Справа № 300/7061/23
Суддя: Курилець Андрій Романович
Дата ухвалення: 2024-07-24 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

24 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/7061/23 пров. № А/857/11479/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Заверухи О.Б. Пліша М.А.,

з участю секретаря Березюка Д.О.,

представника позивача Єжова О.Ю.,

представника відповідача Гавадзина М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

суддя в 1-й інстанції Чуприна О.В.,

час ухвалення рішення 05.04.2024 року,

місце ухвалення рішення м.Івано-Франківськ

дата складання повного тексту рішення 05.04.2024 року,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області Форми "В1" від 22.09.2023 за №009674/0701. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області Форми "В4" від 22.09.2023 за №009677/0701.

Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову про відмову в задоволенні позову повністю.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що аналізом даних єдиного реєстру податкових накладних та даних бухгалтерського обліку із відповідним підтвердженням первинними документами (договори, видаткові накладні та інші) встановлено, що ТОВ "Завод ДК Орісіл" протягом періоду з 01.06.2023 по 30.06.2023 реалізувало попутну продукцію "соляної кислоти технічна (марки "Б")" в кількості 235,41 тон за договірною ціною 14 000,00 гривень та 18 000,00 гривень за тонну продукції без ПДВ на загальну суму 4 025 780,00 гривень. ТОВ "Завод ДК Орісіл" реалізовано соляну кислоту: ТОВ "Неохим В" на загальну суму без ПДВ 763 920,00 гривень (ПДВ 152 784,00 гривень), в загальній кількості 42,44 тон; ТОВ "Львівхім" на загальну суму без ПДВ 331 200,00 гривень (ПДВ 66 240,00 гривень), в загальній кількості 18,4 тон; ТОВ "Санкт-Атагай" на загальну суму без ПДВ 683 100,00 гривень (ПДВ 136 620,00 гривень) в загальній кількості 37,95 тон; ТОВ "Іоліт ЛТД" на загальну суму без ПДВ 1 667 960,00 гривень (ПДВ 333 592,00 гривень), в загальній кількості 95,22 тон; ТОВ "Хімпром-Стандарт" на загальну суму без ПДВ 579 600,00 гривень (ПДВ 115 920,00 гривень), в загальній кількості 41,4 тон. Реалізація соляної кислоти технічної марки "Б" покупцю ТОВ "Санкт-Атагай", яке є посередником, здійснювалось за ціною 18 000,00 гривень, тоді як коментованим товариством в подальшому реалізовувалась соляна кислота технічна марки "Б" та кислота соляна за ціною без ПДВ в діапазоні 26 700,00 - 35 300,00 гривень за тонну. Для визначення ринкової ціни реалізація позивачем соляної кислоти технічної марки "Б" контролюючим органом взято мінімальні ціни, за якими контрагенти реалізовували продукцію кінцевим споживачам у відповідні періоди, а саме червень 2023 року 26 700,00 гривень. Як вважає відповідач, покладаючись на результат порівняння цін реалізації ідентичної продукції за кодом УКТЗЕД , ТОВ "Завод ДК Орісіл" здійснювало постачання (реалізацію) "соляної кислоти технічна (марки "Б")" за договірною ціною 14 000,00 гривень і 18 000,00 гривень, яка не відповідає ринковій, що є нижчою за звичайну (ринкову) ціни, значення якої становить 26 700,00 гривень. Окрім цього, в ході проведення перевірки згідно аналізу даних Єдиного реєстру податкових накладних (надалі по тексту також ЄРПН, Реєстр) та наданих до перевірки документів встановлено віднесення Товариством до складу податкового кредиту вартість послуг комерційного посередництва від ТОВ "Орісіл" на загальну суму 316 800,00 гривень в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень. Згідно штатного розпису Товариства, який введено в дію з 28.12.2021, передбачено у відділі збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації 2 (дві) посадові одиниці: начальник відділу з посадовим окладом 9 768,00 гривень та провідний економіст із збуту з посадовим окладом 7 841,00 гривень. Надані до перевірки зовнішньоекономічні договори, вантажно-митні декларації (надалі по тексту також ВМД), накладних протягом червня 2023 року постачальником сировини та пакувальних матеріалів була та ж компанія-нерезидент, а саме: "TIANJIN PROSPER TECHNOLOGY CO.", LTD, що й у попередніх періодах (в тому числі протягом 2022 року). Крім того, основними покупцями готової продукції були одні і ті ж нерезиденти, а саме: BRENNTAG SLOVAKIA S.R.O., EFTEC (Czech Republic) a.s., Чехія , SAMUEL BANNER & CO LTD, Keyser& Mackay, Нідерланди, Keyser& Mackay, Іспанія, Keyser& Mackay, Бельгія, Keyser& Mackay, Швейцарія, Nuova Brescia Accumulatorі S.R.L., Італія, Samuel Banner & Co Limited. Тобто, під виглядом укладання Договору на надання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл", безпідставно збільшило податковий кредит на суму 52 800,00 гривень за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували з Товариством у трудових відносинах, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ними роботу. Перевіркою ТОВ "Завод ДК Орісіл" встановлено неможливість реального здійснення господарських операцій Товариством з ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва. ТОВ "Завод ДК Орісіл" відображено в податковому обліку придбання послуг згідно акту за операціями, які фактично не відбулися, а лише відображені на первинних документах.

Представник відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримав, просить рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

Представник позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив, просить рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року залишити без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Товариство з обмеженою відповідальністю "Завод ДК Орісіл" (ідентифікаційний код юридичної особи 37130116) 12.07.2010 зареєстроване як юридична особа та перебуває на обліку в територіальному органі Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області як платник податків і зборів.

До основного виду економічної діяльності ТОВ "Завод ДК Орісіл" за 20.59 "Виробництво іншої хімічної продукції, н.в.і.у.".

Також серед видів діяльності за КВЕД визначено "Виробництво гофрованого паперу та картону, паперової та картонної тари", "Виробництво інших основних неорганічних хімічних речовин", "Виробництво інших основних органічних хімічних речовин", "Неспеціалізована оптова торгівля", "Інша допоміжна діяльність у сфері транспорту".

Вказана обставина підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (https://opendatabot.ua/c/37130116) станом на 07.03.2024.

На час спірних правовідносин (червень 2023 року) ТОВ "Завод ДК Орісіл" є виробником "діоксиду кремнію-кремнезему".

Наявною в матеріалах справи Випискою з постійного технологічного регламенту виробництва діоксиду кремнію-кремнезему №01-2005, затвердженого директором Товариства в 2020 році, визначено процес одержання високодисперсного пірогенного діоксиду кремнію (SiO2) оснований на гідроліз парів чотирихлористого кремнію (SiCI4) або мелитрихлорсилану (CH3 SiCI4) у повітряно-водневому полум`ї (а.с.94-99 том І).

Як стверджує позивач, про що не заперечує відповідач, "діоксид кремнію" різних марок є основним видом продукції, виготовлення (виробництво) якої здійснює Товариство.

Поряд з цим, згідно Технічних умов ТУУ 24.1-3:2009 "Кислота соляна технічна" від 06.07.2009, Змін №1 і №2 до Технічних умов від 17.04.2013 та від 25.04.2018, Товариство забезпечує виробництво соляної кислоти технічної, яку одержують абсорбцією водою хлористого водню, що утворюється при виробництві діоксиду кремнію-кремнезему (а.с.77-87, 88-89, 90-92 том І).

Представлена Довідка про ціни на продукцію виробництва ТОВ "Завод ДК Орісіл" (супутня продукція) за червень 2023 року, засвідчують такі обставини:

- "соляної кислоти технічної (марки "Б")" 14 000,00 гривень/тонна;

- "гіпохлорит натрію" 50,00 гривень/тонна;

- "діоксид кремнію марки Орісіл ТО" 83 200,00 гривень/тонна;

- "діоксид кремнію марки Орісіл МТО" 83 200,00 гривень/тонна;

- "діоксид кремнію марки Орісіл МТО зволожений" 20 000,00 гривень/тонна (а.с.115 том І).

ТОВ "Завод ДК Орісіл" 04.01.2021, 14.03.2022, 04.01.2021, 30.12.2020 і 04.01.2021 уклало із ТОВ "Іоліт ЛТД", ТОВ "Львівхім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Санкт Агатай", ТОВ "Хімпром-Стандарт" договори поставки продукції №02-2021, №01-2022, №05-2021, №04-2021 і №06-2021 (а.с.116-125, 151-154, 163-175, 189-198, 207-217 том І).

За наслідками виконання у червні 2023 року вказаних угод Товариство склало та видало покупцям видаткові накладні №175 від 06.06.2023, №179 від 08.06.2023, №192 від 14.06.2023, №198 від 18.06.2023, №215 від 29.06.2023, №177 від 07.06.2023, №208 від 26.06.2023, №172 від 01.06.2023, №190 від 13.06.2023, №183 від 12.06.2023, №202 від 21.06.2023, №212 від 27.06.2023, №214 від 29.06.2023, і сертифікати якості №36, №38, №41, №42, №47, №37, №44, №35, №40, №39, №43, №45, №46 (а.с.126, 127, 129, 130, 132, 133, 135, 136, 138, 139, 155, 156, 159, 160, 176, 177, 179, 180, 199, 200, 203, 204, 218, 219, 222, 223 том І).

Покупці товару провели із позивачем розрахунок за придбану продукцію (а.с.141-150, 158, 162, 182-188, 202, 206, 221-225 том І).

За такими господарськими операціями із реалізації товару Товариством складено і зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні за №7 від 06.06.2023, №15 від 08.06.2023, №22 від 14.06.2023, №26 від 18.06.2023, №52 від 29.06.2023, №11 від 07.06.2023, №48 від 26.06.2023, №2 від 01.06.2023, №19 від 13.06.2023, №16 від 12.06.2023, №38 від 21.06.2023, №50 від 27.06.2023, №51 від 29.06.2023 (а.с.128, 131, 134, 137, 140, 157, 161, 178, 181, 201, 205, 207, 220, 224 том І).

У таких зареєстрованих податкових накладних продавцем визначено ціну постачання товару за одиницю виміру від 14 000,00 гривень до 18 000,00 гривень за тонну продукції.

В матеріалах справи наявна Бухгалтерська довідка Товариства із якої слідує, що в загальному у червні 2023 року оформлено і зареєстровано 13 податкових накладних загальним об`ємом 235,410 тони "соляної кислоти технічної (марки "Б")" на суму з ПДВ 4 830 936,00 гривень (а.с.226 том І). В загальному платник податків по вказаних операціях із продажу коментованої продукції отримав прибуток в сумі 710 206,48 гривень.

01.10.2010 ТОВ "Завод ДК Орісіл" (Замовник) уклало із ТОВ "Орісіл" (Виконавець) Генеральний договір комерційного представництва (надалі по тексту також Генеральний договір), згідно якого (а.с.229-230 том І):

- Замовник доручає, а Виконавець бере на себе зобов`язання протягом дії даного договору надавати Замовнику за винагороду послуги, пов`язані з укладенням від імені та за рахунок Замовника правочинів, та сприяти укладенню таких правочинів (пункт 1.1. Генерального договору);

- до правочинів, на які поширюється дія даного договору належить: зовнішньоекономічні та внутрішні договори з покупцями готової продукції Замовника; зовнішньоекономічні та внутрішні договори з продавцями сировини та матеріалів, які необхідні Замовнику для виробництва готової продукції; договори, пов`язані із виконанням умов зовнішньоекономічних договорів, доручення перевезення, страхування тощо (пункт 1.2. Генерального договору);

- за погодженням сторін до території, в межах якої Виконавець здійснює свою діяльність по даному договору, належить: України, країни СНД, Балтії, країни Європи, Азії, Південної та Північної Америки, Африки та Австралії (пункт 1.4. Генерального договору);

- за погодженням сторін до послуг, які будуть надаватись Виконавцем під час виконання даного договору, належить: пошук покупців готової продукції Замовника на території, що визначена даним договором; забезпечення покупців інформацією щодо продукції, яка пропонується Замовником до продажу; узгодження з покупцями умов договорів купівлі-продажу; підготовка проектів договорів; ведення ділової переписки з покупцями, в тому числі й іноземними мовами; здійснення поточного контролю за виконання Замовником умов договорів, укладених за участю Виконавця, із застосуванням засобів поштового, телефонного та електронного зв`язку; сприяння вирішенню всіх спірних і конфліктних питань у відносинах Замовника з покупцями; відправлення по запитах покупців рекламних взірців готової продукції Замовника; підготовлення замовлення на виготовлення рекламних матеріалів (каталоги, брошури, конверти, фірмові бланки тощо); пошук розробників інтернет-сайтів, укладення договорів по розробці та обслуговуванню інтернет-сайту, підготовка матеріалу для розміщення на інтернет-сайті; реклама та просування готової продукції виробника на ринках збуту (розміщення реклами в друкованих виданнях, інтернет сайтах, участь у доброчинних акціях); пошук постачальників сировини, яка необхідна Замовнику для виробництва готової продукції, пошук постачальників робіт, послуг, пов`язаних з виконанням зовнішньоекономічних договорів, узгодження умов та підготовка проектів відповідних договорів, контроль за виконанням їх умов; залучення наукових працівників для отримання консультацій по вирішенню виробничих питань Замовника, рекомендацій щодо застосування продукту Замовника (пункт 2.1. Генерального договору).

01.09.2022 ТОВ "Завод ДК Орісіл" і ТОВ "Орісіл" погодили зміни до Генерального договору, підписавши Додаток №30 (том І а.с.227), за змістом якого:

- сторони узгодили внесення змін до пункту 6.1. Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010, виклавши його в наступній редакції: "6.1. Одиницею виміру за даним Договором є послуга (послуга комерційного посередництва), яка є комплексом дій Виконавця, спрямованих на виконання умов даного Договору, що здійснюються ним протягом місяця. Вартість послуг за погодженням сторін становить 316 800,00 гривень на місяць, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень. Зазначена сума обрахована виходячи з гарантованих витрат робочого часу співробітників Виконавця на надання послуг за даним Договором в обсязі 320 людино-годин та вартості людино-години, що визначена сторонами в сумі 990,00 гривень, в тому числі ПДВ 165,00 гривень" (пункт 1 Додатку);

- нова ціна починає застосовуватися до послуг Виконавця, що надаються за вересень 2022 року (пункт 2 Додатку).

В подальшому, сторони узгодили продовжити дію Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010 на 2023 рік, підписавши Додаток №31 (а.с.232 том І).

ТОВ "Завод ДК Орісіл" і ТОВ "Орісіл" 30.06.2023 склали та підписали Акт виконаних робіт до Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010 (надалі по тексту також Акт виконаних робіт, Акт виконаних робіт від 30.06.2023), згідно якого виконавцем протягом червня 2023 року надано, а замовником прийнято послуги комерційного посередництва на загальну суму з ПДВ 316 800,00 гривень (а.с.234 том І).

Згідно звіту від 30.06.2023 про надані послуги по Генеральному договору комерційного посередництва від 01.10.2010, що є додатком до вище коментованого акту виконаних робіт, протягом червня 2023 року виконавцем надані замовнику наступні послуги (а.с.235 том І):

- у процесі комунікацій з компаніями Banner Chemicals, Велика Британія, Brentag, Чехія, Chemcom, Хорватія, Keyser&Mackay, Нідерланди, Keyser&Mackay, Швейцарія, Keyser& Mackay, Іспанія, Moller Chemie, Німеччина, Turkuaz Kimya, Туреччина, ITP, США відкоригований графік виробництва та відвантаження на червень-липень 2023 року;

- у відповідь на запит від компанії Keyser&Mackay, Польща підготовлено та надіслано оновлену довгострокову декларацію постачальника на 2023 рік;

- надіслано оновлені цінові пропозиції на гідрофільні та гідрофобні марки для Banner Chemicals, Велика Британія;

- з компанією Brentag, Чехія погоджено ціну для кінцевого споживача Victor Trade;

- у відповідь на запит від компанії Eftec, Чехія сформовано та надіслано оновлену цінову пропозицію на Орісіл 200;

- засобами телефонного та електронного зв`язку здійснювались комунікації з компаніями Brentag, Словаччина, Nuova Brescia Accumulatori S.R.L., Італія, Keyser&Mackay, Франція, Banner Chemicals, Велика Британія, Moller Chemie, Німеччина, ITP, США, Keyser&Mackay, Нідерланди, Chemcom d.o., Хорватія, Eftec, Чехія, Brentag, Чехія по питаннях супроводу поставок готової продукції у червні 2023 року, експедиторами та перевізниками, що задіяні в процесі доставки продукція до покупців, по питаннях узгодження умов перевезень;

- забезпечено документальну підтримку, супровід експедиції, поставку і митне оформлення сировини (МТХС) від компанії Tianjin Prosper Technology Co. LTD, Китайська Народна Республіка.

На підставі складених за участю виконавця договорів замовником реалізовано 53,7 тон готової продукції, імпортовано 110,4 тон сировини.

Загальні витрати Виконавця на надання послуг склали 320 людино-годин.

Вартість послуг визначена в загальній сумі 316 800,00 гривень, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень (пункт 3 Акту виконаних робіт).

ТОВ "Орісіл" 30.06.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних склало та зареєструвало податкову накладну №11 на загальну суму 316 800,00 гривень, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень (а.с.236 том І).

В період з 22.08.2023 по 28.08.2023 посадовими особами контролюючого органу на підставі наказу відповідача №1424-п від 16.08.2023 та направлення №2332 від 21.08.2023 проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з питань законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та від`ємного значення, яке становить більше 100 000,00 гривень по декларації за червень 2023 року з урахуванням періодів декларування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.

За наслідками проведеної перевірки відповідачем складено Акт документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету №9755/09-19-07-01/37130116 від 04.09.2023 (а.с.20-38 том І).

В розділі ІІІ коментованого Акту перевірки контролюючий орган встановив наступні обставини, які враховані при визначенні у відношенні до Товариства порушення податкового законодавства, зокрема:

- "Аналізом даних єдиного реєстру податкових накладних та даних бухгалтерського обліку із відповідним підтвердженням первинними документами (договори, видаткові накладні та інші) встановлено, що ТОВ "Завод ДК Орісіл" протягом періоду з 01.06.2023 по 30.06.2023 реалізувало попутну продукцію "соляну кислоту технічної марки "Б" в кількості 235,41 тон за договірною ціною в діапазоні від 14 000,00 гривень до 18 000,00 гривень за тону продукції без ПДВ на загальну суму 4 025 780,00 гривень.

Покупцями соляної кислоти технічної марки "Б" у червні 2023 року є: ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім", ТОВ "Іоліт ЛТД", ТОВ "Санкт-Атагай", ТОВ "Хімпром-Стандарт", згідно бази даних ЄРПН ціна за тону становить 14 000,00 гривень та 18 000,00 гривень, в той самий час надано сертифікати якості кислоти соляної технічної масова частка хлористого водню становить 28,5 28,9 %.

Згідно баз даних ЄРПН та наданих до перевірки документів (банківських виписок, товарно-транспортних накладних, видаткових накладних) здійснено продаж соляна кислота технічна марка "Б": ТОВ "Неохим В" на загальну суму без ПДВ 763 920,00 гривень (ПДВ 152 784,00 гривень), в загальній кількості 42,44 тон; ТОВ "Львівхім" на загальну суму без ПДВ 331 200,00 гривень (ПДВ 66 240,00 гривень), в загальній кількості 18,4 тон; ТОВ "Санкт-Атагай" на загальну суму без ПДВ 683 100,00 гривень (ПДВ 136 620,00 гривень) в загальній кількості 37,95 тон; ТОВ "Іоліт ЛТД" на загальну суму без ПДВ 1 667 960,00 гривень (ПДВ 333 592,00 гривень), в загальній кількості 95,22 тон; ТОВ "Хімпром-Стандарт" на загальну суму без ПДВ 579 600,00 гривень (ПДВ 115 920,00 гривень), в загальній кількості 41,4 тон.

Згідно даних ЄРПН реалізація соляної кислоти технічна марки "Б" покупцю ТОВ "Санкт-Атагай", яке є посередником, здійснювалось за ціною 18 000,00 гривень, тоді як товариством в подальшому реалізовувалась соляна кислота технічна марки "Б" та кислота соляна за ціною без ПДВ в діапазоні 26 700,00 - 35 300,00 гривень за тонну.

Таким чином, контролюючий орган робить висновок про заниження базу оподаткування по ПДВ на суму 2 259 667,00 гривень та відповідно заниження податкових зобов`язань по ПДВ на суму 451 933,40 гривень за червень 2023 року." (аркуш 9 Акта);

- "В ході проведення перевірки згідно аналізу даних ЄРПН та наданих до перевірки документів встановлено віднесення до складу податкового кредиту ТОВ "Завод ДК Орісіл" вартість послуг комерційного посередництва від ТОВ "Орісіл" на загальну суму 316 800,00 гривень, в тому числі ПДВ 52 800,00 гривень (аркуш 9 Акта)";

- "Перевіркою встановлено, що згідно штатного розпису ТОВ "Завод ДК Орісіл", який введено в дію з 28.12.2021, передбачено у відділі збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації 2 посадові одиниці: начальник відділу із посадовим окладом 9 768,00 гривень та провідний економіст із збуту з посадовим окладом 7 841,00 гривень" (аркуш 11 Акта)";

- "Крім того, перевіркою встановлено, що згідно наданих до перевірки зовнішньоекономічних договорів, ВМД, накладних протягом червня 2023 року постачальником сировини була та ж компанія-нерезидент Tianjin Prosper Technology Co. LTD, що і у попередніх періодах (в тому числі протягом 2022 року).

Крім того, основними покупцями готової продукції були одні і ті ж нерезиденти, а саме: BRENNTAG SLOVAKIA S.R.O., EFTEC (Czech Republic) a.s., Чехія , SAMUEL BANNER & CO LTD, Keyser& Mackay, Нідерланди, Keyser& Mackay, Іспанія, Keyser& Mackay, Бельгія, Keyser& Mackay, Швейцарія, Nuova Brescia Accumulatorі S.R.L., Італія, Samuel Banner & Co Limited.

Тобто, під виглядом укладання Договору на надання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл", безпідставно збільшило податковий кредит на суму 52 800,00 гривень за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували з Товариством у трудових відносинах, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ними роботу" (аркуш 11 Акта);

- "Тобто, в даному випадку відносини щодо отримання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл", регулюються не Договором на дання послуг, укладеного з ТОВ "Орісіл", а трудовим договором, що укладено ТОВ "Завод ДК Орісіл" з працівниками відділу збути та зовнішньої і внутрішньої кооперації, які фактично виконували роботу у відповідності до положення про відділ збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації" (аркуш 12 Акта);

- "З врахуванням вищевказаного, в ході перевірки ТОВ "Завод ДК Орісіл", встановлено неможливість ТОВ "Завод ДК Орісіл" реального здійснення господарських операцій з ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва. ТОВ "Завод ДК Орісіл" відображено в податковому обліку придбання послуг згідно акту за операціями, які фактично не відбувалися, а лише відображені на первинних документах" (аркуш 15 Акта);

- "Таким чином, за результатами перевірки встановлено, що в порушення пункту 198.1, 198.3. 198.6 статті 198 Податкового кодексу України ТОВ "Завод ДК Орісіл" завищило податковий кредит по операціях із ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва в загальній сумі 52 800,00 гривень, в тому числі за червень 2023 року в сумі 52 800,00 гривень" (аркуш 15 Акта)";

- "ТОВ "Завод ДК Орісіл" суми від`ємного значення, які зараховуються у зменшення суми податкового боргу з ПДВ в податкових деклараціях з податку на додану вартість за період з 01.06.2023 по 30.06.2023 не декларувались/не визначались.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду встановлення її завищення на суму 26 400,00 гривень внаслідок завищення показника рядка 19 Декларації" (аркуш 17 Акта);

- "Враховуючи наведене ТОВ "Завод ДК Орісіл" порушено пункт 200.1, пункт 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, вимоги наказу Міністерства фінансів України від 28.01.2016 за №21 щодо Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, в результаті чого ТОВ "Завод ДК Орісіл" завищено суму від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню з податку на додану вартість за червень 2023 року в сумі 451 933,00 гривень"(аркуш 18 Акта);

В розділі ІV Акта перевірки від 04.09.2023 відповідач сформував загальний висновок, за містом якого: перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року у декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначено з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах, встановлено порушення платником податків:

- підпунктів 14.1.36, 14.1.71, 14.1.80, 14.1.219, 14.1.231 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, пункту 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 за №1307, в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню на загальну суму 451 933,00 гривень, в тому числі за червень 2023 на суму 451 933,00 гривень;

- пунктів 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 200.4 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 264 000,00 гривень, в тому числі: за червень 2023 на суму 264 000,00 гривень (а.с.37 том І).

наслідками розгляду заперечення на Акт перевірки, розділ ІV Акта перевірки від 04.09.2023 згідно листа-рішення №13696/6/09-19-07-01-06 від 21.09.2023 викладено в наступній редакції, зокрема:

"Перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за червень 2023 року у декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначено з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах, встановлено порушення платником податків:

- пункт 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 200.4 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 52 800,00 гривень, в тому числі: за червень 2023 на суму 52 800,00 гривень." (а.с.55 том І).

На підставі Акту перевірки, з урахуванням відповіді відповідача №13696/6/09-19-07-01-06 від 21.09.2023, відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення №009674/0701 від 22.09.2023, яким визначено завищення бюджетного відшкодування в сумі 451 933,00 гривень та застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 225 667,00 гривень (а.с.56 том І), та податкове повідомлення-рішення №009677/0701 від 22.09.2023, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в розмірі 52 800,00 гривень (а.с.57 том І).

Правовідносини з приводу предмету адміністративного позову між позивачем та відповідачем в першу чергу врегульовані положеннями Податкового кодексу України.

Відповідно до абзацу другого пункту 188.1 статті 188 ПУ України база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін (за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню, та газу, який постачається для потреб населення).

При цьому абзацом першим підпункту 14.1.71 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу. Крім того, цей підпункт визначає певні особливості визначення звичайної ціни для окремих (специфічних) видів операцій (при проведенні обов`язкової оцінки, аукціону (публічних торгів) (обов`язковість проведення якого передбачено законом), постачанні на підставі форвардного або ф`ючерсного контракту, продажу у примусовому порядку).

Відповідно до підпункту 14.1.219 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України ринкова ціна - ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах.

Таким чином, Кодекс у чинній редакції (не враховуючи положення для окремих (специфічних) видів операцій):

- визначає, що база оподаткування ПДВ операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін;

- прирівнює звичайну ціну до ціни договору, а ринкову ціну до ціни передачі (постачання), тобто теж до ціни договору (при відповідності ціни постачання ціні договору), тим самим встановлює зв`язок між договірною, звичайною та ринковою цінами;

- встановлює ряд обов`язкових умов відповідності ціни поставки (договірної ціни) ринковій ціні, однією з яких є володіння сторонами достатньою інформацією про ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівнянних економічних (комерційних) умовах;

- передбачає можливість доведення невідповідності рівню ринкових цін звичайної ціни, що відповідає договірній.

Стаття 10 Закону України "Про ціни і ціноутворення" від 21.06.2012 за №5007-VI встановлює, що суб`єкти господарювання під час провадження господарської діяльності використовують: вільні ціни; державні регульовані ціни. Ціни на товари, які призначені для реалізації на внутрішньому ринку України, установлюються виключно у валюті України, якщо інше не передбачено міжнародними угодами, ратифікованими Україною, та постановами Кабінету Міністрів України. Відповідно до статті 11 наведеного Закону вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Системний аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

Колегія суддів зазначає , що факт доведення реалізації самостійно виготовлених товарів/послуг за цінами, які не відповідають ринковим має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим".

Вказаний висновок узгоджується із усталеною практикою Верховного Суду (зокрема постановами Верховного Суду від 16.12.2019 у справі №200/12345/18-а, від 10.08.2020 по справі №826/5761/18, від 25.05.2023 по справі №200/465/21-а та від 17.07.2023 по справі 640/16890/20.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що акт перевірки як і відзив на позовну заяву не містять посилання на докази які б спростовували те, що при визначенні Товариством ціни продажу при здійсненні господарських операцій по реалізації "соляної кислоти технічної (марки "Б")":

- продавець бажав передати такий товар (продукцію), а покупець бажав його отримати на добровільній основі (підтверджується укладеними договорами та первинними документами господарських операцій);

- обидві сторони були взаємно незалежними юридично та фактично (підтверджується укладеними договорами, даними відкритих державних реєстрів);

- володіли достатньою інформацією про такий товари (продукцію), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів у порівняних економічних (комерційних) умовах (підтверджується технічними умовами на продукцію).

По перше, відповідач не довів, що контрагент ТОВ "Санкт-Атагай", який придбав у позивача у червні 2023 року товар і відповідно в подальшому здійснив продажу товару реалізовував саме ту продукцію, яку попередньо придбав у Товариства.

Контролюючий орган, в тому числі на вимогу суду, не надав доказів, із яких можна установити, що такий контрагент у червні 2023 року, чи до даного податкового періоду взагалі не придбавав товар за кодом УКТЕЗД від інших продавців чи інших постачальників/виробників такої чи аналогічної продукції.

Наявність такої інформації надало б відповідь на питання, чи дійсно контрагент, який визначений в Акті, придбаває (придбавав) спочатку товар тільки в єдиного продавця, яким є позивач по ціні 18 000,00 гривень, а надалі в тому ж податковому періоді чи в іншому здійснюють наступну його реалізацію вже по ціні щонайменше 26 700,00 гривень.

По друге, як свідчать дані усіх без винятку складених і зареєстрованих 13 податкових накладних, Товариством із п`ятьма (5) покупцями (ТОВ "Львівхім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Іоліт ЛТД", ТОВ "Санкт-Атагай", ТОВ "Хімпром-Стандарт") в одному податковому періоді досягнуто приблизно однакової ціни за одиницю виміру в тонах від 14 000,00 гривень до 18 000,00 гривень.

Із вказаних п`яти (5) покупців в той же податковий період лише два (2) контрагента (ТОВ "Неохим В", ТОВ "Санкт-Атагай") також реєстрували податкові накладі із реалізації товару за кодом УКТЗЕД за ціною від 26 700,00 гривень до 60 000,00 гривень.

При цьому, щодо решти трьох (3) покупців, таких як ТОВ "Львівхім", ТОВ "Хімпром-Стандарт" і ТОВ "Іоліт ЛТД", відомостей про реалізації ними товару за кодом УКТЗЕД контролюючий орган не встановив.

Із вказаного слідує, що позивач визначив ціну продажу за товар, на яку на договірних умовах погодилися покупці, однакову як для суб`єктів господарювання, які здійснюють торгівлю чи продаж досліджуваного товару, так і для тих хто придбавав товар для власної господарської діяльності, переробки тощо.

По третє, в даному випадку відповідач не зміг пояснити суду, чому саме звичайною ціною за такий товар за одну (1) тону (без будь-якої оцінки та аналізу щодо фізико-хімічних властивостей і якості, умов виробництва, зберігання, фасування, транспортування/поставки, кількості/об`єму, способу оплати тощо) є саме 26 700,00 гривень.

Без відповіді і пояснень зі сторони контролюючого органу залишилося питання про обставини, як перевіряючий оцінював явно не однаковий рівень із очевидно великим/значним діапазоном різниці в ціні у різних платниках податків в один і той же податковий період на один і той же товар за кодом УКТЗЕД із тією ж одиницею виміру, які реєстрували податкові накладі на таку продукцію/товар.

По четверте, слід погодитися із позивачем, що первинне значення у визначенні ціни на продукцію/товар має обставина щодо його походження із з`ясування обставини чи є платник податків, який у червні 2023 року зареєстрував проаналізовані контролюючим органом податкові накладні за кодом УКТЗЕД, виробником, продавцем чи посередником, придбаного товару у національного чи іноземного виробника, продавцем вже переробленої продукції із новими характеристиками та показниками/якості відповідного товару.

Так, як свідчать відомості із листа Державного підприємства "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації" (надалі по тексту також ДП "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації") №05-01/612 від 04.05.2023 (а.с.103 том І), отриманого на запит Товариства, до бази даних "Технічні умови України" внесені наступні технічні умови на кислоту соляну:

- ТУ 6.09.-41-1-89 "Кислота соляна для регенерації іонообмінних смол "Чиста" (Хімічний завод, 342014, Костянтинівка, Донецька область, Шмідта, 1, тел. 3-72-47);

- ТУ У 6.05761264.008-96 "Кислота соляна 20% для побутових потреб" (ПАТ "Шосткінський завод хімічних реактивів", 41101, Шостка, Сумська область, Щербакова, 1, тел. (05449) 2-14-80, тел. 2-30-75, тел. 2-30-75);

- ТУ У 20.1-7-2016 "Розчинна соляна кислота" (ДП "Калуський дослідно-експериментальний завод Інституту хімії поверхні НАНУ", Калуш-11, А-8, Івано-Франківська область, 77311, тел. (03472) 7-02-49, тел. 6-66-53, тел. 7-58-68, тел. 050-433-95-92, факт-Заводська, 8а, м. Калуш, Івано-Франківська область, 77311);

ТУ У 20.1-1-2012 "Кислота соляна інгібована 14%" (ПП "Промснаб", 25028, Кіровоград, Волкова, 2, тел. 050-357-37-47, факт-03110, Київ, І.Клименка, 25, оф.237, тел. 275-23-00);

- ТУ У 20.1-3-2020 "Кислота соляна. Розчин водний 9%" (ТОВ "НПП Лавань", 49010, Дніпро, Горяна, 17, тел. (0562) 36-01-16);

- ТУ У 20.5-1-2018 "Розчин водний соляної кислоти (хлориду воднію)" (ТОВ "Милан", 61058, Харків, Чичибабіна, 3, тел. );

- ТУ У 20.5-2-22021 "Розчин водний соляної кислоти" (ТОВ "Екохімсервіс", 25006, Кропивницький, Велика Перспективна, 64);

- ТУ У 20.5-1-2019 "Розчини водні соляної кислоти" (ТОВ "Скайхім", 07400, Бровари, Київська область, Олега Оникієнка, 2);

- ТУ У 23.9-1-2022 "Суміш соляно-мінеральна" (ПАТ "Стебницьке гірничо-хімічне підприємство "Полімінерал", Дрогобицька, 127, Стебник, Дрогобицький район, Львівська область, 82172, тел. );

- ТУ У 24.1-9-2011 "Кислота соляна інгібована" (ПАТ "Шосткинський завод хімічних реактивів", 41100, Шостка, Сумська область, Щербакова, 1, тел. 2-04-12);

- ТУ У 24.1-3-2009 "Кислота соляна технічна" (ТОВ "Завод ДК "Орісіл", 77300, Калуш, Івано-Франківська область, тел. (03472) 2-48-14, тел. 7-36-89);

- ТУ У 24.1-1-2011 "Розчин водний кислоти соляної" (ТОВ "Профхім", 61030, Харків, Біологічна, 17);

- ТУ У 24.6-4-2003 "Кислота соляна інгібірована" (ТОВ "Дніпропетровська хімічна компанія", 49006, Дніпро, Ю.Савченка, 38, тел. , тел. 770-09-31, тел. 050-320-26-95, тел. 067-622-50-40).

Із вказаного листа слідує, що в Україні щонайменше, окрім позивача, 12 (дванадцятьма) суб`єктами господарської діяльності зареєстровані технічні умови на кислоту соляну.

В розгляді справи відповідач був обізнаний про наявність в матеріалах справи відповідної інформації ДП "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації". Разом з тим, незважаючи на вказане, відповідач так і не подав в суд будь-яку інформацію з Єдиного реєстру податкових накладних чи з інших допустимих джерел відомості про реєстрацію коментованими виробниками податкових накладних, в тому числі у червні 2023 року, чи в інший податковий період, із яких суд міг би встановити дані про цінову політику саме інших виробників, а не продавців чи дистриб`юторів/посередників у продажі такої продукції як соляна кислота чи подібного товару на основі соляної кислоти.

Саме вартість реалізованої продукції виробником можна вважати "співставною ціною", яка найбільш відповідає однорідному виду реалізованої продукції у співставних умовах, про що Верховний Суд вказує у постанові від 15.08.2019 у справі №818/736/14.

Як відзначено у постанові Верховного Суду від 16.12.2019 у справі №200/12345/18-а "Особливо важливе значення має факт доведення реалізації самостійно виготовленої продукції/послуг за цінами, які не відповідають ринковим. Цей факт має доводити особа, яка вважає, що ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, не відповідає ринковим".

В контексті вказаного, суд також погоджується із аргументами Товариства про те, що в Акті не зафіксовано будь-якого аналізу та/або співставлення умов продажу за ознаками порівнюваних відповідачем господарських операції із загальних даних зареєстрованих податкових накладних, в першу чергу за ознаками якості, властивості та характеристики товару, оскільки їх відмінність за загальними правилами є безумовною підставою для формування цінити на ту чи іншу продукцію виробника.

По п`яте, відповідачем жодним чином не спростовано те, що відпускна ціна товару у спірному випадку визначається на умовах EXW (з міста Калуш, безпосередньо з території підприємства виробника) і не включає в себе вартість транспортування. Тобто, в ціну продукції (товару) не входило визначення вартості транспортування із використанням спеціалізованих ємкостей для небезпечних вантажів, забезпечення експедируванням при такому транспортуванні та ймовірного наступного процесу зберігання, переробки і фасування тощо.

По шосте, відповідач не спростував, що Технічні умови У 24.1-3-2009 "Кислота соляна технічна", Виписка з постійного технологічного регламенту виробництва діоксиду кремнію-кремнезему №01-2005, затвердженого директором Товариства в 2020 році, та лист ДП "Івано-Франківський науково-виробничий центр стандартизації, метрології та сертифікації" №05-01/612 від 04.05.2023 підтверджують унікальність об`єкту виробництва, а як наслідок і продажу, та, відповідно, відсутність ринку ідентичних товарів і таким чином ціна за договором автоматично звичайна.

В питанні недотримання позивачем звичайних (ринкових) цін у червні 2023 року зі сторони відповідача в ході судового розгляду справи без будь-якого спростування залишилися наступні аргументи Товариства, зокрема:

- при плануванні господарської діяльності, Товариство прагнуло дотримання економічного ефекту за рахунок приросту (збереження) активів, а не від мінімізації податкових платежів, а мотивація позивача при вступі у господарські правовідносини ґрунтувалася на тому, що розмір очікуваного доходу від господарської операції повинен бути істотним у порівнянні з розміром очікуваної податкової вигоди;

- в ході перевірки не встановлено і не доведено наміру у позивача отримати за правочинами, укладеними з покупцями, іншого результату, ніж поставка товару та, відповідно, отримання прибутку;

- в ході перевірки не встановлено і не доведено, що метою платника податку було одержання доходу за рахунок відшкодування ПДВ;

- в ході перевірки не встановлено і не доведено, що податкова вигода при здійсненні операцій з постачання протягом періоду, який перевірявся була самостійною діловою метою позивача;

- господарські операції з реалізації кислоти "соляної кислоти технічної (марки "Б") не призвели до збільшення задекларованих витрат позивача та зменшення об`єкту його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості;

- господарські операції з реалізації "соляної кислоти технічної (марки "Б") покупцям не призвели до отримання необґрунтованої податкової вигоди, (яка, у свою чергу, у випадку її одержання, не повинна була б перевищувати економічної вигоди від здійснення господарської операції, оскільки ціллю законної господарської діяльності є отримання саме останньої);

- господарські операції з реалізації "соляної кислоти технічної (марки "Б") дозволила позивачу отримати економічний ефект (прибуток), який не полягав виключно в будь якому зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

ТОВ "Завод ДК Орісіл" вказує на необхідності оперативної реалізації максимальної кількості соляної кислоти задля збереження стабільного процесу виробництва, що відповідно впливає і на ціну продажу.

Як вказує позивач, "соляної кислоти технічної (марки "Б") є попутною продукцією, яка утворюється в технологічному процесі виробництва "діоксиду кремнію" - основної продукції підприємства. Вона має визначені характеристики, що відрізняються від характеристик продукції інших виробників, крім того їй притаманна замутнення та низька концентрація.

Соляна кислота - одна з найбільш їдких рідин, що використовується в різних галузях промисловості. Елементарна формула (HCL- хлористий водень) дає небезпечне з`єднання, пари якого подразнюють слизову людини. При попаданні на шкіру кислота викликає сильні опіки, тому при роботі з хлористим воднем потрібно дотримуватися техніки безпеки і бути вкрай уважним. Отруєння парами і туманами соляної кислоти відбувається, як правило в промислових і лабораторних умовах і зазвичай пов`язане з виникненням аварійних ситуацій, розгерметизації ємкостей з кислотою на виробництві, порушенні цілісності тари.

Виробництво "діоксиду кремнію" - основної продукції підприємства, залежить від наявності замовлень, спрогнозувати які на довгострокову перспективу, навіть при звичайних умовах ведення діяльності, не має можливості. Відповідно Товариство не можемо точно передбачити і кількість соляної кислоти, яка буде утворюватися в технологічному процесі, навіть у короткостроковій перспективі.

Утворену соляну кислоту необхідно зберігати у спеціальних ємкостях. Заповнення ємнісного парку зберігання соляної кислоти призведе до зупинки випуску основного продукту, та значно підвищить ризики аварійних ситуацій пов`язаних з високою токсичністю та агресивністю соляної кислоти

Ємнісний парк підприємства складається з шести ємкостей, місткістю 50м3 кожна. Постійно в роботі підприємства задіяні чотири ємності, а дві знаходяться на капітальному ремонті. Максимальна кількість соляної кислоти, яка може зберігатися в чотирьох ємкостях складає 160 м3 (при заповненні не більше 80% в кожній ємності). Також згідно вимог Плану ліквідації аварійних ситуацій, цеху з виробництва "діоксиду кремнію" одна ємність, як правило, не заповнюється, а використовується, як резервна (аварійна). Отже, фактична кількість соляної кислоти технічної, яка може одночасно зберігатися в ємкостях складає 120 м3. При стабільній роботі підприємства протягом календарного місяця кількість виробленої соляної кислоти технічної при відсутності її оперативної реалізації буде перевищувати фактичну кількість зберігання в ємкостях, які задіяні в роботі.

Така обставина у справі підтверджується Експертним висновком №В-259 від 30.05.2023, складеним Івано-Франківською торгово-промисловою палатою (а.с.105-107 том І).

Отже, при виборі стратегії поводження з соляною кислотою підприємство може розглядати всього дві моделі бізнес-поведінки.

Перша, оперативна та швидка реалізація кислоти по цінам, що склались на ринку, для уникнення граничного заповнення наявного ємнісного парку.

Підприємством обрана саме ця модель, так як вона не передбачає значних додаткових капіталовкладень на розширення ємнісного парку та нейтралізацію кислоти і значно знижує ризики загрози життю та здоров`ю людей внаслідок можливих техногенних аварій та пов`язаного з ними забруднення навколишнього середовища.

Друга, зберігання кислоти протягом невизначеного терміну (принаймні хоча б протягом одного місяця) з метою очікування імовірного зростання ціни в нестабільному оточенні.

Відхиляючи дану модель, підприємство виходить з тих обставин, що для зберігання на протязі календарного місяця соляної кислоти (при умові відсутності її оперативної реалізації) в кількості 533,2 тон (стабільна робота виробництва) необхідно чотирнадцять ємкостей місткістю 50 м3 кожна. Виходячи з вище сказаного ємнісний парк необхідно розширити і додатково встановити десять ємкостей місткістю 50 м3 з облаштуванням піддонів, внутрішніх інженерних мереж, виділенням земельної ділянки.

На момент подання позовної заяви вільних земельних ділянок, які б знаходилися поблизу місця розташування виробництва та були придатні для облаштування додаткового ємнісного парку зберігання кислоти немає.

Вартість ємності металічної або поліетиленової місткістю 50м3 для зберігання соляної кислоти становить 547 680,00 гривень за одиницю, відповідно для встановлення десяти ємкостей необхідно 5 476 800,00 гривень, без врахування затрат для їх облаштування.

Як і в попередньому випадку така обставина засвідчується Ціновою довідкою №В-260 від 24.05.2023, складеної Івано-Франківською торгово-промисловою палатою (а.с.108 том І.).

Облаштування додаткового ємнісного парку включає проектування ємнісного парку, виділення земельної ділянки, земляні роботи, монтажні - будівельні роботи, облаштування внутрішньо інженерних мереж, за переконаннями позивача, становитиме орієнтовно 2 122 000,00 гривень. Отже, для виконання всіх видів робіт і купівлі ємкостей необхідні затрати становитимуть 8 000 000,00 гривень. Окрім того, розширення ємнісного парку, як вважає Товариство, не гарантує того, що при відсутності оперативної реалізації кислоти протягом принаймні місяця, розширений ємнісний парк не буде повністю заповнений. Заповнення ємнісного парку зберігання соляної кислоти призведе до зупинки випуску основного продукту. Для недопущення зупинки основного виробництва буде потрібно проводити нейтралізацію соляної кислоти з подальшим скидом у кислотно-лужну каналізацію. Дана процедура так само затратна та потребує додаткових капіталовкладень, про що свідчить Експертний висновок №В-259 від 30.05.2023, складеним Івано-Франківською торгово-промисловою палатою (а.с.105-107 том І).

При цьому, в такому випадку підприємство взагалі не отримає доходу від реалізації кислоти.

Отже, дана модель була відхилена Товариством, так як:

- "соляної кислоти технічної (марки "Б"), що утворюється на підприємстві притаманні замутнення та низька концентрація, у зв`язку із чим, як стверджує позивач, Товариство не можемо конкурувати з імпортною кислотою; попит на таку кислоту не є постійний, його характеризує сезонність та постійні зміни в залежності від наявності на ринку імпортної кислоти, яка вище за якістю;

- потребує значних капіталовкладень, які значно більші ніж ймовірні доходи від реалізації кислоти "з затримкою";

- відсутні вільні земельні ділянки, придатні для розміщення та облаштування розширеного ємнісного парку зберігання соляної кислоти та розташовані поблизу виробничих потужностей підприємства;

- буде потрібно проводити нейтралізацію соляної кислоти з подальшим скидом у кислотно-лужну каналізацію, що вимагає додаткових витрат без отримання доходу;

- дана модель значно підвищує ризики загрози життю та здоров`ю людей внаслідок можливих техногенних аварій та пов`язаного з ними забруднення навколишнього середовища.

Надаючи оцінку висновкам Акта перевірки і як наслідок частину донарахування за оскаржуваним рішенням, за змістом яких "під виглядом укладення Договору на надання послуг комерційного посередництва ТОВ "Завод ДК Орісіл" безпідставно збільшило податковий кредит на суму 52 800,00 гривень за послуги, які фактично надавалися працівниками, що перебували з Товариством у трудових відносинах, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ним роботу" (аркуш 9-15 Акта), суд виходить із таких аргументів.

Колегія суддів зазначає, що ні в Акті перевірки, ні в ході розгляду справи контролюючий орган не надав належних і допустимих доказів на засвідчення та підтвердження того, що ті послуги, які за своїм змістом і обсягом (в цілому чи в окремих їх частинах) зафіксовані в звіті про надані послуги, що є додатком до акту від 30.06.2023 наданих послуг за червень 2023 року, як виконані ТОВ "Орісіл" (а.с.235 том І), - фактично були здійснені силами і за рахунок двох (2) співробітників, які перебувають в трудових відносинах з Товариством, отримуючи при цьому заробітну плату за виконану ним роботу зокрема, начальником відділу збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації ОСОБА_1 (а.с.9-15 том ІІ) та провідним спеціалістом із збуту ОСОБА_2 (а.с.4-8, 15 том ІІ).

По друге, представник контролюючого органу жодним чином не спростував доводи Товариства, викладенні у письмових процесуальних заявах по справі про те, що працівники відділу збуту та зовнішньої і внутрішньої кооперації Товариства зокрема, ОСОБА_2 , ОСОБА_1 , в основному забезпечують реалізацію продукції ("соляна кислота технічна (марки "Б")" тощо) на внутрішньому ринку України, а в межах Генерального договору комерційного посередництва працівники ТОВ "Орісіл" здійснюють в переважному обсязі забезпечення процесу збуту "діоксид кремнію" та іншої продукції виробництва іноземним юридичним особам за межами України, в тому числі із виконанням тих послуг, які регламентовані і погодження сторонами в Генеральному договорі.

По третє, в ході розгляду справи представник відповідача не спростовував та не зміг заперечити відомості щодо електронного листування (скріншоти) з іноземними контрагентами в процесі надання ТОВ "Орісіл" послуг, зміст яких визначений в звіті про надані послуги за червень 2023 року, складеного на виконання Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010 (а.с.88-110 том ІІ).

В штатному розписі ТОВ "Орісіл", введеного в дію з 01.06.2022, наявні відповідні працівники, які можуть виконувати роботу, зміст і обсяг яких відображений в звіті про надані послуги (а.с.83 том ІІ).

У зв`язку із цим висновки, зафіксовані в Акті перевірки щодо "встановлення неможливості ТОВ "Завод ДК Орісіл" реального здійснення господарських операцій з ТОВ "Орісіл" в частині придбання послуг комерційного посередництва", є явно не мотивовані із посиланням на первинні документи, які фіксують і засвідчують обставини, відображені в звіті про надані послуги за червень 2023 року.

По четверте, оцінка змісту звіту про надані послуги за червень 2023 року, що є додатком до акту виконаних робіт (а.с.234, 235 том І), разом із дослідженими електронним листування (скріншоти) з іноземними контрагентами в процесі надання ТОВ "Орісіл" послуг (а.с.88-110 том ІІ), на переконання суду, містить достатньо "інформації щодо надання Виконавцем послуг/робіт на виконання Генерального договору комерційного посередництва, в тому числі змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, із розкриттям змісту послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань та обґрунтувань формування вартості таких послу", відсутність яких в Акті перевірки не встановив контролюючий орган.

Так, документ, якій контролюючий орган вважає таким, що не може вважатися доказом оформлення наданих послуг у червні 2023 року, містить відомості про:

- назву Акт виконаних робіт;

- дату складання останній робочий день відповідною місяця (30.06.2023);

- назву підприємства, від імені якого складено документ ТОВ "Орісіл";

- зміст господарської операції здійснення комунікацій з закордонними покупцями (перелік яких наведено в звіті), з чітким визначенням питань, що узгоджувались під час таких комунікацій; супровід поточних відвантажень з переліком конкретних контрагентів, комунікації з перевізниками, які здійснюють транспортування продукції; документальна підтримка експедиції сировини та пакувальних матеріалів від закордонних постачальників із чітким визначенням цих постачальників; із зазначенням конкретної кількості продукції, яка реалізована протягом періоду за участю ТОВ "Орісіл" та найменувань і кількості поставленої сировини та пакувальних матеріалів;

- обсяг господарської операції та одиницю виміру чітко визначено суми витрат часу на надання послуг та їх вартість в національній валюті;

- посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення керівники обох підприємств;

- особисті підписи наявні підписи керівників і відтиски печаток обох підприємств.

Суд, зважаючи на докази, наявні в матеріалах адміністративної справи, погоджується із окремими поясненнями та аргументами позивача, які жодним чином не спростовані контролюючим органом.

Так, як вказує Товариство, що стосується зовнішніх ринків, то багаторічна співпраця із клієнтами стала можливою виключно завдяки роботі (послугам) ТОВ "Орісіл" при виконанні ним (його персоналом) Генерального договору комерційного посередництва від 01.10.2010. Специфіка бізнесу вимагає, щоб працівники, задіяні в процесі зовнішньоекономічних відносин володіли на вільному рівні принаймні двома іноземними мовами. Відповідач стверджує, що пошук відповідних спеціалістів у м. Калуш та поблизу нього не давав позитивних результатів. В свою чергу, ТОВ "Орісіл" має багаторічний досвід в роботі того напрямку та відповідних кваліфікованих фахівців зі знанням іноземних мов та професійною освітою, які забезпечують належний рівень комунікацій з існуючими та потенційними покупцями, а також мають відповідні професійні навички, знайомства та зв`язки.

ТОВ "Завод ДК Орісіл" не заперечувався той факт, що підприємство проводить господарську діяльність (реалізовує готову продукцію та закуповує сировину) зі сталими контрагентами (покупцями та постачальниками) як на внутрішньому ринку так і на зовнішніх.

Але факт співпраці з постійними клієнтами ніяк не відміняє того факту, що така співпраця потребує постійної роботи по її підтримці та стимулюванню.

При цьому Товариство не спостерігає (і не може спостерігати) за тим, яким чином персонал ТОВ "Орісіл" виконує свою роботу. Підприємство отримує лише результат цієї роботи, а саме - реалізацію виробленої продукції на зовнішніх ринках, внаслідок чого позивач отримує доходи, прибутки, збільшення чистих активів та власного капіталу.

Основний вид діяльності ТОВ "Орісіл" відповідає змісту послуг, що ним надавалися; зміст та обсяг наданих послуг підтверджується документально.

Право вибору методів здійснення підприємницької діяльності, збільшення прибутку шляхом просування своєї продукції та стимулювання закупівлі сировини за відповідною ціною на ринку належить виключно суб`єкту господарювання. У разі недостатності або неможливості отримання підприємством економічного ефекту від штатних працівників, підприємство, яке здійснює підприємницьку діяльність на власний ризик, проводить будь-які заходи по просуванню продукції, що потребує збільшення кількості продажів та оптимізації закупівлі, для досягнення цілей підприємницької діяльності - отримання прибутку. Наявність у штаті підприємства працівників збуту (постачання) не обмежує права підприємства в особі його керівника у прийнятті рішень щодо здійснення тих чи інших заходів, направлених на стимулювання збуту продукції (постачання сировини), зокрема, отримання послуг комерційного посередництва, маркетингу тощо, від сторонніх організацій шляхом укладення відповідних договорів.

В частині інших доводів як позивача так і відповідача в контексті досліджуваних питань, суд також виходить із таких мотивів та аргументів.

перевірок та подані відповідачем документи (у відносинах господарської діяльності ТОВ "Завод ДК Орісіл" та ТОВ "Орісіл", як між собою так і з іншими контрагентами, зокрема, ТОВ "Львівхім", ТОВ "Неохим В", ТОВ "Іоліт ЛТД", ТОВ "Санкт-Атагай", ТОВ "Хімпром-Стандарт") не містять відомостей та даних про:

- проведення комплексного відпрацювання податкових ризиків з податку на додану вартість;

- винесення рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку;

- надіслання контролюючим органом запитів державним органам чи контрагентам по спірних питаннях для з`ясування питань, які кваліфіковані відповідачем як не встановлені чи не підтверджені;

- про проведення зустрічних звірок з контрагентами по усіх досліджуваних операціях за червень 2023 року чи за інший податковий період.

Відповідач не довів, що зазначені в Акті перевірки від 04.09.2023 господарські операції проводились Товариством без ділової мети самостійно і свідомо, не були оплачені, без отримання доходів та прибутку, без фактичного руху активів та змін у власному капіталі і зобов`язаннях платника податків, відповідно без отримання економічного ефекту.

Навпаки, всі такі зауваження контролюючого органу, як свідчать матеріали справи, підтверджуються первинними документами та даними бухгалтерського обліку.

Відповідачем не надано жодного рішення суду відносно ані ТОВ "Завод ДК Орісіл" ані ТОВ "Орісіл" (або їх контрагентів), яке б набрало законної сили та яке прийнято в порядку статті 551 ГК України, чи рішення суду, ухвалене в порядку статті 234 ЦК України щодо фіктивності правочину, тобто щодо вчинення правочину без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Відповідачем також не вказано на рішення суду про визнання укладеного з контрагентами правочину недійсними із підстав його суперечності інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, як-то передбачено приписами частини 3 статті 228 ЦК України. Не представлено рішення суду, яке б було ухвалено в порядку статті 207 ГК України щодо визнання недійсними спірних операцій з підстав їх невідповідності вимогам закону, або вчинення з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства.

Окремо, суд зважає на те, що по всіх операціях із продажу ТОВ "Хімпром-Стандарт", ТОВ "Неохим-В", ТОВ "Львівхім", ТОВ "Іоліт ЛТД", ТОВ "Санкт-Атагай", продукції "соляної кислоти технічна (марки "Б")" та по операції із придбання наданих ТОВ "Орісіл" послуг, як Товариством так і ТОВ "Орісіл" суми податку на додану вартість сформовані та внесені до податкових накладних у відповідності до пункту 201.1 статті 201 ПК України, які у встановленому порядку зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних, у зв`язку із чим такі платників податків сформували податковий кредит з ПДВ за червень 2023 року.

Виходячи із мотивів суду, які ґрунтуються на сукупності встановлених обставин, засвідчених наявними у матеріалах справи доказами, слід вважає такими, що сформовані без урахування усіх обставин, які мають значення для прийняття рішення (вчинення дії), а відповідно безпідставними і необґрунтованими висновки контролюючого органу, зафіксованих в Акті перевірки від 04.09.2023 щодо порушення:

- статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, пункту 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 за №1307, в результаті чого завищено податок на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню на загальну суму 451 933,00 гривень, в тому числі за червень 2023 на суму 451 933,00 гривень;

- пункт 198.1, 198.3, 198.6 статті 198, пунктів 201.1, 200.4 статті 201 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 52 800,00 гривень, в тому числі: за червень 2023 на суму 52 800,00 гривень.".

Беручи до уваги коментовані висновок суду про неправомірність визначення відповідачем грошового зобов`язання позивачу з податку на додану вартість на загальну суму 451 933,00 гривень, суд вказує також на безпідставність застосування штрафної санкції в розмірі 225 667,00 гривень, виходячи із 50-ти відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання (а.с.56 том І).

Попри вказане, перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації за червень 2023 року) встановлено її завищення в сумі 52 800,00 гривень, внаслідок завищення показника рядка 19 декларації, тобто завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду.

Як наслідок, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що слід скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області №009674/0701 та №009677/0701 від 22.09.2023, оскільки вони є необґрунтовані та прийняті не на підставі закону.

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 05 квітня 2024 року у справі № 300/7061/23 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді О. Б. Заверуха
М. А. Пліш
Повне судове рішення складено 24 липня 2024 року.