн, сплачений відповідно до платіжної інструкції від 11.07.2024 №0.0..1 (а. с. 32).

Керуючись статтями 2, 72-77, 139, 243-246, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 08 березня 2024 року № в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 520 881,50 грн (п`ятсот двадцять тисяч вісімсот вісімдесят одна гривня 50 копійок).

В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області судовий збір у сумі 4166,96 грн (чотири тисячі сто шістдесят шість гривень 96 копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, встановленого статтею 295 КАС України. У разі подання апеляційної скарги рішення якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, код ЄДРПОУ ВП 44106679).

Суддя Н.В. Стецик