Справа № 320/6617/19
Суддя: Коротких Андрій Юрійович
Дата ухвалення: 2024-08-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 320/6617/19 Суддя (судді) першої інстанції: Білоноженко М.А.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 серпня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Головуючого судді Коротких А.Ю.,

суддів Єгорової Н.М.,

Чаку Є.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень,-

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернувся до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування рішень.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду, Головне управління ДПС у Київській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити. Свої вимоги апелянт мотивує тим, що судом першої інстанції при постановленні оскаржуваного рішення неповно досліджено обставини, що мають значення для справи та неправильно застосовано норми матеріального права.

У відповідності до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Предметом апеляційного оскарження є судове рішення, яке прийняте судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, у зв`язку з чим колегія суддів вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Згідно зі ст. 308 КАС України справа переглядається колегією суддів в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Як вбачається з матеріалів справи, рішенням Київського окружного адміністративного суду від 23.06.2020 року адміністративний позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення: - за формою «Р» № від 24.10 2019 року про збільшення грошового зобов`язання за платежем податку на додану вартість в сумі 350 956, 25 коп., - за формою «ПС» № від 24.10.2019 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафи) в сумі 510 грн. за платежем з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, - за формою «С» № від 24.10.2019 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафи) та/або пені за платежем: штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, нормативне регулювання обліку готівки та застосування реєстраторів в сумі 1 грн., - за формою «ПС» № від 24.10.2019 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафи) за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 680 грн. Визнано протиправними та скасовано рішення: - про застосування штрафних санкцій за несвоєчасне неподання подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» у розмірі десяти неоподаткованих мінімумів доходів громадян, а саме 680 грн. № від 23.08.2019 року; - про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 14 531, 88 грн. - № від 24.10.2019 року. Визнано протиправними та скасовано вимогу про сплату (недоїмки) № Ф- від 24.10.2019 року зі сплати єдиного внеску в сумі 145 318,80. Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Київській області (ідентифікаційний код 43141377, місцезнаходження: 03680, м. Київ, вул. Народного Ополчення, 5а) судові витрати у розмірі 8 804 (вісім тисяч вісімсот чотири) грн. 76 коп.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2020 року апеляційну скаргу Головного управління ДПС України у Київській області залишено без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 червня 2020 року без змін.

Постановою Верховного Суду від 28.10.2021 року касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області задоволено частково. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 23 червня 2020 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 8 грудня 2020 року у справі №320/6617/19 скасовано. Справу №320/6617/19 направлено на новий розгляд до Київського окружного адміністративного суду.

Скасовуючи рішення судів, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про те, що суди попередніх інстанцій, формально пославшись на відсутність доказів в матеріалах справи, фактично, не встановили обставин справи, які є істотними для правильного застосування норм ПК України та Закону №2464-VI, які регулюють оподаткування доходів платників податків і ставку податку з доходів фізичних осіб за наслідками операцій систематичного продажу квартир, а також сплату єдиного соціального внеску.

Водночас, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій, зазначаючи, що спір виник саме щодо ставки податку з доходів фізичних осіб (5% чи 18%), не звернули увагу на той факт, що податкового повідомлення-рішення про збільшення позивачеві грошових зобов`язань з цього податку ГУ ДПС не приймало, а у висновках акта перевірки відсутнє посилання на порушення ОСОБА_1 норм пункту 177.1 статті 177 ПК України.

При цьому, в акті перевірки, відзиві на позов, апеляційній скарзі, ГУ ДПС посилається на те, що за результатами перевірки встановлено суму податкового зобов`язання 5013792,90 грн. за 2018 рік, виходячи зі ставки 18 %, та водночас встановлено, що ОСОБА_1 на постійній основі за період з 1 січня 2012 року по 31 грудня 2018 року відповідно до пункту 172.5 статті 172 ПК України сплачував податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від продажу об`єктів нерухомого майна фізичним особам-покупцям до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу всього у сумі 17104307,00 грн, в тому числі: 2015 рік - 10565,00 грн; 2016 рік - 5092987,00 грн; 2017 рік - 6681757,00 грн; 2018 рік - 5318998,00 грн.

При цьому зі змісту Акта перевірки вбачається, що за наслідками аналізу наданих платником податків документів та податкової інформації, ГУ ДПС визначало чистий оподатковуваний дохід шляхом як збільшення доходів, так і збільшення витрат, понесених у зв`язку із будівництвом житлових будинків, при цьому різниці за 2015-2017 роки не виникло, а чистий оподатковуваний дохід становив « 0». Різниця виникла за висновками ГУ ДПС у 2018 році, і суди попередніх інстанцій не з`ясували причин її виникнення.

Отже, суди попередніх інстанцій фактично не з`ясували позицію ГУ ДПС в цій частині, що свідчить про передчасність висновків про ключове питання, яке є у цій справі.

Враховуючи, що суди попередніх інстанцій належним чином не з`ясували наявність у позивача статусу ФОП у періоді, який перевірявся, передчасними є і висновки судів попередніх інстанцій про незастосування до нього положень підпункту 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 ПК України та вимог Закону №2464-VI щодо подання звітів та нарахування і сплати єдиного соціального внеску, що за висновками ГУ ДПС було допущено у період 2012-2018 роки.

Крім того, судові рішення не містять правової оцінки податковому повідомленню-рішенню № від 24 жовтня 2019 року, яким ОСОБА_1 збільшено грошові зобов`язання за платежем «податок на додану вартість» на загальну суму 350956,25 грн, в тому числі за основним платежем - 280765 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 70191,25 грн.

При цьому відсутні підстави вважати його похідним від висновку про наявність/відсутність статусу ФОП у позивача при здійсненні операції з будівництва і продажу об`єктів нерухомого майна. З огляду на Акт перевірки, відзив на позов, апеляційну скаргу ГУ ДПС зазначало, що у позивача з 1 січня 2016 року виник обов`язок зареєструватися платником податку на додану вартість, оскільки у грудні 2015 року він перевищив граничний дохід у 300000 грн, визначений пунктом 181.1 статті 181 ПК України (у редакції, чинній на той час). При цьому, перевіркою встановлено, що за період з 1 січня 2016 року по 19 січня 2019 року ОСОБА_1 отримав дохід від надання послуг по ремонту приміщень, який є об`єктом оподаткування податком на додану вартість та оподатковується за основною ставкою 20 відсотків, на загальну суму 1403825,00 грн., в тому числі за 2016 рік - 600618,00 грн, 2017 рік - 803207,00 грн.

Відсутні й висновки щодо правомірності/протиправності застосування ГУ ДПС до позивача штрафних санкцій за порушення пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР (податкове повідомлення-рішення № від 24 жовтня 2019 року.

З огляду на зазнаване, колегія суддів касаційної інстанції дійшла висновку про те, що під час нового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову.

Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, дослідивши наявні докази, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, наказом Головного управління ДПС у Київській області №210 від 12.09.2019 року "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 " призначено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 за період з 01.01.2012 року по 31.12.2018 року з метою перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем об`єктів нерухомого майна.

У період з 20.09.2019 року по 26.09.2019 року на підставі п.п.78.1.1, п.п.78.1.2, п.п.78.1.13 ст.78, ст. 79 Податкового кодексу України та наказу №210 від 12.09.2019 головним державним ревізором-інспектором відділу планування контрольно-перевірочної роботи та контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб та контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб і самозайнятих осіб ГУ ДПС у Київській області Шоботенком Ю.М. , заступником начальника відділу планування контрольно-перевірочної роботи фізичних осіб і само зайнятих осіб ГУ ДПС у Київській області Щербиною М.В. проведена документальна позапланова невиїзна перевірка діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2012 року по 31.12.2018 року.

За результатами проведеної перевірки складено акт №114/10-36-33-04/ НОМЕР_1 від 03.10.2019 року «Про результати документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати належних податків і зборів при отриманні доходу від здійснення діяльності, пов`язаної з будівництвом та продажем нерухомого майна за період з 01.01.2012 року по 31.12.2018 року» (далі - Акт перевірки), в якому встановлено наступні порушення:

- пункту 44.1 ст.44, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України в частині ненадання книги обліку доходів і витрат;

- абз.1 п.2 ч.1 ст.7, п.11 ст.8, ч.2 ст.9 Закону України від 08.07.2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) в частині заниження єдиного соціального внеску за період з 01.01.2012 року по 31.12.2018 року у розмірі 145318,80 грн., % т.ч. за 2012 рік - 0,00 грн., 2013 рік - 0,00 грн., за 2014 рік - 0,00 грн., за 2015 рік - 0,00 грн., за 2016 рік - 0,00 грн., за 2017 рік - 0,00 грн., за 2018 рік - 145318,80 грн.;

- пунктів 2, 9 та 11 розділу III Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 року №435, в частині неподання звітів щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2012, 2015, 2017 та 2018 роки;

- пункту 49.2 ст. 49, пп.49.18.5 п.49.18 ст. 49, абз.2 п.177.11 ст. 177 Податкового кодексу України в частині неподання позивачем декларацій про майновий стан і доходи за 2015 - 2018 роки;

- пункту 185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.200.1, п.200.2 ст.200, п. 203.2 ст.203 Податкового кодексу України в частині заниження податкових зобов`язань по податку на додану вартість, що підлягають сплаті до бюджету у сумі 280765,00 грн., в т.ч. за 2016 рік у сумі 120123,60 грн., за 2017 рік у сумі 160641,40 грн;

- п.п. 298.2.3 п.298.2 ст.298 Податкового кодексу України в частині порушення умов перебування на спрощеній системі оподаткування, у зв`язку із здійсненням видів діяльності, не зазначених у реєстрі платника єдиного податку;

- пункту 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями);

- статті 58, частини 6 статті 128 Господарського кодексу України від 16 січня 2003 року №436-ІУ в частині здійснення господарської діяльності без державної реєстрації фізичної особи - підприємця та незабезпечення ведення обліку результатів своєї підприємницької діяльності відповідно до вимог законодавства;

- статті 18 Закону України від 15.05.2003 року №755-ІУ «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань» в частині неподання державному реєстратору документів для державної реєстрації фізичної особи - підприємця.

На підставі вищезазначених висновків акту перевірки відповідачем були винесені наступні рішення:

- податкові-повідомлення рішення: за формою «Р» № від 24.10 2019 року про збільшення грошового зобов`язання за платежем податку на додану вартість в сумі 350956, 25 коп.; - за формою «ПС» № від 24.10.2019 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафи) в сумі 510 грн. за платежем з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування; - за формою «С» № від 24.10.2019 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафи) та/або пені за платежем: штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, нормативне регулювання обліку готівки та застосування реєстраторів в сумі 1 грн.; - за формою «ПС» № від 24.10.2019 року про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафи) за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 680 грн.;

- рішення про застосування штрафних санкцій за неподання/несвоєчасне подання, подання не за встановленою формою звітності, передбаченої Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» № від 23.08.2019 року у сумі 680 грн.; рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів та зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску № від 24.10.2019 року в розмірі 14 531, 88 грн.;

- вимога про сплату (недоїмки) № Ф- від 24.10.2019 року зі сплати єдиного внеску в сумі 145 318,80 грн.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі також - ПК України) (тут і далі в редакції, чинній на момент проведення перевірки).

Згідно п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Пункт 78.1 статті 78 ПК України визначає вичерпний перелік підстав для здійснення документальної позапланової перевірки.

Зокрема, відповідно до п.п.78.1.2, п.п.78.1.13 п.78.1 ст. 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав: платником податків не подано в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення, якщо їх подання передбачено законом; у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.

Згідно з п.79. ст.79 ПК України документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу.

У відповідності до п. 79.2 ст. 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Відповідно до частини 2 статті 3 Господарського кодексу України господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Згідно зі статтею 42 Господарського кодексу України підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Частиною другою, третьою статті 50 Цивільного кодексу України встановлено, що фізична особа здійснює своє право на підприємницьку діяльність за умови її державної реєстрації в порядку, встановленому законом. Якщо особа розпочала підприємницьку діяльність без реєстрації, уклавши відповідні договори, вона не має права оспорювати ці договори на тій підставі, що вона не є підприємцем.

За правилами п.177.5 ст.177 ПК України фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу податкову декларацію за місцем своєї податкової адреси за результатами календарного року у строки, встановлені цим Кодексом для річного звітного податкового періоду, в якій також зазначаються авансові платежі з податку на доходи.

Згідно абз. 1 п.177.11 ст.177 Податкового кодексу фізичні особи - підприємці подають річну податкову декларацію у строк, визначений підпунктом 49.18.5 пункту 49.18 статті 49 цього Кодексу, в якій поряд з доходами від підприємницької діяльності мають зазначатися інші доходи з джерел їх походження з України та іноземні доходи.

Відповідно до п.172.2 ст.172 ПК України дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п. 167.2 ст. 167 ПК України ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом.

Порядок оподаткування операцій з продажу об`єктів нерухомого майна у період з 2014 року по 2017 рік включно регламентувався статтею 172 ПК України.

Положеннями п.172.2 ст.172 ПК України встановлено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5 %.

У відповідності до п.172.3 ст.172 ПК України дохід від продажу об`єкта нерухомості визначається виходячи з ціни, зазначеної в договорі купівлі-продажу, але не нижче оціночної вартості такого об`єкта, розрахованої органом, уповноваженим здійснювати таку оцінку відповідно до закону.

Згідно пп.14.1.180 п. 14.1 ст.14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Нормами п. 18.1 ст. 18 ПК України встановлено, що податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків.

Відповідно до п.172.4 ст. 172 ПК України під час проведення операцій з продажу (обміну) об`єктів нерухомості між фізичними особами нотаріус посвідчує відповідний договір за наявності оціночної вартості такого нерухомого майна та документа про сплату податку до бюджету стороною (сторонами) договору та щокварталу подає до контролюючого органу за місцем розташування державної нотаріальної контори або робочого місця приватного нотаріуса інформацію про такий договір, включаючи інформацію про його вартість та суму сплаченого податку в порядку, встановленому цим розділом для податкового розрахунку.

Положеннями статті 171 ПК України визначено, що особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з доходів у вигляді заробітної плати, є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку. Особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, є, зокрема, податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.

Відповідно до абз. «а» п. 172.5 ст. 172 ПК України сума податку визначається та самостійно сплачується через банківські установи особою, яка продає або обмінює з іншою фізичною особою нерухомість, - до нотаріального посвідчення договору купівлі-продажу, міни.

Відповідно до п. 177.1 ст. 177 Податкового кодексу України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставками, визначеними в пункті 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з п.177.2 ст.177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Приписи п.177.3 ст.177 ПК України для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, не включаються до витрат і доходу суми податку на додану вартість, що входять до ціни придбаних або проданих товарів (робіт, послуг).

Не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

За правилами п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.

Для реєстрації Книги обліку доходів і витрат фізичні особи - підприємці подають до контролюючого органу за місцем обліку примірник Книги у разі обрання способу ведення Книги у паперовому вигляді.

Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Згідно п. 2 абз. 1 ст. 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-УІ зі змінами та доповненнями (далі - Закон №2464-УІ) платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок».

Згідно п. 2 абз. 1 ст. 6 Закону №2464-УІ платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок».

Пунктом 2 статті 7 Закону №2464-УІ передбачено базу нарахування ЄСВ на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Відповідно до п.11 ст.8 Закону №2464-УІ єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за 2015 рік.

Законом України від 24.12.2015 року №909-УІІІ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році» внесені зміни в частині того, що з 01.01.2016 року до ч.5 ст.8 Закону №2464-УІ єдиний внесок для платників зазначених ст.4 Закону №2464-УІ встановлюється у розмірі 22%.

Так, позивачем до матеріалів справи було долучено витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, відповідно до якого ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ) був зареєстрований як фізична особа - підприємець протягом періоду з 22.02.2007 року по 19.01.2018 року за адресою: АДРЕСА_1 .

Зареєстрованими видами діяльності ОСОБА_1 , як фізичної особи - підприємця, протягом періоду з 22.02.2007 року по 19.01.2018 року за КВЕД - 2010 було визначено: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 38.11 Збирання безпечних відходів.

Дата та номер запису про проведення державної реєстрації - 22.02.2007 року, № 00002800.

Дата та номер запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, підстава внесення - 19.01.2018 року, № 6002800, підстава: власне рішення.

Як фізична особа - підприємець, ОСОБА_1 , був взятий на облік Головним управлінням регіональної статистики за період з 22.02.2007 року по 19.01.2018 року.

Протягом періоду з 22.02.2007 року по 19.01.2018 року позивач взятий на облік Києво - Святошинською ОДПІ ГУ ДФС у Київський області (Фастівське відділення) (дані про взяття на облік як платника податків та як платника єдиного внеску).

Судом першої інстанції встановлено, що в акті перевірки не наведено посилань на підстави здійснення економічної діяльності позивачем, а саме відсутні посилання на укладені договори купівлі-продажу (з визначенням дат, номерів та сум) та відсутні посилання на будь-які документи бухгалтерського обліку щодо здійснення розрахунків між ОСОБА_1 та фізичними або юридичним особами-покупцями об`єктів нерухомості.

Таким чином, висновки контролюючого органу про здійснення позивачем господарської діяльності щодо продажу об`єктів нерухомості у статусі фізичної особи-підприємця не знайшли свого підтвердження під час розгляду справи.

З матеріалів справи вбачається, що фізична особа ОСОБА_1 є замовником будівництва багатоквартирних житлових будинків за адресами: АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_3 ; АДРЕСА_4 ; АДРЕСА_4 ; АДРЕСА_3 ; АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_2 ; АДРЕСА_5 ; АДРЕСА_3 ; АДРЕСА_3 ; АДРЕСА_4 та здійснював продаж квартир фізичним особам за нотаріально посвідченими договорами.

Відмінність підходів щодо оподаткування згаданих операцій з продажу квартир полягає у тому, що позивач вважає, що вказані операції, податковим агентом при оформленні яких виступає нотаріус, оподатковуються як дохід фізичної особи за правилами п.п. 172.2. ПК України та за ставкою 5 %.

У той же час, контролюючий орган, вказуючи на те, що позивач не зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності, вважає, що позивачем фактично здійснюється підприємницька діяльність та ОСОБА_1 є підприємцем, хоча і без реєстрації, а тому, на думку відповідача, дохід від продажу квартир підлягає оподаткуванню згідно з п. 177.1 ПК України, як дохід фізичної особи - підприємця, отриманий протягом календарного року від провадження господарської діяльності з оподаткуванням за ставкою, визначеною пунктом 167.1 ПК України (18 %).

Суд першої інстанції правомірно не погодився з даними доводами відповідача, з огляду на наступне.

Дохід з джерелом походження з України - це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді, зокрема, доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів (п.п. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Відповідно до пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента с загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід до якого включаються інші доходи, крім зазначених ст. 165 ПКУ (пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПКУ).

Пунктом 172.2 ст.172 ПК України визначено, що дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу, тобто 5 %.

Згідно з пунктом 172.2 цієї статті дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об`єктів нерухомості, зазначених у пункті 172.1 цієї статті, або від продажу об`єкта нерухомості, не зазначеного в пункті 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу. У такому самому порядку оподатковується дохід від продажу (обміну) об`єкта незавершеного будівництва.

Відповідно до п. 167.2. ПК України, посилання на який прямо міститься у п. 172.2. ПК України, ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування у випадках, прямо визначених цим розділом, що має місце у даному випадку, виходячи із змісту п. 172.2. ПК України щодо посилання, крім іншого, на ставку у розмірі 5 %.

З аналізу вказаних норм вбачається, що вони є спеціальними та застосовуються за наведених у п. 172.2. ПК України умов, яким відповідають проведені операції з продажу квартир позивачем.

Так, правила п. 172.2. ПК України застосовуються у випадку продажу протягом звітного періоду більш як одного з об`єктів нерухомості.

При цьому, гранична межа кількості таких операцій за такий період, чи вартості таких операцій, - не обмежена, а тому відсутні обмеження для застосування положень п. 172.2. ПК України при продажу фізичною особою (не підприємцем) більше одного об`єкту нерухомості протягом звітного періоду.

Отже, вказані положення прямо, беззастережно та чітко визначають правила застосування п. 172.2. ПК України та підстав застосовувати іншу норму немає.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстації про те, що за наведені вище операції позивач правомірно застосовував ставку оподаткування у розмірі 5 відсотків.

Твердження контролюючого органу щодо прирівняння позивача для цілей оподаткування до суб`єктів господарської діяльності та застосування до позивача правил для оподаткування фізичних осіб - підприємців не беруться судом до уваги, оскільки такі правила не встановлені Податковим кодексом України, а примусова реєстрація статусу підприємця законодавством не передбачена.

Щодо висновків контролюючого органу щодо порушень позивачем вимог пп. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України, яким передбачено обов`язок подання податкових декларацій для платників податку на доходи фізичних осіб-підприємців, суд зазначає, що вказана норма застосовується також виключно щодо фізичних осіб-підприємців, яким позивач не є, що виключає можливість застосування до позивача правових наслідків порушень вказаних норм права.

Суд зауважує, що в акті перевірки відсутні будь-які посилання на первинні та інші документи (чеки, квитанції, квитанції до прибуткових ордерів, банківські виписки тощо), на підставі яких перевіряючими зроблено висновок про отримання ОСОБА_1 доходу від відчуження фізичним особам нерухомості з наступним донарахуванням відповідних податків та зборів, і на перелік документів, що підтверджують факт порушення.

Таким чином, відповідачем не доведено обставин, які б слугували підставою для оподаткування доходу, отриманого позивачем за результатами спірних операцій із продажу нерухомості, за правилами статті 177 ПК України та зобов`язували б позивача подавати декларацію про доходи, одержані як суб`єктом підприємницької діяльності в порядку п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49 ПК України.

Згідно з п.4 ч.1 ст.4 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування, та члени сімей цих осіб, які беруть участь у провадженні ними підприємницької діяльності.

Частиною 11 ст.8 ЗУ «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» передбачено, що єдиний внесок для платників, зазначених у пунктах 4 та 5 частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 34,7 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску - у 2014 - 2015 роках. У 2016 - 2017 роках ставка єдиного внеску становила 22 відсотка визначеної пунктами 2 та 3 частини першої статті 7 Закону бази нарахування єдиного внеску.

Як було встановлено судом першої інстанції під час розгляду справи, позивач не здійснював підприємницьку діяльність без державної реєстрації протягом 2012 - 2018 років.

Таким чином, у позивача відсутнє зобов`язання нараховувати та сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Згідно з пунктом 111.1 статті 111 ПК України за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: 111.1.1 фінансова; 111.1.2 адміністративна; 111.1.3 кримінальна.

Відповідно до пункту 111.2 статті 111 ПК України фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.

Провадження господарської діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання утворює склад адміністративного правопорушення, передбаченого статтею 164 Кодексу України про адміністративні правопорушення, яка передбачає санкцію за таке порушення у вигляді накладення штрафу від однієї тисячі до двох тисяч неоподатковуваних мінімумів доходів громадян з конфіскацією виготовленої продукції, знарядь виробництва, сировини і грошей, одержаних внаслідок вчинення цього адміністративного правопорушення, чи без такої.

Отже, у разі встановлення факту провадження фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як фізичної особи-підприємця, настає відповідальність, передбачена законодавством.

Втім, положення чинного законодавства в тому числі й податкового, не містять норм, які б уповноважували контролюючі органи чи припускали можливість нарахування податкових зобов`язань фізичній особі у разі виявлення факту провадження такою особою підприємницької діяльності без державної реєстрації як суб`єкта господарювання.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 325, 328 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 18 січня 2024 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до адміністративного суду касаційної інстанції в порядку і строки, встановлені статтями 329, 331 КАС України.

Головуючий суддя: Коротких А.Ю.

Судді: Єгорова Н.М.

Чаку Є.В.