Справа № 200/4380/22
Суддя: Компанієць Ірина Дмитрівна
Дата ухвалення: 2024-07-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 липня 2024 року справа №200/4380/22

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Компанієць І.Д., суддів: Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г.,

за участі секретаря судового засідання Азарової К.В.,

представника позивача Ященко І.О.,

представника відповідача Торгіної Л.М.,

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року у справі № 200/4380/22 (головуючий І інстанції Кониченко О.М.) за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Кристалл-99" до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07.07.2021:

- № 7431/05-99-07-13, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 695 315,00 грн та штрафна санкція у сумі 40 460,25 грн;

- № 7435/05-99-07-13, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 681 728,00 грн та штрафна санкція у сумі 170 432,00 грн;

- № 7426/05-99-07-21, яким визначено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 532 908,53 грн, штрафна санкція 95 157,13 грн, пеня 138 580,09 грн;

- № 7432/05-99-07-21, яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у сумі 44 409,04 грн, штрафна санкція - 7929,76 грн, пені - 11 548,31 грн;

- № 7418/05-99-07-21, яким застосована штрафна санкція у сумі 1020,00 грн за подання податкової звітності форми №1-ДФ з недостовірними відомостями.

В обгрунтування позову зазначив, що за результатами документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 31.12.2020 встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме:

- заниження податку на прибуток підприємств всього на суму 2 390 504 грн, у тому числі за 2018 рік у сумі 678 787 грн, за 2019 рік у сумі 1 178 243 грн, за 2020 рік у сумі 533 474 грн;

- заниження податку на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 681 728 грн, у тому числі за грудень 2019 року в сумі 79 242 грн, за січень 2020 року в сумі 304 511 грн, за лютий 2020 року в сумі 225 237 грн, за березень 2020 року в сумі 72 738 грн;

- порушення термінів реєстрації розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, складеного 31.05.2018 року на суму ПДВ (-) 270,83 грн та зареєстрованого в ЄРПН 18.06.2018 із затримкою реєстрації на 3 календарних дня;

- неутримання та несплати (неперерахування) податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 532 908,53 грн у т.ч. за червень 2018 у сумі 67 608,53 грн, за липень 2018 у сумі 71 640,00 грн, за серпень 2018 у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2018 у сумі 80 460,00 грн, за серпень 2019 у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2019 у сумі 53 640,00 грн, за липень 2019 у сумі 26 820,00 грн, за серпень 2020 у сумі 71 820,00 грн, за вересень 2020 у сумі 35 820,00 грн, за жовтень 2020 у сумі 17 820,00 грн;

- подання не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, суми утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 2 квартал 2018 року, за 3 квартал 2018 року, за 3 квартал 2019 року, за 3 квартал 2020 року, за 4 квартал 2020 року, які призвели до збільшення податкових зобов`язань платника податків, а саме, у графах 1, 2, За, З, 4а, 4, 5 Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, не відображення у повному обсязі суми доходу у вигляді додаткового блага, який виплачено на користь фізичної особи, та суми податків, що підлягають утриманню та сплаті до бюджету - податку на доходи з фізичних осіб, та військового збору;

- неутримання та несплати (неперерахування) податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків військового збору у загальній сумі 44 409,04 грн, у т.ч. за червень 2018 у сумі 5634,04 грн, за липень 2018 у сумі 5970,00 грн, серпень 2018 у сумі 4470,00 грн, за вересень 2018 у сумі 6705 грн, за липень 2019 у сумі 2235,00 грн, за серпень 2019 у сумі 4470,00 грн, за вересень 2019 у сумі 4470,00 грн, за серпень 2020, у сумі 5985,00 грн, за вересень 2020 у сумі 2985,00 грн, за жовтень 2020 у сумі 1485 грн

За наслідками перевірки відповідачем прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, не погодившись з якими, позивач оскаржив їх до ДПС України.

Проте скарга позивача залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

Податкові повідомлення-рішення є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07.07.2021 № 7431/05-99-07-13, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 695 315 грн та штрафна санкція у сумі 40 460,25 грн

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07.07.2021 № 7435/05-99-07-13, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 681 728 грн та штрафна санкція у сумі 170 432 грн

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07.07.2021 № 7426/05-99-07-21, яким визначено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 532 908,53 грн, штрафна санкція 95 157,13 грн, пеня 138 580,09 грн

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07.07.2021 № 7432/05-99-07-21, яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у сумі 44 409,04 грн, штрафна санкція - 7929,76 грн, пені 11 548,31 грн

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Донецькій області від 07.07.2021 № 7418/05-99-07-21, яким застосована штрафна санкція у сумі 1020,00 грн за подання податкової звітності форми №1-ДФ з недостовірними відомостями.

Вирішено питання судових витрат по справі.

Не погодившись з судовим рішенням, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти постанову, якою відмовити в задоволенні позову у повному обсязі.

Обґрунтування апеляційної скарги.

Заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 613 554, 00 грн відбулося за рахунок завищення собівартості реалізованої готової продукції у зв`язку з включенням витрат, не підтверджених первинними документами на суму 3 408 638, 00 грн, а заниження податку на додану вартість відбулося за рахунок не підтвердження господарських операцій первинними документами, що підтверджують придбання ТМЦ, та використання з метою здійснення господарської діяльності підприємства по взаємовідносинах з постачальником ТзОВ АЛЬПІНА ШИППІНГ (в періоді відображення операцій мало назву ТзОВ ФАВОРИТ-ЛЮКС).

Позивачем не надано документів на підтвердження транспортування товару, доказів або документів щодо зміни назви контрагента позивача.

Амортизаційні відрахування по зазначеним в акті перевірки об`єктам не відповідають визначенню витрат для амортизаційних відрахувань в понятті, визначеному ПК України, і тому включаються до податкових різниць, які виникають при нарахуванні амортизації основних засобів та збільшують фінансовий результат до оподаткування, а в бухгалтерському обліку залишаються без змін.

Згідно з відомостями обліку основних засобів, наданих позивачем до перевірки, на підприємстві обліковуються запчастини, роботи, послуги, що не є основними засобами у визначенні понять ПК України.

Заниження податкових різниць утворилось в зв`язку з недотриманням вартісного критерію визначення основних засобів, нарахування амортизаційних відрахувань на основні засоби, у яких балансова вартість дорівнює «0» та в результаті заниження амортизаційних відрахувань у зв`язку з арифметичною помилкою при визначенні сум амортизації.

Отже, перевіркою встановлено, що позивачем занижено податкові різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів за 2018-2020 роки на суму 564 711 грн.

Щодо виплати з каси позивача фізичній особі ОСОБА_1 грошових коштів в готівковій формі на загальну суму 2 960 602,97 грн.

Станом на 01.10.2017 за даними відомостями бухгалтерського обліку позивача було відсутнє сальдо у зазначеній сумі за кредитом розрахунку 372.1 «розрахунок з підзвітними особами».

Позивачем не надано первинних документів щодо виникнення заборгованості позивача перед фізичною особою ОСОБА_1 .

У наданих обігово-сальдових відомостях по рахунку бухгалтерського обліку № 372.2 виявлені недостовірні дані, а саме: за жовтень 2019-грудень 2019 року відображені господарські операції, що фактично відбулися у вересні 2019 року. Зазначене свідчить, що виготовлення цих відомостей відбулося під час перевірки, вже після отримання запиту позивачем.

Відповідно до фінансового звіту , наданого позивачем 01.11.2017 у розділі ІІІ «поточні зобов`язання», балансу станом на 01.10.2017 у рядку «1690 інші поточні зобов`язання» загальна сума поточних зобов`язань склала «0», що підтверджує відсутність заборгованості позивача у сумі 2 969 842,91 грн перед ОСОБА_1 .

Зазначене свідчить про невиконання позивачем вимог щодо утримання та сплати податків у джерела виплати під час виплати доходів у формі додаткового блага як безповоротна фінансова допомога на користь фізичної особи ОСОБА_1 на зазначену вище суму.

Оскільки встановлено виплату позивачем ОСОБА_1 безповоротної фінансової допомоги, тому позивачем порушено приписи законодавства щодо неутримання та несплати податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків військового збору у загальній сумі 44 409,04 грн.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи апеляційної скарги.

Представник позивача заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Суд, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення учасників судового процесу, перевіривши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, розглядаючи апеляційну скаргу в межах викладених доводів, встановив наступне.

Фактичні обставини справи.

Товариство з обмеженою відповідальністю Кристалл-99 є юридичною особою, зареєстроване місцезнаходження якої: Донецька обл., Краматорський район, місто Дружківка, вул. Соборна, 20, 84205, яке зареєстровано та обліковується в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань за номером .

ГУ ДПС в Донецькій області проведена документальна планової виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 31.12.2020, за результатами якої складений Акт.

Проведеною перевіркою встановлені наступні порушення податкового законодавства:

- п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п. 138.1 п. 138.2 п.138.3. ст. 138 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VІ зі змінами та доповненнями, ПС(Б)О 16 Витрати, ПС(Б)О 15 Дохід, ПС(Б)О 3 Звіт про фінансові результати, ПС(Б)О 1 Загальні вимоги до фінансової звітності ЗУ № 996-ХIV Про бухгалтерський облік зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на прибуток підприємств всього на суму 2 390 504 грн, у тому числі за 2018 рік у сумі 678 787 грн, за 2019 рік у сумі 1 178 243 грн, за 2020 рік у сумі 533 474 грн;

- п.п. а) п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3 ст. 198, п. 201.10 ст. 201, п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся, на загальну суму 681 728 грн, у тому числі за грудень 2019 року в сумі 79 242 грн, за січень 2020 року в сумі 304 511 грн, за лютий 2020 року в сумі 225 237 грн, за березень 2020 року в сумі 72 738 грн;

- п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VІ зі змінами та доповненнями в частині порушення термінів реєстрації розрахунку коригувань в Єдиному реєстрі податкових накладних, складеного 31.05.2018 року на суму ПДВ (-) 270,83 грн та зареєстрованого в ЄРПН 18.06.2018р. із затримкою реєстрації на 3 календарних дня.

- підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, статті 18, абзац 2 пункту 57.1 статті 57, пункту г підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.4, пункту 168.1 статті 168, підпункту а пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ в частині неутримання та несплати (неперерахування) податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 532 908,53 грн у т.ч. за червень 2018р. у сумі 67 608,53 грн, за липень 2018р. у сумі 71 640,00 грн, за серпень 2018р. у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2018р. у сумі 80 460,00 грн, за серпень 2019р. у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2019 р. у сумі 53 640,00 грн, за липень 2019р. у сумі 26 820,00 грн, за серпень 2020р. у сумі 71 820,00 грн, за вересень 2020р. у сумі 35 820,00 грн, за жовтень 2020р. у сумі 17 820,00 грн;

- підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 51.1 статті 51, підпункту б пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VІ, пунктів 3.1, 3.2, 3.3, 3.4, 3.5, 3.6 розділу III Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 р. № 4, в результаті чого, ТОВ "Кристалл-99" подано не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, суми утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 2 квартал 2018 року, за 3 квартал 2018 року, за 3 квартал 2019 року, за 3 квартал 2020 року, за 4 квартал 2020 року, які призвели до збільшення податкових зобов`язань платника податків, а саме, у графах 1,2, За, З, 4а, 4, 5 Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку не відображено у повному обсязі суми доходу у вигляді додаткового блага, який виплачено на користь фізичної особи, та суми податків, що підлягають утриманню та сплаті до бюджету - податку на доходи з фізичних осіб, та військового збору;

- підпункту 1.2, підпункту 1.4, підпункту 1.5, підпункту 1.6 пункту. 16 1 підрозділу 10 розділу XX підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, статті 18, абзац 2 пункту 57.1 статті 57, пункту ґ підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.4, пункту 168.1 статті 168, підпункту а пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VІ в частині неутримання та несплати (неперерахування) податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків військового збору у загальній сумі 44409,04 грн, у т.ч. за червень 2018р. у сумі 5634,04 грн, за липень 2018 р. у сумі 5970,00 грн, серпень 2018р. у сумі 4470,00 грн, за вересень 2018р. у сумі 6705 грн, за липень 2019 р. у сумі 2235,00 грн, за серпень 2019 р. у сумі 4470,00 грн, за вересень 2019 р. у сумі 4470,00 грн, за серпень 2020 р., у сумі 5985,00 грн, за вересень 2020 р. у сумі 2985,00 грн, за жовтень 2020 р. у сумі 1485 грн.

Позивач не погодився із висновками Акту перевірки та надав заперечення, які розглянуті відповідачем 30.06.2021р. та частково задоволені.

За результатами розгляду заперечень зменшені донараховані податкові зобов`язання з податку на прибуток на суму 1 695 189,00 грн.

З врахуванням результатів розгляду заперечень позивача ГУ ДПС у Донецькій області прийняті податкові повідомлення-рішення від 07.07.2021:

- № 7431/05-99-07-13, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у сумі 695 315,00 грн та штрафна санкція у сумі 40 460,25 грн;

- № 7435/05-99-07-13, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 681 728,0 грн та штрафна санкція у сумі 170 432,0 грн;

- № 7426/05-99-07-21, яким визначено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у сумі 532 908, 53 грн, штрафна санкція 95 157,13 грн, пеня 138 580,09 грн;

- № 7432/05-99-07-21, яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у сумі 44 409, 04 грн, штрафна санкція - 7 929,76 грн, пені - 11 548,31 грн;

- № 7418/05-99-07-21, яким застосована штрафна санкція у сумі 1020,00 грн за подання податкової звітності форми № 1-ДФ з недостовірними відомостями.

Позивач оскаржив податкові повідомлення-рішення до ДПС України, за результатами розгляду скарги податкові повідомлення-рішення залишені без змін, а скарга без задоволення.

В акті перевірки зазначено, що місцезнаходження платника податків відповідно до реєстраційних даних: ТОВ "КРИСТАЛЛ-99" 84205, ДОНЕЦЬКА ОБЛАСТЬ, М. ДРУЖКІВКА, ВУЛ. СОБОРНА, БУД. 20.

Фактично виробництво ТОВ "КРИСТАЛЛ-99" знаходиться за адресою: Україна, Донецька область, м. Костянтинівка, вул. Дорожна, 1В. згідно договорам оренди (п. 2.3 Акту перевірки).

У відповідності до п. 2.7 розділу II Загальні положення Акту перевірки 2.7: В ході перевірки податковими особами на адресу ТОВ КРИСТАЛЛ-99 було надано запити на надання документів, копій документів, пояснень: від 30.03.2021, 14.04.2021, 19.04.2021, 21.04.2021. Запити надано за формою, затвердженою наказом ДПС України від 25.02.2021 № 244.

В електронному вигляді було надано: Журнал-ордер і Відомість по рахунку 311 Поточні рахунки в національній валюті, по рахункам 631, 361, 632, 68, відомості розрахунку амортизаційних відрахувань.

На паперових носіях було надано: Аналіз рахунку по наступним бухгалтерським рахункам: 791, 901, 93, 91, 92, 23, 131, 714, 701, 131, 26, Журнал-ордер і Відомість по рахунку 312, Журнал-ордер і Відомість по рахунку 377 за 2017, 2018 рік. До перевірки було надано головні книги.

Зазначені в запитах: Журнали ордери і відомості по наступним рахункам бухгалтерського обліку (у тому числі по субрахункам): 10, 12, 22, 15, 20, 39, 40, 42, 47, 641/ПДВ, 642, 643, 644, матеріальні рахунки у кількісному та вартісному вираженні, аналітичний та синтетичний облік по зазначеним рахункам, Зворотно-сальдові відомості по підприємству з назвами субрахунків за періоди: 01.10.2017 31.12.2017, 01.01.2018 31.12.2018, 01.01.2019 31.12.2019, 01.01.2020 31.12.2020 надані не було (ні в електронному вигляді, ні на паперових носіях). Директором ТОВ КРИСТАЛЛ-99 пояснень відмови у наданні відомостей не надано.

У відповідності до п.1.4 розділу III Описова частина. 3.1.1 Податок на прибуток Акту перевірки було зазначено, що …керівник ТОВ КРИСТАЛЛ-99 відмовив у наданні регістрів бухгалтерського обліку, на яких згідно Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні 996-XIV від 16 липня 1999 року зі змінами та доповненнями обліковуються запаси. Пояснення у відмові надання документів не надано. Даний факт унеможливлює підтвердити правомірність списання запасів та підтвердити показники фінансової звітності у даному питанні.

Крім цього, у вищезазначеному розділі зазначено, що на порушення п.138.1, п.138.2, п.138.3. ст.138 ПКУ ТОВ КРИСТАЛЛ-99 було занижено податкові різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів всього на суму 637 168 грн, у тому числі за 4 квартал 2017 рік на суму 72 457 грн, за 2018 рік на суму 217 596 грн, за 2019 рік на суму 197 768 грн, за 2020 рік на суму 149 347 грн.

За перевіряємий період ТОВ КРИСТАЛЛ-99 здійснювало амортизаційні відрахування по основним засобам, які обліковуються на підприємстві, використовуючи прямолінійний метод, що зафіксовано в наказах про облікову політику підприємства.

Всього амортизаційні відрахування за перевіряємий період склали 2 191 852 грн. На балансі підприємства відповідно відомості обліку основних засобів обліковуються основні засоби 3, 4, 5, 6 груп. Балансова вартість їх станом на 01.10.2017 склала 10 570 475,53 грн, станом на 31.12.2020 склала 3 313 733,94 грн.

Згідно наданих до перевірки відомостей обліку основних засобів на ТОВ КРИСТАЛЛ-99 обліковуються основні засоби 105 групи, які не є власністю підприємства, а використовуються на підставі договорів оренди.

Договори оренди мають ідентичний зміст, відрізняються лише датами.

В наданих до перевірки відомостях нарахування амортизації не зазначено дату вводу в експлуатацію транспортних орендованих засобів, відсутній забалансовий рахунок по обліку орендованих засобів, відсутнє підтвердження первинної вартості транспортних засобів, інвентарні картки основних засобів з оцінкою орендованого засобу, року випуску та інші технічні характеристики. До того ж в договорах зазначено про технічне обслуговування, про капітальний ремонт, модернізацію, в результаті якої збільшується економічна вигода та збільшується первинна вартість в договорах не зазначено. Договори оренди укладались кожен рік, декілька разів на рік, а таким чином транспортні засоби можливо міняли первинну вартість, термін корисного використання, документів, які висвітлюють ці питання та підтверджують дані обліку ТОВ КРИСТАЛЛ-99 з питань обліку орендованих засобів до перевірки не надано.

Відповідно відомості амортизації основних засобів первинна вартість транспортних засобів станом на 01.10.2017 рік склала 666 149,24 грн, станом на 31.12.2020 рік склала 684 748,07 грн. Амортизаційні відрахування поорендованим транспортним засобам склали: за 4 квартал 2017 року 25 754 грн, за 2018 рік 108 158 грн, за 2019 рік 108 480 грн, за 2020 рік 110 912 грн.

Відповідно наданим до перевірки відомостям обліку основних засобів на підприємстві обліковуються запчастини, роботи, послуги, що не є в понятті ПКУ, ПсБО 7 основними засобами. На підприємстві здійснюються амортизаційні відрахування по основним засобам, строк корисного використання (експлуатації) об`єкта яких сплинув (строки корисного використання визначено в ПКУ, згідно обліковій політики підприємства строки експлуатації основних засобів відповідають строкам, зазначеним в ПКУ, ліквідаційна вартість дорівнює 0). Перелік об`єктів, які не відповідають поняттю основних засобів у визначенні ПКУ, наведено у додатку 18 до акту.

Всього сума амортизаційних відрахувань по об`єктам, які не відповідають визначенню основних засобів ПКУ, за перевіряємий період склала 637 168 грн, у тому числі за 4 квартал 2017 рік на суму 72 457 грн, за 2018 рік на суму 217 596 грн, за 2019 рік на суму 197 768 грн, за 2020 рік 149 347 грн.

З урахуванням приписів ст. 102 ПК України граничний термін подачі декларації за 2017 рік 01.03.2018 рік, граничний термін сплати грошових зобов`язань, визначених у декларації за 2016 рік 11.03.2018 рік.

Враховуюче вищезазначене, встановлене в ході перевірки заниження податку на прибуток за 2017 рік у не підлягає нарахуванню та сплаті.

ТОВ КРИСТАЛЛ-99 було занижено податкові різниці, які виникають при нарахуванні амортизації основних засобів, на які контролюючий орган має право нарахувати зобов`язання, всього на суму на 564 711 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 217 596 грн, за 2019 рік на суму 197 768 грн, за 2020 рік 149 347 грн.

Перевіркою встановлено, що ТОВ КРИСТАЛЛ-99 занизило податок на прибуток підприємств за період 01.01.2018 31.12.2020 всього на суму 2 390 504 грн, у тому числі за 2018 рік у сумі 678 787 грн, за 2019 рік у сумі 1 178 243 грн, за 2020 рік у сумі 533 474 грн.

Як зазначено на аркуші 29 Акту перевірки у розділі 3.1.2.2 Податковий кредит ТОВ КРИСТАЛЛ-99 включило до податкового кредиту суми ПДВ по даті події, здійснення якої не підтверджується первинними документами, оформленими у відповідності до вимог п. 1, 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні від 16.07.1999 року № 996-XIV (далі - Закон України № 996).

Перевіркою встановлено, що в регістрах бухгалтерського обліку від постачальника ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" відображено оприбуткування картону тарного для виробництва гофротари у загальній кількості 124,597 тон, паперу для гофрування макулатурного П-2 у загальній кількості 184,451 тн, паперу для гофрування ПО у загальній кількості 86,374 тн товарного продукту.

На аркуші 30 Акту перевірки зазначено: З метою отримання документів та пояснень щодо наведених фактів ТОВ КРИСТАЛЛ-99 вручено запити від 30.03.2021р., 14.04.2021р. стосовно надання документів та пояснень у термін до 02.04.2021р., до 19.04.2021р.

Станом на 14.04.2021р. були надані такі документи: договір № СБ-14/Л купівлі-продажу від 01.12.2019 року; договір № 49/ЛКПФ купівлі-продажу від 09.01.2020 року; видаткові накладні у кількості 18 шт., складені від імені постачальника ТОВ Фаворит-люкс на адресу покупця ТОВ Кристалл-99; товарно-транспортні накладні у кількості 18 шт. на перевезення ТМЦ; сертифікати якості на папір для гофрування марки П-2, картон тарний, видані від імені виробника ТОВ Понінківська картонно-паперова фабрика - Україна, датовані груднем 2019 року лютим 2020 року; журнал-ордер і відомість по рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками по контрагенту ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" за періоди: грудень 2019 року, січень 2020 року, лютий 2020 року, березень 2020 року, квітень 2020 року; платіжні доручення у кількості 43 шт. в оплату ТМЦ на адресу постачальника ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" всього на загальну суму 4090366,45 грн, у тому числі по договору № СБ-14/Ф-Л від 01.12.2019р. на суму 3149740,53 грн, по договору № 49/ЛКПФ від 09.01.2020р. на суму 940625,92 грн; виписки за рахунком банку АТ Альфа-банк у м.Києві, МФО 300346, по рахунку UA 6733701; письмові пояснення директора ТОВ КРИСТАЛЛ-99 ОСОБА_2 щодо взаємовідносин з ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" на 3 стор.

Відповідно до змісту документів, що були надані для перевірки (договори купівлі-продажу, укладені з контрагентом ТОВ Фаворит-люкс, документи із назвами: видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, виписки банку, платіжні доручення, журнали-ордери і відомості по рахунку 631, сертифікати якості).

На порушення пункту 2.3 договору купівлі-продажу № СБ-14/Л від 01.12.2019 з ТОВ Фаворит-люкс, про те що Покупець зобов`язується при отриманні Товару на складі Продавця надати Продавцю належним чином оформлену довіреність на отримання Товару, зі сторони покупця ТОВ Кристалл-99 у видаткових накладних не зазначено довіреність, згідно якої отримано товар.

На порушення пункту 10 договору купівлі-продажу № СБ-14/Л від 01.12.2019 з ТОВ Фаворит-люкс, де вказані юридичні адреси та реквізити сторін, зі сторони покупця ТОВ Кристалл-99 вказана поштова адреса: 85107, Україна, Донецька обл., м.Костянтинівка, вул.Мирошніченко,15, яка не підтверджується первинними документами на придбання або використання, відображенням у бухгалтерському та податковому обліку ТОВ Кристалл-99.

На порушення пункту 4.1 договору купівлі-продажу № 49/ЛКПФ від 09.01.2020 (м. Луцьк) з ТОВ Фаворит-люкс, про те що якість Товару, що передається на умовах даного Договору, повинна відповідати ДСТ України, технічним умовам та підтверджуватися документом/сертифікатом, що надається з кожною партією Товару.

До перевірки не надані сертифікати якості на папір для гофрування, отриманий від ТОВ Фаворит-люкс згідно вказаного договору.

На порушення пункту 10 договору купівлі-продажу № 49/ЛКПФ від 09.01.2020 (м. Луцьк) з ТОВ Фаворит-люкс, де вказані юридичні адреси та реквізити сторін, зі сторони покупця ТОВ Кристалл-99 вказана поштова адреса: 85107, Україна, Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошніченко,15, яка не підтверджується первинними документами на придбання або використання, відображенням у бухгалтерському та податковому обліку ТОВ Кристалл-99.

Згідно наданих до перевірки первинних документів, а саме: договорів купівлі-продажу з постачальником ТОВ Фаворит-люкс № СБ-14/Л від 01.12.2019, № 49/ЛКПФ від 09.01.2020, товарно-транспортних накладних встановлено такі недоліки, що перешкоджають ідентифікувати місце проведення господарської діяльності ТОВ КРИСТАЛЛ-99, а саме розвантаження, зберігання картону тарного, паперу для гофрування макулатурного та подальше його використання, що були придбані у ТОВ Фаворит-люкс. У вказаних документах зазначена адреса для листування (в договорах), в товарно-транспортних накладних (пункт розвантаження (місцезнаходження)) така як: 85107, Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошниченко, 15.

Згідно наданих до перевірки відомостей Розрахунків амортизаційних відрахувань ТОВ "Кристалл-99" за період, що перевіряється, перевіркою не встановлено наявність/використання/експлуатація об`єктів основних засобів, що значаться за адресою м. Костянтинівка, вул. Мирошниченко, 15.

В наданих до перевірки первинних документах, таких як договори на здійснення господарської діяльності, актах виконаних робіт (наданих) послуг, актах приймання-передачі, рахунків не встановлено/ не надано до перевірки документи на право власності/використання, причетність вказаної адреси до діяльності ТОВ КРИСТАЛЛ-99 по розвантаженню, зберіганню картону тарного, паперу для гофрування макулатурного та подальшого його використання у виробництві, придбаних у ТОВ Фаворит-люкс.

Згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних за період, що перевіряється, не встановлено зареєстрованих податкових накладних контрагентами-постачальниками на адресу ТОВ КРИСТАЛЛ-99 зі змістом та обсягом господарської операції, що підтверджувала використання об`єкту (будівлі, споруди, іншого об`єкту основного засобу) за вказаною адресою.

Тобто, первинні документи по взаємовідносинам з ТОВ Фаворит-люкс мають недостовірні дані щодо місця приймання, розвантаження, зберігання картону тарного, паперу для гофрування макулатурного та подальше його використання в господарській діяльності ТОВ КРИСТАЛЛ-99.

Відсутність підтверджуючих документів на використання, володіння об`єктів за вказаною адресою унеможливлює підтвердити проведення господарських операцій з ТОВ Фаворит-люкс.

Згідно наданих до перевірки первинних документів по взаємовідносинам з постачальником ТОВ Фаворит-люкс, а саме у видаткових накладних, складених по договору № СБ-14/Ф-Л від 01.12.2019 неможливо ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції зі сторони покупця ТОВ КРИСТАЛЛ-99, у зв`язку з не зазначенням посади та прізвища, ім`я, по-батькові отримувача.

Згідно наданих до перевірки первинних документів по взаємовідносинам з постачальником ТОВ Фаворит-люкс, а саме у товарно-транспортних накладних, вказані автомобілі та причепи, на яких покупцем ТОВ КРИСТАЛЛ-99 (згідно умов договорів) здійснювало перевезення ТМЦ від постачальника ТОВ Фаворит-люкс, які не значаться на обліку/балансі ТОВ КРИСТАЛЛ-99, не надані документи на право користування/оренди автомобілі/причепів, а саме таких як: на автомобілі Рено НОМЕР_1 , Рено НОМЕР_2 ; на причепи НОМЕР_3 , НОМЕР_4 .

На порушення п.п. 8.25 п. 8, п.п. 11.7 п. 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, в товарно-транспортних накладних не вказані час прибуття автомобіля для завантаження у пункті вантаження з проставлянням в товарно-транспортній накладній відмітки про фактичний час прибуття автомобіля для завантаження, а також час прибуття автомобіля для розвантаження - з моменту пред`явлення водієм товарно-транспортної накладної в пункті розвантаження.

Перевіркою встановлено, що на порушення вимог п. 1, 2, 5, 8 ст. 9 Закону України № 996 та п.п.8.25, п.п.10.8 п.10, п.п.11.1, 11.7 п. 11 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 року № 363 зі змінами та доповненнями (далі Наказ № 363), допущених ТОВ Кристалл-99 в регістрах бухгалтерського обліку було неправомірно відображено придбання картону тарного та паперу для гофрування від контрагента ТОВ"АЛЬПІНА ШИППІНГ" (податковий номер 35356927, в періоді відображення операцій назву ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС") на підставі документів із назвами видаткова накладна та товарно-транспортна накладна, що містять недостовірні дані в обов`язкових реквізитах.

Отже, відповідно до вимог п. 2.15, п. 2.16 Положення № 88 платник податків не має права відображати в бухгалтерському обліку господарські операції на підставі первинних документів, які складені з порушенням п. 2 ст. 9 ЗУ Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні та п. 2.4 Положення № 88.

Дати платіжних поручень не відповідають датам податкових накладних. Зазначене свідчить про те, що дати та загальна сума вартості товарів згідно складених контрагентом ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" податкових накладних відповідають датам та сумам видаткових накладних.

Так як реальність здійснення господарських операції оприбуткування товарів (картону та паперу для гофрування) від контрагента-постачальника ТОВ Фаворит-люкс не підтверджується належним чином оформленими первинними документами, то зазначені в податкових накладних господарські операції постачання ТМЦ фактично не відбулись. Тому у разі перерахування коштів на користь контрагента, такі кошти не можуть враховуватись як розрахунки із постачальником, а повинні бути віднесені до розрахунків по іншим операціям, не пов`язаним із господарськими операціям з придбання товарів, робіт, послуг і підлягають відображенню у складі розрахунків за іншими операціями у складі дебіторської заборгованості, тобто по розрахунках з іншими дебіторами по субрахунку 377 Розрахунки з іншими дебіторами бухгалтерського рахунку 37 Розрахунки з різними дебіторами, згідно із Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291.

Перевіркою видаткових накладних, актів виконаних робіт (наданих послуг), відображених в регістрах бухгалтерського обліку проводками по бухгалтерським рахункам обліку запасів та витрат та по Кт рахунків 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками та 685 Розрахунки з іншими кредиторами встановлено, що в періоді, що перевіряється, у тому числі в періоді відображення відносин з ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" за грудень 2019 року - березень 2020 року, відсутні господарські операції з придбання від інших контрагентів послуг відповідального зберігання картону та паперу, послуг оренди/суборенди за адресою місця розвантаження, вказаного в товарно- транспортних накладних: 85107, Україна, Донецька обл., м.Костянтинівка, вул. Мирошниченко, буд.15.

Згідно даних ІТС Податковий блок по ТОВ КРИСТАЛЛ-99 підприємством задекларовані наступні об`єкти оподаткування: - офіс, який знаходиться за адресою: 84205, Україна, Донецька обл., м. Дружківка, вулиця Соборна, будинок 20, дата взяття на облік 11.06.2019, що орендується; паливний склад, який знаходиться за адресою: 85143, Україна, Донецька обл., Костянтинівський район, с. Іллінівка, вулиця Дорожна, буд.1В, що орендується.

Отже, ТОВ КРИСТАЛЛ-99 також не повідомляло що підприємством використовуються будь-які об`єкти оподаткування за адресою: 85107, Україна, Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошниченко, буд.15. За даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру право власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна ТОВ КРИСТАЛЛ-99 не має прав власності на нерухоме майно за вказаною адресою, а також не встановлено прав власності на нерухоме майно, розташованих за будь-якою адресою.

За даними Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру право власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна, право власності на приміщення за адресою: 85107, Україна, Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошниченко, буд.15 встановлено, що за вказаною адресою знаходяться:

1) будівля овочесховища (реєстраційний номер майна: 96597, загальна площа 2207,2 кв.м., матеріали стін: залізобетон), що знаходиться у власності ПрАТ Костянтинівський плодоовоч () з 17.02.2003 (дата держреєстрації права власності на нерухоме майно);

2) будівля фруктосховища (реєстраційний номер майна: 1480403, загальна площа 1763,4 кв.м., матеріали стін: цегла, з/б плити), що знаходиться у власності ПрАТ Костянтинівський плодоовоч () з 13.06.2003 (дата держреєстрації права власності на нерухоме майно).

В ході проведення перевірки не встановлено в регістрах бухгалтерського обліку ТОВ Кристалл-99 по рахункам 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками, 685 Розрахунки з іншими кредиторами наявність взаємовідносини з будь-якими суб`єктами господарювання, що надавали в оренду/суборенду послуги на користування приміщенням/и/ іншими об`єктами, розташованого/их за адресою: Україна, 85107, Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошниченко, буд.15.

Таким чином, придбання послуг відповідального зберігання товарно-матеріальних цінностей та одержання в оренду/суборенду складських та/або виробничих приміщень, обладнання, розташованих за адресою м. Костянтинівка, вул. Мирошниченко, буд. 15, які придатні за своїм призначенням та площею для зберігання/використання картону та паперу у загальній кількості 395,422 тон документально не підтверджені. Зазначене свідчить про неможливість використання у власній господарській діяльності придбаного від ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС" картону тарного та паперу для гофрування для виробництва готової продукції за вказаною адресою, так як не підтверджується у користуванні/ власності нерухомі об`єкти, обладнання за цією адресою.

[….] враховуючи характер/спеціалізацію різноманітної декларованої діяльності ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ" (в періоді здійснення господарських операцій мало назву ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС"), встановлено неможливість реального здійснення ТОВ КРИСТАЛЛ-99 придбання товару у постачальника ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ", у зв`язку із наведеними доказами неможливості здійснення саме контрагентом ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ" ТМЦ по ланці постачання, а саме: не встановлено придбання будь-яких послуг, необхідних для провадження господарської діяльності по обслуговуванню орендованого офісного та/або складського приміщень, тобто комунальних, телекомунікаційних послуг для їх обслуговування (за даними ЄРПН); відсутність у власності будь-яких об`єктів оподаткування (адміністративних і виробничих об`єктів), які б дозволяли провадити господарську діяльність; об`єкти, що були у користуванні повернуті/зняты з обліку; відсутні основні засоби станом на 31.03.2020 рік (в податковій декларації з ПНП за 1 квартал 2020 року по додатку АМ не відображені показники по основним засобам); встановлено відсутність у ланцюгу псевдо постачання можливості для виробництва товару, імпорт відсутній; встановлено відсутність залучення фізичних осіб для реального здійснення операцій; враховуючи характер та спеціалізацію різноманітної великої кількості ТМЦ, робіт, послуг, які придбавались та продавались, здійснювались ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ' за вказані періоди неможливо фізично опрацювати 13 особами без залучення інших трудових ресурсів (директор та головний бухгалтер в однієї особі, кількість осіб, які виконували роботи (надавали послуги) за договорами цивільно-правового характеру 0 осіб); враховуючи характер та спеціалізацію різноманітної великої кількості ТМЦ, робіт/послуг які придбавались та продавались, виконувались ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ' за вказані періоди неможливо фізично опрацювати 13 особами; - встановлено фізичну і технологічну неможливість здійснення досліджуваних операцій ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ" одночасно (в одному звітному періоді) із задекларованими обсягами поставки товарів, різноманітної номенклатури та у великих обсягах обмеженим трудовим ресурсом та які потребують спеціальних знань, а також при великій кількості покупців та постачальників з різних регіонів.

Враховуючи наявну негативну податкову інформацію щодо контрагента-постачальника ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ" (, в періоді відображення господарських операцій мало назву ТОВ "ФАВОРИТ- ЛЮКС") можна дійти висновку, що підприємство ТОВ КРИСТАЛЛ-99 (податковий номер 30415453) не мало можливості здійснювати реальні господарські операції, що свідчить про порушення податкового законодавства та залучення суб`єкта до схеми формування штучного податкового кредиту. В порушення ч. 1 ст. 9 Закону України № 996, документи, що надані до перевірки по взаємовідносинам з постачальником ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС": договори купівлі-продажу, укладені з контрагентом ТОВ Фаворит-люкс, документи із назвами: видаткова накладна, товарно-транспортна накладна, виписки банку, платіжні доручення, журнали-ордери і відомості по рахунку 631, сертифікати якості) - не мають статусу первинних документів та враховуються в бухгалтерському обліку та податковій звітності з податку на прибуток, з податку на додану вартість по податковому кредиту ТОВ КРИСТАЛЛ- 99 неправомірно (безпідставно).

Тобто, в процесі проведення перевірки розглянуті первинні документи, складені із суттєвими недоліками, у сукупності з іншими документами та обставинами щодо здійснення господарських операцій з ТОВ "ФАВОРИТ- ЛЮКС", на підставі чого зроблені висновки.

На порушення п.п.а) п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201, п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України ТОВ КРИСТАЛЛ-99 завищено податковий кредит в податкових деклараціях з податку на додану вартість всього на суму 681 728 грн, у тому числі за грудень 2019 року в сумі 79 242 грн, за січень 2020 року в сумі 304 511 грн, за лютий 2020 року в сумі 225 237 грн, за березень 2020 року в сумі 72 738 грн по взаємовідносинам з ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ" (, в періоді відображення господарських операцій мало назву ТОВ "ФАВОРИТ- ЛЮКС"), в результаті порушення платником податку порядку оформлення первинних документів, принципів ведення бухгалтерського обліку, відображення в регістрах бухгалтерського обліку господарських операцій, активів, відображення витрат, податкового кредиту, передбаченого вимогами п.п. 1, 2 ст. 9 Закону України № 996.

В результаті відображення операцій придбання картону тарного та паперу для гофрування по взаємовідносинам з ТОВ "АЛЬПІНА ШИППІНГ" (, в періоді відображення господарських операцій мало назву ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС") встановлено завищення податкового кредиту на загальну суму 681 728 грн, у тому числі за грудень 2019 року в сумі 79 242 грн, за січень 2020 року в сумі 304 511 грн, за лютий 2020 року в сумі 225 237 грн, за березень 2020 року в сумі 72 738 грн

Під час проведення перевірки ТОВ КРИСТАЛЛ-99 встановлено порушення п.п.а) п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.10 ст.201, п.44.1 ст.44 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму 681 728 грн, що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету (ряд.18) всього у сумі 681 728 грн, у тому числі за грудень 2019 року в сумі 79 242 грн, за січень 2020 року в сумі 304 511 грн, за лютий 2020 року в сумі 225 237 грн, за березень 2020 року в сумі 72 738 грн, а саме внаслідок не підтвердження господарських операцій первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та іншими документами, встановленими розділом ІІ Податкового кодексу України, що підтверджують придбання ТМЦ, та використання з метою здійснення господарської діяльності підприємства по взаємовідносинам з постачальником ТОВ"АЛЬПІНА ШИППІНГ" (, в періоді відображення господарських операцій мало назву ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС").

Відповідно до податкового повідомлення рішення від 07.07.2021 №7431/05-99-07-13, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток підприємтв на загальну суму 735 775, 75 грн (основні зобов`язання 695315, 00 грн, штрафні (фінансові) санкції 40460,25 грн)

Податковим органом визначено заниження податкових зобов`язань з податку на прибуток підприємства внаслідок:

1. Заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 50342 грн у зв`язку з завищенням собівартості реалізованої продукціїї на суму 279677 грн в результаті порушення подвійного запису бухгаотерських рахунків по рахунку 93 Збут;

2. Заниженння податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 613554 грн за рахунок завищення собівартості реалізованої готової продукціїї у зв`язку із включенням витрат не підтверджених первинними документами на суму 3408638 грн

3. Заниження витрат, які включаються до складу витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування в результаті невідповідності даних бухгалтерського обліку даним фінансової звітності на суму 299 908 грн (податок на прибуток - 53983 грн).

4. Завищення доходу від усіх видів діяльності на суму 90 254 грн у зв`язку з невідповідністю даних бухгалтерського (обліку даними фінансової та податкової звітності, (податок на прибуток - 16246 грн)

5. Заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток на суму 101648 грн у зв`язку з заниженням податкових різниць, які виникають відповідно до Податкового кодексу України на суму 564711 грн

6. Заниження податкових різниць склалось по визначенню амортизаційних відрахувань в результаті завищення різниць, на які зменшується (фінансовий результат до оподаткування відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу III Податкового кодексу України (пункт 138.2 статті 138 розділу ПІ Податкового кодексу України).

Податкове зобов`язання обраховується виходячи з наступного:

- Заниження податкового зобов`язання на 613 554 грн, за рахунок завищення собівартості готової продукції за рахунок включення витрат не підтверджених первинними документами на суму 3 408 638 (п.2 ппр, аркуш 33-37 акту) по взаємовідносинам з ТОВ Фаворит Плюс

- Заниження податкового зобов`язання на 101 648 грн у зв`язку з заниженням податкових різниць на суму 564 711 грн (п.5 ппр, аркуш 17 акту).

Всього занижені податкові зобов`язання на суму 715 202 грн

Згідно підстав та доводів позовної заяви щодо вищезазначеного податкового повідомлення-рішення у тексті позову відсутні підстави та доводи щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення від 07.07.2021 №7431/05-99-07-13 в частині:

- завищення собівартості на суму 279 677 грн (подвійний запис витрат на збут), в тому числі за 2018 р- 129295 грн, 2019- 74922 грн, 2020- 75460 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань на 50 342 грн (п.1 ппр), в тому числі за 2018 р.- 23 273 грн, 2019 р 13486 грн, 2020 р.- 13583 грн (п. 1.1. арк 9-10 акту перевірки);

- заниження витрат на суму 299 908 грн (завищення податку на прибуток 53 983) (п.3 ппр), в тому числі 2018 р. 28 443 грн, 2019 р.- 20 985 грн, 2020 р.- 4555 грн ( п. 1.4. арк. 10 акту);

- завищення доходу на суму 90254 грн, в т. ч. за 2019 - 45 328 грн, за 2020 на 44 926 грн (завищення податку на прибуток 16246 грн) (п.4 ппр), в тому числі податок на прибуток 2019 р. 8 159 грн, 2020 р. 8 087 грн (арк. 8 акту), які у сумі призводять до завищення податкових зобов`язань з податку на прибуток.

Внаслідок вищезазначених порушень позивачем завищені податкові зобов`язання на суму (- 19 887) грн, тобто у позивача наявна переплата у цьому розмірі.

Позивачем у позовній наведені підстави та доводи щодо оскарження наступних порушень:

- Заниження податкового зобов`язання на 613554 грн, за рахунок завищення собівартості готової продукції за рахунок включення витрат не підтверджених первинними документами на суму 3 408 638 (п.2 ппр, арк 33-37 акту)

- Заниження податкового зобов`язання на 101 648 грн у зв`язку з заниженням податкових різниць на суму 564 711 грн(п.5 ппр, арк 17 акту).

Таким чином, сума донарахованого податку на прибуток визначається: 50 342 - 53 983 -16246+613 554+101 648= 7= 695 315,00 грн.

Так як сума податку на прибуток, визначена в податковому повідомленні рішенні (695 315 грн) менша ніж донараховані податкові зобов`язання за господарськими операціями, що оскаржуються позивачем (715 202,00 грн), то ним оскаржується сума донарахованих податкових зобов`язань, в межах сум податку, яка зазначена в податковому повідомлені рішенні.

У відповідності до Акту перевірки та висновків, викладених у ньому, визначено декілька порушень позивачем норм Податкового кодексу, що стали підставою для формування та направлення податкового повідомлення рішення щодо податку на прибуток підприємств.

Судом першої інстанції систематизовані порушення, які є підставою для визначення податкового зобов`язання та застосування штрафних (фінансових) санкцій з податку на прибуток та на додану вартість.

Відповідач вважає, що позивачем завищена собівартость готової продукції за рахунок включення витрат не підтверджених первинними документами на суму 3 408 638 грн по взаємовідносинам з ТОВ "ФАВОРИТ-ЛЮКС", який був постачальником сировини для виготовлення готової продукції гофрованих ящиків у період з грудня 2019 по березень 2020 років.

Відповідач зазначає, що реальність здійснення господарських операцій по оприбуткуванню товару не підтверджується:

1) первинними документами (у видаткових накладних не зазначено довіреність, згідно з якої отримано товар, що є на думку податкового органу порушенням п. 2.3 Договору купівлі продажу від 01.12.2019 № СБ-14/Ф-Л (стор. 31 акту), документи з оприбуткування, акти руху матеріалів на складі, відомості обліку залишків на складі, актів списання на виробництво, відомості оприбуткування готової продукції, документи на право володіння складськими приміщеннями, первинні документи на транспорт (не надані документи на право користування/оренди автомобілів/причепів, які на думку податкового органу, значаться на обліку/балансі ТОВ КРИСТАЛЛ-99 а саме таких як: на автомобілі Рено НОМЕР_1 , Рено НОМЕР_2 ; на причепи НОМЕР_3 , НОМЕР_4 . ), товарно-транспортні накладні, які мають певні дефекти (надалі-ТТН), подорожні листи) стор 34 акту ( в той же час на сторінці 30 зазначено перелік наданих документів, в т. ч. товарно-транспортні накладні, сертифікати якості);

2) Неможливість ідентифікувати місце розвантаження паперу (м. Костянтинівка вул. Мірошніченка,15), при цьому перевіркою встановлено що виробництво гофропаперу та тарних ящиків здійснюється за адресою м. Костянтинівка вул. Дорожня,1В;

3) Враховуючи характер/ спеціалізацію різноманітної декларованої діяльності ТОВ Фаворит плюс встановлено неможливість реального здійснення ТОВ Кристалл- 99 придбання сировини у цього постачальника, наявна негативна податкова інформація щодо контрагента-постачальника - стор 35-37 акту.

При цьому директором позивача надавалися пояснення з цього приводу, про що зазначено в акті перевірки на стор 38.

01.12.2019 між Товариством з обмеженою відповідальністю КРИСТАЛЛ-99 - Покупець та Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит Люкс (, м. Миколаїв) Продавець, укладено договір купівлі-продажу № СБ-14 /Ф-Л, відповідно до якого Продавець зобов`язується продати та передати у власність Покупця картонно-паперову продукцію (Товар), а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар на умовах договору. Передача товару здійснюється товарними партіями на умовах поставки EXW склад Продавця (смт Понінка Полонського р-ну Хмельницької обл., вул. Перемоги, 34).

Одиниця виміру, кількість, асортимент, ціна кожної партії Товару вказуються в видаткових накладний або рахунках - п. 1.1. Договору.

Право власності на Товар переходить від Продавця до Покупця з моменту фактичної передачі товару.

Моментом передачі товару є дата його завантаження в транспорт Покупця чи перевізника п. 2.1 Договору .

Розрахунки за товар між сторонами здійснюються в національній валюті України в безготівковій формі за відпускними цінами, що діють на момент передачі товару - п. 3.1 Договору. Допускається розрахунок в готівковій формі в межах сум, що передбачені чинним законодавством України п. 3.7 Договору.

Ціна на одиницю товару та товарну партію, що передається, визначається в видатковій накладній або в рахунках на оплату - п. 3.2 Договору.

Оплата товарної партії здійснюється Покупцем на протязі 14 днів з дати поставки Товару п. 3.3 Договору.

Якість товару, що передається повинна відповідати ДСТ України, технічним умовам та підтверджуватись відповідними документами - п.4.1 Договору.

Строк дії договору сторонами визначений до 31 грудня 2020 р.

09 січня 2020 року між Товариством з обмеженою відповідальністю КРИСТАЛЛ-99 - Покупець та Товариством з обмеженою відповідальністю Фаворит Люкс (, м. Миколаїв) Продавець, укладено договір купівлі-продажу № 49/ЛКПФ, відповідно до якого Продавець зобов`язується продати та передати у власність Покупця картонно-паперову продукцію (Товар), а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити товар на умовах договору.

Одиниця виміру, кількість, асортимент, ціна кожної партії Товару вказуються в видаткових накладний або рахунках - п.1.1. Договору.

Право власності на Товар переходить від Продавця до Покупця з моменту фактичної передачі товару. Передача товару здійснюється товарними партіями на умовах поставки FCA склад Продавця ( Волинська обл., м. Луцьк вул. Карбишева, 3).

Моментом передачі товару є дата його завантаження в транспорт Покупця чи перевізника п. 2.1 Договору .

Розрахунки за товар здійснюються в національній валюті України в безготівковій формі за відпускними цінами, що діють на момент передачі товару - п.3.1 Договору. Допускається розрахунок в готівковій формі в межах сум, що передбачені чинним законодавством України п. 3.7 Договору.

Ціна на одиницю товару та товарну партію, що передається, визначається в видатковій накладній або в рахунках на оплат - п.3.2 Договору.

Оплата товарної партії здійснюється Покупцем на протязі 14 днів з дати поставки Товару п. 3.3 Договору.

Якість товару, що передається повинна відповідати ДСТ України, технічним умовам та підтверджуватись відповідними документами - п.4.1 Договору.

Строк дії договору до 31 грудня 2020 р.

Крім того, вищевказані договори містили у собі п. 2.3, у відповідності до якого Покупець зобов`язується при отриманні Товару на складі Продавця надати Продавцю належним чином оформлену довіреність на отримання Товару.

В вищезазначених договорах вказане місцезнаходження позивача, тобто місцезнаходження керівних органів підприємства: Донецька обл., Краматорський район, м. Дружківка, вул. Соборна, 20, 84205, поштова адреса (тобто адреса куда можна відправити поштову кореспонденцію та листування): Донецька обл., Краматорський район, м. Костянтинівка, вул. Мірошніченко, 15, 85107.

Договори підписані уповноваженими особами Продавця та Покупця, зі сторони ТОВ Кристалл-99 - директор Хачикян Р.Г., зі сторони ТОВ Фаворит Люкс - директор ОСОБА_3 .

На виконання даних договорів Продавцем відвантажена Покупцю наступна продукція: Картон тарний для виробництва гофротари; Папір для гофрування макулатурний П-2; Папір для гофрування П-0.

Поставки були здійснені:

1) 19.12.2019, накладна № 19 на загальну суму 236835,82 грн у кількості 8,021 тн -картон, 7,249 тн -папір, 6,846 тн -папір.

2) 24.12.2019, накладна № 22 на загальну суму 243909,01 грн у кількості 5,493 тн - папір, 5,008 тн - папір, 9,034 тн - картон, 3,131 тн - картон.

3) 31.12.2019, накладна № 38 на загальну суму 238619,02 грн у кількості 12,269 тн - картон, 6,127 тн - папір, 3,768 тн - папір.

4) 17.01.2020, накладна № 23 на загальну суму 230963,30 грн у кількості 6,997 тн - папір, 7,854 тн - папір, 6,938 тн - папір.

5) 28.01.2020, накладна № 57 на загальну суму 209323,09 грн у кількості 6,346 тн - папір, 4,918 тн - папір, 10,770 тн- папір.

6) 31.01.2020, накладна № 75 на загальну суму 210548,59 грн у кількості 7,656 тн - папір, 9,108 тн - папір, 1,047 тн- папір. 1,423 тн - картон, 1,463 тн картон, 1,466 тн - картон.

7) 31.01.2020, накладна № 80 на загальну суму 228030,49 грн у кількості 21,926 тн картон.

8)31.01.2020, накладна № 81 на загальну суму 222851,64 грн у кількості 9,904 тн картон, 11,750 тн папір.

9) 14.01.2020, накладна № 12 на загальну суму 253336,91 грн у кількості 14,810 тн - папір, 6,917 тн - папір.

10) 31.01.2020, накладна № 77 на загальну суму 228103,72 грн у кількості 11,841 тн - папір, 10,305 тн - папір.

11) 12.02.2020, накладна № 37 на загальну суму 227613,00 грн у кількості 22,315 тн - папір.

12) 20.02.2020, накладна № 62 на загальну суму 229299,29 грн у кількості 9,931 тн картон, 12,117 тн картон.

13) 26.02.2020, накладна № 77 на загальну суму 213118,61 грн у кількості 12,187 тн - папір, 9,784 тн - папір.

14) 29.02.2020, накладна № 103 на загальну суму 218136,60 грн у кількості 5,466 тн картон, 16,568 тн картон.

15) 29.02.2020, накладна № 104 на загальну суму 221149,91 грн у кількості 22,115 тн папір.

16) 14.02.2020, накладна № 129 на загальну суму 242102,58 грн у кількості 15,266 тн папір, 6,159 тн папір.

17) 14.03.2020, накладна № 40 на загальну суму 219342,16 грн у кількості 11,878 тн картон, 10,175 тн папір.

18) 05.03.2020, накладна № 232 на загальну суму 217082,71 грн у кількості 21,076 тн папір.

Всього за період грудень 2019 березень 2020 рр. Продавцем поставлена картонно-паперова продукція - Картон тарний для виробництва гофротари, Папір для гофрування макулатурний П-2, Папір для гофрування П-0, загальною вартістю 4 090 366,45 грн, в тому числі вартість сировини 3 408 638,70 грн, податок на додану вартість 681 727,75 грн.

За фактом поставки складені, та надані під час перевірки:

видаткові накладні, складені Продавцем;

рахунки на оплату;

акти комісійної загрузки продукції в смт Понінка, відповідно до яких завантаження і екіпіровка автомашини під загрузку продукції виконана згідно діючої нормативно-технічної документації; товарно-транспортні накладні (надалі-ТТН), форма якої передбачена Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом України, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363;

подорожні листи вантажного автомобіля з штрих кодовим номером;

сертифікати якості на папір для гофрування марки П-2, сертифікати якості на картон тарний, призначений для виготовлення гофри на кожну з поставок, видані ТОВ Понінківська картонно-паперова фабрика-Україна), в яких зазначена дата складання, країна походження продукції Україна, виробник ТОВ ПКПФ-Україна на замовлення ТОВ Фаворит Люкс згідно до договору на виготовлення продукції із давальницької сировини № 06 -14 /Ф-Л від 01.12.2019, технологічні показники продукції, документ містить підпис контролера виробничої лабораторії та ВТК та відтиск печатки Понінківської картонно-паперової фабрики;

лист Понінківської картонно-паперової фабрики № 1/44-1 від 04.02.2020р. на адресу керівника ТОВ Кристалл-99, в якому ТОВ Понінківська картонно-паперова фабрика-Україна повідомляє, що ТОВ ФаворитЛюкс () є його діловим партнером згідно договору № 101219 на виготовлення продукції з давальницької сировини від 10.12.2019 р., відповідно до якого ТОВ Фаворит Люкс виробляє продукцію з аналогічних сировини і матеріалів на обладнанні ТОВ Понінківська картонно-паперова фабрика-Україна, при цьому остання гарантує якість поставленої продукції ТОВ Фаворит Люкс за договором з ТОВ Кристалл-99;

електронні податкові накладні, сформовані та зареєстровані в реєстрі податкових накладних ТОВ Фаворит Люкс, по факту відвантаження картонно-паперової продукції ТОВ Кристалл-99, включені до Додатку 5 до податкової декларації Товариства з податку на додану вартість за відповідні звітні періоди на загальну суму 681 727,75 грн , в тому числі: у грудні 2019 р. 119893,98 грн, у січні 2020 р. - 263859,62 грн, у лютому 2020 - 225236,67 грн, у березні 2020 р. - 72 737,48 грн (судом не зазначаються реквізити податкових накладних щодо іх номерів, дати складання, суми з /без ПДВ, оскільки відсутній спір між сторонами щодо цих документів).

Реєстрація вищевказаних податкових накладних податковим органом не зупинялась, факти відмови у реєстрації податкових накладних відсутні, постачальник (ТОВ Фаворит Люкс) до ризикових не включений.

Отримана від ТОВ Фаворит Люкс картонно-паперова продукція оприбуткована шляхом внесення записів до карток складського обліку, які складені по кожному найменуванню сировини, в яких зазначено дата оприбуткування, найменування сировини: картон Кт-130-1400 Понник, папір (Б112-1250 Луцьк, Б 112-1250 Понник), кількість на момент оприбуткування, постачальник ТОВ Фаворит Люкс, номер та дата накладної, виданої постачальником, кількість виданої сировини та особа, яка її отримала (Михедько). Картки підписані комірником Москалюк Е.С., що підтверджується висновком експерта.

Щодо недоліків певних документів.

Відповідачу надані видаткові накладні, складені Продавцем (Постачальником), в яких зазначена дата, місце складання документу, назва та реквізити Покупця і Продавця, номер договору, за яким здійснюється поставка, найменування, кількість, ціна одиниці продукції, загальна вартість поставки без пдв та з пдв. Документ містить підписи посадових осіб, які відпустили і прийняли продукцію, які скріплені відтиском печаток кожного з Товариств.

Відповідно до частини другої статті 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні передбачають, що первинні документи повинні мати, поміж іншого, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Особистий підпис на документах має місце.

У разі підписання видаткової накладної і отримання цінностей за договором безпосередньо директором товариства, доручення на отримання ТМЦ, реквізити якого не зазначені в видаткових накладних, не є обов`язковим, так як відповідно до п.15.3 розділу 15 Статуту ТОВ Кристалл-99, директор має право: без довіреності здійснювати дії від імені Товариства у всіх питаннях його діяльності, згідно визначеної компетенції; представляти інтереси Товариства перед третіми особами та виконувати буді-які юридично значимі дії від імені Товариства у відносинах з державними органами, юридичними та фізичними особами, як на території України так і за її межами, при цьому директор діє від імені Товариства без доручення.

Представництво керівником позивача перед третіми особами без доручення передбачено, як ч. 5 ст. 65 Господарського кодексу України, так і ч. 10 ст. 39 Закону України Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю.

Відповідно до частини п`ятої статті 65 Господарського кодексу України, керівник підприємства без доручення діє від імені підприємства, представляє його інтереси в органах державної влади і органах місцевого самоврядування, інших організаціях, у відносинах з юридичними особами та громадянами, формує адміністрацію підприємства і вирішує питання діяльності підприємства в межах та порядку, визначених установчими документами.

Частиною десятою статті 39 Закону України Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю визначено, що одноосібний виконавчий орган товариства або голова колегіального виконавчого органу товариства може діяти від імені товариства без довіреності. Статут товариства може передбачати можливість кожного або окремих членів колегіального виконавчого органу діяти від імені товариства без довіреності або можливість усіх чи окремих членів виконавчого органу вчиняти дії від імені товариства без довіреності виключно разом. Якщо член виконавчого органу на час своєї відсутності призначив тимчасового виконувача обов`язків, такий член виконавчого органу несе солідарну відповідальність перед товариством разом із призначеною ним особою.

Рахунки на оплату, які містять аналогічні з накладною дані щодо поставки, підпис посадової особи, що склала документ, який скріплений відтиском печатки ТОВ Фаворит Люкс, акти комісійної загрузки продукції в смт Понінка, відповідно до яких загрузка і екіпіровка автомашини під загрузку продукції виконана згідно діючої нормативно-технічної документації, завантажена продукція розставлена та закріплена в автомашині, продукція не має пошкоджень бокової, кутової поверхні, рулони цілі, гільза і пробка не пом`яті, сторонніх вкладень не має. Документ містить дату та місце складання, підписи посадових осіб зі сторони відвантаження комірник, водій автонавантажувача, зі сторони перевізника водія автомашини/експедитора з записом про те що претензій по якості загрузки і товарного виду готової продукції не має.

Товарно-транспортні накладні (надалі-ТТН), форма якої передбачена Правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом України, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, містять у собі дані щодо дати складання, державний номер автомобіля, персональні дані водія, що ідентичні даним, зазначеним в акті комісійної загрузки продукції, найменування вантажовідправника та вантажоотримувача, найменування пункту навантаження ( смт Понінка, вул. Перемоги,34, м. Луцьк вул. Карбишева,3), дані про який ідентичні з тими що заначено в видатковій накладній та в акті комісійної загрузки, дані про пункт розвантаження, що збігається з адресом виробничих приміщень ТОВ Кристалл-99, кількість місць, їх вага, найменування продукції що перевозиться та її вартість, що ідентично найменуванням та вартості зазначеним в видаткових накладних.

ТТН містить підписи водія, який отримав вантаж, відповідальних осіб вантажовідправника та вантажоотримувача, скріплені печатками ТОВ Фаворит Люкс та ТОВ Кристалл-99, відповідно.

Єдиним документом де пунктом розвантаження зазначено: місто Костянтинівка вул. Мирошниченка,15 є в ТТН. Однак ця ж адреса зазначена в договорах купівлі- продажу, як адреса для листування.

У відповідності до Постанови Верховного суду у складі суддів Касаційного адміністративного суду від 28 лютого 2024 року у справі № 280/546/22 (адміністративне провадження № К/990/43860/23) зазначено наступне:

76. Дійсно, наявність або відсутність окремих документів, а також незначні недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та для відмови платнику ПДВ у формуванні податкового кредиту за рахунок сум цього податку у ціні придбаних товарів (послуг), якщо інші об`єктивні дані свідчать про зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю. Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема у постанові від 12 червня 2018 року у справі № 825/3419/14.

77. Одне лише посилання на відсутність у платника ПДВ документів на перевезення придбаного товару чи недоліки в їх заповненні не може бути достатньою підставою для позбавлення платника права на податковий кредит, якщо обставини у справі не викликають сумніву в тому, що поставка товару відбулася.

78. Однак, за іншого складу обставин у справі відсутність товарно-транспортних накладних або суттєві недоліки у їх оформленні, як документів, що супроводжує вантаж при транспортуванні, не може свідчити проти факти поставки товару як підстави для збільшення суми податкового кредиту..

Відповідно до абзаців двадцять п`ятого та двадцять шостого розділу 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20 лютого 1998 року за № 128/2568 (далі - Правила № 363), товарно-транспортна документація - комплект юридичних документів, на підставі яких здійснюють облік, приймання, передавання, перевезення, здавання вантажу та взаємні розрахунки між учасниками транспортного процесу.

Товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу документ, призначений для обліку товарно-матеріальних цінностей на шляху їх переміщення, розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи; вона є одним із документів, що може використовуватися для списання товарно-матеріальних цінностей, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, що може бути складений у паперовій та/або електронній формі та має містити обов`язкові реквізити, передбачені цими Правилами.

Пунктом 1.1 Правил № 363 встановлено, що основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.

Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.

Так, Постановою Кабінету Міністрів України від 25 лютого 2009 року № 207 Про затвердження Переліку документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні, яка діяла на час спірних правовідносин було затверджено Перелік документів, необхідних для здійснення перевезення вантажу автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні.

Пунктом 1 вищезазначеного переліку був визначений перелік документів небхідний для здійснення перевезень автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні для водія юридичної особи або фізичної особи-підприємця, що здійснює вантажні перевезення на договірних умовах: фотокопія ліцензії, засвідчена автомобільним перевізником, або ліцензійна картка; товарно-транспортна накладна; посвідчення на право керування транспортним засобом відповідної категорії; реєстраційний документ на транспортний засіб або інший засвідчений в установленому порядку документ, що підтверджує право керування, користування чи розпорядження транспортним засобом; талон про проходження державного технічного огляду; поліс (сертифікат) обов`язкового страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів.

Для водія юридичної особи необхідним є також дорожній лист з відмітками про проведення передрейсових медичного огляду водія та огляду технічного стану транспортного засобу.

Пунктом 2 був визначений перелік документів необхідний для здійснення перевезень автомобільним транспортом у внутрішньому сполученні для водія юридичної особи або фізичної особи-підприємця, що здійснює вантажні перевезення для власних потреб: накладна або інший документ, який підтверджує право власності на вантаж; посвідчення на право керування транспортним засобом відповідної категорії; реєстраційний документ на транспортний засіб або інший засвідчений в установленому порядку документ, що підтверджує право керування, користування чи розпорядження транспортним засобом; талон про проходження державного технічного огляду; поліс (сертифікат) обов`язкового страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів.

Для водія юридичної особи необхідним є також дорожній лист з відмітками про проведення передрейсових медичного огляду водія та огляду технічного стану транспортного засобу.

За змістом пунктів 1 та 2 вказаного Переліку наявність ТТН є обов`язковою умовою у випадку здійснення перевезень на договірних умовах. У випадку ж здійснення перевезення для власних потреб - ТТН не оформлюється.

Транспортування сировини від ТОВ Фаворит Люкс здійснювалась ТОВ Кристал- 99 власними силами підприємства (використано власні запаси палива, орендовані ним машини, працю водіїв - працівників товариства), що взагалі давало можливість не оформлювати ТТН щодо перевезення ТМЦ від постачальника.

Подорожні листи вантажного автомобіля з штрих кодовим номером, на яких міститься печатка ТОВ Кристалл-99 (замість кутового штампу), зазначені дата складання, державний номер автомобіля та причепа, прізвище водія, дані щодо роботи водія та автомобіля, показання спідометра, відстань до смт Понінка 2100 - 2130 км, до м. Луцьк 2540-3145 км. Документи містить підписи водія, посадових осіб, які дозволили виїзд, прийняли автомобіль після повернення. Дата складання документа збігається з датами зазначеними на видатковій накладній, ТТН, актах комісійної загрузки продукції. Прізвище водія, зазначене в подорожньому листі, ідентичне прізвищу зазначеному в актах комісійної загрузки продукції, ТТН, наказах на відрядження водіїв. Відповідно до подорожніх листів до перевезення картонної продукції ТОВ Кристалл-99 було задіяно автомашини RENAUT з державними номерами: АН3903НА, НОМЕР_5 , НОМЕР_6 , АН1589 НМ, НОМЕР_7 , НОМЕР_8 .

Документи, передбачені Правилами № 363, у тому числі товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, які підтверджують придбання та/або продаж товарно-матеріальних цінностей (товару). Товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Порушень з боку позивача щодо формування витрат з перевезення сировини від ТОВ Фаворит-Люкс податковим органом не виявлено та не зазначено у Акті перевірки необґрунтованими.

З витрат у перевіряємому періоді перевіряючими не виключена орендна плата за машини, вартість палива, заробітна плата водії та страхові нарахування, оплата відряджень і т.п.

Крім цього, не заповнення чи заповнення з помилками деяких реквізитів ТТН, як і сама ТТН в цілому не можуть слугувати для обґрунтування неправомірності визначення витрат на придбання матеріальних цінностей, які були перевезені транспортом, або для збільшення об`єкту оподаткування.

Відповідно до статті 1 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні № 996-ХIV, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Господарські операції, для цілей визначення податкового кредиту та об`єкту оподаткування податку на прибуток, мають бути фактично здійсненими, а також підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

За статтею 9 Закону № 996 неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції.

Висновком судового експерта первині документи підтверджують здійснення господарських операцій Товариства з його контрагентом ТОВ Фаворит Люкс у грудні 2019 р.- квітні 2020 р., при цьому діяльність Товариства була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності.

Окремі неточності при складанні первинних документів, як то відсутність прізвища особи, що поставила підпис на документі, при тому що особу з аналогічним підписом можливо ідентифікувати за іншими документами, відсутність в ТТН зазначеного часу завантаження та розвантаження машини, яка здійснювала доставку сировини, не впливають на дійсність (реальність) господарської операції в цілому.

У висновку експерти описаний технологічний процес, на виготовлення готової продукції, які затверджує директор товариства.

Верховний суд у своїх постановах від 19.06.2018 у справі № 826/7704/16, від 17.04.2018 у справі № 820/475/17 зазначив, що за умови подання платником податків належним чином оформлених документів, які згідно з правовими нормами повинні бути виписані на господарські операції певного виду, та підтвердження суми ПДВ податковими накладними, зареєстрованими відповідно до вимог статті 201 ПК, задекларовані платником податків дані податкового обліку вважаються підтвердженим (правомірними), якщо контролюючий орган не доведе протилежне.

Сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо інші дані засвідчують зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника у зв`язку з його господарською діяльністю, тобто є фактичний рух активів.

Всі господарські операції, які проведенні між контрагентами у грудні 2019 р.- квітень 2020 р. та відображені в бухгалтерському обліку ТОВ Кристалл-99 у відповідності до норм Положень(Стандартів) бухгалтерського обліку.

Відповідно до висновку експерта отримана від ТОВ Фаворит Люкс картонно- паперова продукція оприбуткована шляхом внесення записів до карток складського обліку, які складені по кожному найменуванню сировини, в яких зазначено дата оприбуткування, найменування сировини: картон Кт-130-1400 Понник, папір (Б112-1250 Луцьк, Б 112-1250 Понник), кількість на момент оприбуткування, постачальник ТОВ Фаворит Люкс, номер та дата накладної, виданої постачальником, кількість виданої сировини та особа, яка її отримала.

В бухгалтерському обліку рух сировини (паперу та картону), надходження отриманої від ТОВ Фаворит Люкс, передача в процес виробництва, відображено в відомості по рахунку 23 Виробництво бухгалтерськими проведеннями:

- Оприбуткування ДТ 201 Сировина та матеріали КТ 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками

- Витрачання сировини на виробництво гофролиста, гофроящиків Дт 23 Виробництво КТ 201 Сировина та матеріали

- Оприбуткування готової продукції ДТ 26 Готова продукція КТ 23 Виробництво, що відповідає П(С)БУ 16 Витрати, ПСБУ 9Запаси.

Сировина, отримана від ТОВ Фаворит Люкс, використовувалась товариством на виготовлення готової продукції під індивідуальні замовлення покупців на протязі грудня 2019 вересня 2020 р., включена в повному обсязі до складу її собівартості. Вся готова продукція, виготовлена з даної сировини реалізована, вартість продажу включена до складу доходу відповідного звітного періоду. З вартості продажу розраховані податкові зобов`язання з податку на додану вартість, включені товариством до складу податкового зобов`язання з податку на додану вартість. Дані обставини підтверджені наданими на дослідження видатковим накладними та роздруківкою електронних податкових накладних.

Видаткова накладна є первинним документом, що використовується при передачі товарно-матеріальних цінностей від однієї особи іншій, тобто засвідчує факт отримання/передачі товарів. Видаткова накладна надається продавцем покупцеві і містить перелік товарів, їх кількість, ціну, за якою вони поставляються покупцеві, формальні особливості товару (колір, вага тощо), відомості про постачальника та одержувача товарів, також зазначено місце складання такої накладної. Всі надані на дослідження накладні мають відповідні реквізити та підписи представників продавця та покупця гофрокартонних ящиків.

Підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу встановлено, що об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Кодексу.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 Витрати, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 і зареєстроване в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248 (далі П(С)БO 16), визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності.

Згідно із підпунктом 6 П(С)БO 16 витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Формування витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування за звітний податковий період здійснюється товариством виходячи з національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку.

Таким чином, дослідженням в межах наявних матеріалів, а саме Договорів купівлі продажу № СБ-14 /Ф-Л від 01.12.2019 р., № 49/ЛКПФ від 09.01.2020р. укладених в письмовій формі між ТОВ Кристал-99 (Покупець) та ТОВ Фаворит Люкс (Постачальник), видаткових накладних на поставку картонно-паперової продукції, підписаних особами відповідальними за здійснення господарської операції і правильність її оформлення як від імені Постачальника так і від імені Покупця, актів комісійної загрузки продукції, товарно-транспортних накладних на перевезення картонно-паперової продукції встановлено, що наявні документи містять передбачені законодавчими нормами обов`язкові реквізити та складені у відповідності до вимог чинного законодавства, документально підтверджують обсяги фактичного здійснення господарських операцій між ТОВ ТОВ Кристал-99 та ТОВ Фаворит Люкс у періоді грудень 2019- квітень 2020 р. на загальну суму 4 090 366,45 грн, в тому числі вартість поставленої сировини 3 408 638,70 грн, податок на додану вартість 681 727,75 грн.

Товариство вірно визначило величину собівартості по бухгалтерським проведенням по господарським операціям з ТОВ Фаворит Люкс з урахуванням їх виду, обсягу, якості за звітні періоди 2019-2020 років у сумі 3 408 639,0 грн, та вірно визначило суму податкового кредиту з операцій по придбанню сировини у цього постачальника у сумі 681 727,75 грн Зважаючи на це, висновки ДПС у Донецькій області викладені в акті Головного управлінням ДПС у Донецькій області від 29.05.2021 р. № 5188/5-99-07-13/30415453, за результатами документальної планової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства ТОВ Кристалл-99 за період з 01.10.2017 по 31.12.2020р., документально не підтверджуються.

Щодо неможливості ідентифікувати місце розвантаження паперу (м. Костянтинівка вул. Мірошніченка,15).

Пункт розвантаження в ТТН зазначено: м. Костянтинівка вул. Мирошниченка,15, ця ж адреса зазначена в договорах купівлі- продажу, як адреса для листування.

На адвокатський запит представника позивача, Комунальним підприємством Костянтинівське міське бюро технічної інвентаризації Костянтинівської міської ради було надало довідку № 673 від 19.12.2023р. (долучена до матеріалів справи), відповідно до якої будівлі (база експлуатаційної ділянки) належать на праві спільної часткової власності ОСОБА_1 та ОСОБА_2 та знаходяться за адресою АДРЕСА_1 , попередні адреси м. Костянтинівка вул. Мирошніченко,15; АДРЕСА_1 .

Крім того, Іллінівською сільською Радою також була надана адресна довідка від 20.02.2023 № 73 (долучена до матеріалів справи) із змісту якої вбачається, що цехи знаходяться на території Іллінівської сільської ради Краматорського району Донецької області за адресою: село Іллінівка, вул. Дорожня,1В (стара адреса: місто Костянтинівка, вул. Мирошніченко,15) та належить ТОВ Кристалл -99 (адреса змінена рішенням Іллічівської сільської ради від 10.09.2004 № 64 Про надання юридичної адреси цеху) (долучена до матеріалів справи).

Як свідчать матеріали справи відповідно до умов Біржового контракту (договір купівлі-продажу) від 08.01.2002 № 382 Слов`янське управління зрошувальних систем в особі директора ОСОБА_4 в особі біржового брокера ОСОБА_5 (Продавець) продає та ОСОБА_1 (Покупець) в особі члена біржі ОСОБА_6 придбає базу експлуатаційної дільниці, на території якої розташовані:

- Адміністративна будівля (Б-1), площа внутрішніх приміщень 367,2 кв.м.;

- Будівля боксів (В-1), площа внутрішніх приміщень 471,0 кв.м;

- Будівля трансформаторної (Г-1), площа будівлі по зовнішніх вимірюваннях 19,1 кв.м;

- Будівля автомийки (Ж-1), площа будівлі по зовнішніх вимірюваннях 10,6 кв.м.;

- Пожежний резервуар (Д-1), площа будівлі по зовнішніх вимірюваннях 103,7 кв.м.;

- Естакада (І) площа 116 кв.м.

Майно, яке продається, розташовується за адресом: Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошніченко,15.

Відповідно до Рішення Виконавчого комітету Іллічівської сільської ради від 10.09.2004 № 64 про надання юридичної адреси цеху, виконком Іллічівської сільської ради вирішив надати юридичну адресу цеху: с. Ілліча, вул. Дорожна 1в, (колишня адреса: вул. Мирошниченко-15), який знаходиться на землях сільської ради.

Відповідно до інформації з державного реєстру прав на нерухоме майно № 9 від 15.01.2023 р. за адресом Донецька обл., Костянтинівський район, с. Ілліча (село Іллінівка; село Іллінівка), вулиця Дорожня (вулиця Дорожна; вулиця Дорожна),будинок 1в, знаходиться об`єкт загальною площею (кв.м): 3639.9, Опис: Адміністративна будівля з цегли літ.Б-2, загальною площею 525,6 кв.м., будівля цеху з залізобетону літ.В, загальною площею 2270,8 кв.м., трансформаторна з цегли літ.Г, автомийка з цегли літ.Ж, естакада з бетону літ.І, будівля гаражу з бетону літ.Е, загальною площею 70,1 кв.м., будівля складу з шлакоблоку літ.З, загальною площею 566,30 кв.м., адміністративна будівля з цегли літ.К-2, загальною площею 135,0 кв.м., будівля матеріального складу з цегла/з/бетон літ.Л., загальною площею 71,10 кв.м., підвал з цегли літ.Ж, вбиральня з шлакоблоку літ.М, вимощення з з/бетон/асфальт літ.ІІ., що належить в рівних долях засновникам ТОВ Кристалл-99 Мхікін Х.Є. та ОСОБА_1 .

Адреса зазначена, як пункт розвантаження картону та паперу у ТТН, отриманого від ТОВ Фаворіт Люкс, м. Костянтинівка, вул. Мирошниченка,15 згідно до документів, на яке є посилання у цьому рішенні і копії та оригінали, яких долучені до матеріалів справи відповідає адресі виробництва: Донецька область, м. Костянтинівка, вул. Дорожна,1В, яка є адресою виробництва.

Так, відповідно до п. 2.3 Акту перевірки зазначено: Перевіркою встановлено, що фактично виробництво ТОВ "КРИСТАЛЛ-99" знаходиться за адресою: Україна, Донецька область, м. Костянтинівка, вул. Дорожна,1В. згідно договорам оренди і як показали сторони перевірка, результати якої оскаржуються, проводилась саме за цією адресою.

До матеріалів справи долучені три договори оренди земельних ділянок, укладені між Костнянтинівською районною державною адміністрацією та ОСОБА_1 від 07.04.2004, від 26.09.2007 строком на 25 років, від 26.07.2006 строком на 49 років, на яких знаходяться вищевказані будівлі.

Розпорядженням Голови Костянтинівської районної держадміністрації від 23.04.2012 р. № 202 затверджена технічна документація із землеустрою щодо складання документів що посвідчують право користування земельною ділянкою при об`єднані земельних ділянок на території Іллічівської сільскої громади з передачею цих ділянок строком на 25 років(три земельні ділянки об`єднані в одну для розміщення та експлуатації основних, підсобних та допоміжних будівель та споруд виробничої бази та складського господарства).

У справі наявиний Дозвіл на початок робіт ТОВ Кристалл 99 ГУ МЧС України у Донецькій області від 11.06.2004 року за адресою м. Костянтинівка, вул. Мирошниченка,15.

Відповідно до Рішення Виконавчого комітету Іллічівської сільської ради від 10.09.2004 року № 64 про надання юридичної адреси цеху, виконком Іллічівської сільської ради вирішив надати юридичну адресу цеху: с. Ілліча, вул. Дорожна 1в, (колишня адреса: вул. Мирошниченко-15).

Згідно до Витягу з реєстру прав власності на нерухоме майно від 16.09.2004 р., де зазначено що зареєстровано право власності на будівлі за адресою с. Ілліча вул. Дорожня,1в, стара адреса м. Костянтинівка вул. Мирошниченка,15). Даний Витяг дійсний три місяці для здійснення нотаріальних дій або іпотеки, що не відміняє достовірності інформаціх, викладеної у ньому.

Листом Управління магістральних газопроводів Донбастрангаз Дочірньої компанії Укртансгаз НАК Нафтогаз України від 17 серпня 2006 року про надання дозволу на використання газу зазначено що комунікації Управління магістральних газопроводів Донбастрангаз забезпечать пропуск додаткового об`єму газу не більше 199,8 кубічних метрів газу на годину для газопостачання котельної (опалення приміщень та на потреби технологічного циклу ) розташованого за адресою: м. Костянтинівка, вул. Дорожна, 1В.

Листом від 30 серпня 2006 року ВАТ Донецькоблгаз НАК Нафтогаз України надав дозвіл на розробку проектної документації та підключення адміністративної та виробничої будівель до газопостачання (200 кубічних метрів на годину для виробництва продукції та опалення виробничих та адміністративних споруд позивача).

В вищевказаних документах на підключення зазначено ТОВ Кристал-99 та адреса м. Костянтинівка вул. Мирошниченка,15 або м. Костянтинівка вул. Дорожня 1В.

Рішенням Іллічівської сільської ради від 30.11.2006 № 94 про надання дозволу на будівництво будівель гаражу, складу, адміністративної будівлі, будівлі матеріального складу, здійснення прибудови будівлі цеху та розширення старої адміністративної будівлі зазначена адреса: АДРЕСА_1 .

Технічним паспортом, відповідно до якого перелік будівель та споруд відповідає даним з державного реєстру прав на нерухоме майно № 9 від 15.01.2023 за адресою Донецька обл., Костянтинівський р., с. Ілліча (село Іллінівка; село Іллінівка), вулиця Дорожня (вулиця Дорожна; вулиця Дорожна),будинок 1в, а саме: об`єкт загальною площею (кв.м): 3639.9, Опис: адміністративна будівля з цегли літ.Б-2, загальною площею 525,6 кв.м., будівля цеху з залізобетону літ.В, загальною площею 2270,8 кв.м., трансформаторна з цегли літ.Г, автомийка з цегли літ.Ж, естакада з бетону літ.І, будівля гаражу з бетону літ.Е, загальною площею 70,1 кв.м., будівля складу з шлакоблоку літ.З, загальною площею 566,30 кв.м., адміністративна будівля з цегли літ.К-2, загальною площею 135,0 кв.м., будівля матеріального складу з цегла/з/бетон літ.Л., загальною площею 71,10 кв.м., підвал з цегли літ.Ж, вбиральня з шлакоблоку літ.М, вимощення з з/бетон/асфальт літ.ІІ., що належать в рівних долях засновникам ТОВ Кристалл-99 Мхікін Х.Є. та ОСОБА_1 .

Отже, надані позивачем документи, які зазначені у цьому рішенні, підтверджують, що об`єкти нерухомості та земельні ділянки, які знаходяться за адресою: Україна, Донецька область, м. Костянтинівка, вул. Дорожна,1В відповідають адресі: Україна, Донецька обл., м. Костянтинівка, вул. Мирошніченко,15.

Щодо характеру/спеціалізації різноманітної декларованої діяльності ТОВ Фаворит Люкс та наявної негативної податкової інформації щодо контрагента-постачальника.

Згідно даних Єдиного державного реєстру, безоплатний доступ до якого забезпечується на підставі Порядку надання відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, затвердженого Наказом Міністерства юстиції України від 10.06.2016 року № 1657/5, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 10 червня 2016 року за № 839/28969, вбачається, що контрагент Товариства Товариство з обмеженою відповідальністю Фаворит Люкс пройшло передбачену процедуру державної реєстрації, було зареєстроване у якості юридичної особи, про що свідчать дані Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

Матеріали справи не містять доказів, що контрагент позивача - ТОВ Фаворит Люкс мав статус ризикового підприємства, відносно якого було органами ДПС України було прийняте відповідне Рішення.

Посилання відповідача про наявність негативної податкової інформації відносно ТОВ Фаворит Люкс з зазначенням конкретних фактів, доказів та документів Акт перевірки не містить.

В той же час, податковий орган наводить інформацію на стор. 36 акту, про те що постачальник мав склади в смт Поніка та в м. Луцьк в період дії договорів на поставку з цих населених пунктів сировини для позивача, чисельність працівників 13 осіб, він мав постачальників макулатури різних видів, а також отримував послуги зберігання, оренди макулатурних площадок, частини складу готової продукції, послуги по лабораторному дослідженню сировини/макулатури, роботи з виготовлення картонно-паперових виробів з давальницької сировини, в той же час згідно даних податкових накладних ТОВ "Фаворит Люкс" в грудні 2019-квітні 2020 здійснювало продаж серед іншого: картон, гофрований картон макулатурний, картон коробковий, картон тарний для виробництва гофротари, паперу для гофрування.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами - постачальниками, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та витрат, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Такий висновок відповідає сталій практиці застосування Верховним Судом України та підтриманої Верховним Судом норм статті 198 ПК у подібних правовідносинах, зокрема в постановах від 18.05.2018 у справі № П/811/1508/16, від 12.06.2018 у справі № 802/1155/17-а, від 12.06.2018 у справі № 826/11879/13-а, від 23.05.2018 у справі № 2а-102/09/0770, від 24.09.2019 у справі № 826/9039/16, від 18.11.2019 у справі № 808/3356/17, від 17.09.2019 у справі № 500/2733/18, від 22.03.2021 у справі № 440/545/19, від 19.06.2018 у справі № 826/7704/16, від 17.04.2018 у справі № 820/475/17.

Щодо використання орендованого транспорту для доставки сировини.

У відповідності до Акту перевірки за перевіряємий період ТОВ КРИСТАЛЛ-99 здійснювало амортизаційні відрахування по основним засобам, які обліковуються на підприємстві, використовуючи прямолінійний метод, що зафіксовано в наказах про облікову політику підприємства.

Всього амортизаційні відрахування за період, що перевірявся, склали 2 191 852 грн

На балансі підприємства відповідно відомості обліку основних засобів обліковуються основні засоби 3, 4, 5, 6 груп. Балансова вартість їх станом на 01.10.2017 склала 10 570 475,53 грн, станом на 31.12.2020 склала 3 313 733,94 грн.

Згідно наданих до перевірки відомостей обліку основних засобів на ТОВ КРИСТАЛЛ-99 обліковуються основні засоби 105 групи, які не є власністю підприємства, а використовуються на підставі договорів оренди. В наданих до перевірки відомостях нарахування амортизації не зазначено дата вводу в експлуатацію орендованих транспортних засобів, відсутній забалансовий рахунок по обліку орендованих засобів, відсутнє підтвердження первинної вартості транспортних засобів, інвентарні картки основних засобів з оцінкою орендованого засобу, року випуску та інші технічні характеристики, відсутня первинна оцінка орендованого транспортного засобу.

Податковий орган наводить у Акті перевірки перелік договорів оренди вантажних транспортних засобів та причепів між Товариством та фізичними особами, вказуючи на те що вони нотаріально не посвідчені, а тому на їх думку є нікчемними.

Однак, Акт перевірки взагалі не містить встановлених порушень щодо недотримання форми правочину та наслідків щодо її не дотримання.

У Акті зазначено, що згідно наданих до перевірки відомостей обліку основних засобів на ТОВ КРИСТАЛЛ-99 обліковуються основні засоби 105 групи, які не є власністю підприємства, а використовуються на підставі договорів оренди.

Договори оренди мають ідентичний зміст, відрізняються лише датами.

Відповідачем наведений перелік договорів оренди та зазначений предмет договорів, марка авто, номери шасі та/або рами, модель, державний номерний знак, період його дії і т.д.

У кожному договорі зазначені права та обов`язки сторін, а саме Орендатор зобов`язаний своєчасно здійснювати ремонт орендованого транспортного засобу, полуприцепу, здійснювати витрати на технічне обслуговування автомобіля з метою підтримування у робочому стані автотранспортну за рахунок власних коштів.

Позивачем надані заперечення до Акту перевірки, які відповідач розглянув та надавши листа Щодо розгляду заперечення до Акту планової виїзної докуметальної перевірки ТОВ Кристал-99 № 7356/05-99-07-01-18 від 30.06.2021.

У вищевказаному документі зазначається, що всі договори оренди не посвідчені нотаріально, а також не дотримані приписи ст. 284 Господарського кодексу України щодо суттевих умов договору.

Крім того, податковий орган звернув увагу на той факт, що автомобілі та прицепи, які здійснювали перевезення продукції від ТОВ Фаворит Люкс не значаться на обліку/ балансі позивача.

Відповідач зазначив, що позивачем не дотримані вимоги ч. 2 ст. 799 Цивільного кодексу України та наслідків не дотримання форми правочину, передбачених ч. 1 ст. 290 Цивільного кодексу України.

Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених в постанові від 09 серпня 2023 року у справі № 300/2848/21, не дотримання нотаріальної форми правочину щодо оренди автомобілів у фізичних осіб тягне за собою нікчемність такої угоди і її наслідків.

Орендовані автомобілі та прицепи не обліковувались на балансі позивача як основні засоби, на яких не нараховувалась амортизація.

Між тим, під час проведення перевірки відповідачем:

- не відкореговані (зменшено) витрати щодо орендної плати за вантажні автомобілі, які використовувались позивачем у власній підприємницькій діяльності відповідно до договорів оренди автомобілів, щодо яких не дотримана нотаріальна форма правочину;

- не зменшені витрати щодо виплати заробітної плати та суми на відрядження водіям, які є працівниками позивача, які керували вищезазначеними автомобілями;

- не відкориговані витрати на придбання пального, яким заправлялись та витрачали орендовані автомобілі, які перевозили вантажі, отримані від ТОВ Фаворит Люкс;

- не зменшені витрати щодо ремонту (з придбання автозапчастин) та утримання машин, їх експлуатація і т.д.

Використання орендованих автомобілів у відповідності до договорів оренди, щодо яких не дотримана форма правочину не свідчить проте що такі перевезення вантажів не були здійснені, товар був завантажений у місці відгрузки, перевезений та розвантажений на складі позивача з урахуванням обставин, про які зазначено судом у цьому рішенні.

Щодо заниження податкових різниць при нарахуванні амортизації необоротних активів.

Податковий орган за результатами документальної перевірки встановив порушення податкового законодавства, а саме п. 138.1, п. 138.2, п. 138.3 ст. 138 ПК України, в частині занижених податкових різниць, які виникають при нарахуванні амортизації основних засобів у загальній сумі 637 168 грн за період четвертий квартал 2017- 2020 р.р. (сторінка 13 акту перевірки).

Крім того, податковий орган в своїх поясненнях від 27 лютого 2024 року, доданих до матеріалів справи, серед наведених норм Податкового Кодексу та стандартів бухгалтерського обліку щодо обліку основних засобів та їх ремонтів, так і не визначив чому саме, по яких саме об`єктам основних засобів чи їх ремонтним групам і в якій сумі ним встановлено порушення п. 138.1, п. 138.2, п. 138.3 ст. 138 ПК України і не визнані амортизаційні відрахування.

В поясненнях відповідача на сторінці 6 та 7 містяться лише зведені дані по нарахованим підприємством амортизаційні відрахуванням за 4 квартал 2017р. - 2020р. в розрізі кварталів та дані податкового органу про амортизацію з урахуванням строків корисного використання, як зазначено в пояснені, в розрізі кварталів за цей же період, та виведена різниця між двома показниками.

Які строки корисного використання і по яким об`єктам, чому це є порушенням норм ПКУ, інформація в Акті перевірки, а також в поясненнях представника відповідача відсутня.

При цьому, враховуючи вимоги ст. 102 ПК України щодо термінів на протязі якого податковий орган має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків, а саме не пізніше закінчення 1095 днів, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, амортизаційні відрахування за 4 квартал 2017 р. у сумі 72 457,00 грн податковим органом не включена до складу порушень, що призвели до нарахування податку на прибуток товариства ( сторінка 17 акту перевірки).

В акті податковий орган встановив невідповідності обліку підприємства нормам податкового законодавства, а саме :

1. Згідно наданих до перевірки відомостей обліку основних засобів на ТОВ Кристалл 99 обліковуються основні засоби 105 групи, які не є власністю підприємства, а використовуються на підставі договорів оренди (арк.14). Амортизаційні відрахування по орендованим транспортним засобам склали: за 2018 р.- 108 158 грн, за 2019 р. 108 480 грн, за 2020 рік 110 912 грн ( арк 17 акту).

При цьому податковий орган не посилається на те, яким чином, на підставі яких регістрів обліку це встановлено.

2. Відповідно наданим до перевірки відомостям обліку основних засобів на підприємстві обліковуються запчастини, роботи, послуги, що не є в понятті ПКУ, ПсБО7 основними засобами. На підприємстві здійснюються амортизаційні відрахування по основним засобам, строк корисного використання, яких сплинув (згідно облікової політики підприємства строки експлуатації основних засобів відповідають строкам зазначеним в ПКУ). Перелік об`єктів , які не відповідають поняттю основних засобів у визначенню ПКУ, наведено в додатку 18 до акту.

Всього сума амортизаційних відрахувань по об`єктам, які не відповідають визначенню основних засобів за перевіряємий період склали 637 168 грн, в тому числі за 4 кв. 2017 р. на суму 72 457 грн, за 2018 217 596 грн, за 2019 рік 197 768 грн, за 2020 149 347 грн (арк 17акту).

Таким чином, податковим органом встановлено заниження податкових різниць, які виникають при нарахуванні амортизації основних засобів, на які контролюючий орган має право нарахувати зобов`язання, всього на суму 564 711 грн ( 637 168 72457), в тому числі за 2018 р.- 217596 грн, за 2019 197 768 грн, за 2020 р. 149 347 грн (сторінка 17 акту перевірки).

З вищевказаної позиції не можливо визначити чи включає ця сума, наведену вище податковим органом амортизацію ремонту орендованого транспорту, чи це додаткове визначення зайвої амортизації.

В акті зазначено (сторінка 17 акту перевірки), що до заниження податкових різниць включені амортизаційні відрахування по орендованим транспортним засобам, в тому числі за 2018 рік у сумі 108 158,00 грн, за 2019 р.- 108480 грн, за 2020 р. 110912 грн, без наведення по тексту акту, інформації щодо найменування таких орендованих основних засобів та сум амортизації нарахованої по кожному об`єкту оренди.

Податкові різниці в акті перевірки за видами порушень податкового законодавства не конкретизовані, за періодами не визначені, зазначено лише про те, що на підприємстві здійснюються амортизаційні відрахування по основним засобам, строк корисного використання (експлуатації) яких сплинув, при цьому зазначено, що строки корисного використання визначені в ПК України, згідно обліковій політики підприємства строки експлуатації основних засобів відповідають строкам, зазначеним в ПК України, ліквідаційна вартість дорівнює нулю, і про те що перелік об`єктів, які не відповідають поняттю основних засобів у визначенні ПК України, наведено у додатку 18 до акту.

Об`єкти, які не відповідають поняттю основних засобів у визначенні ст. 138 ПК України, наведено у додатку 18 до акту:

Додаток 18.1 4 квартал 2017 рік. Залишкова вартість станом на 01.10.2017. За даними підприємства нараховано амортизаційних відрахувань за 4 квартал 2017 року 94 925,98 грн.

За даними перевірки амортизаційні відрахування з урахуванням строків корисного використання (згідно з п.п 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 ПКУ) складають 22 468,25 грн. Різниця складає - 72 457,73 гривень.

Додаток 18.2 2018 рік

За даними підприємства нараховано амортизаційних відрахувань за 2018 рік - 535024,65 грн: в т.ч. за 1квартал 2018 80 866,14 грн, за 2 квартал 2018 152 010,34 грн, за 3 квартал 2018 151 253,43 грн,4 квартал 2018 150 894,74 грн.

За даними перевірки амортизаційні відрахування з урахуванням строків корисного використання згідно з п.п 138.3.3 п.138.3 ст.138 ПКУ) за 2018 рік складають 317428,61 грн, в т.ч.: за 1квартал 2018 8 704,14 грн, за 2 квартал 2018 102 181,01 грн, за 3 квартал 2018 102 181 грн, за 4 квартал 2018 104 362,46 грн Різниця складає 217 596,04 гривень.

Додаток 18.3 2019 рік

За даними підприємства, нараховано амортизаційних відрахувань за 2019 рік 632354,04 грн, в в.т. числі: за 1квартал 2019 151 167,29 грн, за 2 квартал 2019 158 434,47 грн, за 3 квартал 2019 161 376,14 грн, за 4 квартал 2019 -161 376,14 грн Разом за 2019 рік 632 354,04 грн.

За даними перевірки нарахування амортизаційних відрахувань за 2019 рік з урахуванням строків корисного використання згідно з вимогами п.п 138.3.3 п.138.3 ст.138 ПК України становить 434 586,27 грн: в т.ч.: за 1квартал 2019 102 804,01 грн, за 2 квартал 2019 109 864,24 грн, за 3 квартал 2019 110 752,97 грн, за 4 квартал 2019 111 165,05 грн Різниця складає 197 767 ,78 гривень.

Додаток 18.4 2020 рік

За даними підприємства нараховано амортизаційних відрахувань за 2020 рік в сумі 929 547,21 грн, в т.ч. за 1квартал 2020 163 357,67 грн, за 2 квартал 2020 273 859,83 грн, за 3 квартал 2020 - 255961,1грн, за 4 квартал 2020 - 236368,61 грн.

Дані перевірки нарахованих амортизаційних відрахувань з урахуванням строків корисного використання згідно з п.п 138.3.3 ПКУ:

За 1квартал 2020 - 110967,52 грн, за 2 квартал 2020 -222082,17 грн, за 3 квартал 2020 224982,37 грн, за 4 квартал 2020 222168,14 грн. Разом за 2020 рік 780 200,20 грн Різниця складає 149 347,02 гривень.

Таким чином, за період: 4 квартал 2017 2020 рік позивачем занижено податкові різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, всього на суму 637 168 грн, у тому числі за 4 квартал 2017 рік на суму 72 457 грн, за 2018 рік на суму 217 596 грн, за 2019 рік на суму 197 768 грн, за 2020 рік 149 347 гривень.

Додаток 18 до акту перевірки не містить його назви, наведений в табличній формі, у розрізі кварталів за період четвертий квартал 2017 четвертий квартал 2020 р.р., в якій зазначені основні засоби, які обліковуються в бухгалтерському обліку Товариства, дата введення їх в експлуатація, первісна вартість, залишкова вартість на певну звітну дату та сума амортизаційних відрахувань, нарахованих за квартал. В графі таблиці під назвою разница наведена сума амортизаційних відрахувань, які не враховані податковим органом для розрахунку амортизації та включені до складу податкових різниць.

Однак, з додатку 18, встановити чому в одних випадках податковий орган донараховає амортизацію, а в інших знімає її, не вбачається можливим.

Наприклад, об`єкт з інв. номером 116 збільшено амортизацію у 2018 році, в той час по об`єктам з інв. номером 086,087 за весь період 2018-2020 р. р. амортизація знята, хоча це виробниче обладнання, вартість якого ніяк не можна віднести до малоцінних, та і зважаючи на витрати на їх модернізацію на ремонти, які проводились до 2017 року включно, і збільшили первинну вартість об`єкту, то строк амортизації по ним не сплинув.

За даними Акту перевірки та Додатку № 18, висновку експерта встановлено, що до податкових різниць за 2018-2020р.р віднесені не враховані (не визнані) податковим органом амортизаційні відрахування у сумі 564 710,81грн, в тому числі за 2018 р. 217 596,00грн, 2019 р.- 197 767,78 грн, 2020р. - 149 347,03 грн, а саме:

- по об`єктам строк корисного використання яких є більше року, але первісна вартість нижче 6000,00 грн ( до 23.05.2020), або 20 000,00 грн (з 23.05. 2020р.), тобто зазначені об`єкти не основними засобами у розумінні пп. 14.1.138 ПК України;

- вартість автомобільних запасних частин, використаних для ремонту власного та орендованого автотранспорту, яка акумулюється та обліковуються на рахунку бухгалтерського обліку 105 Транспортні засоби в розрізі кожної орендованої машини, яка ремонтувалась;

- по списаним об`єктах, наприклад з інвентарним номером 0086 ИМП Линия для пр-ва заготовок гофрокоробов виробник -Shanghai Jinchand Carton рік придбання 24.05.2012 з первісною вартістю 563 505,33 грн, інвентарним номером 0087 ИМП Флексографична друкарська машина виробник "Shanghai Jinchand Machinery CO., LTD," CN, придбаний 24.05.2012, з первісною вартістю 1 299 423,29 грн (зазначено в додатку до експертизи), які за даними додатку 18 до акту перевірки зазначені як списані 24.05.17р. (графа дата списання).

Щодо податкових різниць по малоцінним необоротним активам.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 7 Основні засоби, основні засоби (далі ОЗ) матеріальні активи, які підприємство утримує з метою використання їх у процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг, здавання в оренду іншим особам або для здійснення адміністративних і соціально- культурних функцій, очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Підпунктом 14.1.138 пункту 14.1 ст. 14 ПК України визначена дефініція основних засобів - це матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 гривень (в періоді, який перевірявся, з 23.05.2020р. - 20 000,00 грн), невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 гривень (на момент перевірки) і поступово зменшується у зв`язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

Малоцінні необоротні матеріальні активи (МНМА) (об`єкти первісною вартістю з 01.09.2015 р. не більше 6 000 грн, з 23.05.2020 р. не більше 20 000 грн) за ПК України не є основними засобами (пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПК України), а для бухгалтерських облікових цілей вони окрема група ОЗ (п. 5 НП(С)БО 7).

Відповідно до п. 7 П(С)БО 7, одиницею обліку ОЗ є об`єкт основних засобів. Якщо один об`єкт основних засобів складається із частин, які мають різний строк корисного використання (експлуатації), то кожна із цих частин може визнаватися в бухгалтерському обліку як окремий об`єкт основних засобів (п.4 П(С)БО7).

У пп. 138.3.1 пункту 138.3 ст. 138 ПК України зазначено, що розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до П(С)БО чи МСФЗ з урахуванням обмежень, установлених пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 ПК України.

Підпунктом 138.3.3 пункту 138.3 ст. 138 визначено групи ОЗ (інших необоротних активів) та мінімально допустимі строки їх амортизації у податковому обліку.

Для групи 11 (малоцінні необоротні матеріальні активи) мінімально допустимі строки корисного використання не встановлено.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів, встановлені у ст. 138 ПК України.

З урахуванням положень пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Податкового Кодексу та облікової політики ТОВ Кристалл-99, вартість малоцінних необоротних активів у податковому обліку не підлягає амортизації, вона визнається витратами того періоду, в якому МНМА були введені в експлуатацію.

Відповідно до Положень про облікову політику та організацію бухгалтерського обліку ТОВ Кристалл-99, які затверджено Наказом про облікову політику від 01.01.2019, 10.01.2020 р.р., амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА) нараховується в першому місяці використання об`єкта у розмірі 100 відсотків його вартості (п.10.8 Положення). Тобто, якщо підприємство нараховує амортизацію протягом періодів, встановлених ПК України для основних засобів, то для приведення у відповідність облік МНМА необхідно відкоригувати (збільшити) витрати того періоду, коли був придбаний і переданий для використання МНМА і зменшити витрати наступних періодів, в яких нараховувалась по ним амортизація. В акті перевірки амортизація МНМА не була врахована податковим органом до витрат. В той же час були збільшені податкові різниці на суму нарахованої амортизації в звітних періодах 2018-2020 р.р., що не відповідає нормам ПК України.

Відповідно до п. 138.1 ПК України, фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Згідно з п. 138.2 ПК України, фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до правил п. 138.3 ПК України.

Отже, різниці щодо амортизації необоротних матеріальних активів встановлені лише в частині, що стосується основних засобів.

Таким чином, щодо сум амортизації активів, віднесених до складу МНМА, різниць для платників податку на прибуток не встановлено.

Зазначене підтверджується також листами ДФСУ від 30.05.2016 р. N11769/6/99-99-15-02-02-15, від 28.10.2016 р. № 23357/6/99-99-15-02-02-15, від 02.03.2017 р. №4349/6/99-99-15-02-02-15, від 07.03.2019 р. № 938/ІПК/16-31-12-04-23, в яких з посиланням на пп. 14.1.138 ПК України зазначено, що на відміну від правил бухгалтерського обліку, у податковому обліку до МНМА відносяться активи вартістю не більше 6000 грн (до 01.09.2015 р. 2500 грн) та строком корисного використання більше одного року. На підставі цієї норми ДФС України робить висновок, що оскільки МНМА не належать до основних засобів, то різниці, які визначаються згідно зі ст. 138 ПКУ, за такими активами у платника не виникають, у рядках 1.1.1 та 1.2.1 АМ додатка РІ до Декларації з податку на прибуток зазначаються різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів без врахування амортизації малоцінних необоротних матеріальних активів.

Зважаючи на це, збільшення податкових різниць на суму амортизації малоцінних необоротних активів, не передбачена нормами ПК України.

Щодо амортизації об`єктів строк експлуатації яких скінчився.

Відповідачем в акті перевірки необґрунтовано збільшено податкові різниці на суми амортизації за період 2018-2020р., по об`єктах з інвентарними номерами 0086 ИМП Линия для пр-ва заготовок гофрокоробов виробник -Shanghai Jinchand Carton, рік придбання 24.05.2012, та з інвентарним № 0087 ИМП Флексографична друкарська машина виробник "Shanghai Jinchand Machinery CO., LTD," CN, придбаний 24.05.2012, так як списання (ліквідації) основних засобів у 2017 році, як зазначено в додатку 18, не відбувалось, акти на списання необоротних активів відсутні, а зазначена дата 24.05.2017 р. визначає дату закінчення нарахування амортизації об`єктів, розрахованої з їх первісної вартості.

Судовим експертом були досліджені інвентарні картки, розрахункові відомості нарахування амортизації за 2017-2020 рр. та встановлено, що об`єкт з інвентарним номером 0086 придбаний і введений в експлуатацію- 24.05.2012 р. з первісною вартістю 511 040 грн, а об`єкт з інвентарним номером 0087 з первісною вартістю 287 460 грн. Строк амортизації встановлений 5 років.

Однак, у першому кварталі 2017 року було здійснено поліпшення об`єкта за інвентарним номером 0086 на суму 52 465,33 грн, що призвело до збільшення його первісної вартості до 563505,33 грн і надало право нараховувати додаткову амортизацію з вартості поліпшення у сумі 2623,28 грн щоквартально в період з другого кварталу 2017 р. по другий квартал 2022р.

Об`єкт з інвентарним номером 0087 поліпшувався (модернізовувася з підключенням нової системи печаті, ремонтувався) на протязі 2015 першого півріччя 2017 р. декілька разів на загальну суму 1011963,29 грн. В результаті на суму збільшення первісної вартості та групи ремонту, Товариство нараховувало амортизацію на вартість кожного поліпшення протягом 5 років, в тому числі в періоді, що перевірявся, в сумі 37 294,52 грн щоквартально у 2018 році перше півріччя 2020 р., та у сумі 19395,79 грн у третьому кварталі 2020 р.

Зазначена інформація досліджена судом у судовому засіданні 20 березня 2024 року відповідно до матеріалів справи та Розрахунків розбіжностей амортизаційних відрахувань за 2018, 2019, 2020 роки наданих позивачем у судовому засіданні 20.03.2024, які надані представником позивача.

Із вищезазначених Розрахунків вбачається, що об`єкти зазначені у цих розрахунках разом з їх первісною вартістю оприбуткування та сум амортизації були в більшій своїй частині самортизовані повністю, але внаслідок поліпшення (реконструкція, модернізація) їх остаточна вартість, яка складала 0 грн змінилась на суму поліпшення.

Щодо амортизації ремонту орендованого транспорту.

У бухгалтерському обліку суму ремонту орендованих основних засобів враховують у витратах підприємства (П(С)БО 16 Витрати). А вартість поліпшень, які призводять до зростання майбутніх економічних вигід (переобладнання, модернізація, реконструкція тощо), підлягає амортизації у складі інших необоротних активів (п. 6 П(С)БО 14 Оренда). Обліковують поліпшення орендованих об`єктів на субрахунку 117 Інші необоротні активи.

Рішення про характер робіт приймає керівництво підприємства (п.п. 29 32 Методичних рекомендацій про бухгалтерський облік основних засобів, затверджених наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561).

Відповідно до наказу ТОВ Кристалл-99 від 05.01.2015р. Щодо відображення в бухгалтерському обліку витрат на ремонти орендованих транспортних засобів, встановлено, що поточні та капітальні ремонти орендованих транспортних засобів не залежно від їх вартості, вважати поліпшеннями таких транспортних засобів, так як їх проведення призводить до збільшення терміну їх корисного використання та майбутніх економічних вигід, які первісно очікувалися від їх використання. Проведені поточні та капітальні ремонти орендованих транспортних засобів (вартість робіт, запчастин, агрегатів тощо) вважати капітальними інвестиціями та відображати у бухгалтерському обліку ТОВ Кристалл-99 шляхом створення окремої групи необоротних активів, формуючи при цьому вартість цієї групи в розрізі витрат на кожний вид орендованого транспортного засобу окремо.

Дослідженням відомостей нарахування амортизації за період 2018-2020р. (здійснено судовим експертом), договорів оренди транспортних засобів, форма укладання яких не відповідає ЦК України, про що зазначалось вище, встановлено, що на виконання даного наказу, товариство обліковує вартість проведених ремонтів в розрізі кожної орендованої машини в відомостях аналітичного обліку шляхом формування груп ремонту транспорту з відображенням щомісячно підсумкових даних на рахунку 105 Транспорт. Всі витрати на проведені ремонти і поточні, і капітальні враховуються в цих групах з подальшою амортизацією протягом 5 років, як передбачає наказ від 05.01.2015 р.

Рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством ремонтних робіт приймається керівником підприємства з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат (п. 29 Методрекомендацій від 30.09.2003 р. № 561, лист Мінфіну від 22.05.2017 р. № 35210-07/23-1937/1689, Постанова Верховного Суду від 10.04.2020 р. у справі № 1440/1967/18). В акті перевірки зазначено, що Товариство в бухгалтерському обліку на рахунку 105 обліковувало вартість орендованих транспортних засобів, в той час як відповідно до наказу ТОВ Кристалл-99 від 05.01.2015р. Щодо відображення в бухгалтерському обліку витрат на ремонти орендованих транспортних засобів, за дебетом рахунку 105 Транспортні засоби субрахунок 105.1 обліковувалися поточні та капітальні ремонти транспортних засобів.

Тому є безпідставними доводи відповідача щодо обліковування на рахунку 105 вартості орендованих транспортних засобів.

В річній декларації з податку на прибуток вся сума проведених ремонтів (вартість придбаних запасних частин, оплата за ремонт і т.п.) в поточному році повинна включитися до витрат.

В акті перевірки не вказано суми понесених підприємством витрат на поліпшення орендованих основних засобів ні у складі розрахованої амортизації, ні у складі витрат поточного періоду, що не відповідає нормам Податкового кодексу щодо визначення об`єкту оподаткування податком на прибуток, тому склад порушень податкового законодавства з цього питання відповідачем не доведений.

Суд звертає увагу, що при проведенні перевірки з питання нарахування амортизації за період, що перевірявся, підприємство придбано всього декілька одиниць основних засобів, а саме у лютому 2018 р. - гофропрес паровий модель DW-D карданний, катриджного типу, вакуумний, та частина гофропресу парового модель DWD картридж гофрований для парового преса формату 1400 мм вартістю 1 381 212,24 грн (інвен номер 116), у 2019 р. окремі складові комп`ютера (монітор, системний блок тощо), у березні 2020 р. автоматичну багатоточкову фальцевально-склеювальну лінію з системою безконтактного нанесення клею на 4 форсунки, модель МZ-1400-1 комплект вартістю 2 099 674,5 грн (інв номер 132). Всі інші основні засоби, в тому числі і ремонтні групи, введені в експлуатацію і сформували свою вартість до 2018 року, були в наявності і амортизувалися в період, який був перевірений у 2018 році, що підтверджується відповідним Актом перевірки, складеним у 2018 році, про який буде зазначено далі у цьому рішенні, яким порушень податкового законодавства як в обрахуванні амортизації, так і в визначені податкових різниць, не будо встановлено.

Амортизаційні відрахування, на суму яких збільшено податкові різниці при проведені останньої перевірки, обчислені з тих витрат, які сформувалися в попередніх звітних періодах, що вже були перевірені і порушень щодо формування вартості об`єктів основних засобів не було встановлено. Крім цього, зменшуючи амортизаційні відрахування на малоцінні об`єкти, в періоді що перевіряється, податковий орган тим саме позбавляє підприємство права на витрати, які у разі малоцінності об`єкта основних засобів, повинні бути віднесені в повній вартості до складу поточних витрат в періоді їх передачі в експлуатацію, однак через те, що період уже перевірений, підприємство відкоригувати витрати вже не може, що призводить до збитків для підприємства. Саме з цієї причини, законодавець не передбачив включення до податкових різниць операції з малоцінними необоротними активами.

З огляду на викладене є безпідставними висновки відповідача щодо заниження позивачем податкових різниць, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів всього на суму 637 168 грн, в тому числі за 2018-2020 звітні періоди у сумі 564 711 грн.

Щодо податку на додану вартість.

Господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами. (пп. 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні (на час проведення перевірки) врегульовані Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV).

Згідно зі статтею 1 Закону № 996 господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону N996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування податку на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що базою оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

На підставі підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податковим кредитом є сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно розділу V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 ПКУ, протягом такого звітного періоду.

На підставі пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 ПКУ.

Згідно з пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.8 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Тобто, з фактом реєстрації контрагентом (продавцем товарів/послуг) податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, у позивача виникає право на включення сум ПДВ до складу податкового кредиту.

За пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 Запаси, затверджено наказом Міністерства фінансів України № 246 від 20.10.1999р. (із змінами та доповненнями), запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Відповідно до пункту 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 Зобов`язання, затв. наказом Міністерства фінансів України № 20 від 31.01.2000р. (із змінами та доповненнями), зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигід у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Пунктом 6 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати, затв. наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999р. (із змінами та доповненнями) визначено, що витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Відповідно до пункту 3 розділу ІІІ Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності, затверджено наказом Міністерства фінансів України № 73 від 07.02.2013р. (із змінами та доповненнями), фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

Первинні документи, зокрема рахунки на оплату, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) тощо оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом № 996 та Положенням № 88 є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до бухгалтерського та податкового обліку платника податку.

При цьому, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції, для цілей визначення податкового кредиту та об`єкту оподаткування податку на прибуток, мають бути фактично здійсненими, а також підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Факт здійснення господарських операцій між ТОВ Кристалл-99 та його контрагентом підтверджується первинними документами, доданими до матеріалів справи.

Господарські операції між Товариством та ТОВ Фаворит Люкс в межах господарської діяльності Товариства є реальними, відповідають дійсному економічному змісту, так як первинними документами бухгалтерського обліку у повному обсязі підтверджується належне виконання сторонами умов договорів, а також формування Товариством податкового кредиту та витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування.

У ТОВ Кристалл-99 наявні відповідні первинні документи як підстави для бухгалтерського обліку господарських операцій, якими зафіксовані факти їх здійснення, відповідно до частини першої та другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

Висновком експерта документально підтверджується факт належного оприбуткування отриманих матеріальних цінностей, використання їх в якості сировини при виготовленні готової продукції та подальшу реалізацію готової продукції замовникам (покупцям).

Первині документи підтверджують здійснення господарських операцій Товариства з його контрагентом ТОВ Фаворит Люкс у грудні 2019 р.- квітні 2020 р., при цьому діяльність Товариства була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності.

Окремі неточності при складанні первинних документів, як то відсутність прізвища особи, що поставила підпис на документі, при тому що особу з аналогічним підписом можливо ідентифікувати за іншими документами, відсутність в ТТН зазначеного часу завантаження та розвантаження машини, яка здійснювала доставку сировини, не впливають на дійсність (реальність) господарської операції в цілому.

У відповідності до висновку судово-економічної експертизи в результаті експертного дослідження встановлено, що розрахована Товариством собівартість реалізації по бухгалтерським проведенням по постачальнику ТОВ Фаворит Люкс, щодо яких податковий орган не підтвердив реальність проведення господарських відносин з урахуванням їх виду, обсягу, якості та розрахунків з покупцями за звітні періоди 2019-2020 років, документально підтверджується у сумі 3 408 639,0 грн Податковий кредит з податку на додану вартість з операцій по придбанню сировини у ТОВ Фаворит Люкс документально підтверджується у сумі 681 727,75 грн.

Щодо податкового повідомлення рішення від 07.07.2021 №7426/05-99-07-13.

Зазначеним рішенням збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, пені з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 766 645,75 грн (основні зобов`язання 532908,53 грн, штрафні (фінансові) санкції 95157,13 грн; пеня - 138580,09 грн).

Відповідно до положень Податкового кодексу України:

- пп. 14.1.47. п. 14.1 ст. 14 Додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу);

- пп. 14.1.180. п. 14.1 ст. 14 Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу;

- пп. 16.1.4. п. 16.1 ст. 16 Платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах , встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи;

- п. 18.1. ст. 18 Податковим агентом визнається особа, на яку цим Кодексом покладається обов`язок з обчислення, утримання з доходів, що нараховуються (виплачуються, надаються) платнику, та перерахування податків до відповідного бюджету від імені та за рахунок коштів платника податків;

- п. 18.2. ст. 18 Податкові агенти прирівнюються до платників податку і мають права та виконують обов`язки, встановлені цим Кодексом для платників податків;

В ході перевірки ТОВ Кристалл-99, встановлено порушення підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16, статті 18, абзац 2 пункту 57.1 статті 57, пункту г підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, підпунктів 168.1.1, 168.1.4, пункту 168.1 статті 168, підпункту а пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VІ в частині неутримання та несплати (неперерахування) податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 532 908,53 грн у т.ч. за червень 2018р. у сумі 67 608,53 грн, за липень 2018р. у сумі 71 640,00 грн, за серпень 2018р. у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2018р. у сумі 80 460,00 грн, за серпень 2019р. у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2019 р. у сумі 53 640,00 грн, за липень 2019р. у сумі 26 820,00 грн, за серпень 2020р. у сумі 71 820,00 грн, за вересень 2020р. у сумі 35 820,00 грн, за жовтень 2020р. у сумі 17 820,00 грн.

Перевіркою рахунку бухгалтерського обліку № 301 Каса у національній валюті, касових книг, видаткових касових ордерів, виписок банку, встановлено виплати з каси ТОВ "КРИСТАЛЛ-99 фізичній особі ОСОБА_1 , податковий номер грошових коштів у готівковій формі з призначенням платежу видати ОСОБА_1 погашення заборгованості за придбані ТМЦ згідно наступних видаткових касових ордерів, в яких був зазначений кореспондуючий рахунок, субрахунок, зазначений у всіх видаткових касових ордерах - №3721: Від: 22.06.2018 № 48 на суму 77602,97 грн; 26.06.2018 № 53, 27.06.2018 № 54, 05.07.2018 № 55 на суму 149000,00 грн; 06.07.2018 № 56 на суму 149000,00 грн; 18.07.2018 № 58 на суму 100000,00 грн; 07.08.2018 № 64 на суму 149000,00 грн; 31.08.2018 № 75 на суму 149000,00 грн; 06.09.2018 № 76 на суму 149000,00 грн; 07.09.2018 № 77 на суму 149000,00 грн; 10.09.2018 № 78 на суму 149000,00 грн; 07.08.2019 № 84 на суму 149000,00 грн; 08.08.2019 № 85 на суму 149000,00 грн; 05.09.2019 № 100 на суму 149000,00 грн; 06.09.2019 № 101 на суму 149000,00 грн; 07.07.2020 № 57 на суму 149000,00 грн; 07.08.2020 № 63 на суму 100000,00 грн; 14.08.2020 № 64 на суму 100000,00 грн; 18.08.2020 № 65 на суму 100000,00 грн; 31.08.2020 № 67 на суму 99000,00 грн; 03.09.2020 № 68 на суму 99000,00 грн; 07.09.2020 № 69 на суму 100000,00 грн; 09.10.2020 № 75 на суму 99000,00 грн.

При цьому, станом на 01.10.2017, згідно наданих на паперовому носії відомостей бухгалтерського обліку було відсутнє сальдо за кредитом рахунку 3721 у сумі 2 960 602,97 грн по господарським відносинам ТОВ Кристалл-99 та фізичною особою ОСОБА_1 , податковий номер .

ОСОБА_1 , податковий номер НОМЕР_9 , у періоді що перевірявся займав посаду директора ТОВ Кристалл-99 та був одним з співвласників юридичної особи (на час розгляду справи помер).

З метою з`ясування обставин щодо виплати ОСОБА_1 грошових коштів у сумі 2 960 602,97 грн, 22.04.2021 р. податковим органом вручено особисто директору ТОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 запит про надання первинних документів, пояснень до них, регістрів бухгалтерського обліку, а також копій цих документів.

У відповідь на цей запит, листом від 22.04.2021 від № 164 директор ТОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 пояснив, що станом на 01.10.2017 року за даними відомостями бухгалтерського обліку по субрахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами обліковувалось сальдо за кредитом рахунку у сумі 2 969 842,91 грн, що у перевіряємому періоді ТОВ Кристалл-99 здійснювало погашення заборгованості фізичній особі ОСОБА_1 , яка виникла за раніше придбані ТМЦ в 2014 році, 2015 році, і які в подальшому використовувались в господарській діяльності, а саме придбання дизельного пального, фарби, крохмалю кукурудзяного. В додатку до листа від 22.04.2021 № 164 були надані копії Книга типова форма №Ж-18, по рахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами Хачикян за 2017- 2020рр. на 4 акр., та копії обігово-сальдових відомостей по рахунку 372.2 по кожному місяцю на 48 арк., при цьому жодних первинних документів стосовно виникнення заборгованості ТОВ Кристалл-99 перед фізичною особою ОСОБА_1 та їх копій до перевірки не надано.

Перевіркою також встановлено, що згідно видаткових касових ордерів на виплату грошових коштів ОСОБА_1 у загальній сумі 2 960 602,97 грн згідно переліку, наведеному у таблиці вище, кореспондуючим рахунком бухгалтерського обліку у видаткових касових ордерах зазначено рахунок, субрахунок бухгалтерського обліку № 3721.

При цьому, в поясненнях згідно листа від 22.04.2021 № 164 директор ТОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 стверджує, що заборгованість ТОВ Кристалл-99 перед фізичною особою ОСОБА_1 у сумі 2 969 842,91 грн обліковується на рахунку бухгалтерського обліку №372.2 Розрахунки з підзвітними особами.

Крім того, в наданих у додатку до листа директором ТОВ Кристалл-99 від 22.04.2021 № 164 обігово-сальдових відомостях по рахунку бухгалтерського обліку № 372.2 наявні наступні недостовірні дані.

В обігово-сальдовій відомості за жовтень 2019р. зазначено господарські операцію датою 05.09.19 у сумі 149 000,00 грн за Дт372.2 Кт301, та датою 06.09.19 у сумі 149 000,00 грн за Дт372.2 Кт301, обігово-сальдовій відомості за листопад 2019р. зазначено господарські операцію датою 05.09.19 у сумі 149 000,00 грн за Дт372.2 Кт301, та датою 06.09.19 у сумі 149 000,00 грн за Дт372.2 Кт301, в обігово-сальдовій відомості за грудень 2019 р. зазначено господарські операцію датою 05.09.19 у сумі 149 000,00 грн за Дт372.2 Кт301, та датою 06.09.19 у сумі 149 000,00 грн за Дт372.2 Кт301.

Тобто, в обігово-сальдових відомостях за жовтень 2019р., за листопад 2019р., за грудень 2019р. відображені однакові господарські операції, що фактично відбулись у вересні 2019р. Зазначене свідчить, що виготовлення цих обігово-сальдових відомостей відбулось під час перевірки, після отримання запиту.

Також, директором ТОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 не враховано той факт, що актом перевірки ТОВ Кристалл-99 від 14.02.2018 № 127/05-99-14-11/30415453 (п.п.3.5.1 сторінка 39) встановлено, що станом на 30.09.2017р. сальдо за кредитом рахунку бухгалтерського обліку № 372 розрахунки з підзвітними особами складало 44 100,00 грн.

З метою всебічного розгляду спірного питання 26.04.2021р. директору ТОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 надано запит, в якому викладено встановлені у ході перевірки факти щодо недостовірності наданих пояснень, запропоновано надати письмові пояснення посадовими особами ТОВ Кристалл-99 стосовно сальдо за Кт рахунку бухгалтерського обліку № 372.2 розрахунки з підзвітними особами станом на 01.10.2017 р. у сумі 2 969 842,91 грн та надати засвідчені копії видаткових касових ордерів, згідно яких здійснено виплату ОСОБА_1 у сумі 2 960 602,97 грн, а також надати копії первинних документів, які були підставою для виникнення кредиторської заборгованості ТОВ Кристалл-99 перед фізичною особою ОСОБА_1 .

Згідно наданих листом від 26.04.2021 № 167 пояснень директора ТОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 повідомив, що на підприємстві по рахунку 372 Розрахунки з підзвітними особами обліковувалось два субрахунки 372.1 та 372.2, що станом на 01.10.2017 року за кредитом субрахунку №372.2 розрахунки з підзвітними особами обліковувалось сальдо у сумі 2 969 842,91 грн, а за кредитом субрахунку № 372.1 розрахунки з підзвітними особами обліковувалось сальдо у сумі 44 100,00 грн Жодних копій документів (у т.ч. що зазначені як додаток до листа на 52 арк.) разом з цими поясненнями не надавались.

Згідно наданого ТОВ Кристалл-99 01.11.2017 за реєстраційним номером фінансового звіту суб`єкта малого підприємництва у розділі ІІІ. Поточні зобов`язання Балансу на 01.10.2017р. у рядку 1690 Інші поточні зобов`язання загальна сума поточних зобов`язань складала 0 тис. грн, що підтверджує відсутність наявної заборгованості перед ОСОБА_1 у сумі 2960,6 тис. грн.

При цьому, станом на 01.10.2017 року, згідно наданих на паперовому носії відомостей бухгалтерського обліку було відсутнє сальдо за кредитом рахунку 3721 у сумі 2 960 602,97 грн по господарським відносинам ТОВ Кристалл-99 та фізичною особою ОСОБА_1 , податковий номер .

Також, листом від 26.04.2021 №167 директор ТзОВ Кристалл-99 ОСОБА_2 повідомив, що на підприємстві по рахунку 372 Розрахунки з підзвітними особами обліковувались два субрахунки 372.1 та 372.2, що станом на 01.10.2017 року за кредитом субрахунку №372.2 розрахунки з підзвітними особами обліковувалось сальдо у сумі 2 969 842,91 грн, а за кредитом субрахунку №372.1 розрахунки з підзвітними особами обліковувалось сальдо у сумі 44100,00 грн.

Так, дійсно на запит посадових осіб податкового органу, що проводили перевірку, від 22.04.2021 р. Про надання первинних документів, пояснень до них, регістрів бухгалтерського обліку, а також копій цих документів директором позивача листом від 22.04.2021р. № 164 було надано відповідь щодо виплати з каси підприємства фізичній особі ОСОБА_1 грошових коштів у готівковій формі, у якій зазначено наступне.

Станом на 01.01.2017 за даними відомостями бухгалтерського обліку по субрахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами обліковувалась кредиторська заборгованість у сумі 2 947 812,58 грн перед фізичною особою ОСОБА_1 за придбані ТМЦ, що підтверджується наданими до перевірки відомостями бухгалтерського обліку та даними Головної книги за 2017 рік. станом на 01.10.2017 року сума зазначеної кредиторської заборгованості складає 2 969 842,91 грн.

Також у наведеному листі зазначено, що погашення заборгованості за придбані ТМЦ відбувалось також у 2014 та 2015 роках. Заборгованість склалась у зв`язку з придбанням ОСОБА_1 у 2014-2015 роках палива дизельного, фарби, крохмалю кукурудзяного та іншого пального. Всі придбані ОСОБА_1 ТМЦ використані у господарській діяльності підприємства.

Авансові звіти та первинні документи бухгалтерського обліку, що підтверджують придбання ОСОБА_1 ТМЦ за власні кошти надані під час проведення документальної планової виїзної перевірки за період 01.01.2014 по 30.09.2017, про що складено акт від 14.02.2018 № 127/05-99-14-11/30415453 з додатками. Згідно з наведеним актом, перевіркою не встановлені порушення вимог податкового та іншого законодавства під час здійснення операцій з видачі грошових коштів ОСОБА_1 .

Також зазначеним вище листом надано копії документів на 52 аркушах, а саме:

- копії субрахунку бухгалтерського обліку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами на 48 аркушах;

- витяг з Головної книги по субрахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами на 4 аркушах.

Однак, у акті перевірки (арк. 46) податковим органом зазначено Жодних копій документів (у т.ч. що зазначені як додаток до листа на 52 арк.) разом з цими поясненнями не надавались, в той час як на сторінці 45 цього ж акту, тим же перевіряючим зазначено наступне: В додатку до листа від 22.04.2021 № 164 були надані копії Книга типова форма №Ж-18, по рахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами за 2017-2020рр. на 4 арк., та копії обігово-сальдових відомостей по рахунку 372.2 по кожному місяцю на 48 арк., при цьому жодних первинних документів стосовно виникнення заборгованості ТОВ Кристалл-99 перед фізичною особою ОСОБА_1 та їх копій до перевірки не надано.

Отже, позивачем за запитами податкового органу були надані документи бухгалтерського обліку, які підтверджують наявнсть на субрахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами кредиторської заборгованісті у сумі 2 947 812,58 грн перед фізичною особою ОСОБА_1 за придбані ТМЦ на 52 аркушах.

Щодо не надання документів, які підтверджують виникнення заборгованості ТОВ Кристалл-99 перед фізичною особою ОСОБА_1 .

Відповідно до п.п. 20.1.6.п. 20.1 ст. 20 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) контролюючи органи мають право запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п. 85.8. ст. 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) - посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідно п. 85.2. ст. 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Наказом ГУ ДПС у Донецькій області від 15.03.2021 № 264-п передбачено проведення виїзної документальної планової перевірки ТОВ "Кристалл - 99" (код за ) з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 31.12.2020, валютного законодавства за період з 01.10.2017 по 31.12.2020, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2017 по 31.12.2020 (зазначено у Акті перевірки).

Відповідно до п. 44.3. Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755 VІ (зі змінами та доповненнями) платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пунктом 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів (2555 днів - для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статей 39 та 39 2 цього Кодексу) з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

Як зазначено у листі ТОВ "Кристалл-99 від 22.04.2021 № 164 всі необхідні первинні документи, що свідчать про придбання ОСОБА_1 за власні кошти ТМЦ, а також авансові звіти надані під час проведення попередньої документальної перевірки за період з 01.01.2014 по 30.09.2017, так як останнє придбання матеріальних цінностей підзвітною особою було здійснено у січні 2017 р.

Однак, за актом від 14.02.2018 № 127/05-99-14-11/30415453 авансові звіти та первинні документи бухгалтерського обліку, що підтверджують придбання ОСОБА_1 ТМЦ за власні кошти, у повному обсязі надані під час цієї перевірки.

У відповідності до Додатку № 4 до вищевказаного Акту, всі ці документи зазначені як досліджені суцільним порядком у відповідності до Плану документальної планової виїзної перевірки (Додаток № 1, долучений до матеріалів справи) за період 01.01.2014 по 30.09.2017.

Аналіз Додатку № 9 до Акту від 14.02.2018 № 127/05-99-14-11/30415453 (долучений до матеріалів справи), свідчить, що в ньому зазначені дати (строки) фінансової допомоги та дати повернення по договорам з 03.01.2014 по 31.12.2014, з 22.10.2014 по 31.12.2014, з 06.01.2015 по 31.03.2015, з 04.01.2016 по 30.06.2016, з 04.01.2016 по 31.03.2016, з 02.02.2017 по 28.02.2017, з02.02.2017 по 31.12.2017 років.

Враховуючі, що у попередньому періоді перевірялись усі документи суцільним порядком, в тому числі щдоо надання та повернення фінансової допомоги за період 01.01.2014 по 30.09.2017, є обгрунтованим ненадання позивачем документів, щодо виникнення зобов`язань, які по-перше не охоплені перевіркою, а по-друге які досліджувались під час проведення попередньої документальної перевірки у попередньому періоді.

Таким чином, всі регістри бухгалтерського обліку та первинні касові документи, що стосуються періоду що перевірявся, пов`язані з взаєморозрахунками з ОСОБА_1 , надавалися податковому органу.

Відповідно до висновку експерта судовим експертом встановлено наступне: Дослідженням наданих на експертизу фінансового звіту за 2017рік, записів в Головній книзі за 2017 р., відомостей бухгалтерського обліку по субрахунку 372.2 Розрахунки з підзвітними особами ( ОСОБА_7 за 2017рік, встановлено наявність станом на 31.12.2017 р. кредиторської заборгованості у сумі 2 969 842,91 грн перед фізичною особою ОСОБА_1 .

Дані аналітичного обліку по рахунку 631 Розрахунки з постачальниками за 2012-2017р., а саме наведений в них перелік виданих постачальником видаткових накладних на придбання товару, розрахунки за які здійснено підзвітною особою на протязі 2012-2017 р. ( Дт 631 Кт 372.2), підтверджують придбання ОСОБА_1 ТМЦ, які використанні в господарській діяльності товариства.

Господарське використання, придбаних матеріальних цінностей у 2015-2017 р. підтверджено актом попередньої документальної планової виїзної перевірки від 14.02.2018 № 127/05-99-14-11. Також даною перевіркою порушення в питанні розрахунку з підзвітними особами не встановлено, але відображено тільки розмір заборгованості станом на 1.10.2017 р. за субрахунком 372.1 Розрахунки з підзвітними особами - відрядження.

Реєстр первинних документів, на підставі яких здійснене погашення заборгованості перед ОСОБА_1 , складений на підставі даних, щодо придбання ТМЦ, відображених в кореспонденції з субрахунком 372.2 Розрахунки з підзвітними особами -товар в аналітичних відомостях по рахунку 631 Розрахунки з покупцями за 2012-2017 р.р. та наведений в додатках № 4.1-4.3.

Записами в касових книгах, видаткових касових ордерах, виписками з банківських рахунків за 2018- 2000 р. документально підтверджені розрахунки з підзвітною особою ОСОБА_1 у сумі 2 969 842,91 грн : 2018 рік 1 518 602,97 грн 2019 рік - 605 239,94 грн 2020 рік - 846 000,00 грн.

Останню виплату ОСОБА_1 в рахунок погашення заборгованості за придбані матеріальні цінності здійснено в жовтні 2020 р.

Джерелом погашення заборгованості були грошові кошти виплачені через касу підприємства, які отримані з поточного рахунку в банківській установі з цільовим призначенням для виплата заборгованості підзвітній особі

За даними експертного дослідження встановлені розбіжності з даними акту перевірки щодо сум виплачених ОСОБА_1 за період, що перевірявся.

Так, на сторінці 45 акту перевірки зазначено що за період 2018-2020 р. ОСОБА_1 виплачено 2 960 602,97 грн, в той час як документально підтверджується виплата за цей період у сумі 2 969 842,91 грн, що на 9 239,94 грн більше ніж за даними акту перевірки. Податковим органом не враховане і не наведено в таблиці на сторінці 45 акту перевірки дві виплати здійсненні відповідно до видаткових касових ордерів № 75 від 25.07.19 у сумі 709,78 грн та № 86 від 20.08.2019 р. у сумі 8530,16 грн.

Більшість видаткових касових ордерів за період, що досліджується, містять запис щодо кореспонденції по кредиту 301 Каса з дебетом субрахунку 372.1, який за даними Головної книги має назву Розрахунки з підзвітними особами-відрядження, в той час як в Головній книзі, в відомості Розрахунки з підзвітними особами виплата грошових коштів за зазначеними видатковими ордерами за придбані ТМЦ відображена в кореспонденції з субрахунком Дт 372.2 Розрахунки з підзвітними особамиХачикян. За сутністю господарської операції, яка зазначена в видатковому касовому ордері та банківських документах на отримання готівки для розрахунку з підзвітною особою, документально підтверджується видача готівкових коштів ОСОБА_1 на протязі 2018-2020 р. і відображена, як розрахунки товариства по заборгованості перед ОСОБА_1 за придбані ним за власні кошти матеріальні цінності.

Отже, є безпідставними висновки податкового органу щодо порушення позивачем податкового законодавства в частині неутримання та несплати (неперерахування) податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 532 908,53 грн у т.ч. за червень 2018р. у сумі 67 608,53 грн, за липень 2018р. у сумі 71 640,00 грн, за серпень 2018р. 53 640,00 грн, за вересень 2018р. у сумі 80 460,00 грн, за серпень 2019 р. у сумі 53 640,00 грн, за вересень 2019р. у сумі 53 640,00 грн, за липень 2019р. у сумі 26 820,00 грн, за серпень 2020р. у сумі 71 820,00 грн, за вересень 2020р. у сумі 35 820,00 грн, за жовтень 2020р. у сумі 17 820,00 грн.

Перевіркою питань щодо повноти утримання (нарахування) військового збору встановлено заниження бази нарахування військового у загальній сумі 2 960 602,97 грн, що призвело до неутримання та несплати військового збору у загальній сумі 44409,04 грн.

Відповідно до положень Податкового кодексу України:

- п. 1.1. п.п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

- п. 1.2. п.п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

- п. 1.3. п.п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

- 1.4 п.п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту;

- 1.5 п.п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу;

- 1.6 п.п. 16 1 підрозділу 10 розділу ХХ Платники збору зобов`язані забезпечувати виконання податкових зобов`язань у формі та спосіб, визначені статтею 176 цього Кодексу.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV ПК України, відповідно до пп. 163.1.1 якого об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.

Так, згідно із пп. 168.1.1 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку 18%, визначену ст. 167 ПКУ, і ставку військового збору 1,5%, встановлену пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ.

Відповідно до п. 165.1.11 ПК України, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включаються кошти, отримані платником податку на відрядження або під звіт і розраховані згідно із пунктом 170.9 статті 170 цього Кодексу.

Отже, виплата грошових коштів фізичній особі ОСОБА_1 у сумі 2 969 842,91 грн за придбані ним за власні кошти матеріальні цінності не суперечить вимогам пп. 165.1.11 Податкового кодексу і звільняється від обкладення ПДФО і військовим збором.

Щодо податкового повідомлення рішення від 07.07.2021 № 7418/05-99-07-21, яким застосована штрафна санкція у сумі 1020,00 грн за подання податкової звітності форми № 1-ДФ з недостовірними відомостями.

Перевіркою дотримання встановленого порядку заповнення Податкового розрахунку, достовірності, повноти відображення в ньому відповідних відомостей встановлено наступне.

Відповідно до положень Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI:

- п.п.14.1.180 п. 14.1 ст. 180 Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій абонегрошовій формі) зобов`язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу;

- п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 ПКУ особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати податкові декларації за базовий звітний (податковий) період, який дорівнює календарному кварталу, протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.

- п. 51.1. ст. 51 Платники податків, в тому числі податкові агенти, зобов`язані подавати контролюючим органам у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків;

- п.п. б п. 176.2 ст. 176 Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані подавати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування….

Перевіркою встановлено порушення підпункту 14.1.180 пункту 14.1 статті 14, пункту 51.1 статті 51, підпункту б пункту 176.2 статті 176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, пунктів 3.1, 3.2, 3.3, 3.4, 3.5, 3.6 розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 р. № 4, в результаті чого, ТОВ "КРИСТАЛЛ-99" подано не у повному обсязі, з недостовірними відомостями податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платників податків, суми утриманого з них податку (форма № 1ДФ) за 2 квартал 2018 року, за 3 квартал 2018 року, за 3 квартал 2019 року, за 3 квартал 2020 року, за 4 квартал 2020 року., які призвели до збільшення податкових зобов`язань платника податків, а саме, у графах 1, 2, 3а, 3, 4а, 4, 5 Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку не відображено у повному обсязі суми доходу у вигляді додаткового блага, який виплачено на користь фізичної особи, та суми податків, що підлягають утриманню та сплаті до бюджету - податку на доходи з фізичних осіб, та військового збору.

Враховуючи, що є протиправними податкове повідомлення рішення від 07.07.2021 № 7426/05-99-07-13, з податку на доходи фізичних осіб основні зобов`язання 532908,53 грн, штрафні (фінансові) санкції 95157,13 грн; пеня - 138580,09 грн податкове повідомлення рішення від 07.07.2021 № 7432/05-99-07-21, яким збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати військового збору у сумі 44 409, 04 грн та застосовані штрафна санкція - 7 929,76 грн, пеня -11 548,31 грн, тому податкове повідомлення рішення від 07.07.2021 № 7418/05-99-07-21, яким застосована штрафна санкція у сумі 1020,00 грн за подання податкової звітності форми № 1-ДФ з недостовірними відомостями, також підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

За таких обставин колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення адміністративного позову.

Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

За приписами пункту 1 частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвали судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Оскільки судове рішення в межах доводів апеляційної скарги є обґрунтованим, ухваленим з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому підстав для її задоволення та скасування рішення суду першої інстанції не вбачається.

Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року у справі № 200/4380/22 залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 20 березня 2024 року у справі № 200/4380/22 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття 22 липня 2024 року.

Касаційна скарга на судове рішення подається протягом тридцяти днів до Верховного Суду з дня складання повного судового рішення в порядку, визначеному ст. 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 22 липня 2024 року.

Головуючий суддя І.Д. Компанієць

Судді А.В. Гайдар

Е.Г. Казначеєв