Справа № 320/18446/23
Суддя: Яковенко М.М.
Дата ухвалення: 2024-07-29 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 липня 2024 року

м. Київ

справа № 320/18446/23

адміністративне провадження № К/990/43890/23, №К/990/429/24

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

Головуючого судді-доповідача - Яковенка М. М.,

суддів - Дашутіна І. В., Шишова О. О.,

за участі:

секретаря судового засідання Бугаєнко Н. В.

представник позивача Вознюк Д. В., Бєлінгіо В. О.,

представник відповідача Поліщук О. О., Звір Р. П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в касаційній інстанції адміністративну справу № 320/18446/23

за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Лібро Трейдінг" до Державної податкової служби України, Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору - Товариство з обмеженою відповідальністю "Промоушен Торг", про визнання протиправними дій, зобов`язання вчинити дії,

за касаційними скаргами Державної податкової служби України, Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Київського окружного адміністративного суду (суддя Лисенко В. І.) від 31 липня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду (склад колегії суддів: О. М. Кузьмишина, Т. Р. Вівдиченко, Л. О. Костюк) від 28 листопада 2023 року,

УСТАНОВИВ:

І. РУХ СПРАВИ

1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Лібро Трейдінг» (далі - ТОВ «Лібро Трейдінг», позивач, Товариство) звернулося до Київського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Державної податкової служби України (далі - ДПС України, відповідач-1, скаржник-1), Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, Західне МУ ДПМ по роботі з ВПП, відповідач-2, скаржник-2), в якому просить:

- визнати протиправними дії Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо реєстрації податкових накладних ТОВ «Лібро Трейдінг»;

- визнати недійсною та скасувати реєстрацію податкових накладних ТОВ «Лібро Трейдінг», зареєстрованих на суму 19 622 600,00 грн;

- зобов`язати ДПС України здійснити коригування даних в Системі електронного адміністрування ПДВ (далі - СЕА ПДВ), а саме: відновити/збільшити суму податку, на яку ТОВ «Лібро Трейдінг» має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 19 622 600,00 грн ПДВ.

2. Позовні вимоги обґрунтовано тим, що внаслідок протиправних реєстраційних дій, поза волею власника Товариства, відбулася зміна власника частки у розмірі 100% статутного капіталу, зміна директора, зміна кодів видів економічної діяльності, зміна розміру статутного капіталу, зміна кінцевого бенефіціарного власника, зміна інформації про засоби зв`язку із Товариством. Водночас, у період з 23 лютого 2023 року по 28 березня 2023 року незаконним директором ТОВ «Лібро Трейдінг» ОСОБА_1 здійснено протиправну реєстрацію 120 податкових накладних на суму 19 622 600,00 грн ПДВ. Всі податкові накладні зареєстровані на користь ТОВ «Лібро Трейдінг», а товар, який начебто був переданий останньому, це «Бітум дорожній марки 70/100 (код УКТ ЗЕД )», був відсутній та не придбавався Товариством. Однак, із даним Товариством позивач не мав господарських взаємовідносин і такі шахрайські дії невстановлених осіб, що зареєстрували зазначені податкові накладні в ЄРПН від імені ТОВ «Лібро Трейдінг» на користь ТОВ «Промоушен Торг», спричинили безпідставне зменшення у системі електронного адміністрування ПДВ суми податку, на яку платник податку на додану вартість має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН у розмірі 19 622 600,00 грн.

2.1 Стверджує, що ТОВ «Лібро Трейдінг» до моменту незаконної реєстрації податкових накладних, повідомлено ДПС України, Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків про факт рейдерського захоплення Товариства. Крім того, листом від 17 березня 2023 року Печерське УП ГУНП в м. Києві повідомило ДПС України про обставини кримінального провадження № 0000115 від 08 березня 2023 року за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною четвертою статті 358 Кримінального кодексу України, з проханням встановити відповідність ТОВ «Лібро Трейдінг» попереднім критеріям ризиковості, розглянути питання щодо блокування реєстрації податкових накладних. Проте, незважаючи на своєчасність та належність повідомлення контролюючих органів, жодних дій, які б були направлені на відновлення порушених прав позивача, відповідачі не вчинили, що і стало передумовою для звернення з даним адміністративним позовом.

3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року, позовні вимоги задоволено.

Визнано недійсною та скасовано реєстрацію Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків () податкових накладних ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» (), зареєстрованих 24 березня 2023 року реєстраційний номери накладних №№ , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , та зареєстрованих 27 березня 2023 року реєстраційний номери накладних №№ , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , .

Зобов`язано ДПС України (код ЄДРПОУ - 43005393, Львівська площа, 8, м. Київ, 04053) здійснити коригування даних в Системі електронного адміністрування ПДВ, відновити/збільшити суму податку, на яку ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» () має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму 19 622 600,00 грн. ПДВ.

4. Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, 06 грудня 2023 року Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків через систему «Електронний суд» звернулося до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Лібро Трейдінг» повністю.

5. Ухвалою Верховного Суду від 15 січня 2024 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

6. Через систему «Електронний суд» 03 січня 2024 року ДПС України також звернулася до Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій просить скасувати рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог ТОВ «Лібро Трейдінг» повністю.

7. Після усунення недоліків касаційної скарги, ухвалою Верховного Суду від 05 лютого 2024 року клопотання про поновлення строку на касаційне оскарження задоволено. Поновлено Державній податковій службі України строк на касаційне оскарження рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі № 320/18446/23. Відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, встановлено строк для подання відзиву. Витребувані матеріали справи.

Водночас, вказаною ухвалою Верховного Суду відмовлено в задоволенні клопотання про зупинення виконання рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі № 320/18446/23.

8. До Суду від відповідача-2 надійшло клопотання про зупинення виконання або зупинення дії судового рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі № 320/18446/23, яке ухвалою Верховного Суду від 08 лютого 2024 року задоволено частково.

Зупинено виконання рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі № 320/18446/23 до закінчення її перегляду в касаційному порядку.

9. Через систему «Електронний суд» 19 лютого 2023 року до Суду надійшов відзив позивача на касаційні скарги відповідачів, в якому позивач просив залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін.

10. 11 квітня 2024 року через систему «Електронний суд» до Суду надійшли додаткові пояснення ДПС України, у якому відповідач-1 просить врахувати позицію Верховного Суду викладену у постанові від 01 лютого 2024 року у справі № 160/19686/21 (провадження № К/990/35728/22).

11. 25 липня 2024 року через систему «Електронний суд» до Суду надійшли додаткові пояснення від позивача.

12. 26 липня 2024 року через систему «Електронний суд» до Суду надійшли додаткові пояснення від відповідачів.

13. Ухвалою Верховного Суду закінчено підготовку даної справи до касаційного розгляду та призначено її касаційний розгляд у відкрите судове засідання.

IІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ

14. Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» зареєстровано як юридична особа 03 грудня 2014 року, місцезнаходження: 01133, місто Київ, вулиця Кутузова, будинок 13, ідентифікаційний код юридичної особи 39525896.

15. Згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, видами діяльності позивача за кодами КВЕД є: 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг н.в.і.у., 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, 47.72 Роздрібна торгівля взуттям і шкіряними виробами в спеціалізованих магазинах, 47.76 Роздрібна торгівля квітами, рослинами, насінням, добривами, домашніми тваринами та кормами для них у спеціалізованих магазинах, 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу інтернет.

16. Відповідно до протоколу загальних зборів учасників ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» № 2 від 09 лютого 2016 року, ОСОБА_2 , призначений на посаду директора Товариства з 10 лютого 2016 року. Також зазначена особа є власником частки у статутному капіталі ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» в розмірі 100 %.

17. Рішенням про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника від 30 грудня 2022 року № 15458 ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, а саме пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку "Встановлено маніпулювання показниками податкової та фінансової звітності, а саме: невідповідність обсягів постачання товарів згідно ЄРПН за період липень-вересень 2022 року у порівнянні із залишками запасів, зазначеними у рядку 1103 фінансової звітності малого підприємства станом на 30 червня 2022 року та 30 вересня 2022 року, в тому числі в період відсутності ліцензії на право здійснення оптової торгівлі паливом з 31 серпня 2022 року по 27 вересня 2022 року". Вказане рішення не скасовано.

18. Судами встановлено, що 23 лютого 2023 року відбулась державна реєстрація змін до відомостей про юридичну особу ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» о 13:33:34, 010056127, Зміна складу засновників (учасників), а саме: змінено єдиного учасника Товариства ОСОБА_2 на ОСОБА_1 .

19. 24 лютого 2023 року відбулась державна реєстрація змін до відомостей про юридичну особу ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ», 11:16:35, 011056127, Зміна інформації для здійснення зв`язку з юридичною особою. Зміна видів економічної діяльності юридичної особи. Зміна кінцевого бенефіціарного власника (контролера). Зміна керівника. Зміна розміру статутного (складеного) капіталу (пайового фонду) юридичної особи. Зміна відомостей про засновників (учасників) юридичної особи. Зміни до установчих документів, які не пов`язані з внесенням змін до відомостей про юридичну особу, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

20. У період з 23 лютого 2023 року по 28 березня 2023 року директором ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» ОСОБА_1 здійснено реєстрацію 120 податкових накладних на користь ТОВ «ПРОМОУШЕН ТОРГ» (Код ), за поставку «Бітум дорожній марки 70/100 (код УКТ ЗЕД )» на суму 19 622 600,00 грн. ПДВ.

21. Разом з тим, відповідно до оборотно - сальдової відомості по рахунку 281 «Склади» за 24 лютого 2023 року - 28 березня 2023 року у ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» на залишках містилось:

- Паливо дизельне ДП-3-Євро5-ВО в кількості 10,625 на суму 222 305,07 грн.;

- Паливо дизельне ДП-З-Євро5-В0 в кількості 1,798 на суму 76 270,45 грн.;

- Паливо дизельне ДП-Л-Євро5-В0 в кількості 0,027 на суму 569,13 грн.

22. При цьому, на залишках та балансі ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» товар «Бітум дорожній марки 70/100 (код УКТ ЗЕД )» був відсутній.

23. Після встановлення обставин щодо незаконної державної реєстрації змін до відомостей про юридичну особу, 01 березня 2023 року позивач звернувся зі скаргою до Офісу протидії рейдерству Міністерства юстиції України та Центрального міжрегіонального управління Міністерства юстиції (м. Київ) (управління нотаріату) на вищевказані реєстраційні дії.

24. 28 березня 2023 року наказом Міністерства юстиції України № Н(ОРД)-2797 скаргу задоволено та скасовано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань реєстраційні дії від 23 лютого 2023 року № 010056127 «Державна реєстрація змін до відомостей про юридичну особу» та від 24 лютого 2023 року № 011056127 «Державна реєстрація змін до відомостей про юридичну особу», проведені приватним нотаріусом Київського міського нотаріального округу Луканіним Ф. Ф. щодо ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» (ідентифікаційний код юридичної особи 39525896).

25. Згідно витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань від 08 березня 2023 року відкрито кримінальне провадження № 0000115, за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною четвертою статті 358 Кримінального кодексу України.

26. Надалі, 03 березня 2023 року позивач листом вих. № 0303-2 повідомив Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (отримано адресатом 06 березня 2023 року) про факт рейдерського захоплення Товариства та просив не реєструвати податкові накладні, не погоджувати відкриття нових рахунків в банківських установах, не приймати будь-яку звітність та надав підтверджуючі документи.

27. 03 березня 2023 року відносно ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» прийнято Рішення про неврахування таблиці даних платника податку на додану вартість № 8373217/39525896, яким Комісією Державної податкової служби України прийнято рішення про відповідність критерію ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 до порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

28. 16 березня 2023 року позивач повідомив ДПС України, Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків про те, що ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» не подавало Форму 20-ОПП.

29. 17 березня 2023 року ДПС України направлено лист від Печерського УП ГУНП в м. Києві вих. № 3016/12/52-23 та повідомлено всі обставини кримінального провадження №0000115 від 08 березня 2023 року, за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною четвертою статті 358 Кримінального кодексу України, з проханням встановити відповідність ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» попереднім критеріям ризиковості, розглянути питання щодо блокування реєстрації податкових накладних.

30. Водночас, позивачем отримано лист ДПС України від 21 квітня 2023 року вих. № 9809/6/99-00-12-02-05-06, лист ДПС України від 25 квітня 2023 року вих. № 10006/6/99-00-18-01-03-06 та лист від 25 квітня 2023 року вих. № 1859/6/33-00-04-02-01 Західного міжрегіонального управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків - в яких податковим органом зазначено, що ним не допущено жодних порушень та всі дії вчинено у межах чинного законодавства.

31. 27 березня 2023 року позивачем направлено лист від Печерського УП ГУНП в м. Києві вих. № 3561/12/52-23 до ДПС України та повідомлено про несанкціоновану реєстрацію податкових накладних та переказ грошових коштів на користь ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ».

32. 28 березня 2023 року вих. № 2803-3 ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» направлено лист до В.о. Голови Державної податкової служби України Кірієнко Тетяни Павлівни та В.о. начальника Головного управління ДПС у Київській області Козаченко Юліани Павлівни відносно ситуації, що склалась з ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ».

33. 29 березня 2023 року ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» направлено лист до ДПС України, Києво-Святошинської ДПІ ГУ ДПС у Київській області, в якому повідомлялось про рейдерське захоплення Товариства, та містилось прохання скасувати реєстрацію всіх податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН 15 березня 2023 року, 24 березня 2023 року, 27 березня 2023 року та відкоригувати ліміт ПДВ в СЕА ПДВ.

34. Розглянувши зазначений лист, ДПС України листом від 21 квітня 2023 року № 9809/6/99-00-12-02-05-06 повідомила позивача про те, що внесення відомостей до ЄРПН здійснюється на підставі рішення суду, яке набрало законної сили.

35. 31 березня 2023 року направлено лист від Печерського УП ГУНП в м. Києві вих. № 3901/125/52-2023 до Головного управління ДПС у Київській області та повідомлено, що поліцією встановлено факт незаконного здійснення реєстраційних дій відносно ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» та перереєстрацію податкового кредиту на загальну суму близько 19 млн. ПДВ на користь ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ», а також прохання встановити відповідність ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ» критеріям ризиковості, розглянути питання щодо блокування реєстрації податкових накладних ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ», провести позапланову перевірку та скасувати діючі електронні підписи.

36. З матеріалів справи судами встановлено, що не зважаючи на неодноразові повідомлення позивачем про протиправний захват Товариства, реєстрація 120 податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відбулась 24 березня 2023 року, реєстраційний номери накладних №№ , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , та 27 березня 2023 року реєстраційний номери накладних №№ , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , , на загальну суму 19 622 600,00 грн ПДВ., про що платнику направлено відповідні квитанції.

37. Поряд з цим, судами встановлено, що відповідачем-2 не надано суду доказів щодо здійснення перевірки податкових накладних, зареєстрованих 24 березня 2023 року та 27 березня 2023 року від імені позивача, складених за операціями з постачання товарів/послуг з ТОВ «Промоушен Торг».

38. Позивач вважаючи дії податкових органів протиправними щодо відмови в коригуванні ПДВ та скасуванні реєстрації податкових накладних, звернувся до суду з цим позовом.

IІІ. ОЦІНКА СУДІВ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ

39. Суд першої інстанції задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що факт реєстрації спірних електронних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних від імені позивача особою (особами), яка (які) не є органом, що діє відповідно до статуту позивача та закону, чи уповноваженою таким органом особою на вчинення зазначених дій, призвів до автоматичного списання коштів з рахунку позивача, на які він, своєю чергою, має право зареєструвати дійсні податкові накладні, чим порушено право позивача на вільне розпорядження власними коштами.

40. При цьому, суди констатували, що навіть за відсутності підстав та доказів вважати, що контролюючий орган після надходження до нього на реєстрацію податкових накладних, поданих від імені позивача, неналежно виконав такі дії як: шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі, перевірка електронного цифрового підпису та визначення відповідності електронного документа формату (стандарту), затвердженому в установленому порядку, сам факт реєстрації електронних податкових накладних в ЄРПН від імені позивача особою (особами), яка (які) не є органом, що діє відповідно до статуту позивача та закону, чи уповноваженою таким органом особою на вчинення зазначених дій, призвів до автоматичного списання коштів з рахунку позивача, що мало наслідком порушення права позивача на вільне розпорядження власними коштами. Тому таке порушене право мало бути відновлене податковим органом шляхом відновлення становища, яке існувало до порушення права, а саме: шляхом виключення податкових накладних з ЄРПН та поновлення реєстраційної суми, що була зменшена внаслідок незаконної реєстрації таких накладних.

41. Також зазначено, що відсутність законодавчо визначеної процедури вилучення незаконних або помилково направлених засобами електронного зв`язку податкових накладних не може бути підставою для відмови платнику податку у поновленні його порушених прав.

42. Вирішуючи цей спір, суди попередніх інстанцій враховували правові висновки, викладені у постановах Верховного Суду від 18 березня 2021 року у справі № 520/984/19, від 21 березня 2023 року у справі № 822/2093/17.

43. Окрім того, судами звернуто увагу на те, що згідно пункту 20 Порядку № 1246, внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовується до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду або день набрання законної сили таким рішенням.

44. Враховуючи наведене, суди дійшли до висновку, що матеріали справи не містять належних і достатніх доказів спростування відповідачами, як суб`єктом владних повноважень, тверджень позивача.

IV. ДОВОДИ КАСАЦІЙНИХ СКАРГ

1) Касаційна скарга Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП

45. В касаційній скарзі на рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року відповідач-2 зазначає, що судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

46. Підставою касаційного оскарження судових рішень у цій справі скаржником зазначено пункт 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах

47. Зокрема в доводах касаційної скарги відповідач-2 наголошує, що суди першої та апеляційної інстанцій не взяли до уваги те, що жодних «РІШЕНЬ» та дій щодо реєстрації ПН в ЄРПН Західне МУ ДПМ по роботі з ВПП не приймалося. Так само і сторона позивача не долучив до позовної заяви жодного такого «РІШЕННЯ», а також доводів того, що саме Західне МУ ДПС по роботі з ВПП вчинило дії щодо реєстрації поданих ПН в ЄРПН, натомість до позовної заяви долучено лише самі ПН у кількості 120 накладних період реєстрації яких припадає на 24, 27 березня 2023 року.

48. Таким чином, скаржник-2 вважає, що є усі підстави стверджувати, що суд першої інстанції так само і суд апеляційної інстанції не дотримався (порушив) норми частини другої статті 73 КАС України, статті 76 КАС України, частини другої статті 2 КАС України, статті 90 КАС України, а також не дотримана така основна засада судочинства, передбачена статтею 129 Конституції України, як законність, що передбачає вирішення спору при правильному застосуванні норм матеріального права з дотриманням норм процесуального права.

49. Окремо зазначено, що позивачем порушено статтю 77 КАС України, а саме те, що такий не надав підтверджуючих документів та не довів ту обставину, що Західне МУ ДПС по роботі з ВПП виносило РІШЕННЯ про реєстрацію ПН в ЄРПН чи то вчинило дії щодо їх реєстрації, а таким чином не довів та не підтвердив документально ті обставини, на яких ґрунтуються його позовні вимоги.

50. На думку Західного МУ ДПС по роботі з ВПП суди повинні були б витребувати у сторони позивача докази того що саме Західним МУ ДПС по роботі з ВПП вчинило неправомірні дії у період 24, 27 березня 2023 року щодо реєстрації ПН у ЄРПН.

51. Окрім вищенаведеного, скаржник-2 наголошує, що суди попередніх інстанцій повинні були проаналізувати «Порядок» (а саме пункт 2 Порядку № 1246 та Наказ № 520) подання на реєстрацію ПН до ЄРПН, їх прийняття та реєстрацію, тобто, дослідити хронологію дій щодо подання таких податкових накладних, їх реєстрації чи не реєстрації у ЄРПН, яким конкретно контролюючим органом здійснюється реєстрація ПН в ЄРПН чи зупиняється така реєстрація, чи то відмовляється у реєстрації ПН в ЄРПН, порядок скасування реєстрації таких ПН в ЄРПН, що у свою чергу такого зроблено не було та у свою чергу призвело до невірного вирішення справи по суті. Більше того судами не досліджено ту обставину, що нормами ПК України не передбачено можливості вилучення з ЄРПН зареєстрованих податкових накладних/розрахунків коригування (у тому числі тих, що були складені помилково) або їх неврахування при обчисленні реєстраційної суми.

52. Також суди попередніх інстанцій не надали уваги тому факту, щодо неправильного визначення юрисдикції суду з огляду на неналежних відповідачів та природу виникнення спірних правовідносин. У цьому випадку, відповідач-2 просить звернути увагу на тому, що оскільки договірні відносини між суб`єктами господарювання не належать до сфери контролю ДПС України чи Західного МУ ДПС по роботі з ВПП, усі спори, які можуть виникнути з цих питань між учасниками розрахунків, вирішуються ними відповідно до законодавства України.

53. У касаційній скарзі додатково відзначено, що зважаючи на правовий статус реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ та порядок його розрахунку згідно формули визначеної пунктом 200-1.3 статті 2001 ПК України, як наслідок протиправних дій контрагента позивача - неможливість використання суми реєстраційного ліміту, а тому у спірних правовідносинах позивач повинен звернутись з позовом до свого контрагента, щодо неналежного виконання договірних зобов`язань, а у разі їх відмови - вирішувати питання про звернення до суду в порядку господарського судочинства. У цьому випадку звертає увагу на правовий висновок Верховного Суду, який викладений у постановах від 05 червня 2019 року у справі № 908/1568/18 (провадження № 12-52г19), від 07 серпня 2019 року у справі № 815/1504/17.

54. Обґрунтовуючи наведене, скаржник-2 вказує, що з огляду на обставини справи, які стосуються виключно повноважень певної особи (корпоративних відносин) та майнових прав позивача, позовні вимоги ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» у зазначеній справі не відносяться до сфери захисту його прав у сфері публічно-правових відносинах (не є об`єктом судового захисту в адміністративному судочинстві). А тому, вважає, що позивач вийшов за межі предметної юрисдикції адміністративних судів і прийняв рішення про звернення з позовом у справі, яка підлягає розгляду у порядку господарського судочинства, адже підсудність та строки визначені лише законом. (Рішення КС України від 22 червня 2004 року № 13-рп/2004).

55. Крім цього просить врахувати, що контрагент позивача - ТОВ «ПРОМОШЕН ТОРГ» () за спірними податковими накладними скористався лімітом в СЕА ПДВ після реєстрації податкових накладних, а тому забезпечити коригування показників в СЕА ПДВ за вказаними податковими накладними, стане можливим після поповнення реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ ТОВ «ПРОМОУШЕН ТОРГ» () на суму необхідну для коригування сум вказаних в податкових накладних.

56. На переконання відповідача-2, суди попередніх інстанції підійшли до розгляду справи однобоко, повністю відкинувши доводи контролюючого органу та при цьому не зазначаючи чому саме ці доводи не були прийняті. Зазначене на думку відповідача-2 є порушенням основних принципів адміністративного судочинства, а саме: принципу змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі, що передбачені статтею 9 КАС України.

2) Касаційна скарга ДПС України

57. Державна податкова служба України у своїй касаційній скарзі також не погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій про наявність підстав для задоволення позовних вимог, вважає їх необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, оскільки судами неправильно застосовано норми матеріального права та порушено норми процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень у справі.

58. ДПС, з огляду на положення статті 328 КАС України вказує на наявність підстав касаційного оскарження, визначених КАС України, а саме:

- судом не досліджено зібрані у справі докази (пункт 1 частини другої статті 353 КАС України) із наявністю підстав для оскарження, передбаченого пунктом 1 частини четвертої статті 328 КАС України, без урахування висновку щодо застосування норми права у побідних правовідносинах, викладеного у постановах Верховного Суду від 21 лютого 2020 року № 826/7666/18, від 11 квітня 2022 року № 420/5263/19;

- встановлення судами обставин, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів (пункт 4 частини четвертої статті 328, пункт 4 частини другої статті 353 КАС України);

59. Окремо скаржником заначено, що суди попередніх інстанцій не врахували висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 27 квітня 2018 року у справі № 820/4064/17; від 07 серпня 2019 року у справі № 815/1504/17, у питанні наявності суб`єктивної сторони (вини) в діях відповідачів. Наполягає, що ситуація, яка є предметом розгляду у цій справі, спричинена не діями відповідачів, внаслідок чого порушень прав позивача останніми не допускалось.

60. Додаткового наголошує на не врахування судами попередніх інстанцій висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 18 серпня 2022 року у справі № 580/4761/20 - щодо вирішення спору у площині господарських взаємовідносин.

61. При цьому, на переконання ДПС України висновки судів попередніх інстанцій щодо відновлення реєстраційного ліміту в сумі 19 622 600,00 грн. в аспекті обставин справи перебувають поза межами регламентованої Податковим кодексом України процедури скасування податкових накладних в ЄРПН та не зумовлюють захист порушених прав позивача саме у сфері публічно-правових відносинах (пункт 4 частини четвертої статті 328 КАС України).

62. Заявник касаційної скарги зазначає, що касаційна скарга у цій справі стосується питання, яке має фундаментальне значення для формування єдиної правозастосовної практики та становить значний суспільний інтерес, та має виняткове значення для контролюючого органу з огляду на те, що збільшення показників в СЕА ПДВ призводить до формування неправомірного податкового кредиту та в подальшому до зниження надходжень з ПДВ, в той час як ПДВ є бюджетоутворюючим податком, з чого слідує, що питання пов`язані з ПДВ є питаннями державного значення, оскільки сума реєстраційного ліміту в СЕА ПДВ за даною справою складає близько 19 мільйонів гривень.

63. Надалі, доводи касаційної скарги ДПС України повністю є аналогічними обґрунтуванням касаційної скарги Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, тому повторному зазначенню не потребує.

63.1 Представники відповідачів у судовому засіданні підтримали доводи касаційних скарг та наполягали на їх задоволенні. Наголошували на відсутності протиправності їх дій щодо здійснених реєстрацій податкових накладних, необхідності для позивача звертатися в господарському порядку до суду з вимогами до ТОВ «ПРОМОШЕН ТОРГ» на користь якого виписані П/Н з вимогами про визнання угод недійсними, тощо, а також можливості для позивача вирішити питання щодо незаконно зареєстрованих податкових накладних у спосіб встановлений ст. 192 ПК України.

63.2 Представники позивача заперечували проти задоволення касаційних скарг у повному обсязі, просили судові рішення залишити без змін. Не зважаючи на попередження та повідомлення контролюючих органів про рейдерське захоплення Товариства, накладання арешту, не здійснення будь - яких реєстраційних дій, наполягали на протиправній та безпідставній реєстрації у спірний період П/Н. Внаслідок відсутності будь - яких господарських операцій з ТОВ «ПРОМОШЕН ТОРГ», відсутності поставки зазначеного у протиправно зареєстрованих П/Н бітума, не здійснення оплати, не відображення у відповідних податкових декларацій таких показників унеможливлює звернення до господарського суду з вимогами до цього контрагента, а також застосування до спірних правовідносин положень статті 192 ПК України. Вважають суди правильно вирішили спір та у належний спосіб захистили права позивача.

63.3 Третя-особа у судове засідання не з`явилась, про дату, час та місце слухання справи повідомлялася належним чином, що не перешкоджає подальшому розгляду справи по суті.

V. ОЦІНКА ВЕРХОВНОГО СУДУ

64. Верховний Суд, переглянувши оскаржувані судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційних скарг, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права у спірних правовідносинах, відповідно до частини першої статті 341 КАС України, виходить з такого.

65. Так, зміст спірних у цій справі правовідносин полягає у намірі позивача виправити показники СЕА ПДВ на які мала вплив безпідставна реєстрація 120 податкових накладних, що мали місце 24 березня 2023 року та 27 березня 2023 року внаслідок протиправних дій інших осіб/особи та незаконного рейдерського захоплення Товариства.

66. Виходячи зі змісту спірних правовідносин, обґрунтування позивачем заявлених вимог, підстав та спосіб у який суди задовольнили позовні вимоги, а також доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, ключовими питаннями під час касаційного перегляду справи є: наявність порушення прав позивача, про які він стверджує, які підлягали б судовому захисту та правильність обраного позивачем і застосованого судом способу захисту порушеного права, за існуючими у цій справі обставинами. Тобто, основну спору складає наявність встановлених обставин факту здійснення особою/особами протиправної реєстрації 24 та 27 березня 2023 року П/Н та правова можливість відновлення порушених прав позивача та приведення податкових показників ПДВ до стану, що існував до вчинення такої протиправної реєстрації.

67. Спірні правовідносини регулюються приписами Податкового кодексу України, Закону України «Про електронні документи та електронний документообіг», Закону України «Про електронний цифровий підпис», постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість» від 16 жовтня 2014 року № 569, постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» № 1246 від 29 грудня 2010 року, Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції, чинній на час їх виникнення).

68. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

69. Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

70. У відповідності до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

71. За приписами пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

72. Тобто, необхідною умовою для відображення як податкового зобов`язання, так і податкового кредиту з податку на додану вартість у податковій звітності є факт реалізації/придбання товарів та послуг з метою їх використання в господарській діяльності.

73. Відповідно до пункту 200-1.1 статті 200-1 ПК України система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік в розрізі платників податку: суми податку, що містяться у виданих та отриманих податкових накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; суми податку, сплачені платниками при ввезенні товару на митну територію України; суми поповнення та залишку коштів на рахунках в системі електронного адміністрування податку на додану вартість; суми податку, на яку платники мають право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; інші показники, які згідно з вимогами пункту 34 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу враховуються під час обрахунку суми податку, обчисленої за формулою, визначеною пунктом 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

74. За змістом пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних на суму податку (УНакл), обчислену за такою формулою:

УНакл = ?НаклОтр + ?Митн + ?ПопРах + ?Овердрафт - ?НаклВид - ?Відшкод - ?Перевищ;

де, зокрема:

?НаклОтр - загальна сума податку за отриманими платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, податковими накладними, складеними платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

?НаклВид - загальна сума податку за складеними платником податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та розрахунками коригування до таких податкових накладних, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних;

?Перевищ - загальна сума перевищення податкових зобов`язань, зазначених платником у поданих податкових деклараціях з урахуванням поданих уточнюючих розрахунків до них, над сумою податку, що міститься в складених таким платником податкових накладних та розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

75. Згідно з абзацами 1, 3 пункту 200-1.5 статті 200-1 ПК України з рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника перераховуються кошти до державного бюджету в сумі податкових зобов`язань з податку на додану вартість, що підлягає сплаті за наслідками звітного податкового періоду, та на поточний рахунок платника податку за його заявою, яка подається до контролюючого органу у складі податкової звітності з податку на додану вартість, у розмірі суми коштів, що перевищує суму задекларованих до сплати до бюджету податкових зобов`язань та суми податкового боргу з податку. При цьому перерахування коштів на поточний рахунок платника може здійснюватися у разі відсутності перевищення суми податку, зазначеної у виданих податкових накладних, складених у звітному періоді та зареєстрованих у Єдиному реєстрі податкових накладних, над сумою податкових зобов`язань з податку за операціями з постачання товарів/послуг, задекларованих у податковій звітності з податку на додану вартість у цьому звітному періоді. На запит платника податку йому шляхом надсилання електронного повідомлення надається інформація про рух коштів на його рахунках у системі електронного адміністрування податку.

76. У пункті 200-1.7 статті 200-1 ПК України визначено, що кошти, зараховані на рахунок платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, є коштами, які використовуються виключно у цілях, визначених пунктом 200-1.5 статті 200-1 цього Кодексу, та погашення податкового боргу з податку на додану вартість.

77. Затверджений Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість № 569 визначає механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних (далі - розрахунки коригування) у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків.

78. Згідно з пунктом 4 Порядку № 569 рахунок у системі електронного адміністрування податку (далі - електронний рахунок) - рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який перераховуються кошти відповідно до пункту 200-1.4 статті 200-1 Податкового кодексу України. Електронний рахунок відкривається платнику податку Казначейством автоматично на безоплатній основі.

79. Відповідно до абзацу 22 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

80. Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246 (далі - Порядок № 1246).

81. Пунктом 5 Порядку № 1246 встановлено, що постачальник (продавець) складає податкову накладну та/або розрахунок коригування у форматі (відповідно до стандарту), затвердженому в установленому порядку, з використанням спеціалізованого програмного забезпечення.

82. Після складення податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі на них накладається електронний цифровий підпис посадових осіб постачальника (продавця) у такому порядку: першим - електронний цифровий підпис головного бухгалтера (бухгалтера) або електронний цифровий підпис керівника; другим - електронний цифровий підпис, що є аналогом відбитка печатки постачальника (продавця) (за наявності).

83. У відповідності до пункту 6 Порядку № 1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС засобами телекомунікаційного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис» та «Про електронні документи та електронний документообіг». Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

84. Згідно з пунктом 12 Порядку № 1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 201.3 і 201.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 01.07.2015); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", «Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

85. Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

86. Аналогічні норми містяться у пункті 201.16 статті 201 ПК України, згідно яким реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.

87. Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі по тексту - Порядок № 1165), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів.

88. Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

89. Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку № 1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна / розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

90. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації. перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

91. Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

92. За правилами пункту 6 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення. Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4). У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначається детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/ДКПП/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції.

93. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (пункт 7 Порядку).

94. Аналіз наведених норм, в тому числі з урахуванням Порядку № 569 дає підстави для висновку, що ЄРПН і СЕА ПДВ нерозривно пов`язані між собою. Реєстрація податкових накладних впливає на визначення показника ?Накл в СЕА ПДВ як постачальника, так і отримувача. Суми ПДВ, вказані у зареєстрованих податкових накладних, зменшують цей показник у постачальника і, одночасно, збільшують цей показник у отримувача. Як правило складенню податкової накладної передує одна з подій: дата отримання попередньої оплати товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, - тобто наявність факту господарської операції, за наслідками якої у постачальника виникають податкові зобов`язання з ПДВ, а у отримувача - право на формування податкового кредиту на такі суми. Також суми ПДВ, вказані у зареєстрованих податкових накладних, і задекларовані у податковій звітності платника податків мають вплив на показник ?Перевищ, який зменшує показник ?Накл.

95. Таким чином, система електронного адміністрування податку на додану вартість забезпечує автоматичний облік суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. При цьому сума, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, обраховується за визначеною у пункті 200-1.3 статті 200-1 ПК України формулою. Недостатність таких коштів покривається зарахуванням коштів з власного поточного рахунку платника в сумах, необхідних для збільшення розміру суми, що обчислюється відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу.

96. Отже, реєстрація податкових накладних в ЄРПН на певну суму автоматично зменшує таку саму суму, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні, тобто призводить до зміни майнового стану платника податку.

97. Як свідчать наявні у справі матеріали та встановлено судами попередніх інстанцій, контролюючим органом не зважаючи на рішення контролюючого органу № 15458 від 30 грудня 2022 року про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «Лібро Трейдінг» критеріям ризиковості платника, неодноразові повідомлення та звернення до контролюючого органу з листами про факт незаконного здійснення реєстраційний дій щодо ТОВ «Лібро Трейдінг» та несанкціоновану реєстрацію податкових накладних, про протиправний захват Товариства, спрямування відповідачу витягу з Єдиного реєстру досудових розслідувань № 0000115, за ознаками вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною четвертою статті 358 КК України відносно ТОВ «Лібро Трейдінг», 24 квітня 2023 року та 27 березня 2023 року контролюючим органом допущено реєстрацію 120 податкових накладних на користь ТОВ «Промоушен Торг» на суму 19 622 600,00 грн ПДВ.

98. Відтак, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку, що факт реєстрації спірних електронних податкових накладних в ЄРПН від імені позивача особою (особами), яка (які) не є органом, що діє відповідно до статуту позивача та закону, чи уповноваженою таким органом особою на вчинення зазначених дій, призвів до автоматичного списання коштів з рахунку позивача, на які він має право зареєструвати дійсні податкові накладні, чим порушено право позивача на вільне розпорядження власними коштами.

99. Відсутність законодавчо визначеної процедури вилучення незаконних або помилково направлених засобами електронного зв`язку податкових накладних не може бути підставою для відмови платнику податку у поновленні його порушених прав.

100. Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного суду від 18 березня 2021 року у справі № 520/984/19, від 21 березня 2023 року у справі № 822/2093/17 на які послалися й суди попередніх інстанцій. Підстав для відступу від такого висновку колегія суддів у цій справі не вбачає, а відповідачі їх не наводять.

101. Відповідно до підпункту 201.1, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

102. Відповідно до пункту 19 Порядку № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

103. Згідно пункту 20 Порядку № 1246, внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовується до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду або день набрання законної сили таким рішенням.

104. Таким чином, суди попередніх інстанцій правильно встановили обставини справи та ухвалили законне рішення з урахуванням найбільш ефективного захисту прав та законних інтересів позивача.

105. Водночас, за змістом касаційних скарг, відповідачі в цілому не спростовують сам факт протиправної поведінки іншої особи/осіб які привели до незаконної 24 лютого 2023 року державної реєстрація змін до відомостей про юридичну особу ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ», 11:16:35, 011056127, Зміна інформації для здійснення зв`язку з юридичною особою. Зміна видів економічної діяльності юридичної особи. Зміна кінцевого бенефіціарного власника (контролера). Зміна керівника. Зміна розміру статутного (складеного) капіталу (пайового фонду) юридичної особи. Зміна відомостей про засновників (учасників) юридичної особи. Зміни до установчих документів, які не пов`язані з внесенням змін до відомостей про юридичну особу, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

106. Не заперечується й те, що у період з 24 та 27 березня 2023 року за підписом нового директора ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» ОСОБА_1 здійснено реєстрацію 120 податкових накладних на користь ТОВ «ПРОМОУШЕН ТОРГ» (), за поставку «Бітум дорожній марки 70/100 (код УКТ ЗЕД )» на суму 19 622 600,00 грн. ПДВ за операціями, які не мали місця.

107. При цьому така реєстрація спірних податкових накладних здійснена контролюючим органом та стала можливою не зважаючи на попередження позивача щодо протиправної поведінки певних осіб, листа від Печерського УП ГУНП в м. Києві вих. № 3901/125/52-2023 до Головного управління ДПС у Київській області, у якому повідомлено, що поліцією встановлено факт незаконного здійснення реєстраційних дій відносно ТОВ «ЛІБРО ТРЕЙДІНГ» та перереєстрацію податкового кредиту на загальну суму близько 19 млн. ПДВ на користь ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ», а також прохання встановити відповідність ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ» критеріям ризиковості, розглянути питання щодо блокування реєстрації податкових накладних ТОВ «ПРОМОУШН ТОРГ».

108. Доводи касаційних скарг за своєю суттю зводяться здебільше до відсутності прийнятих рішень, порушень з боку податкових органів - відповідачів законодавства, що регулює питання реєстрації податкових накладних в ЄРПН та правової неможливості, за відсутності чіткого та конкретного врегулювання податковим законодавством очертаного спірного питання, що виникло внаслідок незаконної реєстрації П/Н в результаті протиправної поведінки іншої особи/осіб шляхом скасування їх реєстрації. Такі доводи, не спростовують права платника податків захист і поновленні його порушених прав.

109. Щодо доводів скаржників про можливість здійснити реєстрації податкових накладних, з урахуванням вимог статті 192 ПК України, колегія суддів зазначає наступне.

110. Так, ПК України передбачає порядок коригування податкових зобов`язань та податкового кредиту після фактичного постачання товару, що узгоджується з Порядком № 1246 та Порядком № 569.

111. Згідно з пунктом 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється

- будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін;,

- перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала,

- або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг,

суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:

постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;

отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

112. Підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України встановлено, що якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

113. Відповідно до підпункту 192.1.2 пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Отримувач має право збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації постачальником в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.

114. Результат перерахунку податкових зобов`язань і податкового кредиту постачальника та отримувача відображається у складі податкової декларації за звітний податковий період у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 192.3 статті 192 ПК України).

115. З огляду на правовий зміст положень пункту 192.1 статті 192 ПК України, на якому наголошують відповідачі, як можливий варіант для позивача здійснити коригування показників П/Н, у наведених у цій нормі випадках допускається можливість відповідного коригування суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

116. Така можливість існує за певних обов`язкових умов, одна з яких є саме постачання товарів/послуг, при цьому якщо такого постачання не відбулось, мало місце безтоварність операції, формальне складання та реєстрація П/Н, то за таких обставин застосування положень цієї норми для складання податкової звітності з коригування її показників на думку колегії суддів є некоректним. В такому випадку відсутній правомірний об`єкт коригування суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача. Коригування таких показників підлягає по реальним операціям та по яким відбулась поставка товару.

117. В межах конкретно цієї справи, жодна з підстав зазначена у положеннях статті 192 ПК України, зокрема зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін;, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала;, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, яка врегульовує питання можливості здійснити коригування суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача на підставі розрахунку коригування до податкової накладної не підпадає під обставини встановлені у цій справі.

118. На думку колегії суддів, не можна вважати також можливим провести шляхом складання розрахунку коригування до податкових накладних складених 24 та 27 березня 2023 року відповідно до абз. 5 пункту 192.1 статті 192 ПК України, з огляду на те, що в цій справі мова не йде про випадки виправлення якихсь помилок, що були допущені при складанні податкових накладних, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.

119. Так, положеннями пункту 56.23 ст. 56 ПК України встановлена можливість оскарження платником податків лише рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному цією статтею з урахуванням визначених у цій нормі особливостей.

120. При цьому, скасування незаконно зареєстрованих податкових накладних/розрахунку коригування по яким не відбулась поставка товару/послуг положеннями ПК України не встановлена.

121. Ситуація, в якій опинився позивач та за встановлених судами фактичних обставин справи щодо зловживання певними особами/особою своїми правами, повноваженнями на реєстрацію П/Н, які не спростовані відповідачами, є дійсно нестандартною та виходить за межі правового регулювання положень Податкового кодексу України, саме в питаннях щодо можливості скасування в судовому порядку неправомірно зареєстрованих податкових накладних по яким не відбулося поставки товару.

122. Наведені обставини, з огляду на частину четверту статті 6 КАС України, якою встановлено, що забороняється відмова в розгляді та вирішенні адміністративної справи з мотивів неповноти, неясності, суперечливості чи відсутності законодавства, яке регулює спірні відносини, не є підставою для відмови у задоволенні вимог позивача.

123. Доводи скаржників про встановлення можливості для позивача коригування показників в СЕА ПДВ лише після поповнення ТОВ «Промоушен Торг» реєстраційного ліміту на спірну суму ПДВ в межах саме цих спірних правовідносин є безпідставними та не можуть бути поставлені в залежність від виконання чи не виконання «недобросовісною стороною» зобов`язань по яким не відбулось поставки товару/послуг.

124. Колегія суддів наголошує, що в основу як податкового, так і бухгалтерського обліку, який є підставою для складення податкової звітності, має покладатися не факт реєстрації податкової накладної, а реальне вчинення господарської операції. Іншими словами, якщо у податковому обліку платника податків його посадові особи відобразили нереальні господарські операції, це в першу чергу є підставою для коригування даних саме податкового обліку та відповідних податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством спосіб, а не скасування реєстрації податкових накладних. Податкові зобов`язання виникають не за фактом реєстрації податкової накладної, а за фактом здійснення господарської операції.

125. Заперечення скаржниками щодо не взяття до уваги судами першої та апеляційної інстанцій відсутності прийнятих жодних протиправних «РІШЕНЬ» та вчинених дій щодо реєстрації ПН в ЄРПН з боку відповідачів не є обґрунтованим доводом відсутності правової можливості за встановлених обставин задовольнити заявлені вимоги позивача.

126. Окрім того, доводи скаржника щодо неправильного визначення юрисдикції суду з огляду на неналежних відповідачів, природу виникнення спірних правовідносин та як наслідок вирішення спору в порядку господарського судочинства колегія суддів вважає цілком безпідставними.

127. Дійсно договірні відносини між суб`єктами господарювання, розрахунки між ними не належать до сфери контролю відповідачів, усі спори, які можуть виникнути з цих питань між господарюючими суб`єктами, вирішуються ними відповідно до законодавства України, в тому числі, шляхом звернення до відповідного суду з позовом до свого контрагента щодо неналежного виконання договірних зобов`язань.

128. В той же час, з огляду на характер спору, предмет правового регулювання, враховуючи, що відповідачі здійснюють публічно-владні управлінські функції щодо реєстрації П/Н, податкового контролю, спір утримує в собі усі ознаки та елементи публічно - правового спору. Тобто, спір виник у відносинах та сфері справляння податків, порядку їх адміністрування, прав та обов`язків платників податків, компетенції контролюючих органів під час адміністрування податків та зборів.

129. Верховний Суд звертає увагу, що доводи касаційної скарги цілком не суперечать висновкам Верховного Суду, викладеним зокрема і у постановах, на які посилається скаржник у касаційні скарзі. Наведені відповідачами постанови Верховного Суду ухвалені у адміністративних справах за інших фактичних обставин, установлених судами попередніх інстанцій, та загалом стосуються оцінки встановлених судами обставин та досліджених ними доказів (оцінюючий фактор). Обґрунтовуючи свою позицію скаржником зроблено витяги абзаців з судових рішень у справах, у яких наведено оцінку того чи іншого аргументу контролюючого органу. Натомість, у розглядуваній справі суди попередніх інстанцій надали умотивовану оцінку усій сукупності обставин, оскільки надання оцінки кожному окремому аргументу сторони без урахування інших унеможливило б всебічний і об`єктивний розгляд справи.

130. Крім того, колегія судів враховує, що відповідно до статті 8 Конституції України, статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України та частини першої статті 17 Закону України від 23 лютого 2006 року «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого зокрема людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави, та застосовує цей принцип з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини. Європейський суд з прав людини в рішенні у справі «Гарсія Руїз проти Іспанії» (рішення від 21 січня 1999 року), зокрема, зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Європейської конвенції з прав людини і зобов`язує суди викладати підстави для своїх рішень, це не можна розуміти як вимогу давати докладну відповідь на кожний аргумент.

131. Тому за наведених вище підстав, якими Суд обґрунтував своє рішення, не вбачається необхідності давати докладну відповідь на інші аргументи, оскільки вони не є визначальними для прийняття рішення у справі.

132. Ураховуючи встановлені у даній справі обставини, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про необ`єктивність доводів контролюючого органу ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

133. Переглянувши судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів та вимог касаційної скарги, на підставі встановлених фактичних обставин справи, колегія суддів вважає, що суди правильно застосували норми матеріального права. Висновки судів попередніх інстанцій є результатом оцінки наявних у його розпорядженні доказів. Суд касаційної інстанції не може не погодитись із ними, оскільки така оцінка судами здійснена з дотриманням вимог процесуального закону щодо повного та всебічного з`ясування всіх обстави справи на підставі належних та допустимих доказів.

134. Натомість, доводи й аргументи заявників касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, не знайшли свого підтвердження під час касаційного перегляду справи. Не містить касаційна скарга й будь-яких інших обґрунтувань, ніж ті, які були висловлені відповідачами в судах обох інстанцій, і з урахуванням яких як суд першої, так і апеляційної інстанцій вже надавали правову оцінку встановленим у справі обставинам.

135. Згідно із частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуті в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

136. Відтак, суд дійшов висновку про необхідність залишення рішень судів першої та апеляційної інстанцій без змін, а касаційні скарги без задоволення.

137. Водночас, колегія суддів враховує, що ухвалою від 08 лютого 2024 року Верховний Суд задовольнив частково клопотання відповідача-2 і зупинив виконання рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанови Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі № 320/18446/23 до закінчення її перегляду в касаційному порядку.

138. Відповідно до частини третьої статті 375 КАС України суд касаційної інстанції у постанові за результатами перегляду оскаржуваного судового рішення вирішує питання про поновлення його виконання (дії).

139. Враховуючи результат касаційного перегляду, виконання судових рішень підлягає поновленню.

На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд

ПОСТАНОВИВ:

Касаційні скарги Державної податкової служби України, Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 31 липня 2023 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2023 року у справі № 320/18446/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає

Головуючий суддя-доповідач М. М. Яковенко

Судді І. В. Дашутін

О. О. Шишов