Справа № 140/32965/23
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2024-07-31 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

31 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/32965/23 пров. № А/857/8218/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.

за участі секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області,

на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06 березня 2024 року (суддя Смокович В.І., час ухвалення не зазначено, місце ухвалення м. Луцьк, дата складання повного тексту 06.03.2024),

в адміністративній справі №140/32965/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальності «Волинська ягідка» до Головного управління ДПС у Волинській області,

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

встановив:

У жовтні 2023 року позивач ТОВ «Волинська ягідка» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДПС у Волинській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 10.04.2023 №, №, №.

Відповідач позовних вимог не визнав, вважаючи їх безпідставними, в суді першої інстанції подав відзив на позовну заяву, просив відмовити у задоволенні позовних вимог повністю.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 06.03.2024 позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 10 квітня 2023 року форми В1 № у розмірі 681652,40 грн (в тому числі на суму завищення бюджетного відшкодування - 619684,00 грн та суму штрафних (фінансових) санкцій - 61968,40 грн) та від 10 квітня 2023 року форми Р № у розмірі 294856,10 грн.. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судовий збір в розмірі 14647,63 грн..

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт рішення суду першої інстанції необґрунтованим, винесеним з неправильним застосуванням норм матеріального та порушенням процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, а тому підлягає скасуванню з підстав, викладених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт зазначає, що документальною виїзною перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року у декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено позивачем порушення: завищення суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на рахунок платника у банку у декларації (р.20.2.1) за жовтень 2022 року в розмірі 637610 грн; завищення суми від`ємного значення що включається до складу наступного податкового звітного періоду по декларації за жовтень 2022 року (р.21) в сумі 91700 грн; заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету в сумі 268 051 грн., в т. ч. за жовтень 2022 в сумі 268051 грн. Зокрема, списання ТОВ Волинська ягідка тарних матеріалів понад технологічну необхідну кількість всього в сумі 206 083 грн, в тому числі за серпень 2022 в сумі 172 087 грн, за вересень 2022 в сумі 33 996 грн внаслідок наступних порушень: списано у серпні 2022 року понад технологічну необхідну кількість пластикових контейнерів на суму 559 038 без ПДВ; списано у серпні 2022 року понад технологічну необхідну кількість гофровиробу 580*370*80 П33К на суму 184 708,63 без ПДВ; списано у серпні 2022 року технологічно необхідну кількість 2000 ящик тип ОЗМ на суму 120 000 без ПДВ; списано у вересні 2022 року понад технологічну необхідну кількість гофровироби 580*370*80 П33К на суму ПДВ 33 966,40 грн. В наданих до перевірки регістрах бухгалтерського обліку та первинних документах відсутнє здійснення витрат під врожай 2023 року, таким чином з кредиту рахунку 23 витрати мають списуватися у дебет рахунку 27 для сільськогосподарських підприємств. Таким чином ТОВ Волинська ягідка необхідно було відобразити списання витрат бухгалтерським проведення ДТ 271 Кт 2311 у вересні 2022 року на дебет 271 з подальшим включенням їх до собівартості готової продукції (зібраної у 2022 році лохини) ДТ 901 Кт 271. Однак згідно даних бухгалтерського обліку по рахунку 271 сальдо на 01 вересня 2022 року вхідні залишки та обороти по даному рахунку бухгалтерського обліку за вересень 2022 року відсутні, також згідно наданих до перевірки документів відсутній збір та реалізація лохини у вересні 2022 року. Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (показник рядка 19 Декларації) за жовтень 2022 року встановлено її завищення на суму 729 310 грн та заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету в сумі 268 051 грн, в т. ч. за жовтень 2022 в сумі 268 051 грн..

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 06.03.2024 року та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову повністю.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, з врахуванням наступного.

Судом встановлено такі фактичні обставини справи.

Позивач ТОВ Волинська ягідка зареєстрований 11.02.2016 юридичною особою. Основний вид діяльності 01.25 вирощування ягiд, горiхiв, iнших плодових дерев i чагарникiв (а.с. 25).

На адресу товариства 27 січня 2023 року надіслано акт про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Волинська ягідка щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з січня 2021 по жовтень 2022, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету від 20 січня 2023 року №1047/07-06/40271919 (а.с. 36, далі - акт від 20 січня 2023 року), на який позивачем було подане заперечення до ГУ ДПС у Волинській області.

За результатами розгляду заперечення ГУ ДПС у Волинській області було призначено документальну позапланову виїзну перевірка ТОВ Волинська ягідка, яка була проведена з 03 березня 2023 року по 13 березня 2023 року.

ГУ ДПС у Волинській області на підставі направлень від 24 лютого 2023 року №482 та від 24 лютого 2023 року №483 відповідно до пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.5, пункту 78.1 статті 78 ПК України та на підставі наказу Головного управління ДПС у Волинській області від 23 лютого 2023 року №329-п Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ Волинська ягідка щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 від`ємного значення з податку на додану вартість, яке виникло за період з січня 2021 по жовтень 2022, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, відповідно до податкової декларація з ПДВ за жовтень 2022 року № від 15 листопада 2022 року (далі - Декларація) з метою дослідження питань, що стали предметом заперечення.

За результатами проведення перевірки контролюючим органом було складено Акт Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ Волинська ягідка від 20 березня 2023 року за №3783/07-06/40271919 (а.с. 46-зв.48, далі акт перевірки), яким встановлено порушення:

- підпункту 14.1.36, підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, підпункту 188.1 статті 188, абзацу г пункту 198.5 статті 198, абзацу першого пункт 201.1, абзацу першого пункт 201.10 статті 201 ПК України, Методичних рекомендацій №132, Інструкції №291, П(С)БО 16, Методичних рекомендацій №1315

- завищення суму бюджетного відшкодування податку на додану вартість заявленого на рахунок платника у банку у декларації (р. 20.2.1) за жовтень 2022 року в розмірі 637610 грн;

- завищено суму від`ємного значення що включається до складу наступного податкового звітного періоду по декларації за жовтень 2022 року (р. 21) в сумі 91700 грн;

- заниження суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до державного бюджету в сумі 268 051 грн., в т. ч. за жовтень 2022 в сумі 268051 грн;

- пункту 201.10 статті 201 ПК України.

На підставі акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року № на суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 91700 грн (а.с. 27), податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року № на суму завищення бюджетного відшкодування 637610,00 грн та штрафні (фінансові) санкції на суму 63761,00 грн (а.с. 29) та податкове повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року № на загальну суму 294856,10 грн (а.с. 32).

Не погоджуючись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся з даним позовом до адміністративного суду.

Суд першої інстанції вирішуючи правомірність прийняття спірних податкових повідомлень-рішень, дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог шляхом визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення № у розмірі 681652,40 грн (в тому числі на суму завищення бюджетного відшкодування - 619684,00 грн та суму штрафних (фінансових) санкцій 61968,40 грн) та податкового повідомлення-рішення № у розмірі 294856,10 грн..

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідача, колегія суддів апеляційного суду вважає, що рішення суду першої інстанції в оскарженій частині є вірним, виходячи з наступного.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Перевіряючи правомірність прийняття Головним управлінням ДПС у Волинській області спірних податкових повідомлень-рішень від 10.04.2023 апеляційний суд враховує наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі ПК України), господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до підпунктів 16.1.2 та 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний: вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів; подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.2 статті 44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. Платники податку, які відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні застосовують міжнародні стандарти фінансової звітності, ведуть облік доходів і витрат та визначають об`єкт оподаткування з податку на прибуток за такими стандартами з урахуванням положень цього Кодексу. Такі платники податку при застосуванні положень цього Кодексу, в яких міститься посилання на положення (стандарти) бухгалтерського обліку, застосовують відповідні міжнародні стандарти фінансової звітності.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відносини з приводу справляння податку на додану вартість регламентовані приписами розділу V ПК України.

Згідно із підпунктом а пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні, незалежно від дати накладення електронного підпису.

Згідно із пунктом 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається, виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Відповідно до пункту 198.1, 198.2 статті ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (пункт 198.3 статті ПК України).

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу). У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних. З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні. У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 №996-XIV (з змінами та доповненнями, далі - Закон №996-XIV), господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (ч.2 ст.3 Закону №996-XIV).

Відповідно до статті 4 Закону №996-XIV, бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах: повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Частиною 2 статті 9 Закону №996-XIV встановлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Відносно правомірності прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень від 10.04.2023 №, №, якими визначено суму завищення бюджетного відшкодування 637610,00 грн та штрафні (фінансові) санкції на суму 63761,00 грн, та визначено суму грошового збільшення зобов`язання за податковими та/або іншими зобов`язаннями 268051,00 грн, штрафні (фінансові) санкції 26805,10 грн, колегія суддів враховує наступне.

Актом перевірки щодо достовірності і правильності визначення суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації за жовтень 2022 року встановлено її завищення на суму ПДВ 997361 грн., що призвело до завищення на цю ж суми показника рядка 19 Декларації.

Так, перевіркою показників, відображених в рядках 10-17 Декларації за період з січня 2021 по жовтень 2022 року встановлено, що на формування цих показників вплинуло здійснення операцій з придбання ТМЦ та послуг на митній території України.

Згідно з даними Декларації за жовтень 2022 року операції з придбання ТМЦ на митній території України товарів (послуг) з метою їх використання у межах господарської діяльності становлять: за основною ставкою - 41499 грн, обсяги придбання без ПДВ 207493 грн. (ряд.10.1 Декларації); зі ставкою 7% - 0 грн., обсяги придбання без ПДВ 0 грн. (ряд.10.2 Декларації); значення рядка 16.1 - 772111 грн, (ряд.16.1 Декларації).

Завищення даного рядка в сумі 997361 грн. відбулось внаслідок заниження податкових зобов`язань за серпень та вересень 2022 року.

Стосовно доводів контролюючого органу щодо списання ТОВ Волинська ягідка тарних матеріалів понад технологічну необхідну кількість всього в сумі 206 083 грн, в т. ч.: за серпень 2022 в сумі 172 087 грн, за вересень 2022 в сумі 33 996 грн, суд зазначає наступне.

Податковий орган під час проведення перевірки встановив:

- різницю між кількістю фактично списаних пластикових контейнерів та кількістю контейнерів, які необхідні для пакування задекларованого ТОВ Волинська ягідка обсягу реалізації лохини в кількості 810200 шт на суму на суму 559 038 грн без ПДВ;

- списання у серпні 2022 року понад технологічну необхідну норму гофровиробу 580*370*80 П33К на суму 184 708,63 грн без ПДВ;

- списання у серпні 2022 року понад технологічну необхідну норму ящики тип ОЗМ загальною кількістю 2000 шт на суму 120 000 грн без ПДВ;

- понад технологічну необхідну кількість гофровиробу 580*370*80 П33К на суму в кількості 10400 шт. на суму 169 832,00 грн без ПДВ.

ГУ ДПС у Волинській області для встановлення кількісті та суми списаних матеріалів проведено ряд розрахунків, які наводяться в акті перевірки від 20 березня 2023 року.

Такі розрахунки проводились шляхом ділення обсягу реалізованої продукції на місткість пластикового контейнеру, а також вираховуванням об`єму таких контейнерів та їх діленням на об`єм гофровиробів.

При тому відповідачем не наведено жодних методологічних норм, відповідно до яких проводились розрахунки.

Суд не може прийняти такі розрахунки, так як вони не відповідають вимогам законодавства і не враховують особливості виробництва та реалізації продукції підприємством - виробником ягід. Ділення обсягу реалізованої продукції на місткість пластикового контейнеру є необґрунтованим, оскільки місткість контейнеру вимірюється у грамах, тобто в залежності від особливостей продукції вагова місткість такого контейнеру може змінюватись.

Суд зазначає, що будь-які розрахунки, здійснені податкових органом, повинні підтверджуватись первинними документами, наявними в матеріалах справи. Суд не може приймати до уваги розрахунки, здійснені на внутрішньому переконанні суб`єкта владних повноважень.

Отже, відповідачем не доведено неправомірне списання ТОВ Волинська ягідка тарних матеріалів на суму ПДВ 96 457 грн, в т. ч.: за серпень 2022 в сумі 62 461 грн, за вересень 2022 в сумі 33 996 грн.

Щодо частини витрат, пов`язаних зі вирощуванням та збором лохини врожаю 2022 року, які оподатковуються ПДВ, що відповідно призвело до заниження податкових зобов`язань всього в сумі 791278 грн, суд зазначає таке.

Позивачем зібрано врожай лохини у серпні 2021 та в серпні 2022 року, однак станом на 01 вересня 2022 року за Дт231 Основне виробництво дебетове сальдо становило 10 785 679,74 грн, у вересні 2022 року, згідно бухгалтерського проведення Дт 1661 - Кт 231 частину витрат, які пов`язані з вирощуванням та збором лохини в сумі 8 355 697,74 грн було списано.

ТОВ Волинська ягідка до заперечення на акт перевірки від 20.01.2023 надано пояснення та бухгалтерську довідку №55 від 29.12.2022, згідно яких при виведенні фінансового результату за 2022 рік та підготовці до складання фінансової звітності виявлено помилкове віднесення витрат на поля П1 і П2 (які дають врожай) на суму 5787025,33 грн. через некоректність роботи програми BAS: Бухгалтерія та ці витрати є витратами 2023 року (а.с. 72).

В ході проведення перевірки відповідачем встановлено невключення витрат виробництва, пов`язаних з вирощуванням і збором урожаю лохини 2022 у серпні 2022 року до складу собівартості зібраних ягід лохини врожаю 2022 та відповідно використання в негосподарській діяльності витрат, пов`язаних з вирощуванням і збором урожаю лохини 2022, які оподатковуються ПДВ, у вересні 2022 на суму 3956388,99 грн у т. ч. ПДВ на суму 791397,80 грн..

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності врегульовано П(с)БО 16.

Відповідно до П(с)БО 16, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Якщо актив забезпечує одержання економічних вигод протягом кількох звітних періодів, то витрати визнаються шляхом систематичного розподілу його вартості (наприклад, у вигляді амортизації) між відповідними звітними періодами.

Витрати підприємства, згідно з П(с)БО 16, класифікуються як: собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) (пункт 11); загальновиробничі витрати (пункту 15); витрати, пов`язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості (пункт 17); фінансові витрати (пункт 27); витрати від участі в капіталі (пункт 28); інші витрати (пункт 29).

Інструкцією №291 передбачено, що використання рахунків Клас 9. Витрати діяльності, що застосовуються для узагальнення інформації про витрати операційної, інвестиційної, фінансової та іншої діяльності підприємства. Основні вимоги до визнання, складу та оцінки витрат викладені в П(с)БО 16.

За дебетом рахунків цього класу відображаються суми витрат, за кредитом - списання суми витрат у кінці звітного року або щомісяця на рахунок 79 Фінансові результати.

Наведені правові норми свідчить про те, що в бухгалтерському обліку не передбачено розподілу витрат на господарські і негосподарські. Будь-які витрати діяльності (операційної чи неопераційної) враховуються при формуванні витрат для визначення фінансового результату - об`єкта оподаткування в податковому обліку, враховуючи вимоги Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Інструкцією № 291 передбачено застосування Рахунка 91 Загальновиробничі витрати, на якому ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного й допоміжного виробництва, а також витрати на утримання та експлуатацію машин і устаткування. Цей рахунок не застосовується підприємствами торгівлі.

Відповідно до вимог П(с)БО № 16, до складу загальновиробничих витрат включаються: витрати на управління виробництвом (оплата праці апарату управління цехами, дільницями тощо; відрахування на соціальні заходи й медичне страхування апарату управління цехами, дільницями; витрати на оплату службових відряджень персоналу цехів, дільниць тощо); амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення; витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення; витрати на вдосконалення технології й організації виробництва (оплата праці та відрахування на соціальні заходи працівників, зайнятих удосконаленням технології й організації виробництва, поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності, інших експлуатаційних характеристик у виробничому процесі; витрати матеріалів, купівельних комплектуючих виробів і напівфабрикатів, оплата послуг сторонніх організацій тощо); витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень; витрати на обслуговування виробничого процесу (оплата праці загальновиробничого персоналу; відрахування на соціальні заходи, медичне страхування робітників та апарату управління виробництвом; витрати на здійснення технологічного контролю за виробничими процесами та якістю продукції, робіт, послуг); витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища; інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершенного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо); загальновиробничі витрати поділяються на постійні і змінні.

Разом із тим, відповідно до вимог Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18 травня 2001 року № 132, у сільськогосподарських підприємствах загальновиробничі витрати не діляться на постійні та змінні (пункт 2.21), вони включаються до виробничої собівартості всією сумою (підпункт г пункту 2.7), а фактична собівартість продукції (робіт та послуг) в сільськогосподарських підприємствах розраховується в цілому за рік (пункт 6.1).

Не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати, згідно з П(с)БО 16: платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; погашення одержаних позик; інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; балансова вартість валюти.

Тобто, у пункті 9 П(с)БО 16 наведено вичерпний перелік витрат, які не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати.

Така ж правова позиція наведена у постанові Верховного Суду від 23 листопада 2022 року у справі №140/3229/19.

Отже, під час перевірки податковий орган в акті перевірки не спростував, що витрати, пов`язані з вирощуванням і збором урожаю лохини 2022 року, здійснені поза межами господарської діяльності позивача та не надав переконливих доказів зворотного із посиланням на первинні документи.

При цьому розрахунок, здійснений контролюючим органом щодо встановлення суми використання в негосподарській діяльності витрат пов`язаних з вирощуванням і збором врожаю лохини 2022 року на суму 3956388,99 грн, здійснений в довільній формі та не підтверджений первинними документами.

Тому відповідачем не доведено, що частка витрат виробництва, які оподатковуються ПДВ у накопичених витратах на врожай лохини 2022 року та поле №3, в дійсності становить 55,6%. Жодних документальних підтверджень для доведення даного факту, відповідач суду не надав.

Непідтвердженими є і встановлення суми витрат, які оподатковуються ПДВ, на поле №3 в сумі 2613966,21 грн, оскільки жодних документальних підтверджень щодо встановлення такої суми відповідачем не надано.

Колегія суддів також враховує, що апелянт з цього приводу в апеляційній скарзі не навів жодних своїх обґрунтувань.

З урахуванням встановлених обставин та аналізу норм чинного законодавства, переглядаючи рішення суду першої інстанції в межах доводів і вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок окружного суду щодо часткового визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року № у розмірі 681652,40 грн (в тому числі на суму завищення бюджетного відшкодування - 619684,00 грн та суму штрафних (фінансових) санкцій 61968,40 грн) та податкового повідомлення-рішення від 10 квітня 2023 року № у розмірі 294856,10 грн..

Доводи апеляційної скарги відповідача у вказаній частині висновків суду не спростовують.

Колегія суддів також враховує, що позивач не оскаржив рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволення решта позовних вимог, а тому рішення суду у наведеній частині з урахуванням приписів статті 308 КАС України апеляційному перегляду не підлягає.

З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції в оскарженій частині всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).

Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 06 березня 2024 року в адміністративній справі №140/32965/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальності «Волинська ягідка» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Н. В. Ільчишин
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови суду складено 02.08.2024 року