Справа № 580/2636/24
Суддя: Голяшкін Олег Володимирович
Дата ухвалення: 2024-08-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/2636/24 Суддя (судді) першої інстанції: Лариса ТРОФІМОВА
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 серпня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді - Голяшкіна О.В.,

судді - Мельничук В.П., Швед Е.Ю.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14.05.2024 року у справі №580/2636/24 за адміністративним позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення, скасування індивідуального акту, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Черкаського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Черкаській області, у якому просить: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 22.11.2023 № форми С у сумі 292332.80 грн (код платежу 21080900).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що податкове повідомлення-рішення від 22.11.2023 № Головного управління ДПС у Черкаській області прийняте з порушенням законодавства, позаяк зазначені у акті факти порушень, що встановлені під час перевірки, не можуть вважатись достовірними та доведеними за відсутності належних доказів, позаяк (на думку представника позивача), у своїй діяльності позивач дотримувався роз`яснення контролючого органу.

Перевіркою встановлене порушення п.1, п.2 ст.3 Закону України від 06 липня 1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями (далі - Закон №265). До 01.08.2021 РРО, версії внутрішнього програмного забезпечення яких перебували у реєстрі до набрання чинності наказу №306, проте перебували на обліку в органах ДПС мають бути доопрацьовані щодо вимог форми і змісту документів (обов`язок покладений на виробника, а не на товариство). Марки для алкогольних напоїв попереднього зразка перебували в обігу з 01.07.2015 і не мали штрих коду - продовжували перебувати в обігу після 01.05.2020. Порушення встановлене через РРО - фіскальний чек 3583 під час реалізації горілки за ціною 184.70 грн.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 14.05.2024 року у задоволенні позову відмовлено.

При винесенні рішення суд першої інстанції виходив із того, що фактична перевірка проведена у відповідності до вимог чинного законодавства за наявних на те правових підстав. Суд підкреслив, що відсутність у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду товару позбавляє такий документ статусу розрахункового, а відсутність коду УКТ ЗЕД у розрахункових документах свідчить про порушення використання режиму програмування при здійсненні роздрібної торгівлі підакцизними товарами.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин справи, невідповідність висновків суду обставинам справи та неправильне застосування норм матеріального і процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.

Зазначає, що обов`язок із зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої встановлений лише щодо марок акцизного податку нового зразка. Предметом фактичної перевірки не можуть охоплюватися минулі періоди, безпосереднім доказом вчинення розрахункової операції є розрахунковий документ, а не відомості бази даних системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, які є за своєю суттю лише податковою інформацією, а не доказовою базою вчинення правопорушення.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. Свою позицію обґрунтовує тим, що фактична перевірка проведена у відповідності до вимог Податкового кодексу України за наявних на те правових підстав; за висновками Верховного Суду у справі №500/6845/21 відсутність у розрахунковому документі штрихового коду марки акцизного податку позбавляє такий документ статусу розрахункового, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення є правомірними; податковим законодавством не обмежено право контролюючого органу застосовувати штрафні (фінансові) санкції лише за правопорушення, які мали місце у день проведення фактичної перевірки.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.

Згідно ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів дійшла таких висновків.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що ГУ ДПС у Черкаській області на підставі наказу від 20.10.2023 №1797 проведено фактичну перевірку позивача за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: Черкаська область, м. Канів, вул. Енергетиків 162.

За результатом складений акт перевірки від 20.10.2023 №10597/23-00-07-07-01/ відповідно до інформації системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій: обов`язкової звітності про використання РРО/ПРРО поданої платником, у тому числі почекової інформації встановлено відомості про факти продажу/реалізації підакцизних товарів та проведення розрахункових операцій РРО з порушенням використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що підтверджено даними обов`язкової звітності про використання РРО поданої безпосередньо платником, у тому числі почекової інформації (чек продажу від 30.03.2022 18:02:36 №4299 «сигарети Monte Carlo blue (662 (745) (шт)»; чек продажу від 30.04.2022 19:12:36 №4455 «горілка Медофф класік експортна 1л (шт)»; відсутність в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов`язкових реквізитів передбачених Положенням №13 цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на суму реалізованих товарів 195 007,40 грн (згідно реєстру фіскальних чеків без обов`язкових реквізитів розрахункового документа - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

Згідно з висновком акта та з урахуванням розрахунку штрафних фінансових санкцій, ГУ ДПС у Черкаській області складене податкове повідомлення-рішення від 22.11.2023 №.

Однак позивач, не погодився з індивідуальним актом, звернувся до суду з позовом.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, доводам скаржника в апеляційні скарзі та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий Кодекс України від 02 грудня 2010 року №2755-VI (далі - ПК України).

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 ПК України).

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно абз. абз. 1-2 п. 75.1 ст. 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Приписами пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України передбачено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Колегія суддів зауважує, що за висновками суду першої інстанції здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

На підставі викладеного, суд першої інстанції зазначив, що фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена ГУ ДПС у Черкаській області за наявних на те правових підстав. Вказані висновки суду першої інстанції апелянтом під сумнів не ставляться, а відтак в силу ч. 1 ст. 308 КАС України перебувають поза межами апеляційного перегляду.

Перевіряючи правильність позиції суду першої інстанції щодо обґрунтованості прийнятих контролюючим органом спірного у цій справі рішення, судова колегія з урахуванням доводів апеляційної скарги, вважає за необхідне зазначити таке.

Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до ст. 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (абз. 1 п. 1);

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (абз. 1 п. 2);

- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (п. 11).

Згідно ст. 17 Закону №265/95-ВР, за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

- у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (п. 1);

- триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості (п. 7).

Як встановлено судом першої інстанції, у ході проведення фактичної перевірки контролюючим органом були встановлені наступні порушення:

-факт продажу/реалізації підакцизних товарів та проведення розрахункових операцій РРО з порушенням використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, що підтверджено даними обов?язкової звітності про використання РРО поданої безпосередньо платником, у тому числі почекової інформації (чек продажу від 30.03.2022 18:02:36 №4299 «сигарети Monte Carlo blue (662(745)(шт)»; чек продажу від 30.04.2022 19:12:36 №4455 «горілка Медофф класік експортна 1л (шт)»;

-відсутність в розрахункових документах (фіскальних чеках) обов?язкових реквізитів передбачених Положенням №13 цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на суму реалізованих товарів 195 007,40 грн (згідно реєстру фіскальних чеків без обов?язкових реквізитів розрахункового документа - цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

За визначенням статті 2 Закону №265/95-ВР розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до ч. 1 ст. 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі - Положення №13).

Пунктом 3 розділу І вказаного Положення передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

Згідно пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення №13 фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Суд апеляційної інстанції зауважує, що п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з наступних обов`язків: 1) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 2) непроведення розрахункової операції через РРО; 3) невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції; 4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту п. 1 ст. 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР .

При цьому зміст об`єктивної сторони складу правопорушення, а саме дії, які складають суть протиправної поведінки платника податків, свідчить, що в контексті п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР відповідальність настає за дії, які за своєю суттю та способом спрямовані на приховування належного обліку здійсненої розрахункової операції на повну суму з використанням реєстраторів розрахункових операцій, тощо.

У даній справі суб`єкта господарювання притягнуто до відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених як пунктом 1, так і пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме за видачу розрахункового документа, який не містить одного з обов`язкових реквізитів розрахункових документів/електронних розрахункових документів (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку).

Верховний Суд у постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23 наголосив, що законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності за видачу розрахункового документу з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту, а саме цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку. Тобто, законодавець визначив обов`язок, за невиконання якого не встановив відповідальність, передбачену статтею 17 Закону №265/95-ВР.

У цій же постанові Верховний Суд підкреслив, що до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, а саме, як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Виключенням з цього правила можна вважати видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у Положенні №13, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.

Зазначений висновок узгоджується з правовим підходом, наведеним у постанові Верховного Суду від 27.11.2023 у справі №420/11790/22.

Крім іншого, така позиція Верховного Суду не йде у розріз з позицією Верховного Суду у справі №500/6845/21 (постанова від 02.02.2023), на яку послався суд першої інстанції.

Так, за висновком суду касаційної інстанції у справі №500/6845/21 за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення №13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Така позиція висловлена Верховним Судом у справі, в якій у фіскальних чеках були відсутні літерне позначення, розмір ставки акцизного податку, загальна сума акцизного податку за всіма зазначеними в чеку товарами.

Водночас, у межах даної справи, рішення в якій є предметом апеляційного перегляду, під час фактичної перевірки встановлена відсутність у розрахункових документах саме цифрового зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, що робить релевантною до спірних правовідносин саме позицію Верховного Суду у справі №520/4564/23.

Відповідно до пп. 14.1.107 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в e-сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизу, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв (п. 226.7 ст. 226 ПК України).

Отже, маркування продукції маркою акцизного податку підтверджує сплату акцизу та легальність ввезення та реалізації на території України відповідних виробів.

Алкогольні напої з вмістом спирту етилового понад 8,5 відсотка об`ємних одиниць мають тривалий або необмежений термін придатності, тому можуть перебувати в обігу протягом великого проміжку часу, зберігатися на складах оптових чи роздрібних торговців та стояти на полицях магазинів.

Таким чином, на дату початку дії змін до Положення №13 в частині обов`язкового відображення у фіскальному чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку для алкогольних напоїв (01.10.2021) в обігу перебували алкогольні напої, марковані акцизними марками, введеними в обіг з 01.07.2015 (без штрихових кодів), та акцизними марками нового зразка, введеними в обіг 01.05.2020 (з нанесеним штриховим кодом).

Колегія суддів зауважує, що обов`язковим реквізитом фіскального касового чека є саме цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку, тобто такий реквізит у фіскальному касовому чеку може бути відображений лише при продажу алкогольних напоїв, маркованих акцизними марками нового зразка, які мають штрих-код.

Вказаний факт, за висновками Верховного Суду у справі №520/4564/23, обов`язково слід враховувати при притягненні особи до відповідальності за невидачу відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Як свідчать відомості акта перевірки, відповідач керувався даними системи зберігання і збору даних реєстраторів розрахункових операцій через РРО/ПРРО (далі - СОД РРО) щодо проведення позивачем розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) та застосовування РРО без використання режиму попереднього програмування коду УКТ ЗЕД для підакцизних товарів.

Так, пунктами 1, 2 розділу ІІ «Функціонування СОД РРО» Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 05.08.2020 №477, встановлено СОД РРО (система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів. СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

За висновком Верховного Суду у згаданій постанові у постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23, відомості СОД РРО, на які посилається контролюючий орган, які внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.

Разом з тим, як свідчать матеріали справи, однак не було враховано судом першої інстанції, в описовій частині виявлених під час проведення перевірки порушень не зазначено жодного фіскального чеку, що підтверджує факт видачі підприємством розрахункових документів за продані алкогольні напої, що підлягають маркуванню марками акцизного податку, які не містить обов`язкових реквізитів, а саме, - цифрового значення штрих кодового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (інформацію про серію та номер МАП).

Чеки продажу, на які міститься посилання в акті перевірки, як свідчить його зміст, взяті з відомостей СОД РРО, однак не були предметом безпосереднього дослідження контролюючого органу та не надані ним до суду для перевірки.

За таких обставин суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що всупереч вимог ч. 2 ст. 77 КАС України відповідачем не було надано докази, що підтверджують факти порушення позивачем п. п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, що свідчить про безпідставність застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій на підставі п. 1 ст. 17 Закону №265/95-ВР, а відтак й про протиправність оскаржуваного у цій справі податкового повідомлення-рішення, яке у зв`язку з цим підлягає скасуванню.

Згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, зважаючи на встановлену відсутність правових підстав для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення у зв`язку з відсутністю належних і допустимих доказів вчинення платником податків правопорушень, судова колегія приходить до висновку про передчасність тверджень суду першої інстанції про необґрунтованість позовних вимог.

Відповідно до п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи п. п. 1, 3, 4 ч. 1 ст. 317 КАС України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; невідповідність викладених у рішенні висновків обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при ухваленні постанови неповно з`ясовано обставини, які мають значення для справи, висновки суду на відповідність фактичним обставинам справи, а також судом неправильно застосовані норми матеріального права, що стало підставою для невірного вирішення справи. У зв`язку з цим колегія суддів вважає за необхідне апеляційну скаргу задовольнити, а рішення суду - скасувати.

Крім того, відповідно до ч. 6 ст. 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Згідно ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

З урахуванням наведеного судова колегія приходить до висновку про необхідність стягнення з ГУ ДПС у Черкаській області на користь ФОП ОСОБА_1 витрат, пов`язаних зі сплатою судового збору, в сумі 5846,67 грн, сплачених за подання позовної заяви (2338,67 грн) та апеляційної скарги (3 508,00 грн).

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 317, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 14.05.2024 року скасувати.

Прийняти нове рішення.

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 22.11.2023 № форми С у сумі 292 332.80 грн. (двісті дев`яносто дві тисячі триста тридцять дві грн. 80 коп.).

Стягнути з Головного управління ДПС у Черкаській області (код ЄДРПОУ ВП 44131663, місцезнаходження : 18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235) за рахунок бюджетних асигнувань на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) судового збору в сумі 5846,67 грн. (п`ять тисяч вісімсот сорок шість грн. 67 коп.).

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені ст. ст. 328-329, 331 КАС України.

Суддя-доповідач О.В. Голяшкін

Судді В.П. Мельничук

Е.Ю. Швед

Повний текст постанови складено 15.08.2024 року.