Справа № 200/2574/23
Суддя: Казначеєв Едуард Геннадійович
Дата ухвалення: 2024-08-07 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

07 серпня 2024 року справа №200/2574/23

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді-доповідача Казначеєва Е.Г., суддів Геращенка І.В., Компанієць І.Д., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 11 серпня 2023 року у справі № 200/2574/23 (головуючий І інстанції Циганенко А.І.) за позовом Публічного акціонерного товариства «Донбасенерго» до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И В:

Публічне акціонерне товариство «Донбасенерго» (далі позивач, ПАТ «Донбасенерго») звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі відповідач, СМУДПС), в якому просило: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №2/32-00-04-02-01-23343582 від 05.01.2022.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 11 серпня 2023 року позов задоволено, а саме суд:

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №2/32-00-04-02-01-23343582 форми Ш на суму 1107518 (один мільйон сто сім тисяч п`ятсот вісімнадцять) гривень 50 копійок, прийняте 05 січня 2022 року Східним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Публічного акціонерного товариства Донбасенерго судові витрати по сплаті судового збору в сумі 13290 (тринадцять тисяч двісті дев`яносто) гривень 22 копійки.

Відповідач, не погодившись з таким рішенням, подав апеляційну скаргу, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено, що позивач засобами телекомунікаційного зв`язку подана декларація акцизного податку за травень 2021 року (№), згідно з якою податкове зобов`язання акцизного податку з реалізації електричної енергії за травень 2021 року складає 4 430 091,13 грн. Граничний строк сплати - 30.06.2021.

Станом на 30.06.2021 по особовому рахунку підприємства по акцизному податку з реалізації електричної енергії (код бюджетної класифікації 30 14021300) переплата складала 17 грн.

З урахуванням переплати, наявної по ІКП, недоплата по акцизному податку з реалізації електричної енергії по декларації акцизного податку за травень 2021 року склала 4 430 074,00 грн.

При граничному терміні сплати по Декларації акцизного податку за травень 2021 року 30.06.2021, фактична сплата акцизного податку з реалізації електричної енергії здійснена шляхом перерахування коштів з одного бюджетного рахунку на інший платіжним дорученням №76792291 від 05.07.2021 на суму 4430091 грн. (в погашення боргу в сумі 4 430 074,00 грн.), тобто із затримкою на 5 календарних днів.

Пунктом 87.9 статті 87 ПК України визначено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Позивачем засобами електронного зв`язку до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП подано заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені від 25.06.2021 реєстраційний №, у якій просить суму податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності КБК 11020100 у розмірі 4 430 091,00 перерахувати на бюджетний рахунок для погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на органи ДФС: назва коду бюджетної класифікації, на який повертаються кошти - Акцизний податок з реалізованої електричної енергії КБК 14021300.

При розгляді вказаної заяви встановлено, що згідно даних інтегрованих карток ПАТ «Донбасенерго» станом на 25.06.2021 у платника податку обліковувався податковий борг.

Станом на дату подання (25.06.2021) заяви про повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені, був відсутній податковий борг по акцизному податку з реалізації електричної енергії.

Таким чином, у контролюючого органу були відсутні законодавчі підстави для спрямування коштів на погашення грошового зобов`язання по акцизному податку з реалізації електричної енергії, при наявності податкового боргу з інших платежів, який виник раніше.

Також, граничний термін розгляду заяви про повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені, наданої 25.06.2021 (реєстраційний №) припадає на 15.07.2021. При тому, що граничний термін сплати по Декларації з акцизного податку за травень 2021 року припадає на 30.06.2021.

Таким чином, платником податків не забезпечено надання заяви про повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені, для розгляду контролюючому органу, з урахуванням строків визначених п.43.5 ст.43 Податкового кодексу.

Крім того, згідно даних Балансу (Звіт про фінансовий стан), наданого засобами електронного зв`язку до Східного МУ ДПС по роботі з ВПП від 23.07.2021 № , станом на 30.06.2021 у рядку 1167 (Рахунки в банках) наявний залишок грошових коштів у розмірі 12 289 тис.грн. Отже, враховуючи наведене, ПАТ «Донбасенерго» мало можливість дотримання вимог п.57.1 ст.57 Податкового кодексу.

Враховуючи те, що згідно даних інтегрованих карток ПАТ «Донбасенерго» станом на 25.06.21 був відсутній податковий борг по акцизному податку з реалізації електричної енергії (код бюджетної класифікації 30 14021300) контролюючий орган не мав можливості спрямувати кошти платника податків (переплата по податку на прибуток) на погашення грошового зобов`язання акцизного податку з реалізації електричної енергії перед погашенням податкового боргу по інших платежах.

Платник податків був обізнаний про відсутність станом на 25.06.2021 податкового боргу з акцизного податку та неможливість спрямування переплати з податку на прибуток на погашення грошового зобов`язання з акцизного податку.

Від позивача надійшов відзив на скаргу в якому просив залишити її без задоволення, а рішення суду залишити без змін.

В обґрунтування зазначено, зокрема, що відповідач зазначає, що у позивача станом на дату подання заяв про повернення надміру сплачених сум існував податковий борг по сплаті інших податків, що не дало можливості контролюючому органу спрямувати кошти платника податків (переплату з податку на прибуток) на погашення грошового зобов`язання по акцизному податку з реалізації електричної енергії перед погашенням податкового боргу за іншими платежами.

Так, станом на 25 червня 2021 року за даними інтегрованих карток ПАТ «Донбасенерго» рахувався податковий борг (у тому числі розстрочений) за кодами: 14010100 у розмірі 3 275 082,99 грн.; 13020100 у розмірі пені 624 532,59 грн.; 19010100 у розмірі пені 925 968,22 грн.

В інтегрованих картках станом на 25.06.2021 р. рахувався «податковий борг» не з вини ПАТ «Донбасенерго». Безпідставне внесення посадовими особами контролюючого органу даних про наявність податкового боргу платника податків є податковим правопорушенням, яке передбачене підпунктом 128.2.6 пункту 128.2 статті 128 Податкового кодексу України, та порушує права ПАТ «Донбасенерго».

Таким чином, враховуючи вищенаведене, а також, що заява на проведення зарахування переплати була надана до контролюючого органу до спливу граничного строку сплати узгоджених податкових зобов`язань по акцизному податку з реалізації електричної енергії, ПАТ «Донбасенерго» вважає, що, не є порушником пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, подавши відповідну заяву.

З огляду на це, відповідач не виконував заяву про повернення надміру сплачених сум податку на прибуток до дати виникнення податкового боргу по акцизному податку з реалізації електричної енергії, а після виникнення такого боргу формував відповідний електронний висновок, за яким в той же або на наступний день відбувалось перерахування коштів з одного бюджетного рахунку на інший.

Тобто, саме дії відповідача визначали дату, на яку відповідні кошти будуть перераховані з одного бюджетного рахунку на інший, тоді як відповідальність за дату зарахування коштів, на переконання контролюючого органу, має нести саме позивач.

Оскільки факти наявності у позивача податкового боргу на відповідні дати не є доведеними а застосовані відповідачем норми законодавства не встановлюють заборони здійснювати повернення надміру сплачених коштів на погашення грошового зобов`язання, ще до того, як воно набуде статусу податкового боргу, прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення не може бути законним та обґрунтованим.

Відповідно до частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції розглянув справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Суд, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, доводи апеляційної скарги, здійснюючи апеляційний перегляд у межах доводів та вимог апеляційної скарги, відповідно до частини 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, встановив наступне.

Публічне акціонерне товариство «Донбасенерго» є платником податків та з 01 січня 2021 року перебуває на податковому обліку за основним місцем обліку у Східному міжрегіональному управлінні ДПС по роботі з великими платниками податків.

17 червня 2021 року ПАТ Донбасенерго засобами електронних комунікацій подано до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків звітну декларацію акцизного податку за період травень 2021 року №, якою задекларовано до сплати податкове зобов`язання з операцій з реалізації електричної енергії в сумі 4430091,00 грн., граничний строк сплати - 30.06.2021.

25 червня 2021 року ПАТ Донбасенерго засобами електронного зв`язку подало до Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань та пені (реєстраційний №), в якій просило за рахунок надміру сплачених коштів з податку на прибуток підприємств, які знаходилися на єдиному казначейському рахунку, перерахувати суму 4430091,00 грн. на відповідний бюджетний рахунок для погашення грошового зобов`язання з акцизного податку з реалізованої електричної енергії.

10 грудня 2021 року службовими особами Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків проведена камеральна перевірка позивача з питання своєчасності сплати до бюджету узгоджених сум податкових зобов`язань з акцизного податку з реалізації електричної енергії, визначених в декларації за травень 2021 року, за результатами якої складений акт від 10.12.2021 №853/32-00-04-02-01-23343582 Про результати камеральної перевірки ПАТ Донбасенерго (код за ) з питання своєчасності сплати до бюджету узгоджених сум податкових зобов`язань з акцизного податку з реалізації електричної енергії, визначених згідно декларації за травень 2021 року (далі Акт).

За висновками Акту перевіркою встановлено порушення ПАТ Донбасенерго пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України, відповідно до якого встановлено несвоєчасну сплату узгодженого податкового зобов`язання з акцизного податку з реалізації електричної енергії за травень 2021 року у сумі 4430074 грн., із затримкою на 5 календарних днів, тобто із затримкою до 30 календарних днів. 17 червня 2021 року ПАТ Донбасенерго засобами телекомунікаційного зв`язку подана декларація акцизного податку за травень 2021 року (№), згідно з якою податкове зобов`язання акцизного податку з реалізації електричної енергії за травень 2021 року складає 4430091,13 грн. Граничний строк сплати - 30.06.21. Станом на 30.06.21 по особовому рахунку підприємства по акцизному податку з реалізації електричної енергії (код бюджетної класифікації 30 14021300) переплата складала 17 грн. З урахуванням переплати, наявної по ІКП, недоплата по акцизному податку з реалізації електричної енергії по декларації акцизного податку за травень 2021 року склала 4430074,00 грн. При граничному терміні сплати по Декларації акцизного податку за травень 2021 року 30.06.2021, фактична сплата акцизного податку з реалізації електричної енергії здійснена шляхом перерахування коштів з одного бюджетного рахунку на інший платіжним дорученням №76792291 від 05.07.2021 на суму 4430091 грн. (в погашення боргу в сумі 4430074,00 грн.), тобто із затримкою на 5 календарних днів.

22 грудня 2021 року ПАТ Донбасенерго направило контролюючому органу заперечення №01-1.1/01929 до Акту.

30 грудня 2021 року Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків надало листом №6633/6/32-00-04-02-01-09 Про надання відповіді щодо результатів розгляду заперечень повідомило позивача про правомірність висновків перевірки.

05 січня 2022 року Східне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі акту від 10.12.2021 №853/32-00-04-02-01-23343582 прийняло податкове повідомлення-рішення №2/32-00-04-02-01-23343582, яким ПАТ Донбасенерго зобов`язано відповідно до пункту 124.2 статті 124 Податкового кодексу України сплатити штраф у розмірі 25% у сумі 1107518,50 грн. за платежем Акцизний податок з реалізації електричної енергії ).

24 січня 2022 року позивач подав до Державної податкової служби України скаргу на спірне податкове повідомлення-рішення.

01 травня 2023 року Державна податкова служба України прийняла рішення про результати розгляду скарги №10563/6/99-00-06-03-01-06, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 05.01.2022 №2/32-00-04-02-01-23343582, а скарга ПАТ Донбасенерго залишена без задоволення.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та фактам, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що грошове зобов`язання платника податків сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.

Відповідно до пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Підпунктом 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України, передбачено, що платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Відповідно до пункту 31.1 статті 31 Податкового Кодексу України, строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно. Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Відповідно до статті 36 Податкового Кодексу України, податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом. Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента. Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.

Відповідно до пункту 38.1 статті 38 Податкового Кодексу України, виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Згідно з п.46.1 ст.46 ПК України податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Відповідно до пункту 49.18 статті 49 Податкового Кодексу України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: 49.18.1 календарному місяцю (в тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.

Відповідно до пункту 54.1 статті 54 Податкового кодексу України, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Пунктом 57.1 статті 57 Податкового кодексу України передбачено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Тобто, суми податкових зобов`язань, самостійно задекларовані платником податком у податковій звітності, є узгодженими грошовими зобов`язаннями з певного податку.

Згідно з підпунктом 14.1.115 пункту 14.1 статті 14 ПК України надміру сплачені грошові зобов`язання - суми коштів, які на певну дату зараховані до відповідного бюджету понад нараховані суми грошових зобов`язань, граничний строк сплати яких настав на таку дату.

Відповідно до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

За правилами пп.17.1.10 п.17.1 ст.17 Податкового кодексу України, платник податків має право на залік чи повернення надміру сплачених, а також надміру стягнутих сум податків та зборів, пені, штрафів у порядку, встановленому цим Кодексом.

Умови повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені визначені ст. 43 Податкового кодексу України.

Пунктом 43.1 ст.43 ПК України встановлено, що помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

За пунктом 43.4 ст.43 ПК України, платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на єдиний рахунок (у разі його використання); на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення у готівковій формі коштів за чеком у разі відсутності у платника податків рахунка в банку.

Повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань платникам податків здійснюється з бюджету, у який такі кошти були зараховані, або з єдиного рахунку. (п.43.6 ст.43 ПК України).

Отже, обов`язковою передумовою повернення платнику податків надміру/помилково сплачених коштів є одночасна наявність наступних обставин: 1) відсутність у такого платника податкового боргу; 2) подання платником податків заяви про повернення коштів протягом 1095 днів від дня виникнення переплати; 3) відповідність поданої заяви вимогам пункту 43.4 Податкового кодексу України. За наслідками подання відповідної заяви орган ДПС у визначені законом строки повинен або підготувати висновок про повернення такої суми, або надати письмову відмову у поверненні коштів з бюджету з пропозицією проведення звірення стану рахунків (у разі відсутності в інформаційних базах даних ДПС відомостей щодо розміру заявленої до повернення суми).

Аналогічний правовий висновок викладено і в постановах Верховного Суду від 18 червня 2019 року (справа №826/3490/18), від 13 червня 2019 року (справа №812/1017/16), від 11 червня 2019 року (справа №826/8802/16), від 5 березня 2019 року (справа 814/3233/15), від 28 лютого 2019 року (справа №805/1218/16-а), від 5 лютого 2019 року (справа №826/7672/17).

За пунктом 87.1 статті 87 ПК України, джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.

Джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, джерела яких зазначені в абзаці першому цього пункту та обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. У разі сплати податкових зобов`язань, що виникли до 1 липня 2015 року, та/або погашення податкового боргу за податковими зобов`язаннями, що виникли до 1 липня 2015 року, перерахування коштів до бюджету здійснюється безпосередньо з поточних рахунків платника податків, відкритих у банках.

Сплату грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснено також: а) за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника); б) за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів з урахуванням особливостей, визначених у пункті 43.4-1 статті 43 цього Кодексу; в) за рахунок суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість (на підставі відповідної заяви платника) до Державного бюджету України".

Не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість (крім податкового боргу, що виник до 1 липня 2015 року), кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість. Для погашення такого податкового боргу за рахунок коштів на рахунку платника податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість центральний орган виконавчої влади, що реалізує податкову політику, за умови наявності підстав, передбачених статтею 95 цього Кодексу, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, у якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр, у якому зазначаються найменування платника податків, податковий та індивідуальний податковий номер платника податків та сума податкового боргу, що підлягає перерахуванню до бюджету (крім сум податкового боргу за податковими зобов`язаннями з податку на додану вартість, що підлягали сплаті до державного бюджету та за якими сформовано реєстр для перерахування коштів до державного бюджету з рахунка у системі електронного адміністрування відповідно до пункту 200.2 статті 200 цього Кодексу). Порядок формування та надсилання центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, такого реєстру визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 87.2 статті 87 ПК України передбачено, що джерелами погашення податкового боргу платника податків є будь-яке майно такого платника податків з урахуванням обмежень, визначених цим Кодексом, а також іншими законодавчими актами.

Відповідно до пункту 87.9 статті 87 Податкового Кодексу України, у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.

Згідно пункту 131.2 статті 131 ПК України, при погашенні суми податкового боргу (його частини) кошти, що сплачує такий платник податків, у першу чергу зараховуються в рахунок податкового зобов`язання. У разі повного погашення суми податкового боргу кошти, що сплачує такий платник податків, в наступну чергу зараховуються у рахунок погашення штрафів, в останню чергу зараховуються в рахунок пені.

Якщо платник податків не виконує встановленої цим пунктом черговості платежів або не визначає її у платіжному документі (чи визначає з порушенням зазначеного порядку), контролюючий орган самостійно здійснює такий розподіл такої суми у порядку, визначеному цим пунктом.

З аналізу зазначених норм вбачається, що в разі відсутності податкового боргу та на підставі заяви платника податку, надміру сплачені суми податку мають бути спрямовані на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів.

У цій справі судами встановлено відсутність у позивача податкового боргу станом на час звернення останнього із відповідною заявою про повернення надмірно сплачених сум грошового зобов`язання, з огляду на платіжні доручення якими погашений податковий борг та судові рішення якими встановлено відсутність податкового боргу та протиправність дій відповідача щодо нарахування боргу. Вказані обставини відповідачем належним чином не спростовані.

Так, позивачем подана декларація акцизного податку за травень 2021 року (№), згідно з якою податкове зобов`язання акцизного податку з реалізації електричної енергії за травень 2021 року складає 4 430 091,13 грн. Граничний строк сплати - 30.06.2021.

25 червня 2021 року ПАТ Донбасенерго подало заяву про перерахування між видами доходів коштів, надміру зарахованих до державного бюджету через єдиний казначейський рахунок.

Отже, як вірно зазначено судом першої інстанції, платник податків у строк, встановлений ПК України, вчинив дії, спрямовані на перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання до державного бюджету за рахунок коштів, які вже були зараховані на єдиний казначейський рахунок, а тому відсутні достатні правові підстави для висновку про несплату необхідної суми грошового зобов`язання у визначений вказаною нормою ПК України строк.

Згідно п.п. 124.1, 124.2 ст. 124 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Якщо зарахування коштів з електронного рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість в оплату узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеного в уточнюючому розрахунку до податкової декларації, здійснюється на наступний операційний (банківський) день, штрафи, визначені у цьому пункті, не застосовуються.

Діяння, передбачені пунктами 124.1, 124.1-1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Підпунктом 109.1 статті 109 ПК України встановлено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктами 109.2, 109.3 статті 109 ПК України встановлено, що порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.

У випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2-125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Стаття 112 Податкового кодексу України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Зокрема, встановлено, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом (пункт 112.1). Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності (пункт 112.2). У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків. Порядок доведення обставин, за яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинене податкове правопорушення, в межах судового провадження визначається процесуальним законодавством. Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи (пункт 112.7).

Також цієї нормою у пункті 112.8 визначено обставини, що звільняють від фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а у статті 112-1 Податкового кодексу України обставини, що пом`якшують відповідальність особи.

У постановах від 16 березня 2023 року у справі № 600/747/22-а, від 03 серпня 2023 року у справі № 520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі №520/18519/21, від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 Податкового кодексу України.

Так, відповідальність, передбачена пунктом 124.1 статті 124 Податкового кодексу України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Натомість обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за пунктами 124.2 і 124.3 статті 124 Податкового кодексу України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм Податкового кодексу України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у статті 16 Податкового кодексу України.

Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина (у визначених Податковим кодексом України випадках) в податкових правопорушеннях нерозривно пов`язана з встановленням умислу. У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податкового кодексу України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому обов`язок доведення вини покладено саме на контролюючий орган і без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

Слід зазначити, що у випадку встановлення контролюючим органом під час проведення камеральної перевірки на підставі сукупності відповідних даних податкових декларацій та електронних систем і реєстрів обставин, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог податкового законодавства, контролюючий орган не позбавлений можливості констатувати в діяннях платника податків винного діяння в умисній формі. При цьому, такі обставини з відповідним обґрунтуванням висновків про умисність діяння в обов`язковому порядку мають бути зазначені в акті камеральної перевірки.

Таким чином, при вирішенні спорів такої категорії судам необхідно встановлювати, чи вжив позивач всі достатні, необхідні та залежні від нього заходи з метою дотримання правил та норм, визначених у положеннях чинного законодавства, чи діяв він добросовісно, затримуючи сплати узгоджених податкових зобов`язань (наявність/відсутність непереборних обставин щодо несвоєчасної сплати), чи вчиняв всі необхідні активні дії, зокрема, щодо повідомлення відповідача про неможливість сплати податкових зобов`язань через відсутність коштів на рахунках чи неможливістю їх використання та щодо відшукування необхідних коштів.

З`ясування вищезазначених обставин має суттєве значення для повного та всебічного розгляду справи та прийняття обґрунтованого та законного рішення. У той час, як недослідження вказаних питань під час судового розгляду справи, призводить до формального підходу до вирішення справи та невмотивованих, необґрунтованих висновків щодо відсутності чи наявності умислу в діях платників податків, без достатніх на те підстав.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 21 грудня 2023 року справа № 420/4099/22,

У постанові від 08 грудня 2022 року по справі №520/9294/21 Верховним Судом сформовано правовий підхід щодо застосування положень ПК України, якими визначено вину як об`єктивну сторону податкових правопорушень, зауваживши на тому, що для встановлення наявності вини платника контролюючому органу необхідно довести не наявність відповідного ставлення платника податків до своїх протиправних дій/бездіяльності (усвідомлення своїх дій, розуміння наслідків тощо), а саме - що платник податків вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Отже, юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу за п. 124.2 ст. 124 ПК України, є обов`язок доведення контролюючим органом умислу платника податків, а саме, що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Суд надаючи оцінку наявності умислу в діях позивача, дійшов висновку про його недоведеність з боку відповідача, як органу який зобов`язаний здійснити вказані дії, що виключає можливість застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 124.2 статті 124 Податкового кодексу України.

Колегія суддів не приймає посилання скаржника на те, що згідно даних Балансу станом на 30.06.2021 у позивача наявний залишок грошових коштів у розмірі 12 289 тис.грн., що свідчить про можливість позивача дотримання вимог п.57.1 ст.57 Податкового кодексу України, оскільки зазначене свідчить про наявність умислу не вчинення з його боку дій щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Зазначене лише свідчить про існування альтернативи щодо джерела сплати податкових зобов`язань, яке позивач має право обирати на власний розсуд.

Матеріали справи свідчать, що позивач у межах строку звернувся з відповідною заявою щодо перерахування наявної переплати в погашення податкових зобов`язань.

Так, акт камеральної перевірки не містить жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм п. 57.1 ст. 57 ПК України.

Відповідно до пункту 86.1 статті 86 Кодексу, матеріали перевірки це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16 та відповідно до підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I Кодексу.

У акті перевірки в обов`язковому порядку зазначається можливість надання платником пояснень та додаткових документів у порядку визначеному статтею 86 Кодексу про вчинені ним податкові правопорушення.

Акт перевірки містить лише посилання на податкові декларації та уточнюючі розрахунки до податкових декларацій, відомості щодо дати сплати зобов`язань по ним та граничний строк сплати таких зобов`язань.

При цьому, відповідно до пункту 73.3 статті 73 Кодексу контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків.

Отже, у разі виявлення фактів несвоєчасної сплати узгодженої суми грошового зобов`язання контролюючий орган має право звернутися із запитом до платника податку.

У разі отримання пояснень та документів, матеріали передаються до підрозділів податкового аудиту для прийняття рішення щодо проведення документальної перевірки.

З огляду на вказане, суд не вбачає можливим установлення в межах камеральної перевірки обставини, що свідчать про винність та умисність діянь платника податків, оскільки згідно з пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, та даних відповідних електронних систем, які об`єктивно не можуть підтвердити чи спростувати розумність, добросовісність і належну обачність платника податків, що є необхідним для встановлення його вини.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 03 серпня 2023 року справа №520/22505/21.

Відтак, висновки відповідача щодо порушення позивачем терміну сплату самостійно визначеного грошового зобов`язання та наявність в його діях умислу, є помилковими.

Таким чином, висновки акту перевірки щодо порушення позивачем терміну сплату грошового зобов`язання (у тому числі самостійно визначеного), гуртуються не на всебічному, повному та об`єктивному дослідженні всіх обставин, оскільки, відповідачем не враховано вищезазначені обставини.

Підсумовуючи вищевикладене в сукупності, суд дійшов висновку, що застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 124.2 статті 120 Податкового кодексу України податковими повідомленнями-рішеннями, є протиправним.

Доводи апеляційної скарги спростовуються встановленими судом обставинами, наявними в матеріалах справи доказами та нормами права, зазначеними в мотивувальній частині оскаржуваного рішення суду, які регламентують спірні правовідносини.

Статтею 316 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Враховуючи викладене, суд дійшов до висновку, що рішення суду першої інстанції ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, з повним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, у зв`язку з чим підстави для скасування або зміни рішення суду першої інстанції відсутні, тому, при таких обставинах, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду - без змін

Керуючись статями 309, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 11 серпня 2023 року у справі № 200/2574/23 - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 11 серпня 2023 року у справі № 200/2574/23- залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та не підлягає касаційному оскарженню до Верховного Суду, крім випадків, встановлених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст складений та підписаний 07 серпня 2024 року.

Суддя-доповідач: Е.Г. Казначеєв

Судді: І.В. Геращенко

І.Д. Компанієць