Справа № 400/2951/21
Суддя: Вербицька Н.В.
Дата ухвалення: 2024-07-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 липня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/2951/21

Перша інстанція: суддя Лісовська Н. В.

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Вербицької Н.В.,

суддів Джабурії О.В.,

- Кравченка К.В.,

при секретарі судового засідання Коблова А.О.,

за участю представника апелянта - адвоката Ткаченко О.І.,

представника відповідача - Рижикова Д.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТК «Логітек» на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 березня 2024 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ТК «Логітек» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А :

28 квітня 2021 року товариство з обмеженою відповідальністю ТК «Логітек» звернулось до Миколаївського окружного адміністративного суду з позовною заявою, в якій просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 31.03.2021 №07, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1000000,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог ТОВ ТК «Логітек» зазначило, вимог позивач зазначає, що до проведення фактичної перевірки платник податків ревізорів не допустив у зв`язку з незаконністю та необґрунтованістю наказу, який оскаржено позивачем до суду. Незважаючи на недопуск до перевірки та оскарження наказу, посадовими особами відповідача складено акт фактичної перевірки. Позивач наголосив, що відповідачем було проведено не фактичну, а камеральну перевірку, що свідчить про порушення порядку проведення перевірок, внаслідок чого перевірка є протиправною.

Позивач зазначив, що висновок відповідача щодо зберігання позивачем пального у двох місцях зберігання без наявності ліцензії на право зберігання пального є протиправним та необґрунтованим. Акцизні накладні, в яких постачальниками допущені неточності в адресах місць зберігання пального, що не є первинними документами, а також підлягають коригуванню, не є належними та допустимими доказами порушення позивачем вимог законодавства у сфері обігу пального.

Позивач наголосив, що він здійснював зберігання пального виключно в паливних баках транспортних засобів. Фактична поставка нафтопродуктів від ТОВ «Кворум-Нафта» відбулась на адресу розташування акцизного складу покупця, що свідчить про відсутність порушення з боку позивача. ТОВ «Кворум-Нафта» при складанні та реєстрації акцизних накладних вказав невірну адресу місця зберігання пального, вказавши податкову адресу позивача, замість адреси розташування акцизного складу. ТОВ «Фірма «Фідея», ТОВ «Мрія-83» при складанні та реєстрації акцизних накладних вказали невірну адресу місця зберігання пального, вказавши адресу гаражування автотранспорту позивача, замість адреси розташування акцизного складу. Помилка в адресі виявлена і щодо ТОВ «Альянс Енерго Трейд», ПП «Карго Оіл», ТОВ «Оранж Ел Пі Джі».

Відповідач заперечував проти задоволення позову, зазначаючи, що позивачем отримано ліцензію на право зберігання пального за адресою: вул. Курортна, 1/б, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область. Згідно єдиного реєстру акцизних накладних (далі ЄРАН) з 01.04.2020 по 15.02.2021 здійснено операції з реалізації постачальниками нафтопродуктів позивачу на інші адреси, а саме вул. Степова, 1/2, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область та вул. Центральна, 1, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область. Позивач не надав документів щодо отримання, оприбуткування та використання отриманого дизельного палива.

Рішенням Миколаївського від 26 березня 2024 року у задоволенні позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з прийнятим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на невірне застосування судом норм матеріального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким задовольнити позовні вимоги. Зокрема, апелянт наголосив, що судом першої інстанції не досліджено та не надано будь якої оцінки первинним документам, наданих товариством.

Апелянт наголосив, що в акті перевірки відсутні встановлені обставини зберігання такого пального та місця його зберігання: у приміщенні (складі) чи на відкритому повітрі; яким чином таке пальне зберігалось, в яких ємностях, тарах, обладнанні тощо. Отже акт перевірки не відповідає вимогам систематизованого, чіткого, об`єктивного та повного викладу фактів виявлених порушень законодавства, та не підтверджує порушення позивачем статті 15 Закону №481/95-ВР. Невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії (правова позиція ВС в постановах від 31.05.2022 у справі №540/4291/20, від 15.06.2022 у справі №260/3859/20, від 05.04.2023 у справі №400/2567/21).

Крім того, апелянт зазначив, що основним видом його діяльності є вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41), в межах якого товариство придбаває і використовує пальне, яке частково зберігається за місцем розташування акцизного складу по вул. Курортній, 1Б, в с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область, та частково в паливних баках орендованих транспортних засобів (71 одиниця), які гаражуються по вул. Степова, 1/2, (окрім АЗС постачальника ТОВ «КАПІТАЛ ІМІДЖ ГРУП», налив пального в паливні баки здійснювався за місцями гаражування транспортних засобів, що підтверджується договорами поставки нафтопродуктів, укладених з ТОВ «ФІРМА «ФІДЕЯ», ТОВ «МРІЯ-83» тощо). Про всі об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (транспортні засоби, офісні приміщення, майданчик для гаражування автомобільного транспорту тощо), контролюючому органу подані повідомлення форми 20-ОПП, що не заперечується відповідачем. Позивач є кінцевим споживачем придбаного дизельного пального, яке використовується виключно для власних потреб. За своїм змістом такі місця зберігання пального відповідають ознакам, які ПК України встановлює як винятки з понять «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний»: орендовані транспортні засоби, що використовуються суб`єктом господарювання, призначені для переміщення в них пального на митній території України для потреб власного споживання. За таких обставин, підстави вважати, що діяльність позивача підпадає під визначення «зберігання пального», яка підпадає під вимоги ліцензування у розумінні Закону №481/95-ВР відсутні, відповідно, позивач не мав обов`язку отримувати ліцензію для здійснення такої діяльності.

Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, у зв`язку із необґрунтованістю доводів апелянта.

Заслухавши доповідача, дослідивши доводи апеляційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів зазначає наступне.

Судом першої інстанції встановлені та з матеріалів справи вбачаються наступні обставини.

ТОВ «ТК «Логітек» () з 07.072015 року зареєстровано як юридична особа з основним видом діяльності є вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41).

Позивач має ліцензію на право зберігання пального терміном дії з 10.04.2020 року по 10.04.2025 року, в якій адресою місця зберігання зазначено: Україна, Миколаївська область, Вітовський район, с. Галицинове, вул. Курортна, 1/Б. загальна місткість резервуарів, що використовуються для зберігання пального 25 000 л.

10 лютого 2021 року у зв`язку з наявною інформацією про отримання через пересувні акцизні склади значних обсягів пального з доставкою без реєстрації акцизних складів, відсутності ліцензій на право оптової, роздрібної торгівлі та зберігання пального з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва обігу спирту етилового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального на підставі п.п.80.2.2., п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України винесено наказ №173-П «Про проведення фактичної перевірки товариства з обмеженою відповідальністю ТК «Логітек».

Посадовими особами відповідача пред`явлені документи, що посвідчують особи посадових осіб Головного управління ДПС у Миколаївській області, а також копія наказу про проведення фактичної перевірки, направлення на перевірку ОСОБА_1 (керівнику товариства), який ознайомився з вказаними документами та відмовився розписатися у зазначених документах, у зв`язку з чим було складено акт про відмову від підпису у направленнях на перевірку від 15.02.2021 №165/14-29-07-07/39881453.

Після складання акту про відмову від підпису у направленні на перевірку, посадовими особами ГУ ДПС у Миколаївській області розпочато проведення фактичної перевірки на ТОВ ТК «Логітек».

25 лютого 2021 року відповідачем складено акт фактичної перевірки № 1762/14/29/7/39881453, яким встановлено, що позивачем отримано ліцензію на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) за адресою зберігання: вул. Курортна, 1/6, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область.

Згідно з ЄРАН з 01.04.2020 по 15.02.2021 здійснено операції з реалізації (відпуску, відвантаження) постачальниками нафтопродуктів на адресу місця зберігання ТОВ ТК «Логітек» - вул. Степова буд. 1/2, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область, пального без наявності у TOB ТК «Логітек» ліцензії на право зберігання пального за вказаною адресою.

Так, згідно акцизних накладних форми «П» від 03.04.2020 та від 09.04.2020, постачальником пального ТОВ «ФІРМА «ФІДЕЯ» з пересувного акцизного складу, отримувачу TOB ТК «Логітек» фізично відвантажене пальне у кількості - 10309,03 л (від 03.04.2020) та 13460,89 л (09.04.2020) за адресою місця зберігання: вул. Степова, 1/2, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область.

Всього за період з 01.04.2020 по 15.02.2021 згідно ЄРАН встановлено тридцять п`ять випадків здійснення операцій з реалізації постачальниками на адресу місця зберігання ТОВ ТК «Логітек» вул. Степова буд.1/2, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область, пального загальним обсягом 370332,67 л, без наявності ліцензії на право зберігання пального.

За період з 01.04.2020 по 15.02.2021 згідно ЄРАН встановлено випадки здійснення операцій з реалізації постачальниками на адресу місця зберігання ТОВ ТК «Логітек» вул. Центральна, 1, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область нафтопродуктів без наявності ліцензії на право зберігання пального.

Так, згідно акцизних накладних форми «П» від 29.04.2020 постачальником пального ТОВ «КВОРУМ-НАФТА» з пересувного акцизного складу, отримувачу ТОВ ТК «Логітек» фізично відвантажене пальне у кількості - 20326,96 л за адресою місця зберігання: вул. Центральна, 1, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область.

Оскільки в усіх акцизних накладних вказаний опис пального згідно з УКТЗЕД - важкі дистиляти (газойлі), із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД- , які зазначені у переліку підакцизних товарів у п.п. 215.3.4 п.215.3 ст.215 Податкового кодексу України, то такі товари в розумінні Податкового кодексу України і Закону №481 є пальним, на зберігання якого потрібно мати відповідні ліцензії на кожне місце зберігання пального.

В акті перевірки посадові особи контролюючого органу дійшли висновку, що позивачем порушено ст.15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального», а саме: зберігання пального без наявності ліцензії за адресами:

вул. Степова, 1/2. с. Галицинове, Миколаївська область;

вул. Центральна. 1, с. Галицинове. Миколаївська область.

31 березня 2021 року відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 07, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 000 000,00 грн.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ ТК «Логітек» протягом періоду з 01.04.2020 по 15.02.2021 здійснювало зберігання пального за адресами: вул. Степова, 1/2, с Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область та вул. Центральна, 1, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область, без наявної ліцензії на право зберігання пального, що є порушенням вимог частини першої ст. 15 Закону №481.

Судова колегія не погоджується з висновками суду першої інстанції з огляду на наступне.

Спірні правовідносини врегульовані Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» №481/95-ВР від 19.12.1995 року.

Стаття 15 Закону №481/95-ВР визначає умови провадження діяльності з імпорту, експорту, оптової і роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами, пальним та зберігання пального.

Відповідно ст. 17 Закону №481/95-ВР встановлена відповідальність за порушення норм цього Закону. Так, за порушення норм цього Закону щодо виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями та тютюновими виробами, пальним та зберігання пального посадові особи і громадяни притягаються до відповідальності згідно з чинним законодавством.

З матеріалів справи вбачається, що відповідач застосував до ТОВ «ТК «Логітек» штрафні санкції у зв`язку із порушенням позивачем вимог Закону №481/95-ВР щодо зберігання пального без наявності відповідної ліцензії.

З доводів позовної заяви, апеляційної скарги та з пояснень представника позивача у судовому засіданні вбачається, що ТОВ «ТК «Логітек» не заперечує факт придбання пального у ТОВ «Кворум-Нафта». ТОВ «Фірма «Фідея», ТОВ «Мрія-83» в період з 01.04.2020 по 15.02.2021.

Разом з тим, апелянт вказує, що посадовими особами відповідача не зафіксовано, ані загального обсягу пального, що зберігалось відповідачем станом на час проведення перевірки, ані місця та способу зберігання і характеристик споруд для цього. Окрім того, знаходження пального в паливних баках транспортних засобів чи сільськогосподарської техніки, у тому числі паливо-цистерні автомобіля, не породжує діяльності зі зберігання пального у розумінні положень Закону №481/95-ВР, а тому не потребує ліцензії.

Вирішуючи питання правильного застосування норм Закону №481/95-ВР в цій частині висновків судів, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно абз.24 ч.2 ст. 17 Закону №481/95-ВР встановлена відповідальність за надання послуг із зберігання пального іншим суб`єктам господарювання та/або реалізація пального іншим особам на підставі ліцензії на право зберігання пального, отриманої на підставі заяви виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки відповідно до статті 15 цього Закону, у вигляді штрафних санкцій в сумі 500 000 грн.

За змістом ч.ч.7, 8, 10, 16 ст. 15 Закону №481/95-ВР суб`єкти господарювання (у тому числі іноземні суб`єкти господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) отримують ліцензії на право оптової торгівлі пальним та зберігання пального на кожне місце оптової торгівлі пальним або кожне місце зберігання пального відповідно, а за відсутності місць оптової торгівлі пальним - одну ліцензію на право оптової торгівлі пальним за місцезнаходженням суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) або місцезнаходженням постійного представництва. Суб`єкт господарювання (у тому числі іноземний суб`єкт господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) має право зберігати пальне без отримання ліцензії на право зберігання пального в місцях виробництва пального або місцях оптової торгівлі пальним чи місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримані відповідні ліцензії. Ліцензії на право зберігання пального видаються уповноваженими Кабінетом Міністрів України органами виконавчої влади за місцем розташування місць зберігання пального терміном на п`ять років, а річна плата на право зберігання пального становить 780 гривень.

Частинами 32, 38 ст. 15 Закону №481/95-ВР встановлено, що ліцензія видається за заявою суб`єкта господарювання (у тому числі іноземного суб`єкта господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво), до якої додається документ, що підтверджує внесення річної плати за ліцензію. Для отримання ліцензії на право оптової або роздрібної торгівлі пальним або на право зберігання пального разом із заявою додатково подаються завірені заявником копії таких документів:

- документи, що підтверджують право власності або право користування земельною ділянкою, або інше передбачене законодавством право землекористування на земельну ділянку, на якій розташований об`єкт оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, чинні на дату подання заяви та/або на дату введення такого об`єкта в експлуатацію, будь-якого цільового призначення;

- акт вводу в експлуатацію об`єкта або акт готовності об`єкта до експлуатації, або сертифікат про прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об`єктів, або інші документи, що підтверджують прийняття об`єктів в експлуатацію відповідно до законодавства, щодо всіх об`єктів у місці оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального, необхідних для оптової або роздрібної торгівлі пальним або зберігання пального;

- дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію (застосування) машин, механізмів, устаткування підвищеної небезпеки.

Суб`єкти господарювання, що здійснюють зберігання пального, яке не реалізовується іншим особам і використовується виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки, копії зазначених документів не подають. Такі суб`єкти господарювання у заяві зазначають про використання пального для потреб власного споживання чи переробки, загальну місткість резервуарів та ємностей, що використовуються для зберігання пального, та їх фактичне місцезнаходження (ч.45 ст. 15 Закону №481/95-ВР).

При цьому, згідно ч.19 ст. 15 Закону №481/95-ВР ліцензія на право зберігання пального не отримується на місця зберігання пального, що використовуються:

- підприємствами, установами та організаціями, які повністю утримуються за рахунок коштів державного або місцевого бюджету;

- підприємствами, установами та організаціями системи державного резерву;

- суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) для зберігання пального, яке споживається для власних виробничо-технологічних потреб виключно на нафто- та газовидобувних майданчиках, бурових платформах і яке не реалізується через місця роздрібної торгівлі.

Статтею 1 Закону №481/95-ВР надано визначення поняттям, зокрема:

- зберігання пального - діяльність із зберігання пального (власного або отриманого від інших осіб) із зміною або без зміни його фізико-хімічних характеристик;

- місце зберігання пального - місце (територія), на якому розташовані споруди та/або обладнання, та/або ємності, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування.

Разом з тим, Закон №481/95-ВР не визначає, що саме розуміється під власним споживанням пального, а так само, під поняттям "споруди", "обладнання", "ємності". При цьому, якщо загальні визначення понять "споруда" та "обладнання" є більш чітко окресленими, то поняття "ємність" таким не є і за загальним правилом охоплює абсолютно усі споруди, обладнання, резервуари чи інші пристрої, які мають щонайменшу місткість, до яких можна віднести і паливні баки автомобілів, обладнання, пристроїв. Тому застосування такого поняття в абсолютному значенні у Законі №481/95-ВР робить його вимоги непередбачуваними для суспільства, позаяк, кожен суб`єкт господарювання, який придбав пальне і використовує його, зобов`язаний отримати ліцензію на зберігання пального, що, однак, суперечить правовому змісту запровадження державою вимог щодо ліцензування діяльності зі зберігання пального, метою чого було, зокрема, підвищення контролю за обігом пального не тільки у розрізі суб`єктів господарювання, які займаються такою діяльністю, але й місць, на яких провадиться діяльність зі зберігання пального.

У зв`язку з тим, що Закон №481/95-ВР не дає чіткого розуміння, які саме місця слід вважати місцем зберігання пального, на кожне з яких суб`єкт господарювання зобов`язаний отримати ліцензію, колегія суддів вважає, що задля вирішення спірного у цій справі питання підлягають врахуванню норми ПК України, які надають визначення поняттям, пов`язаним з обігом пального, зокрема, й місць його зберігання.

Згідно пп.14.1.6 п.14.1 ст. 14 ПК України акцизний склад це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального.

Не є акцизним складом, зокрема:

б) приміщення або територія, на кожній з яких загальна місткість розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не перевищує 200 кубічних метрів, а суб`єкт господарювання (крім платника єдиного податку четвертої групи) - власник або користувач такого приміщення або території отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 1000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам.

Критерій, визначений цим підпунктом, щодо загальної місткості ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального не застосовується до ємностей суб`єктів господарювання, які є розпорядниками хоча б одного акцизного складу;

в) приміщення або територія незалежно від загальної місткості розташованих ємностей для навантаження-розвантаження та зберігання пального, власником або користувачем яких є суб`єкт господарювання - платник єдиного податку четвертої групи, який отримує протягом календарного року пальне в обсягах, що не перевищують 10000 кубічних метрів (без урахування обсягу пального, отриманого через паливороздавальні колонки в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано відповідні ліцензії), та використовує пальне виключно для потреб власного споживання і не здійснює операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам;

г) паливний бак як ємність для зберігання пального безпосередньо в транспортному засобі або обладнанні чи пристрої;

ґ) приміщення або територія, у тому числі платника податку, де зберігається або реалізується виключно пальне у споживчій тарі ємністю до 5 літрів включно, отримане від виробника або особи, яка здійснила його розлив у таку тару.

Відповідно до пп.14.1.6-1 п.14.1 ст. 14 ПК України акцизний склад пересувний - транспортний засіб (автомобільний, залізничний, морський, річковий, повітряний, магістральний трубопровід), на якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий на митній території України.

Транспортний засіб набуває статусу акцизного складу пересувного протягом періоду його використання для:

а) переміщення в ньому митною територією України пального або спирту етилового, що реалізується (крім пального або спирту етилового, що переміщується митною територією України прохідним транзитом або внутрішнім транзитом, визначеним пп."а" п.2 ч.2 ст. 91 МК України);

б) зберігання в ньому пального або спирту етилового на митній території України;

в) ввезення пального або спирту етилового на митну територію України, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених ст. 229 цього Кодексу.

Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які належить декільком розпорядникам акцизного складу пересувного, є декількома акцизними складами пересувними, кількість яких дорівнює кількості власників пального або спирту етилового, що переміщується та/або зберігається в такому транспортному засобі.

Транспортний засіб, в якому переміщується та/або зберігається пальне або спирт етиловий, право власності на які переходить від одного суб`єкта господарювання до іншого, вважається іншим акцизним складом пересувним.

Не є акцизним складом пересувним:

- транспортний засіб, що використовується суб`єктом господарювання, який не є розпорядником акцизного складу та платником акцизного податку, для переміщення на митній території України власного пального або спирту етилового для потреб власного споживання чи промислової переробки;

- паливний бак транспортного засобу.

Крім того, відповідно пп.14.1.212 п.14.1 ст. 14 ПК України реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.

Не вважаються реалізацією пального операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального на митній території України:

- у споживчій тарі ємністю до 5 літрів (включно), крім операцій з реалізації такого пального його виробниками;

- при використанні пального суб`єктами господарювання, які не є розпорядниками акцизного складу/акцизного складу пересувного, що передано (відпущено, відвантажено) платником акцизного податку таким суб`єктам господарювання виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки.

До власного споживання також відносяться операції із заправлення пальним за договорами підряду при одночасному виконанні таких умов:

а) замовники за договорами підряду не здійснюють реалізацію пального іншим особам, крім реалізації бензолу поза межами митної території України в митному режимі експорту;

б) заправлення здійснюється в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, які: призначені для виконання робіт на землях сільськогосподарського або лісового призначення, на землях, наданих гірничим підприємствам для видобування корисних копалин та розробки родовищ корисних копалин, а також для виконання робіт з будівництва доріг; належать іншим особам; виконують роботи протягом строку дії договору підряду виключно на зазначених у цьому пункті землях, що перебувають у власності або користуванні замовника;

в) транспортні засоби, що здійснюють заправлення в паливний бак машин, механізмів, техніки та обладнання для агропромислового комплексу, у паливний бак транспортних засобів спеціального призначення або в паливний бак спеціального обладнання чи пристрою, зазначені в підпункті "б" цього підпункту, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з такого транспортного засобу.

Згідно з пп.пп.14.1.224, 14.1.224-1 п.14.1 ст.14 ПК України розпорядник акцизного складу суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу.

Розпорядник акцизного складу пересувного суб`єкт господарювання платник акцизного податку, який є власником пального або здійснює діяльність з виробництва спирту етилового та який з використанням транспортного засобу незалежно від того, кому належить такий транспортний засіб: реалізує або зберігає пальне або спирт етиловий; ввозить пальне на митну територію Україні, з якого сплачено акцизний податок або на умовах, визначених статтею 229 цього Кодексу.

При переході від одного суб`єкта господарювання до іншого права власності на пальне або спирт етиловий, що переміщується та/або зберігається у транспортному засобі, відбувається зміна розпорядника акцизного складу пересувного.

Не є розпорядником акцизного складу пересувного суб`єкт господарювання (перевізник, експедитор), який здійснює транспортування пального або спирту етилового.

З урахуванням вищенаведених правових норм ПК України та Закону №481/95-ВР, колегія суддів доходить висновку, що зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню "акцизного складу" та/або "акцизного складу пересувного", незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального відповідає ознакам, які ПК України встановлює як виключення з визначення "акцизного складу" та/або "акцизного складу пересувного", такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Правове питання щодо визначення випадків та критеріїв, за яких у суб`єкта господарювання виникає обов`язок отримати ліцензію на право зберігання пального, вже було предметом дослідження Верховного Суду у постанові від 31 травня 2022 року по справі №540/4291/20.

Верховний Суд застосував норми статей 15, 17 Закону №481/95-ВР у системному зв`язку із нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України і сформулював такий висновок. Зберігання пального нерозривно пов`язане із наявністю у суб`єкта господарювання споруд та/або обладнання, та/або ємностей, що використовуються для зберігання пального на праві власності або користування (місця зберігання пального). Наявність у суб`єкта господарювання обов`язку з отримання ліцензії на право здійснення діяльності зі зберігання пального, яка опосередковується придбанням та використанням суб`єктом господарювання пального для задоволення своїх власних виробничих потреб при провадженні його господарської діяльності (не пов`язаної з метою отримання доходу від зберігання пального як виду економічної діяльності) залежить саме від наявності у суб`єкта господарювання місця зберігання пального, яке за своїми ознаками (характеристиками) відповідає визначенню «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», незалежно від того чи зареєстрований такий суб`єкт платником акцизного податку, розпорядником акцизного складу та/або наявністю підстав для реєстрації такого місця як акцизного складу. Відповідно, у випадку, якщо наявне у суб`єкта господарювання місце зберігання пального має ознаки, які згідно з нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлені як виключення з визначення «акцизний склад» та/або «акцизний склад пересувний», такий суб`єкт не має обов`язку отримувати ліцензію на право зберігання пального у такому місці.

Також у цій постанові Верховний Суд зауважив, що для оцінки наявності в діях суб`єкта господарювання складу правопорушення у вигляді здійснення діяльності зі зберігання пального без отримання відповідної ліцензії, з`ясуванню підлягають місце та спосіб його зберігання, мета придбання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), обсяги споживання, закупівлі та обставини використання пального. Ці обставини складають об`єктивну та суб`єктивну сторони правопорушення. Сам по собі факт наявності «на балансі» у суб`єкта господарювання невикористаного пального не є достатньою обставиною для його кваліфікації як зберігання пального без отримання відповідної ліцензії. У спорах про правомірність застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності відповідної ліцензії основним і вирішальним предметом доказування є підтвердження або спростування обставин саме факту здійснення суб`єктом господарювання діяльності зі зберігання пального, а не його придбання. Невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

В подальшому зазначені висновки підтримані у низці постанов Верховного Суду, зокрема від 21 вересня 2022 року у справі №140/16490/20, від 15 червня 2022 року у справі №260/3859/20, від 07 червня 2022 року у справі №360/4140/20, від 05 липня 2023 року у справі № 460/2663/22 тощо.

Враховуючи наведені положення, зокрема, пп.14.1.6 п.14.1 ст. 14 ПК України, встановлені судами обставини справи та правовий висновок, викладений в постанові Верховного Суду від 31 травня 2022 року у справі №540/4291/20, колегія суддів доходить висновку про відсутність підстав вважати, що діяльність позивача підпадає під визначення "зберігання пального ", яка підпадає під вимоги ліцензування у розумінні Закону №481/95-ВР, відповідно, позивач не мав обов`язку отримувати ліцензію для здійснення такої діяльності.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що перевірка дотримання вимог Закону №481/95-ВР здійснюється податковими органами шляхом проведення фактичних перевірок, за результатами якої у випадку встановлення порушення норм цього Закону, складається акт перевірки, який згідно з усталеною позицією Верховного Суду є носієм доказової інформації про виявлені контролюючим органом порушення вимог законодавства суб`єктами господарювання, документом, на підставі якого приймається відповідне рішення контролюючого органу.

Діяльність суб`єкта господарювання зі зберігання пального у місці, яке не підпадає під винятки, передбачені ст. 15 Закону №481/95-ВР та ПК України, без наявності відповідної ліцензії утворює склад правопорушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафних санкцій в сумі 500 000 грн. Такі штрафні санкції застосовуються податковим органом у випадку виявлення під час проведення фактичної перевірки складу податкового правопорушення, передбаченого Законом № 481/95-ВР, що має бути зафіксовано у відповідному акті перевірки.

Колегія суддів акцентує увагу на тому, що під час розгляду справ, пов`язаних із притягненням суб`єктів господарювання до відповідальності за таке правопорушення, предметом доказування є саме підтвердження або спростування виявлених та зафіксованих в акті перевірки порушень вимог Закону №481/95-ВР, в якому має бути чітко зазначено, в чому полягає порушення суб`єктом господарювання вимог законодавства, яких саме норм та на підставі яких обставин ґрунтується цей висновок.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем встановлено обставини придбання та кількість придбаного пального ТОВ «ТК «Логітек» на підставі даних Єдиного реєстру акцизних накладних.

Однак, безпосередньо в акті перевірки відповідачем не зазначено та не встановлено інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального. Поряд з цим в акті перевірки не відображено і спосіб його зберігання, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей). На ці обставини вказував позивач в ході розгляду справи, однак суд першої інстанції не наддав оцінки таким доводам.

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що основним видом діяльності ТОВ ТК «Логітек» є Вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41), в межах якого товариство придбаває і використовує пальне, яке частково зберігається за місцем розташування акцизного складу по АДРЕСА_1 , та частково в паливних баках орендованих транспортних засобів (71 одиниця), які гаражуються по вул. Степова, 1/2, (окрім АЗС постачальника ТОВ «КАПІТАЛ ІМІДЖ ГРУП», налив пального в паливні баки здійснювався за місцями гаражування транспортних засобів, що підтверджується договорами поставки нафтопродуктів, укладених з ТОВ «ФІРМА «ФІДЕЯ», ТОВ «МРІЯ-83» тощо). Про всі об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (транспортні засоби, офісні приміщення, майданчик для гаражування автомобільного транспорту тощо) контролюючому органу подані повідомлення форми 20-ОПП, що не заперечується відповідачем. Позивач є кінцевим споживачем придбаного дизельного пального, яке використовується виключно для власних потреб.

Колегія суддів наголошує, що у спірних правовідносинах суть фактичної перевірки полягає у безпосередньому встановленні працівниками контролюючого органу (підтвердження або спростування обставин) саме факту здійснення суб`єктом господарювання зберігання пального, а не його придбання.

Крім того, колегія суддів вважає, що невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, унеможливлює визнання правомірним застосування штрафних санкцій за зберігання пального без наявності ліцензії.

Колегія суддів акцентує увагу на тому, що висновки відповідача про порушення позивачем вимог Закону №481/95-ВР ґрунтуються виключно на аналізі ЄРАН.

В свою чергу, самого лише встановлення факту придбання пального недостатньо для висновку про його зберігання суб`єктом господарювання. Склад правопорушення, передбаченого абзацом дев`ятим частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР, має доводитись шляхом встановлення обставин того, де і яким чином суб`єкт господарювання зберігав пальне, дослідженням замірів його кількості (об`єму) і співставленням цих показників із нормами підпунктів 14.1.6, 14.1.6-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України, які встановлюють випадки, які не вважаються «акцизним складом» та/або «акцизним складом пересувним». Ці обставини мають бути належним чином зафіксовані в акті фактичної перевірки як носії доказової інформації.

Аналогічна правова позиція викладена ВС в постановах по справам № 520/9278/22 від 23.04.2024, № 520/5841/21 від 04.07.2024.

Фактичну та кількісну наявність пального відповідач в ході проведення фактичної перевірки не встановлював, а зробив висновки про доставку пального за адресою гаражування вантажного транспорту (вул. Степова, 1/2, с. Галицинове, Вітовський район, Миколаївська область) та юридичною адресою позивача (вул. Центральна. 1, с. Галицинове. Миколаївська область), які зазначені в акцизних накладних.

В ході апеляційного перегляду представник відповідача пояснив, що обстеження гаражу за адресою АДРЕСА_2 перевіряючи не здійснювали.

З матеріалів справи вбачається, що юридична адреса позивача - це одне приміщення у будинку Галицинівської сільської ради (договір оренди від 07.07.2015, т.1 а.с.34-36). Як зазначає позивач, сільська рада знаходиться у центрі села та біля неї неможливо встановити буть-які резервуари з паливом.

Наведені обставини дають підстав для висновку, що сам факт поставки пального на користь позивача жодним чином не свідчить про факт зберігання пального за певною адресою без відповідної ліцензії. Крім того, в акті перевірки не відображено відомостей про інвентаризації пального на зберіганні, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, відбір зразків пального, спосіб зберігання пального, технічні характеристики використаних для цього споруд (обладнання, ємностей), тощо.

З урахування зазначеного, колегія суддів суду вважає, що матеріали фактичної перевірки не дають підстав ідентифікувати правопорушення, за яке позивача притягнуто до відповідальності. До того ж судова колегія враховує, що позивач заперечує сам факт проведення фактичної перевірки, оскільки перевіряючих контролюючого органу не допустили до її проведення. Вказане узгоджується із поясненнями відповідача, який зазначає, що висновки акту перевірки ґрунтуються лише на аналізі даних Єдиного реєстру акцизних накладних.

На підставі викладеного колегія суддів дійшла висновку, що недотримання відповідачем вимог до змісту акту перевірки, а саме: невстановлення під час фактичної перевірки обставин здійснення позивачем діяльності зі зберігання пального, часу цієї діяльності та місця, у якому пальне зберігалося, свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення, яке прийнято за результатами такої перевірки, та є підставою для його скасування.

Суд першої інстанції на наведені обставини уваги не звернув, надав невірну правову оцінку обставинам справи, у зв`язку із чим дійшов помилкового висновку про наявність підстав для відмови в задоволенні позовних вимог ТОВ «ТК «Логітек».

Відповідно до п.п.3,4 ч.1 ст.317 КАС України апеляційна скарга ТОВ «ТК «Логітек» підлягає задоволенню, а рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з ухваленням постанови про задоволення позовних вимог ТОВ «ТК «Логітек».

Відповідно до ч.1, ч.3 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Частиною 6 статті 139 Кодексу передбачено, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

При зверненні з даним позовом до суду першої інстанції позивачем сплачено 15000 грн судового збору (платіжне доручення № 1789 від 31.04.2021, т.2 а.с.20), а при поданні апеляційної скарги 18000 грн (платіжна інструкція № 4067 від 03.05.2024 року т.2 а.с.166), всього 33 000 грн, які підлягають стягненню з ГУ ДПС у Миколаївській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ТК «Логітек».

Керуючись ст.ст.308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, судова колегія

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «ТК «Логітек» задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 березня 2024 року скасувати та ухвалити постанову, якою задовольнити позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «ТК «Логітек».

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Миколаївській області від 31.03.2021 №07.

Стягнути з Головного управління ДПС у Миколаївській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ТК «Логітек» судовий збір у розмірі 23 000 грн (двадцять три тисячі гривень 00 коп).

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.

Повний текст постанови складений та підписаний колегією суддів 18 липня 2024 року.

Головуючий: Н.В.Вербицька

Суддя: О.В.Джабурія

Суддя: К.В.Кравченко