Справа № 320/26679/23
Суддя: Дудін С.О.
Дата ухвалення: 2024-07-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 липня 2024 року № 320/26679/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. за участю секретаря судового засідання Карнафель О.О., представника позивача Кузьміка Д. В., представників відповідача Тислюка Ю. П., Ліщук О. В., розглянув у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Публічного акціонерного товариства «Акціонерно-комерційний банк «Капітал» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Публічне акціонерне товариство «Акціонерно-комерційний банк «Капітал» (далі по тексту також позивач, ПАТ «АКБ «Капітал») з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі по тексту також відповідач, ГУ ДПС у м. Києві), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати винесені відповідачем податкові повідомлення-рішення від 26.04.2023 №28934/070801 та від 26.04.2023 №28935/070801.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач повідомив, що на підставі постанови Правління НБУ від 29.10.2015 №753 «Про відкликання банківської ліцензії та ліквідацію ПАТ «АКБ «Капітал» виконавчою дирекцією Фонду гарантування вкладів фізичних осіб було прийнято рішення від 29.10.2015 №195 «Про початок процедури ліквідації ПАТ «АКБ «Капітал» та делегування повноважень ліквідатора банку» з 30.10.2015.

Позивач пояснив, що до складу ліквідаційної маси були включені активи, в тому числі і цінні папери, що обліковувались на балансі на дату формування акта. На переконання позивача, оскільки у позивача відсутня ліцензія і його діяльність спрямована на задоволення вимог кредиторів, то продаж непоточних активів, що включені до ліквідаційної маси, у тому числі і цінних паперів, здійснюється за загальними правилами, визначеними Законом України від 23.02.2012 № 4452-VI «Про систему гарантування вкладів фізичних осіб» та іншими нормативно-правовими актами Фонду.

Позивач стверджує, що в зв?язку з отриманням Фондом листа Державної фіскальної служби від 03.04.2017 №3117/9/28-10-43-02-15 щодо необхідності приведення у відповідність податкової звітності банківських установ, яких згідно з рішенням Національного банку України віднесено до категорії неплатоспроможних та/або прийнято рішення про ліквідацію та відкликання банківської ліцензії, а також відповідно до наданих Національним банком України роз`яснень щодо незастосування вимог деяких нормативно-правових актів з питань формування резервів банками у стадії ліквідації, з метою забезпечення єдиного підходу до визначення справедливої вартості фінансових активів та впровадження єдиних принципів бухгалтерського обліку банків, процедура ліквідації яких здійснюється Фондом, виконавчою дирекцією Фонду прийнято рішення від 13.02.2018 №493 «Про основні принципи обліку фінансових активів та зобов?язань банків, процедура ліквідації яких здійснюється Фондом гарантування вкладів фізичних осіб». З моменту затвердження ліквідаційної маси та перекласифікації цінних паперів в активи ліквідаційної групи на продаж, банк визнає заборгованість емітентів цінних паперів як непоточну фінансову заборгованість, виражену у грошовому еквіваленті, та очікує грошові потоки від погашення цієї заборгованості (економічна суть якої відрізняється від поняття цінні папери) шляхом продажу активів ліквідаційної маси згідно порядку та правил, визначених нормативними документами Фонду.

Позивач зазначає, що станом на 25.10.2017 у балансі банку обліковувались резерви за операціями з цінними паперами, які Банк сформував згідно Постанови Правління Національного банку України №23 від 25.01.2012 на загальну суму 45 767 133,63 грн.

У зв`язку зі зміною бізнес-моделі управління активами (цінними паперами), що включені у ліквідаційну масу, з метою забезпечення єдиного підходу для обліку фінансових активів та приведення бухгалтерського обліку фінансових активів ПАТ «АКБ «Капітал» у відповідність до рішення виконавчої дирекції Фонду від 15.02.2018 №493 «Про основні принципи обліку фінансових активів та зобов`язань банків, процедура ліквідації яких здійснюється Фондом гарантування вкладів фізичних осіб», банком була здійснена перекласифікація цінних паперів, включених до ліквідаційної маси, з відповідним одночасним відображенням таких операцій на рахунках бухгалтерського обліку.

Так, меморіальним ордером №130 від 23.03.2018 в бухгалтерському обліку було відображено розформування резервів під цінні папери (за активами ліквідаційної групи резерви не формуються) на суму 33 451 695 грн. з призначенням платежу: «Коригування сформованих резервів у зв?язку з перекласифікацією активів на підставі Рішення виконавчої дирекції Фонду №493».

Меморіальним ордером №132 від 23.03.2018 в бухгалтерському обліку було відображено розформування резервів під цінні папери (за активами ліквідаційної групи резерви не формуються) на суму 12 315 438,63 грн. з призначенням платежу: «Коригування сформованих резервів у зв?язку з перекласифікацією активів на підставі Рішення виконавчої дирекції Фонду №493».

Натомість, меморіальним ордером №172 від 23.03.2018 в бухгалтерському обліку було відображено результат коригування вартості фінансових активів ліквідаційної групи (цінних паперів) на суму 45 501 900,30 грн. з призначенням платежу: «Коригування вартості фінансових активів у зв?язку з перекласифікацією на підставі Рішення виконавчої дирекції Фонду №493 від 15.02.2018».

У зв?язку з перекласифікацією цінних паперів та переходом на нову модель управління активами ліквідаційної групи в бухгалтерському обліку були здійснені проводки по розформуванню резервів на загальну суму 45 767 133,63 грн. (збільшення фінансового результату зменшення витрат) та відображено результат приведення активів ліквідаційної групи (цінних паперів) до справедливої вартості на загальну суму 45 501 900,30 грн (зменшення фінансового результату збільшення витрат). Означені дії призвели до збільшення показників фінансового результату до оподаткування на 265 233,33 грн.

На переконання позивача, результат переоцінки цінних паперів, включених до ліквідаційної маси, до справедливої вартості (знецінення), відображений в обліку, у зв`язку з переходом на нову бізнес-модуль управління активами і по своїй економічній сутності не є тотожним поняттю уцінки цінних паперів у розумінні пункту 141.2 статті 141 ПК України.

При цьому позивач наголошує, що нормами податкового законодавства не передбачено коригування різниці за операціями з активами ліквідаційної групи, що також підтверджується листом ДФС України від 13.02.2018 №5308/6/99-99-15-02-02-15, яким Фонду було надано роз`яснення означеного питання.

Враховуючи вказане, на думку позивача, рішення контролюючого органу про порушення ним пункту 141.2 статті 141 ПК України та збільшення результату до оподаткування у 2018 році на суму операцій з активами ліквідаційної групи (цінні папери) у розмірі 45 501 900,00 грн є необґрунтованими, передчасними та такими, що не відповідають положенням чинного законодавства.

Позивач зауважив, що для обліку активів ліквідаційної групи передбачені окремі рахунки бухобліку, проте, як правило, у неплатоспроможного банку відсутня можливість здійснити переведення непоточних активів, включених до ліквідаційної маси, на такі рахунки і вони продовжують обліковуватись на тих самих рахунках, що і до затвердження ліквідаційної маси, що обумовлено відсутністю технічної можливості та недоопрацюванням програмного забезпечення.

На підставі викладеного, позивач підсумовує, що операції з непоточними фінансовими активами (цінними паперами), що включені до ліквідаційної групи, не є різницями, на які коригується фінансовий результат до оподаткування відповідно до підпункту 141.2.1 пункту 142.1 статті 142 ПКУ, відсутнє порушення підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140 ПКУ, а отже відсутні законодавчі підстави для донарахування податку на прибуток за 2018 рік на суму 5 259 400 грн., та зменшення від?ємного значення об?єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на суму 16 283 013 грн.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 08.01.2024 відкрито провадження у справі, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання.

Відповідач, заперечуючи проти позовних вимог, зазначив, що за результатами проведеної перевірки ПАТ №АКБ «Капітал» виявлено заниження позивачем податку на прибуток за 2018 рік на загальну суму 5 259 400,00 грн та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на загальну суму 16 283 013,00 грн, наслідком чого слугувало винесення спірних податкових повідомлень-рішень.

Відповідач зазначає, що перевіркою встановлено проведення уцінки боргових цінних паперів на загальну суму 45 501 900,00 грн, що включено до інших операційних витрат.

Відповідач зазначив, що в оборотно-сальдовому балансі позивача за І квартал 2018 року уцінка цінних паперів відображена по кредиту рахунку 3007 в сумі 45 501 900,00 грн. Означений рахунок призначений для обліку переоцінки акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком, які обліковуються за справедливою вартістю через прибутки/збитки.

Враховуючи означене, відповідач дійшов висновку, що позивачем у бухгалтерському обліку відображена саме уцінка цінних паперів, внаслідок чого мав бути збільшений фінансовий результат до оподаткування відповідно до положень п.п.141.2.1 п.141.2 ст.141 ПКУ, чого позивачем зроблено не було.

Відповідач не погоджується з доводами позивача щодо неврегулювання питання коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з активами ліквідаційної групи, які є припиненою діяльністю, оскільки означені таке питання врегульоване положеннями пункту 138.1 статті 138 ПК України.

Таким чином, на думку відповідача, позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Усною ухвалою суду від 04.06.2024, постановленою без виходу до нарадчої кімнати із занесенням до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті.

У судовому засіданні 16.07.2024 представник позивача підтримав позов у повному обсязі та просив суд його задовольнити. Представники відповідача проти позову заперечували.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

у с т а н о в и в:

ПАТ «АКБ «Капітал» (ідентифікаційний код 13486837; місцезнаходження: 04053, м. Київ, вул. Січових Стрільців, 17) зареєстровано як юридична особа 31.10.1991.

20 липня 2015 року Постановою Правління Національного банку України за № 466/БТ Публічне акціонерне товариство «Акціонерно-комерційний банк «Капітал» віднесено до категорії неплатоспроможних.

20 липня 2015 року рішенням Виконавчої дирекції фонду гарантування вкладів фізичних осіб № 140 запроваджено тимчасову адміністрацію у ПАТ «АКБ «Капітал» строком на три місяці.

29 жовтня 2015 року Постановою Правління Національного банку України за № 753 відкликано банківську ліцензію та ліквідовано Публічне акціонерне товариство «Акціонерно-комерційний банк «Капітал».

29 жовтня 2015 року рішенням Виконавчої дирекції фонду гарантування вкладів фізичних осіб № 195 припинено здійснення тимчасової адміністрації у ПАТ «АКБ «Капітал». Розпочато процедуру ліквідації по 29.10.2017 року включно, призначено ліквідатора.

В подальшому, рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 15.03.2018 у справі № 826/15723/17, частково зміненого постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 12.03.2019 у справі № 826/15723/17, залишеною без змін постановою Верховного Суду від 11.06.2019, означені вище рішення Правління Національного банку України та виконавчої дирекції Фонду гарантування вкладів фізичних осіб були скасовані.

23 травня 2020 pоку набрав чинності Закон України від 13.05.2020 №590-ІХ «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо удосконалення механізму регулювання банківської діяльності».

Приписами підпункту 1, 2 пункту 3 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №590-ІХ на Фонд гарантування вкладів фізичних осіб було покладено обов`язок:

1) здійснити (продовжити) процедури виведення неплатоспроможних банків з ринку, ліквідацію банків відповідно до Закону України «Про систему гарантуванням вкладів фізичних осіб», підстави (індивідуальні акти) для початку тимчасової адміністрації, ліквідації яких було визнано протиправними (незаконними) та скасовано до дня набрання чинності цим Законом;

2) здійснювати ліквідацію банку, процедура ліквідації якого була розпочата або продовжена до дня набрання чинності цим Законом, з дотриманням вимог цього Закону щодо здійснення ліквідаційної процедури системно важливого банку.

З метою виконання всіх заходів, пов`язаних з ліквідацією ПАТ «АКБ «Капітал», передбачених Законом України «Про систему гарантування вкладів фізичних осіб» та Законом № 590-ІХ, виконавчою дирекцією Фонду гарантування вкладів фізичних осіб 10.08.2020 було прийнято рішення №1484 «Про продовження процедури виведення ПАТ «АКБ «Капітал» з ринку і призначення уповноваженої особи» (Додаток 5), згідно з яким вирішено: продовжити процедуру виведення ПАТ «АКБ «Капітал» з ринку із урахуванням вимог Закону № 590-ІХ та відповідно до частини п`ятої статті 44 Закону щодо здійснення ліквідаційної процедури системно важливого банку забезпечуючи виконання заходів щодо управління майном (активами) банку та задоволення вимог кредиторів; призначити уповноваженою особою Фонду на продовження процедури виведення ПАТ «АКБ «Капітал» з ринку провідного професіонала з питань ліквідації банків відділу організації процедур ліквідації банків департаменту ліквідації банків Білу Ірину Володимирівну та делегувати останній повноваження, що визначені Законом, зокрема, статтями 37, 38, 47-52, 52і, 53 Закону; доручено Уповноваженій особі Фонду забезпечити внесення змін щодо уповноваженої особи Фонду як керівника ГІАТ «АКБ «Капітал» до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Інформація про прийняття вказаного рішення та призначення Уповноваженої особи Фонду була розміщена на офіційному сайті Фонду за посиланням - https://www.fg.gov.ua/articles/48453- prodovzheno-proceduru-vivedennya-pat-akb-kapital-z-rinku.html.

Таким чином, з урахуванням положень Закону № 590-ІХ та прийнятих виконавчою дирекцією Фонду гарантування вкладів фізичних осіб рішень ПАТ «АКБ «Капітал» перебуває у процедурі ліквідації з 30.10.2015.

У період з 27.02.2023 по 17.03.2023 посадовими особами відповідача здійснено документальну позапланову виїзну перевірку ПАТ «АКБ «Капітал», за результатами якої складено акт від 24.03.2023 №20522/Ж5/26-15-07-08-01/13486837 (далі по тексту акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем, зокрема, пункту 138.1 статті 138, підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140, підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток за 2018 рік на загальну суму 5 259 400,00 грн та завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на загальну суму 16 283 013,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що перевіркою задекларованих платником податків та встановлених у процесі проведення перевірки показників рядка 03 Декларації «різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України» встановлено заниження різниць, на які збільшується фінансовий результат, на загальну суму 45 501 900,00 грн.

Згідно з наданими до перевірки даними бухгалтерського обліку (оборотно-сальдовий баланс 10-КБ) встановлено проведення уцінки боргових цінних паперів на загальну суму 45 501 900,30 грн, яку включено до інших операційних витрат в І кварталі 2018 року.

Уцінку боргових цінних паперів проведено та включено до інших операційних витрат меморіальним ордером №172 від 23.03.2018 на суму 45 501 900,30 грн з призначенням «Коригування вартості фінансових активів у зв`язку з перекласифікацією активів на підставі рішення ВД Фонду №493 від 15.02.2018».

В оборотно-сальдовому балансі ПАТ «АКБ «Капітал» за І квартал 2018 року уцінка цінних паперів відображена по кредиту рахунку 3007 у сумі 45 501 900,00 грн, який відповідно до Інструкції про застосування Прану рахунків бухгалтерського обліку банків України призначений для обліку переоцінки акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибуток, які обліковуються за справедливою вартістю через прибутки/збитки. За кредитом рахунку проводяться суми зменшення вартості (уцінки) акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком.

Таким чином, відповідач зазначив, що в порушення підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України позивачем не включено до різниць, на які збільшується фінансовий результат за І квартал 2018 року, уцінку цінних паперів в загальній сумі 45 501 900,00 грн.

Як висновок, перевіркою повноти декларування податку на прибуток та від`ємного значення об`єкта оподаткування за період з 01.01.2017 по 31.12.2022, встановлено заниження податку на прибуток за 2018 рік на загальну суму 5 259 400,00 грн та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на загальну суму 16 283 013,00 грн.

Не погоджуючись з висновками акта перевірки, позивачем подано до ГУ ДПС у м. Києві заперечення від 05.04.2023 №029-44-20/23 до акта перевірки, які листом від 24.04.2023 №16844/І/26-15-07-08-01 залишено без задоволення, а висновки акта перевірки без змін.

Податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 26.04.2023 №28934/07081 за порушення підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток банківських організацій, включаючи філіали аналогічних організацій, розташованих на території України, на суму 5 259 400,00 грн.

Податковим повідомленням-рішенням ГУ ДПС у м. Києві від 26.04.2023 №28935/070801 за порушення пункту 138.1 статті 138, підпункту 140.4.4 пункту 140.4 статті 140, підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України позивачу зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на суму 16 283 013,00 грн.

Позивачем подано скаргу від 09.05.2023 №029-44-28/23 на означені податкові повідомлення-рішення, яку рішенням ДПС України від 03.07.2023 №17662/6/99-00-06-01-02-06 залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення від 26.04.2023 №№ 28934/07081 та 28935/070801 без змін.

Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем цих податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся з даним позовом до суду, з приводу чого суд зазначає таке.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі по тексту також ПК України).

Відповідно до пункту 15.1 статті 15 ПК України (тут і далі в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин) платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлено, що платники податків зобов`язані сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується:

на суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта;

на суму залишкової вартості окремого об`єкта невиробничих основних засобів та/або невиробничих нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта;

на суму витрат на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів чи невиробничих нематеріальних активів, віднесених до витрат відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

В силу положень підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України фінансовий результат до оподаткування збільшується:

на суму від`ємного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму від`ємного загального результату переоцінки цінних паперів (загальна сума уцінок цінних паперів перевищує загальну суму їх дооцінок за звітний період) (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик), відображеного у складі фінансового результату до оподаткування звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Згідно з підпунктом 141.2.2 пункту 141.2 статті 141 ПК України фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму позитивного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Платники податку окремо визначають загальний фінансовий результат за операціями з продажу або іншого відчуження цінних паперів звітного періоду відповідно до національних або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 141.2.3 пункту 141.2 статті 141 ПК України).

З аналізу підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України вбачається, що фінансовий результат до оподаткування збільшується у двох окремих випадках, а саме:

- від продажу або іншого відчуження цінних паперів на суму від`ємного фінансового результату;

- на суму від`ємного загального результату переоцінки (уцінки) цінних паперів.

Як вбачається з матеріалів справи та було встановлено під час розгляду даної справи у судових засіданнях, факт здійснення позивачем переоцінки цінних паперів, що призвело до від`ємного загального результату (уцінка цінних паперів) на загальну суму 45 501 900,00 грн не заперечується сторонами, підтверджується бухгалтерськими проводками та меморіальним ордером від 23.03.2018 №172.

Постановою Правління Національного банку України 11.09.2017 №89 затверджено Інструкцію про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України (далі по тексту також Інструкція №89), яка, відповідно до пункту 1, розроблена відповідно до загальноприйнятих у міжнародній практиці принципів і стандартів та встановлює порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку, визначає характеристику і коротке призначення рахунків для відображення інформації за типовими операціями.

За рахунками Плану рахунків бухгалтерського обліку банків України (далі - План рахунків) відображаються операції, що визначені законодавством України, у тому числі нормативно-правовими актами Національного банку України, відповідно до їх економічної суті.

Відповідно до підпункту 3 пункту 9 Інструкції №89 план рахунків складається з дев`яти класів, серед яких клас 3 «Операції з цінними паперами та інші активи і зобов`язання».

В силу положень пункту 14 Інструкції №89 за класом 3 «Операції з цінними паперами та інші активи і зобов`язання» Плану рахунків відображаються:

1) операції з цінними паперами (крім цінних паперів, що рефінансуються Національним банком України, та інвестицій в асоційовані та дочірні компанії);

2) запаси матеріальних цінностей та необоротних активів, утримуваних для продажу;

3) інвестиції в асоційовані і дочірні компанії, що утримуються з метою продажу;

4) сформовані банківські резерви;

5) субординований борг;

6) розрахунки між філіями одного банку;

7) позиція банку за іноземною валютою та банківськими металами;

8) дебіторська заборгованість банку за фінансовими інструментами та господарською діяльністю;

9) розрахунки з працівниками банку;

10) розрахунки за податками та обов`язковими платежами.

Відповідно до Додатку №1 до Інструкції №89 призначенням рахунку 3007 з ознакою АП «Переоцінка акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком, які обліковуються за справедливою вартістю через прибутки/збитки» є облік результатів переоцінки до справедливої вартості акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком, які обліковуються за справедливою вартістю через прибутки/збитки.

За дебетом рахунків проводяться суми збільшення вартості (дооцінки) акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком; списані суми уцінки за акціями та іншими цінними паперами під час їх продажу або рекласифікації.

За кредитом рахунків проводяться суми зменшення вартості (уцінки) акцій та інших цінних паперів з нефіксованим прибутком; списані суми дооцінки за акціями та іншими цінними паперами під час їх продажу або рекласифікації.

Означений рахунок віднесено до класу 3 «Операції з цінними паперами та інші активи і зобов`язання» розділу 30 «Цінні папери, які обліковуються за справедливою вартістю через прибутки/збитки» групи 300 «Акції, та інші цінні папери з нефіксованим прибутком, які обліковуються за справедливою вартістю через прибутки/збитки».

З наведених положень Інструкцій №260 та 89 слідує, що на рахунках 3007 з ознакою АП, відображається облік результатів переоцінки цінних паперів.

Відповідно до Додатку №1 до Інструкції №89 призначенням рахунку 7399 з ознакою А є Інші операційні витрати.

Таким чином, меморіальним ордером від 23.03.2018 №172 підтверджується проведення за кредитом рахунку 3007 суми зменшення вартості (уцінки) цінних паперів на 45501900,30 грн., за дебетом рахунку 7399 проведення суми інших операційних витрат.

При цьому, зазначення позивачем в меморіальному ордері призначення платежу «коригування вартості фінансових активів в зв`язку з перекласифікацією активів на підставі рішення ВД Фонду №493 від 15.02.2018» жодним чином не спростовує фактичне здійснення уцінки цінних паперів на загальну суму 45 501 900,30 грн.

Як було вказано вище, згідно з положеннями підпункту 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 ПК України це є підставою для збільшення фінансового результату до оподаткування на вищевказану суму.

Крім того, надаючи оцінку рішенню Виконавчої дирекції Фонду гарантування вкладів фізичних осіб від 15.02.2018 №493, посилання на яке міститься у меморіальному ордері від 23.03.2018 №172, суд зазначає таке.

Вказаним рішенням, з метою забезпечення єдиного підходу до визначення справедливої вартості фінансових активів та впровадження єдиних принципів бухгалтерського обліку банків, процедура ліквідації яких здійснюється Фондом гарантування вкладів фізичних осіб, та дотримання вимог, визначених МСФЗ 5 «Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність» (щодо класифікації та подання) та МСФЗ 9 «Фінансові інструменти» (щодо визнання та оцінки) до непоточних фінансових активів та ліквідаційних груп банків, відповідно до пункту 1 частини першої статті 48 Закону України «Про систему гарантування вкладів фізичних осіб» та статті 8 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», уповноваженим особам Фонду гарантування вкладів фізичних осіб на ліквідацію банків згідно з переліком, наведеним у додатку 1, приписано забезпечити впровадження в обліковій політиці банків основних принципів обліку фінансових активів та зобов?язань банків, процедура ліквідації яких здійснюється Фондом гарантування вкладів фізичних осіб (додаток 2).

В переліку банків, процедура ліквідації яких здійснюється Фондом гарантування вкладів фізичних осіб (Додаток 1 до рішення), зазначено й Публічне акціонерне товариство «Акціонерно-комерційний банк «Капітал», що свідчить про поширення на нього цього рішення.

Пунктом 7 Основних принципів обліку фінансових активів та зобов`язань банків, що ліквідуються (Додаток 2 до рішення), визначено, що результат зміни справедливої вартості фінансових активів на продаж (внаслідок продажу, збільшення/зменшення заборгованості гощо), що обліковуються на балансових рахунках, проводиться в тому ж звітному періоді, коли відбулась одна з таких подій: продаж активів, погашення заборгованості, збільшення заборгованості згідно з умовами договору. Результат змін відображається шляхом переоцінки активів до справедливої вартості, але у будь-якому разі не вище, ніж номінальна вартість заборгованості, з відображенням результату у прибутку чи збитку. Переоцінка фінансових активів на продаж, номінованих в іноземній валюті, відображається в національній валюті за офіційним обмінним курсом, установленим Національним банком України на звітну дату.

На переконання суду, ніщо у вказаному пункті не підтверджує правомірність висновку позивача про те, що результат переоцінки цінних паперів, включених до ліквідаційної маси, до справедливої вартості (знецінення), відображений в обліку, у зв`язку з переходом на нову бізнес-модуль управління активами, по своїй економічній сутності не є тотожним поняттю уцінки цінних паперів у розумінні пункту 141.2 статті 141 ПК України.

Щодо посилань позивача на надання роз`яснень Фонду листом ДФС України від 13.02.2018 №5308/6/99-99-15-02-02-15 суд зазначає таке.

У вказаному листі ДФС України повідомила, що відповідно до параграфу 6 Міжнародного стандарту фінансової звітності 5 «Непоточні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність» (далі по тексту також МСФЗ 5) суб`єкт господарювання повинен класифікувати непоточний актив (або ліквідаційну групу) як утримуваний для продажу, якщо його балансова вартість буде в основному відшкодовуватися шляхом операції продажу, а не поточного використання.

Суб`єкт господарювання оцінює непоточний актив (або ліквідаційну групу), класифікований як утримуваний для продажу, за нижчою з оцінок: або за балансовою вартістю, або за справедливою вартістю з вирахуванням витрат на продаж (параграф 15 МСФЗ 5).

При цьому згідно з параграфом 25 МСФЗ суб?єкт господарювання не нараховує амортизації непоточного активу на час, коли він класифікується як утримуваний для продажу, або коли він є частиною ліквідаційної групи, класифікованої як утримувана для продажу. Необхідно продовжувати визнання відсотків та інших витрат, що належать до зобов?язань ліквідаційної групи, класифікованої як утримувана для продажу.

У звіті про фінансовий стан непоточний актив, класифікований як утримуваний для продажу, та активи ліквідаційної групи, класифікованої як утримувана для продажу, подається окремо від інших активів. Зобов`язання ліквідаційної групи, класифікованої як утримувана для продажу, подаються у звіті про фінансовий стан окремо від інших зобов`язань (параграф 38 МСФЗ 5).

ДФС України у цьому ж листі зазначила, що коригування фінансового результату до оподаткування за операціями з активами ліквідаційної групи, які є припиненою діяльністю, і не обліковуються у бухгалтерському та податковому обліках як основні засоби, нематеріальні активи або цінні папери, Кодексом не передбачене. Отже, такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при визначенні фінансового результату до оподаткування.

Таким чином, зміст вказаного листа контролюючого органу зводиться до твердження про відсутність необхідності здійснення коригування фінансового результату до оподаткування за операціями лише з тими активами ліквідаційної групи, які не обліковуються у бухгалтерському та податковому обліках як цінні папери (у даному випадку).

Водночас, виходячи із встановлених під час перевірки обставин, які підтверджені, зокрема, наявним у справі меморіальним ордером №172 від 23.03.2018, спірні активи відображені у бухгалтерському обліку позивача як цінні папери, що, по-перше, свідчить про незастосовність до спірних правовідносин вищевказаного листа ДФС України від 13.02.2018 №5308/6/99-99-15-02-02-15, та, по-друге, про відсутність підстав вважати неврегульованим положеннями ПК України питання коригування фінансового результату до оподаткування з означеними активами ліквідаційної групи позивача.

Посилання позивача на відсутність у ПК України правового регулювання коригування фінансового результату оподаткування за операціями з активами ліквідаційної групи, які є припиненою діяльністю, спростовуються положеннями пункту 138.1 статті 138 ПК України, відповідно до яких фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму залишкової вартості окремого об`єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у разі ліквідації або продажу такого об`єкта.

Враховуючи означене, суд вважає обґрунтованими документально та нормативно висновки контролюючого органу про заниження позивачем податку на прибуток за 2018 рік на загальну суму 5 259 400,00 грн та завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2019 рік на загальну суму 16 283 013,00 грн в результаті описаних вище порушень.

Інших доводів, що можуть вплинути на правильність вирішення судом спору, що розглядається, матеріали справи не містять.

Таким чином, у задоволенні позову слід відмовити.

Враховуючи положення статті 139 КАС України у суду відсутні підстави для стягнення за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені позивачем витрати по сплаті судового збору.

У судовому засіданні 16.07.2024 були проголошені вступна та резолютивна частини рішення. Повний текст рішення складений та підписаний 18.07.2024.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення .

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.