Справа № 160/1998/19
Суддя: Шальєва В.А.
Дата ухвалення: 2024-07-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

17 липня 2024 року м. Дніпросправа № 160/1998/19

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Шальєвої В.А.

суддів: Іванова С.М., Чередниченка В.Є.,

секретар Корсун Ю.В.

за участі представника позивача Талана О.Л. (в режимі відеоконференцзв`язку)

представника відповідача Бондар М.Ю.

представника третьої особи Олійник Ю.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду у м. Дніпрі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма «Логос» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2023 року (суддя Конєва С.О., повне судове рішення складено 15 січня 2024 року) в справі № 160/1998/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю фірма «Логос» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, треті особи Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області, Дніпровська міська рада, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю фірма «Логос» звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (ГУ ДПС), треті особи - Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області, Дніпровська міська рада, з урахуванням уточненого адміністративного позову від 20 березня 2019 року, про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 14 вересня 2018 року №.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року у задоволенні позову відмовлено.

Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року скасоване рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року, ухвалено нове, яким визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 14 вересня 2018 року №.

Постановою Верховного Суду від 10 серпня 2023 року рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року та постанова Третього апеляційного адміністративного суду від 22 вересня 2021 року у справі №160/1998/19 скасовані, справа №160/1998/19 направлена на новий розгляд до Дніпропетровського окружного адміністративного суду.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2023 року позов задоволено частково, визнано протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення № від 14 вересня 2018 року в частині збільшення суми грошового зобов`язання за платежем орендна плата з юридичних осіб за 2017 рік у сумі 7 128 680,16 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у сумі 1 782 170,04 грн., в іншій частині позову відмовлено.

В апеляційній скарзі позивач просить скасувати рішення в частині відмови у задоволенні позову, ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права.

Вважає, що змінюючи розмір податкового зобов`язання, суд першої інстанції перебрав на себе повноваження податкового органу.

Відповідач не є стороною договірних відносин та не має права втручатися у відносини стосовно договору оренди, тому у нього відсутні повноваження стягувати оренду плату за договором орендної плати, а такими повноваження наділена міська рада.

Звертає увагу, що розмір орендної плати встановлюється в договорі оренди, тому укладання договорів оренди землі, контроль за їх виконанням, в тому числі й стягнення орендної плати, є виключними повноваженнями органу місцевого самоврядування та не можуть підмінятися органами державної податкової служби.

Вважає правомірним використання інформації про нормативну грошову оцінку (далі НГО), зазначену у витязі з ДЗК від 11 квітня 2016 року, а витяги, отримані відповідачем в 2018 році, не можуть враховуватися при визначенні розміру орендної плати, адже їх не існувало на день подання податкової декларації за 2017 рік.

Звертає увагу, що витяги НГО, отримані позивачем у 2016 році, видані на виконання рішення в справі № 804/1186/16.

Крім того, судом першої інстанції не враховано висновків Верховного Суду в справі № 640/23439/20 та в інших стосовно правомірності застосування до земельних ділянок, які використовуються позивачем, коефіцієнту Кф із значенням « 2,5» або « 2».

В судовому засіданні представник позивача апеляційну скаргу підтримав та просив її задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.

Представник третьої особи Дніпровської міської ради в судовому засіданні просив в задоволенні апеляційної скарги відмовити.

Представник третьої особи ГУ Держгеокадастру до судового засідання не з`явився, про дату, час та місце апеляційного розгляду справи повідомлений належним чином, у зв`язку з чим суд визнав за можливе здійснити апеляційний перегляд справи за відсутності цієї особи.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника позивача, представника відповідача, представника третьої особи міської ради, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд доходить висновку, що апеляційна скарга не може бути задоволена з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ фірма «Логос» перебуває на обліку у ГУ ДПС у Дніпропетровській області як платник податків та обов`язкових платежів, зокрема, орендної плати з юридичних осіб.

Між позивачем та Дніпровською міською радою 31 березня 2006 року (два договори), 02 лютого 2012 року (один договір) укладені договори оренди земельних ділянок за адресою: м. Дніпро, вул. Набережна Перемоги, буд. 9-Б, загальною площею 6,5558 га (кадастровий номер :03:305:0090), 3,8767 га (кадастровий номер :03:305:0101) і 3,548 га (кадастровий номер :03:305:0100).

ТОВ «Логос» при розрахунку платежу з орендної плати за землю за 2017 рік застосувало розмір НГО земельної ділянки на підставі отриманих у 2016 році витягів із технічної документації про НГО земельної ділянки від 11 квітня 2016 року №03-07/110416/2, №03-07/110416/3, №03-07/110416/1, де коефіцієнт нормативної грошової оцінки становив -1,06, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, (Кф) - 0,5. Відповідно до вказаних витягів НГО земельних ділянок з кадастровими номерами :03:305:0090, :03:305:0101, :03:305:0100 становила 59 124 156,76 грн., 34 962 417,78 грн., 30 453 398,18 грн. відповідно.

Орендну плату за вказані земельні ділянки за 2017 рік позивачем сплачено у загальній сумі 3 960 374,30 грн.

На підставі наказу №4586-п від 10 серпня 2018 року відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ фірма «Логос» за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року з метою перевірки повноти сплати орендної плати за землю, за результатом якої складено акт за №47987/04-36-14-17/23363633 від 28 серпня 2018 року.

Вказаною перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 286.2 статті 286, пункту 289.1 статті 289 ПК України, а саме: платник податків неправильно розрахував розмір орендної плати в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), в результаті чого за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року занизив орендну плату на 15 841 529,06 грн.

Такі висновки податкового органу вмотивовані тим, що у витягах із технічної документації про НГО земельної ділянки від 26 червня 2018 року №4/250618/03-07, №9/250618/03-07, від 25 червня 2018 року №13/250618/03-07, сформованих станом на 01 січня 2017 року, визначено, що при розрахунку сум орендної плати застосовується Кф 2,5, цільове призначення земельної ділянки (КВЦПЗ): 03.10 для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративні будівлі, офісні приміщення та інші будівлі громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку). У вказаних витягах нормативна грошова оцінка земельних ділянок з кадастровими номерами :03:305:0090, :03:305:0101, :03:305:0100 вказана у розмірі 313 358 785,64 грн., 185 301 260,61 грн., 161 403 399,12 грн. відповідно.

На підставі висновків наведеного акту перевірки 14 вересня 2018 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати на загальну суму 19 801 911,33 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням 15 841 529,06 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3 960 382,27 грн.

Рішенням ДФС України від 30 листопада 2018 року №38875/6/99-99-11-06-01-25 скарга позивача залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Частково задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з наступних висновків.

На позивача як землекористувача приписами податкового законодавства покладено обов`язок щороку у податкових деклараціях зі сплати орендної плати за землю, які подаються до податкового органу у строк до 20 лютого поточного року, самостійно визначати суми орендної плати за землю на підставі даних ДЗК та з використанням НГО земельної ділянки, визначеної у встановленому порядку відповідним державним органом (ГУ Держгеокадастру у Дніпропетровській області).

З метою правильності обчислення сум орендної плати за землю щороку у податкових деклараціях зі сплати за землю на підставі отриманих витягів із технічної документації про НГО (з урахуванням її індексації щороку) земельних ділянок, які перебувають у позивача у користуванні на правах оренди, для правильного обчислення орендної плати за землю, позивач як землекористувач мав обов`язок за його заявою отримувати відповідні витяги у відповідного вищенаведеного державного органу станом на 01 січня 2017 року, в чому повинен бути зацікавлений сам землекористувач, тому суд першої інстанції відхилив аргументи позивача з приводу того, що позивач не мав зобов`язання отримувати відповідні витяги із технічної документації про НГО земельних ділянок кожного календарного року.

Пославшись на висновок Верховного Суду, сформований в цій справі, суд першої інстанції вказав, що визначені Порядком №489 коефіцієнти, які характеризують функціональне використання земельної ділянки (Кф), підлягали врахуванню і застосуванню ТОВ «Логос» при здійсненні річної суми платежу за користування земельними ділянками з 01 січня 2017 року, а та обставина, що позивач не отримав новий витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок станом на час подання відповідної податкової декларації, не може нівелювати вимоги Порядку №489 в частині обов`язковості застосування відповідного коефіцієнту.

Оскільки зміни до ДЗК в частині КВЦПЗ внесені лише у червні 2018 року Дніпровською міською радою (власником земельних ділянок), суд першої інстанції, застосувавши висновки Верховного Суду в цій справі, дійшов висновку, що саме з червня 2018 року при обчисленні НГО земельних ділянок повинен застосовуватись Кф 2,5, інформація про який була актуалізована власником земельних ділянок.

Водночас, до цього часу (з 01 липня 2017 року по 31 грудня 2017 року) застосуванню підлягав або той Кф, що відповідав КВЦПЗ, вказаному в ДЗК до червня 2018 року (якщо такі відомості вносились власником земельної ділянки або землекористувачем), або Кф 2,0 (якщо відповідні відомості про КВЦПЗ згідно з вимогами Класифікатора не вносились).

Врахувавши встановлення, що зміни щодо відомостей про код за КВЦПЗ 2010 року до ДЗК ТОВ фірмою «Логос» як землекористувачем вищенаведених земельних ділянок у період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року не вносились, суд першої інстанції дійшов висновку, що при обчисленні позивачем самостійно сум орендної плати за землю за 2017 рік позивач повинен був застосувати Кф 2,0, що відповідав приміткам 1,2 додатку 1 до Порядку №489, який був чинним у період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року (спірний період).

Позивачем під час обчислення сум орендної плати за землю за 2017 рік використані витяги із технічної документації про НГО земельних ділянок від 11 квітня 2016 року, у яких містилося значення Кф 0,5, які видані на виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 березня 2016 року у справі №804/1186/16.

Проте, Кф 0,5 для земель, зайнятих поточним та відведених під майбутнє будівництво, був передбачений Порядком нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затверджених наказом Державного комітету України по земельних ресурсах від 27 січня 2006 року №18/15/21/11, який втратив чинність з огляду на прийняття Порядку №489, яким окремого Кф для таких земель не було передбачено, та який набрав чинності з 01 січня 2017 року.

Тому суд першої інстанції вважав, що використання позивачем при самостійному обчисленні сум орендної плати за землю за 2017 рік даних, які містилися у витягах про НГО від 11 квітня 2016 року, щодо застосування значення Кф 0,5 станом на 01 січня 2017 року не відповідало вимогам приміток 1,2 додатку 1 до Порядку №489, чинного у період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року, відповідно, дійшов висновку, що визначені Порядком №489 Кф підлягали застосуванню ТОВ «Логос» при здійсненні розрахунку річної суми платежу за користування земельними ділянками з 01 січня 2017 року навіть за умови не отримання позивачем нових витягів з технічної документації про НГО земельних ділянок на час подання відповідної податкової декларації (до 20 лютого 2017 року), оскільки не отримання позивачем таких витягів про НГО земельних ділянок не може нівелювати вимоги Порядку №489 в частині обов`язковості застосування відповідного коефіцієнту.

Встановивши, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області при донарахуванні позивачеві податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік використані витяги з технічної документації про НГО земельних ділянок, сформовані у червні 2018 року, де значення Кф становило 2,5, відповідно, позивачеві було донараховано орендну плату за землю за 2017 рік у сумі 15 841 529,06 грн. (тобто, із розрахунку значення Кф 2,5), врахувавши висновок Верховного Суду в цій справі стосовно того, що зміни до ДЗК в частині КВЦПЗ внесені Дніпровською міською радою (власником земельної ділянки) лише у червні 2018 року, тому саме з червня 2018 року при обчисленні НГО земельних ділянок повинен застосовуватись Кф 2,5, суд першої інстанції дійшов висновку, що при донарахуванні позивачеві податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням відповідачем підлягав застосуванню значення Кф 2,0 (замість застосованого відповідачем Кф 2,5), тому оспорюване податкове повідомлення-рішення підлягає частковому визнанню протиправним та скасуванню шляхом проведенням судом відповідного перерахунку (виділення із загального обсягу податкового зобов`язання суми, яка збільшена правомірно).

Не погодившись із розрахунком податкового зобов`язання та штрафних санкцій, здійснених відповідачем, судом першої інстанції самостійно проведено перерахунок (розрахунок) суми податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік із застосуванням значення Кф 2,0, встановленого Порядком №489, наступним чином.

Податковим повідомленням-рішенням № донараховано позивачеві суму податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік у сумі 15 841 529,06 грн. із застосуванням значення Кф 2,5, тобто 15 841 529,06 грн. (Кф 2,5) /100 х80 = 12 673 223,20 грн., що становить суму податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік із застосуванням значення Кф 2,0, встановленого Порядком №489, яку позивач повинен був задекларувати та сплатити за користування вказаними земельними ділянками.

Позивачем самостійно сплачена сума грошового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік у розмірі 3 960 374,30 грн., тому донарахуванню підлягає сума 8 712 848,90 грн. (12 673 223,20 (загальна сума податкового зобов`язання за 2017 рік із застосуванням значення Кф 2,0, яка підлягала сплаті позивачем) 3 960 374,30 грн. (фактично сплачена позивачем сума із застосуванням Кф 0,5), тому саму цю суму податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік визнав правомірно донарахованою за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням.

Відповідно, штрафна (фінансова) санкція за вказаним податковим повідомленням-рішенням визнана правомірною в розмірі 2 178 212,23 грн, виходячи із розрахунку 8 712 848,90 х 25%.

Тому суд першої інстанції дійшов висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення в частині визначення податкового зобов`язання 7 128 680,16 грн. та штрафних санкцій в розмірі 1 782 170,04 грн.

Суд визнає приведені висновки обґрунтованими, з огляду на наступне.

Між ТОВ фірма «Логос» та Дніпровською міською радою 31 березня 2006 року та 02 лютого 2012 року укладено договори оренди земельних ділянок за адресою: м. Дніпро, вул. Набережна Перемоги, буд. 9-Б, загальною площею 6,5558 га (кадастровий номер :03:305:0090), 3,8767 га (кадастровий номер :03:305:0101) і 3,548 га (кадастровий номер :03:305:0100).

ГУ ДПС проведена документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ фірма «Логос» за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року з метою перевірки повноти сплати орендної плати за землю, за результатом якої складено акт за №47987/04-36-14-17/23363633 від 28 серпня 2018 року.

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 286.2 статті 286, пункту 289.1 статті 289 ПК України, внаслідок чого платник податків неправильно розрахував розмір орендної плати в податковій декларації з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності), в результаті чого за період з 01 січня 2017 року по 31 грудня 2017 року занизив орендну плату на 15 841 529,06 грн.

На підставі цього акту перевірки 14 вересня 2018 року ГУ ДПС у Дніпропетровській області прийнято податкове повідомлення-рішення №, яким ТОВ фірма «Логос» збільшено суму грошового зобов`язання з орендної плати на загальну суму 19 801 911,33 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням 15 841 529,06 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 3 960 382,27 грн.

Рішенням ДФС України від 30 листопада 2018 року №38875/6/99-99-11-06-01-25 скарга позивача залишена без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Підставою збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з орендної плати є висновок контролюючого органу про безпідставність застосування позивачем при розрахунку орендної плати за 2017 рік витягів із технічної документації про НГО від 11 квітня 2016 року, де коефіцієнт нормативної грошової оцінки становив - 1,06, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, (Кф) - 0,5, тоді як у витягах із технічної документації про НГО земельної ділянки від 26 червня 2018 року №4/250618/03-07, №9/250618/03-07, від 25 червня 2018 року №13/250618/03-07, сформованих станом на 01 січня 2017 року, визначено, що при розрахунку сум орендної плати застосовується Кф 2,5, цільове призначення земельної ділянки (КВЦПЗ): 03.10 для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративні будівлі, офісні приміщення та інші будівлі громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку). У вказаних витягах нормативна грошова оцінка земельних ділянок з кадастровими номерами :03:305:0090, :03:305:0101, :03:305:0100 вказана у розмірі 313 358 785,64 грн., 185 301 260,61 грн., 161 403 399,12 грн. відповідно.

Позивачем оскаржене рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог.

Спірним під час апеляційного перегляду справи питання визначення розміру коефіцієнту, що характеризує функціональне використання земельної ділянки, для цілей визначення НГО та розміру орендної плати за 2017 рік.

Вирішуючи спірні правовідносини, суд виходить з наступного.

Відповідно до підпункту 14.1.136 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) орендна плата за земельні ділянки державної і комунальної власності - обов`язковий платіж, який орендар вносить орендодавцеві за користування земельною ділянкою.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до пункту 288.1 статті 288 ПК України підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди такої земельної ділянки.

Органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, які укладають договори оренди землі, повинні до 1 лютого подавати контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки переліки орендарів, з якими укладено договори оренди землі на поточний рік, та інформувати відповідний контролюючий орган про укладення нових, внесення змін до існуючих договорів оренди землі та їх розірвання до 1 числа місяця, що настає за місяцем, у якому відбулися зазначені зміни.

Форма надання інформації затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.

Договір оренди земель державної і комунальної власності укладається за типовою формою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.

Згідно із пунктом 288.4 статті 288 ПК України розмір та умови внесення орендної плати встановлюються у договорі оренди між орендодавцем (власником) і орендарем.

За приписами пункту 288.5 статті 288 ПК України розмір орендної плати встановлюється у договорі оренди, але річна сума платежу: не може бути меншою за розмір земельного податку:

для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки, для земель загального користування - не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 1 відсотка їх нормативної грошової оцінки;

для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено, - у розмірі не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області, для сільськогосподарських угідь - не менше 0,3 відсотка та не більше 5 відсотків нормативної грошової оцінки одиниці площі ріллі по Автономній Республіці Крим або по області.

Податковий період, порядок обчислення орендної плати, строк сплати та порядок її зарахування до бюджетів визначені статтями 285-287 ПК України.

Пунктом 286.2 статті 286 ПК України визначено, що платники плати за землю (крім фізичних осіб) самостійно обчислюють суму податку щороку станом на 1 січня і не пізніше 20 лютого поточного року подають відповідному контролюючому органу за місцезнаходженням земельної ділянки податкову декларацію на поточний рік за формою, встановленою у порядку, передбаченому статтею 46 цього Кодексу, з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Подання такої декларації звільняє від обов`язку подання щомісячних декларацій. При поданні першої декларації (фактичного початку діяльності як платника плати за землю) разом з нею подається довідка (витяг) про розмір нормативної грошової оцінки земельної ділянки, а надалі така довідка подається у разі затвердження нової нормативної грошової оцінки землі.

Згідно з пунктом 271.1 статті 271 ПК України базою оподаткування земельним податком є: нормативна грошова оцінка земельних ділянок з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного відповідно до порядку, встановленого цим розділом; площа земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких не проведено.

Відповідно до пункту 289.1 статті 289 ПК України для визначення розміру податку та орендної плати використовується нормативна грошова оцінка земельних ділянок.

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин, здійснює управління у сфері оцінки земель та земельних ділянок.

Відповідно до підпункту 14.1.125 пункту 14.1 статті 14 ПК України нормативна грошова оцінка земельних ділянок для цілей розділу XII, глави 1 розділу XIV цього Кодексу - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений відповідно до законодавства центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.

Таким чином, особливості обчислення і сплати орендної плати за земельні ділянки, як однієї з форм плати за землю, визначає стаття 288 ПК України, яка встановлює мінімальну (не може бути меншою за розмір земельного податку) і максимальну межу її річного платежу, зокрема, для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки. Визначення платниками суми орендної плати проводиться самостійно (крім фізичних осіб) на підставі даних Державного земельного кадастру та з використанням нормативної грошової оцінки земельної ділянки, визначеної у встановленому порядку, про що подається річна податкова декларація з плати за землю з розбивкою річної суми рівними частками за місяцями. Нормативна грошова оцінка земельної ділянки, яка враховується при визначенні розміру орендної плати, індексується щороку.

Питання застосування коефіцієнтів, які характеризують функціональне використання земельних ділянок (Кф), при обчисленні розміру НГО земельних ділянок врегульоване наступним чином.

Відповідно до приписів статті 13 Закону України «Про оцінку земель» від 11 грудня 2003 року № 1378-IV (далі Закон № 1378-IV, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться, зокрема, у разі: визначення розміру земельного податку; визначення розміру орендної плати за земельні ділянки державної та комунальної власності.

Порядок проведення нормативної грошової оцінки земельних ділянок визначений статтею 18 Закону № 1378-IV, відповідно до якої нормативна грошова оцінка земельних ділянок проводиться: розташованих у межах населених пунктів незалежно від їх цільового призначення - не рідше ніж один раз на 5-7 років; розташованих за межами населених пунктів земельних ділянок сільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 5-7 років, а несільськогосподарського призначення - не рідше ніж один раз на 7-10 років.

Статтею 23 Закону № 1378-IV передбачено, що технічна документація з бонітування ґрунтів, економічної оцінки земель та нормативної грошової оцінки земельних ділянок у межах населених пунктів затверджується відповідною сільською, селищною, міською радою.

Витяг з технічної документації про нормативну грошову оцінку окремої земельної ділянки видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері земельних відносин.

Згідно з частиною першою статті 15 Закону України від 07 липня 2011 року № 3613-VI «Про Державний земельний кадастр» (далі - Закон № 3613-VI) до Державного земельного кадастру включаються такі відомості про земельні ділянки: кадастровий номер; місце розташування; опис меж; площа; міри ліній по периметру; координати поворотних точок меж; дані про прив`язку поворотних точок меж до пунктів державної геодезичної мережі; дані про якісний стан земель та про бонітування ґрунтів; відомості про інші об`єкти Державного земельного кадастру, до яких територіально (повністю або частково) входить земельна ділянка; цільове призначення (категорія земель, вид використання земельної ділянки в межах певної категорії земель); склад угідь із зазначенням контурів будівель і споруд, їх назв; відомості про обмеження у використанні земельних ділянок; відомості про частину земельної ділянки, на яку поширюється дія сервітуту, договору суборенди земельної ділянки; нормативна грошова оцінка; інформація про документацію із землеустрою та оцінки земель щодо земельної ділянки та інші документи, на підставі яких встановлено відомості про земельну ділянку.

Зміни до відомостей про земельну ділянку (крім випадків, визначених у частині другій цієї статті) вносяться до Поземельної книги за заявою власника або користувача земельної ділянки державної чи комунальної власності на підставі документації, передбаченої цим Законом (частина третя статті 26 Закону № 3613-VI).

Відповідно до частини першої статті 38 Закону № 3613-VI відомості з Державного земельного кадастру надаються державними кадастровими реєстраторами у формі: витягів з Державного земельного кадастру про об`єкт Державного земельного кадастру; довідок, що містять узагальнену інформацію про землі (території), за формою, встановленою Порядком ведення Державного земельного кадастру; викопіювань з картографічної основи Державного земельного кадастру, кадастрової карти (плану); копій документів, що створюються під час ведення Державного земельного кадастру.

Пунктом 4 розділу VІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3613-VI передбачено, що у разі якщо земельні ділянки, обмеження (обтяження) у їх використанні зареєстровані до набрання чинності цим Законом у Державному реєстрі земель, відомості про такі земельні ділянки, обмеження (обтяження) підлягають перенесенню до Державного земельного кадастру в автоматизованому порядку, без подання заяв про це їх власниками, користувачами та без стягнення плати за таке перенесення.

15 лютого 2011 року набрав чинності наказ Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року № 548, яким затверджено Класифікацію видів цільового призначення земель (далі - КВЦПЗ 2010 року).

Відповідно, з цього часу при веденні Державного земельного кадастру та державного реєстру земель, а також при функціонуванні автоматизованої системи державного земельного кадастру, обов`язковою до використання була саме ця Класифікація.

Станом на 2016 рік діяв Порядок нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затверджений спільним наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства аграрної політики України, Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України, Української академії аграрних наук від 27 січня 2006 року № 18/15/21/11, відповідно до якого коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф) (додаток 1, табл. 1.1), ураховує відносну прибутковість видів економічної діяльності. Віднесення земель до категорії земель за функціональним використанням провадиться згідно з Інструкцією з заповнення державної статистичної звітності з кількісного обліку земель (форми №№ 6-зем, 6а-зем, 6б-зем, 2-зем), затвердженою наказом Державного комітету статистики України від 05 листопада 1998 року № 377, відповідно до видів економічної діяльності, зазначених у довідках, що надають юридичним особам органи державної статистики.

Отже, у 2016 році коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, (Кф) визначався в залежності від категорії земельної ділянки за функціональним використанням, відповідно до видів економічної діяльності, зазначених у довідках, що надають юридичним особам органи державної статистики.

З 01 січня 2017 року процедура проведення нормативної грошової оцінки земель населених пунктів визначена Порядком нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, затвердженим наказом Міністерством аграрної політики та продовольства України від 25 листопада 2016 року № 489, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19 грудня 2016 року за № 1647/29777 (далі Порядок № 489).

Згідно з пунктом 5 розділу ІІ Порядку № 489 коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки, (Кф) встановлюється на підставі КВЦПЗ 2010 року, затвердженої наказом Державного комітету України із земельних ресурсів від 23 липня 2010 року № 548, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 01 листопада 2010 року за № 1011/18306 (додаток 1).

Додаток 1 до Порядку №489, який має назву «Коефіцієнти, які характеризують функціональне використання земельної ділянки (Кф)» містить дві примітки наступного змісту:

1. Для земельних ділянок, інформація про які не внесена до відомостей Державного земельного кадастру, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0.

2. У разі якщо у відомостях Державного земельного кадастру відсутній код Класифікації видів цільового призначення земель для земельної ділянки, коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), застосовується із значенням 2,0».

17 липня 2018 року набрав чинності наказ Міністерства аграрної політики та продовольства України від 27 березня 2018 року № 162, яким внесено зміни до додатка 1 до Порядку нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, а саме: цифри « 2,0» замінено цифрами « 3,0».

Таким чином, з 01 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ 2010 року, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі. У разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки з 17 липня 2018 року має застосовуватися Кф « 3,0».

У постанові Верховного Суду від 12 липня 2021 року у справі № 640/9862/20, у постановах від 08 квітня 2021 року у справі № 160/10137/19, від 01 квітня 2021 року у справі № 160/8847/19, від 07 грудня 2020 року у справі № 817/1795/17, від 27 січня 2020 року у справі № 804/886/18 суд касаційної інстанції дійшов висновку, що при відсутності коду Класифікації видів цільового призначення земель для земельних ділянок правомірним є застосування Кф, визначеного Порядком № 489 (з урахуванням внесених змін).

У постанові від 12 липня 2021 року у справі №640/9862/20 Верховний Суд підтримав такі висновки і зазначив, що з 01 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ 2010 року, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі. У разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки з 01 січня 2017 року має застосовуватись Кф « 2,0», а з 17 липня 2018 року - «3,0». Верховний Суд визнав помилковими висновки судів попередніх інстанцій про те, що Порядок №489 повинен застосовуватися до процедур нормативної грошової оцінки земель населених пунктів, які будуть проводитися з 01 січня 2017 року і не передбачає жодних коригувань раніше проведених нормативно грошових оцінок земель.

Також у цій постанові Верховний Суд підтримав усталену позицію, що саме власник земельної ділянки або землекористувач має бути зацікавлений у тому, щоб відомості в Державному земельному кадастрі були повними і достовірними, для чого таким суб`єктам надано право на отримання витягів (без обмеження кількості звернень за ними) та внесення змін до відомостей про земельну ділянку. Тому саме орендар як землекористувач мав бути зацікавлений у тому, щоб у Державному земельному кадастрі були наявні відомості щодо цільового призначення земельних ділянок за кодами КВЦПЗ 2010.

Зазначені висновки Верховного Суду є усталеними, підстав для відступу від висновків Верховного Суду, викладених у вищенаведених постановах судом не встановлено.

В цьому випадку позивачем як землекористувачем відомості до Державного земельного кадастру про вид цільового призначення земельних ділянок, щодо яких виник спір, за КВЦПЗ 2010 року, не вносились, позивачем як землекористувачем не отримувався витяг з технічної документації про НГО земельних ділянок станом на час подання відповідної податкової декларації.

Отже, визначені Порядком №489 коефіцієнти, які характеризують функціональне використання земельної ділянки, (Кф) підлягали врахуванню і застосуванню ТОВ фірма «Логос» при здійсненні річної суми платежу за користування земельною ділянкою з 01 січня 2017 року, а не отримання позивачем нового витягу з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок станом на час подання відповідної податкової декларації не може нівелювати вимоги Порядку №489 в частині обов`язковості застосування відповідного коефіцієнту.

У витягах від 11 квітня 2016 року, що використані позивачем, містилось значення Кф 0,5.

Ці витяги надані на виконання рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17 березня 2016 року в справі №804/1186/16, предметом позову в якій було, зокрема, зобов`язання відповідача здійснити перерахунок нормативної грошової оцінки, на підставі чого надати позивачу витяги з технічної документації про нормативну грошову оцінку земельних ділянок з кадастровими номерами :03:305:0090, :03:305:0100, :03:305:0101 станом на 01 січня 2016 року, використавши коефіцієнт функціонального використання - 0,5 (землі, зайняті поточним та відведені під майбутнє будівництво).

Разом з тим, Кф 0,5 для земель, зайнятих поточним та відведених під майбутнє будівництво, був передбачений Порядком нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженим наказом Державного комітету України по земельних ресурсах від 27 січня 2006 року №18/15/21/11, який втратив чинність з огляду на прийняття Порядку №489.

З 01 січня 2017 року окремого Кф для земель, зайнятих поточним та відведених під майбутнє будівництво, не передбачено.

ГУ ДПС при збільшенні позивачу податкового зобов`язання з орендної плати за 2017 рік використало отримані у червні 2018 року витяги, де значення Кф становило 2,5 (КВЦПЗ 03.10. Для будівництва та обслуговування будівель ринкової інфраструктури (адміністративних будинків, офісних приміщень та інших будівель громадської забудови, які використовуються для здійснення підприємницької та іншої діяльності, пов`язаної з отриманням прибутку).

Разом з тим, зміни до ДЗК в частині КВЦПЗ було внесено лише у червні 2018 року власником земельної ділянки Дніпровською міською радою, тому саме з червня 2018 року при обчисленні НГО земельних ділянок повинен застосовуватись Кф 2,5, інформація про який була актуалізована власником земельної ділянки.

Проте до цього часу застосуванню підлягав або той Кф, що відповідав КВЦПЗ, вказаному в ДЗК до червня 2018 року (якщо такі відомості вносились власником земельної ділянки або землекористувачем), або Кф 2,0 (якщо відповідні відомості про КВЦПЗ згідно з вимогами Класифікатора не вносились).

Відтак, суд першої інстанції дійшов вірного висновку що при донарахуванні позивачеві податкового зобов`язання з орендної плати за землю за 2017 рік за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням підлягав застосуванню показник Кф 2,0 (замість застосованого відповідачем Кф 2,5) та, відповідно, про часткове визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Доводи апелянта щодо правомірності використання інформації про НГО, зазначену у витязі з ДЗК від 11 квітня 2016 року, спростовані приведеними вище висновками суду, які відповідають правозастосуванню щодо спірного питання Верховного Суду, в тому числі й в цій справі.

Факт отримання позивачем витягів НГО у 2016 році на виконання рішення в справі № 804/1186/16 не має правового значення у питанні правомірності застосування показника Кф при визначенні податкового зобов`язання з орендної плати у 2017 році, адже з 01 січня 2017 року визначення Кф знаходиться у прямій залежності від коду КВЦПЗ 2010 року, відомості про який містяться у Державному земельному кадастрі, а у разі відсутності таких відомостей при розрахунку нормативної грошової оцінки земельної ділянки з 01 січня 2017 року має застосовуватись Кф « 2,0»

Суд відхиляє доводи апелянта стосовно не врахування судом першої інстанції висновків Верховного Суду в справі № 640/23439/20, адже позиція суду першої інстанції ґрунтується на правових висновках Верховного Суду.

Аргумент апелянта про те, що змінюючи розмір податкового зобов`язання, суд першої інстанції перебрав на себе повноваження податкового органу, є безпідставними.

Верховним Судом в постанові від 05 жовтня 2023 року в справі №520/14773/21 зроблено висновок про наявність у суду компетенції зі скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу.

На думку касаційного суду, часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.

Крім того, в справі, що розглядається, (160/1998/18) Верховний Суд в постанові від 10 серпня 2023 року вказав, що у постановах від 21 травня 2020 року (справа №824/257/18-а), від 03 вересня 2019 року (справа №806/2049/18), від 26 грудня 2018 року (справа № 2а/0370/3780/11), від 23 жовтня 2018 року (справа №808/3458/16) Верховний Суд вказував, що суми грошових зобов`язань, штрафних (фінансових) санкцій, боргу (недоїмки), яких стосуються позовні вимоги, визначені позивачу за конкретними окремими підставами, які відображені в акті перевірки, а при вирішенні відповідного спору суд не позбавлений можливості скасувати рішення суб`єкта владних повноважень у частині та, за встановлення у судовому процесі об`єкту оподаткування та його вартісного вираження, не позбавлений можливості виділити із загального обсягу грошових зобов`язань суму, яка збільшена правомірно. Такі дії суду не є підміною повноважень контролюючого органу, а є способом відновлення порушених прав, інтересів та справедливості в цілому, що відповідає повноваженням адміністративного суду.

Суд звертає увагу, що посилаючись на відсутність у суду компетенції на зміну розміру податкового зобов`язання, позивач не оспорює здійснений судом першої інстанції розрахунок податкового зобов`язання та штрафних санкцій, які визначені контролюючим органом правомірно, а також в частині, що скасована.

Відповідачем також не спростовується розрахунок податкового зобов`язання та штрафних санкцій.

Враховуючи межі перегляду судом апеляційної інстанції, визначені статтею 308 КАС України, судом під час апеляційного перегляду справи не надається оцінка правильності такого розрахунку.

Стосовно доводів апелянта, що відповідач не є стороною договірних відносин та не має права втручатися у відносини стосовно договору оренди, тому у нього відсутні повноваження стягувати оренду плату за договором орендної плати, а такими повноваження наділена міська рада, суд вказує, що до функцій контролюючих органів відповідно до підпунктів 19-1.1.1, 19-1.1.2 пункту 19-1.1 статті 19 ПК України належить здійснення адміністрування податків, зборів, платежів; контроль своєчасності подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів, платежів, тому відсутні підстави стверджувати про відсутність у відповідача компетенції на визначення податкового зобов`язання з орендної плати.

Щодо питання встановлення розміру орендної плати в договорі оренди, що на думку апелянта, вказує на те, що укладання договорів оренди землі, контроль за їх виконанням, в тому числі й стягнення орендної плати, є виключними повноваженнями органу місцевого самоврядування та не можуть підмінятися органами державної податкової служби, суд зазначає, що особливості обчислення і сплати орендної плати за земельні ділянки, як однієї з форм плати за землю, визначає стаття 288 ПК України, яка встановлює мінімальну (не може бути меншою за розмір земельного податку) і максимальну межу її річного платежу, зокрема, для земельних ділянок, нормативну грошову оцінку яких проведено, - у розмірі не більше 3 відсотків їх нормативної грошової оцінки.

Тобто розмір орендної плати як форми плати за землю має відповідати встановленому статтею 288 ПК України розміру.

Підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з дотриманням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, тому відсутні підстави для задоволення апеляційної скарги та скасування рішення.

Керуючись ст. ст. 6, 7, 8, 9, 242, 243, 308, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю Фірма «Логос» на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2023 року в справі № 160/1998/18 залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13 грудня 2023 року в справі № 160/1998/18 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю фірма «Логос» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, треті особи Головне управління Держгеокадастру у Дніпропетровській області, Дніпровська міська рада, про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати прийняття 17 липня 2024 року та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 18 липня 2024 року.

Суддя-доповідач В.А. Шальєва

суддя С.М. Іванов

суддя В.Є. Чередниченко