Справа № 440/15330/23
Суддя: І.С. Шевяков
Дата ухвалення: 2024-05-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 травня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/15330/23

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Шевякова І.С.,
за участю:
секретаря судового засідання Бахарєва П.А.
представника позивача Петрук С.О.
представника відповідача Крутоузов Д.Ю.
розглянув у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія" до Державної податкової служби Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
Позовні вимоги:
визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 28.07.2023 року № 1511/Ж10/31-00-23-02, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку, що сплачується при виплаті доходам нерезидентам на 20 070 000,00 грн та нараховано штрафну санкцію за податковим зобов`язанням за порушення п.п.141.4.2 пункту 141.1 ст 141 ПК України в сумі 5 017 500, 00 грн (ППР на загальну суму 25 087 500,00 грн), винесене на підставі висновків Акту № 1301/Ж5/31-00-23-02/20041662 від 20.06.2023 року про результати документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів у вигляді дивідендів із джерелом їх походження з України нерезиденту "Poltava Gas B.V." Нідерланди за період з 01.01.2017 по31.03.2018 Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія" (СП "ПГНК", код за ).
Під час розгляду справи суд

В С Т А Н О В И В:

Позивач Спільне підприємство "Полтавська газонафтова компанія" (надалі також - позивач, СП "ПГНК") звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (надалі також - відповідач, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Рух справи
Ухвалою від 17.06.2023 року позовну заяву було прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі. Справу призначено до розгляду за правилами загального позовного провадження.
06.11.2023 позивачем була подана заява про уточнення позовних вимог, у якій позивач розширив підстави позову (заявив додаткові аргументи).
По справі була призначена і проведена судово-економічна експертиза, призначена на клопотання сторони позивача ухвалою від 20.11.2023 року.
На час проведення експертизи провадження у справі було зупинено.
Після завершення експертизи й надходження її висновку до суду провадження у справі було поновлено ухвалою від 19.01.2023 року.
Підготовче провадження у справі було закрито протокольною ухвалою від 05.03.2024 року.

Аргументи сторін
Позивач стверджував про протиправність та помилковість висновків перевірки, на підставі яких податковим органом було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Згідно обставин справи ЦМУ ДПС по роботі з ВПП було проведено документальну позапланову виїзну перевірку СП «ПГНК» з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів з джерелом їх походження з України нерезиденту «Poltava Gas B.V.», Нідерланди, за період з 01.01.2017 року по 31.03.2018 року. За результатами перевірки складено Акт № 1301/Ж5/31-00-23-02/20041662 від 20.06.2023 року (надалі також Акт), яким зафіксовано порушення п. 103.3 ст.103, п.п. 141.4.2 п. 141.4 Податкового кодексу України. Це порушення, згідно Акту, виразилося у тому, що платником СП «ПГНК» не було утримано та не було перераховано до бюджету податок з доходів нерезидентів за ставкою 15% від суми сплаченого доходу в період з 01.01.2017 року по 31.03.2018 року нерезиденту «Poltava Gas B.V.», Нідерланди на загальну суму 23 520 093,00 грн. Заперечення платника на Акт залишені податковим органом без задоволення.
На підставі Акту відповідачем було прийнято податкове повідомлення-рішення №1511/Ж1-/31-00-23-02 від 28.07.2023 року, яким було збільшено відповідно суму грошових зобов`язань СП «ПГНК» та застосовано штрафні санкції.
За наслідками адміністративного оскарження ДПС України лишило скаргу платника без задоволення, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення без змін.
Позивач пояснював, що ним за період з 01.01.2017 року по 31.03.2018 року було вчинено й задекларовано виплату дивідендів з джерелом походження з України на загальну суму 133 800 000,00 грн на користь нерезидента «Poltava Gas B.V.», Нідерланди, Амстердам.
При цьому компанія «Poltava Gas B.V.», Нідерланди, є учасником СП «ПГНК» та володіє 99,87 % статутного капіталу СП «ПГНК».
Позивач отримав від компанії «Poltava Gas B.V.», Нідерланди довідки про належність до резидентства (сертифікати резидентства) Королівства Нідерланди за 2017 та 2018 рр.
На цій підставі позивач вважав, що має право скористатися положеннями статті 103 ПК України та ст. 10 «Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно» та оподатковувати виплачені на користь компанії «Poltava Gas B.V.», Нідерланди, дивіденди за ставкою податку на доходи нерезидента 0%.
Саме така ставка податку була платником СП «ПГНК» застосована у досліджуваних операціях.
Однак, податковий орган внаслідок отримання інформації від компетентних органів іноземних держав, зокрема Нідерландів та Великої Британії, вважав, що виплата дивідендів на користь компанії «Poltava Gas B.V.», Нідерланди, була фактично спрямована на передачу коштів у вигляді дивідендів на користь англійської компанії «JP Kenny Exploration and Production LTD», якій фактично ці кошти кінцево й надійшли. Тому, за висновком податкового органу, платником була неправомірно застосована «Конвенція між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно».
З цими висновками позивач не погоджувався. Наполягав на тому, що оподатковуючи виплачені «Poltava Gas B.V.» дивіденди за ставкою 0% на підставі «Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно», він виходив з наявності у «Poltava Gas B.V.» статусу кінцевого отримувача дивідендів. Такий статус був підтверджений, зокрема, листами директора «Poltava Gas B.V.», за змістом яких директор компанії підтверджував, що «Poltava Gas B.V.» є фактичним бенефіціарним власником СП «ПГНК» та є бенефіціарним отримувачем дивідендів і не є лише агентом, номінальним утримувачем або посередником щодо отримання дивідендів. Тому СП «ПГНК» правомірно вважала компанію «Poltava Gas B.V.» фактичним бенефіціарним власником дивідендів і застосовувала пільгову ставку оподаткування при виплаті дивідендів на її користь.
Далі платник пояснював, що з урахуванням інформації компетентних органів іноземних держав, на яку посилався податковий орган, якби йому, платнику, було відомо про той факт, що кінцевим отримувачем доходів є JP Kenny Exploration and Production LTD, Велика Британія, то при розрахунку суми податку на доходи нерезидента він мав би застосовувати норми статті 103.2 ПК України та «Конвенцію між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна» від 10 лютого 1993 року, та застосовувати понижену ставку податку, яка не повинна перевищувати 5% від загальної суми дивідендів.
На підтвердження цього позивач також посилався на висновки Інституту держави і права ім.В.М. Корецького НАН України та Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого, які провели науково-правові експертизи з відповідного питання.
Платник наполягав на тому, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення прийняте відповідачем без урахування права СП «ПГНК» оподатковувати виплачену суму дивідендів за ставкою 5% на підставі статті 103.2 ПК України та «Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податкових ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна». Хоча при цьому податковим органом за змістом Акту було чітко встановлено, що саме резидент Великої Британії, JP Kenny Exploration and Production LTD, є кінцевим отримувачем дивідендів, сплачених СП «ПГНК».
Підстава та процедура проведення податкової перевірки позивачем не оскаржувалися у первинній редакції позову.
06.11.2023 року позивачем у справі була подана заява про уточнення позовних вимог, у якій позивач доповнив підстави позову, вказавши на порушення процедури її проведення.
Зокрема, позивач вказав, що підставою для проведення документальної перевірки, за наслідками якої були прийняті оскаржувані в цій справі рішення, стало надходження відповідей від податкових органів Королівства Нідерланди. Посилання на цю підставу також зроблено відповідачем у наказі про призначення документальної позапланової виїзної перевірки позивача №208Ж від 23.05.2023 року.
Нормативною підставою для призначення цієї перевірки став п.п. 75.1.21 п. 78.1 ст. 78 ПК України (суд враховує, що надалі у заяві процитовано зміст п.п. 78.1.21 п. 78.1 ст.78 ПК України тому, очевидно, що представником позивача допущено описку у зазначенні статті ПК України), який надає податковому органу право на проведення документальної позапланової перевірки з підстави того, що контролюючим органом після проведення документальної планової перевірки або документальної позапланової перевірки отримано інформацію та/або документи від іноземних державних органів, які стосуються питань, що були охоплені під час попередніх перевірок платника податків та свідчать про порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Така перевірка проводиться виключно щодо питань, що стали підставою для проведення такої перевірки.
Позивач звертав увагу на те, що листи іноземних державних органів, що стали підставою для його перевірки, не були йому надані. В подальшому представники позивача ознайомилися з цими листами в межах розгляду іншої судової справи. Вказані листи датовані 01.10.2019 та 05.10.2021. Однак їх фактичний переклад та нотаріальне засвідчення цього перекладу були вчинені тільки 03.08.2023 року, вже після завершення перевірки.
Таким чином, представник позивача стверджував, що документи, які стали підставою для проведення перевірки, були легалізовані тільки після її завершення, а у ході призначення та проведення перевірки у розпорядженні відповідача був відсутній легальний переклад їх. Вказане, на думку представник позивача, порушує ст. 13 Закону України «Про міжнародне приватне право» та п.103.5 ст.103 ПК України.
Відповідно позивач вказував на недопустимість доказів - згаданих листів податкових органів іноземних держав, та, як наслідок, висував аргумент про незаконність прийнятих з їх використанням рішень, посилаючись на принцип «плодів отруйного дерева» й відповідні правові позиції ВС.
Відповідач проти позову заперечував.
Направив до суду відзив /т. 1 а.с.245 248/, у якому з посиланням на вже описані вище фактичні обставини стверджував про законність та обґрунтованість оскаржуваних рішень. Наполягав на тому, що за встановлених обставин транзитності платежу дивідендів «Конвенція між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно» не могла бути використана позивачем для звільнення від оподаткування перерахованих дивідендів. Виходив з доведеності того, що кінцевим отримувачем і, відповідно, бенефіціаром проведеної виплати дивідендів є не резидент Королівства Нідерландів Poltava Gas B.V., а резидент Великої Британії JP Kenny Exploration and Production. Тому вказані платежі підлягають оподаткуванню за ставкою 15%, що визначена п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України.
З приводу аргументів позивача про порушення процедури призначення й проведення документальної перевірки та можливості застосування міжнародно-правового договору про уникнення подвійного оподаткування між Україною та Великою Британією у відзиві представник відповідача позиції не висловив.
Суд звертає увагу на те, що відповідачем відзив було подано до суду 10.11.2023 року. При цьому ухвалою про відкриття провадження у справі від 17.10.2023 року відповідачу було встановлено 15-денний строк для подання відзиву, який слід відраховувати від дати отримання ухвали про відкриття провадження у справі.
Згідно даних ЄСІТС, ухвалу про відкриття провадження у справі відповідач отримав у своєму електронному кабінеті 17.10.2023 року /т. 1 а.с. 215 зворот/. Наявності поважних причин, які перешкоджали відповідачу подати відзив у встановлений строк, судом не встановлено.
Таким чином, за правилами частини 6 статті 162 КАС України, суд, у разі ненадання відповідачем відзиву у встановлений судом строк без поважних причин вирішує справу за наявними матеріалами.
Також представник позивача 31.01.2024 року подав до суду письмові пояснення, у яких повідомив, що СП «ПГНК», діючи у відповідності п.п. 69.38 п. 69 підрозділу 1 Розділу ХХ ПК України самостійно виправило помилку, що призвела до заниження податкових зобов`язань. А саме, СП «ПНГК» подано уточнюючі декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2017 року, за 2017 рік та 1 квартал 2018 року, а також сплачено заявлені в них податкові зобов`язання. При цьому платник застосував п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України та п. 103.2 ст. 103 ПК України, а також п.п. «а» п. 2 ст. 9 Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і приріст вартості майна від 10.02.1993 року, нарахувавши і сплативши податок на доходи нерезидента за ставкою 5% /т. 2 а.с. 27-28/.
До пояснення додав копії відповідної податкової звітності та квитанцій про сплату зазначених сум податку.
Представник відповідача також надавав до суду письмові пояснення після отримання висновку судово-економічної експертизи /т. 2 а.с. 41-44/, у яких вказав, що математичні обрахування висновку експертизи містять помилки (в подальшому ці помилки були виправлені, про що йшлося вище); вказав на те, що фактично експертиза підтверджує факт того, що СП «ПГНК» не сплачено податки на користь нерезидента; наголосив, що оподаткування досліджуваної трансакції за ставкою 5% на підставі міжнародно-правового договору між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії у відповідності з правилами п.п. 4 п.2 ст. 103 ПК України передбачає необхідність надання визначених законом документів щодо фактичного отримувача доходів та кінцевого бенефіціара. Такі документи відсутні як у матеріалах справи так і були відсутні у розпорядженні експертів.
Після долучення представником відповідача до матеріалів цієї адміністративної справи документів щодо листування Державної податкової служби України та податкових органів Королівства Нідерланди представник позивача направив до суду додаткові письмові пояснення.
В них повідомив, що подання податкової звітності та оподаткування виплачених дивідендів за ставкою 0% було вчинено платником з огляду на направлення до СП «ПГНК» листа директора «Poltava Gas B.V.» від 01.02.2018 року, у якому останній запевнив, що «Poltava Gas B.V.» є кінцевим бенефіціарним власником СП «ПГНК» та не є лише агентом, номінальним отримувачем або посередником щодо отриманих дивідендів. Керуючись цим листом, платник, як на його думку, діяв добросовісно.
Також представник позивача у цих поясненнях повідомила, що після отримання висновків Акту від 20.06.2023 року СП «ПНГК» звернулося до «Poltava Gas B.V.» з приводу обставин отримання дивідендів за 2017-2018 рр та їх подальшого перерахування.
Тільки у листопаді 2023 року СП «ПГНК» було отримано листи від компанії «Poltava Gas B.V.», якими підтверджено, що остання не є кінцевим бенефіціаром, а відповідний статус має компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD» (Велика Британія).
01.12.2023 року СП «ПНГК» отримало листа від компанії «JKX Oil & Gas», податкового резидента Сполученого королівства Велика Британія, яким підтверджено, що саме вона є кінцевим отримувачем сплачених дивідендів. До листа були додані документи щодо підтвердження статусу податкового резидентства Сполученого королівства Великої Британії. Цим же листом було вказано на наявність підстав застосувати до сплачених за 2017-2018 рр в адресу «Poltava Gas B.V.» ставку податку на доходи 5% на підставі п. 2 ст. 10 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна від 10 лютого 1993 року.
З урахуванням цього листа та відображених у ньому відомостей СП «ПГНК» у грудні 2023 року подала уточнюючі декларації з податку на доходи при їх виплаті нерезидентам та сплатила самостійно нараховані зобов`язання за ставкою 5% /т.2 а.с.121-123/.
У судовому засіданні представники сторін надавали пояснення, що в цілому за змістом відповідали викладеним вище аргументам, поданим письмово. Окремо суд відмічає, що у судовому засіданні головуючим поставлено питання представнику відповідача щодо того, яким чином податковим органом були прийняті як належна сплата податку та враховані у податковому обліку СП «ПГНК» суми коштів, що сплачені платником як обрахований за ставкою 5% податок з доходів нерезидентам, що його сплата відбулася вже після винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. На вказане питання представник відповідача не надав відповіді.

Фактичні обставини
Позивач, СП «ПГНК», є самостійною юридичною особою, резидентом України, зареєстроване в 1994 році, має відокремлене майно, самостійний баланс, банківські рахунки.
Згідно редакції Статуту СП «ПГНК» від 2022 року, учасниками компанії є юридична особа за законодавством Нідерландів Компанія «Полтава Гес Бі Ві» («Poltava Gas B.V»), яка володіє 99,87% Статутного капіталу компанії; та юридична особа за законодавством України Товариство з обмеженою відповідальністю «Спільне підприємство Харківська інвестиційна компанія», яка володіє 0,13 % Статутного капіталу компанії /т. 1 а.с. 49/.
Протягом 2017 року та першого кварталу 2018 року (01.01- 31.03) СП «ПГНК» було сплачено на користь «Poltava Gas B.V», резидента Королівства Нідерланди, дивіденди у загальній сумі 133 800 000,00 грн /т. 1 а.с.69 78/.
01.02.2018 року управляючим директором компанії «Poltava Gas B.V» направлено СП «ПГНК» лист, за змістом якого підтверджено, що компанія «Poltava Gas B.V» є фактичним бенефіціарним власником СП «ПГНК» і є бенефіціарним отримувачем дивідендів, які надходять від СП «ПГНК» та не є лише агентом, номінальним утримувачем або посередником стосовно отримання дивідендів /т. 1 а.с. 80/.
У зв`язку з цим СП «ПНГК» сформовано та подано податкову звітність, у якій відображено сплату вказаних дивідендів та застосовано ставку податку на доходи нерезидента 0% /т. 1 а.с.81-95/.
Податкові органи направляли до податкових органів Королівства Нідерланди, країни резидентства компанії «Poltava Gas B.V», запити щодо діяльності останньої (запити до суду відповідачем не надані).
У відповідь на направлені запити до Державної податкової служби України надійшли листи податкового органу Королівства Нідерландів (посилання на запит наявне у листі).
Зокрема, до Державної податкової служби України надійшов лист податкового органу Королівства Нідерландів від 01.10.2019 року щодо корпоративної структури, керівництва, особливостей діяльності, подання звітності та оподаткування компанії «Poltava Gas B.V.» Нідерланди /т. 2 а.с.97/. Аналогічного змісту лист надійшов до Державної податкової служби України від податкового органу Королівства Нідерланди 01.10.2019 року щодо компанії «JKX Niderland B.V.» та компанії «JP Kenny Exploration and Production LTD» (Велика Британія) /т. 2 а.с.104-105/.
У подальшому до Державної податкової служби України надійшов лист податкового органу Королівства Нідерландів від 05.10.2021 року.
Зі змісту цього листа слідує, що «Poltava Gas B.V.» Нідерланди є проміжною, холдинговою і фінансовою компанією, не має персоналу, крім директора, не має договору оренди, але користується офісними приміщеннями компанії «JKX Niderland B.V.». У 2018-2020 роках Poltava Gas B.V. отримала дивіденди, які розподілила в подальшому на користь «JKX Niderland B.V.». Остання, у свою чергу, розподілила отримані дивіденди на користь компанії «JP Kenny Exploration and Production LTD» (Велика Британія). Отримані й розподілені дивіденди не оподатковувались корпоративним податком у Королівстві Нідерланди /т. 2. а.с.78-79/.
23.05.2023 року ЦМУ ДПС по роботі з ВПП винесено наказ № 208/Ж1 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки СП «ПГНК». Підставою вказано надходження відповіді від іноземного державного органу Королівства Нідерландів. Предмет перевірки, визначений наказом: питання дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів із джерелом їх походження з України нерезиденту «Poltava Gas B.V», Нідерланди, за період з 01.01.2017 по 31.03.2018 року /т. 1 а.с.62/. Платнику направлено запит про надання документів та пояснень.
На запит податкового органу платником СП «ПГНК» пояснення та документи надано.
За наслідками проведено перевірки ЦМУ ДПС по роботі з ВПП складено Акт № 1301/Ж5/31-00-23-02/20041662 від 20.06.2023 року, яким констатовано порушення СП «ПГНК» п. 103.3. ст. 103, п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів нерезидентів за ставкою 15% від суми сплаченого доходу в періоді 01.01.2017 по 31.03.2018 нерезиденту «Poltava Gas B.V» на загальну суму 23 520 093 грн. /т. 1 а.с. 96-132/.
Згідно описової частини Акту, СП «ПГНК» входить до складу групи підприємств «JKX Oil & Gas Plc» (Сполучене Королівство), які займаються розвідкою та розробкою нафтових і газових родовищ, зокрема, на території України. Під час проведення перевірки проаналізовано сплату СП «ПГНК» дивідендів у загальній сумі 133 800 000,00 грн на користь нерезидента «Poltava Gas B.V», Нідерланди, протягом періоду, що перевірявся.
Також під час перевірки проаналізовано структуру власності (корпоративних прав) щодо статутного капіталу СП «ПГНК». Встановлено, що до 2008 року власником 99% статутного капіталу СП «ПГНК» була компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD», резидент Великої Британії.
У 2008 році компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD» відступила свою частку у статутному капіталі СП «ПГНК» у розмірі 99 % компанії «Poltava Gas B.V», Нідерланди; та засновниками СП «ПГНК» був проведений перерозподіл статутного капіталу між Учасниками. Внаслідок такого розподілу структура Статутного капіталу СП «ПГНК» з 2008 року мала такий вигляд: Компанія «Полтава Гес Бі Ві» («Poltava Gas B.V») володіє 99,87% Статутного капіталу компанії; Товариство з обмеженою відповідальністю «Спільне підприємство «Харківська інвестиційна компанія» володіє 0,13 % Статутного капіталу компанії.
У 2016 році Учасниками СП «ПГНК» прийнято рішення про розподіл дивідендів за рахунок нерозподіленого прибутку компанії за 2015 рік. На виконання рішення Зборів Учасників СП «ПГНК» вчинила виплату дивідендів, що стала предметом перевірки.
Під час проведення перевірки Офісом великих платників ініційовано перед ДПС України направлення спеціального запиту до компетентного органу Королівства Нідерландів для визначення бенефіціарного власника доходу з джерелом походження з України у вигляді дивідендів, отриманого нерезидентом «Poltava Gas B.V» від СП «ПГНК». Після отримання відповідей на ці запити також було ініційовано направлення спеціальних запитів до компетентного органу Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії. Спеціальні запити були направлені ДПС України до названих компетентних органів іноземних держав.
Компетентним органом Королівства Нідерланди на спеціальні запити надано відповіді від 01.10.2019 та від 05.10.2021, згідно яких «Poltava Gas B.V» діє як проміжна холдингова та фінансова компанія, єдиним акціонером є компанія «JKX (Niderland) B.V.»; не має працівників; не має договорів оренди (офісних приміщень), але використовує офісні приміщення, які орендовані компанією «JKX Niderland B.V.». Балансова вартість необоротних активів повністю складається лише із вартості корпоративних прав СП «ПГНК» (Україна) 99% Статутного капіталу СП «ПГНК».
Отримані у 2017 та 2018 роках дивіденди «Poltava Gas B.V» розподілила на користь «JKX (Niderland) B.V.»; відповідно до законодавства Нідерландів отримані дивіденди звільнені від корпоративного податку.
Компанія «JKX (Niderland) B.V.» діє як холдингова та фінансова компанія, є частиною податкового режиму для цілей корпоративного оподаткування; є материнською компанією шістьох консолідованих дочірніх підприємств. Володіє 100% частки у компанії «Poltava Gas B.V.» та у 2015-2017 роках балансова вартість необоротних активів «JKX (Niderland) B.V.» майже повністю складалася із вартості корпоративних прав дочірньої компанії «Poltava Gas B.V».
Компанія «JKX (Niderland) B.V.» отримала у 2017 та 2018 роках дивіденди від «Poltava Gas B.V».
Отримані від «Poltava Gas B.V.» дивіденди у 2017 та 2018 роках компанія «JKX (Niderland) B.V.» розподілила у 2019 році на користь акціонера «JP Kenny Exploration and Production LTD». Відповідно до законодавства Нідерландів отримані дивіденди звільнені від корпоративного податку (звільнення від участі).
Компетентним органом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії на спеціальні запити надано відповіді від 12.02.2019 року та від 15.04.2021. За наданою інформацією: «JP Kenny Exploration and Production LTD» має основним видом діяльності утримання та управління інвестиціями в дочірні та інші компанії, що займаються розвідкою та видобутком нафти і газу на території колишнього СРСР. Єдиним акціонером «JP Kenny Exploration and Production LTD» є компанія «JKX Oil & Gas Plc» (Сполучене Королівство).
Компанією «JP Kenny Exploration and Production LTD» у 2017 році та у 2018 році відображено у податковій звітності суми дивідендів, отриманих від компанія «JKX (Niderland) B.V.». Податок на прибуток відсутній.
За результатом аналізу наведеної інформації ЦМУ ДПС по роботі з ВПП зроблено у Акті висновок /т. 1 а.с. 127/: описані вище дії названих компаній були спрямовані на передачу коштів у вигляді дивідендів від українського СП «ПГНК» на користь англійської компанії «JP Kenny Exploration and Production LTD», надійшли останній, при цьому положення «Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно» були використані неправомірно.
Внаслідок цього СП «ПГНК» при виплаті доходів нерезиденту «Poltava Gas B.V.» у вигляді дивідендів з джерелом їх походження з України за період з 01.01.2017 року по 31.03.2018 року під час виплати не утримано та не перераховано до бюджету податок з таких доходів, чим порушено п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України.
Відповідно, констатуюча частина Акту вказує на порушення СП «ПГНК» п. 103.3 ст. 103, п.п.141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого платником не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів нерезидентів за ставкою 15 % від суми сплаченого доходу в періоді 01.01.2017 по 31.03.2018 нерезиденту «Poltava Gas B.V.» на загальну суму 23 520 091 грн /т. 1 а.с. 130/.
Позивач (платник) подавав заперечення на акт від 04.07.2023 року /т. 1 а.с. 134/, які містили твердження платника про те, що з урахуванням інформації, отриманої від контролюючих органів Королівства Нідерланди та Сполученого Королівства Великобританії, він стверджує, що не міг знати про свій обов`язок з нарахування податку на вчинені виплати. Однак в разі, якби йому було відомо про той факт, що кінцевим бенефіціарним отримувачем доходу є британська компанія JP Kenny Exploration and Production LTD, то при розрахунку суми податку на доходи нерезидента платник мав би застосовувати норми статті 103.2 ПКУ із нарахуванням та сплатою податку за ставкою 5% на таку виплату /т. 1 а.с. 139/.
Листом від 21.07.2023 року податковий орган повідомив платника, що заперечення частково враховані.
Зокрема, розділ Акту Висновки викладено в новій редакції: порушення СП «ПГНК» п. 103.3 ст. 103, п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів нерезидентів за ставкою 15 % від суми сплаченого доходу в періоді 01.01.2017 по 31.03.2018 нерезиденту «Poltava Gas B.V.» на загальну суму 20 070 000 грн /т. 1 а.с. 258/.
28.07.2023 року ЦМУ ДПС по роботі з ВПП прийнято податкове повідомлення-рішення №1511/Ж10/31-00-23-02, яким, з посиланням на порушення СП «ПГНК» п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст.141 ПК України збільшено грошові зобов`язання з податку на доходи нерезидента на суму 20 070 000,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 25 % на загальну суму 5 017 500, 00 грн /т.1 а.с. 36/.
Податкове повідомлення-рішення було оскаржено платником в адміністративному порядку до ДПС України.
Рішенням від 28.08.2023 року ДПС України продовжила розгляд даної скарги.
Процедура адміністративного оскарження була завершена 22.09.2023 року з прийняттям ДПС України рішення про результати розгляду скарги, яким скарга платника була залишена без задоволення, а оскаржуване податкове повідомлення-рішення без змін /т. 1 а.с. 172 -177/.
Не погоджуючись з висновками Акту, а також з винесеним на їх підставі податковим повідомленням-рішенням, СП «ПНГК» звернулося до суду з цим позовом.
У подальшому вже після винесення податкового повідомлення-рішення, що є предметом розгляду цієї справи, й також після звернення до суду з позовом, що розглядається у цій справі, СП «ПГНК» отримано лист від 17.11.2023 року від компанії «Poltava Gas B.V.», яким підтверджено, що остання не є кінцевим бенефіціаром, а відповідний статус має компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD» (Велика Британія) /т. 2. а.с.124/.
Також 01.12.2023 року СП «ПНГК» отримало листа від компанії «JKX Oil & Gas», податкового резидента Сполученого королівства Велика Британія, яким підтверджено, що саме вона є кінцевим отримувачем сплачених дивідендів. До листа були додані документи щодо підтвердження статусу податкового резидентства Сполученого королівства Великої Британії: копія довідки-підтвердження статусу податкового резидента Сполученого Королівства; копія Сертифікату про належний корпоративний стан JKX Oil & Gas Limited; копія витягу з торгового реєстру «Poltava Gas B.V.», копія витягу з торгового реєстру по компанії JKX Niderland; копія Сертифікату про структуру власності та управління по компанії JP Kenny Exploration and Production LTD, Велика Британія. /т. 2 а.с.126-171/.
Цим же листом було вказано на наявність підстав застосувати до сплачених за 2017-2018 рр в адресу «Poltava Gas B.V.» ставку податку на доходи 5% на підставі п. 2 ст. 10 Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна від 10 лютого 1993 року.
СП «ПГНК» 12.12.2023 року подало уточнюючі декларації з податку на доходи при їх виплаті нерезидентам та одночасно сплатило самостійно нараховані зобов`язання з податку на прибуток з доходів, виплачених нерезидентам у загальній сумі 5 778 847,00 за 2017 рік та 1 263 158,00 за 1-й квартал 2018 року, обрахувавши цей податок за ставкою 5%. /додатки до пояснення від 30.01.2024 у підсистемі ЄСІТС «Електронний суд»/.

Норми права, що підлягають застосуванню
Спір, що склався у цій справі, стосується питань правильності застосування платником, податковим резидентом України, положень міжнародних договорів з питань оподаткування, зокрема, й права такого платника самостійно визначати та застосовувати ставку податку з доходів на виплати нерезиденту, при виплаті такому нерезиденту коштів у якості дивідендів; питань правильності визначення кінцевого бенефіціару таких платежів.
Відповідно до статті 3 Податкового кодексу України, податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Пункт 3.2 цієї статті встановлює правило: якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Податковий орган у обставинах цієї справи констатував у Акті порушення СП «ПГНК» п. 103.3 ст. 103, п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПК України.
Пункт 103.3 ст. 103 ПК України (в редакції, чинній станом на час подання СП «ПНГК» податкової звітності зі застосованою ставкою податку 0%, 2018-2019 рр) встановлював такий порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України (наводяться норми, застосовні до обставин цієї справи):
103.1. Застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
103.2. Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
Для цілей застосування цього підпункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті.
103.4. Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.
103.5. Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
103.8. Особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.
103.9. Особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
103.10. У разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.
У подальшому станом на час проведення перевірки, прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення та подання позивачем уточненої податкової звітності, редакція пунктів 103.2 103.3 цієї статті була змінена.
Відповідно в редакції від 16.01.2020 року:
Особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.
Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.
У разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:
а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті "б" цього пункту;
б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.
103.3. Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).
При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:
зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або
зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.
Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Для цілей застосування цього пункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті.
Стаття 141 ПК України встановлює правові особливості оподаткування окремих видів діяльності та операцій.
До обставин цієї справи застосовується пункт 141.4 цієї статті.
Згідно підпункту 141.4.1 цієї статті, доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є:
а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом;
б) дивіденди, які сплачуються резидентом;
Визначення ставки оподаткування виплати резидентом України дивідендів на користь нерезидента містить у підпункті 141.4.2 цієї статті.
Відповідно останнього (редакція до 16.01.2020): резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Редакція цього підпункту була змінена 16.01.2020 та на час застосування позивачем ставки податку у розмірі 5% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна у 2023 році була сформульована в законі так.
141.4.2: Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
У разі якщо резидент (крім платників єдиного податку четвертої групи) здійснює на користь нерезидента виплату доходів, зазначених в абзацах четвертому - шостому підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу, у сумі, що перевищує суму, що відповідає принципу "витягнутої руки", або виплачує інші доходи, прирівняні згідно з цим Кодексом до дивідендів, такий резидент має утримати з суми такого перевищення та з таких інших доходів податок на доходи нерезидента за ставкою в розмірі 15 відсотків (якщо інша ставка не встановлена міжнародним договором, згоду на обов`язковість якого надано Верховною Радою України). Такий податок має бути сплачений до граничної дати подання звіту про контрольовані операції за відповідний звітний (податковий) рік.
Якщо дохід виплачується нерезиденту у будь-якій формі, відмінній від грошової, або якщо податок на доходи нерезидента не було утримано з відповідного доходу під час виплати (у тому числі під час виплат доходів, прирівняних за цим Кодексом до дивідендів), такий податок підлягає нарахуванню та сплаті виходячи з такого розрахунку:
Пс = СД*100/(100 - СП) - СД, де:
Пс - сума податку до сплати;
СД - сума виплаченого доходу;
СП - ставка податку, встановлена цим підпунктом.
Також в обставинах цієї справи сторонами були застосовані міжнародні договори з питань оподаткування.
Зокрема, при первинному поданні податкової звітності та застосуванні ставки податку з доходів нерезидента з джерелом походження з України СП «ПГНК» застосовувало Конвенцію між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно (ратифіковано Законом №332/96-ВР від 12.07.96).
Відповідно статті 10 цієї Конвенції «Дивіденди», 1. Дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі. 2. Однак такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач є фактичним власником дивідендів, податок, що стягується, не повинен перевищувати: а) 5 відсотків валової суми дивідендів, якщо фактичним власником є компанія (інша ніж партнерство), що володіє щонайменше 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди; b) 15 відсотків валової суми дивідендів у всіх інших випадках. 3. Незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, дивіденди, що сплачуються компанією-резидентом Договірної Держави, компанії-резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись тільки в другій Договірній Державі за умови, якщо резидентом є компанія (інша ніж партнерство): і) яка володіє прямо щонайменше 50 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, і передбачається, що інвестицію в розмірі щонайменше 300.000 доларів США або їх еквівалент у національній валюті Договірної Держави було внесено в капітал компанії, що виплачує дивіденди або іі) чия інвестиція в капіталі компанії, що сплачує дивіденди, гарантована або застрахована Урядом другої Договірної Держави, центральним банком другої Договірної Держави або яким-небудь агентством або органом, включаючи фінансовий інститут, що є власністю або контролюється цим Урядом.
В подальшому після отримання відомостей про дійсного кінцевого бенефіціара сплачених дивідендів СП «ПГНК» застосовувало Конвенцію між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна (Дата підписання: 10.02.1993; Дата набуття чинності: 11.08.1993).
Згідно статті 10 цієї Конвенції «Дивіденди» 1. Дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом однієї Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватися в другій Державі. 2. Однак, дивіденди можуть також оподатковуватися в Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на дивіденди і підлягає оподаткуванню у відношенні дивідендів у цій другій Договірній Державі, податок, що стягується, не повинен перевищувати: (a) 5 відсотків загальної суми дивідендів, якщо право на дивіденди має компанія, яка контролює прямо або посередньо, у випадку Сполученого Королівства, принаймні 20 відсотків капіталу з правом голосу компанії, що сплачує дивіденди, і, у випадку України, принаймні 20 відсотків статутного капіталу; (b) 10 відсотків загальної суми дивідендів в інших випадках.

Висновки щодо правозастосування
У ході судового розгляду цієї справи задля прийняття обґрунтованого та законного рішення суд мав відповісти на декілька основних питань щодо правозастосування в обставинах, які склалися.
Найперш, чи були правомірними дії платника з оподаткування суми виплачених дивідендів за ставкою 0 % у відповідності до «Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно»; надалі - чи на законних підставах та чи у законній процедурі було прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення; чи були правомірними дії платника після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення щодо самостійного декларування податкових зобов`язань і сплати податку з доходів нерезидента за ставкою 5% на підставі «Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і приріст вартості майна» від 10.02.1993 року.
З приводу дій платника щодо оподаткування суми виплачених дивідендів за ставкою 0 % у відповідності до «Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно» суд прийшов до таких висновків.
Як вже зазначалося вище, податковий орган, приймаючи оскаржуване рішення, виходив з того, що зазначені дії платника вчинені з порушенням п. 103.3 ст. 103, п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ.
Йдеться про порушення правила щодо того, що бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.
В обставинах цієї справи безперечно доведено, що компанія «Poltava Gas B.V.» Нідерланди на момент вчинення позивачем досліджуваних трансакцій не була бенефіціарним власником виплачених позивачем доходів, а виконувала фактично функцію посередника з отримання дивідендів, які в подальшому перерахувала на користь компанії «JP Kenny Exploration and Production LTD».
Цей факт підтверджений і наявними в матеріалах адміністративної справи листами податкових органів іноземних держав, що стали підставою для проведення податкової перевірки та були в ній використані, і подальшим листуванням позивача, який отримав у листопаді лист від 17.11.2023 року від компанії «Poltava Gas B.V.», де остання підтверджує, що вона не є кінцевим бенефіціаром, а відповідний статус має компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD» (Велика Британія) /т. 2. а.с.124/. Також 01.12.2023 року СП «ПНГК» отримало листа від компанії «JKX Oil & Gas», податкового резидента Сполученого королівства Велика Британія, яким підтверджено, що саме вона є кінцевим отримувачем сплачених дивідендів. Цей факт визнано також представником позивача у ході розгляду справи.
Тому суд погоджується з позицією податкового органу щодо того, що при оподаткуванні суми сплачених на користь «Poltava Gas B.V.» дивідендів позивач, СП «ПНГК», не мав права використовувати «Конвенцію між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно» та застосовувати 0% ставку оподаткування. Пункт 103.3 ст. 103 ПК України було платником порушено.
Ставка оподаткування 15%, застосована податковим органом при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, передбачена п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 ПКУ, на момент прийняття цього рішення була застосована вірно.
Суд відхиляє аргументи сторони позивача щодо того, що податковий орган у ході проведення перевірки використовував у якості доказів листи податкових органів Королівства Нідерланди від 01.10.2019 та 05.10.2021, фактичний переклад та нотаріальне засвідчення яких були вчинені тільки 03.08.2023 року, вже після завершення перевірки. Представник позивача вважав, що ці листи не були належними доказами на момент перевірки, оскільки працівники податкового органу використовували їх, вчиняючи самостійний переклад з англійської мови, що виходить за межі їх повноважень.
Суд приймає як доведений той факт, що згадані листи не були на момент перевірки перекладені у передбачений спосіб і належно легалізовані. Представник відповідача також цього факту не спростував у ході розгляду справи.
Однак, погоджуючись з наявністю процедурного порушення у діях податкового органу, суд оцінює це порушення з точки зору того, наскільки воно могло вплинути на результат відповідної податкової перевірки.
Верховний Суд у численних правових позиціях в різних категоріях адміністративних судових справ сформував сталу практику щодо того, що процедурні порушення в залежності від їх характеру можуть мати наслідком нікчемність або оспорюваність акта, а в певних випадках, коли йдеться про порушення суто формальні, вони взагалі не впливають на його дійсність. … у відповідності до практики Європейського Суду з прав людини, скасування акта адміністративного органу з одних лише формальних мотивів не буде забезпечувати дотримання балансу принципу правової стабільності та справедливості. Наприклад, такі висновки Верховний Суд виклав у справі №440/2017/20 в постанові від 21.12.2023 року.
Суд вказує, що якби в обставинах цієї справи згадані листи податкових органів Королівства Нідерланди були у належний спосіб легалізовані на момент перевірки, результати цієї перевірки були б безсумнівно такими ж. Таким чином, відсутність їх перекладу жодним чином не вплинула на висновки податкового органу та кінцеве рішення, прийняте за наслідками податкової перевірки.
Також позивач висував аргумент щодо того, що при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення податковий орган жодним чином не врахував права платника оподатковувати виплачену суму дивідендів за ставкою 5% на підставі статті 103.2 ПК України та «Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податкових ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна». Хоча при цьому податковим органом за змістом Акту було чітко встановлено, що саме резидент Великої Британії, «JP Kenny Exploration and Production LTD», є кінцевим отримувачем дивідендів, сплачених СП «ПГНК».
Факт того, що фактичним бенефіціаром і кінцевим отримувачем дивідендів, сплачених позивачем, є резидент Королівства Великобританії і Північної Ірландії компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD» матеріалами справи повністю доведений і, більше того, визнаний як позивачем, так і відповідачем.
Однак суд вказує, що на момент прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення податковий орган не мав правових і документальних підстав враховувати правила відповідного міжнародного договору, «Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податкових ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна». Адже на той момент не було дотримано умов, що встановлені пунктами 103.4-103.5 статті 103 ПК України: підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України. Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.
Кінцевим/фактичним бенефіціаром виплачених позивачем дивідендів, компанією «JP Kenny Exploration and Production LTD», такі документи були надані тільки 01.12.2023 року /т. 2 а.с.126-171/, вже після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Тому, відповідаючи на питання щодо того, чи було правомірним податкове повідомлення-рішення №1511/Ж10/31-00-23-02 від 28.07.2023 року, прийняте ЦМУ ДПС по роботі з ВПП, суд вважає його правомірним на момент прийняття. Порушення процедури не було суттєвим та не вплинуло на його зміст, а формальні підстави застосовувати «Конвенцію між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податкових ухиленням стосовно податків на дохід і на приріст вартості майна» станом на липень-серпень 2023 року не було.
Однак в межах цієї справи позивачем також було поставлено перед судом питання щодо того, чи були правомірними дії платника після прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення щодо самостійного декларування податкових зобов`язань і сплати податку з доходів нерезидента за ставкою 5% на підставі «Конвенції між Урядом України і Урядом Сполученого Королівства Великобританії і Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і приріст вартості майна» від 10.02.1993 року.
Як вже зазначалося в розділі щодо фактичних обставин, отримавши 01.12.2023 року листа від компанії «JKX Oil & Gas», податкового резидента Сполученого королівства Велика Британія, яким підтверджено, що саме вона є кінцевим отримувачем сплачених дивідендів, а разом з листом документи щодо підтвердження статусу податкового резидентства Сполученого королівства Великої Британії: копія довідки-підтвердження статусу податкового резидента Сполученого Королівства; копія Сертифікату про належний корпоративний стан JKX Oil & Gas Limited; копія витягу з торгового реєстру «Poltava Gas B.V.», копія витягу з торгового реєстру по компанії JKX Niderland; копія Сертифікату про структуру власності та управління по компанії JP Kenny Exploration and Production LTD, Велика Британія, СП «ПГНК» 12.12.2023 року подало уточнюючі декларації з податку на доходи при їх виплаті нерезидентам та одночасно сплатило самостійно нараховані зобов`язання з податку на прибуток з доходів, виплачених нерезидентам у загальній сумі 5 778 847,00 грн за 2017 рік та 1 263 158,00 грн за 1-й квартал 2018 року, обрахувавши цей податок за ставкою 5% на підставі «Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна від 10 лютого 1993 року».
Суд відзначає, що надати відповідь на це питання можливо, оцінюючи не тільки дії платника, але й оцінюючи дії податкового органу, з ними пов`язані.
Згідно з пунктом 50.1 статті 50 ПК України у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявлені.
Платник податків, який самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє факт заниження податкового зобов`язання минулих податкових періодів, зобов`язаний, за винятком випадків, установлених пунктом 50.2 цієї статті:
а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі трьох відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов`язання, збільшену на суму штрафу у розмірі п`яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов`язання з цього податку.
За приписами абзацу 4 пункту 50.1 статті 50 ПК України якщо після подачі декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного строку подання декларації за такий самий звітний період або подає у наступних податкових періодах уточнюючу декларацію внаслідок виконання вимог пункту 169.4 статті 169 цього Кодексу, то штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.
При цьому, пункт 50.2 статті 50 ПК України містить наступне застереження - платник податків під час проведення документальних планових та позапланових перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку і збору, який перевіряється контролюючим органом. Це правило не поширюється на випадки, встановлені статтею 177 цього Кодексу.
Системний аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що платник податків може скористатися своїм правом на виправлення значень податкових зобов`язань у разі самостійного виявлення помилки шляхом відображення відповідних сум в податковій декларації за звітний податковий період або внесення змін до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 ПК України.
Встановлене пунктом 50.2 статті 50 ПК України обмеження стосується виключно подання уточнюючого розрахунку та виключно в період здійснення контрольного заходу (документальної планової та позапланової перевірки). При цьому норми ПК України не визначають, що уточнюючі розрахунки неможливо подати і після проведення перевірки.
Можливість уточнення показників податкової звітності за періоди, які вже перевірено контролюючим органом, передбачена пунктом 50.3 статті 50 ПК України, згідно з яким у разі якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, що перевірявся, або не подає уточнюючий розрахунок протягом 20 робочих днів після дати складення довідки про проведення електронної перевірки, якою встановлено порушення податкового законодавства, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період.
Отже Податковий кодекс України не містить заборони уточнення показників податкової звітності за періоди, що вже були перевірені контролюючим органом, а подання такого уточнення платником тягне за собою виникнення у податкового органу права на позапланову перевірку за цей період.
Суд, однак, відзначає, що виправлення в даному разі помилок у податковій звітності, не можна вважати самостійним, адже платник подав уточнюючу звітність після виявлення заниження показників податкового обліку податковим органом, а не внаслідок самостійного виявлення.
Однак, в обставинах цієї справи податковий орган, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП, отримавши від платника у грудні 2023 року уточнюючі декларації з податку на доходи при їх виплаті нерезидентам, їх прийняв, у відповідності з правилами статті 49 ПК України, та прийняв у якості належної сплату СП «ПГНК» самостійно нарахованих у цій звітності зобов`язань з податку на прибуток з доходів, виплачених нерезидентам у загальній сумі 5 778 847,00 грн за 2017 рік та 1 263 158,00 грн за 1-й квартал 2018 року, обрахованих за ставкою 5% зі застосуванням правил ст.103 ПК України та «Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна». Сплачену суму грошових зобов`язань врахував у показниках податкового обліку СП «ПГНК» як сплату податку. При цьому права на позапланову перевірку не використав, сплачену суму у якості сплати зобов`язань за податковим повідомленням-рішенням не облікував у податковому обліку платника.
На питання суду щодо прийняття цієї сплати представник відповідача не надав суду ніяких пояснень.
Суд вказує, що з урахуванням наявних у справі доказів і встановлених фактів того, що саме резидент Королівства Великобританії і Північної Ірландії компанія «JP Kenny Exploration and Production LTD» є фактичним бенефіціаром і кінцевим отримувачем дивідендів, сплачених позивачем, і ця компанія у грудні 2023 року надала СП «ПГНК» повний пакет документів на підтвердження свого податкового резидентства, позивач мав би повне право застосувати положення «Конвенції між Урядом України та Урядом Сполученого Королівства Великої Британії та Північної Ірландії про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доход і на приріст вартості майна» за правилами статті 103 ПК України й оподаткувати суму сплачених доходів за ставкою 5%, що передбачена згаданою Конвенцією. Правовою перешкодою до реалізації такого права є тільки той факт, що раніше податковим органом вже було винесене податкове повідомлення-рішення, що оскаржується в цій справі.
Але внаслідок того, що податковим органом були прийняті та зараховані до податкового обліку платника СП «ПГНК» кошти, сплачені у якості зобов`язань з податку на прибуток з доходів, виплачених нерезидентам у загальній сумі 5 778 847,00 грн за 2017 рік та 1 263 158,00 грн за 1-й квартал 2018 року, обрахованих за ставкою 5% - виникла ситуація, коли одна й та ж господарська операція платника фактично оподаткована двічі. За ставкою 15% шляхом визначення податкових зобов`язань податковим органом та за ставкою 5% внаслідок самостійного визначення зобов`язань самим платником і прийняттям відповідної сплати податковим органом.
З урахуванням завдання суду вирішити правовий спір та ефективно захищати права, свободи та інтереси фізичних осіб, права та інтереси юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень (стаття 2 КАС України), суд не може не надавати правову оцінку встановленому факту подвійного оподаткування однієї й тієї ж господарської операції.
Окремо суд відзначає, що з прийняттям податковим органом сплаченого за ставкою 5% податку, платник поставлений у стан правової невизначеності.
В таких обставинах, суд знаходить застосовною презумпцію правомірності рішень платника податків.
Так, Верховний Суд, наприклад, у постанові від 5 жовтня 2023 року по справі №300/2906/22, вказав, що положення пункту 56.21 статі 56 ПК України установлює шляхи подолання колізій у податкових правовідносинах. Рішення приймається на користь платника, якщо норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того самого нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне / множинне трактування прав та обов`язків платників або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника, так і контролюючого органу.
Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, з яких обравши найвигідніший для себе, платник може почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.
У обставинах цієї справи платник прийняв рішення про самостійне визначення своїх податкових зобов`язань у досліджуваних операціях, сплатив їх і сплата була прийнята податковим органом, що, фактично, є визнанням виконання свого податкового обов`язку.
У той же час залишаються донарахованими податкові зобов`язання, визначені податковим органом шляхом прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Таким чином виникла колізія у податкових правовідносинах і норми податкового законодавства не трактують у даному разі права і обов`язки платника та контролюючого органу однозначно.
Тому суд, застосовуючи правила пункту 56.21 статті 56 ПК України, вважає вірним розв`язанням цієї колізії прийняття рішення на користь платника податків в межах його права на застосування пільгової ставки оподаткування за правилами міжнародного договору і, відповідно, залишення в силі податкового повідомлення-рішення в частині донарахування податкових зобов`язань в межах ставки 5% податку з доходів нерезидентів, що була застосована самостійно платником та на застосування якої платник мав повне формальне право; та в частині застосування штрафних фінансових санкцій у пропорційному розмірі.
До аналогічних висновків з приводу обґрунтованості податкових нарахувань в обставинах цієї справи прийшла і проведена по цій справі судово-економічна експертиза, яку суд приймає у якості належного доказу.
Так, Висновком №3669 від 28.12.2023 року судово-економічної експертизи /т. 2. а.с. 6-19/ з урахуванням листа експертної установи від 13.02.2024 року про усунення технічних помилок у тексті експертного висновку /т. 2 а.с. 38-40/ надано відповіді на питання, поставлені на вирішення експерта.
За змістом цих відповідей:
1. на підставі наданих документів, у межах компетенції експерта-економіста, з урахуванням висновку науково-правової експертизи щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України з питань оподаткування нерезидентів, виконаної відповідно до Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність» та Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», складеного Інститутом держави і права ім.В.М. Корецького НАН України №126/148/1-е від 23.08.2023 року та Науково-правового висновку Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого № 126-01-1008 від 21.08.2023 року, висновки Акту Центрального міжрегіонального правління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків №1301/Ж5/31-00-23-02/20041662 від 20.06.2023 року «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при виплаті доходів у вигляді дивідендів із джерелом їх походження з України нерезиденту «Gas B.V.» Нідерланди за період 01.01.2017 по 31.03.2018 Спільного підприємства «Полтавська газонафтова компанія (СП "ПГНК", код за ) від 20 червня 2023 року про заниження СП «Полтавська газонафтова компанія» податкових зобов`язань по податку з доходів нерезидентів внаслідок порушення п. 103.3 ст.103 п.п.141.4.2 п. 141.4 ст.141 Податкового кодексу України на загальну суму 23250093,00 грн, нормативно та документально не підтверджуються.
2. на підставі наданих документів, у межах компетенції експерта-економіста, з урахуванням висновку науково-правової експертизи щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України з питань оподаткування нерезидентів, виконаної відповідно до Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність» та Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», складеного Інститутом держави і права ім.В.М. Корецького НАН України №126/148/1-е від 23.08.2023 року та Науково-правового висновку Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого № 126-01-1008 від 21.08.2023 року, сума грошових зобов`язань з податку доходів нерезидентів внаслідок порушення п. 103.3 ст. 103 п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України збільшена Спільному підприємству «Полтавська газонафтова компанія» () на підставі податкового повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального правління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28.07.2023 року №1511/Ж10/31-00-23-02 в розмірі 20070000,00 грн, нормативно та документально не підтверджується. З урахуванням вищезазначеного, сума грошових зобов`язань по податку з доходів при виплаті їх нерезиденту, становить 5664026, 00 грн /п`ять мільйонів шістсот шістдесят чотири тисячі двадцять шість грн 00 коп./.
3. на підставі наданих документів, у межах компетенції експерта-економіста, з урахуванням висновку науково-правової експертизи щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України з питань оподаткування нерезидентів, виконаної відповідно до Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність» та Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», складеного Інститутом держави і права ім.В.М. Корецького НАН України №126/148/1-е від 23.08.2023 року та Науково-правового висновку Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого № 126-01-1008 від 21.08.2023 року, сума штрафних санкцій, нарахована Спільному підприємству «Полтавська газонафтова компанія» () на підставі податкового повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального правління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28.07.2023 року №1511/Ж10/31-00-23-02 в розмірі 5017500,00 грн, нормативно та документально не підтверджується. З урахуванням вищезазначеного, загальна сума штрафних санкцій становить 1416007,00 грн /один мільйон чотириста шістнадцять тисяч сім гривень 00 коп./.
В подальшому до суду надійшов лист Полтавського відділення Національного наукового центру «Інститут судових експертиз ім.засл.проф.М.С. Бокаріуса» від 13.02.2024 року про усунення технічних помилок у тексті експертного висновку.
Згідно цього листа, виправлено технічні описки у тексті експертного висновку в частині зазначення сум грошових зобов`язань та штрафних санкцій, що були предметом дослідження та висновки експертизи слід читати так:
2. на підставі наданих документів, у межах компетенції експерта-економіста, з урахуванням висновку науково-правової експертизи щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України з питань оподаткування нерезидентів, виконаної відповідно до Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність» та Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», складеного Інститутом держави і права ім.В.М. Корецького НАН України №126/148/1-е від 23.08.2023 року та Науково-правового висновку Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого № 126-01-1008 від 21.08.2023 року, сума грошових зобов`язань з податку доходів нерезидентів внаслідок порушення п. 103.3 ст. 103 п.п. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України збільшена Спільному підприємству «Полтавська газонафтова компанія» () на підставі податкового повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального правління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28.07.2023 року №1511/Ж10/31-00-23-02 в розмірі 20070000,00 грн, нормативно та документально не підтверджується. З урахуванням вищезазначеного, сума грошових зобов`язань по податку з доходів при виплаті їх нерезиденту, становить 6664026,35 грн /шість мільйонів шістсот шістдесят чотири тисячі двадцять шість грн 35 коп./.
3. на підставі наданих документів, у межах компетенції експерта-економіста, з урахуванням висновку науково-правової експертизи щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України з питань оподаткування нерезидентів, виконаної відповідно до Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність» та Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», складеного Інститутом держави і права ім.В.М. Корецького НАН України №126/148/1-е від 23.08.2023 року та Науково-правового висновку Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого № 126-01-1008 від 21.08.2023 року, сума штрафних санкцій, нарахована Спільному підприємству «Полтавська газонафтова компанія» () на підставі податкового повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального правління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 28.07.2023 року №1511/Ж10/31-00-23-02 в розмірі 5017500,00 грн, нормативно та документально не підтверджується. З урахуванням вищезазначеного, загальна сума штрафних санкцій становить 1666066,59 грн /один мільйон шістсот шістдесят шість тисяч шість гривень 59 коп./.
До справи стороною позивача було подано висновок науково-правової експертизи щодо застосування окремих норм Податкового кодексу України з питань оподаткування нерезидентів, виконаний відповідно до Закону України «Про наукову і науково-технічну діяльність» та Закону України «Про наукову і науково-технічну експертизу», складений Інститутом держави і права ім.В.М.Корецького НАН України №126/148/1-е від 23.08.2023 року та Науково-правовий висновок Національного юридичного університету імені Ярослава Мудрого № 126-01-1008 від 21.08.2023 року, на які посилається, зокрема, й судово-економічні експертиза, проведена по справі.
Суд вважає доцільним відмітити, що згадані висновки не вважає джерелом прямих доказів.
Але відповідно до частини першої статті 112 Кодексу адміністративного судочинства України, учасники справи мають право подати до суду висновок експерта у галузі права щодо застосування аналогії закону чи аналогії права; змісту норм іноземного права згідно з їх офіційним або загальноприйнятим тлумаченням, практикою застосування, доктриною у відповідній іноземній державі. Згідно із статтею 113 Кодексу адміністративного судочинства України висновок експерта у галузі права не є доказом, має допоміжний (консультативний) характер і не є обов`язковим для суду. Суд може посилатися в рішенні на висновок експерта у галузі права як на джерело відомостей, які в ньому містяться, та має зробити самостійні висновки щодо відповідних питань.
Отже надані позивачем висновки експертів в галузі права з питань, що потребують спеціальних знань (щодо визначення змісту норм іноземного права міжнародних угод з питань оподаткування) відповідають критеріям статті 112 Кодексу адміністративного судочинства України та є джерелом інформації, на підставі якої судом встановлено обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Підсумовуючи викладене, з урахуванням встановлених фактичних обставин, наявних доказів та описаних висновків про правозастосування, суд визнає протиправним та скасовує податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби України № 1511/Ж10/31-00-23-02 від 28.07.2023 року в частині донарахування податку на прибуток підприємств (основного платежу у вигляді податку з доходів нерезидентів) у сумі 13 405 973,65 грн. та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 3 351 494,00 грн. В решті оскаржуване податкове повідомлення-рішення залишає без змін.
Вирішуючи питання судових витрат за правилами статті 139 КАС України, суд стягує на користь Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія" за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби України частину витрат зі сплати судового збору, пропорційну сумі задоволених позовних вимог, а саме - у загальній сумі 17 714,40 грн.
Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія" (вул.Європейська 124 А кв. 77 м.Полтава ) до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби України (вул.Кошиця 3 м.Київ ) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.
Податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби України № 1511/Ж10/31-00-23-02 від 28.07.2023 року визнати протиправним та скасувати в частині донарахування податку на прибуток підприємств (основного платежу) у сумі 13 405 973,65 грн. та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 3 351 494,00 грн.
В решті податкове повідомлення-рішення № 1511/Ж10/31-00-23-02 від 28.07.2023 року залишити без змін, відмовивши у відповідній частині позовних вимог.
Стягнути на користь Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія" за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків Державної податкової служби України частину витрат зі сплати судового збору у загальній сумі 17 714,40 грн.
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.
Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня проголошення скороченого рішення.
Повне рішення складено 31 липня 2024 року.

Головуючий суддя І.С. Шевяков