Справа № 160/9737/24
Суддя: Кальник Віталій Валерійович
Дата ухвалення: 2024-07-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
08 липня 2024 року Справа № 160/9737/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Кальника В.В.
секретаря судового засідання Грищенка І.В.
представників позивача ОСОБА_2, Дон Т.Є., Романчук С.І., Глущенко О.О.
представника відповідача Пашко Є.О. ,
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Фермерського господарства «ОСОБА_2» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -
15 квітня 2024р. Фермерське господарство «ОСОБА_2» звернулося до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, у якому позивач просить суд:
Позивач зазначив, що господарська діяльність ФГ «ОСОБА_2» відповідає законодавчо визначеним критеріям відповідності до «господарської», а саме, є діяльністю в сфері виробництва сільгосппродукції, спрямована на виготовлення та реалізацію сільськогосподарської продукції, результатом якої є досягнення економічних і соціальних результатів та отримання доходу. Зауважив, що ФГ «ОСОБА_2» весь урожай кукурудзи 2022 року, зібраного в 2022, 2023 роках, повністю реалізувало українським контрагентам. При цьому, кількість реалізованої кукурудзи та сума реалізації кукурудзи за період листопад 2022 року - вересень 2023 року включно було повністю відображено в зареєстрованих податкових накладних. Податкові зобов`язання з ПДВ при реалізації кукурудзи були сплачені до бюджету в повному обсязі, шляхом реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, та декларування податкових зобов`язань в податкових Деклараціях з ПДВ у відповідних періодах.
Також, позивач зауважив, що контролюючий орган на свій розсуд, поставивши під сумнів здійснення господарських операцій, стверджує про нереальність господарських операцій позивача та його контрагентів. Контролюючий орган по господарським операціям позивача з його контрагентами - ТОВ «СК Маестро» ТОВ «Префора», ТОВ БК «Консул», ТОВ «Січенергопром» дійшов протиправного висновку про недоведеність фактичного здійснення господарських операцій та про те, що первинні документи, складені за результатом господарських операцій позивача та його контрагентами, не підтверджують фактичне виконання наданих послуг, а також не підтверджують їх належність до господарської діяльності позивача, доцільність укладання договорів та зв`язок з господарською діяльністю позивача. На думку позивача, вчинені ФГ «ОСОБА_2» господарські операції з його контрагентами не викликають сумніву у їх реальності та відповідності дійсному економічному змісту, при тому, що під час перевірки ФГ «ОСОБА_2» до перевірки були надані всі документи бухгалтерського та податкового обліків, які відповідають вимогам, визначеним Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», складені на паперових носіях та мають всі необхідні реквізити, зміст та обсяг господарських операцій, та підтверджують зміну активів підприємства під час здійснення господарських операцій.
Окремо позивач звернув увагу на те, що в акті перевірки були викладені суперечливі обставини, які жодним чином не можуть кореспондувати між собою, що тільки додатково підтверджує їх надуманість та безпідставність. Так, позивач в обґрунтування позову звернув увагу на пункт 3.1.1. розділу ІІІ акту перевірки. Зазначив, що цей пункт 3.1.1. в акті перевірки має назву «Податок на прибуток», проте Фермерське господарство зареєстровано платником єдиного податку 4 групи і є платником єдиного податку 4 групи, який за своєю природою в спрощеному варіанті схожий з податком на прибуток, оскільки навіть при спрощеній системі оподаткування відповідно до вимог ст.49 Податкового кодексу України, платником податків подаються податкові декларації до контролюючого органу, в якій господарство відображає певні відомості, сформовані на підставі даних бухгалтерського та податкового обліків. При цьому, якщо єдиний податок платником в декларації сформовано не вірно, то це, на думку позивача, вказує, що з обліком такого платника податків не все гаразд, що, в свою чергу, впливає і на розмір інших виплат по іншим обов`язковим платежам до бюджету, в тому числі і по податку на додану вартість.
Позивач вважає, що такий підхід контролюючого органу під час перевірки є дискримінаційним та не відповідає вимогам чинного законодавства, оскільки всі фінансово-господарські операції були здійснені Фермерським господарством «ОСОБА_2» відповідно до чинного законодавства України.
Отже, Фермерське господарство «ОСОБА_2» не погоджується з висновками акту перевірки та прийнятими ГУ ДПС у Дніпропетровській області податковими повідомленнями-рішеннями, оскільки вважає, що контролюючим органом було проігноровано чинне законодавство та було незаконно донараховані грошові зобов`язання.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.05.2024 року відкрито провадження у справі та призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.
01.05.2024 року представником відповідача до суду надано відзив на позов, в якому він просив в задоволенні позову відмовити. З посиланням на акт перевірки від 23.02.2024 року, вказав про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, прийнятих у межах наданих контролюючому органу повноважень, у зв`язку з виявленими під час перевірки порушеннями вимог законодавства з боку позивача.
06.05.2024 року від позивача надійшла відповідь на відзив, в якій зазначено, що відповідно до вимог ст.162 КАС України, у відзиві відповідач викладає заперечення проти позову, в якому зазначає заперечення (за наявності) щодо наведених позивачем обставин та правових підстав позову, з якими відповідач не погоджується, із посиланням на відповідні докази та норми права. Проте, відзив відповідача містить тільки загальне посилання на незгоду із позовом та не має жодної відповіді на викладені обставини у позові, якими були обґрунтовані позовні вимоги. Відповідач у відзиві додатково виклав зміст акта перевірки від 23.02.2024 року і, таким чином, дійшов висновку, що в задоволенні позову Фермерському господарству «ОСОБА_2» необхідно відмовити в повному обсязі. Отже, на думку позивача, відповідач повністю погодився із наведеними позивачем обставинами, тому і не заперечував проти них у відзиві, зазначивши на незгоду з позовом в загальному.
16.05.2024 року від відповідача до суду надійшли додаткові пояснення, в яких зазначено, що твердження позивача стосовно того, що п. 3.1.1 в акті перевірки має назву «Податок на прибуток», хоча Фермерське господарство «ОСОБА_2» зареєстрованє платником єдиного податку 4 групи і є платником єдиного податку 4 групи, не заслуговують на увагу суду, оскільки Головним управлінням не заперечується факт, що у період з 01.01.2017 по 31.12.2022 ФГ « ОСОБА_2 » зареєстровано платником єдиного податку 4 групи.
Стосовно назви пункту 3.1.1 «Податок на прибуток», то відповідачем наголошено, що форма акта перевірки встановлена Наказом ДПС України від 25.02.2021 № 244 «Про затвердження зразка форми Акта (довідки) документальної планової/позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок».
Що стосується вибору позивачем контрагентів для здійснення господарських операцій, зауважено, що Верховний суд України у постанові від 05.03.2020 року у справі № 826/9368/15 вказав, що платник податків про виборі контрагента та в подальшому укладенні з ним договору повинен керуватися в тому числі «належною обачністю», оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та задоволення кінцевої ділової мети. Про відсутність реального характеру операції, виходячи зі змісту постанови, може свідчити фактична неможливість виконання умов договору, адже в контрагента відсутні матеріальні активи, працівники відповідної кваліфікації, основні кошти, виробничі потужності.
Також відповідачем було зазнчено, що встановленого нормативними документами порядку оформлення загибелі озимих немає. Наголошено, що згідно з Класифікатором надзвичайних ситуацій ДК 019:2010 загібель посівів належить до надзвичайних подій. Наслідки проведеної роботи комісія документує Актом обстеження та списання, який міститиме обов`язкові реквізити первинного документа, наведені у ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Його підписують усі члени комісії та затверджує керівник підприємства. В Акті серед іншого доцільно чітко вказати місце розташування земельної ділянки (кадастровий номер). Водночас, до Акта можна долучити відеозаписи чи фотографії поля або ж інші документи, що підтверджують настання надзвичайних подій на території, де загинули посіви.
Зауважено, що в Акті огляду посівів ФГ «ОСОБА_2», що постраждали внаслідок несприятливих умов, відсутня дата складання акту, місце розташування земельних ділянок, кадастрові номери, а тому, не можливо ідентифікувати, коли було знищено посіви, та на яких територіях.
У разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПКУ, база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.
Отже, відповідач вважає, що у разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю. Тому, в податковому періоді, коли відбудеться таке списання, відповідно до п. 198.5 Податкового кодексу України, господарству потрібно нарахувати податкові зобов`язання за товари/послуги, які були придбанні для вирощування загиблих посівів та ПДВ, із вартості яких було включено до податкового кредиту. При цьому, база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання таких товарів.
20.05.2024 року від позивача до суду надійшли пояснення, в яких зазначено, що контролюючий орган без будь-яких законних підстав припустив, що витрати на вирощування сільгоспкультур, врожай яких загинув, не відноситься до господарської діяльності. Зауважено, що витрати на вирощування сільгоспкультур, урожай яких загинув - це господарська діяльність. Витрати при вирощуванні сільгоспкультур були спрямовані на отримання доходу, а не на отримання збитків.
Звернуто увагу на те, що наявність або відсутність незавершеного виробництва на рах.231 не впливає на збір кукурудзи врожаю 2022 року в січні 2023 року, про що зазначено і в ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»: «Бухгалтерський облік та фінансова звітність грунтуються на таких принципах: превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форм». Також зауважено, що відсутність незавершеного виробництва на рах.231 впливає на коректний розрахунок собівартості готової продукції. Відсутність незавершеного виробництва на рах. 231 не впливає на «вхідний» ПДВ по насінню, добриву, засобів захисту рослин (ззр), які були використані при вирощуванні врожаю кукурудзи 2022 року. При цьому, Податковим кодексом не встановлено залежність нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПКУ від факту відсутності залишків незавершеного виробництва на рах. 231.
Також в поясненнях зазначено, що господарська діяльність ФГ «ОСОБА_2» відповідає законодавчо визначеним критеріям відповідності до «господарської», а саме, є діяльністю в сфері виробництва сільгосппродукції, спрямована на виготовлення та реалізацію сільськогосподарської продукції, результатом якої є досягнення економічних і соціальних результатів та отримання доходу (п. 14.1.36 ст.14 ПКУ; п.2 ст.3 ГКУ), тому нарахування відповідачем компенсуючого ПДВ при загибелі урожаю в 2020 році в сумі 481 171,06 грн. є безпідставним.
Вказано, що перевіряючий під час перевірки проігнорував первині документи та безпідставно дійшов висновку про нереальність господарських операцій позивача з контрагентами ТОВ «Перфора», ТОВ «Будівельна компанія «Консул», ТОВ «Січенергопром», ТОВ «СК Маестро».
21.05.2024 року від позивача до суду надійшли додаткові пояснення по справі, в яких звернуто увагу на те, що відсутність незавершеного виробництва на рах.231 станом на 31.12.22 р. - це методологічна бухгалтерська помилка, яка призвела до некоректного розрахунку собівартості кукурудзи, зібраної в 2022 році. ФГ « ОСОБА_2 » було виявлено помилку та здійснено виправлення в бухгалтерському обліку в січні 2023 року - відновлено виробництво по кукурудзі урожаю 2022 року станом на 01.01.2023 року. Позивач вважає, що помилка в бухгалтерському обліку (відсутність незавершеного виробництва по кукурудзі на кінець 2022 року), не призвела до заниження податкового зобов`язання з ПДВ за 2022 рік в сумі 807 076,00 грн.
22.05.2024 року від позивача до суду надійшли пояснення по справі, в яких зазначено, що позивачем було отримано з Дніпропетровського регіонльного центру з гідрометеорології довідку про несприятливі погодні умови у 2021 році за даними метеостанції Губиниха Новомосковського району Дніпропетровської області, якою підтверджується несприятливі погодні умови, та які спричинили загибель врожаю.
31.05.2024 від позивача до суду надійшли додаткові пояснення по справі, в яких зауважено, що ФГ «ОСОБА_2» були надані змістовні пояснення на пояснення відповідача з документами, які підтверджують доводи позивача.
07.06.2024 року від позивача до суду надійшло клопотання про залучення до матеріалів справи додаткового пояснення та доданих до такого пояснення документів, а саме, податкових накладних відповідно до переліку таких податкових накладних. Окремо в клопотанні зауважено, що позивач надав до суду разом із позовною заявою копії первинних документів, на підставі яких ведеться облік доходів та витрат господарства.
17.06.2024 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до суду надійшли додаткові пояснення по справі, в яких було звернуто увагу на те, що 14.05.2024 року під час судового розгляду справи позивачем було надано довідку від 07.06.2024 року №3/08-01-07-07-/38783971 про результати зустрічної звірки ТОВ «Січенергопром» щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ФГ «ОСОБА_2», їх реальності та повноти відображення в обліку за період червень, серпень, грудень 2021 року. Зауважено, що зустрічна звірка проводилась з 05.06.2024 по 07.06.2024. Довідка від 07.06.2024, тобто на момент складання Акту у відповідча були відсутні відомості, які встановлені в довідці.
26.06.2024 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до суду надійшли пояснення по справі щодо неналежного оформлення актів виконаних робіт позивачем, в яких зазначено, що акти виконаних робіт не дозволяють встановити реальність виконання придбаних ТОВ «СК Маестро», ТОВ «Префора», ТОВ «Консул», ТОВ «Січенергопром». На думку відповідача, надані акти виконаних робіт, не дають змогу чітко відстежити результат замовлених робіт (послуг). Будь-яких документів на підтвердження спрямованості спірних послуг на досягнення конкретних цілей у діяльності платника не представлено. Акти здачі-приймання виконаних робіт мають загальний характер, не конкретизують об`єму виконаних робіт, не містять інформації, яка б розкривала наданих послуг, часові межі виконання тощо. З актів не вбачається можливим встановити осіб, які виконували зазначені послуги, що виключає можливість підтвердження реальності операцій та їх зв`язку з господарською діяльністю позивача.
08.07.2024 року представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали, просили задовольнити позов в повному обсязі з підстав, наведених у позові.
В судовому засіданні 08.07.2024 року представник відповідача просив суд відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі, надав пояснення по суті спору.
Дослідивши докази, наявні в матеріалах справи, заслухавши пояснення представників сторін, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтується адміністративний позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до наступних висновків.
З матеріалів справи вбачається, що Фермерське господарство «ОСОБА_2» зареєстроване рішенням Новомосковської районної державної адміністрації, свідоцтво про державну реєстрацію від 07.09.1992 № 389.
Фермерське господарство «ОСОБА_2» взято на податковий облік в органах ДПС від 21.01.1993 № 501, станом на теперішній час перебуває на обліку в ГУ ДПС у Дніпропетровській області.
Фермерське господарство «ОСОБА_2» у період з 01.01.2017 по 31.12.2022 зареєстровано платником єдиного податку 4 групи.
Фермерське господарство «ОСОБА_2» є сільськогосподарським підприємством, яке займається виробництвом та збутом сільськогосподарської продукції.
Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі направлень від 29.01.2024 та наказу від 09.01.2024 № 50-п в період з 01.01.2017 року по 31.12.2022 року була проведена документальна планова виїзна перевірка Фермерського господарства «ОСОБА_2» з метою здійснення контролю за додержанням вимог податкового, валютного та іншого законодавства.
За результатами перевірки Фермерського господарства «ОСОБА_2» було складено Акт №446/04-36-07-12/21897611 від 23.01.2024 року.
Під час перевірки певіряючими, зокрема, встановлено, що при перевірці первинних документів та обігових відомостей по бухгалтерським рахункам 271 «Продукція рослинництва» по номенклатурі «Кукурудза» в сумі 11 817 540,09 грн. по дебіту встановлено наступне: методом подвійного запису за Дт271 «Продукція рослинництва» та Кт2311 «Витрати поточного року» відображено оприбуткування зібраного врожаю кукурудзи в 2022 році в загальній сумі 11 817 540,09 грн. в кількості 1524 тн. Відповідно до наданих до перевірки реєстрів відправки зерна та іншої продукції з поля (сільгоспоблік Форма 77) за 2022 рік встановлено збору врожаю всього в кількості 1 542,6 тн.
Під час проведення перевірки ФГ «ОСОБА_2» було надано запити від 14.02.2024 б/н щодо надання пояснень та документального підтвердження встановлених відхилень між звіту №29-сг про площі та валові збори сільськогосподарських культур та даними бухгалтерського рахунку 2311 «Витрати поточного року» та 271 «Продукція рослинництва» станом на 31.12.2022 року, а саме: відсутності незавершеного виробництво кукурудзи по рахунку 2311 «Витрати поточного року» та не оприбуткування кукурудзи по рахунку 271 «Продукція рослинництва».
Згідно з відповідю ФГ «ОСОБА_2» від 16.02.2024 року: «Згідно реєстрам відправки зерна з поля (форма 77) зібрали кукурудзи урожай 1 )22 року: 2022 рік в кількості 1 542 тн, а саме: жовтень - 84,94 тн., листопад - 420,1 тн., грудень - 1 036,96 ти, 2023 рік в кількості 2 683,732 тн., а саме: січень - 2 683,732 тн. Загалом урожай кукурудзи 2022 року склав 4 225,732 тн, або 42 257,32 ц на площі 531,48 га, що відображено у звіті 29-сг за 2022 рік.
Оригінали ТТН та реєстри відправки зерна з поля (форма №77) за 2022 р, 2023р. по збору урожаю 2022 року, обороти по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за 2022р., січень 2023р. були надані Вам своєчасно та в повному обсязі в ході проведення перевірки».
Перевіряючими в Акті зазначено, що згідно з відповіддю ФГ «ОСОБА_2» від 16.02.2024 року, підтверджено збору врожаю кукурудзи у 2022 році в кількості 1 542 тн. та збору врожаю у 2023 році в кількості 2 683,732 тн. всього з 531,48 га. Проте, відповідно до рахунку 2311 «Витрати поточного року» станом на 31.12.2022 року відсутне незавершене виробництво «Кукурудзи», отже відповідно до регістрів бухгалтерського обліку, наданих до перевірки у ФГ «ОСОБА_2», відсутнє незавершене виробництво «Кукурудзи» (не зібраний з полів врожай кукурудзи) для збору врожаю в січні 2023 року.
Матеріальна складова товарів/робіт/послуг, яку придбано з податком на додану вартість, в собівартості «Кукурудзи» за 2022 рік, посіяної на 531,48 га., складає 6 914 720,38 грн. відповідно до наданих до перевірки актів списання ЗЗР.
Матеріальна складова товарів/робіт/послуг, яку придбано з податком на додану вартість в собівартості «Кукурудзи» за 2022 рік в кількості 1 542 тн., складає 36,49% (1542 тн.* 100/4225,732 тн) або 2 523 181,47 грн.
З огляду на зазначене, перевіряючими було встановлено, що ФГ «ОСОБА_2» використано податковий кредит поза межами господарської діяльності платника податку за 2022 рік в сумі 807 076,00 грн., в т.ч. за грудень 2022 року в сумі 807 076,00 грн. (матеріальна складова добрив, яку придбано з податком на додану вартість, в вартості в розмірі 20% складає 2 104 318,78 * 20% = 420 863,75 грн. + матеріальна складова насіння, яку придбано з податком на додану' вартість, в вартості в розмірі 14% складає 1 187 193,20 * 14% = 166 207,05 грн. + матеріальна складова добрив, яку придбано з податком на додану вартість, в вартості в розмірі 20% складає 1 100 026,93* 20% = 220 005,39 грн.).
Отже, перевіряючими було встановлено використання ФГ «ОСОБА_2» матеріальної складової товарів/робіт/послуг, придбаних з податком на додану вартість, яку в бухгалтерському обліку відображено методом подвійного запису на кореспондуючих рахунках ДТ 271 «Продукція рослинництва» та КТ 2311 «Витрати поточного року» всього в сумі 4 391 538,91 грн., поза межами господарської діяльності платника податку, в зв`язку з відсутністю залишків незавершеного виробництва кукурудзи станом на 31.12.2022 року по рахунку КТ 2311 «Витрати поточного року».
Перевіряючі дійшли висновку, що в порушення п.198.5 ст. 198 ПКУ, позивачем неправомірно було занижено задекларовані показники у рядку 4 Декларації всього в сумі 807 076,00 грн. в т.ч. за грудень 2022 року в сумі 807 076,00 грн., тобто в частині використання матеріальної складової товарів/робіт/послуг, придбаної з податком на додану вартість, яку в бухгалтерському обліку відображено методом подвійного запису на кореспондуючих рахунках ДТ 271 «Продукція рослинництва» та КТ 2311 «Витрати поточного року» всього в сумі 4 391538,91 грн., в зв`язку з відсутністю залишків незавершеного виробництва кукурудзи станом на 31.12.2022 року по рахунку КТ 2311 «Витрати поточного року».
Як вбачається з Акту, підприємству ФГ «ОСОБА_2» було надано запити від 14.02.24 б/н щодо надання пояснень щодо становлених порушень. На запит платником надано відповідь від 16.02.2024 року, в якій, зокрема, зазначено, що «…Загалом урожай кукурудзи 2022 року склав 4 225,732 тн, або 42 257,32 ц на площі 531,48 га., що відображено у звіті 29-сг за 2022 рік.
Оригінали ТТН та реєстри відправки зерна з поля (форма №77) за 2022 р, 2023р. по збору урожаю 2022 року, обороти по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за 2022р., січень 2023р. були надані своєчасно та в повному обсязі в ході проведення перевірки; в наданих ОСВ по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за 2022 рік кількість зібраного урожаю кукурудзи складає 1 542 тн. (Дт 271 «Продукція рослинництва» Кт 2311 «Витрати поточного року»), а не 3 343,2 тн, як це вказано в запиті від 12.02.2024, та не 2 642,712 тн, як це вказано в запиті від 14.02.2024.
При цьому, Вами не взято до уваги взагалі, що в наданій ОСВ по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за січень 2023 року кількість зібраного урожаю кукурудзи 2022 року складає 2 683,732 тн.
Таким чином, в бухгалтерському обліку відображено оприбуткування кукурудзи урожаю 2022 року: 2022 рік - 1 542 тн., січень 2023 рік - 2 683,732 тн., що повністю співпадає з наданими реєстрами відправки зерна з поля (форма № 77).
Загальний урожай кукурудзи 2022 року складає 4 225,732 тн., що також повністю відповідає річній формі 29 - сг.
Таким чином, відсутність Дт сальдо на рахунку 231 по номенклатурі кукурудза ніяким чином не може свідчити про висновок, який хибно зроблено в запиті від 14.02.2024 року, про те що: «В разі списання самостійного виготовленої готової продукції у зв`язку з неможливістю її використання у господарській діяльності платник податку зобов`язаний нарахувати ПЗ відповідно до п. 198.5 ІІК, а саме виходячи з вартості товарів/послуг, придбаних із ПДВ і частково або повністю використаних для виробництва такої продукції».
Проведеною перевіркою, відповідно до наданих до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, а саме, оборотів рахунку по 2311 «Виробництво» було встановлено, що підприємством у 2020 році по сільськогосподарським культурам: «ріпак» понесено витрат в розмірі 15 486 521,76 грн.; «Соняшник» понесено витрат в розмірі 8 408 437,33 грн.
Зібраний врожай оприбутковано наступним чином (ДТ 271 КТ 2311) всього в сумі 21 080 791,05 грн.: «ріпак» в розмірі 13 411 980грн.; «Соняшник» в розмірі 7 668 811,05 грн.
Загиблий врожай списано наступним чином (Дт 997 КТ 2311) всього в сумі 2 582790,12 грн.: «ріпак» в розмірі 2 074 541,76грн.; «Соняшник» в розмірі 508 248,36 грн.
Проведеною перевіркою, відповідно до наданих до перевірки регістрів бухгалтерського обліку, а саме, оборотів рахунку по 2311 «Виробництво» встановлено, що підприємством у 2021 році по сільськогосподарським культурам: «Ріпак озимий» понесено витрат в розмірі 9 558 797,48 грн.
Зібраний врожай оприбутковано наступним чином (ДТ 271 КТ 2311) всього в сумі 8 203 512,41 грн.: «Ріпак озимий» в розмірі 8 203 512,41 грн.
Загиблий врожай списано наступним чином (ДТ 997 КТ 2311) всього в сумі 1 355 285,07 грн.: «Ріпак озимий» в розмірі 1 355 285,07 грн.
В Акті первіряючі посилаються на те, що у разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування, не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю. Тому в податковому періоді, коли відбудеться таке списання, відповідно до п. 198.5 Кодексу, господарству потрібно нарахувати податкові зобов`язання за товари/послуги, які були придбані для вирощування загиблих посівів та ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту. При цьому база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання таких товарів.
Перевіряючими аналізом рахунку 2311 за 2020 р. було встановлено, що підприємством: в червні 2020р. віднесено на рахунок 977 (Дт 977 Кт 2311) суму 2 582 790,12 грн. та відповідно до АС «Архів електронної звітності» підсистеми - єдиний реєстр податкових накладних виписані «компенсуючи» податкові накладні, як «умовне постачання товарів/послуг, використаних в операціях, не пов`язаних з господарською діяльністю підприємства, у зв`язку з загибеллю посівів». Суму ПДВ включено до складу податкових зобов`язань за червень 2020 року в сумі 35 386,96 грн. Різниця нарахування «компенсуючих ПЗ» між даними перевірки та даними платника по повторювальним витратам склала 481 171,06 грн (Дт 977 Кт 641) в червні 2020р.
В Акті було зазначено, що до перевірки разом з відповіддю від 16.02.24 №б/н на запит від 14.02.24 №б/н було надано належним чином завірені бухгалтерська довідка по списанню витрат та нарахуванню компенсуючи податкових зобов`язань при загибелі посівів ріпаку озимого №1, бухгалтерська довідка по списанню витрат та нарахованню компенсуючи податкових зобов`язань при загибелі посівів соняшнику №2, бухгалтерська довідка по списанню витрат та нарахуванню компенсуючи податкових зобов`язань при загибелі посівів ріпаку озимого №3. В зазначених довідках відсутня дата, підпис посадових осіб, що не відповідяють первинним документам. Таким чином, ФГ «ОСОБА_2» було порушено п. 2 ст. 9 Закону України від 16.07.99р. 996-ХІV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (із змінами та доповненнями) та п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995р. № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції У країни 5 червня 1995 р. за №168/704.
Також, як вбачається з Акту від 23.02.2024р., аналізом рахунку 2311 за 2021р перевіряючими було встановлено, що підприємством: в травні 2021р. віднесено на рахунок 977 (Дт 977 Кт 2311) суму 1355285,07 грн. та відповідно до АС «Архів електронної звітності» підсистеми - єдиний реєстр податкових накладних виписані «компенсуючи» податкові накладні, як «умовне постачання товарів/послуг, використаних в операціях, не пов`язаних з господарською діяльністю підприємства, у зв`язку з загибеллю посівів».
Суму ПДВ включено до складу податкових зобов`язань за травень 2021 року в сумі 271 057 грн.
Тобто, по витратам, понесеним у зв`язку з загибеллю врожаю у травні 2021 р., підприємством нараховано «компенсуючи податкові зобовязання» в повному обсязі, а по витратам, понесеним у червні 2020 року, підприємством нараховано «компенсуючих» податкових зобов`язань лише в розмірі 35 386,96грн.
Враховуючи вищезазначене, перевіряючі дійшли висновків, що ФГ «ОСОБА_2» в порушення п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ зі змінами та доповненнями (в редакції, що діяла на момент вчинення правопорушення), було занижено податкові зобов`язання з ПДВ на загальну суму 481 171,00 грн., в тому числі за червень 2020 року - 481 171,00 грн.
Також, як зазначено в Акті, в порушення п.198.5 ст.198 Податкового кодексу України, ФГ «ОСОБА_2» було занижено показник у рядку 4.1 (колонка Б) та, як наслідок, показник 9 (колонка Б) Декларації з ПДВ на загальну суму1 288 247,00 грн., в тому числі червень 2020 року в сумі 481 071,00 грн., грудень 2022 року - 807 076,00 грн.
Також, зі змісту Акту слідує, що податковий орган поставив під сумнів реальність господарських операцій ФГ «ОСОБА_2» із контрагентами ТОВ «Перфора», ТОВ «Будівельна компанія «Консул», ТОВ «СК Маестро» та ТОВ «Січенергопром».
В Акті щодо господарських операцій ФГ «ОСОБА_2» із контрагентами ТОВ «Перфора», ТОВ «Будівельна компанія «Консул», ТОВ «СК Маестро», зокрема, зазначено, що недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права в формуванні цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. Надані до перевірки акти здачі-прийнятгя робіт не містять ані детального змісту, ані обсягу наданих послуг, ані витраченого часу на надання вказаних послуг, тому такі послуги не дають можливості встановити пов`язаність із господарською діяльністю ФГ «ОСОБА_2» та доцільність їх отримання. Надані до перевірки звіти про виконання процедур щоквартально повністю дублюють дані, не розкриваючи їх змісту.
Щодо господарських операцій позивача з ТОВ «Січенергопром», в Акті перевіряючими було, зокрема, зазначено, що ТОВ «Січенергопром» не є імпортером та виробником товарів, реалізованих ФГ «ОСОБА_2». В ході проведення аналізу взаємовідносин між ФГ «ОСОБА_2» та ТОВ «Січенергопром» з метою визначення походження придбаного товару шафа МСС, шафа ЩСА, шафа PLC, відповідно до інформаційних баз контролюючих органів та Єдиного реєстру податкових накладних не встановлено придбання реалізованих товарів. Тобто, у ТОВ «Січенергопром» є ознака штучного характеру оформленого договору, мета укладання якого - формування документообігу по нереальній господарській операції. Зазначено про відсутність у постачальників джерела первинного походження товарів, тому, не існує дійсної можливості набуття їх у власність ФГ «ОСОБА_2», а тому, відсутній факт володіння відповідним активом та розпорядженням ним у ФГ «ОСОБА_2», що свідчить, на думку перевіряючих, про відсутність наміру отримання доходу, а здійснення лише документального оформлення господарських операцій, які не здійснювались.
Також, в Акті було вказано про те, що в перевіряємому періоді ТОВ «Січенергопром» було виписано в адресу ФГ «ОСОБА_2» наступні податкові накладні (зареєстровані в ЄРПН): № 1 від 01.06.21, № 2 від 19.08.21, № 5 від 16.12.21, № 6 від 20.12.21 - номенклатура товарів/послуг - електромонтажні роботи «Монтаж мереж електропостачання, електроосвітлення та АСУ елеватора, розташованого за адресою: Новомосковський район, с. Спаське, вул Степова , буд 1» згідно з договором підряду № 17052021 від 17.05.2021р.
Також зазначено, що електромонтажні роботи виконувались виключно в грудні 2021 року. Проведеним аналізом даних податкової звітності ТОВ «Січенергопром» за грудень 2021 року було встановлено, що відповідно до додатку 4ДФ до податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб за 4 квартал 2021 року на підприємстві рахується 16 робітників. Відповідно до наданих до перевірки актів приймання виконаних будівельних робіт за грудень 2021 року (форма КБ-2) загальна трудомісткість (витрати труда робітників-будівельників на обсяг робіт) складає 7 273,26 люд.*год.( 7111,06+162,2). Тобто, на думку перевіряючих, на виконання робіт з монтажу мереж електропостачання, електроосвітлення та АСУ елеватора в грудні 2021 року необхідно залучити робітників у кількості 42 чоловік, при 8 годинному робочому дні (7 273,26люд.*год./8 год./22 робочі дні). На думку перевіряючих, для виконаня ТОВ «Січенергопром» зазначеного обсягу робіт в грудні 2021 року недостатньо 16 робітників, при цьому, відповідно до ЄРПН останнім не залучались субпідрядні організації для надання наведених вище послуг. Описані факти свідчать про відсутність наміру отримання доходу, а здійснення лише документального оформлення господарських операцій, які не здійснювались. Перевіряючі дійшли висновку, що фактично роботи по монтажу мереж електропостачання, електроосвітлення та АСУ елеватора ТОВ «Січенергопром» за актами, виписаними в грудні 2021 року (ф.№КБ-2в) на замовлення ФГ «ОСОБА_2», не виконувались у грудні 2021 року, надані ФГ «ОСОБА_2» первинні документи, не опосередковувалися реальним рухом активів між ФГ «ОСОБА_2» та ТОВ «Січенергопром».
З Акта також вбачається, що ТОВ «Січенергопром» задіяне в схемах формування технічних податкових зобов`язань контрагентам-покупцям, в т.ч. за рахунок «підміни» придбаних та реалізованих робіт (послуг), товару по ланцюгу постачання товарів (робіт, послуг). Тобто, ТОВ «Січенергопром» створено з метою лише оформлення документообігу господарських операцій, а не їх фактичного проведення, та з метою мінімізації сплати податків іншим підприємствам.
Враховуючи наведене, перевіряючі дійшли висновку, що первинні документи, складені за результатом господарських операцій по відповідним договорам не підтверджують фактичне виконання контрагентами та ФГ «ОСОБА_2» наданих послуг, а також не підтверджують їх належність до господарської діяльності ФГ «ОСОБА_2», доцільність укладання відповідних договорів та зв`язок з господарською діяльністю ФГ «ОСОБА_2», що свідчить про відсутність наміру отримання доходу, а здійснення лише документального оформлення господарських операцій, які не здійснювались.
На підставі такого висновку контролюючий орган наступним чином обумовлює донарахування податку на додану вартість:
- «З огляду на вищевказане, в порушення п.198.1., п.198.2.,198.5., 198.6. ст.198 ФГ «ОСОБА_2» по взаємовідносинам з ТОВ «Маестро» завищено суму податкового кредиту в розмірі 166 667, 00 грн. (з урахуванням періодів включення до податкових декларацій з ПДВ та уточнюючих розрахунків), в т.ч. за липень 2021 року в сумі 167, 00 грн. та серпень 2021 року 166 500 грн.»;
- «З огляду на вищевказане, в порушення п.198.1., п.198.2.,198.5., 198.6. ст.198 ФГ «ОСОБА_2» по взаємовідносинам з ТОВ «Префора» завищено суму податкового кредиту в розмірі 2 170 876, 00 грн. (з урахуванням періодів включення до податкових декларацій з ПДВ та уточнюючих розрахунків), в т.ч. квітень 2021 року в сумі 66 666, 67 грн., травень 2021 в сумі 25 833, 33 грн., червень 2021 в сумі 333 333, 33 грн., липень 2021 в сумі 267 566,6 грн., серпень 2021 в сумі 216 666, 65 грн., вересень 2021 в сумі 233 333, 34 грн., жовтень 2021 в сумі 329 593, 74 грн., листопад 2021 в сумі 333 333, 33 грн., грудень 2021 в сумі 166 666, 67 грн., липень 2022 в сумі 197 882 грн.»;
- «З огляду на вищевказане, в порушення п.198.1., п.198.2.,198.5., 198.6. ст.198 ФГ «ОСОБА_2» по взаємовідносинам з ТОВ БК «Консул» завищено суму податкового кредиту в розмірі 1 234 079, 34 грн. (з урахуванням періодів включення до податкових декларацій з ПДВ та уточнюючих розрахунків), в т.ч. за червень 2021 року в сумі 500 000, 00 грн., липень 2021 року в сумі 125 000 грн., серпень 2021 року 125 000 грн., вересень 2021 року - 116 266, 67 грн., жовтень 2021 року - 295 061, 09 грн., листопад 2021 року - 49 421, 97 грн., грудень - 23 330, 00 грн»;
- «З огляду на вищевказане, в порушення п.198.1., п.198.2.,198.5., 198.6. ст.198 ПКУ ФГ «ОСОБА_2» по взаємовідносинам з ТОВ «Січенергопром» завищено суму податкового кредиту в сумі 682 734, 02 грн. (з урахуванням періодів включення до податкових декларацій з ПДВ та уточнюючих розрахунків), в т.ч. червень 2021 року в сумі 400 000, 00 грн., серпень 2021 року - 96 902, 71 грн., грудень 2021 року - 185 831, 31 грн.».
Таким чином, згідно з висновками акту первірки, встановлені наступні порушення:
- п.п.14.1.36. п.14.1. ст.14, п.189.1. ст.189, п.198.1., п.198.2., п.198.3., «г» п.п. 198.5., п.198.6. ст.198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) встановлено завищення від`ємного значення з ПДВ всього в сумі 2 425 250 грн., в т.ч. за грудень 2022 року в сумі 2 425 250 грн. та неправомірне заниження податку на додану вартість всього в сумі 3 107 474 грн., у тому числі: за червень 2020 в сумі 481 171 грн., квітень 2021 в сумі 66 667 грн., травень 2021 - 25 833 грн., жовтень 2021 - 940 797 грн., грудень 2021 - 394 571 грн., січень 2022 - 1 198 435 грн., в результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в п.п.3.1.2.1. «Податкові зобов`язання», 3.1.2.2. «Податковий кредит» розділу ІІІ акту перевірки;
- п.120-1.2. ст.120-1, п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України буде застосовано штрафну санкцію за не реєстрацію податкових накладних;
- п.п.16.1.4. п.16.1. ст.16, п.57.1. ст.57, п.п.168.1.2. п.168.1. ст.168, п.п.176.2. «а» п.176.2. ст. 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині несвоєчасної сплати податку на доходи фізичних осіб за вересень 2022 року на загальну суму 4 424, 58 грн.;
- п.п.16.1.4. п.16.1. ст.16, п.57.1. ст.57, п.п.168.1.2. п.168.1. ст.168, п.п. 176.2. «а» п.176.2. ст. 176, п.п.1.4., п.п.1.5., п.п.1.6. п.16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) в частині несвоєчасної сплати військового збору за вересень 2022 року на загальну суму 737, 44 грн.
На підставі зазначеного Акту Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкові повідомлення-рішення:
Не погодившись із рішеннями, вважаючи їх протиправними, позивач звернувся із цим позовом до суду.
Вирішуючи заявлений спір по суті, суд зазначає наступне.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.
За правилами пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті 198 ПК України).
Пунктом 198.5 ст. 198 Кодексу передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН у терміни, встановлені ПКУ для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до ст. 196 Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197, підрозд. 2 розд. XX Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 Кодексу та операцій, передбачених п. 197.11 ст. 197 Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ст. 189 Кодексу).
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно з абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Отже, право на нарахування податкового кредиту при придбанні товару (послуг) виникає у платника податків, якщо таке придбання здійснюється з метою використання їх в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку, при цьому до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів, а підставою для нарахування податкового кредиту є видана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна із заповненням всіх обов`язкових реквізитів.
За приписами пункту 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Крім того, пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.
Пунктом 85.4 статті 85 ПК України передбачено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
Згідно із частинами першою - третьою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена підпунктом 1.2 пункту 1, підпунктом 2.1 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 з наступними змінами та доповненнями (далі - Положення №88), згідно з якими первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.
Відповідно до пункту 2.4 Положення №88, первинні документи (на паперових і машинолічильних носіях інформації) для надання їм юридичної сили і доказовості повинні мати такі обов`язкові реквізити: назва підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), код форми, дата і місце складання, зміст господарської операції та її вимірники (у натуральному і вартісному виразі), посади, прізвища і підписи осіб, відповідальних за дозвіл та здійснення господарської операції і складання первинного документа.
Забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам (підпункти 2.15, 2.16 пункту 2 Положення №88).
При цьому, податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Таким чином, будь-які документи (у тому числі, договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством. Тобто для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту (податкових зобов`язань).
Така правова позиція викладена у постановах Верховного Суду України від 27 жовтня 2015 року №21-1555а15 та від 22 вересня 2015 року №21-1526а15 та узгоджуються з правовим висновком у постанові Верховного Суду від 20 лютого 2018 року у справі №814/328/15.
Аналіз вказаних нормативно-правових актів дає підстави дійти таких висновків.
Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та витрат.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку. При цьому, кожна з вказаних вище обставин не може бути самостійним беззаперечним свідченням (доказом) відсутності реального характеру господарських операцій, проте наявність таких обставин в сукупності, що має бути встановлено судом, може свідчити на користь висновку про неможливість фактичного проведення (вчинення) господарських операцій.
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.
У свою чергу, обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість сформованих витрат та податкового кредиту первинними документами покладається на платника-покупця товарів (робіт, послуг), оскільки саме він виступає суб`єктом, який використовує при обчисленні кінцевої суми податку, що підлягає сплаті до бюджету, суму податкового кредиту з ПДВ, визначену постачальником, та зменшує оподатковуваний дохід на вартість товарів (робіт, послуг), визначену продавцем.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, враховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
З урахуванням наведених норм чинного законодавства та доводів відповідача, судом при розгляді справи підлягають з`ясуванню обставини щодо реального здійснення позивачем господарських операцій з його контрагентами за відповідні періоди, в які було задекларовано податковий кредит.
Так, перевіркою встановлено, що ФГ «ОСОБА_2» використання матеріальної складової товарів/робіт/послуг придбаних з податком на додану вартість, яку в бухгалтерському обліку відображено методом подвійного запису на кореспондуючих рахунках ДТ 271 «Продукція рослинництва» та КТ 2311 «Витрати поточного року» всього в сумі 4 391 538,91 грн. поза межами господарської діяльності платника податку, в зв`язку з відсутністю залишків незавершеного виробництва кукурудзи станом на 31.12.2022 року по рахунку КТ 2311 «Витрати поточного року».
При цьому, в п.3.2. акту перевірки контролюючим органом вказано, що: «…У разі списання загиблих посівів витрати на їх вирощування не можуть вважатися такими, що пов`язані з господарською діяльністю. Тому в податковому періоді, коли відбудеться таке списання, відповідно до п. 198.5 Кодексу господарству потрібно нарахувати податкові зобов`язання за товари/послуги, які були придбані для вирощування загиблих посівів та ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту. При цьому база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання таких товарів.
Вирощування сільгоспкультур, які загинули (озимий ріпак), не спрямоване на отримання доходу, а тому така діяльність не визнається господарською діяльністю відповідно до пп. 14.1.36 ст. 14 ПКУ». ... А значить, сільгосппідприємство повинно нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ згідно з п. 198.5 ст. 198 ПКУ за товарами/послугами, необоротними активами, які були використані при вирощуванні посівів…»
Однак суд не погоджується з такими доводами податкового органу, адже фактичне отримання доходу не може вважатись основним критерієм для віднесення понесених платником податків витрат до витрат, що вважаються здійсненими в межах господарської діяльності. Підприємницька діяльність, зокрема у сільськогосподарській сфері, пов`язана з певними ризиками, в тому числі, втрати посівів з об`єктивних причин, що не залежать від волі платника податків (зокрема, несприятливих погодних умов). Відтак, витрати, понесені підприємством у зв`язку з організацією таких посівів, слід вважати частиною господарської діяльності.
Так, у силу абзацу першого пункту 8.2 Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 №132, витрати на обробіток площ, на яких повністю загинув урожай внаслідок стихійного лиха, списуютьсяяк надзвичайні втрати. При пересіві повністю загиблих посівів сума витрат становитиме вартість насіння, витрати на передпосівний обробіток ґрунту, посів та інші роботи, які виконуються знову при пересіві новою культурою (повторювані витрати). Всі інші суми витрат на лущення стерні, підняття зябу і снігозатримання, вартість добрив та витрачені на їх внесення суми тощо, тобто (неповторювані витрати) списуються в розрізі статей на пересіяну культуру.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.
Визначення первинних документів міститься також і в п. 2.1 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 р. № 88: «Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи».
Згідно з п.8 «Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку», затверджених Наказом Міністерства фінансів України 29.12.2000 № 356, господарські операції відображаються в облікових регістрах під час надходження первинних документів або підсумками за місяць, в залежності від характеру і змісту операцій. Інформація до облікових регістрів переноситься після перевірки первинних документів за формою та змістом.
Підсумкові записи в журналах звіряються з даними первинних документів, які були підставою для записів, та з відомостями.
Відтак, саме первинні документи є підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій.
Під час судового розгляду встановлено, що позивачем до перевірки були надані первинні документи, що фіксують операції зі збору врожаю кукурудзи протягом жовтня - грудня 2022 рр. та січня 2023 р., що також підтверджується поясненнями позивача №б/н від 14.02.2024, 16.02.2024.
Так, судом з матеріалів справи встановлено та не спростовано представником відповідача, що згідно з реєстрами відправки зерна з поля (форма №77), збір позивачем врожаю кукурудзи 2022 року відбувався в наступних періодах: 2022 рік - 1542,00 тн, 2023 рік - 2 683,732 тн.
Зазначена сільгосппродукція була відображена на регістрах бухгалтерського обліку про рахунку 271 «Продукція рослинництва» у відповідних періодах.
Оригінали товарно-транспортних накладних (ТТН), реєстри відправки зерна з поля (форма №77) за 2022р. та 2023р. по збору кукурудзи врожаю 2022р., 2023 р., обороти по рахунку 271 «Продукція рослинництва» за 2022р., січень 2023р. були надані в ході перевірки своєчасно та в повному обсязі.
Із встановлених судом обставин слідує, що твердження податкового органу щодо заниження податкових зобов`язань за товарами/послугами, у разі відсутності сальдо по бухгалтерському рахунку 231 «Витрати поточного року» по кукурудзі є безпідставними.
Під час проведення перевірки посадовим особам контролюючого органу були надані акти обстеження посівів сільськогосподарських культур від 15.06.2020 року, 05.05.2021 року, в яких зазначено, що комісія у складі голови ФГ «ОСОБА_2» ОСОБА_2 , головного агронома ФГ «ОСОБА_2» ОСОБА_3 , депутата Перещепинської ОТГ, голови АФЗУ Новомосковського району ОСОБА_4 провели обстеження посівів соняшника в результаті чого були встановлені наступні наслідки:
- акт від 15.06.2020 року - в результаті обстеження комісією встановлено, що внаслідок несприятливих умов, а саме заморозків, які виникли неодноразово, відбулася повна загибель посівів озимого ріпаку на площі 208 га;
- акт від 15.06.2020 року - в результаті обстеження комісією встановлено, що внаслідок несприятливих умов, а саме заморозків, які виникли неодноразово, відбулася повна загибель посівів соняшника на площі 92 га;
- акт від 15.06.2020 року - в результаті обстеження комісією встановлено, що внаслідок після дії гербіциду від внесення на попередню культуру, відбулася часткова загибель посівів соняшнику на площі 42 га;
- акт від 05.05.2021 року - в результаті обстеження комісією встановлено, що внаслідок засушливої погоди в осені 2020 року та різких перепадів температур навесні 2021 року, відбулася часткова або повна загибель посівів озимого ріпаку на площі 278 га.
Також, до матеріалів справи позивачем було долучено довідку Дніпропетровського регіонального центру з гідрометеорології про несприятливі погодні умови за даними метеостанції Губиниха Новомосковського району Дніпропетровської області від 20.05.2024 №994-04-053/994-04, якою підтверджуються несприятливі погодні умови у період 2020-2021 рр. на Дніпропетроіщині, та які спричинили загибель врожаю.
При цьому, як вже зазначено вище, враховуючи приписи останнього абзацу п.198.5 ПК України - у разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку - товариством прийнято рішення нарахувати компенсуючий ПДВ на загиблі посіви внаслідок пошкодження гризунами (суб`єктивна причина загибелі) та списати посіви озимого ріпаку знищенні вимерзанням (об`єктивний фактор усунути чи запобігти настанню якого товариство в будь-якому випадку не мало можливості) без нарахування компенсуючого ПДВ.
Викладене вище підтверджує неправомірність висновку відповідача про заниження податкових зобов`язань з ПДВ як «різниця нарахування «компесуючих ПЗ» між даними перевірки та даними платника по повторювальним витратам» на загальну суму - 481 171,06, в тому числі за червень 2020 року - 481 171,06.
При цьому, суд зазначає, що за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб , фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом економічної діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису) бобових культур і насіння олійних культур.
В охопленому перевіркою періоді ФГ «ОСОБА_2» отримувало дохід від здійснення саме такого основного виду господарської діяльності та всі витрати, які понесло в охопленому перевіркою періоді, були прямо пов`язані з вирощуванням сільськогосподарських культур (в тому числі, але не виключно, витрати по придбанню насіння, міндобрив, заходів захисту рослин, по придбанню запчастин до сільськогосподарської техніки тощо).
Суд зазначає, що отримання доходу не може вважатись основним критерієм для віднесення понесених платником податків витрат до витрат, що вважаються здійсненими в межах господарської діяльності. Основним критерієм для віднесення діяльності до господарської у розумінні пп. 14.1.36 п. 14.1 ст.14 ПК України є зв`язок з виробництвом, спрямованим на отримання доходу. Підприємницька діяльність, зокрема, у сільськогосподарській сфері, пов`язана з певними ризиками, в тому числі, втрати посівів з об`єктивних причин, що не залежать від волі платника податків (зокрема, несприятливих погодних умов).
Відтак, витрати, понесені позивачем у зв`язку з організацією таких посівів, слід вважати частиною господарської діяльності.
З огляду на викладене, висновки відповідача про порушення позивачем вимог п.198.5 ст. 198 ПК України та заниження податкових зобов`язань з ПДВ, у зв`язку з ненарахуванням податкових зобов`язань на товари/послуги, які були придбані і використані на вирощування посівів, які загинули, є помилковими.
Аналогічний висновок правового застосування положень пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 та п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України щодо віднесення понесених платником податків витрат до витрат, що вважаються здійсненими в межах господарської діяльності, які були придбані для вирощування загиблих посівів та ПДВ із вартості яких було включено до податкового кредиту - міститься в постановах Верховного Суду від 09.12.2020 року у справі №460/212/19, від 31.05.2023 року по справі №808/325/17.
Щодо тверджень контролючого органу стосовного того, що якщо в бухгалтерському обліку на кінець 2022 року немає незавершеного виробництва на рах.231 по номенклатурі кукурудза, то врожай кукурудзи 2022 року, який збирали в січні 2023 р., це врожай, який був зібраний не в господарській діяльності, то суд звертає увагу на те, що відсутність незавершеного виробництва на рах.231 впливає на коректний розрахунок собівартості готової продукції. Відсутність незавершеного виробництва на рах. 231 не впливає на «вхідний» ПДВ по насінню, добриву, засобів захисту рослин (ззр), які були використані при вирощуванні врожаю кукурудзи 2022 року.
Податковим кодексом не встановлено залежність нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, від факту відсутності залишків незавершеного виробництва на рах. 231.
Окремо суд звертає увагу на те, що в законодавстві відсутня методика розрахунку матеріальної складової, використаної не в господарській діяльності при вирощуванні сільськогосподарської продукції, яка б була зареєстрована в Міністерстві юстиції України. Тому, розрахунок контролюючого органу матеріальної складової, яка, на його думку, була використана по за межами господарської діяльності, не базується на вимогах Закону.
Під час судового розгляду було встановлено, що кукурудза врожаю 2022 року, в тому числі і та, яка була зібрана у січні 2023 року, була реалізована наступним контрагентам ТОВ СП «НІБУЛОН», ТОВ «Агрофірма «Дніпропетровська», ТОВ «ІНТЕРСТАРЧ УКРАЇНА», ТОВ «СОЛАГРО», ТОВ «МАРГАНЕЦЬКА ПТАХОФАБРИКА», ТОВ «ДІЛЕКС ТРЕЙД», ТОВ «ГЕРМЕС-ТРЕЙДІНГ», ТОВ «Фермірів та приватних землевласників», що підтверджується долученими до матеріалів справи копіями актів списання насіння, добрива, засоби захисту рослин на вирощування кукурудзи врожаю 2022 року; товарно-транспортних накладних і реєстрів відправки зерна з поля (форма77) при зборі врожаю 2022 року за період жовтень 2022 року по січень 2023 року включно; видаткових накладних, товарно-транспортних накладних на реалізацію кукурудзи врожаю 2022 року у 2022 році, податкових накладних, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податквоих накладних по вказаним контрагентам, які були досліджені судом, та які підтверджують таку реалізацію кукурудзи господарством, тобто здійснення саме господарської діяльність, а не діяльність поза межами господарської діяльності.
В судовому засіданні 10.06.2024 року судом було постановлено викликати у якості свідка по справі головного інспектора ГУ ДПС у Дніпропетровській області - ОСОБА_6.
В судовому засіданні 14.06.2024 року було опитано свідка - ОСОБА_5 , який був залучений судом з власної ініціативи, який надав пояснення щодо первірки Фермерського господарства «ОСОБА_2».
Свідок ОСОБА_5 повідомив суд, що його сфера відповідальності - це перевірка податку на додану варнтість.
На питання представника відповідача: на підставі яких первинних документів і документів бухгалтерського обліку було встановлено використання у негосподарських операціях урожаю кукурудзи за 2022 рік? - повідомив: на підставі звіту 29-СГ, відомостей журналу ордеру «Втрати поточного року» та інших документів. Також повідомив, що в матеріальну складову входили такі показники як добрива, насіння, засоби захисту рослин, проте, до уваги не взято пальне, оскільки його не побачили згідно з документацією.
На питання головуючого: який нормативний акт використовується при розрахунку матеріальної складової? - свідок надати відповідді не зміг..
Також, свідок в судовому засіданні пояснив, що кукурудза позивачем була зібрана згідно з первинними документами та п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку позивачем не було порушено.
На питання представника відповідача: яким чином розраховувався показник загибелі врожаю? - свідок пояснень не надав.
Відтак, на підставі наведенного, суд дійшов висновку про неправомрінсть нарахування контролюючим органом компенсуючого ПДВ в сумі 807 076,00 грн. та про порушення позивачем ст. 198.5 ПКУ.
Стосовно взаємовідносин позивача з контрагентами ТОВ «СК Маестро» ТОВ «Префора», ТОВ БК «Консул», ТОВ «Січенергопром», суд вважає на необхідне зазначити наступне.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Згідно зі статтею 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 996-XIV), первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналіз наведених норм свідчить на користь висновку про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.
В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю.
Так, судом з матеріалів справи встановлено взаємовідносини ФГ «ОСОБА_2» з наступними контрагентами, які надавали будівельно-монтажні послуги:
- ТОВ «СК Маестро», з яким ФГ «ОСОБА_2» був укладений Договір підряду № СК-2907/1 від 29.07.2021 року на виконання робіт по монтажу обладнання та металоконструкцій на об`єкті за адресою: с. Спаське, Новомосковський район, Дніпропетровська область. Вартість робіт складає 1 000 000 грн., у т.ч. ПДВ - 166 666, 67 грн.;
- ТОВ «Префора», з яким ФГ «ОСОБА_2» був укладений Договір підряду № 25/02-Р від 23.03.2021 року на виконання комплексу будівельних робіт «Будівництво комплексу сушки, зберігання та перевалки зерна потужністю 16 тис. тонн» за адресою: с. Спаське, Новомосковський район, Дніпропетровська область;
- ТОВ «Будівельна компанія «Консул», з яким ФГ «ОСОБА_2» був укладений Договір № 01/09-21 від 01.09.2021 року на виконання робіт монтажу технологічного обладнання на об`єкті будівництва «Будівництво комплексу сушки, зберігання та перевалки зерна потужністю 16 тис. тонн» за адресою: с. Спаське, Новомосковський район, Дніпропетровська область;
- ТОВ «Січенергопром», з яким ФГ «ОСОБА_2» був укладений Договір підряду № 17052021 від 17.05.2021 року на виконання монтажу мереж електропостачання, електроосвітлення та АСУ елеватора, розташованого за адресою: Новомосковський район, С. Спаське, вул. Степова, 1.
Під час судового розгляду судом встановлено, що виконання робіт по монтажу обладнання та металоконструкцій на об`єкті за адресою: с. Спаське, Новомосковський район, Дніпропетровська область згідно з Договором підряду № СК-2907/1 від 29.07.2021 року підтверджується долученими до матеріалів справи та дослідженими судом документами бухгалтерського та податкового обліку, а саме, Договором підряду № СК-2907/1 від 29 липня 2021, Додатком №1 до Договору підряду № СК-2907/1 від 29 липня 2021 року, Актм надання послуг підряду №4 від 22.11.2021, Карткою рах.631 за січень 2017р.-грудень 2022р., платіжними інструкціями № 806 від 06 серпня 2021р., № 744 від 30 липня 2021р.
Виконання комплексу будівельних робіт «Будівництво комплексу сушки, зберігання та перевалки зерна потужністю 16 тис. тонн» за адресою: с. Спаське, Новомосковський район, Дніпропетровська область згідно з Договором підряду № 25/02-Р від 23.03.2021 року, підтверджується долученими до матеріалів справи Договором підряду № 25/02-Р від 23 березня 2021року, Актом виконаних робіт № 1, Актом виконаних робіт № 2, Карткою рах.631 за січень 2017р.- Грудень 2022р., платіжними інструкціями: № 260 від 16 квітня 2021р., № 354 від 17 травня 2021р., № 360 від 19 травня 2021р., №386 від 24 травня 2021р., № 417 від 01 червня 2021р., № 418 від 02 червня 2021 р., № 438 від 03 червня 2021р., № 444 від 04 червня 2021р., № 502 від 15 червня 2021р., № 567 від 01 липня 2021р., № 568 від 01 липня 2021р., № 640 від 16 липня 2021р., № 641 від 16 липня 2021р., № 643 від 16 липня 2021р., № 642 від 16 липня 2021р., № 769 від 04 серпня 2021р., № 800 від 06 серпня 2021р., № 801 від 06 серпня 2021р., № 802 від 06 серпня 2021р., № 803 від 06 серпня 2021р., № 866 від 12 серпня 2021р., № 1050 від 03 вересня 2021р., № 1163 від 21 вересня 2021р., № 1281 від 08 жовтня 2021р., № 1345 від 20 жовтня 2021 р., № 1393 від 28 жовтня 2021 р., № 1504 від 17 листопада 2021р., № 1498 від 16 листопада 2021р., № 1508 від 25 листоада 2021р., №1565 від 08 грудня 2021 р., № 158 від 26 грудня 2022р.
Виконання робіт монтажу технологічного обладнання на об`єкті будівництва «Будівництво комплексу сушки, зберігання та перевалки зерна потужністю 16 тис. тонн» за адресою: с. Спаське, Новомосковський район, Дніпропетровська область згідно з Договром № 01/09-21 від 01.09.2021 року, підтверджується долученими до матеріалів справи та дослідженими судом Договором підряду № 27/05-21 від 27 травня 2021 року, Додатком №1 до Договору № 27/05-21 від 27 травня 2021 року, Додатковою угодою №1 від 20 жовтня 2021р., Додатком № 1 до Додаткової угоди №1 від 20 жовтня 2021р., до Договору № 27/05-21 від 27 травня 2021 року, Додатковою угодою № 2 від 01 листопада 2021р., Додатком №1 до Додаткової угоди №2 від 01.11. 2021р., до Договору № 27/05-21 від 27 травня 2021 року, Додатком №1 до Додаткової угоди №3 від 29.11.2021р., до Договору № 27/05-21 від 27 травня 2021 року, Додатковою угодою № 3 від 29 листопада 2021р., Актом №189 від 31 липня 2021р., Актом № 190 від 31 серпня 2021р., Актом № 191 від 22 вересня 2021р., Актом № 232 від 20 жовтня 2021р., Актом №263 від 10 листопада 2021р., Рахунком № 316 від 01 листопада 2021р., Актом № 308 від 16 грудня 2021р., Рахунком № 384 від 16 грудня 2021р., Договором підряду №01/09-21 від 01 вересня 2021 року, Актом № 262 від 10 листопада 2021р., видатковою накладною № 290 від 29 листопада 2021р., видатковою накладною № 291 від 29 листопада 2021р., видатковою накладною № 210 від 18 жовтня 2021р., платіжними інструкціями № 416 від 01 червня 2021 р., № 637 від 15 липня 2021 р., № 798 від 06 серпня 2021 р., № 1134 від 17 вересня 2021 р., № 1162 від 21 вересня 2021 р., № 1358 від 20 жовтня 2021 р., № 1359 від 20 жовтня 2021 р., № 1413 від 02 листопада 2021 р., № 1461 від 10 листопада 2021 р., № 1462 від 10 листопада 2021 р., № 1520 від 29 листопада 2021 р., № 1519 від 29 листопада 2021 р., № 1525 від 29 листопада 2021 р., № 1592 від 16 грудня 2021р., Карткою рахунку 631 за січень 2017 р. - грудень 2017 р.
Суд зазначає, що для віднесення платником податку до податкового кредиту суми податку на додану вартість необхідно підтвердити відповідними бухгалтерськими документами факти отримання товару/послуг та їх оплати, а також наявність мети отримання товару/послуг, пов`язаної із подальшим використанням отриманих товарів/послуг в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
На думку суду, подані позивачем для перевірки та до суду зазначені первинні документи відповідають загальним вимогам, визначеним статтею 9 Закону №996-XIV, та відсутні підстави ставити під сумнів їх справжність та достовірність відображених у них даних.
Також матеріалами справи підтверджено, позивач має в своїй власності та в користуванні техніку, обладнання, склади, а також всі необхідні виробничі потужності для здійснення власної господарської діяльності.
При вирішенні адміністративної справи №809/1337/17 (постанова від 04.09.2018) Верховним Судом було сформовану обов`язкову для врахування судами правову позицію, згідно з якою презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного. У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку. За змістом наведених норм, право платника податків на збільшення в податковому обліку сум податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податку у інших платників цього податку товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником-платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами згідно з п. 201.11 ст. 201 ПК України) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг). Оцінюючи докази, надані сторонами, суди повинні мати на увазі, що сам факт наявності у позивача податкових накладних та інших облікових документів, виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах, а також те, що для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту.
Судом під час судового розгляду було встановлено, первинні та зведені облікові документи ФГ «ОСОБА_2» відповідають вимогам, визначеним Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», складені на паперових носіях та мають всі необхідні реквізити, зміст та обсяг господарських операцій. Такі господарські операції підтверджують зміну активів позивача під час здійснення таких господарських операцій.
Суд зазначає, що жодних доказів, на які відповідач посилається в акті перевірки та які використав для формування висновків про сумнівність господарських операцій позивача та його контрагентів, за якими зменшено податковий кредит, суду не надано. Відповідачем не надано суду доказів встановлення порушення позивачем національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку при формуванні податкового кредиту не на підставі податкової накладної зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних. Також, відповідачем не надано доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій позивача цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих господарських операцій для її учасників, збитковості цих операцій, інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про їх фіктивність, а також те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами, цілями ділового характеру, а дії позивача та його контрагентів були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Щодо посилання відповідача на те, що в актах посівів ФГ «ОСОБА_2», що постраждали внаслідок несприятливих умов, відсутня дата складання акту, місце розташування земельних ділянок, а тому неможливо ідентифікувати коли знищено посіви та на яких територіях, то суд не приймає такі твердження до уваги, оскільки контролюючий орган, фактично, зазначає вимоги до таких актів без посилання на нормативно-правовий акт, на якому базуються такі вимоги контролюючого органу.
При цьому, суд звертає увагу представника відповідача, що в актах про часткову загибель урожаю вказано № поля, площа загиблої культури на цьому полі, місце розташування поля - Голубівський старостинський округ Перещепинської ОТГ. В усіх актах огляду полів в правому верхньому куті стоять дати (15.06.2020 р., 05.05.2021р.). Наявність дат в актах огляду полів зазначена також і в акті перевірки.
Також, суд заначає, що неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Аналогічного висновку дійшов Верховний Суд Касаційний адміністративний суд у своїй постанові від 16.10.2020 р. по справі № 810/4304/16.
Також Верховний Суд у постанові від 06 лютого 2018 року у справі 804/4940/14 зазначив, що відсутність у контрагентів позивача матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу), основні та транспортні засоби можуть перебувати в постачальника на праві оренди або лізингу.
При цьому, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).
Відповідач не надав доказів на підтвердження об`єктивної відсутності можливостей у контрагентів здійснення господарських операцій, або ж відсутності у нього можливостей залучити третіх осіб до виконання взятих на себе зобов`язань перед позивачем.
Відносини між учасниками попередніх ланцюгів постачань товарів та послуг не мають безпосереднього впливу на дослідження факту реальності господарської операції, вчиненої між останнім у ланцюгу постачань платником податку та його безпосереднім контрагентом.
Навіть якщо контрагент (постачальник по ланцюгу) і порушив вимоги податкового законодавства, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме для цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку (покупця товарів, робіт, послуг) права на відшкодування ПДВ за правочином з таким контрагентом у разі, якщо платник податку виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування, сплатив за виконані послуги і має документальне підтвердження розміру свого податкового кредиту та здійснених витрат.
Жодною нормою законодавства України не передбачається обов`язку платників податків - одержувачів товарів/послуг вимагати від контрагентів-постачальників будь-яких відомостей щодо повноти сплати ними податків за окремою операцією придбання товарів, відомостей щодо третіх осіб (постачальників у ланцюгу), перевіряти додержання чи порушення ними законодавчих приписів, а також наявність у цих контрагентів умов для належного здійснення господарської діяльності, оскільки податкове законодавство не ставить в залежність додатковий облік певного платника податків від інших осіб, від фактичної сплати контрагентом податку до бюджету, а також від господарських та виробничих можливостей контрагента.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постанові від 11.08.2018 по справі №804/4787/16.
Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин
Таким чином, суд приходить до висновку, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і можливі інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій за умови її підтвердження іншими належним і допустимими первинними документами податкового та бухгалтерського обліку. Такі необхідні та достатні первинні документи податкового та бухгалтерського обліку позивачем були надані перевіряючим та до суду.
Також, суд зазнає, що в п.73.5. ст.73 Податкового кодексу України зазначено, що з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв`язку з проведенням перевірок, контролюючі органи мають право здійснювати зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків.
Під час зустрічної звірки здійснюється співставлення даних, отриманих від платника податків та інших суб`єктів інформаційних відносин з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування повноти їх відображення в обліку платника податків.
Водночас, суду не надано доказів того, що податковий орган відповідно до положень пункту 73.5 статті 73 ПК України, з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв`язку з проведенням перевірки позивача, здійснював зустрічні звірки суб`єктів господарювання щодо платника податків чи хоча б робив спробу здійснити таку звірку.
Разом з цим, свідок ОСОБА_5 на запитання представника позивача: чи здійснювались зустрічні перевірки по контрагентам позивача? - пояснив, що здійснювались та порушень у контрагентів позивача не було виявлено.
Суд також бере до уваги долучену до матеріалів справи позивачем Довідку від 07.06.2024 року №3/08-01-07-07/38783971 про результати проведення зустрічної звірки ТОВ «Січенергопром» щодо документального підтвердження господарських відносин із платником податків ФГ «ОСОБА_2» їх реальності та повноти відображення в обліку за період червень, серпень, грудень 2021 року на підставі Договору підряду №17052021 року. Відповідно до висновку зустрічної звірки: звіркою ТОВ «Січенергопром» документально було підтверджено реальність здійснення господарських відносин із ФГ «ОСОБА_2», їх вид, обсяг, якість та розрахунки. Звіркою ТОВ «Січенергопром» встановлено відображення в податковому обліку господарських операцій та розрахунків із ФГ «ОСОБА_2».
Встановлені у даній справі обставини свідчать про те, що спірні господарські операції позивача з контрагентами є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
Таким чином, в обґрунтування прийняих спірних податкових повідомлень-рішень контролюючим органом не наведено обставин, які б вказували на нереальність операції з вказаними вище контрагентами. Податковим органом не надано жодних доказів на підтвердження того, що позивач, як платник податку, діяв без належної обачності й обережності і йому було відомо про можливі порушення, які можливо допускав його контрагент, або що самостійною діловою метою здійснення господарської операції з даним суб`єктом господарювання було лише одержання позивачем податкової вигоди.
Податковим органом не спростовано, що внаслідок проведення спірних господарських операцій позивач мав намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності, не підтверджено, що позивач не прагнув отримати вигоду виключно переважно за рахунок відшкодування з державного бюджету ПДВ (безпідставного формування податкового кредиту). Відповідачем не доведено неотримання позивачем послуг, як і не надано доказів визнання судом недійсними правочинів, укладених позивачем з його контрагентами.
Встановлені у даній справі обставини свідчать про те, що спірні господарські операції позивача з контрагентами є реальними, відповідають дійсному економічному змісту та підтверджуються необхідними документами, що є свідченням добросовісності позивача при здійсненні вказаних операцій.
Відповідачем у встановленому законом порядку не спростовано презумпцію правомірності правочинів, добросовісності платника податку та достовірності поданих документів.
У свою чергу, господарські операції позивача підтверджені належним чином оформленими первинними документами, а правочини не визнані у встановленому законом порядку недійсними. На момент укладення договорів, виписки видаткових накладних та проведення господарських операцій контрагенти позивача мали необхідний обсяг правосуб`єктності, що також було підтверджено свідком - головним інспектором ГУ ДПС у Дніпропетровській області ОСОБА_7
При цьому, необхідно наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення поза розумним сумнівом.
У цій справі відповідач не надав доказів, які б беззаперечно спростовували зафіксовані в первинних документах господарські операції; фактично його висновки ґрунтуються на припущеннях, а не на фактах, встановлених допустимими доказами.
Таким чином, суд вважає, що під час розгляду справи судом досліджено первинні документи, які згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України, є підставою для податкового обліку. Вказані вище документи містять відомості, які повністю відображають суть господарських операцій між позивачем та його контрагентами, та у сукупності свідчать про фактичний рух активів із урахуванням ділової мети у межах господарської діяльності позивача.
Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина друга статті 77 КАС України), який мав надати суду належні, достовірні та беззаперечні докази своїх тверджень про те, що задекларований позивачем податковий кредит з придбання послуг у його постачальників сформовано безпідставно за господарськими операціями, які в реальності не виконувались.
Відповідно до п. 4 ч. 3 ст. 129 Конституції України, ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 ст. 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Згідно з ст. 90 КАС України, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).
Відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.
З урахуванням встановлених судом фактичних обставин, перевірених доказами, та аналізу норм чинного законодавства, що регулює спірні правовідносини, суд дійшов висновку, що викладені в акті перевірки висновки контролюючого органу не знайшли своє підтвердження в ході з`ясування обставин у справі по суті, а тому позов підлягає задоволенню.
При цьому, суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану в пункті 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).
За змістом частини першої статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись статтями 139, 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов Фермерського господарства «ОСОБА_2» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задовольнити.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до ст. 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в порядку та у строки, встановлені ст. ст. 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення складений 18.07.2024 року.

Суддя В.В. Кальник