Справа № 460/3019/18
Суддя: Курилець Андрій Романович
Дата ухвалення: 2024-07-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 460/3019/18 пров. № А/857/11890/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді Курильця А.Р.,

суддів Мікули О.І., Пліша М.А.,

з участю секретаря Кулабухової М.М.,

представника позивача та третіх осіб ОСОБА_1 ,

представників відповідача Алєскерова Р.Б., Довгалюк І.Л., Ляшко Ю.В., Сологуб В.П.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 січня 2024 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МОРГАН ФЕНІЧЕ" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області треті особи: Франклін Макмахон, Лоррейн Макмахон, Хоум Груп Ес.Ей. (Home Group S.A.), Держава Україна в особі Міністерства юстиції України про визнання дії та бездіяльності протиправними,

суддя в 1-й інстанції Нор У.М.,

час ухвалення рішення 23.01.2024 року, 11:51 год.,

місце ухвалення рішення м.Рівне,

дата складання повного тексту рішення 01.02.2024 року,

в с т а н о в и в :

ТзОВ "МОРГАН ФЕНІЧЕ" звернулося в суд з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Рівненській області треті особи: Франклін Макмахон, Лоррейн Макмахон, Хоум Груп Ес.Ей. (Home Group S.A.), Держава Україна в особі Міністерства юстиції України про визнання дії та бездіяльності протиправними.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 січня 2024 року позов задоволено частково. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області № від 12.09.2018 в частині застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «Морган Феніче» пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД в сумі 90494955,87 грн. Визнано протиправним і скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Рівненській області № від 12.09.2018 в частині збільшення Товариству з обмеженою відповідальністю «Морган Феніче» суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 350219,86 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями: 305512,32 грн., за штрафними санкціями: 44707,54 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову про відмову в задоволенні позову повністю.

Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що за даними попередньої позапланової перевірки (акт від 03.12.2014 за №76/22-141/33426845) проведеної за період з 01.05.2013 по 31.10.2014 по контракту №07052013 від 07.05.2013, укладеному з нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o», Польща, встановлено ненадходження валютної виручки за експортовану продукцію внаслідок неправомірного проведення заліку зустрічних однорідних вимог на суму валютної виручки, яка не надійшла на рахунок клієнта, в сумі 3937925,96 євро. Зокрема, Головне управління ДПС у Рівненській області наголошує про неможливість проведення взаємозаліку зустрічних вимог з огляду на невідповідність критеріям однорідності (строк виконання таких вимог не настав) та зустрічності (кредитор за одним зобов`язанням не є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням не є кредитором за другим). Щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині застосування до ТОВ «Морган Феніче» пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД , у розмірі 13 251 905,77 грн. відповідач зауважує про неможливість здійснення взаємозаліку зустрічних вимог з огляду на невідповідність критеріям однорідності (строк виконання таких вимог не настав) та зустрічності (кредитор за одним зобов`язанням не є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням не є кредитором за другим) та додатково зазначає, що проведення заліку зустрічних однорідних вимог на суму валютної виручки (яка не надходитиме на рахунок клієнта) не є можливим, оскільки суперечить вимогам постанов правління Національного банку України №354 від 03.06.2015, №581 від 03.09.2015, №863 від 04.12.2015, №140 від 03.03.2016, №342 від 07.06.2016 із змінами (№361 від 28.07.2016), №386 від 14.09.2016, №410 від 13.12.2016 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України». Щодо податкового повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині збільшення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 350219,86 грн., відповідач зауважує, що перевіркою встановлено заниження податку на доходи нерезидента при виплаті процентних доходів з джерелом їх походження з України нерезиденту «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія, по кредитному договору №051007-02 від 07.10.2005 та при виплаті процентних доходів з джерелом їх походження з України нерезиденту «IKEA Supply AG», Швейцарія, по договору позики №301986 від 21.08.2013, з оляду на не надання документального підтвердження статусу бенефіціарного власника такого доходу. Також відповідачем зауважено, що Конвенція між Урядом України і Урядом Естонської Республіки та Конвенція між Урядом України і Швейцарською Федеральною Радою про уникнення подвійного оподаткування дозволяє здійснювати оподаткування процентів як в одній, так і в другій Договірній державі і не зобов`язує оподатковувати в обов`язковому порядку проценти в Договірній державі, в якій вони виникають, при їх одночасному оподаткуванні в іншій Договірній державі. В частині заниження податку на доходи нерезидента при виплаті доходів з джерелом їх походження з України (фрахт) нерезидентам ООО «Транспортная компания ЛМЛ», Республіка Білорусь, «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія, нерезиденту «Whittle Eastern Europe Logistics LTD», Англія, «TYSA - trans s.r.o.», Словенія, відповідач зазначає, що відповідно до пп.141.4.1 п.141.4 ст. 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема, є фрахт. В свою чергу, за визначенням пп.14.1.260 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України, фрахт - це винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами, перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом. Таким чином, оплата позивачем коштів вищезазначеним контрагентам в межах договорів перевезень підлягає оподаткування.

Представники відповідачів в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримали, просять рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 січня 2024 року скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити.

Представник позивача та третіх осіб в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечив, просить рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 січня 2024 року залишити без змін.

Інші учасники справи в судове засідання не з`явилися, належним чином повідомлялися про час і місце апеляційного розгляду справи, і оскільки їхня явка в суді апеляційної інстанції не є обов`язковою, апеляційний розгляд справи проведено у їхній відсутності на підставі наявних доказів про права і взаємовідносини сторін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.

Відповідно до ст. 20, 75, 77, 82 Податкового кодексу України, плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків за ІІ квартал 2018 року, на підставі наказів Головного управління ДФС у Рівненській області від 25.04.2018 №1249, від 05.05.2018 №1330 та направлень від 18.05.2018 №1067/17-00-14-01, №1066/17-00-14-01, №1060/17-00-14-01, №1068/17-00-14-08, №1065/17-00-14-01, №1063/17-00-14-01, №1064/17-00-14-01, №1062/17-00-14-01, №1061/17-00-14-01 та від 24.05.2018 №1068/17-00-14-08 відповідачем була проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «Морган Феніче» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2018.

Результати перевірки оформлені актом від 10.07.2018 №1668/17-00-14-01/33426845 «Про результати документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Морган Феніче» (код за ) податкового законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, валютного за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2015 по 31.03.2018».

Позивач не погодившись із висновками акту перевірки від 10.07.2018 №1668/17-00-14-01/33426845 подав заперечення, за результатами розгляду яких, контролюючим органом на підставі пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України було призначено і проведено позапланову перевірку із спірних питань, що зазначені в запереченні до акту перевірки.

Результати проведеної перевірки оформлені актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Морган Феніче» (код за ) податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2015 по 31.03.2018» (далі по тексту акт перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018).

Висновками вищезазначеного акту перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено наступні порушення:

1) порушення пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 134.1 ст. 134, п. 44.1 ст. 44, пп. 140.4.2 п. 140.4 ст. 140 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), ст.1, 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (із змінами), п.1.3 ст.1, п. 2.4 ст. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, п.4 П(с)БО 2 «Баланс», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.03.1999 №97 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 21.06.1999 за №396/3689 (із змінами та доповненнями), п. 5 П(с)БО 11 «Зобов`язання», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306 (із змінами та доповненнями), п.5, п.6, пп.4 п.9, п.19 ПСБО 16 «Витрати», який затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за №27/4248 (із змінами та доповненнями) ТОВ «Морган Феніче» завищено витрати, що призвело до заниження фінансового результату до оподаткування на загальну суму 784 836 грн., в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення з податку на прибуток за 1 кв. 2018 на 784 836 грн.;

2) порушення пп.14.1.185 п.14.1 ст.14, п.189.1 ст.189, п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань по декларації з ПДВ за лютий 2017 на 38196 грн., що призвело до завищення залишку від`ємного значення по декларації за лютий 2017 (р. 21) та в подальшому до завищення заявленої суми бюджетного відшкодування на розрахунковий рахунок в сумі 38 196 грн., в т.ч. за березень 2017 на 38 196 грн.;

3) Порушення у сфері зовнішньо-економічної діяльності (далі по тексту ЗЕД):

- частини «а» пп. 141.4.1, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України №2755-ІV від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), а саме: встановлено заниження податку на доходи нерезидентів за IV квартал 2017 року в сумі 178 830,14 грн. (1 192 200,94 грн*15%=178 830,14 грн) по Кредитному договору №051007-02 від 07.10.2005, укладений з «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія;

- частини «а» пп. 141.4.1, пп. 141.4.2 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України №2755-ІV від 02.12.2010 (із змінами та доповненнями), а саме: з питання правильності повноти оподаткування процентних доходів нерезидента із джерелом їх походження з України за 2015 рік встановлено заниження податку на доходи нерезидентів в сумі 126 755,18 грн. (845 034,50грн*15%=126 755,18 грн) по Договору позики №301986 від 21.08.2013, укладений з «IKEA Supply AG», Швейцарія;

- пп. «г» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141, пп. 141.4.4. п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) ТОВ «Морган Феніче» у 2015 році не оподатковано дохід (фрахт) в сумі 800,00 євро / 18 653,66 грн., який виплачений нерезиденту ООО «Транспортная компания ЛМЛ», Республіка Білорусь, не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 1 119,22 грн. (18 653,66*6%=1 119,22 грн.) по Договору б/н від 12.05.2015, укладений з фірмою-нерезидентом ООО «Транспортная;

- пп. «г» пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141, пп. 141.4.4. п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями) ТОВ «Морган Феніче» у 2015 році не оподатковано дохід (фрахт) в сумі 11 000,00 євро / 278 794,20 грн., який виплачений нерезиденту «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія, не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 16 727,65 грн. (278 794,20*6%=16 727,65 грн.) по договору №27/08 від 27.08.2015, укладений з фірмою-нерезидентом «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія. (2017 рік довідка);

- пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141, пп. 141.4.4 п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України ТОВ «МОРГАН ФЕНІЧЕ» у 2017 році не оподатковано дохід (фрахт) в сумі 10 850,00 євро / 329 771,32 грн., які виплачені нерезиденту WHITTLE EASTERN EUROPE LOGISTICS LTD, Англія, не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 19 786,28 грн. (329 771,32 *6%=19 786,28 грн.) по контракту №23/10/17 від 23.10.2017 про надання транспортних послуг, укладений з фірмою WHITTLE EASTERN EUROPE LOGISTICS LTD, Англія;

- пп. 141.4.1 п. 141.4 ст. 141, пп. 141.4.4. п. 141.4 ст. 141 Податкового кодексу України ТОВ «МОРГАН ФЕНІЧЕ» у 2016 році не оподатковано дохід (фрахт) в сумі 1500,00 євро / 42375,69 грн., які виплачені нерезиденту «TYSA - trans s.r.o.», Словенія, не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 67 988,25 грн. (42375,69 * 6%= 2542,54 грн.) по контракту № 01/10 від 01.10.2015, про надання транспортних послуг, укладений з фірмою-нерезидентом «TYSA - trans s.r.o.», Словенія;

- п. 46.1 ст. 46, п. 48.1 ст. 48, п. 48.7 ст. 48, п. 103.9 ст. 103 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), а саме: суб`єктом господарювання ТОВ «Морган Феніче» - до податкового органу не подано додатки ПН до Декларацій про податок на прибуток підприємства за 2015 рік та за 2017 рік;

- статті 1 Закону України від 23.09.1994 №185-94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» (із змінами та доповненнями), а саме:

- порушення законодавчовстановлених строків надходження валютної виручки в сумі 201 793,78 євро та ненадходження валютної виручки у законодавчо встановлені строки розрахунків в іноземній валюті в сумі 69 819,85 євро при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №1/13 від 21.06.2013, укладеного з фірмою нерезидентом «Fleming AS», Естонія;

- ненадходження валютної виручки у законодавчо встановлені строки розрахунків в іноземній валюті в сумі 435 180,60 євро при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015, укладеного з фірмою-нерезидентом «HOME GROUP Sp. Z.o.o.», Польща;

- порушення законодавчовстановлених строків надходження валютної виручки в сумі 5 805 753,17 євро при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №07052013 від 07.05.2013, укладеного з нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o», Польща;

- ненадходження валютної виручки у законодавчо встановлені строки розрахунків в іноземній валюті в сумі 12476,02 дол. США при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №2/17082017 від 17.08.2017, укладеного з фірмою-нерезидентом TOKYO FABRIC INT LTD, Великобританія

- статті 2 Закону України від 23 вересня 1994 року №185/94-ВР «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» (із змінами та доповненнями), а саме:

- ненадходження товару на суму 5 249,94 євро по контракту №1/10122012 В від 20.12.2012 укладеному з фірмою-нерезидентом «BOYTEKS TEKSTIL SANAYI VE TICARET A.S.», Турція;

- порушення термінів надходження товару в сумі 16500,00 польських злотих по контракту №1/02062016 FM від 02.06.2016, укладеного з фірмою-нерезидентом FOXNORD SP.Z.O.O., Польща;

- ненадходження товару на суму 45,79 євро по контракту №27032015C/1010-22/15 від 27.03.2015, укладеного з фірмою-нерезидентом ОАО «СветлогорскХимволокно», Білорусь;

- ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» від 19.02.1993 р. №15-93 (із змінами та доповненнями), де встановлено порушення строків декларування валютних цінностей, доходів та майна, що належать резиденту України та перебувають за її межами, а саме:

- станом на 01.04.2018 ТОВ «Морган Феніче» на звітну дату, не подало до податкового органу Декларацію про валютні цінності, доходи та майно, що належить резиденту України і знаходиться за її межами, в яких у п.13 «Сума коштів, перерахованих за кордон та виставлених векселів по імпортних контрактах, по яких на звітну дату перевищено встановлені законодавством терміни здійснення цих контрактів» Розділу ІІ «Фінансові вкладення», не задекларувало прострочені дебіторські заборгованості в сумі 5 249,94 євро, що виникла при виконанні зовнішньоекономічного імпортного контракту №1/10122012 В від 20.12.2012 укладеного з фірмою-нерезидентом «BOYTEKS TEKSTIL SANAYI VE TICARET A.S.», Турція, в сумі 2 930,11 євро; що виникла при виконанні зовнішньоекономічного імпортного контракту № 07022013 С-514-22/13 від 07.02.2013, укладеного з фірмою - нерезидентом ОАО «СВЕТЛОГОРСКХИМВОЛОКНО» Республика Беларусь, в сумі 307,07 євро; що виникла при виконанні зовнішньоекономічного імпортного контракту № 112-12-(54-5)-2545-804 від 19.10.2012, укладеного з фірмою нерезидентом ОАО «МОГИЛЕВХИМВОЛОКНО», Республика Беларусь, в сумі 45,79 євро; що виникла при виконанні зовнішньоекономічного імпортного контракту №27032015C/1010-22/15 від 27.03.2015, укладеному з фірмою-нерезидентом ОАО «СветлогорскХимволокно», Білорусь, що виникла при виконанні зовнішньоекономічного імпортного контракту №07052013 від 07.05.2013 про надання послуг супроводу при продажу продукції, укладеного з фірмою-нерезидентом GNG Spolka z.o.o., Польща.

- станом на 01.04.2018 ТОВ «Морган Феніче» на звітну дату, не подало до податкового органу Декларацію про валютні цінності, доходи та майно, що належить резиденту України і знаходиться за її межами, в яких в якій у п.5 «Товари, роботи, послуги, що експортовані резидентом за межі України з оплатою в іноземній валюті і за які на звітну дату не надійшли в установлені законодавством терміни валютні кошти» Розділу ІІІ «Майно та товари за кордоном», не задекларувало прострочені дебіторські заборгованості в сумі 69 819,85 євро, що виникла при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №1/13 від 21.06.2013, укладеного з фірмою нерезидентом «Fleming AS», Естонія рахується, в сумі 435 180,60 євро, що виникла при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015, укладеного з фірмою-нерезидентом «HOME GROUP Sp. Z.o.o.», (Польща), в сумі 12 476,02 дол.США, що виникла при виконанні зовнішньоекономічного експортного контракту №2/.08.2017, укладеного з фірмою - нерезидентом TOKYO FABRIC INT LTD, Великобританія.

На підставі висновків акта перевірки, 12.09.2018 Головним управлінням ДФС у Рівненській області винесено податкові повідомлення-рішення:

- №, яким застосовано пеню за порушення строків розрахунків у сфері ЗЕД в розмірі 91 434 955,87 грн.;

- №, яким застосовано штраф в сумі 170,00 грн. за порушення ст. 9 Декрету Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання та валютного контролю» від 19.02.1993 №15-93;

- №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 396 050,76 грн., в тому числі: 345761,01 грн. за податковими зобов`язаннями та 50289,75 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами);

- №, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ, задекларовану на рахунок платника у банку за березень 2017 року на 38 196 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у сумі 9549 грн..

Не погодившись із вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями ТОВ «Морган Феніче» 21.09.2018 оскаржило їх в адміністративному порядку.

Рішенням ДФС України №37490/6/99-99-11-01-02-25 від 19.11.2018 скаргу платника залишено без задоволення, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення без змін.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині застосування до ТОВ «Морган Феніче» пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 76 918 955,54 грн. по зовнішньоекономічному експортного контракту №07052013 від 07.05.2013, укладеного з нерезидентом «GHG Spolka z.o.o», Польща, суд зазначає наступне.

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а матеріалами справи підтверджено факт укладання ТОВ «Морган Феніче» (Продавець) Контракту №07052013 від 07.05.2013 з нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o» ul.Lesna 32, 13-100 Nadzica, (Польща), предметом якого є поставка Продавцем меблів (далі «Товари») відповідно до специфікації та інвойсів, які є невід`ємною частиною даного контракту. Відповідач у вищезазначеному акті перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018, з покликанням на попередній акт позапланової перевірки, проведеної за період з 01.05.2013 по 31.10.2014 (акт перевірки №76/22-141/33426845 від 03.12.2014) зазначає, що по вказаному контракту встановлено ненадходження валютної виручки за експортовану продукцію внаслідок неправомірного проведення заліку зустрічних однорідних вимог на суму валютної виручки, яка не надійшла на рахунок клієнта, в сумі 3 937 925,96 євро, в наслідок чого нараховано пеню за порушення розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 23695942,28 грн.. Контролюючим органом констатовано факт оскарження ТОВ «Морган Феніче» результатів акта перевірки №76/22-141/33426845 від 03.12.2014 в судовому порядку в межах справи №817/1200/15. З урахуванням вищезазначеного, Головне управління ДПС у Рівненській області в акті перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018, дійшло висновку, що станом на 01.07.2015 (дата початку перевірки) по контракту №07052013 від 07.05.2013 обліковується заборгованість в розмірі 4 046 932,77 євро (109 006,81 євро + 3 937 925,96 євро = 4 046 932,77 євро), в тому числі прострочена заборгованість в розмірі 3 937 925,96 євро, на яку нарахувало пеню у розмірі 76 918 955,54 грн. (Додаток 1 ЗЕД акту перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018). Тобто, відповідач дійшов висновку про наявність заборгованості по контракту №07052013 від 07.05.2013, станом на 01.07.2015 (дата початку поточної перевірки), у сумі розмірі 3 937 925,96 євро, яка кваліфікована як заборгованість попереднім актом перевірки (акт перевірки №76/22-141/33426845 від 03.12.2014), внаслідок неприйняття заліку зустрічних однорідних вимог на зазначену суму, та дійшов висновку, що і в поточному періоді валютна виручка за експортним контрактом не надходила на рахунки позивача, що є підставою для нарахування пені у розмірі 76 918 955,54 грн..

Водночас, судом встановлено, а матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «Морган Феніче» укладені договори імпорту товарів (робіт, послуг) з нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o» ul.Lesna 32, 13-100 Nadzica, (Польща), а саме:

- від 01.04.2012 №4-GHG про надання консультативних послуг. На виконання умов контракту, нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o» надано послуг консультування загальною вартістю 89782,26 євро, згідно інвойсів: №190а/В/2012 від 21.10.2012, №170/В/2012 від 28.09.2012, №107/В/2012 від 05.07.2012 та актів здачі прийняття робіт (надання послуг): від 01.03.2013, від 29.03.2013, від 06.05.2013, від 28.06.2013, від 31.07.2013, від 31.08.2013, від 31.10.2013, №18/Е/11/2013/JC від 30.11.2013, №15/Е/11/2013/JC від 31.12.2013;

- від 15.03.2012 №150312 про надання в оренду обладнання для обробки дерева та деревоподібних матеріалів. На виконання умов контракту, нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o» (Орендодавець) передає, а ТОВ «Морган Феніче» бере в тимчасове володіння та користування обладнання для обробки дерева та деревоподібних матеріалів Homag CNC BOF311 Vantage 12L N00-201-10-2355, рік виробництва 2007 та Holzman HPP33/X/43 No0240 0630 60, рік виробництва 1999. Вказане майно ввезене згідно ВМД: №204050001/2012/003295 від 28.03.2012; №204050001/2012/003294 від 28.03.2012. Відповідно до актів здачі-прийняття робіт (надання послуг) загальна вартість наданих послуг стаановить 107207 євро;

- від 18.11.2013 №111813 про надання послуг з розробки пакету дизайну проектно-конструкторської документації, технологічної документації для виробництва модельного ряду диванів. На виконання умов контракту, нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.o.o» бере на себе зобов`язання з розробки та передачі за плату пакету дизайнів проектно-конструкторської документації, технологічної документації, необхідної для виробництва модельного ряду диванів ASPEN, надає консультації з впровадження виробництва, підбору матеріалів, всіляко сприяє виходу продукту на нові ринки. Відповідно до інвойса №2А/Е/12/2013/JC та актів від 28.02.2014, від 28.03.2014, від 30.04.2014, 31.05.2014, 30.06.2014, від 31.07.2014 загальна вартість наданих послуг становить 580 668,00 євро;

- від 21.07.2014 №5 про надання послуг з розробки пакету дизайнів, технологічної документації для виробництва. Відповідно до інвойса №11/Е/07/2014/JC від 31.07.2014 загальна сума наданих послух 5622,54 євро;

На підставі вищенаведеного підтверджується факт отримання ТОВ «Морган Феніче» від нерезидента-фірми «GHG Spolka sp.z.o.o» (Польща) імпорту робіт, послуг в розрізі вищеперелічених вище контрактів.

З огляду на вищенаведене, відповідно до договорів про зарахування зустрічних вимог, що містяться в матеріалах справи, ТОВ «Морган Феніче», з однієї сторони, далі іменоване Сторона 1 та «GHG Spolka sp.z.o.o» (Польща), далі іменоване Сторона 2, домовились про наступне: Сторона 1 і Сторона 2, маючи одна до одної зустрічні вимоги, дійшли згоди про зарахування таких зустрічних вимог у рахунок виконання зобов`язань, що випливають з експортного договору №07052013 від 07.05.2013 за експортований Стороні 2 товар, за період з 07.05.2013 по 20.08.2014.

Також відповідно до договорів про зарахування зустрічних вимог, укладених між ТОВ «Морган Феніче» та нерезидентом-фірмою «GHG Spolka z.о.о.», сторони дійшли згоди про зарахування зустрічних вимог, що випливають з експортного договору №07052013 від 07.05.2013 за експортований товар, за період з 07.05.2013 по 20.08.2014 на суму 3737858,41 євро, а саме по договорах від 31.07.2013 на суму 157123,10 євро, від 31.10.2013 на суму 42944,45 євро, від 31.01.2014 на суму 78975,00 євро, від 31.03.2014 на суму 429626,58 євро, від 30.04.2014 на суму 447674,24 євро, від 31.05.2014 на суму 690682,32 євро, від 31.07.2014 на суму 1042992,05 євро, від 28.08.2014 на суму 201854,08 євро, від 28.08.2014 на суму 846054,14 євро.

Окрім вищезазначеного, відповідно до змісту акту перевірки №76/22-141/33426845 від 03.12.2014, що міститься в матеріалах справи, пояснень позивача, фактичних обставин справи та первинних документів долучених позивачем на виконання вимог ухвали суду від 26.09.2023, розрахунки за експортовані товари ТОВ «Морган Феніче» для «GHG Spolka z.о.о.» (Польща) на загальну суму 2 065 900 євро (еквівалент 33714804,1 грн.) погашені шляхом укладання трьохсторонніх договорів про взаємні розрахунки, в яких ТОВ «Морган Феніче» - боржник, нерезидент-фірма «GHG Spolka z.о.о.» (Польща) платник, а третя сторона кредитор. Відповідно до умов трьохсторонніх контрактів передбачено, що платник - «GHG Spolka z.о.о.» бере на себе зобов`язання по сплаті суми боргу ТОВ «Морган Феніче» перед третіми сторонами. Зокрема судом досліджено, а матеріалами справи підтверджено наступне:

- між ТОВ «Морган Феніче» та Bufab Kit AB «Bufab Kit AB» укладено Контракт №ВАВ102012 від 17.10.2012, на виконання якого здійснено поставку продукції, що підтверджено долученими до матеріалів справи: митною декларацією (далі по тексту МД), CMR та інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MBG 1 від 30.05.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та Bufab Kit AB «Bufab Kit AB» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №ВАВ102012 від 17.10.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 2 726,15 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Culp Europe Sp zoo» укладено Контракт №1/11062013 С від 11.06.2013, на виконання якого здійснено поставку тканини для обивки, призначеної для обивки меблів, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами та сертифікатом.

Договором про взаємні розрахунки №MCG 1 від 30.05.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Culp Europe Sp zoo» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/11062013 С від 11.06.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 27 236,15 доларів (19 902,48 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «IKEA Components sro» (Словаччина) укладено Контракт №44 від 30.08.2012 на виконання якого здійснено поставку продукції, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MCG 2 від 31.07.2014 та № MCG 1 від 30.05.2014 та укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «IKEA Components sro» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №44 від 30.08.2012 укладених між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 12 165,55 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Міla spzoo» (Польща) укладено Контракт №020813-М від 02.08.2013 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договорами про взаємні розрахунки укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Міla spzoo» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №020813-М від 02.08.2013 укладених між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 56,8 тис. Євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Przedsiebiorstwo Produkcyjno Handlowo-Uslugowe» (Польща) укладено Контракт №1/DD102012 від 09.10.2012 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договорами про взаємні розрахунки №MDG 1 від 30.05.2014, №MDG-3 від 31.07.2014, №MDFP-1 від 31.07.2014, №MDG-4 від 27.08.2014 укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Przedsiebiorstwo Produkcyjno Handlowo-Uslugowe» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/DD102012 від 09.10.2012 укладених між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 74,3 тис. євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «PSI Spoldzielczy Producent Sprezyn» (Польща) укладено Контракт №PSI/09/2012 від 26.09.2012 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договорами про взаємні розрахунки №MPG 1 від 30.05.2014, №MDG 3 від 31.07.2014, №MPFP-1 від 31.07.2014, №MPG-4 від 27.08.2014 укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «PSI Spoldzielczy Producent Sprezyn» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №PSI/09/2012 від 26.09.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 63,0 тис. євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Stafast A/S» (Польща) укладено Контракт №1-S від 30.04.2012 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договорами про взаємні розрахунки №MSG 1 від 30.05.2014, №MSG 2 від 31.07.2014 укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Stafast A/S» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1-S від 30.04.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 36,3 тис. євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Tagmet Polska sp zoo» (Польща) укладено Контракт №TG-080112 від 01.08.2012, на виконання якого здійснено поставку механічної фурнітури та механізмів для меблевого виробництва, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами та сертифікатом.

Договором про взаємні розрахунки №MTG 1 від 30.05.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Tagmet Polska sp zoo» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №TG-080112 від 01.08.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 12 971,50 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «UAB IKEA Industry» (Литва) укладено Контракт №44 від 30.08.2013 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договорами про взаємні розрахунки №MIG 1 від 30.05.2014, №MIG 2 від 31.07.2014 укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «UAB IKEA Industry» (Литва) сторони домовилися, що на виконання Контракту №44 від 30.08.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 81,0 тис. євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Vita Polymers Poland Spzoo» (Польща) укладено Контракт №28-2012 від 07.04.2012 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договорами про взаємні розрахунки №MVG 1 від 30.05.2014, №MVG 2 від 31.07.2014, №MVFP-1 від 31.07.2014 укладеними між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Vita Polymers Poland Spzoo» (Польща) сторони домовилися, що на виконання Контракту №28-2012 від 07.04.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 980,4 тис. євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «ИООО «ВМГ Индустри» (Білорусія) укладено Договір №2013/10/17-01 від 17.10.2013 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №2014/02/12-03 від 12.05.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «ИООО «ВМГ Индустри» (Білорусія) сторони домовилися, що на виконання Контракту №2013/10/17-01 від 17.10.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 267,3 тис. євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Qingdao Ruihua Group» (Китай) укладено Договір №1/03192012 R від 19.03.2013 на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR та інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MQG-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Qingdao Ruihua Group» (Китай) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/03192012 R від 19.03.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 34819,25 доларів США (25 629,92 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Shanghai Sunshine Import-Export Co Ltd» (Китай) укладено Контракт №1/14092012 W від 14.09.2012, на виконання якого здійснено поставку тканини для обивки, призначеної для обивки меблів, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MSSG-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Shanghai Sunshine Import-Export Co Ltd» (Кредитор) сторонни домовилися, що на виконання Контракту №1/14092012 W від 14.09.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 286,5 тис.євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Greatex Mills Inc» (Польща) укладено Контракт №08072014 G від 08.07.2014, на виконання якого здійснено поставку тканини для обивки, призначеної для обивки меблів.

Договором про взаємні розрахунки №MGMG-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Greatex Mills Inc» (Кредитор) сторонни домовилися, що на виконання Контракту №08072014 G від 08.07.2014 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 14 160,00 долари США (10 430,94 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Hangzhou Kelida Home Textile Co Ltd» (Китай) укладено Контракт №01072014 від 01.07.2014, на виконання якого здійснено поставку тканини для обивки, призначеної для обивки меблів.

Договором про взаємні розрахунки №MHKHG-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Hangzhou Kelida Home Textile Co Ltd» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №01072014 від 01.07.2014 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 8 308,20 долари США (6 114,82 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Stalmot&Wolmet Spolka Akcyjna» (Польща) укладено Контракт №13112013 від 13.11.2013, на виконання якого здійснено поставку механізмів і меблевої фурнітури, пластикові компоненти, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки MSWG-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Stalmot&Wolmet Spolka Akcyjna» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №13112013 від 13.11.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 640,95 злотих (153,00 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «CTF Global LTD» (Корея) укладено Контракт №1/25122013 С від 25.12.2013, на виконання якого здійснено поставку тканини для обивки, призначеної для обивки меблів, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MCTFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «CTF Global LTD» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/25122013 С від 25.12.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 49 820,85 доларів США (28 056,25 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Culp Europe Sp zoo» (Польща) укладено Контракт №1/11062013 С від 11.06.2013, на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MCFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Culp Europe Sp zoo» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/11062013 С від 11.06.2013 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 56 532,63 доларів США (28 056,25 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «DAE SONG TEXTILE» (Корея) укладено Контракт №2/042015 D від 28.04.2015, на виконання якого здійснено поставку тканини для оббивки меблів, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MDSFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «DAE SONG TEXTILE» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №2/042015 D від 28.04.2015 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 7 923,30 доларів США (5741,94 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Homanit GmbH&CoKG» (Німеччина) укладено Контракт №24/02/2014 від 24.02.2014, на виконання якого здійснено поставку плит та заготовок із плит HDF, MDF для виробництва меблів, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MHoFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Homanit GmbH&CoKG» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №24/02/2014 від 24.02.2014 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 6584,26 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Jiangsu High Hope Corporation» (Китай) укладено Контракт №1/03032012 від 01.02.2012, на виконання якого здійснено поставку товару.

Договором про взаємні розрахунки №MJFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Jiangsu High Hope Corporation» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/03032012 від 01.02.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 27 082,96 доларів США (19 709,35 євро на день здійснення платежу за договором);

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Kronospan Mielec Spzoo» (Польща) укладено Контракт №1/КМ092012 від 20.09.2012, на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойсами.

Договором про взаємні розрахунки №MKMFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Kronospan Mielec Spzoo» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №1/КМ092012 від 20.09.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 11407,85 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Sanex Spzoo» (Польща) укладено Контракт №19052012 від 19.05.2012, на виконання якого здійснено поставку товару.

Договором про взаємні розрахунки №MSaFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Sanex Spzoo» (Кредитор) сторони домовилися, що на виконання Контракту №19052012 від 19.05.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 1 434,80 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Sklejka Orlimex Spzoo» (Польща) укладено Контракт №1 від 30.11.2012, на виконання якого здійснено поставку товару, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, рахунком-фактурою.

Договором про взаємні розрахунки №MSOFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Sklejka Orlimex Spzoo» (Кредитор) сторонни домовилися, що на виконання Контракту №1 від 30.11.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 11 788,06 євро;

- між ТОВ «Морган Феніче» та «Texton SA» (Польща) укладено Контракт №TXT/180912 від 18.09.2012, на виконання якого здійснено поставку поліпропіленових нетканих матеріалів, що підтверджено долученими до матеріалів справи: МД, CMR, інвойс.

Договором про взаємні розрахунки №MTeFP-1 від 31.07.2014 укладеним між ТОВ «Морган Феніче» (Боржник), «GHG Spolka z.о.о.» (Платник) та «Texton SA» (Кредитор) сторонни домовилися, що на виконання Контракту №TXT/180912 від 18.09.2012 укладеного між Боржником та Кредитором, Платник бере на себе зобов`язання по сплаті. Платником виконано зобов`язання на суму 2 145 євро.

Оскільки правова оцінка судом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення повинна здійснюватися відповідно до підстав, з яких позивачу була нарахована пеня, то суд вважає за необхідне зазначити, що ні акт перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018, ні акт перевірки №76/22-141/33426845 від 03.12.2014, що містяться в матеріалах справи та досліджені судом, не ставить під сумнів товарність та не зазначає про ненадання до перевірки первинних документів по вищезазначеним господарським операціям.

Верховний Суд у постанові по даній справі від 20.10.2022, покликаючись на правовий підхід Верховного Суду у постанові від 29.07.2021 по справі №817/1200/15 зауважив, що при здійсненні взаємозаліку зустрічних вимог, такі вимоги, які можуть підлягати зарахуванню, мають відповідати додатковим умовам, зокрема, вони мають: «1) бути зустрічними (кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням є кредитором за другим); 2) бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв`язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов`язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо); 3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги».

Аналізуючи вищезазначені документи, що містяться в матеріалах справи, колегія суддів не погоджується з доводами відповідача щодо неоднорідності зустрічних вимог, оскільки судом встановлено, що відповідно до вищевказаних первинних документів про зарахування зустрічних вимог позивачем та компанією «GHG Spolka z.o.о.». були зараховані вимоги про сплату коштів за виконаними договорами з постачання товарів (робіт, послуг) як з однієї, так і з іншої сторони. Таким чином, фактичне зарахування грошових вимог між позивачем та компанією «GHG Spolka z.o.о.». свідчить про однорідність таких вимог. При цьому суд зауважує, що валюта зобов`язань сторонами таких договорів змінена не була, а зарахування зустрічних однорідних вимог здійснювалось у строк, встановлений чинним законодавством для надходження валютної виручки на рахунок резидента у банку, що сторона відповідача не заперечує.

Та обставина, що у заліку однорідних зустрічних вимог одночасно приймало участь більше, ніж дві сторони у зобов`язаннях, де кредитори за одними зобов`язаннями по відношенню до позивача та один до одного виступали боржниками в іншому і навпаки, не змінює сутності заліку як способу припинення зобов`язання за зовнішньоекономічними договорами та нівелює вимогу щодо зустрічності таких вимог.

Аналогічні правові висновки були зроблені Верховним Судом у постанові від 29.07.2021 у справі №817/1200/15 між тими ж сторонами, за тих же обставин.

Більше того, за правилами частини четвертої статті 78 КАС України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 01.03.2019 у адміністративній справі №817/1200/15, що набрало законної сили 23.10.2019, було задоволено частково позов ТОВ «Морган Феніче» до Рівненської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області, Головного управління ДФС у Рівненській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача Міністерство юстиції України про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити певні дії. Зокрема, зазначеним рішенням визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 03.03.2015 №, яким ТОВ «Морган Феніче» у зв`язку з порушенням статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» нараховано суму грошового зобов`язання по пені за порушення термінів розрахунків у сфері ЗЕД в сумі 23 678 173,80 грн.

Вказана сума пені була нарахована на підставі акту документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Морган Феніче» №76/22-141/33426845 від 03.12.2014, в якому зафіксовано не надходження валютної виручки за експортовану продукцію на суму 3 937 925,96 євро при виконанні умов контракту №07052013 від 07.05.2013 з фірмою-нерезидентом «GHG Spolka z.о.о.» (Польща), який, як зазначено вище, покладений в основу спірних донарахувань по акту перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, зазначеної в постанові від 25.03.2021 у справі №813/4340/16, від 04.03.2020 у справі №822/3113/17, від 28.04.2020 у справі №815/94/16, правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду. Суд надає оцінку фактичним обставинам справи крізь призму аргументів та доказів. Якщо суд дійде висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи, то справу належить вирішити відповідно до тих обставин, які встановлені безпосередньо судом, який розглядає справу.

При безпосередньому дослідженні судом доказів у даній справі суд не встановив, а відповідач не навів аргументів чи доказів, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду справи №817/1200/15.

Таким чином, висновки відповідача про наявність заборгованості по контракту №07052013 від 07.05.2013, станом на 01.07.2015 (дата початку поточної перевірки), у сумі розмірі 3 937 925,96 євро, яка кваліфікована як заборгованість попереднім актом перевірки (акт перевірки №76/22-141/33426845 від 03.12.2014), внаслідок неприйняття заліку зустрічних однорідних вимог на зазначену суму, не підтверджені доказами, що містяться в матеріалах справи, отже є безпідставними.

Отже, податкове повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині застосування до ТОВ «Морган Феніче» пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД у розмірі 76 918 955,54 грн. по зовнішньоекономічному експортного контракту №07052013 від 07.05.2013, укладеного з нерезидентом «GHG Spolka z.o.o», Польща, підлягає визнанню протиправним та скасуванню..

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині застосування до ТОВ «Морган Феніче» пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД по зовнішньоекономічному експортному контракту №1/13 від 21.06.2013 та №HGSMF-1 від 14.12.2015, суд зазначає наступне.

Щодо зовнішньоекономічного експортного Контракту №1/13 від 21.06.2013, укладеного ТОВ «Морган Феніче» з нерезидентом-фірмою «Fleming AS» (Естонія).

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, що за період з 01.07.2015 по 31.03.2018, на виконання умов Контракту №1/13 від 21.06.2013 ТОВ «Морган Феніче» відвантажено на користь нерезидента «Fleming AS» (Естонія), товар, а саме: меблеві вироби загальною фактурною вартістю 2 280 607,17 євро, згідно МД, що містяться в матеріалах справи, та перелік яких, вартість та граничні строки надходження валютної виручки відображено в додатку № 1 ЗЕД до даного акту перевірки.

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а матеріалами справи підтверджено, що валютна виручка за експортовану продукцію надійшла на валютний рахунок ТОВ «Морган Феніче» від нерезидента «Fleming AS» (Естонія) в загальній сумі 2 107 195,72 євро згідно виписок банку, які відображені в додатку № 1 ЗЕД до акту перевірки.

Згідно даних бухгалтерського обліку (аналіз рах.632 по контракту № 1/13 від 21.06.2013) сума експорту в сумі 90 305,96 євро погашається договорами про зарахування (Дт-632 Кт-362), а саме: в сумі 52 314,66 євро по договору зарахування №fas/07/15 від 31.07.2015 та в сумі 37 991,30 євро по договору зарахування №fas/09/15 від 30.09.2015.

Відповідно до акту перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 контролюючий орган покликаючись на вимоги листа НБУ від 04.06.2014 № 28-310/28125 «Про проведення заліку зустрічних однорідних вимог при здійсненні експортної операції резидента», постанови правління Національного банку України №354 від 03.06.2015, №581 від 03.09.2015, №863 від 04.12.2015, №140 від 03.03.2016, №342 від 07.06.2016, №386 від 14.09.2016, №410 від 13.12.2016 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» дійшов висновку, що зарахування за експортно-імпортними контрактами на суму 90 305,96 євро є такими, що суперечить вищенаведеним вимогам чинного законодавства України та умовам експортного контракту №1/13 від 21.06.2013.

Надаючи правову оцінку вищезазначеним обставинам, дослідивши докази, що містяться в матеріалах справи, суд встановив, що ТОВ «Морган Феніче» по зовнішньоекономічному імпортному контракту №28-2012 від 07.04.2012, укладеному з нерезидентом «Vita Polymers Poland SP.z.o.o,» (Польща), згідно МД в періоді з 20.08.2014 по 26.08.2014 отримано товар, (пінополіуретан еластичний (пористий), на суму 34000,00 євро. Надалі, між «Fleming AS», (Естонія), «Vita Polymers Poland SP.z.o.o,» (Польща) та ТОВ «Моган Феніче» укладено договір відступлення прав вимоги від 30.01.2015, відповідно до умов якого «Vita Polymers Poland SP.z.o.o,» (Польща) має права вимоги щодо оплати поставленої по договору №2-2012 від 07.04.2012 продукції в періоді з 20.08.2014 по 26.08.2014 на суму 34000,00 євро та бажає відступити ці права вимоги на користь «Fleming AS», (Естонія), а «Fleming AS», (Естонія) погоджується прийняти права вимоги, що відступаються.

ТОВ «Морган Феніче» по зовнішньоекономічному імпортному контракту від 14.09.2012 за №1/14092012W, укладеному з нерезидентом «Shanghai Sunshine Import-Export Co.LTD», (Китай) згідно МД 23.04.2015 отримано товар, (PU «шкіра»), на суму 7111,56 дол.США. В подальшому, між «Fleming AS», (Естонія), «Shanghai Sunshine Import-Export Co.LTD», (Китай) та ТОВ «Моган Феніче» укладено договір відступлення прав вимоги від 27.06.2015, згідно якого «Shanghai Sunshine Import-Export Co.LTD» (Китай) має права вимоги щодо оплати поставленої за договором №1/14092012W від 14.09.2012 продукції в сумі 74960,42 дол.США (зокрема поставленої 23.04.2015 на суму 7111,56 дол. США) та бажає відступити ці права вимоги на користь «Fleming AS», (Естонія), а «Fleming AS», (Естонія) погоджується прийняти права вимоги, що відступаються.

ТОВ «Морган Феніче» по зовнішньоекономічному імпортному контракту від 27.04.2015 №27/04/15, укладеному з нерезидентом «Fleming AS.» (Естонія) згідно Акту виконаних робіт від 31.07.2015 отримано послуги, а саме: послуги супроводу при продажу продукції, на суму 11823,05 євро. 31.07.2015 між ТОВ «Морган Феніче» та «Fleming AS», (Естонія) укладено договори про зміну валюти платежу по вищевказаних контрактах, а саме: №1/13 від від 21.06.2013, №2-2012 від 07.04.2012, №1/14092012W від 14.09.2012, №27/04/15 від 27.04.2015, згідно яких права вимоги залишаються деномінованими в іноземній валюті (в євро, в дол. США) та підлягають сплаті в українських гривнях (валюта платежу) за обмінним курсом, що встановлений НБУ на будь-яку відповідну дату платежу.

31.07.2015 між ТОВ «Морган Феніче» та «Fleming AS», (Естонія) укладено договір за №mf-fas/07/15 про зарахування, згідно якого ТОВ «Морган Феніче» має грошові права вимоги до «Fleming AS» (Естонія) за поставки продукції по експортному договору №1/13 від 21.06.2013 на суму 1238586,20 грн. грн. (52314,66 євро), а «Fleming AS», (Естонія) має зустрічні грошові права вимоги до ТОВ «Морган Феніче» по імпортних договорах №2-2012 від 07.04.2012, №1/14092012W від 14.09.2012, №27/04/15 від 27.04.2015 на суму 1238586,20 грн. грн. (45823,05 євро та 7111,56 дол.США). В договорі зазначено, що оскільки, права вимоги є зустрічними та однорідними сторони припиняють свої зобов`язання. При проведенні взаємозаліку євро та долари перераховані у гривні по курсу НБУ на дату проведення взаємозаліку на 31.07.2015 (а.с.195-209 том 6).

ТОВ «Морган Феніче» по зовнішньоекономічному імпортному контракту від 01.06.2015 за №1-TMF, укладеному з нерезидентом «Fleming AS», (Естонія), згідно МД №204050000/2015/016548 від 11.09.2015 отримано товар (тканини) на суму 9444,64 євро; по зовнішньоекономічному імпортному контракту від 01.07.2015 за №1-ВMF, згідно МД №204050000/2015/017678 від 29.09.2015 отримано товар (тканини) на суму 12837,28 євро; по зовнішньоекономічному імпортному контракту від 27.04.2015 за №27/04/15 за період з 31.08.2015 по 30.09.2015, отримано послуги супроводу при продажу продукції на суму 15709,38 євро згідно актів виконаних робіт: б/н від 31.08.2015 в сумі 5840,55 євро; б/н від 16.09.2015 в сумі 2054,20 євро; б/н від 30.09.2015 в сумі 7402,77 євро; б/н від 30.09.2015 в сумі 6348,40 євро.

30.09.2015 між ТОВ «Морган Феніче» та «Fleming AS» (Естонія) укладено договори про зміну валюти платежу по вищевказаних контрактах, а саме: №1/13 від 21.06.2013, №1-TMF від 01.06.2015, №1-ВMF від 01.07.2015, №27/04/15 від 27.04.2015, згідно яких сторони бажають змінити валюту платежу з іноземної валюти на українську гривню. Права вимоги залишаються деномінованими в іноземній валюті (в євро) та підлягають сплаті в українських гривнях (валюта платежу) за обмінним курсом, що встановлений НБУ на будь-яку відповідну дату платежу.

30.09.2015 між ТОВ «Морган Феніче» та «Fleming AS» (Естонія) укладено договір за №mf-fas/09/15 про зарахування, згідно якого ТОВ «Морган Феніче» має грошові права вимоги до «Fleming AS», (Естонія) за поставки продукції по експортному договору №1/13 від 21.06.2013 на суму 916329,64 грн. (37991,30 євро), а «Fleming AS» (Естонія) має зустрічні грошові права вимоги до ТОВ «Морган Феніче» по імпортних договорах №1-TMF від 01.06.2015, №1-ВMF від 01.07.2015, №27/04/15 від 27.04.2015 на суму 916329,64 грн. (37991,30 євро). У вказаному договорі зазначено, що оскільки, права вимоги є зустрічними та однорідними сторони припиняють свої зобов`язання. При проведенні взаємозаліку євро перераховані у гривні по курсу НБУ на дату проведення взаємозаліку на 30.09.2015.

Судом досліджено, а матеріалами справи підтверджено, що фактичне одержання товарів (послуг) сторонами тих правочинів, на підставі яких у них виникли взаємні права і обов`язки, що лягли в основу договорів про зарахування зустрічних однорідних вимог підтверджується: МД, CMR, інвойсами.

Щодо зовнішньоекономічного експортного Контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015, укладеного ТОВ «Морган Феніче» з нерезидентом-фірмою нерезидентом «Home Group Sp.z.o.o» (Польща).

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, що за період з 01.07.2015 по 31.03.2018, на виконання умов Контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015, укладеного з фірмою-нерезидентом «Home Group Sp.z.o.o» (Польща), ТОВ «Морган Феніче» відвантажено на експорт вказаному нерезиденту товар, а саме: меблеві вироби загальною фактурною вартістю 10502941,11 євро / 297580559,94 грн., згідно МД, що містяться в матеріалах справи, та перелік яких, вартість та граничні строки надходження валютної виручки відображено в додатку № 1 ЗЕД до даного акту перевірки.

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а матеріалами справи підтверджено, що валютна виручка за експортовану продукцію надійшла на валютний рахунок в загальній сумі 10067760,51 євро/281338777,46 грн. згідно виписок банку, які відображені в додатку №1 ЗЕД до акту перевірки.

Відповідно до даних бухгалтерського обліку (аналіз рах. 632 по контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015) сума експорту в розмірі 435 180,60 євро погашається договором про зарахування (Дт-632 Кт-362) від 15.04.2016.

Відповідно до акту перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 контролюючий орган покликаючись на вимоги листа НБУ від 04.06.2014 № 28-310/28125 «Про проведення заліку зустрічних однорідних вимог при здійсненні експортної операції резидента», постанови правління Національного банку України №354 від 03.06.2015, №581 від 03.09.2015, №863 від 04.12.2015, №140 від 03.03.2016, №342 від 07.06.2016, №386 від 14.09.2016, №410 від 13.12.2016 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України» дійшов висновку, що зарахування за експортно-імпортними контрактами на суму 435 180,60 євро є такими, що суперечить вищенаведеним вимогам чинного законодавства України та умовам експортного контракту №1/13 від 21.06.2013.

Надаючи правову оцінку вищезазначеним обставинам, дослідивши докази, що містяться в матеріалах справи, суд встановив, що ТОВ «Морган Феніче» по зовнішньоекономічному імпортному контракту №1-DMB від 15.04.2016, укладеному з нерезидентом «Fleming Baldai UAB» (Литва), згідно МД за період з 09.11.2015 по 12.04.2016 отримано товар (тканини), на суму 435180,60 євро. Надалі між «Fleming Baldai UAB» (Литва), «Home Group Sp.z.o.o» (Польща) та ТОВ «Моган Феніче» укладено договір відступлення прав вимоги від 15.04.2016, згідно якого «Fleming Baldai UAB» (Литва) має право вимоги щодо оплати поставленої за договором №1-DMB від 15.04.2016 в періоді з 09.11.2015 по 12.04.2016 продукції на суму 435180,60 євро та бажає відступити ці права вимоги на користь «Home Group Sp.z.o.o», а останній погоджується прийняти права вимоги, що відступаються.

22.01.2016 між ТОВ «Морган Феніче» та «Home Group Sp.z.o.o» (Польща), укладений Додаток №1 до експортного контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015, згідно якого сторони домовились, що будь-який платіж згідно даного контракту здійснюється банківським переказом в євро або в українській гривні за обмінним курсом євро до гривні, що встановлений НБУ на будь-яку відповідну дату платежу.

25.04.2016 між ТОВ «Морган Феніче» та «Home Group Sp.z.o.o» (Польща), укладено договір про зміну валюти платежу по контракту №1-DMB від 15.04.2016, згідно якого сторони бажають змінити валюту платежу з іноземної валюти на українську гривню. Права вимоги залишаються деномінованими в іноземній валюті (в євро) та підлягають сплаті в українських гривнях (валюта платежу) за обмінним курсом, що встановлений НБУ на будь-яку відповідну дату платежу.

29.04.2016 між ТОВ «Морган Феніче» та «Home Group Sp.z.o.o» (Польща), укладено договір за №mf-hgsp/04/16 про зарахування, згідно якого ТОВ «Морган Феніче» має грошові права вимоги до «Home Group Sp.z.o.o» (Польща), за поставки продукції по експортному договору №HGSMF-1 від 14.12.2015 на суму 12449150,06 грн. (435180,60 євро), а «Home Group Sp.z.o.o» (Польща), має зустрічні грошові права вимоги до ТОВ «Морган Феніче» по імпортному договору на суму 12449150,06 грн. (435180,60 євро). В договорі зазначено, що оскільки, права вимоги є зустрічними та однорідними сторони припиняють свої зобов`язання. При проведенні взаємозаліку євро перераховані у гривні по курсу НБУ на дату проведення взаємозаліку, а саме: на 29.04.2016.

Судом досліджено, а матеріалами справи підтверджено, що фактичне одержання товарів (послуг) сторонами тих правочинів, на підставі яких у них виникли взаємні права і обов`язки, що лягли в основу договорів про зарахування зустрічних однорідних вимог підтверджується: МД, CMR, інвойсами.

Оскільки правова оцінка судом оскаржуваного податкового повідомлення-рішення повинна здійснюватися відповідно до підстав, з яких позивачу була нарахована пеня, то суд вважає за необхідне зазначити, що акт перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018, що містяться в матеріалах справи та досліджений судом, не ставить під сумнів зустрічність та однорідність вимог за вищевказаними контрактами. Натомість, підставою для нарахування пені є неможливість здійснення взаємозаліку, що суперечить умовам експортного контракту та вимогам чинного законодавства, а саме: листа НБУ від 04.06.2014 № 28-310/28125 «Про проведення заліку зустрічних однорідних вимог при здійсненні експортної операції резидента», постанови правління Національного банку України №354 від 03.06.2015, №581 від 03.09.2015, №863 від 04.12.2015, №140 від 03.03.2016, №342 від 07.06.2016, №386 від 14.09.2016, №410 від 13.12.2016 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» №185/94-ВР від 23.09.1994 (в редакції чинній на момент спірних правовідносин, далі по тексту Закон №185/94-ВР) виручка резидентів у іноземній валюті підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках у строки виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не пізніше 180 календарних днів з дати митного оформлення (виписки вивізної вантажної митної декларації) продукції, що експортується, а в разі експорту робіт (послуг), прав інтелектуальної власності з моменту підписання акта або іншого документа, що засвідчує виконання робіт, надання послуг, експорт прав інтелектуальної власності. Перевищення зазначеного строку потребує висновку центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері економічного розвитку.

Національний банк України має право запроваджувати на строк до шести місяців інші строки розрахунків, ніж ті, що визначені частиною першою цієї статті.

З метою реалізації таких обмежень при розрахунках Декретом Кабінету Міністрів України «Про систему валютного регулювання і валютного контролю» №15-93 від 19.02.1993 (в редакції чинній на момент спірних правовідносин), (далі по тексту Декрет) було запроваджено валютний контроль.

Відповідно до статті 12 Декрету, валютні операції за участю резидентів і нерезидентів підлягали валютному контролю. Валютному контролю підлягали також зобов`язання щодо декларування валютних цінностей та іншого майна, які випливають з пункту 1 статті 9 цього Декрету. Органи, що здійснювали валютний контроль, мали право вимагати і одержувати від резидентів і нерезидентів повну інформацію про здійснення ними валютних операцій, стан банківських рахунків в іноземній валюті у межах повноважень, визначених статтею 13 цього Декрету, а також про майно, що підлягає декларуванню згідно з пунктом 1 статті 9 цього Декрету.

Частиною першою статті 13 Декрету визначено, що Національний банк України є головним органом валютного контролю, що: здійснює контроль за виконанням правил регулювання валютних операцій на території України з усіх питань, не віднесених цим Декретом до компетенції інших державних органів; забезпечує виконання уповноваженими банками функцій щодо здійснення валютного контролю згідно з цим Декретом та іншими актами валютного законодавства України.

Згідно з частиною другою цієї статті Декрету уповноважені банки, фінансові установи та національний оператор поштового зв`язку, які отримали від Національного банку України генеральні ліцензії на здійснення валютних операцій, здійснюють контроль за валютними операціями, що проводяться резидентами і нерезидентами через ці установи.

Частиною третьою статті 13 Декрету встановлено, що центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, здійснює фінансовий контроль за валютними операціями, що провадяться резидентами і нерезидентами на території України.

У відповідності до статті 44 Закону України «Про Національний банк України» №679-XIV від 20.05.1999 (чинний під час проведення перевірки та на момент спірних правовідносин) Національний банк діє як уповноважена державна установа при застосуванні законодавства України про валютне регулювання і валютний контроль. До компетенції Національного банку у сфері валютного регулювання та контролю належало, серед іншого: видання нормативно-правових актів щодо ведення валютних операцій; встановлення порядку проведення обов`язкового продажу та розміру надходжень в іноземній валюті, що підлягають обов`язковому продажу; зміна строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів; застосовування мір відповідальності до банків, юридичних та фізичних осіб (резидентів та нерезидентів) за порушення правил валютного регулювання і валютного контролю.

До таких нормативно-правових актів щодо ведення валютних операцій зокрема належала Інструкція про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, що була затверджена постановою Правління Національного банку України №136 від 24.03.1999, що зареєстрована в Міністерстві юстиції України 28.05.1999 за №338/3631 (чинна на момент спірних правовідносин, далі по тексту - Інструкція).

Згідно з пунктом 1.10 зазначеної Інструкції, експортна, імпортна операція можуть бути зняті з контролю за наявності належним чином оформлених документів про припинення зобов`язань за цими операціями зарахуванням, якщо: вимоги випливають із взаємних зобов`язань між резидентом і нерезидентом, які є контрагентами за цими операціями; вимоги однорідні; строк виконання за зустрічними вимогами настав або не встановлений, або визначений моментом пред`явлення вимоги; між сторонами не було спору щодо характеру зобов`язання, його змісту, умов виконання тощо.

Таким чином, чинне на момент спірних правовідносин законодавство передбачало можливість припинення валютного контролю без зарахування валютної виручки на банківський рахунок експортера, однак за умови дотримання порядку, визначеного Інструкцією.

Отже, чинним законодавством не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента. Так само, законодавство на час виникнення спірних правовідносин не пов`язує застосування інституту зарахування однорідних зустрічних вимог з певними видами договорів як обов`язковою умовою припинення зобов`язання у такий спосіб, крім випадків, коли зарахування не допускається.

Згідно із положеннями частини четвертої статті 6 та частини першої статті 14 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» від 16.04.1991 №959-ХІІ (далі по тексту Закон №959-ХІІ) суб`єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів), крім тих, які прямо та у виключній формі заборонені законами України, та самостійно визначати форму розрахунків по зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам.

Відповідно до статей 627, 628 Цивільного кодексу України (далі по тексту ЦК України) сторони вільні у виборі виду договору та його умов, а згідно зі статтею 629 цього Кодексу укладений договір є обов`язковим для виконання сторонами.

Правила припинення зобов`язання сформульовані в главі 50 «Припинення зобов`язання» розділу І книги п`ятої «Зобов`язальне право» ЦК України. Норми цієї глави передбачають, що зобов`язання припиняється частково або у повному обсязі на підставах, встановлених договором або законом (частина перша статті 598 ЦК України), зокрема зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги (стаття 601 ЦК України). Аналогічні положення закріплені також у статті 203 Господарського кодексу України (далі по тексту ГК України), згідно з частиною третьою якої господарське зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічної однорідної вимоги, строк якої настав або строк якої не зазначений чи визначений моментом витребування. Для зарахування достатньо заяви однієї сторони.

При тлумаченні наведених норм слід виходити з того, що зустрічність вимог передбачає одночасну участь сторін у двох зобов`язаннях, де кредитор за одним зобов`язанням є боржником в іншому. Тобто, сторони одночасно беруть участь у двох зобов`язаннях, і при цьому кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, і навпаки. Що ж до однорідності вимог, то вона визначається їхньою правовою природою та матеріальним змістом (вираженням) і не залежить від підстав, що зумовили виникнення зобов`язань. Це означає, що вимоги вважаються однорідними, якщо зобов`язання сторін стосовно одна до одної мають бути виконані однаково, тоді як підстави виникнення зобов`язань можуть бути різними.

Із цього приводу Касаційний адміністративний суд у складі Верховного Суду, Касаційний цивільний суд у складі Верховного Суду та Касаційний господарський суд у складі Верховного Суду в низці судових рішень дотримуються послідовної позиції щодо умов, яким мають відповідати вимоги, які можуть підлягати зарахуванню, зокрема, вони мають: «1) бути зустрічними (кредитор за одним зобов`язанням є боржником за іншим, а боржник за першим зобов`язанням є кредитором за другим); 2) бути однорідними (зараховуватися можуть вимоги про передачу речей одного роду, у зв`язку з чим зарахування як спосіб припинення зазвичай застосовується до зобов`язань із передачі родових речей, зокрема грошей). Правило про однорідність вимог поширюється на їхню правову природу, але не стосується підстави виникнення такої вимоги. Отже, допускається зарахування однорідних вимог, які випливають з різних підстав (різних договорів тощо); 3) строк виконання таких вимог настав, не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги» (постанова від 31.01.2020 у справі № 1340/3649/18; постанова від 16.04.2019 у справі № 911/483/18; постанова від 21.11.2018 у справі № 755/9929/15-ц.

Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 31.01.2020 у справі № 1340/3649/18 за позовом ТОВ «Верболіз» до Головного управління ДФС у Львівській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення, відступив від правового висновку, викладеного у постанові Верховного Суду від 29.01.2019 року по справі №819/2014/17, та дійшов висновку щодо застосування наведених норм у правовідносинах щодо відповідальності резидента за ненадходження валютної виручки в разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором зарахуванням зустрічних однорідних вимог. Відповідно до правової позиції, сформованої в цій постанові, резидент є вільним у виборі форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями з-поміж тих, що не суперечать законам України, а тому перебування таких операцій на валютному контролі саме по собі не спричиняє наслідку у вигляді застосування штрафних санкцій (пені), передбачених статтею 4 Закону № 185/94-ВР. Припинення зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог є складовою гарантованого Конституцією України права на свободу підприємницької діяльності та може бути обмежено виключно законами України.

У разі припинення зобов`язання за зовнішньоекономічним договором шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог у строк, встановлений нормами Закону №185/94-ВР для розрахунків у іноземній валюті, підстави для притягнення резидента до відповідальності за порушення термінів розрахунків у іноземній валюті (за ненадходження валютної виручки) відсутні, незалежно від підстав виникнення зустрічних однорідних вимог та складу учасників зарахування зустрічних однорідних вимог. Обставини щодо зарахування зустрічних однорідних вимог та припинення внаслідок цього зобов`язань за зовнішньоекономічним договором підлягають встановленню судом з дослідженням належних щодо цього доказів.

Зазначена правова позиція узгоджена з висновками, викладеними Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду в постанові від 29.07.2021 у справі № 817/1200/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МОРГАН ФЕНІЧЕ» до Рівненської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Рівненській області, Головного управління ДФС у Рівненській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору, на стороні відповідача - Міністерство юстиції України, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Колегія суддів зазначає, що зі змісту контрактів, наявних первинних документів, а також договорів про зарахування зустрічних вимог вбачається, що між суб`єктами господарювання виникли зустрічні вимоги, які є грошовими, тобто однорідними, між сторонами відсутній спір щодо характеру зобов`язань, їх змісту, умов виконання, умов проведення розрахунків за контрактами, вони відповідають критеріям, зазначеним, зокрема, у пункті 1.11 Інструкції, дотримання яких є передумовою для визнання зарахування зустрічних однорідних вимог та зняття цих розрахунків банком з валютного контролю.

Таким чином, з огляду на вищенаведене, випадки, у яких суб`єктам господарювання забороняється припиняти зобов`язання шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог, мають бути визначені виключно в законах України. Однак, жодних обмежень на використання такого способу розрахунку за зовнішньо-економічними операціями ні Законом №959-XII, ні Законом №185/94-ВР не передбачено.

Чинним законодавством також не заборонено та не обмежено законні форми розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не передбачають, власне, надходження іноземної валюти на рахунок резидента (правова позиція Верховного Суду в постанові від 31.01.2020 по справі №1340/3649/18 та в постанові від 04.03.2020 по справі №280/5170/18).

Суд вважає необґрунтованими посилання відповідача на обмеження, запроваджені листом НБУ від 04.06.2014 № 28-310/28125 «Про проведення заліку зустрічних однорідних вимог при здійсненні експортної операції резидента», постанови правління Національного банку України №354 від 03.06.2015, №581 від 03.09.2015, №863 від 04.12.2015, №140 від 03.03.2016, №342 від 07.06.2016, №386 від 14.09.2016, №410 від 13.12.2016 «Про врегулювання ситуації на грошово-кредитному та валютному ринках України», у пунктах 4 яких встановлено, що уповноважені банки не можуть знімати з контролю експортні операції клієнтів на підставі документів про припинення зобов`язань зарахуванням зустрічних однорідних вимог в іноземній валюті 1-ї групи Класифікатора/російських рублях (незалежно від суми операції).

Так, вказані обмеження щодо зняття експортних операцій з валютного контролю, запроваджені постановами Правління Національного банку України №354 від 03.06.2015, №581 від 03.09.2015, №863 від 04.12.2015, №140 від 03.03.2016, №342 від 07.06.2016, №386 від 14.09.2016, №410 від 13.12.2016, адресовані виключно уповноваженим банкам. Обов`язок продажу валютної виручки у певному розмірі сам по собі не є обмеженням для сторін у здійсненні розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами шляхом зарахування зустрічних грошових вимог.

Крім того, вказані положення актів Національного банку України не регулюють підприємницької діяльності суб`єктів господарювання, не встановлюють форми розрахунків за зовнішньоекономічними контрактами та, як підзаконні акти, не можуть обмежувати дію норм законів України, положення яких судом наведено вище, та якими передбачено вільний вибір сторонами контракту форми розрахунків.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, який відхилив доводи відповідача щодо неоднорідності вимог при проведенні зарахування вимог, оскільки матеріалами справи підтверджено, що позивачем та фірмами нерезидентами «Fleming AS» (Естонія) і «Home Group Sp.z.o.o» (Польща) були зараховані вимоги про сплату коштів (грошові вимоги) за виконаними договорами з постачання товарів (робіт, послуг) як з однієї, так і з іншої сторони, тобто не мало місця зарахування вимог щодо постачання товарів з однієї сторони та виконання робіт (послуг) з іншої сторони, що свідчить про однорідність таких вимог. При цьому суд зауважує, що сторонами таких договорів була змінена валюта зобов`язання, а саме зарахування зустрічних однорідних вимог здійснювалось у строк, встановлений чинним законодавством для надходження валютної виручки на рахунок резидента у банку, що не заперечується відповідачем.

Надаючи правову оцінку доводам контролюючого органу в частині, що право вимоги за поставлений товар у лютому 2016 року по контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015 виникло лише травні 2016 року, тобто на дату проведення заліку право вимоги не настало, а тому не підлягало зарахуванню в квітні 2016 року, суд зазначає наступне.

Відповідно до досліджених судом матеріалів справи, зокрема експортного контракту №HGSMF-1 від 14.12.2015, пунктом 4.1. розділу 4 договору №HGSMF-1 від 14.12.2015 передбачено, що оплата товару здійснюється протягом 90 днів з дати інвойсу, а не як наголошується відповідачем, через 90 днів з дати інвойсу. З огляду на зазначене, строк виконання вимог настає із наступного дня після дати інвойсу, а отже твердження відповідача про ненастання права вимоги на дату проведення заліку не відповідає фактичним обставинам справи.

Суд додатково зауважує, що правомірність зарахувань по вищенаведених контрактах підтверджена, як Національним банком України, так і тим фактом зняття відповідних операцій з валютного контролю обслуговуючим банком УкрСиббанк.

З огляду на вищенаведені обставини, що безпосередньо встановлені судом, податкове повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині 13 576 000,3 грн. підлягає визнанню протиправним та скасуванню, як таке, що не відповідає нормам чинного законодавства.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині донарахування ТОВ «Морган Феніче» податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на суму 305 585,32 грн., суд зазначає наступне.

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а дослідженими судом матеріалами справи підтверджено, здійснення позивачем виплат доходів нерезиденту з джерелом походження з України, при виконанні кредитного договору №051007-02 від 07.10.2005, укладеного з «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія. За цим Договором «Morgan Furniture Osauhing» передає ТОВ «Морган Феніче» грошові кошти в розмірі, встановленому договором, а позичальник зобов`язаний виплатити кредитору суму коштів у повному обсязі у строк, визначений у договорі або достроково, а також сплатити проценти розраховані від повної суми кредиту в розмірі та у дати, встановлені договором. Сума кредиту: 125000 Євро. За цим договором позичальник зобов`язаний сплачувати проценти в розмірі 3,00 % річних від суми кредиту. Позичальник зобов`язаний повернути суму кредиту у повному обсязі до 16.10.2015. Термін строку повернення суми кредиту пролонговувався додатковими угодами. Договір позики зареєстровано в Національному банку України. За період, що підлягав перевірці, підприємством ТОВ «Морган Феніче» повернуто нерезиденту «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія позику в сумі 125 000,00 євро / 3920198,75 грн. згідно п/д від 06.11.2017. Станом на 31.03.2018 розрахунки з нерезидентом «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія завершені.

На виконання умов договору позики, за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, ТОВ «Морган Феніче» виплачено дохід нерезиденту «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія у вигляді відсотків за користування позикою у сумі 37931,51 євро / 1192200,94 грн. згідно п/д від 06.11.2017.

Під час перевірки ТОВ «Морган Феніче» було надано контролюючому органу нотаріально засвідчену копію Довідки про резидентство, перекладену відповідно до законодавства України, б/н від 19.06.2018, видану Податково-митним департаментом Республіки Естонії, яка підтверджує, що «Morgan Furniture Osauhing» в період 2015-2018 роки є резидентом Естонії згідно Договору про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків укладеному між Естонією та України.

Водночас, контролюючий орган покликаючись на те, що позивач документально не підтвердив наявність у іноземного отримувача процентів - «Morgan Furniture Osauhing» статусу бенефiціарного власника такого доходу, дійшов висновку, що ТОВ «Морган Феніче» занижено податок на доходи нерезидента за IV квартал 2017 рік в сумі 178830,14 грн. (1192200,94 грн*15%=178 830,14 грн.) при виплаті процентних доходів з джерелом їх походження з України нерезиденту «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія, по кредитному договору №051007-02 від 07.10.2005.

Також, актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено здійснення позивачем виплат доходів нерезиденту з джерелом походження з України, при виконанні кредитного договору позики №301986 від 21.08.2013, укладеному «IKEA Supply AG», Швейцарія. За цим договором «IKEA Supply AG» надає ТОВ «Морган Феніче» позику в сумі та у валюті, що становить 25000000,00 рос. рублів. За цим договором позичальник зобов`язаний сплатити проценти в розмірі 9,1 % річних від суми позики, у валюті позики. Проценти нараховуються, виходячи з розрахунку 360 днів у році. Проценти підлягають сплаті на основі виставлених рахунків-фактур на щорічній основі у кожну річницю після дати першого траншу Позики до того часу, поки сума Позики разом з усіма нарахованими на неї процентами не буде повернута у повному обсязі. Договір позики зареєстровано в Національному банку України.

На виконання умов договору позики, за період з 01.01.2015 по 31.03.2018, ТОВ «Морган Феніче» виплачено дохід нерезиденту «IKEA Supply AG», Швейцарія, у вигляді відсотків за користування позикою у сумі 3110000,00 рос. руб / 845034,50 грн. згідно наступних п/д: 22.01.2015 на суму 2100000,00 рос.руб. / 505092,00 грн; 08.07.2015 на суму 10000,00 рос.руб/3792,50 грн; 18.08.2015 на суму 1000000,00 рос.руб / 336150,00 грн.

Під час перевірки ТОВ «Морган Феніче» було надано контролюючому органу Офіційне підтвердження місцезнаходження в рамках Договору про уникнення подвійного оподаткування (DBA) 2015, перекладене відповідно до законодавства України, б/н від 26.06.2018, видане Податковою адміністрацією (Райштрассс 33, 4410 Лісталь), відповідно Апостиль від 28.06.2018 № 2486, яка підтверджує, що «IKEA Supply AG», Швейцарія у 2015 році було резидентом Швейцарії згідно Договору про уникнення подвійного між Україною та Швейцарією від 30.10.2000.

Водночас, контролюючий орган покликаючись на те, що позивач документально не підтвердив наявність у іноземного отримувача процентів «IKEA Supply AG» - статусу бенефiціарного власника такого доходу, зробив висновки, що ТОВ «Морган Феніче» занижено податок на доходи нерезидента за 2015 рік в сумі 126755,18 грн. (845034,50 грн. * 15% = 126755,18 грн.), при виплаті процентних доходів з джерелом їх походження з України нерезиденту «IKEA Supply AG», Швейцарія, по договору позики №301986 від 21.08.2013.

Згідно підпункту «а» підпункту 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами, зокрема є проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Підпунктом 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України цього пункту визначено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Нормами пунктів 1, 2 статті 11 «Проценти» «Конвенції між Урядом України і Урядом Естонської Республіки про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доход і майно» (дата підписання 10.05.196, дата ратифікації Україною: 13.09.1996, дата набрання чинності для України 24.12.1996) визначено, що проценти, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10% від загальної суми процентів.

Нормами пунктів 1, 2 статті 11 «Проценти» «Конвенції між Урядом України і Швейцарською Федеральною Радою про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і на капітал» (дата підписання 30.10.2000, дата ратифікації Україною: 10.01.2002, дата набрання чинності для України 26.02.2002) визначено, що проценти, які виникають в одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10% від загальної суми процентів.

Згідно пунктів 103.2, 103.3 статті 103 Податкового кодексу України визначено порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидента із джерелом їх походження з України.

Відповідно до пункту 103.2 статті 103 Податкового кодексу України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

В свою чергу, за визначенням, яке міститься в пункті 103.3 цієї статті. бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерелом їх походження з України, вважається особа, що має право на отримання таких доходів. При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Згідно з пунктом 103.4 статті 103 Податкового кодексу України, підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Таким чином, право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:

- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Відповідно, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

При цьому, в момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідачем не надано суду жодного доказу того, що компанії «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія, та «IKEA Supply AG», Швейцарія, мали будь - які зобов`язання щодо подальшого перерахування отриманих від ТОВ «Морган Феніче» відсотків за користування позикою (доходу або його більшої частини) іншому нерезиденту, як доказів існування будь-яких обмежень щодо самостійного визначення подальшої економічної долі вказаного доходу.

На противагу зазначеному, ТОВ «Морган Феніче» надано, а судом досліджено довідки про підтвердження статусу нерезидентів «Morgan Furniture Osauhing» (Естонія) та «IKEA Supply AG» (Швейцарія) у відповідні періоди для цілей застосування податкових пільг (зниженої ставки податку на репатріацію) за відповідними міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування із Естонією та Швейцарією, а також письмові пояснення, що компанії «Morgan Furniture Osauhing» та «IKEA Supply» є бенефіціарними власниками доходів (процентів) із українських джерел, оскільки згідно із положеннями кредитних договорів цих компаній із ТОВ «Морган Феніче» зазначені компанії (кредитори) мають право на отримання процентів від ТОВ «Морган Феніче» (боржника) та вони діяли за кредитними договорами від власного імені та не були агентами, посередниками чи номінальними отримувачами процентів за кредитами. Відповідно, самі кредитні договори підтверджують, що зазначені компанії є бенефіціарними власниками процентів.

Водночас, позивачем надано, а судом досліджено, копії листів від компаній «Morgan Furniture Osauhing» (Естонія) та «IKEA Supply AG» (Швейцарія), в котрих нерезиденти підтверджують свій статус бенефіціарного власника виплачених процентів.

З урахуванням встановлених судом обставин справи, зокрема, що проценти за користування позиками були перераховані позивачем на рахунки нерезидентів «Morgan Furniture Osauhing», Республіка Естонія, та «IKEA Supply AG», Швейцарія, які були позикодавцями та за умовами відповідних договорів визначені як особи, що безпосередньо отримують дохід у вигляді процентів за користування наданою позикою та які згідно довідок (із засвідченим перекладом) є резидентами країн, з якими наявні укладені міжнародні договора про уникнення подвійного оподаткування, а також враховуючи, що відповідачем, не надано жодних доказів того, що вказані нерезиденти не мають повноважень визначати подальшу економічну долю такого доходу у вигляді відсотків тобто не є бенефіціарними (фактичними) отримувачами доходу, суд дійшов висновку про безпідставність доводів контролюючого органу, щодо необхідності оподаткування виплаченого вказаним компаніям доходу у вигляді відсотків за загальним правилом в розмірі 15%.

З огляду на вищенаведені обставини, що безпосередньо встановлені судом, податкове повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині визначення основного зобов`язання у сумі 305585,32 грн. та застосування штрафної санкції в розмірі 44707,54 грн. підлягає визнанню протиправним та скасуванню, як таке, що не відповідає нормам чинного законодавства.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам та вирішуючи спір по суті щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення № від 12.09.2018, в частині неопоткування ТОВ «Морган Феніче» доходів у вигляді фрахту, який сплачений нерезидентам: ООО «Транспортная компания ЛМЛ», Республіка Білорусь, «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія; «Whittle Eastern Europe Logistics» LTD, Англія; «Tysa-Trans s.r.o.», Словенія, на суму 40 175,69 грн., суд зазначає наступне.

Актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а дослідженими судом матеріалами справи підтверджено, що 12.05.2015 ТОВ «Морган Феніче» укладено договір на перевезення вантажів автомобільним транспортом б/н з фірмою-нерезидентом ООО «Транспортная компания ЛМЛ». Предмет договору: порядок взаємовідносин, які виникають між замовником (ТОВ «Морган Феніче») та експедитором (ООО «Транспортная компания ЛМЛ») при плануванні, організації та здійсненню перевезень вантажів в міжнародному сполученні, а також при розрахунках за виконання перевезень. Маршрут: Могилев - Квасилів, Светлогорск-Квасилів.

За надані по даному договору послуги ТОВ «Морган Феніче» перераховано нерезиденту ООО «Транспортная компания ЛМЛ», Республіка Білорусь, валютні кошти в сумі 800,00 євро / 18653,66 грн., згідно в/б від 02.07.2015.

Вказана виплата проведена без утримання податку з доходів нерезидента походженням з України.

Контролюючий орган наголошуючи, що позивач документально не підтвердив наявність у іноземного отримувача доходу з джерелом походження з України - ООО «Транспортная компания ЛМЛ» статусу податкового резидента Республіка Білорусь дійшов висновку, що ТОВ «Морган Феніче» у 2015 році не оподатковано дохід (фрахт), який виплачений даному нерезиденту, а саме не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 1119,22 грн. (18653,66 * 6% = 1119,22 грн.).

Також актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а дослідженими судом матеріалами справи підтверджено, що 27.08.2015 ТОВ «Морган Феніче» укладено договір транспортного експедирування №27/08 з «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія. Предмет договору: Перевізник («ASCO d.o.o.») зобов`язується за рахунок та по дорученню замовника (ТОВ «Морган Феніче») виконати або організувати надання визначених договором транспортно-експедиційних послуг, пов`язаних з перевезеннями вантажів автомобільним транспортом в міжнародному сполученні.

На виконання умов даного контракту нерезидентом «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія, надано транспортні послуги на загальну суму 11000,00 євро / 280316,38 грн. згідно актів виконаних робіт, у яких вид послуги вказаний як «транспортні послуги».

ТОВ «Морган Феніче» перераховано нерезиденту «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія, за надані послуги валютні кошти в сумі 11000,00 євро / 278794,20 грн.,

Вказані виплати проведені без утримання податку з доходів нерезидента походженням з України.

Контролюючий орган покликаючись на те, що позивач документально не підтвердив наявність у іноземного отримувача доходу з джерелом походження з України - «ASCO d.o.o.» статусу податкового резидента Республіки Словенія, дійшов висновку, що ТОВ «Морган Феніче» не оподатковано дохід (фрахт), який виплачений даному нерезиденту, а саме не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 16727,65 грн. (278794,20 грн. * 6% = 16727,65 грн.).

Також актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а дослідженими судом матеріалами справи підтверджено, що 23.10.2017 ТОВ «Морган Феніче» укладено договір про надання послуг з перевезення вантажів №23/10/17 з «Whittle Eastern Europe Logistics» LTD, Англія, де останній виступає виконавцем. Предмет договору: транспортно-експедиційні послуги, пов`язані з перевезенням вантажів в міжнародному сполученні.

На виконання умов даного контракту нерезидентом Whittle Eastern Europe Logistics» LTD надано послуги перевезення вантажів з України (смт.Квасилів) до Armthorpe (Велика Британія), на суму 13450,00 євро / 449274,71 грн. згідно актів виконаних робіт, у яких вид послуги вказаний як «транспортні послуги».

ТОВ «Морган Феніче» перераховано нерезиденту «Whittle Eastern Europe Logistics» LTD за надані послуги валютні кошти в загальній сумі 10850,00 євро / 329771,32 грн.

Вказані виплати проведені без утримання податку з доходів нерезидента походженням з України.

Контролюючий орган покликаючись на те, що позивач документально не підтвердив наявність у іноземного отримувача доходу з джерелом походження з України - «Whittle Eastern Europe Logistics» LTD статусу податкового резидента Великобританії, дійшов висновку, що ТОВ «Морган Феніче» не оподатковано дохід (фрахт), який виплачений даному нерезиденту, а саме не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 19786,28 грн. (329771,32 грн. * 6% = 19786,28 грн.).

Також актом перевірки №1921/17-00-14-01/33426845 від 22.08.2018 встановлено, а дослідженими судом матеріалами справи підтверджено, що 01.10.2015 ТОВ «Морган Феніче» укладено договір транспортного експедирування №01/10 з «Tysa-Trans s.r.o.», Словенія. Предмет договору: транспортно-експедиційні послуги, пов`язані з перевезенням вантажів в міжнародному сполученні.

На виконання умов даного договору нерезидентом «Tysa-Trans s.r.o.», Словенія, надано послуги перевезення вантажів за маршрутом Україна (смт.Квасилів) - Словенія, на суму 1500,00 євро / 38356,72 грн. згідно акту виконаних робіт від 14.01.2016, у якому вид послуги вказаний як «транспортні послуги».

ТОВ «Морган Феніче» перераховано нерезиденту «Tysa-Trans s.r.o.», Словенія, за надані послуги валютні кошти в сумі 1500,00 євро / 42375,69 грн., згідно п/д №462 від 03.02.2016.

Вказані виплати проведені без утримання податку з доходів нерезидента походженням з України.

Контролюючий орган покликаючись на те, що позивач документально не підтвердив наявність у іноземного отримувача доходу з джерелом походження з України - «Tysa-Trans s.r.o.», статусу податкового резидента Словенії, дійшов висновку, що ТОВ «Морган Феніче» не оподатковано дохід (фрахт), який виплачений даному нерезиденту, а саме не утримано та не внесено до бюджету податок з доходу нерезидента в сумі 2542,54 грн. (42375,69 грн. * 6% = 2542,54 грн.).

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що позивач жодним чином не спростовує доводи відповідача про відсутність у нього довідок (або їх нотаріально засвідчених копій), які б підтверджували, що вищезазначені нерезиденти є резидентами країн, з якими укладено міжнародні договори України. Навпаки даний факт позивачем повністю визнається. Натомість суть заперечень зводиться лише до того, що відповідні операції не є фрахтом, а відтак і неоподатковуються за правилами підпункту 141.4.4. пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України.

Відповідно до підпункту 14.1.260 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України фрахт це винагорода (компенсація), що сплачується за договорами перевезення, найму або піднайму судна або транспортного засобу (їх частин) для: перевезення вантажів та пасажирів морськими або повітряними суднами, перевезення вантажів залізничним або автомобільним транспортом.

Тобто, за своєю сутністю зміст терміну «фрахт», вжитого в Податковому кодексі України, містить дві класифікуючі ознаки:

а) цивільно-правову природу договору: договір перевезення, договір найму судна або транспортного засобу або їх частин, договір піднайму судна або транспортного засобу або їх частин;

б) мету укладання договору: перевезення вантажів та пасажирів морськими, повітряними суднами, або перевезення вантажів (але не пасажирів) залізничним або автомобільним транспортом.

Фрахт, як одна з категорій доходів, що можуть одержуватись нерезидентом з джерелом походження з України, визначено на час спірних правовідносин у підпункті «г» пункту 141.1.1 пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України.

Відповідно до частини першої статті 909 Цивільного кодексу України за договором перевезення вантажу одна сторона (перевізник) зобов`язується доставити довіреній їй другою стороною (відправником) вантаж до пункту призначення та видати його особі, яка має право на одержання вантажу (одержувачеві), а відправник зобов`язується сплатити за перевезення вантажу установлену плату.

Як вбачається з частини першої статті 929 Цивільного кодексу України, за договором транспортного експедирування одна сторона (експедитор) зобов`язується за плату і за рахунок другої сторони (клієнта) виконати або організувати виконання визначених договором послуг, пов`язаних з перевезенням вантажу. Договором транспортного експедирування може бути встановлено обов`язок експедитора організувати перевезення вантажу транспортом і за маршрутом, вибраним експедитором або клієнтом, зобов`язання експедитора укласти від свого імені або від імені клієнта договір перевезення вантажу, забезпечити відправку і одержання вантажу, а також інші зобов`язання, пов`язані з перевезенням. Договором транспортного експедирування може бути передбачено надання додаткових послуг, необхідних для доставки вантажу (перевірка кількості та стану вантажу, його завантаження та вивантаження, сплата мита, зборів і витрат, покладених на клієнта, зберігання вантажу до його одержання у пункті призначення, одержання необхідних для експорту та імпорту документів, виконання митних формальностей тощо).

Згідно з частиною першою статті 932 Цивільного кодексу України, експедитор має право залучити до виконання своїх обов`язків інших осіб.

Аналіз такого правового врегулювання дає підстави для висновку, що плата за договором перевезення вантажу відповідає терміну «фрахт» як в тому випадку, коли сплачується безпосередньо перевізнику, так і в тому випадку, коли відповідна плата сплачується експедитору, який, в свою чергу, сплачує відповідну плату перевізнику.

За загальним правилом, якщо нерезидент виступає як експедитор він може обрати декілька способів виконання операцій: безпосереднє здійснення перевезення або організація перевезення. Якщо нерезидент, виступаючи як експедитор, здійснює лише організацію перевезення, а не саме перевезення, отримані експедитором від клієнта кошти можуть мати характер: 1) плати за послуги перевезення, яку буде передано безпосереднім перевізникам; 2) плати за послуги з навантаження, розвантаження, схову тощо; 3) винагороди експедитора.

Отже, виходячи із зазначеного вище правового регулювання, перші дві складові охоплюються поняттям фрахту.

За змістом підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

В свою чергу, за правилами підпункту 141.4.4 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України сума фрахту, що сплачується резидентом нерезиденту за договорами фрахту, оподатковується за ставкою 6 відсотків у джерела виплати таких доходів за рахунок цих доходів.

При цьому, базою для оподаткування є базова ставка такого фрахту; особами, уповноваженими справляти податок та вносити його до бюджету, є резидент, який виплачує такі доходи, незалежно від того, чи є він платником податку, а також суб`єктом спрощеного оподаткування.

Базова ставка фрахту, за змістом, наведеним в підпункті 14.1.12 статті 14 Податкового кодексу України, означає суму фрахту, включаючи витрати з навантаження, розвантаження, перевантаження та складування (схову) товарів, збільшена на суму витрат за рейс судна або іншого транспортного засобу, сплачуваних (відшкодовуваних) фрахтувальником згідно з укладеним договором фрахтування.

Отже, виходячи з аналізу вищенаведених норм законодавства, що регулюють порядок сплати податку, платники податку - резиденти, що сплачують на користь нерезидентів доходи у вигляді фрахту, зобов`язані утримувати з таких доходів податок за ставкою 6%. Така ставка не визначається як «понижена» відносно ставки 15%, і застосовується безумовно до будь-яких операцій з виплати фрахту на користь нерезидента.

Таким чином, відповідно до норм Податкового кодексу України, позивач, здійснюючи з нерезидентами операції за договорами перевезення вантажів та за договорами транспортного експедирування і виплачуючи їм суми фрахту, повинен був сплачувати податок за ставкою 6%.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 20.11.2019 по справі № 815/371/18 і підтримана у постанові від 12.02.2020 по справі №160/1061/19.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податкове повідомлення-рішення № від 12.09.2018, яким ТОВ «Морган Феніче» збільшено суму податкового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб не підлягає до скасування в сумі 40175,69 грн. - податкового зобов`язання, нарахованого за ставкою 6% по операціям з перевезення вантажів в міжнародному сполученні нерезидентам: ООО «Транспортная компания ЛМЛ», Республіка Білорусь, «ASCO d.o.o.», Республіка Словенія, «Whittle Eastern Europe Logistics» LTD, Англія,Trans s.r.o.», Словенія, та в сумі штрафних санкцій 5582,21 грн..

Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.

Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 січня 2024 року у справі № 460/3019/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя А. Р. Курилець
судді О. І. Мікула
М. А. Пліш
Повне судове рішення складено 18 липня 2024 року.