Справа № 500/7695/23
Суддя: Заверуха Олег Богданович
Дата ухвалення: 2024-07-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 500/7695/23 пров. № А/857/6996/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Затолочного В.С., Мікули О.І.,

за участю секретаря судового засідання Березюка Д.О.,

представника позивача Мартинюка Т.Б.,

представника відповідача Ковальової О.С.,

розглянувши у судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2024 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень,

суддя (судді) в суді першої інстанції Мандзій О.П.,

час ухвалення рішення 14:45:59,

місце ухвалення рішення м. Тернопіль,

дата складання повного тексту рішення 19 лютого 2024 року,

В С Т А Н О В И В:

27 листопада 2023 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернувся в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.08.2023 № 5, № 5, № 5, № 5.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що Головним управлінням ДПС у Тернопільській області проведено документальну позапланову перевірку його діяльності щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість (далі ПДВ), у тому числі заявленого відшкодування з бюджету. За наслідками перевірки складено акт від 04.08.2023 № 6186/19-00-24-05/ НОМЕР_1 , в якому зафіксовано порушення вимог пп. «б» п.187.1 ст.187 та п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (далі ПК України). Вказує, що основним аргументом відповідача є те, що контролюючим органом нібито встановлено нездійснення підприємцем міжнародних перевезень та, як наслідок, неправомірне включення обсягів постачання до операцій, що не є об`єктом оподаткування, операції, які звільнення від оподаткування. Вважає, що такі необґрунтовані висновки контролюючого органу пов`язані із наданням неправильної оцінки фактичним обставинам та наданим документам. Зауважує, що у даному випадку документом, що засвідчує факт постачання ним послуг, є саме акт виконаних робіт від 09.05.2023 № 6 і ці послуги підпадають під визначення операцій, зазначених у п. 197.8 ст. 197 ПК України та відповідно звільняються від оподаткування. Також вказує, що оплата за надані послуги перевезення проведена саме на банківський рахунок ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується платіжною інструкцією. Єдиним обґрунтуванням контролюючого органу є те, що в графах 16 та 23 товарно-транспортної накладної (CMR) від 03.05.2023 № 474328 стоїть печатка ОСОБА_2 , проте така печатка в CMR проставлялась водієм помилково. Вказує, що причиною таких помилок було те, що водій був найманим працівником ФОП ОСОБА_2 , однак машина цього підприємця разом з водієм передавалась в оренду ФОП ОСОБА_1 , з огляду на це водій проставляв в CMR штамп свого роботодавця, а не підприємця, який орендував автомобіль. Звертає увагу на те, що в товарно-транспортних накладних (CMR) в графах 16 та 23 стоять і його печатки (ФОП ОСОБА_1 ,) але вказаний факт було проігноровано посадовими особами контролюючого органу при проведенні перевірки.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2024 року у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що при визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість по операціям транспортно-експедиційних послуг позивачем застосовано нульову ставку податку на додану вартість, визначену пп. 195.1.3 п. 195.1 ст. 195 ПК України, з постачання таких послуг, зокрема, міжнародні перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом. З матеріалів справи слідує, що у всіх наданих до перевірки міжнародних товарно-транспортних накладних CMR, що є міжнародним перевізним документом, у графі 16 вказаний перевізник ФОП ОСОБА_2 та у графі 23 наявний підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 . Крім того, у всіх зазначених CMR, які надав платник на перевірку, також міститься, крім печатки ФОП ОСОБА_2 ще й печатка ФОП ОСОБА_1 . Згідно Єдиної автоматизованої інформаційної системи Державної митної служби України за період травень 2023 року дані про перетин кордону України ФОП ОСОБА_1 відсутні, проте є інформація про перетин кордону України ФОП ОСОБА_2 відповідно до CMR № 474328 від 03.05.2023 року (цю CMR ФОП ОСОБА_1 відобразив в обсягах постачання за травень 2023 року). Аналогічна ситуація по CMR за період з липня 2022 року по травень 2023 року. Відповідно до листа Львівської митниці .№ 25/5 від 03.01.2024 інформація щодо здійснення міжнародних перевезень в зоні діяльності Львівської митниці в період з 01.07.2022 по 31.05.2023 ФОП ОСОБА_1 відсутня. Окрім цього, в отриманій відповіді міститься Додаток 1, у якому Львівською митницею аналізуються усі 19 CMR щодо яких Головне управління ДПС у Тернопільській області сформувало запит, де вказується, що перевізником згідно наданого переліку є ФОП ОСОБА_2 . Таким чином, суд першої інстанції прийшов до висновку про те, що у спірних правовідносинах у позивача відсутнє право на врахування операцій з надання послуг міжнародного перевезення вантажів, як таких, що не є об`єктом оподаткування, адже фактично зазначені перевезення були здійсненні ФОП ОСОБА_2 . Саме CMR підтверджує факт надання послуг з перевезення (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з перевезення. Подальше внесення виправлення в спірні CMR шляхом проставлення додаткової печатки іншого суб`єкта підприємницької діяльності не змінює факту визначення перевізника митними органами при перетині державного кордону. Отже, встановлені судом обставини справи та системний аналіз наведених законодавчих норм свідчать про обґрунтоване збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 577 421,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 144 355,25 грн податковим повідомленням-рішенням від 23.08.2023 № 5, зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, у розмірі 15 862,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 3 965,50 грн податковим повідомленням-рішенням від 23.08.2023 № 5; зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 264,00 грн податковим повідомленням-рішенням від 23.08.2023 № 5. Позивачем жодним чином не заперечуються обставини відсутності факту складання та реєстрації податкових накладних на надані послуги по перевезенню за березень 2023 року на загальну суму 240 336 грн. З огляду на викладене, суд першої інстанції прийшов до висновку про обґрунтованість наслідків проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкового повідомлення-рішення від 23.08.2023 № 5, яким застосовано штраф у розмірі 24 033,60 грн.

Не погодившись з прийнятим рішенням, ФОП ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким адміністративний позов задовольнити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що у даному випадку документом, що засвідчує факт постачання ним послуг, є саме акт виконаних робіт від 09.05.2023 № 6 і ці послуги підпадають під визначення операцій, зазначених у п. 197.8 ст.197 ПК України та відповідно звільняються від оподаткування. Також оплата за надані послуги перевезення проведена саме на банківський рахунок ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується платіжною інструкцією. Єдиним обґрунтуванням контролюючого органу є те, що в графах 16 та 23 товарно-транспортної накладної (CMR) від 03.05.2023 № 474328 стоїть печатка ОСОБА_2 , проте така печатка в CMR проставлялась водієм помилково. Вказує, що причиною таких помилок було те, що водій був найманим працівником ФОП ОСОБА_2 , однак машина цього підприємця разом з водієм передавалась в оренду ФОП ОСОБА_1 , з огляду на це водій проставляв в CMR штамп свого роботодавця, а не підприємця, який орендував автомобіль. Звертає увагу на те, що в товарно-транспортних накладних (CMR) в графах 16 та 23 стоять і його печатки (ФОП ОСОБА_1 ,) але вказаний факт було проігноровано судом першої інстанції. Вважає, що помилка в одному із документів не може свідчити про нездійснення господарських операцій із міжнародних вантажних перевезень, оскільки усі інші первинні документи підтверджують реальність та фактичне проведення такої діяльності.

Представником відповідача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про безпідставність позовних вимог. Вказує, що згідно проведеної перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не здійснював міжнародні перевезення в травні 2023 року, тобто перевезення вантажів за межі митної території України не підтверджені складанням вантажної накладної, а саме міжнародної товарно-транспортної накладної (CMR), а, отже, неправомірно включив обсяги постачання у сумі 96 225,00 грн. в операції, що не є об`єктом оподаткування, операції, які звільнені від оподаткування. Вказує, що в міжнародній товарно-транспортній накладній (CMR) № 474328 від 03.05.2023 в графі 16 перевізник стоїть печатка ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) та в графі 23 підпис та штамп перевізника стоїть печатка ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ). Зазначає, що висновки митних органів повністю підтверджують позицію контролюючого органу і вказують на свідоме спотворення позивачем оригіналів CMR і, як наслідок, на безпідставне віднесення міжнародних перевезень, які здійснював не він, а ФОП ОСОБА_2 до таких, що не є об`єктом оподаткування.

В судовому засіданні представник позивача підтримав апеляційну скаргу, в своїх поясненнях покликався на доводи в ній викладені.

Представник відповідача щодо апеляційної скарги заперечила, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як фізична особа-підприємець в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань.

Позивачем подано до контролюючого органу податкову декларацію за травень 2023 року від 20.06.2023, в якій задекларовано податкові зобов`язання з податку на додану вартість (рядок 9) 36 грн, усього податкового кредиту (рядок 17) 16 162 грн, від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 19) 16 162 грн, задекларована сума від`ємного значення 16 126 грн (рядок 20), з якої підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника податку 15 862 грн, зарахування до складу податкового кредиту наступного звітного періоду 264 грн (рядок 20.3, рядок 21).

На підставі наказу Головного управління ДПС у Тернопільській області від 14.07.2023 № 1130-п, направлень від 14.07.2023 № 1995 та № 1996, посадовими особами Головного управління ДПС у Тернопільській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, результати якої викладені в акті від 04.08.2023 № 6166/19-00-24-05/ НОМЕР_1 .

Перевіркою встановлено, що позивач в декларації за травень 2023 року у рядку «операції, що не є об`єктом оподаткування» (рядок 5) відобразив обсяг постачання у сумі 96 225 грн, а саме по маршрутах: АДРЕСА_1 (Польща) т/з ВО3508ВМ пр. НОМЕР_3 . Транспортна заявка - Договір №2 на транспорт від 02.05.2023 з ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , згідно договору фірма - відправник вантажу - JSC «ALFA-NISTRU», фірма - отримувач вантажу - KATREX TRADE Sp. z о. о., компанія-виконавець ФОП ОСОБА_1 , водій ОСОБА_3 Автомобіль для перевезенню вантажів орендовано у ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ), договір-заявка № 02/05-2 від 02.05.2023 на оренду автомобіля з водієм на дане перевезення вантажу.

ФОП ОСОБА_1 складено акт виконаних робіт № 6 від 09.05.2023 згідно договору № Т01/07/2022 від 27.07.2022, транспортні послуги по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) вартість - 2400,00 euro - 96225,12 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн. Проте, контролюючим органом встановлено, що в міжнародній товарно-транспортній накладній (CMR) № 474328 від 03.05.2023 в графі 16 «перевізник» стоїть печатка ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ) та в графі 23 «підпис та штамп перевізника» стоїть печатка ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ).

В акті перевірки зроблено висновок, що ФОП ОСОБА_1 не здійснював міжнародні перевезення в травні 2023 року, тобто перевезення вантажів за межі митної території України не підтверджені складанням вантажної накладної, а саме міжнародної товарно-транспортної накладної (CMR), а, отже, неправомірно включив обсяги постачання у сумі 96 225 грн в рядок 5 операції, що не є об`єктом оподаткування, операції які звільнені від оподаткування, що призвело до заниження податкових зобов`язань всього в сумі 19 209 грн, у тому числі за травень 2023 року в сумі 19 209 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б)) встановлено завищення на 15 862 грн показник у рядку 16.1 (колонка Б). Цьому передувало, що ФОП ОСОБА_1 в декларації за період з липня 2022 року по травень 2023 року включно було враховано здійснення операцій з надання послуг міжнародного перевезення вантажів, які оподатковуються за нульовою ставкою та операції, звільнені від оподаткування, на суму 3 036 970 грн:

за липень 2022 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 367 648 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн:

CMR № 035557 від 12.07.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035554 від 18.07.2022 по маршруту: АДРЕСА_2 (Україна) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035563 від 21.07.2022 по маршруту: АДРЕСА_3 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за серпень 2022 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 428 123 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн.:

CMR № 0908222 від 09.08.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № б/н від 15.08.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035580 від 24.08.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за вересень 2022 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 515 556 грн., в тому числі ПДВ - 0,00 грн.:

CMR № 011 від 02.09.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 0609222 від 06.09.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 15092221 від 15.09.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 2309222 від 23.09.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за жовтень 2022 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 489858 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн.:

CMR № 2809224 від 28.09.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 00011 від 14.10.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 191022/2 від 19.10.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 251022/1 від 25.10.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за листопад 2022 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 442858 грн., в тому числі ПДВ - 0,00 грн:

CMR № 281022 від 28.10.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 031122/1 від 03.11.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 081122/3 від 08.11.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 171122/2 від 17.11.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за грудень 2022 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 258396 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн:

CMR № 474321 від 28.11.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 474321 від 06.12.2022 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за січень 2023 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 197970 грн., в тому числі ПДВ - 0,00 грн.:

CMR № 210901 від 09.01.2023 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № б/н від 17.01.2023 по маршруту: м. Бжег-Дольний (Польща) - м/п Корчова (Україна), м/п Краковець (Україна) - м. Стрий (Україна) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за березень 2023 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 240336 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн.:

CMR № 035585 від 03.13.2023 по маршруту: АДРЕСА_2 (Україна) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035594 від 06.03.2023 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035583 від 27.02.2023 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

за травень 2023 року були надані послуги по перевезенню на загальну суму 96225 грн., в тому числі ПДВ - 0,00 грн:

CMR №474328 від 03.05.2023 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 .

Встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у декларації за період з липня 2022 року по травень 2023 року включно занизив рядок 1.1 (колонка А) на суму 3 036 970 грн., що призвело до заниження рядка 1.1 (колонка Б) на суму 607 394 грн. та заниження рядка 9 (колонка Б) на суму 607 394 грн., що зі свого боку призвело до завищення показників рядка 19 та рядка 21 на 15 862 грн та заниження рядка 18 (колонка Б), а також показників рядка 16.1 і рядка 17 (колонка Б) на суму на 15 862 грн.

Також зафіксовано, що ФОП ОСОБА_1 за березень 2023 року не склав та не зареєстрував податкові накладні на надані послуги по перевезенню на загальну суму 240 336 грн, в тому числі ПДВ - 0,00 грн., згідно актів виконаних робіт, а саме № 3 від 03.03.2023 на суму на суму 102 379,20 грн., в тому числі ПДВ 20 475,84 грн, № 4 від 10.03.2023 на суму 101 956,80 грн, в тому числі ПДВ 20 391, 36 грн, № 5 від 14.03.3023 на суму 36 000,00 грн., в тому числі ПДВ 7 200,00 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 19) встановлено її завищення на 16 126 грн внаслідок заниження рядка 1.1 та рядка 9 (колонка Б), що призвело до заниження показника рядка 18 на 18 945 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (рядок 20.2) встановлено її завищення на 15 862 грн. внаслідок завищення рядка 19.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (рядок 21) встановлено її завищення на 264 грн внаслідок завищення показника рядка 19.

За висновками акта, перевіркою встановлено порушення позивачем вимог, а саме:

пп. «б» п.187.1 ст.187 ПК України, оскільки ним занижено податкове зобов`язання з ПДВ за період з липня 2022 року по травень 2023 року включно на суму 577 421 грн, в тому числі липень 2022 року 72 863 грн., серпень 2022 року 84 958 грн, вересень 2022 року 101 328 грн, жовтень 2022 року 88 703 грн, листопад 2022 року 76 938 грн, грудень 2022 року 48 320 грн, січень 2023 року 39 398 грн., березень 2023 року 46 508 грн, травень 2023 року 18 945 грн;

пп. «б» п. 187.1 ст.187, п.200,1, п.200.4, ст.200 ПК України, оскільки ним занижено податкове зобов`язання з ПДВ, що призвело до завищення суми ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, на 15 862 грн;

пп. «б» п. 187.1 ст. 187, п. 200.1, п.200.4, ст.200 ПК України, оскільки ним занижено податкове зобов`язання з ПДВ, що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 264 грн;

п.201.10 ст.201 ПК України в частині нереєстрації податкових накладних за березень на 24 033,60 грн.

На підставі акта перевірки, 23.08.2023 Головним управлінням ДПС у Тернопільській області прийнято податкові повідомлення-рішення:

№ 5, форма «ПН», яким застосовано штраф у розмірі 24 033,60 грн;

№ 5, форма «В4», яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 264,00 грн;

№ 5, форма «В1», яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, у розмірі 15 862,00 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 3 965,50 грн;

№ 5, форма «Р», яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 577 421,00 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 144 355,25 грн.

ФОП ОСОБА_1 не погодився із прийнятими контролюючим органом податковими повідомленнями-рішеннями та звернувся в адміністративному порядку до контролюючого органу вищого рівня зі скаргою на податкові повідомлення-рішення від 23.08.2023 № 5, № 5, № 5, № 5.

Рішенням про результати розгляду скарги від 03.11.2023 № 33044/6/99-00-06-01-03-06 ДПС України залишила без змін податкові повідомлення-рішення, а скаргу без задоволення.

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про безпідставність позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з:

а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;

б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу;

в) ввезення товарів на митну територію України;

г) вивезення товарів за межі митної території України;

е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Згідно з п. 198.1 статті 198 ПК, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг;

б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно із п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Приписами п. 198.6 ст. 198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За правилами п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до п.200.4 ст.200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Положеннями п.44.1 ст.44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно із нормами ст. 1, ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо). Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Суть публічно-правового спору, що розглядається, зводиться до перевірки висновку контролюючого органу про заниження позивачем об`єкту оподаткування за період з липня 2022 року по травень 2023 року на суму 3 036 970 грн, в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 577 421 грн, завищено суму ПДВ, яка підлягає бюджетному відшкодуванню, на 15 862 грн та завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на 264 грн.

При визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість по операціям транспортно-експедиційних послуг позивачем застосовано нульову ставку податку на додану вартість, визначену пп.195.1.3 п.195.1 ст.195 ПК України, з постачання таких послуг, зокрема, міжнародні перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом. Для цілей цього підпункту перевезення вважається міжнародним, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.

Відповідно до п. 197.8 ст.197 ПК України звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з перевезення (переміщення) пасажирів та вантажів транзитом через митну територію України, а також з постачання послуг, пов`язаних із таким перевезенням (переміщенням).

Факт надання послуги експедитора при перевезенні підтверджується єдиним транспортним документом або комплектом документів (залізничних, автомобільних, авіаційних накладних, коносаментів тощо), які відображають шлях прямування вантажу від пункту його відправлення до пункту його призначення. Під єдиним міжнародним перевізним документом маються на увазі документи, складені мовою міжнародного спілкування залежно від обраного виду транспорту. Законодавством не передбачено оформлення міжнародного перевезення різними документами, в залежності від відрізка маршруту.

З матеріалів справи слідує, що у всіх наданих до перевірки CMR, що є міжнародним перевізним документом, у графі 16 вказаний перевізник ФОП ОСОБА_2 та у графі 23 наявний підпис та штамп перевізника - ФОП ОСОБА_2 .

Крім того, у всіх зазначених CMR, які надав платник на перевірку, також міститься крім печатки ФОП ОСОБА_2 ще й печатка ФОП ОСОБА_1 .

Досліджуючи питання здійснення міжнародних перевезень саме позивачем, суд апеляційної інстанції враховує, що згідно Єдиної автоматизованої інформаційної системи Державної митної служби України за період травень 2023 року дані про перетин кордону України ФОП ОСОБА_1 відсутні, проте є інформація про перетин кордону України ФОП ОСОБА_2 відповідно до CMR № 474328 від 03.05.2023 (цю CMR ФОП ОСОБА_1 відобразив в обсягах постачання за травень 2023 року). Аналогічна ситуація по CMR за період з липня 2022 року по травень 2023 року.

Також Головним управлінням ДПС у Тернопільській області направлено запит до Львівської митниці та Черівецької митниці про надання, зокрема, інформації щодо здійснення міжнародних перевезень ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з липня 2022 року по травень 2023 року.

Відповідно до листа Львівської митниці .№ 25/5 від 03.01.2024 інформація щодо здійснення міжнародних перевезень в зоні діяльності Львівської митниці в період з 01.07.2022 по 31.05.2023 ФОП ОСОБА_1 відсутня.

Крім цього, в отриманій відповіді міститься Додаток 1, у якому Львівською митницею аналізуються усі 19 CMR щодо яких Головне управління ДПС у Тернопільській області сформувало запит, де вказано, що перевізником згідно наданого переліку є ФОП ОСОБА_2

Додатково Львівська митниця надала копії первинних CMR, у яких відсутні печатки ФОП ОСОБА_1 .

У наведеному листі Львівської митниці № 25/5 від 03.01.2024 наявний Додаток 1, у якому зазначені дані водіїв. Так, з 19 CMR: 14 разів водієм був ОСОБА_4 , АДРЕСА_4 та 1 раз ОСОБА_5 . Перевізником згідно наданого переліку є ФОП ОСОБА_2 .

Відповідно до листа Чернівецької митниці .№ 181/5 від 10.01.2024 ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за період з 01.07.2022 по 31.05.2023 не здійснював міжнародних перевезень в зоні діяльності Чернівецької митниці.

Також Чернівецька митниця повідомила, що за вищевказаний період ОСОБА_1 в двох випадках виступав водієм у перевізника ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ).

ГУ ДПС у Тернопільській області також надано скріншоти з сайту Державної митної служби України, а також копії CMR № 035554 від 18.07.2022 та № 0908222 від 09.08.2022 (які досліджувались під час перевірки та описані в акті перевірки), які містяться на цьому сайті, де відсутні печатки ФОП ОСОБА_1 , що свідчить про проставляння позивачем печатки вже після оформлення CMR № 035554 від 18.07.2022 та № 0908222 від 09.08.2022 при здійсненні міжнародних перевезень.

Окрім того, у матеріалах справи наявні дві митні декларації, які оформлювались при складанні вищевказаних CMR № 035554 від 18.07.2022 та № 0908222 від 09.08.2022. Так, у митній декларації № UA209140/2022/070806 від 19.07.2022 (CMR № 035554 від 18.07.2022) та у митній декларації № UA209140/2022/080179 від 09.08.2022 (CMR № 0908222 від 09.08.2022) в графі 50 «Принципал» зазначений ФОП ОСОБА_2 , адреса: АДРЕСА_5 , водій ОСОБА_6 .

Таким чином, обгрунтованим є висновок суду першої інстанції про те, що у спірних правовідносинах у ФОП ОСОБА_1 відсутнє право на врахування операцій з надання послуг міжнародного перевезення вантажів, як таких, що не є об`єктом оподаткування, на суму 3 036 970 грн, адже фактично зазначені перевезення були здійснені ФОП ОСОБА_2 .

Щодо доводів скаржника про те, що про факт надання ним послуг свідчать договори перевезення, які укладені із ФОП ОСОБА_1 , а також заявки на перевезення, акти надання послуг та інвойси, колегія суддів зазначає, що в розумінні пп.195.1.3 п.195.1 ст.195 ПК України саме CMR підтверджує факт надання послуг з перевезення (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з перевезення. Подальше внесення виправлення в спірні CMR шляхом проставлення додаткової печатки іншого суб`єкта підприємницької діяльності не змінює факту визначення перевізника митними органами при перетині державного кордону.

Таким чином, позиція позивача про надання первинних документів спростовується відсутністю підтверджуючих документів здійснення міжнародних перевезень саме ним, як під час перевірки (за висновками акту) так і під час судового розгляду справи.

Відповідно до пп. 54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, або завищення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно з п. 123.1 ст.123 ПК України вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, -тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування (п.123.2 ст.123 ПК України).

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про обґрунтоване збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 577 421,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 144 355,25 грн податковим повідомленням-рішенням від 23.08.2023 № 5, зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, у розмірі 15 862,00 грн та застосування штрафної (фінансової) санкції у розмірі 3 965,50 грн. податковим повідомленням-рішенням від 23.08.2023 № 5; зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 264,00 грн податковим повідомленням-рішенням від 23.08.2023 № 5.

Також під час перевірки встановлено, що ФОП ОСОБА_1 за березень 2023 року не склав та не зареєстрував податкові накладні на надані послуги по перевезенню на загальну суму 240 336 грн, в тому числі ПДВ 0,00 грн, згідно актів виконаних робіт, а саме № 3 від 03.03.2023 на суму на суму 102 379,20 грн, в тому числі ПДВ 20 475,84 грн, № 4 від 10.03.2023 на суму 101 956,80 грн, в тому числі ПДВ 20 391,36 грн, № 5 від 14.03.3023 на суму 36000,00 грн, в тому числі ПДВ 7 200,00 грн., чим порушено п.201.10. ст.201 ПК України.

З матеріалів справи слідує, що за березень 2023 року надані послуги по перевезенню на загальну суму 240 336 грн., відповідно до:

CMR № 035585 від 03.03.2023 по маршруту: м. Пулави (Польща) - м/п Гребенне (Україна), м/п Рава-Руська (Україна) - м. Стрий (Україна) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035594 від 06.03.2023 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 ;

CMR № 035583 від 27.02.2023 по маршруту: АДРЕСА_1 (Польща) - у графі 16 перевізник ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 та у графі 23 підпис та штамп перевізника ФОП ОСОБА_2 РНОКПП НОМЕР_2 .

Відповідно до абз. 1 п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абз. 4 п.201.10 ст.201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абз. 14 п. 201.10 ст.201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

За своєю правовою природою норма, викладена в абз. 4 п. 201.10 ст.201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації ПН/РК.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Так, згідно з п. 120-1.1 ст.120 ПК України відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу), що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної, або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування.

Відсутність реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної, зазначених в абзаці першому цього пункту, після спливу 10 календарних днів, наступних за днем отримання платником податку податкового повідомлення-рішення, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної в такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено.

Позивачем жодним чином не заперечуються обставини відсутності факту складання та реєстрації податкових накладних на надані послуги по перевезенню за березень 2023 року на загальну суму 240 336 грн.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про обґрунтованість наслідків проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкового повідомлення-рішення від 23.08.2023 № 5, яким застосовано штраф у розмірі 24 033,60 грн.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 13 лютого 2024 року у справі № 500/7695/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді В. С. Затолочний
О. І. Мікула
Повне судове рішення складено 17 липня 2024 року.