Справа № 440/1943/24
Суддя: Г.В. Костенко
Дата ухвалення: 2024-07-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 липня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/1943/24

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Костенко Г.В.,

за участю: секретаря судового засідання Гриценко А.О.,

представника позивача Кулиш С.М.,

представника відповідача Трофімченко В.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЕНЕКС РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ГЕНЕКС РІТЕЙЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду через підсистему «Електронний суд» з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, відповідно до якої просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Полтавській області від 31.01.2024 №1, №1, №1, №1, №1.

Позивач вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення відповідача незаконними та необґрунтованими, такими, що суперечать вимогам чинного законодавства і порушують права та інтереси позивача,

В судовому засіданні представник Позивача позов підтримав у повному обсязі, надавши наступні пояснення: відповідачем відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 77, п.81.1 ст.81, п. 82.1 ст. 82, п. 69.2-2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок податків на 2022 р., на підставі наказу Відповідача від 03.02.2022 р. № 135-П проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «ГЕНЕКС РІТЕЙЛ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2019 р. по 30.09.2021 р. , валютного законодавства за період з 01.01.2019 р. по 30.09.2021 р., правильності нарахування та обчислення єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 16.08.2017р. по 30.09.2021 р. та іншого законодавства за період з 01.01.2019 р. по 30.09.2021 р., відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки. За результатами цієї перевірки Відповідачем складено акт від 26.12.2023 р. № 13320/16-31-07-01-02/41525366.

В акті перевірки працівники відповідача зазначили, що перевіркою було встановлено порушення позивачем податкового законодавства.

Позивачем було подано заперечення на акт документальної перевірки від 26.12.2023 №13320/16-31-07-01-02/41525366 з документами, які, на думку Позивача, спростовували висновки, зроблені працівниками відповідача у акті перевірки. За результатами розгляду заперечень Відповідачем висновки акта документальної перевірки залишено без змін.

31.01.2024 відповідачем на підставі вказаного акту документальної перевірки прийнято податкові повідомлення-рішення:

- № 1, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 5239962,75 грн (у т.ч. за податковим зобов`язанням у сумі 4729070,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 510892,75 грн);

- № 1, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у сумі 554903,75 грн (у т.ч. за податковим зобов`язанням у сумі 443923,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 110980,75 грн);

- № 1, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) з ПДВ у сумі 33421,08 грн.;

- № 1, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у сумі 111849,47 грн (у т.ч. за податковим зобов`язанням у сумі 80413,04 грн, пеня 31436,43 грн);

- № 1, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 1342193,71 грн (у т.ч. за податковим зобов`язанням у сумі 964956,52 грн, пеня 377237,19 грн);

Позивач вважає, що відповідачем було порушено мораторій на проведення перевірок, встановлений п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, який діяв до дня завершення карантину, запровадженого КМУ для запобігання виникненню і поширенню гострої респіраторної хвороби (COVID-19), внаслідок чого встановлені Відповідачем порушення виключають допустимість як доказів відомостей, отриманих в ході такої перевірки, та, відповідно, нівелюють її результати.

Під час перевірки позивачем надано працівникам відповідача документи, що повністю підтверджують описані та поставлені під сумнів у акті перевірки операцій (договори, акти виконаних робіт/послуг, платіжні інструкції та інші первинні документи). Ці документи, на думку Позивача, містять всі обов`язкові реквізити, передбачені ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», та дають змогу ідентифікувати, як юридичну так і господарську сутність наданих послуг, їхніх учасників, а також грошову складову вчинених господарських операцій, а відтак дають змогу ідентифікувати фактичність господарських операцій, що в них відображенні, а отже слугують належними доказами реальності здійснення господарських операцій.

Позивач зазначає, що висновки податкового органу про порушення податкового законодавства ґрунтуються лише на припущеннях та спростовуються наявними та наданими до перевірки первинними документами бухгалтерського та податкового обліку, які, в свою чергу, свідчать про реальне здійснення спірних господарських операцій.

Укладені позивачем правочини, що були поставлені під сумнів працівниками відповідача під час перевірки, відповідають встановленим вимогам законодавства України, в судовому порядку недійсними не визнавалися. Рішень судів у кримінальних справах, що вказували б на підроблення (внесення завідомо неправдивих даних) первинних документів позивачем не має.

Твердження Відповідача на те, що у контрагента відсутні необхідні умови для проведення відповідної господарської та економічної діяльності, зокрема персоналу, не є переконливими, оскільки Відповідачем не було проведено перевірку цих контрагентів, а тому це твердження ґрунтується лише на припущеннях. Чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів. Відсутність у контрагента добросовісного платника матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру.

Представник відповідача проти задоволення позову заперечує, обґрунтовуючи свої заперечення наступним:

Пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» ЗУ від 17.09.2020 № 909-ІХ «Про внесення змін до ЗУ «Про Державний бюджет України на 2020 рік» встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

03.02.2021 на виконання ЗУ «Про Державний бюджет України на 2020 рік», Кабінетом Міністрів України прийнята Постанова № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок», якою передбачено скорочення строку дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п. 77.4 ст. 77 ПК України.

Під час проведення перевірки відповідач керувався вказаною Постановою Кабінету Міністрів України, а відтак вважає, що ним не порушувався мораторій на проведення перевірки.

Відповідач вважає, що під час документальної перевірки контролюючим податковим органом були виявлені порушення Позивачем:

1) п. 44.1 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, ст. 9 ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" п. 6, 7, 19 НПСБО № 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318, в наслідок чого занижено податок на прибуток в розмірі 4729070 грн, у тому числі за 2019 рік 2043571 грн, за 2020 рік 2685499 грн;

2) п. 188.1 ст. 188, пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, в наслідок чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті в бюджет у сумі 443923 грн, у тому числі грудень 2019 83334 грн, березень 2020 38083 грн, квітень 2020 18233 грн, жовтень 2020 180662 грн, лютий 2021 21846 грн, березень 2021 3377 грн, серпень 2021 - 17261 грн, вересень 2021 81127 грн;

3) п. 198.5 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 ПК України та не здійснено реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму обсягу постачання 2219614,22 грн, т.ч. грудень 2019 416672 грн, березень 2020 190416,94 грн, квітень 2020 91163,38 грн, жовтень 2020 903308,33 грн, січень 2021 39538,95 грн, лютий 2021 69692 грн, березень 2021 16882,5 грн, травень 2021 110007,9 грн, червень 2021 75535,82 грн, серпень 2021 100476,76 грн, вересень 2021 205919,64 грн;

4) абз. «г» п. 176.2 ст. 176 ПК України, а саме подання з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, і сум утриманого з них податку за ф.1-ДФ за 1,2,3 квартали 2020 року, 3 квартал 2021;

5) пп. 164.1.2, п. 164.1, пп. 164.2.20, п. 164.2 ст. 164, п.п. 168.1.1 п.п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України, в результаті чого недоутримано та не перераховано під час виплати доходу податок на доходи фізичних осіб на загальну суму 964956,52 грн, в тому числі за лютий 2020 119627,33 грн, за квітень 2020 782608,7 грн, за червень 2020 2236,02 грн, за липень 2020 24596,27 грн, за вересень 2020 35888,2 грн;

6) пп. 164.1.2, п. 164.1, пп. 164.2.20, п. 164.2 ст. 164, п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168, абз. «а» п. 176.2 ст. 176 ПК України з врахуванням вимог пп. 1.4, пп. 1.5, пп. 1.6 п. 161 підрозділу 10 розділу XX ПК України, в результаті чого недоутримано та не перераховано під час виплати доходу військовий збір на загальну суму 80413,04 грн, в тому числі за лютий 2020 9968,94 грн, за квітень 2020 65217,39 грн, за червень 2020 186,34 грн, за липень 2020 2049,69 грн, за вересень 2020 2990,68 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходив з наступного:

ГУ ДПС у Полтавській області призначено проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ "ГЕНЕКС РІТЕЙЛ" наказом від 03.02.2022 № 135-П.

Перевірка провадилась з 15.02.2022 р. по 23.02.2022 р., після чого термін проведення перевірки було поновлено 08.12.2023 р. та продовжувався з 13.12.2023 р. по 19.12.2023 р. на підставі наказу від 08.12.2023 р. № 3135-П і на 5 робочих днів з 20.12.2023 р.

Частиною 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 1.1 ст. 1 ПК України встановлено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК України.

Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з п. 77.4 ст. 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Відповідно до пп. 77.6-77.9 ст. 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу. Строки проведення документальної планової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу. Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної планової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83, 85 цього Кодексу. Порядок оформлення результатів документальної планової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

18.03.2020 р. набрав чинності ЗУ від 17.03.2020 р. № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 52-1 - 52-5.

Зокрема, згідно з пунктом 52-2 установлено мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 р., крім документальних позапланових перевірок з підстав, визначених пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 цього Кодексу. Інформація про перенесення документальних планових перевірок, які відповідно до плану-графіку проведення планових документальних перевірок мали розпочатися у період з 18 березня по 31 травня 2020 р. та на день набрання чинності ЗУ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» не були розпочаті, включається до оновленого плану-графіку, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 30.03.2020 р. Документальні та фактичні перевірки, що були розпочаті до 18.03.2020 р. та не були завершеними, тимчасово зупиняються на період до 31.05.2020 р. Таке зупинення перериває термін проведення перевірки та не потребує прийняття будь-яких додаткових рішень контролюючим органом. На період з 18 березня по 31 травня 2020 р. зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 цього Кодексу.

ЗУ від 30.03.2020 р. № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» внесено зміни, зокрема, до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України і абзац перший пункту 52-2 замінено сімома новими абзацами такого змісту: Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 р., крім: документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині: обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального та спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу. У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий слід вважати відповідно абзацами восьмим десятим.

29.05.2020 р. набрав чинності ЗУ від 13.05.2020 № 591-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», яким внесено зміни, зокрема до пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, в абзацах першому і дев`ятому слова та цифри "по 31 травня 2020 року" замінено цифрами та словами "2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)".

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18.03.2020 р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а також зупинив на цей період проведення документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 р. та не були завершеними.

Разом з тим, пунктом 4 розділу ІІ «Прикінцевих положень» ЗУ від 17.09.2020 р. № 909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік» (набрав чинності 04.10.2020 р., далі - Закон № 909-ІХ) встановлено, що у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи.

На виконання вказаного Закону, 03.02.2021 р. Кабінетом Міністрів України прийнята Постанова № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» (далі - Постанова № 89), якою передбачено скорочення строку дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення перевірок юридичних осіб, зокрема, тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 р. та не були завершеними; документальних перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог п. 77.4 ст. 77 ПК України.

Надаючи оцінку суперечності між нормами ПК України та Постановою № 89 в частині можливості здійснювати контрольні заходи шляхом проведення деяких видів перевірок у період з дня набрання чинності такої постанови по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби, Верховний Суд у постанові від 09.11.2023 р. у справі № 160/13134/22 дійшов наступного правового висновку.

Відповідно до ст. 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституція України має найвищу юридичну силу. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй. Норми Конституції України є нормами прямої дії. Звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.

За приписами ст. 6 Конституції України державна влада в Україні здійснюється на засадах її поділу на законодавчу, виконавчу та судову. Органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Статтею 113 Конституції України встановлено, що Кабінет Міністрів України є вищим органом у системі органів виконавчої влади. Кабінет Міністрів України відповідальний перед Президентом України та підконтрольний і підзвітний Верховній Раді України у межах, передбачених у ст. 85, 87 Конституції України. Кабінет Міністрів України у своїй діяльності керується Конституцією і законами України, актами Президента України.

Згідно з приписами ст. 116 Конституції України, Кабінет Міністрів України, зокрема, забезпечує проведення фінансової, цінової, інвестиційної та податкової політики; забезпечує рівні умови розвитку всіх форм власності; здійснює управління об`єктами державної власності відповідно до закону; розробляє проект закону про Державний бюджет України і забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; організовує і забезпечує здійснення зовнішньоекономічної діяльності України, митної справи; спрямовує і координує роботу міністерств, інших органів виконавчої влади.

Відповідно до ст. 117 Конституції України Кабінет Міністрів України в межах своєї компетенції видає постанови і розпорядження, які є обов`язковими до виконання.

Аналогічні положення стосовно основних завдань Кабінету Міністрів України також містить у собі ч. 1 ст. 2 ЗУ «Про Кабінет Міністрів України», де зазначено, що до основних завдань Кабінету Міністрів України належать, зокрема, забезпечення проведення бюджетної, фінансової, цінової, інвестиційної, у тому числі амортизаційної, податкової, структурно-галузевої політики, політики у сферах праці та зайнятості населення, соціального захисту, охорони здоров`я, освіти, науки і культури, охорони природи, екологічної безпеки і природокористування; організація і забезпечення провадження зовнішньоекономічної діяльності, митної справи; спрямування та координація роботи міністерств, інших органів виконавчої влади, здійснення контролю за їх діяльністю.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 20 ЗУ від 27.02.2014 № 794-VII «Про Кабінет Міністрів України» (далі - Закон № 794-VII) Кабінет Міністрів України у сфері економіки, фінансів, трудових відносин, зайнятості населення, трудової міграції, оплати та охорони праці, зокрема: забезпечує проведення державної економічної політики, здійснює прогнозування та державне регулювання національної економіки; забезпечує розроблення і виконання загальнодержавних програм економічного та соціального розвитку; забезпечує проведення державної фінансової та податкової політики, сприяє стабільності грошової одиниці України; розробляє та схвалює Бюджетну декларацію, розробляє проекти законів про Державний бюджет України та про внесення змін до Державного бюджету України, забезпечує виконання затвердженого Верховною Радою України Державного бюджету України, подає Верховній Раді України звіт про його виконання; приймає рішення про використання коштів резервного фонду Державного бюджету України; організовує та забезпечує здійснення митної справи.

Відповідно до ч. 1 ст. 49 Закону № 794-VII Кабінет Міністрів України на основі та на виконання Конституції і законів України, актів Президента України, постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції та законів України, видає обов`язкові для виконання акти - постанови і розпорядження.

Разом з тим, відповідно до ст. 75 Конституції України єдиним органом законодавчої влади в Україні є парламент - Верховна Рада України.

Саме до повноважень Верховної Ради України, згідно з п. 3 та 4 ч. 1 ст. 85 Конституції України належить прийняття законів, затвердження Державного бюджету України та внесення змін до нього, контроль за виконанням Державного бюджету України, прийняття рішення щодо звіту про його виконання.

Виключно законами України встановлюється, зокрема, Державний бюджет України і бюджетна система України; система оподаткування, податки і збори.

Верховний Суд звернув увагу на те, що Конституційний Суд України неодноразово роз`яснював, що: «право приймати закони, вносити до них зміни у разі, коли воно не здійснюється безпосередньо народом (статті 5, 38, 69, 72 Конституції України), належить виключно Верховній Раді України (п. 3 ч. 1 ст. 85 Конституції України) і не може передаватись іншим органам чи посадовим особам. Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі Конституції України і повинні відповідати їй (ч. 2 ст. 8 Конституції України)» (Рішення Конституційного Суду України від 14.12.2000 № 15-рп/2000); - «права делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади (у даному випадку Кабінету Міністрів України) Конституцією України не передбачено» (Рішення Конституційного Суду України від 09.10.2008 № 22-рп/2008).

Делегування законодавчої функції парламентом іншому органу влади порушує вимоги Основного Закону України, згідно з яким органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України (ч. 2 ст. 6), а органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України (ч. 2 ст. 19); прийняття законів належить до повноважень парламенту - Верховної Ради України як єдиного законодавчого органу в Україні (Рішення Конституційного Суду України від 23.06.2009 № 15-рп/2009).

Спірні у цій справі правовідносини охоплюються сферою дії ПК України, який відповідно до приписів п. 1.1 ст. 1 цього Кодексу регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Податкові відносини є окремим і самостійним різновидом відносин, урегульованих, окрім Конституції України, спеціальними актами законодавства за вичерпним і остаточним переліком, не належать ані до господарських відносин, ані до адміністративних відносин між регуляторними органами або іншими органами державної влади та суб`єктами господарювання.

При цьому за змістом статті 2 ПК України зміна його положень може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Отже, зміна положень ПК України здійснюється виключно законами про внесення змін до цього Кодексу, відповідно зміна строків, дії мораторію може бути здійснення виключно шляхом прямого внесення змін до ПК України (постанова об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі № 0940/2301/18).

Відповідно до п. 3.1 ст. 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

За вказаних обставин, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що Постанова № 89 прийнята не на підставі та не на виконання ПК України та законів з питань митної справи, у зв`язку з чим не може вважатися складовою податкового законодавства, а тому не підлягає застосуванню у питаннях, пов`язаних з оподаткуванням.

Також Верховний Суд зазначив, що ч. 1 ст. 96 Конституції України визначено, що Державний бюджет України затверджується щорічно Верховною Радою України на період з 1 січня по 31 грудня, а за особливих обставин - на інший період. Постанова № 89 прийнята Кабінетом Міністрів України відповідно до п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону № 909-IX. Згідно п. 4 розділу II «Прикінцеві положення» наведеного Закону у період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, встановлених відповідними законами України, прийнятими з метою запобігання виникненню і поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, крім випадків, коли зазначене може призвести до обмеження конституційних прав чи свобод особи. Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.10.2022 у справі № 640/18646/21.

Відповідно до ч. 1 ст. 3 Бюджетного кодексу України бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року. Неприйняття Верховною Радою України закону про Державний бюджет України до 1 січня відповідного року не є підставою для встановлення іншого бюджетного періоду.

Верховний Суд відзначив, що закон встановлює бюджетний період для Державного бюджету України, який і визначає строк дії відповідного закону, що зумовлено його особливою ознакою - періодичністю (змінністю (не ототожнювати зі зміною чи скасуванням)). Отже, закон про бюджет є тимчасовим нормативно-правовим актом, який прямо та законно діє протягом бюджетного періоду та не регулює правовідносин, що виникли (склалися) після закінчення його темпоральних меж.

Сам ЗУ «Про Державний бюджет України» як тимчасовий акт законодавства вичерпує свою дію закінченням календарного періоду на який його прийнято (постанови Верховного Суду від 19.10.2022 р. по справі № 640/18646/21 та від 21.12.2022 р. по справі № 160/14976/21).

Пунктом 4 розділу II «Прикінцеві положення» Закону № 909-IX, яким було надано право Кабінету Міністрів України скорочувати строк дії обмежень, заборон, пільг та гарантій, стосувався саме Державного бюджету України на 2020 р.

Постанова ж Кабінету Міністрів України № 89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок» прийнята 03.02.2021 р., тобто поза темпоральними межами наданих законодавством повноважень.

Крім того, у Рішенні Конституційного Суду України від 27.02.2020 р. № 3-р/2020 зазначений Суд звертав увагу, що предмет регулювання Бюджетного кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями п. 1 ч. 2 ст. 92 Основного Закону України.

Конституційний Суд України у своєму Рішенні від 22.05.2008 № 10-рп/2008 наголошував на тому, що «законом про Держбюджет не можна вносити зміни до інших законів, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, оскільки з об`єктивних причин це створює протиріччя у законодавстві, і як наслідок - скасування та обмеження прав і свобод людини і громадянина. У разі необхідності зупинення дії законів, внесення до них змін і доповнень, визнання їх нечинними мають використовуватися окремі закони» (абз. 3, 4 пп. 5.4 п. 5 мотивувальної частини).

Таким чином, виходячи з того, що предмет регулювання Кодексу, так само як і предмет регулювання законів України про Державний бюджет України на кожний рік, є спеціальним, обумовленим положеннями п. 1 ч. 2 ст. 92 Основного Закону України, Конституційний Суд України дійшов висновку, що Кодексом не можна вносити зміни до інших законів України, зупиняти їх дію чи скасовувати їх, а також встановлювати інше (додаткове) законодавче регулювання відносин, відмінне від того, що є предметом спеціального регулювання іншими законами України.

Верховний Суд вказав, що у даному випадку, Законом № 909-IX не вносились зміни безпосередньо до ПК України, яким встановлено мораторій, а делеговано таке право Кабінету Міністрів України. При цьому, інституційні, темпоральні і галузеві межі такого делегування порушені.

Щодо правової позиції, викладеної в постанові Великої Палати Верховного Суду від 08.09.2021 р. у справі № 816/228/17, в аспекті того, що процедурні порушення під час призначення та/або проведення перевірки не можуть сприйматися як безумовне свідчення протиправності індивідуальних актів за наслідком такої перевірки, Верховний Суд зазначив, що у справі № 816/228/17 відповідач мав право на проведення перевірки, але ним були допущені процедурні порушення, в той час як у цій справі з огляду на дію мораторію перевірка не повинна була відбутися в силу норм ПК України взагалі.

Мораторій на проведення податкових перевірок на період карантину прямо закріплений п. 52-2 підрозд. 10 розділу XX Перехідних положень ПК України (в редакції на момент винесення наказу) та вказана норма в частині обмежень на проведення планових перевірок, була чинною, її дія не зупинялась.

Постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 р. № 1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (зі змінами) установлено з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 (далі - COVID-19), з 19.12.2020 р. до 30.06.2023 р. на території України карантин, продовживши дію карантину, встановленого постановами Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 р.№ 211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», від 20.05.2020 р. № 392 «Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» та від 22.07.2020 р. № 641 «Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2».

Отже, на момент прийняття наказу про проведення перевірки ТОВ «ГЕНЕКС РІТЕЙЛ» та більшу частину проведення такої перевірки діяв мораторій на проведення документальних планових перевірок платників податків.

Під час розгляду справи судом досліджено матеріали справи, а саме: договори, укладені ТОВ «ГЕНЕКС РІТЕЙЛ», та первинні бухгалтерські документи, які були складені на підтвердження господарських операцій за цими договорами, та достовірність яких викликала сумніви у працівників Відповідача під час здійснення ним перевірки.

Зокрема судом досліджувалися Позивача з:

- ТОВ «Джи Ві Партнерс»: послуги з маркетингового аутсорсингу (згідно договору від 02.01.2019 № 02012019, актів виконаних робіт від 31.03.2019 № 310319, від 30.06.2019 № 300619, від 30.09.2019 № 300919, від 31.12.2019 № 311219), посередницькі послуги в торгівлі шляхом пошуку покупців (згідно договору від 02.12.2019 № 21229, актів виконаних робіт від 30.11.2019 № 301119, від 31.12.2019 № 311219) та послуги суборенди (згідно договору від 02.01.2020 № 02/01/2020, акту прийому-передачі обєкта суборенди від 02.01.2020, актів надання послуг від 30.01.2020 № 310120, від 28.02.2020 № 280220, від 31.03.2020 № 310320, від 30.04.2020 № 300420, від 31.05.2020 № 310520, від 30.06.2020 № 300620);

- ТОВ «Елайза Прам»: навантажувально-розвантажувальні послуги (згідно договору від 09.01.2019 № 9/01/19, актів надання послуг від 28.02.2019 № 2802, від 31.03.2019 № 3103, від 30.04.2019 № 3004, від 31.08.2019 № 3108, від 30.09.2019 № 3009, від 31.10.2019 № 3110) та послуги суборенди (згідно договору від 03.01.2019 № 03/01/19, акту прийому-передачі обєкта суборенди від 02.01.2019, актів надання послуг від 31.01.2019 № 310119, від 28.02.2019 № 280219, від 31.03.2019 № 310319, від 30.04.2019 № 300419, від 31.05.2019 № 310519, від 30.06.2019 № 300619, від 31.07.2019 № 310719, від 31.08.2019 № 310819, від 30.09.2019 № 300919, від 31.10.2019 № 311019, від 30.11.2019 № 301119, від 31.12.2019 № 311219);

- ФОП ОСОБА_1 : вантажно-розвантажувальні послуги (згідно договору від 02.01.2020 № 02/01/2020, акту виконаних робіт від 31.03.2020);

- ТОВ «Унік-Трейдінг»: посередницькі послуги в торгівлі сільськогосподарською сировиною шляхом пошуку покупців продукції (згідно договору від 09.12.2019 № 09/12/19, акту виконаних робіт від 24.12.2019 № 93);

- ФОП ОСОБА_2 : посередницькі послуги в торгівлі сільськогосподарською сировиною шляхом пошуку покупців продукції (згідно договору від 01.09.2019 № 01/09/19-1, актів виконаних робіт від від 31.12.2019, від 31.03.2020);

- ТОВ «Тариф-Інвест»: послуги маркетингового аутсорсинга (згідно договору від 02.01.2020 № 0110120, акту надання послуг від 31.03.2020 № 310320);

- ТОВ «Бігтредінг»: маркетингові послуги (згідно договору від 03.01.2020 № 03/01/20, акту виконання робіт від 19.02.2020 № 021907);

- ТОВ «Центрпром»: маркетингові послуги (згідно договору від 02.01.2020 № 02/01/2020, акту виконання робіт від 19.02.2020 № 987);

- ПП «Капітолій Лекс»: юридичні послуги (згідно договору від 02.01.2020 № 020120-Ю, акти надання послуг від 31.01.2020 № 25, від 29.02.2020 № 32, від 31.03.2020 № 53).

В Акті перевірки працівниками Відповідача зроблено висновок, що акти виконаних послуг із даними контрагентами мають тотожний зміст, містять лише формальний опис послуг, що не дає можливості визначення їх змісту та обсягу, витраченого часу, не дозволяють перевірити правильність формування ціни за послуги.

Відповідачем зроблено висновок, що акти виконаних робіт/послуг з маркетингового аутсорсингу, посередницьких послуг, з надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого майна не містять інформації, яка дає змогу ідентифікувати господарські операції, що виключає можливість оцінити їх вартість; надані для перевірки акти не містять документального фіксування суті наданих послуг, доведення факту їх доцільності та наявності економічного ефекту від використання таких послуг. Також Відповідачем зроблено висновок, що Позивачем завищено витрати на збут, внаслідок відсутності первинних документів, які б розкривали зміст господарських операцій та підтверджували їх реальне здійснення.

Однак, під час дослідження документів, які містяться в справі, суд не знайшов підтвердження висновкам та доводам Відповідача.

Згідно п.1.1 ст. 1 ПК України цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пп.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Пунктом 44.1 ст. 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підпунктом 134.1.1 п. 134 ст. 134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 3 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996-ХІV) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

За змістом ч. 1 ст. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Частиною 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV передбачені обов`язкові реквізити, які мають містити первинні та зведені облікові документи.

Відповідно до абз. 9 ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Згідно з п. 2.1 та 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р.№ 88 (далі - Положення), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись ті чи інші господарські операцій. Однак критерієм зменшення бази оподаткування податку на прибуток є можливість на підставі наявних документів зробити беззаперечний висновок про те, що витрати фактично понесені та спрямовані на отримання доходу.

З метою встановлення факту здійснення господарської операції обов`язковому з`ясуванню підлягають обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції, встановлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції; встановлення зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

Водночас, дослідженню підлягають всі первинні документи, які належить складати залежно від певного виду господарської операції: договори, акти виконаних робіт, документи про перевезення, зберігання товарів тощо. В обов`язковому порядку необхідно досліджувати наявність господарської мети при вчиненні відповідних дій платника податку.

Фактичний рух активів за результатами здійснення господарських операцій створює наслідки для податкового обліку платника податків.

Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Такі висновки сформовано Верховним Судом у постановах від 02.04.2019 у справі № 826/14331/13-а, від 10.04.2020 у справі № 823/1389/16.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Такий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 07.04.2020 по справі № 820/2665/16.

Досліджуючи документи, що містяться в матеріалах справи, суд дійшов до висновку, що господарські операції, які викликали сумнів у Відповідача, є реальними, висновки Відповідача про порушення податкового законодавства Позивачем ґрунтуються лише на припущеннях.

Факт реальності спірних господарських операцій підтверджується наданими для перевірки первинними документами, які оформлені відповідно до приписів чинного законодавства України. Первинні документи не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону № 996-XIV, ПК України, п. 2.4 Положення, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Всі первинні документи, надані Позивачем» для перевірки і які містяться у матеріалах справи, мають обов`язкові реквізити, що визначені у ч. 2 ст. 9 Закону № 996-ХІV, а саме: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Висновки податкового органу про те, що акти виконаних робіт не дають змогу ідентифікувати господарські операції не відповідають дійсності, оскільки зміст такої господарської операції зазначений у кожному з цих актів.

Згідно висновку Верховного Суду від 02.06.2023 р. у справі № 820/1810/16 ступінь деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлена, а тому відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не спростовує фактичне виконання господарських операцій.

Що стосується зауваження податкового органу про те, що господарські операції, зазначені в актах виконаних робіт не дають змогу податковому органу можливість оцінити їх вартість, - то в даному випадку податковий орган мав би керуватися ст.11 ЗУ Про ціни і ціноутворення», згідно якої суб`єкти господарювання самостійно за згодою сторін встановлюють вільні ціни на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін. Чинним законодавством до компетенції податкового органу не відноситься функція щодо оцінки вартості робіт (послуг).

Рух активів у процесі здійснення господарських операцій, отримання економічної вигоди Позивачем є свідченням про те, що господарські операції призвели до реальних змін майнового стану платника податків і, відповідно, свідчить про реальність (фактичність) таких операцій.

Податковим органом не надано переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарських операцій Позивача. Представник Відповідача у судовому зсіданні надав пояснення, що перевірка контрагентів Позивача за цими операціями не здійснювалася..

Статтею 204 Цивільного кодексу (далі ЦК) України встановлено, що в Україні діє презумпція правомірності правочину, відповідно до якого визнається, що правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

За ступенем недійсності правочини поділяються на нікчемні та оспорювані. Нікчемні абсолютно недійсні правочини за законом. Оспорювані такі, що можуть бути недійсними лише за певних умов.

Нікчемними за законом вважаються правочини що вчинені:

1) без додержання обов`язкової письмової форми (для яких встановлена законом виключно письмова форма) (стаття 208 ЦК України);

2) без додержання вимоги закону про нотаріальне посвідчення (стаття 220 ЦК України);

3) малолітньою особою за межами своєї цивільної дієздатності (стаття 221 ЦК України);

4) особою, цивільна дієздатність якої обмежена за межами її цивільної дієздатності (стаття 223 ЦК України);

5) без дозволу органів опіки та піклування (стаття 224 ЦК України

Всі укладені Позивачем правочини, які поставлені під сумнів Відповідачем, відповідають встановленим вимогам законодавства України. В судовому порядку недійсними ці правочини не визнавалися.

Рішень судів у кримінальних справах, що вказувалиб на про підроблення (внесення завідомо неправдивих даних) первинних документів ТОВ «ГЕНЕКС РІТЕЙЛ» не має.

За своїм економіко-юридичним змістом послуга являє собою діяльність, результати якої не мають матеріального виразу, а реалізуються та споживаються у процесі її здійснення. Виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, у даному разі акти приймання-передачі наданих послуг з переліком фактично поставлених послуг є достатнім доказом, що підтверджують факти виконання таких операцій.

Посилання контролюючого органу на відомості про відсутність у контрагента умов необхідних для проведення відповідної господарської та економічної діяльності, зокрема персоналу, не є спроможними, оскільки чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, наявності чи відсутності у останніх основних фондів. Відсутність у контрагента добросовісного платника матеріальних та трудових ресурсів не виключає можливості реального виконання ним господарської операції та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди покупцем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру.

Зазначені висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною у постановах від 17.04.2018 р. у справі № 826/14549/15, від 06.02.2018 р. у справі № 816/166/15-а, від 13.08.2020 р. у справі № 520/4829/19, від 21.10.2020 р. у справі № 140/1845/19, від 30.04.2021 у справі № 804/3736/16, від 10.02.2023 у справі № 200/7516/19-а.

Згідно постанов Верховного Суду від 02.05.2023 р. у справі № 804/1508/16, від 09.05.2023 р. у справі № 820/3706/16, від 25.07.2023 р. у справах № П/811/1186/16, № 806/5212/14, від 22.08.2023 р. у справі № П/811/1820/15 платник податків несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів. Якщо контрагент платника в подальшому не дотримувався у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них.

Верховний Суд у постанові від 05.09.2023 р. у справі 280/4485/19 відзначив, що перевірки первинних документів контрагентів проведено не було, пояснень у осіб відповідальних за здійснення вказаних видів діяльності не відбирались, а тому відображені в акті перевірки платника відомості за результатами аналізу інформаційного ресурсу бази податкового обліку податкового органу є припущенням податкового органу стосовно відсутності у контрагентів необхідних виробничих та трудових ресурсів для виконання вказаного обсягу робіт.

Згідно чинного законодавства суб`єкти господарювання мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку діяльність, не заборонену законом, а також вільно обирати види діяльності із зазначенням основного, на власний розсуд залучаючи матеріально-технічні ресурси, наймаючи працівників та встановлюючи їх чисельність.

Переконання контролюючого органу про те, що контрагенти платника не мали достатньої кількості трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарських операцій, не можуть слугувати беззаперечними доводами щодо фактичного нездійснення господарських операцій, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо постачальників платника та дослідження первинних документів.

Така позиція узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постановах від 16.01.2018, 15.05.2018, 11.09.2018 у справах №№ 826/1398/14, 810/4391/16, 804/4787/16 відповідно.

Посилання контролюючого органу на податкову інформацію відносно контрагентів, як підтвердження неможливості здійснення господарських операцій між платником податків та його контрагентами, є безпідставним, оскільки така інформація, призначена для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу, носить виключно інформативний характер і не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом.

Такі висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, сформованою у постановах від 18.12.2019р. у справі № 825/3891/14 та від 22.11.2019 у справі № 817/2887/14.

У Відповідача відсутні належних доказів на підтвердження недобросовісності Позивача, як платника податку, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення розглядуваних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

У той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарської операції та відмови у формуванні витрат, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю.

Аналогічна позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.10.2023 р. № 804/16537/15.

При цьому при оцінці достатності зазначених в актах надання послуг (приймання-передачі виконаних робіт) відомостей щодо змісту і обсягу господарських операцій застосовними є висновки Верховного Суду, викладені в постановах від 19.04.2019 р. у справі № 826/1392/17, від 12.02.2020 у справі № 813/3577/13-а, від 20.03.2020 у справі № 560/3956/18, від 02.07.2020 у справі № 560/711/19, від 02.04.2020 у справі № 160/93/19, від 04.07.2023 у справі № 380/905/21. Не заповнення у первинних облікових документах окремих позицій, які не впливають на зміст господарської операції, відсутність максимальної деталізації виду виконаних послуг, а так само відтворення в актах виконаних робіт (наданих послуг) такого ж самого переліку послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені.

Відповідно висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 05.03.2021 р. у справі № П/811/1228/17 суди враховують презумпцію добросовісності платника податків за якою передбачається економічна виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Згідно висновку Верховного Суду, викладеному у постанові від 10.03.2021 р. у справі № 607/11746/17 з урахуванням принципів цивільного права, зокрема, добросовісності, справедливості та розумності, сумніви щодо дійсності, чинності та виконуваності договору (правочину) повинні тлумачитися судом на користь його дійсності, чинності та виконуваності.

Контролюючим органом має бути наведено переконливі доводи, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені первинними документами, а також надано докази на підтвердження того, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.

Верховним Судом у постановах від 27.06.2023 р. у справі № 818/1407/16, від 26.12.2023 р. у справах № 820/6523/17, № 820/6466/17 не прийнято до уваги посилання податкового органу на окремі недоліки в оформленні первинних документів платника податків, оскільки формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг (робіт), що надаються, тощо. При цьому, сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Судом встановлено, що у періоді, за який здійснювалася перевірка, Позивачем придбавалися будівельні матеріали для використання в господарській діяльності підприємства, а саме на здійснення поточних ремонтів складських приміщень для зберігання продукції підприємства, а саме: приміщення за адресою: АДРЕСА_1 , загальна площа 195,7 кв. м, орендоване в ОСОБА_3 (ІПН НОМЕР_1 ) за договорами оренди № 01/03/19 від 01.03.2019 р. , № 02/09/19 від 02.09.2019 р. № 02/01/20 від 02.01.2020 р., та приміщення за адресою: АДРЕСА_2 , загальна площа 500 кв. м., орендоване в ПАТ «ПЗ ЗБВ № 1» за договором оренди № 31 від 01.12.2020.

Згідно укладених договорів Позивач самостійно і за свій рахунок здійснював поточний ремонт орендованих складських приміщень власними силами, щоб забезпечити необхідний стан приміщень для зберігання насіннєвого матеріалу.

В бухгалтерському обліку такі будівельні матеріали Позивачем обліковувалися на рахунку 205 та по мірі використання при поточному ремонті складських приміщень списувалися за актами списання товарів на 93 рахунок (ремонт та утримання орендованих основних засобів, пов`язаних з реалізацією продукції).

Підтверджуючі документи (договори оренди, акти списання будівельних матеріалів за період з 01.01.2019 р. по 30.09.2021 р.) Позивачем були надані в ході перевірки, копії цих документів доєднав до свого позову.

Згідно акта перевірки Відповідача у Позивача відсутні працівники, які займаються будівельними роботами, акти виконаних робіт на виконання ремонтних робіт не надавались, відсутні постачальники, які надавали будівельні послуги, поліпшення орендованих основних засобів здійснюється за письмовою згодою орендодавця, яка не надавалась. З огляду на це Відповідачем зроблено висновок, що Позивачем завищено витрати на збут, внаслідок безпідставного включення до їх складу вартості будівельних матеріалів, а також занижено податкове зобов`язання з ПДВ через невикористання таких будівельних матеріалів в господарській діяльності.

Суд вважає такі висновки помилковими, адже контролюючим органом не досліджено характер ремонтних робіт аби стверджувати про необхідність отримання письмової згоди орендодавця, документально не підтверджено неможливість здійснення поточних ремонтів складських приміщень власними силами Позивача, а також невикористання ним будівельних матеріалів для забезпечення своєї господарської діяльності.

Як видно із матеріалів справи, Позивач додатково до заперечень на акт перевірки надав Відповідачу, зокрема, розшифрування номенклатури «Будівельні матеріали на суму» згідно актів списання, пояснивши в запереченнях, що поточний ремонт складських приміщень здійснювався працівниками складу: в 2019-2020 рр. менеджерами в оптовій торгівлі та посередництві у торгівлі (5 чоловік), в 2021 р. менеджерами в оптовій торгівлі та посередництві у торгівлі (4 чоловіка), комірником, менеджером з логістики, приймальником товарів.

Статтею 6 Закону № 996-ХІV встановлено, що державне регулювання бухгалтерського обліку та фінансової звітності в Україні здійснюється з метою: створення єдиних правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, які є обов`язковими для всіх підприємств та гарантують і захищають інтереси користувачів; удосконалення бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Пунктом 32 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2003 р. № 561 (далі - Методичні рекомендації № 561) визначено, що прикладами поліпшення основних засобів є: а) модифікація, модернізація об`єкта основних засобів з метою подовження терміну його корисної експлуатації або збільшення його виробничої потужності; б) заміна окремих частин устаткування для підвищення якості продукції (робіт, послуг); в) впровадження ефективнішого технологічного процесу, що дозволить зменшити первісно оцінені виробничі витрати; г) добудова (надбудова) будівлі, що збільшить кількість місць (площу) будівлі, обсяги та/або якість виконуваних робіт (послуг) чи умови їх виконання.

Згідно п. 33 Методичних рекомендацій № 561 витрати, що здійснюються для підтримання об`єкта в робочому стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання (технічний огляд, технічне обслуговування, ремонт тощо), включаються до складу витрат звітного періоду.

Верховний Суд у постанові від 10.04.2020 р. у справі № 1440/1967/18 вказав, що саме керівник підприємства з урахуванням результатів аналізу поточної ситуації і їх істотності вирішує як класифікувати видатки. Тобто, керівництво підприємства визначає, які роботи вважаються поліпшенням об`єкта основних засобів, а які пов`язані з підтримкою їх в робочому стані. Залежно від цього видатки відображаються або як капітальні інвестиції з наступним збільшенням первісної вартості об`єкта основних засобів, або як видатки поточного періоду. Саме вид фактично здійсненого поліпшення визначає порядок обліку витрат підприємства на проведення такого. З наведеного випливає, що проведення поліпшення об`єкта передбачає вдосконалення конструкції, що забезпечує підвищення продуктивності об`єкта, який модернізується, сприяє розширенню його технологічних можливостей, досягненню економії ресурсів, покращення умов праці тощо. Здійснення ж ремонту полягає у частковому відновленні окремих об`єктів для підтримання їх робочому стані.

Також, Верховний Суд у постанові від 25.09.2018 р. по справі № 824/207/16-а дійшов висновків, що до капітального ремонту відносяться роботи, пов`язані зі зміною існуючого вигляду раніше експлуатованого приміщення з заміною конструктивних елементів споруди, а при поточному ремонті заміни конструктивних елементів споруди не відбуваються.

Позивач надав пояснення, що поточний ремонт орендованих складських приміщень проводився своїми силами задля підтримання експлуатаційних якостей приміщень, зміни та модернізації конструктивних елементів орендованих приміщень не проведено. Після проведення поточного ремонту вартість об`єктів оренди та розмір орендної плати не збільшились, розмір площі орендованих приміщень також не збільшився; під час проведення поточного ремонту діяльність Позивача не зупинялась.

Водночас, Відповідачем жодним чином не доведено, що ремонтні роботи, які були здійснені підприємством, носили ознаки модернізації, модифікації, добудови або реконструкції (поліпшення). Тому твердження Відповідача про необхідність отримання письмової згоди орендодавця є необґрунтованими.

Відповідно до пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 р., - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ст. 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Положення наведеної норми дають підстави для висновку, що у разі якщо товари придбаваються з метою використання або починають використовуватися в операціях, які не є господарською діяльністю платника податку, то останній зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з податку на додану вартість.

Аналогічна позиція щодо застосування п. 198.5 ст. 198 ПК України викладена в постановах Верховного Суду від 19.06.2020 р. у справі № 160/1446/19, від 13.07.2022 р. у справі № 240/2156/20.

Господарською діяльністю згідно з пп. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податків, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

За правилами пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - це причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.

Проте, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.

З`ясування наміру платника на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Такі висновки викладені у постанові Верховного Суду від 11.08.2023 р. у справі № 520/12654/19.

З наведеного вище слідує, що не є господарською діяльністю операція, яка позбавлена розумної економічної причини, та сформована лише з метою отримання податкових вигод.

Ключовими чинниками ідентифікації активу стосовно його виробничого чи невиробничого (негосподарського) використання є вид та специфіка діяльності конкретного підприємства.

Видами господарської діяльності Позивача є: 46.11. Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами, 01.11. Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур, 01.61. Допоміжна діяльність у рослинництві, 46.21. Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, 46.75. Оптова торгівля хімічними продуктами, 77.11. Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів, 77.31. Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування.

Факт використання в господарській діяльності будівельних матеріалів для забезпечення необхідного стану орендованих приміщень для зберігання насіннєвого матеріалу підтверджено належними документами, а саме договорами оренди та актами списання.

Додатково підприємством до заперечень на акт перевірки надавалися, зокрема, перелік виконаних робіт згідно актів списання, а також акти на списання за 2019 р., однак останні не враховано податковим органом.

Таким чином, Відповідачем документально не доведено, що придбані та списані Позивачем будівельні матеріали використано ним в операціях, що не є його господарською діяльністю та без мети отримання прибутку.

Верховний Суд у постанові від 24.01.2023 р. у справі № 560/7669/21 за подібних обставин визнав безпідставними доводи податкового органу про неможливість виконання будівельних робіт самостійно та вказав, що такі твердження не є тотожними доведенню факту не використання платником придбаних будівельних матеріалів у його господарській діяльності, який зумовлює виникнення у нього обов`язку скласти і зареєструвати податкову накладну на суму ПДВ відповідно до пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України.

У постанові від 08.04.2021 р. у справі № 0240/2168/18-а Верховний Суд зазначив, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Судом встановлено, що у періоді, за який здійснювалася перевірка, Позивачем було укладено договори з:

ФОП ОСОБА_1 : вантажно-розвантажувальні роботи (згідно договору від 02.01.2020 р. № 02/01/2020, акту виконаних робіт від 31.03.2020 р.);

ФОП ОСОБА_2 : посередницькі послуги в торгівлі сільськогосподарською сировиною шляхом пошуку покупців продукції (згідно договору від 01.09.2019 р. № 01/09/19-1, актів виконаних робіт від від 31.12.2019 р., від 31.03.2020 р.).

Згідно акта перевірки Відповідача фізична особа ОСОБА_1 в період взаємовідносин був працівником за основним місцем роботи на підприємстві ТОВ «Генекс Рітейл». Також, вид діяльності 52.24 «Транспортне оброблення вантажів», який включає навантаження та розвантаження вантажів, відсутній у ФОП ОСОБА_1 , а отже не є доходом платника єдиного податку.

На думку Відповідача, складені Позивачем з ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 акти містять формальне зазначення послуг, що не дає можливості визначення змісту та обсягу господарської операції, способу їх виконання, витраченого часу, не дозволяють перевірити правильність формування ціни за послуги. Оскільки, на думку Відповідача, первинні документи не розкривають зміст господарської операції, то відповідач дійшов до висновку, що підтвердити реальність наданих послуг не можливо, відтак виплачені суми доходу ОСОБА_1 та ОСОБА_2 без реально вчинених ним господарських операцій в розумінні п.п. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 ПК України є іншими доходами виплачені фізичній особі.

Однак, такі висновки Відповідача спростовуються доводами, викладеними вище.

Відповідно до п. 177.8 ст. 177 ПК України під час нарахування (виплати) фізичній особі - підприємцю доходу від здійснення нею підприємницької діяльності, суб`єкт господарювання та/або самозайнята особа, які нараховують (виплачують) такий дохід, не утримують податок на доходи у джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, яка отримує такий дохід, надано копію документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності.

Згідно висновку Верховного Суду від 09.05.2023 р. у справі № 808/3811/16 послідовний аналіз зазначеної правової норми дає підстави для висновку, що у разі надання фізичною особою-підприємцем копії документу, що підтверджує її державну реєстрацію відповідно до закону як суб`єкта підприємницької діяльності, податок на доходи фізичних осіб податковим агентом не утримується. Ураховуючи, що судовими інстанціями встановлено здійснення позивачем господарських взаємовідносин з фізичним особами-підприємцями, на рахунок яких позивач сплачував грошові кошти, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про відсутність у позивача обов`язку нараховувати і сплачувати до бюджету податок з доходів фізичних осіб з таких доходів, оскільки зазначені суб`єкти господарювання зобов`язані самостійно сплачують податки і збори за результатами своєї підприємницької діяльності і позивач не може бути податковим агентом відносно таких суб`єктів господарювання.

Верховний Суд у постанові від 18.07.2023 р. у справі № 810/547/15 зазначив, що оскільки фізична особа-підприємець самостійно сплачує до бюджету податки та інші обов`язкові платежі й надав позивачу (який, в свою чергу, представив податковому органу) копії документів, що підтверджують його державну реєстрацію як суб`єкта підприємницької діяльності у встановленому законодавством порядку, то у товариства не було підстав виступати його податковим агентом щодо утримання й сплати єдиного внеску та податку на доходи фізичних осіб.

Згідно з правовою позицію Верховного Суду, викладеною у постанові від 17.02.2022 р. у справі № 1.380.2019.003363, економічний зміст тієї чи іншої господарської операції визначається платниками податків самостійно та на власний розсуд, а не - контролюючим органом. Отже, платник не позбавлений законодавцем права на обрання шляхів здійснення своєї господарської діяльності у межах цивільного законодавства. Контролюючий орган чи інший державний орган не може всупереч волевиявленню суб`єктів цивільних або господарських правовідносин визначати чи змінювати їх суть.

Якщо контрагент платника не дотримувався у своїй діяльності законодавчих норм, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо них (постанови Верховного Суду від 02.05.2023 р. у справі № 804/1508/16, від 09.05.2023 р. усправі № 820/3706/16, від 25.07.2023 р. у справах № П/811/1186/16, № 806/5212/14, від 22.08.2023 р. у справі № П/811/1820/15).

Судом встановлено, що Відповідач не проводив перевірку ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 стосовно вищевказаних господарських операцій та виконання ними своїх податкових зобов`язань.

Таким чином, суд дійшов до висновку, що у Позивача відсутній обов`язок нараховувати і сплачувати до бюджету податки та збори з таких доходів, оскільки зазначені суб`єкти господарювання зобов`язані самостійно сплачують податки і збори за результатами своєї підприємницької діяльності і наше підприємство не може бути податковим агентом відносно таких суб`єктів господарювання.

Позивачем на виконання умов договору від 05.03.2020 р. № 05/03 з ТОВ «Агрозахист Полтава» придбано товар у Тітус Екстра в.г. (10*0,250кг) згідно видаткової накладної від 30.03.2020 р. № 147 кількість 14 кг, ціна без ПДВ 6666,67 грн, сума без ПДВ 93333,38 грн, ПДВ 18666,68 гривень. До податкового кредиту включено суму ПДВ 18666,68 грн згідно податкових накладних від 05.03.2020р. № 13, від 30.03.2020 р. № 122.

Даний товар було реалізовано ТОВ «Генекс Україна» згідно видаткової накладної від 07.04.2020 р. № 4 реалізовано Тітус Екстра в.г (10*0,250 кг) кількістю 14 кг ціна без ПДВ 155 грн, обсяг постачання 2170 грн, крім того ПДВ 434 гривень. До податкового зобов`язання включено суму ПДВ 434 грн згідно податкової накладної від 07.04.2020 р. № 4.

Згідно акта перевірки, податкове зобов`язання з ПДВ при реалізації зазначеного товару повинно складати 18666,68 грн (93333,38 * 20 %). Позивачем самостійно задекларовано податкове зобов`язання в сумі 434 гривні. Відповідач вважає, що Позивачем було занижено податкове зобов`язання з ПДВ складає на 18233 грн, в т.ч. за квітень 2020 р. 18233 гривні.

Також, на балансі Позивачем обліковувались матеріали: Самафор 20 ST т.к.с. (5л) вартістю 4882,7 грн, які протягом терміну придатності не використані в господарській діяльності, а умовно ПДВ підприємством нараховано не було.

З приводу даних порушень, зазначаємо, що Верховний Суд у постанові від 24.01.2023 р. по справі № 560/7669/21 сформував правовий висновок, згідно якого правове регулювання, запроваджене пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, полягає у тому, що шляхом нарахування податкових зобов`язань вилучається (списується) попередньо сформований податковий кредит. При цьому, слід зауважити, що не обов`язково період, у якому були віднесені суми ПДВ до складу податкового кредиту, та період, у якому за визначених ПК України умов має здійснюватися нарахування грошових зобов`язань відповідно до пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, мають співпадати. Відповідно, при перевірці правильності формування податкового кредиту предметом доказування є обставини, які мали місце на момент віднесення сум ПДВ до складу податкового кредиту, а під час вирішення питання виникнення у платника обов`язку, встановленого пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, - обставини, які мали місце у періоді виявлення факту припинення використання товару/необоротного активу у власній господарській діяльності платника податків.

Продаж продукції за ціною, нижчою ціни придбання, не можна розглядати як операцію поза межами господарської діяльності, адже будь-яка реалізація товару пов`язана з кон`юнктурою ринку, можливістю реалізації даної продукції на ринку за певною ціною, оскільки до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних із виробництвом товару, належать: рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни. Вказані обставини не досліджувались під час проведення перевірки.

Верховний Суд у постановах Верховного Суду від 01.12.2021р. у справі № 140/6978/20, від 17.12.2020 р. у справі № 816/2270/16, від 21.11.2022 у справі № 804/7753/16, від 07.03.2019 р. у справі № 818/3838/15, від 04.04.2023 р. у справі № 120/15979/21-а зазначив, що з`ясування наміру платника податку отримати економічний ефект від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином, при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе лише у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість або за ціну придбання товару.

Є помилковою позиція податкового органу, що сам лише факт збитковості конкретної операції зумовлює визнання її такою, що не пов`язана із господарською діяльністю платника податків. Однак, для висновку, що збиткова операція відноситься до господарської діяльності платника податків слід встановити наявність у її змісті економічних причин чи ділової мети.

У постанові від 10.12.2019 р. у справі № П/811/1512/14 Верховний Суд також зазначав, що до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних із виробництвом товару, належать: рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни. При цьому, прибутковість кожної окремої операції не є обов`язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об`єктивними причинами, а відтак продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Під час розгляду справи № 816/2270/16 (постанова від 17.12.2020 р) Верховний Суд розглядав зазначив, що оскільки метою продажу товару платником було отримання прибутку виходячи з цін, які склались на ринку сільськогосподарської продукції, та уникнення додаткових витрат, пов`язаних із подальшим зберіганням та переробкою продукції, то продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати як операцію поза межами його господарської діяльності.

Щодо невикористання в господарській діяльності залишку матеріалу, термін придатності якого закінчився, звертаємо увагу, Верховний Суд у постанові від 19.06.2020 р. по справі № 160/1446/19 щодо подібних правовідносин вказує, що якщо брак, псування, закінчення строку придатності частини придбаних товарів відбулось за об`єктивних (тобто без проявів недбалості), таких що не перебували в прямій залежності від платника податку на додану вартість причин, сама по собі утилізація не може свідчити про негосподарський характер операцій з придбання товарів.

Податковим органом не надано суду доказів, що зазначені товари призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Частиною1 ст.77 КАСУ встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАСУ в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не довів правомірності свого рішення, що є підставою для задоволення позову.

Враховуючи викладене, суд доходить до висновку, що прийняті відповідачем податкові повідомлення-рішення від 31.01.2024 №1, №1, №1, №1, №1 є протиправними та підлягають скасуванню.

Відповідно до ч.1 ст. 139 КАСУ, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Отже, понесені позивачем витрати зі сплати судового збору підлягають стягненню на користь позивача з відповідача.

Керуючись статтями 2, 9, 77, 139, 243-246, 250, 255, 287, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЕНЕКС РІТЕЙЛ" (вул. Гоголя, 12, оф. 610, м. Полтава, ) до Головного управління Державної податкової служби в Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби в Полтавській області від 31.01.2024 №1, №1, №1, №1, №1.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській на користь позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ГЕНЕКС РІТЕЙЛ" витрати зі сплати судового збору в сумі 30280,00 (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складено 24 липня 2024 року.

Головуючий суддя Г.В. Костенко