Справа № 826/3687/18
Суддя: Маринчак Нінель Євгенівна
Дата ухвалення: 2024-08-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 826/3687/18 Суддя (судді) першої інстанції: Перепелиця А.М.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 серпня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Маринчак Н.Є.

суддів: Черпака Ю.К., Штульман І.В.

при секретарі судового засідання Самородській Т.Ю.,

за участі

представника позивача - Свідло Є.В., Стельмащука А.В.

представника відповідача - Стужук О.Ю.

представника відповідача - Холявки І.Я.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» на рішення Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2024 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про результати розгляду скарги,

В С Т А Н О В И В:

03.03.2018 до Окружного адміністративного суду міста Києва звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Аве Львів» (змінено назву на Товариство з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент») (далі - позивач, апелянт) з позовом до Головного управління Державної податкової служби України у Львівській області (далі - відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2), в якому просить суд:

- визнати протиправним та повністю скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2017, видане Головним управлінням ДФС у Львівській області;

- визнати протиправним та повністю скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2017, видане Головним управлінням ДФС у Львівській області;

- визнати протиправним та повністю скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2017, видане Головним управлінням ДФС у Львівській області;

- визнати протиправним та повністю скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2017, видане Головним управлінням ДФС у Львівській області;

- визнати протиправним та повністю скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2017, видане Головним управлінням ДФС у Львівській області;

- визнати протиправним та повністю скасувати податкове повідомлення-рішення № від 30.11.2017, видане Головним управлінням ДФС у Львівській області;

- визнати протиправним та повністю скасувати рішення про результати розгляду скарги №5718/6/199-99-11-01-0125 від 16.02.2018, видане ДФС України.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що позивач у спірний період здійснювало збір та вивіз твердих побутових відходів від населення та підприємств міста Львова. На підставі договорів з контрагентами ТОВ «Аралія Груп», ТОВ «Теремор» та ТОВ «Інноваційна фінансова група», ТОВ «Ековей Вейст Менеджмент» здійснювало перевезення твердих побутових відходів до полігонів твердих побутових відходів (далі - ТПВ), а контрагентами позивача здійснювалося їх захоронення.

Позивач зауважив, що усі фактично здійснені господарські операції з контрагентами підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, окремі недоліки в реквізитах яких не можуть бути підставою для висновку про нереальність господарських операцій, а посилання податкового органу на відсутність контрагентів позивача за своїм місцезнаходженням, на матеріали досудового розслідування у кримінальному провадженні № 000004, інформацію щодо контрагентів позивача на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних, АІС «Податковий блок» та відсутність у контрагентів позивача дозволів на здійснення операцій у сфері поводження з відходами не можуть братися до уваги.

На думку позивача, грошові зобов`язання з податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість ним визначено правомірно, оскільки вартість послуг у результаті здійснення операцій зі своїми контрагентами включено до складу витрат, а податковий кредит сформовано відповідно до законодавства України.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.11.2019 позов задоволено частково: визнано протиправними та повністю скасовано податкові повідомлення-рішення від 30.11.2017, видані Головним управлінням ДФС у Львівській області №, №, №, №, №, №; стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» суму сплаченого судового збору у розмірі 299 605,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у Львівській області; у задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Додатковим рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.04.2020 у задоволенні заяви товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» від 13.02.2019 про розподіл судових витрат у справі №826/3687/18 відмовлено.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020 рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.11.2019 залишено без змін та стягнуто з Головного управління ДФС у Львівській області до спеціального фонду Державного бюджету України судовий збір у розмірі 31 530,00 грн.

Також, постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.11.2020 залишено без змін додаткове рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 27.04.2020.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 14.12.2022 касаційні скарги Головного управління ДФС у Львівській області та товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» задоволено частково, рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.11.2019, постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020, додаткове рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 27.04.2020 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020 у справі №826/3687/18 скасовано, а справу направлено до Окружного адміністративного суду м. Києва на новий розгляд (том 12, а.с. 171-188).

Приймаючи вказану постанову, Верховний Суд виходив з того, що з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій у даній справі, судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити не лише наявність відповідних первинних документів, їх форму та зміст, але й встановити обставини щодо руху цього товару від виробника або від первісного продавця; яким чином та за яких умов цей товар транспортувався, зокрема, від виробника або від первісного продавця; наявність у контрагентів умов для здійснення господарської діяльності на момент укладення і вчинення спірних правочинів. У судових рішеннях судами попередніх інстанцій лише зазначено про укладання договорів між позивачем та його контрагентами, натомість судами не надано правову оцінку змісту укладених угод між позивачем та ТОВ «Аралія груп», ТОВ «Теремор» та ТОВ «Інноваційна фінансова група» та не досліджено які посадові особи підписували первинні документи за такими господарськими відносинами.

Верховний Суд також вказав, що у порушення принципу офіційного з`ясування всіх обставин у справі та принципу рівності сторін в судовому процесі суди не надали оцінки всім доводам відповідача щодо безтоварності операцій Підприємства з його контрагентами. Судами попередніх інстанцій взагалі не перевірялися, як і не досліджувалися господарські операції між позивачем та переліченими контрагентами; під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, перевірити фактичне вчинення господарських операцій з надання послуг в розрізі кожного контрагента окремо, встановити, за яких обставин і в який спосіб було налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його контрагентами з наданням належної правової оцінки наданим позивачем первинним документам на предмет належного їх оформлення (форма, зміст, зазначення необхідних реквізитів), оцінити відповідні докази у сукупності щодо кожного контрагента окремо та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 22.05.2023 прийнято до провадження адміністративну справу №826/3687/18.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 замінено відповідача у справі - Головне управління ДПС у Львівській області () його правонаступником, а саме на Головне управління ДПС у Львівській області ().

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2024 у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Відмова суду мотивована тим, що під час розгляду справи позивачем не було спростовано висновків контролюючого органу щодо неправомірного завищення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування та заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, по вищезазначеним взаємовідносинам з контрагентами; ні під час проведення перевірки, ні під час розгляду справи позивачем не було надано пояснень в частині того, як здійснювалося налагодження ділових зв`язків між позивачем та ТОВ «Аралія груп», ТОВ «Теремор» та ТОВ «Інноваційна фінансова група», КП «Київкомунсервіс», ТОВ «Негга», КП «Черкаська служба чистоти», ЖКГ «Києво-Святошинське виробниче управління», КП «Еко Дніпро», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , позаяк використання фіктивних суб`єктів господарювання не буде відповідати звичайній діловій практиці із зазначеного питання.

Не погоджуючись з таким рішенням суду першої інстанції, Товариство з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» подало апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити нове, яким адміністративний позов задовольнити у повному обсязі.

Апеляційна скарга мотивована тим, що висновки суду першої інстанції, викладені в оскаржуваному рішенні не відповідають обставинам справи, оскільки господарські операції позивача для визначення витрат та податкового кредиту є фактично здійсненими, підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами та загальновідомими обставинам, які відображають реальність операцій.

21.06.2024 представником Головного управління ДПС у Львівській області подано відзив на апеляційну скаргу.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 31.05.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до судового розгляду на 16.07.2024 о 14:00 годині.

Судове засідання призначене на 16.07.2024 о 14:00 год знято з розгляду.

Повістками-повідомленнями здійснено виклик сторін у судове засідання на 25.07.2024 о 12:00 год.

У судове засідання 25.07.2024 прибули представники позивача та відповідачів, надали пояснення по суті спору, відповідали на запитання колегії суддів.

Протокольною ухвалою колегії суддів від 25.07.2024 задоволено клопотання представника Головного управління ДПС у Львівській області про участь у судовому засіданні у режимі відеоконференції.

У судовому засіданні від 25.07.2024 колегією суддів, за згодою сторін, оголошено перерву до 01.08.2024 о 11:00 год.

Судове засідання призначене на 01.08.2024 о 11:00 год знято з розгляду.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.08.2024 продовжено строк розгляду справи на 15 днів та призначено розгляд справи на 13.08.2024 о 15:30.

Судове засідання 13.08.2024 знято з розгляду у зв`язку із технічним збоєм у роботі локальної мережі суду.

Повістками-повідомленнями від 13.08.2024 здійснено виклик сторін у судове засідання на 15.08.2024 о 11:00.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 13.08.2024 задоволено клопотання представника позивача Стельмащука А.В. про участь у судових засіданнях у справі № 826/3687/18 в режимі відеоконференції.

У судове засідання 15.08.2024 прибули: представник позивача Свідло Є.В. та представники відповідачів, надали пояснення по суті спору, відповідали на запитання колегії суддів.

Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Відповідно до фактичних обставин справи, на підставі направлень від 06.03.2017, від 03.04.2017 та від 23.10.2017 № 1251, № 2091, № 2092, № 8302, № 8303, № 8304, виданих ГУ ДФС у Львівській області, проведено планову виїзну документальну перевірку ТОВ «Аве Львів» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби за період з 01.01.2015 по 31.12.2016.

За результатами проведеної перевірки складено Акт від 14.11.2017 № 1984/13-01-14-10/33951598, відповідно до якого встановлено порушення ТОВ «Аве Львів»:

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України (далі - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 3 140 782,83 грн;

- підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, в результаті чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на загальну суму 1 102 246 грн;

- пункту 198.1, пункту 198.3 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 2 004 406,60 грн.

На підставі вказаного Акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 30 листопада 2017 року:

- № , яким за встановлені в Акті перевірки порушення збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 2 004 406,60 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 1 002 203 грн;

-№ , яким за встановлені в Акті перевірки порушення збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в розмірі 3 140 782,83 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 1 570 391,42 грн;

- № , яким за встановлені в Акті перевірки порушення зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 1 102 246 грн.

Також на підставі направлень від 30.06.2017 № 4567, 4568, 4569, 4570, 4571, 4572, виданих ГУ ДФС у Львівській області, та на підставі наказу ГУ ДФС у Львівській області від 30.06.2017 № 2672, посадовими особами ГУ ДФС у Львівській області проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Аве Львів» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної фіскальної служби, за період з 01.01.2017 по 30.06.2017.

За результатами проведеної перевірки складено Акт від 10.11.2017 № 1955/13-01-14-10/33951598, відповідно до висновків якого встановлено порушення ТОВ «Аве Львів»:

- пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пункту 5, пункту 6, підпункту 9.4 пункту 9 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого Міністерством фінансів України від 31.12. 1999 № 318, в результаті чого завищено від`ємне значення фінансового результату до оподаткування на загальну суму 3 987 830 грн та занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2 998 242 грн,

- порушення пункту 198.1 та пункту 198.3 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1 700 646 грн.

На підставі Акту перевірки від 30.11.2017 винесено податкові повідомлення-рішення :

- № , яким за встановлені в Акті перевірки порушення збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у сумі 1 700 646 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 850 323 грн;

- № , яким за встановлені в Акті перевірки порушення збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток в сумі 2 998 242 грн та застосовано штрафні санкції в розмірі 1 499 121 грн;

- № , яким за встановлені в Акті перевірки порушення зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 3 987 830 грн.

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивачем подано скарги від 15.12.2017 № 1789, № 1790 до ДФС України на вказані податкові повідомлення-рішення.

Рішенням ДФС України про результати розгляду скарги від 16.02.2018 № 5718/6/99-99-11-01-25 залишено оскаржувані податкові повідомлення-рішення без змін.

Вважаючи зазначені податкові повідомлення-рішення та рішення про результати розгляду скарг протиправними, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

Надаючи оцінку зазначеним обставинам справи, колегія суддів враховує наступне.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 92 Конституції України визначено, що виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пункту 14.1.36 статті 14 ПК України, господарська діяльність - це діяльність особи, пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, надання послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків обов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, то визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно із підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

За приписами пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН.

За приписами пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

За приписами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону (тут і далі - у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно із частиною першою статті 9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що відповідно до вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Наявність належно оформлених первинних документів є обов`язковою ознакою господарської операції, однак не єдиною. За своєю правовою суттю господарською операцією є операція, яка змінює зміст активів платника податку, а первинні документи лише підтверджують факт її проведення.

Таким чином, оцінюючи обґрунтованість заявленої податкової вигоди адміністративний суд має оцінити обставини вчинення відповідних господарських операцій в їх сукупності та дослідити фактичні правовідносини учасників поставок, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальними фактами господарської діяльності.

Судом першої інстанції детально досліджено господарську діяльність позивача з ТОВ «Аралія груп», ТОВ «Іноваційна фінансова група», ТОВ «Теремор», ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , КП «Київкомунсервіс», ТОВ «Негга», КП «Черкаська служба чистоти», ЖКГ «Києво-Святошинське виробниче управління», КП «Еко Дніпро» та встановлено правомірність висновків актів перевірки, на підставі яких контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення (том 1 а.с. 129-137). До зазначених податкових повідомлень-рішень додаються розрахунки штрафних (фінансових) санкцій.

З висновками суду першої інстанції позивач не погоджується та зазначає, що суд неправомірно посилається на матеріали кримінального провадження №0000004 (стосовно контрагента позивача ТОВ «Інноваційна фінансова група») в межах якого виявлено ознаки фіктивності контрагента позивача - ТОВ «Аралія Груп», оскільки в силу частини 6 статі 78 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

За позицією апелянта, матеріали кримінального провадження № 0000004 не можуть враховуватися судом під час розгляду цієї справи з огляду на відсутність вироку та не залучення позивача в якості учасника до даного кримінального провадження.

З аналогічних підстав позивач заперечує проти врахування вироку Сихівського районного суд м. Львова у справі №464/961/18, яким затверджено угоду від 27.02.2018 між обвинуваченим ОСОБА_3 (директор ТОВ «ТЕРЕМОР») та прокурором відділу процесуального керівництва при провадженні досудового розслідування територіальними органами поліції та підтримання державного обвинувачення прокуратури Львівської області ОСОБА_4 про визнання винуватості за частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво, тобто створення або придбання суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

Спростовуючи доводи позивача, колегія суддів зазначає наступне.

Ухвалою Львівського апеляційного суду від 03.10.2019 у справі №464/961/18 вирок Сихівського районного суду м. Львова від 02.03.2018 щодо ОСОБА_3 за частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво, тобто створення або придбання суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона), частиною 1 статті 387 Кримінального кодексу України (розголошення без письмового дозволу прокурора, слідчого або особи, яка провадила оперативно-розшукову діяльність, даних оперативно-розшукової діяльності або досудового розслідування особою, попередженою в установленому законом порядку про обов`язок не розголошувати такі дані) скасовано і направлено кримінальне провадження до органу досудового розслідування для здійснення досудового розслідування в загальному порядку.

Колегія суддів враховує, що порушення кримінального провадження за фактом фіктивного підприємництва та/або ухилення від сплати податків в контексті їх доказовості не є безумовною підставою для висновку про нереальність господарських операцій, а також висновку, що свідчення особи, отримані в процедурах кримінального провадження, не є належним і допустимим доказом в адміністративному судочинстві.

Указані висновки знайшли своє відображення у постанові Верховного Суду від 22.04.2024 у справі № 640/34282/21.

Відсутність вироку у кримінальному провадженні не звільняє суд, який розглядає адміністративну справу, від обов`язку перевірити та надати належну оцінку повідомленим контролюючим органом фактичним обставинам, які встановлені в процедурах кримінального провадження і ставлять під сумнів реальний характер господарських операцій, тому що такі обставини входять до предмета доказування в адміністративній справі з відповідним предметом адміністративного позову. Подібний висновок сформульовано Верховним Судом у постанові від 02.10.2018 (справа №826/6146/16).

Відступивши від висновку Верховного Суду України в постанові від 01.12.2015 (справа № 21-3788а15), що статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, у зв`язку із чим господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку, Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19 не зробила висновку, що обставини щодо діяльності контрагента платника податків, на які посилається контролюючий орган як на доказ нереальності господарської операції, не входять до предмета доказування.

Таким чином, сама по собі наявність вироку суду щодо посадової особи контрагента платника податків не є самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, відповідний довід контролюючого органу з посиланням на такі обставини підлягає перевірці судом з використанням засобів доказування у адміністративній справі.

Разом з тим, колегія суддів відхиляє доводи апелянта щодо відсутності вироку у справі №464/961/18 як аргументу, що свідчить на користь правомірності господарських операцій позивача з контрагентом ТОВ «ТЕРЕМОР», оскільки станом на час розгляду справи кримінальне провадження за частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво, тобто створення або придбання суб`єктів підприємницької діяльності (юридичних осіб) з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона) направлено до органу досудового розслідування для здійснення досудового розслідування в загальному порядку, відомостей щодо закриття даного кримінального провадження апелянтом не надано.

За таких обставин, заперечення апелянта щодо врахування судом першої інстанції матеріалів кримінального провадження №0000004 та обставин справи №464/961/18 є безпідставними.

Надаючи оцінку твердженням апелянта в частині того, що матеріали кримінального провадження №0000004 щодо контрагентів позивача не місять відомостей щодо протиправної поведінки позивача, судове рішення у цьому провадженні відсутнє, суд апеляційної інстанції враховує наступне.

Відповідно до листа Слідчого управління Головного управління Національної поліції у Львівській області від 17.10.2017 №14527/16/05-2017, наданого начальникові ГУ ДФС у Львівській області Кондро І.В., вбачається, що Слідчим управлінням проводиться досудове розслідування за матеріалами кримінального провадження №0000004 за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною четвертою статті 191, частиною другою статті 15, частиною п`ятою статті 191 Кримінального кодексу України, відомості про яке 04.01.2017 внесені до Єдиного державного реєстру досудових розслідувань (том 8 а.с. 11-13, том 13 а.с.228-230).

У межах вказаного кримінального провадження та у ході аналізу вилучених під час обшуків документів слідчим управлінням встановлено ряд контрагентів ТОВ «Аве Львів», які надавали послуги по прийманню ТПВ. Однак, перевіркою встановлено факти їх можливої фіктивної діяльності.

Зокрема, встановлено, що згідно даних 5 додатків до декларації по ПДВ за грудень 2016 року ТОВ «Аралія груп» надало послуги лише для ТОВ «Аве Львів» та ТОВ «Санком-Львів» про прийманню ТПВ на суму понад 560 тис. грн. У свою чергу, ТОВ «Аралія груп» у даних взаємовідносинах виступило посередником, оскільки подальшим захороненням ТПВ повинні були зайнятись інші підприємства. Окрім того, встановлено, що засновником, директором та бухгалтером вказаного товариства є одна особа - ОСОБА_5 , житель Вінницької області, саме товариство зареєстровано в місті Києві, а банківські рахунки має відкриті у банківських установах в м. Дніпро. Найманих працівників, транспортних засобів, складських приміщень чи земельних ділянок у власності не має.

Згідно протоколу допиту свідка від 15.02.2017 ОСОБА_5 жодного відношення до ТОВ «Аралія груп» не має, документи для реєстрації ТОВ «Аралія груп» не подавав, договори на захоронення ТПВ не підписував (том 8 а.с. 14-15).

Разом з тим, в ході обшуку за місцезнаходження позивача було вилучено договір №120 про захоронення ТПВ між директором ТОВ «Аралія груп» ОСОБА_5 та позивачем від 03.10.2016, в той час як згідно з реєстраційними документами ТОВ «Аралія груп» призначено директором ОСОБА_5 лише 10.10.2016; у вказаному договорі від 03.10.2016 вказано номер банківського рахунку № НОМЕР_1 , натомість згідно з реєстраційними документами ТОВ «Аралія груп» такий рахунок відкрито лише 06.12.2016.

В контексті наведеного, суд апеляційної інстанції зазначає, що суттєвим доводом, який ставить під сумнів реальність господарської операції, є посилання на обставини, які встановлені у процедурах кримінального провадження. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Указані висновки знайшли своє відображення у постанові Верховного Суду від 22.05.2024 у справі № 640/34282/21.

Відтак, колегія суддів визнає правомірним врахування даної інформації при оцінці обставин справи судом першої інстанції.

Заперечення позивача щодо законності наявності у податкового органу інформації про вилучені в межах кримінального провадження №0000004 документи, спростовуються листом Слідчого управління Головного управління Національної поліції у Львівській області від 24.10.2017 №14982/16/05-2017 зі змісту якого вбачається, що саме для врахування під час проведення податкової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Аве Львів» Слідчим управлінням надається інформація здобута в ході кримінального провадження №0000004 та акт ревізії №06-24/9 від 04.09.2017 з окремих питань фінансово-господарської діяльності ЛКП «ТФ Львівспецкомунтранс» за період з 01.01.2014 по 31.05.2017.

Крім того, як зазначено в акті ревізії №06-24/9 від 04.09.2017, Слідчим управлінням Головного управління Національної поліції у Львівській області для використання під час проведення перевірки ТОВ «Аве Львів» скеровано листом від 07.11.2017 №15657/16/05-2017 до податкового органу наступну інформацію та копії документів, які знаходяться в матеріалах кримінального провадження №0000004: відповідно до ухвали слідчого судді Галицького районного суду м. Львова від 26.05.2017 прокурор Прокуратури Львівської області Олійник Х.В. звернувся до суду з клопотанням про надання дозволу на проведення обшуку за адресою: м. Дніпро, вул. Гагаріна, 115, офіс 38 з метою виявлення та фіксації відомостей про обставини вчинення кримінального правопорушення, відшукання та вилучення речей, предметів та документів, що мають доказове значення у кримінальному провадженні, а саме: документів щодо діяльності підприємств з ознаками «фіктивності» - ТОВ «Аралія Груп», ТОВ «Теремор» та інших підприємств, документів щодо договірних та фінансових взаємовідносин з перевізниками ТОВ «Аве Львів», ТОВ «Санком», ЛКП «ТФ Львівспецкомунтранс», ТОВ «Спецавтотранс-Львів», ТОВ «ДВ - Екосвіт»; відповідно до наданого для використання в ході проведення перевірки протоколу обшуку від 30.05.2017 за адресою: м. Дніпро, вул. Гагаріна, 115 офіс 38 виявлено та вилучено документи, що стосуються діяльності, зокрема, ТОВ «Інноваційна фінансова група», ТОВ «Теремор», аркуші з наявними печатками «ТОВ Аралія Груп», ТОВ «Інноваційна фінансова група» (том 8 а.с. 16-37, том 13 а.с.206-207).

Твердження апелянта в частині того, що його господарські операції для визначення витрат та податкового кредиту підтверджуються належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій та спричинили зміни майнового стану Товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент», колегія суддів визнає необґрунтованими, з урахуванням наступного.

За правовою позицією Верховного Суду, що викладена в постанові від 19.07.2021 у справі № 1.380.2019.002018, надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, окрім випадку, якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Сам факт наявності у позивача податкової накладної та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.

Також Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду під час касаційного перегляду справи 820/4033/16 від 21.06.2022 зроблено висновок, що основною первинною ознакою господарської операції є її реальність, а наявність первинних документів є вторинною, похідною ознакою. Навіть належне документальне оформлення господарської операції відповідними первинними документами не завжди свідчить про безумовну їх відповідність дійсному змісту операції. Правові наслідки створює саме господарська операція, а не первинні документи.

Окрім того, Верховним Судом у постанові від 13.07.2022 у справі № 640/18540/18 наголошено, що формальне складення лише первинного документа не є беззаперечним доказом реальності конкретної господарської операції, - якщо контролюючий орган наводить доводи, які ставлять під сумнів її здійснення, зокрема доводи щодо неможливості здійснення поставок контрагентом з огляду на відсутність у нього матеріальних, трудових ресурсів для здійснення підприємницької діяльності та невідповідність при цьому номенклатури придбаних товарів номенклатурі поставлених товарів згідно з даними з Єдиного реєстру податкових накладних; епізодичну або обмежену терміном, на який припадають дати виписування документів на операцію з постачання, фінансову та податкову звітність контрагента, не відображення у цій звітності відповідних податкових зобов`язань, відсутність контрагента за місцезнаходженням. Такі доводи підлягають ретельній перевірці судом з використанням засобів доказування, передбачених нормами Кодексу адміністративного судочинства України, в тому числі й інших, не первинних документів, складання яких передбачено законодавством або є загальноприйнятим за звичаями ділового обороту.

Таким чином на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, товариство повинно мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

В контексті наведеного колегія суддів акцентує увагу на наступному.

1) Відсутність у контрагентів матеріально-технічних умов та трудових ресурсів для досягнення результатів відповідної підприємницької діяльності (ТОВ «Аралія груп» - відсутність найманих працівників, транспортних засобів, складських приміщень та земельних ділянок у власності (том 13 а.с.123-124), відсутність виду діяльності по КВЕД щодо сортування, утилізації та захороненню ТПВ, відсутність у актах виконаних робіт від 30.11.2016, 31.10.2016, 28.02.2017, 16.02.2017 зазначення місця складання актів (том 3 а.с. 215- 217, 222-223); згідно протоколу допиту свідка від 15.02.2017 в рамках кримінального провадження №0000004 директор ТОВ «Аралія груп» ОСОБА_5 повідомив, що жодного відношення до ТОВ «Аралія груп» не має, документи для реєстрації ТОВ «Аралія груп» не подавав, договори на захоронення ТПВ не підписував;

2) Наявність чинних кримінальних проваджень щодо контрагентів, яким інкримінують реєстрацію юридичної особи з метою провадження фіктивної господарської діяльності, відсутність виду діяльності по КВЕД щодо сортування, утилізації та захороненню ТПВ, відсутність у власності або праві користування полігонів та інших відповідних виробничих потужностей (ТОВ «Теремор» - зі змісту ухвали Сихівського районного суд м. Львова від 03.10.2019 у справі №464/961/18 вирок Сихівського районного суду м. Львова від 02.03.2018 р. щодо ОСОБА_3 за частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України (фіктивне підприємництво), частиною 1 статті 387 Кримінального кодексу України скасовано і направлено кримінальне провадження до органу досудового розслідування для здійснення досудового розслідування в загальному порядку);

3) Відсутність у актах виконаних робіт, виписаних за 2016 рік інформації про перевізників, товаро-транспортних накладних, кількість прийнятих відходів у розрізі товаро-транспортних накладних, періоду надання вищевказаних послуг, повної адреси пунктів навантаження та розвантаження ТПВ (зокрема адресою зазначено лише Дніпропетровську область або місто Черкаси), прізвища відповідальної посадової особи вантажоодержувача, дати прийняття ТПВ, інформації про навантажувально-розвантажувальні роботи, печатки отримувача, підпису отримувача, талонів на захоронення (ТОВ «Аралія груп» (том 4 а.с. 5, 9-46, 104-151, 154-223), КП «Черкаська служба чистоти» (том 4 а.с. 51-101), ТОВ «Теремор» (том 4, а.с.225-227), ТОВ «Інноваційна фінансова група» (том 6 а.с. 245-254);

4) Відсутність у актах виконаних робіт (надання послуг з перевезення ТПВ) інформації за яким маршрутом надано послуги, відсутність у актах виконаних робіт від 30.06.2016, 31.07.2016 зазначення місця складання актів (КП «Київкомунсервіс», том 3 а.с.235,236), відсутність посилання на товаро-транспортні накладні, здійснений кілометраж та відсутні дані про кількість ТПВ, переданих на обробку та захоронення відповідно до договорів від 01.06.2016, 08.06.2016, 30.06.2016 (ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 );

5) Відсутність актів виконаних робіт, відсутність у товаро-транспортних накладних інформації про пункт навантаження та розвантаження ТПВ в цілому (ТОВ «Негга» том 5 а.с. 231-240, 242-249);

6) Відсутність актів виконаних робіт, податкових накладних, товаро-транспортних накладних (КП «Еко Дніпро»);

7) Відсутність спеціальних дозволів на здійснення операцій у сфері поводження з відходами відповідно до вимог Закону України «Про відходи» (ТОВ «Аралія груп» та ТОВ «Теремор» том 13 а.с. 234);

8) завищення об`єму вивезених ТПВ (КП «Черкаська служба чистоти» - згідно з актами виконаних робіт об`єм вивезених ТПВ становить 5 704,00 м.куб, проте виставлено рахунок за захоронення в об`ємі ТПВ 10 000,00 м.куб; ЖКГ «Києво-Святошинське виробниче управління» - згідно з актами виконаних робіт об`єм вивезених ТПВ становить 6 580,00 м.куб, проте виставлено рахунок за захоронення в об`ємі ТПВ 8 200,00 м.куб).

Наведені обставини в сукупності дають підстави для виникнення обґрунтованого сумніву у податкового органу про реальність здійснення даних операції між позивачем та контрагентами, з чим погоджується і суд апеляційної інстанції.

Крім того, колегією суддів враховано правову позицію Верховного Суду від 15.10.2019 у справі №802/1921/16-а відповідно до якого платнику необхідно застосовувати розумну обережність при укладенні договорів з постачальниками; за звичаями ділового обороту при здійсненні такого вибору суб`єктами господарювання оцінюються не лише умови угоди та їх комерційна привабливість, але і ділова репутація, платоспроможність контрагента, ризики невиконання зобов`язань та надання гарантій їх виконання, наявність у контрагента необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу) та відповідного досвіду.

У постанові від 30.06.2021 у справі № 804/1267/16 Верховний Суд висловив позицію, відповідно до якої обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих валових витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з податку на додану вартість, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем; подані платником документи повинні достовірно підтверджувати реальність господарських операцій та інші обставини, з якими законодавець пов`язує право платника на податкову вигоду.

Для визнання господарської операції нереальною достатнім доказом є не тільки фактична обізнаність платника податків про неправомірні дії контрагента, а і те, що платник міг бути обізнаним про такі дії (постанови Верховного Суду від 04.11.2020 у справі № 300/555/19, від 17.03.2020 у справі № 816/2211/18).

Відповідно до висновку Верховного Суду у постанові від 29.01.2021 у справі № 826/8752/16 одним із проявів дотримання суб`єктом господарювання принципу добросовісності є розумна обачність, яка реалізується, зокрема, при належному та розумному виборі контрагентів.

У разі якщо податковий орган доведе, зокрема, що платник податку діяв без належної обачності й обережності і йому мало бути відомо про порушення, які допускав його контрагент, або що діяльність платника податку спрямована на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди, переважно з контрагентами, які не виконують своїх податкових зобов`язань, то право платника на податковий кредит не можна вважати законним (постанова Верховного Суду від 21.10.2020 у справі № 540/1261/19).

Колегія суддів зазначає, що в даному спірному випадку платником податків не спростовано правомірність висновків контролюючого органу.

У постанові від 14.02.2020 (адміністративне провадження № К/9901/26975/18) Верховний Суд зробив висновок, що у разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести, що у нього були встановлені законом підстави для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми податкового зобов`язання.

Вищенаведеним спростовуються доводи апелянта щодо порушення судом першої інстанції норм процесуального права в частині того, що в межах спірних правовідносин лише на відповідача покладено обов`язок доказуванням правомірності своїх рішень.

Крім того, колегія суддів зауважує, що згідно приписів статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Разом з тим, колегія суддів акцентує увагу на тому, що посилаючись на правовий висновок Верховного Суду від 10.01.2024 у справі №820/6322/17 апелянт невірно трактує її зміст, покладаючи обов`язок доказування лише на податковий орган, оскільки за змістом даної постанови колегія суддів зазначила, що у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать про те, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податкові зобов`язання, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи; наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В частині доводів апелянта щодо порушення судом частини 5 статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів зазначає наступне.

Під час винесення оскаржуваного рішення, судом застосовано правові позиції Верховного Суду викладені у постанові від 02.10.2018 (справа № 826/6146/16), у постанові від 05.05.2023 (справа №1340/5998/18), у постанові від 17.08.2023 (справа № 420/8830/20), у постанові від 05.03.2019 (справа №826/6902/15), у постанові від 06.07.2022 (справа №200/14551/19-а); правову позицію Великої Палати Верховного Суду у постанові від 07.02.2022 (справа № 160/3364/19).

Колегія суддів зазначає, що дані правові позиції є релевантними до спірних правовідносин та не вбачає помилковості у їх застосуванні судом першої інстанції.

Постановою Верховного суду у даній справі встановлено обов`язок суду першої інстанції при новому розгляді справи всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, перевірити фактичне вчинення господарських операцій з надання послуг в розрізі кожного контрагента окремо, встановити, за яких обставин і в який спосіб було налагоджено господарські зв`язки між позивачем та його контрагентами з наданням належної правової оцінки наданим позивачем первинним документам на предмет належного їх оформлення (форма, зміст, зазначення необхідних реквізитів), оцінити відповідні докази у сукупності щодо кожного контрагента окремо та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення із наведенням відповідного правового обґрунтування в частині прийняття чи відхилення доводів учасників справи.

Вищенаведене спростовує доводи апелянта щодо необхідності дослідження судом першої інстанції господарських операцій позивача лише з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , КП «Київкомунсервіс», ТОВ «Негга», КП «Черкаська служба чистоти», ЖКГ «Києво-Святошинське виробниче управління», ТПВ КП «Еко Дніпро».

За таких обставин колегія суддів зазначає, що судом першої інстанції правомірно досліджено господарську діяльність позивача з усіма контрагентами, зокрема і з ТОВ «Аралія груп», ТОВ «Іноваційна фінансова група», ТОВ «Теремор».

Доводи апелянта про те, що дійсні обставини справи щодо правовідносин позивача та ТОВ «Аралія груп», ТОВ «Іноваційна фінансова група», ТОВ «Теремор» вже є встановленими Верховним судом у постанові від 14.12.2022 у даній справі, колегія суддів відхиляє, оскільки вказаною постановою повністю скасовано рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.11.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020 та направлено справу на новий розгляд до суду першої інстанції. Крім того, касаційний суд не висловлював позиції, що правовідносин позивача та ТОВ «Аралія груп», ТОВ «Іноваційна фінансова група», ТОВ «Теремор» є встановленими та реальними, а лише процитував висновки суду першої та апеляційних інстанції у даній справі (пункт 75 постанови Верховного Суду від 14.12.2022).

В частині доводів апелянта щодо порушення судом частини 5 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, а саме неврахування правових висновків Верховного суду у постанові у межах даної справи, колегія суддів зазначає наступне.

Висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Зі змісту оскаржуваного рішення вбачається, що висновки і мотиви, з яких скасовано рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 21.11.2019 та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.10.2020 повністю враховані та застосовані судом першої інстанції.

Разом з тим суд акцентує увагу, що матеріали апеляційної скарги не містять заперечень або ж спростувань висновків суду першої інстанції щодо реальності господарської діяльності позивача з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , КП «Київкомунсервіс», ТОВ «Негга», КП «Черкаська служба чистоти», ЖКГ «Києво-Святошинське виробниче управління», КП «Еко Дніпро», а містяться лише зауваження щодо об`єму та кількості сторінок присвячених дослідженню судом першої інстанції господарської діяльності позивача з ТОВ «Аралія груп» та ТОВ «Іноваційна фінансова група», ТОВ «Теремор» у порівнянні з ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , КП «Київкомунсервіс», ТОВ «Негга», КП «Черкаська служба чистоти», ЖКГ «Києво-Святошинське виробниче управління», КП «Еко Дніпро».

Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування рішення про результати розгляду скарги №5718/6/199-99-11-01-0125 від 16.02.2018, видане ДФС України, колегія суддів зазначає, що вказане рішення ДФС прийнято за наслідками вирішення податкового спору в досудовому порядку, не є актам реалізації контролюючими органами повноважень у сфері управлінської діяльності та не породжує для платника жодних правових наслідків, у зв`язку з чим правові підстави для визнання їх незаконними та скасування відсутні, що свідчить про відсутність підстав для задоволення позову в цій частині.

Указані висновки знайшли своє відображення у постанові Верховного Суду від 31.05.2023 у справі № 640/15530/19.

Суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд. Вимога п. 1 ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод щодо обґрунтовування судових рішень не може розумітись як обов`язок суду детально відповідати на кожен аргумент заявника; ст. 6 Конвенції також не встановлює правил щодо допустимості доказів або їх оцінювання, що є предметом регулювання, насамперед, національного законодавства та оцінювання національними судами (зокрема, рішення у справі «Суомінеен проти Фінляндії» (Suominen v. Finland), №37801/97).

У п. 96 рішення у справі «Вагнер та J.M.W.L. проти Люксембургу» (Wagner and J.M.W.L. v. Luxembourg, №76240/01) та у п. 72 рішення у справі «Фабрі проти Франції» (Fabris v. France, №16754/08) ЄСПЛ підкреслив, що навіть якщо суди не зобов`язані викладати мотиви відмови стосовно кожного доводу сторін, вони не звільнені від обов`язку розглядати їх належним чином і надавати оцінку основним наданим доводам. Крім того, якщо ці доводи стосуються прав і свобод, що гарантовані Конвенцією і протоколами до неї, національні суди повинні розглядати їх в обов`язковому порядку і з особливою ретельністю, тому що йдеться про засади принципу субсидіарності.

ЄСПЛ також неодноразово наголошував, що хоча національний суд і має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган державної влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (Suominen v. Finland), №37801/97, п. 36).

На підставі вищенаведеного колегія суддів зауважує, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права, тому не є підставою для скасування оскаржуваного рішення суду першої інстанції.

Враховуючи викладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи основні засади адміністративного судочинства, вимоги законодавства України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для відмови у задоволенні позовних вимог.

Згідно з положеннями статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до вимог статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно.

Заслухавши доповідь головуючого судді, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись ст. 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,-

П О С Т АН О В И В:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 08.04.2024 у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Ековей Вейст Менеджмент» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про результати розгляду скарги, - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та може бути оскаржена протягом 30 днів, з урахуванням положень статті 329 Кодексу адміністративного судочинства України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Повний текст постанови виготовлено 16 серпня 2024 року

Суддя - доповідач Маринчак Н.Є.

Судді: Черпак Ю.К.

Штульман І.В.