Справа № 380/6413/23
Суддя: Шинкар Тетяна Ігорівна
Дата ухвалення: 2024-07-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 380/6413/23 пров. № А/857/25470/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Іщук Л.П., Обрізка І.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 червня 2023 року (головуючий суддя Крутько О.В.), ухвалене у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін (у письмовому провадженні) в м.Львові у справі №380/6413/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мостиська Драй Порт» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

31.03.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю «Мостиська Драй Порт» (далі позивач) звернулося до суду з позовом, у якому з врахуванням уточнень позовних вимог просило: визнати протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області: №7824465/43487506 від 09.12.2022, №7824467/43487506 від 09.12.2022, №7824461/43487506 від 09.12.2022, №7824468/43487506 від 09.12.2022, №7824462/43487506 від 09.12.2022, №7824469/43487506 від 09.12.2022, №7824463/43487506 від 09.12.2022, №7824474/43487506 від 09.12.2022, №7824470/43487506 від 09.12.2022, №7824472/43487506 від 09.12.2022, №7824471/43487506 від 09.12.2022, №7824464/43487506 від 09.12.2022, №7824466/43487506 від 09.12.2022, №7824475/43487506 від 09.12.2022, №7824476/43487506 від 09.12.2022, №7824477/43487506 від 09.12.2022 №7824473/43487506 від 09.12.2022, №7824478/43487506 від 09.12.2022, №7824479/43487506 від 09.12.2022, №7824480/43487506 від 09.12.2022, №7824481/43487506 від 09.12.2022, №7824482/43487506 від 09.12.2022, №7824483/43487506 від 09.12.2022, №7824485/43487506 від 09.12.2022, №7824486/43487506 від 09,12.2022, №7824484/43487506 від 09.12.2022, №7824487/43487506 від 09.12.2022, №7824488/43487506 від 09.12.2022, №7824489/43487506 від 09.12.2022, №7824490/43487506 від 09.12.2022, №7824491/43487506 від 09.12.2022, №7824492/43487506 від 09.12.2022р., №7824493/43487506 від 09.12.2022, №7824494/43487506 від 09.12.2022, №7824496/43487506 від 09.12.2022, №7824497/43487506 від 09.12.2022, №7824495/43487506 від 09.12.2022, №7824499/43487506 від 09.12.2022, №7824498/43487506 від 09.12.2022, №7824500/43487506 від 09.12.2022, №7824501/43487506 від 09.12.2022, №7824503/43487506 від 09.12.2022, №7824502/43487506 від 09.12.2022, №7824504/43487506 від 09.12.2022, №7824505/43487506 від 09.12.2022, №7824506/43487506 від 09.12.2022, №8265897/43487506 від 14.02.2023, №8265896/43487506 від 14.02.2023, №8265895/43487506 від 14.02.2023, №8265898/43487506 від 14.02.2023, №8265873/43487506 від 14.02.2023, №8265877/43487506 від 14.02.2023, №8265875/43487506 від 14.02.2023, №8265876/43487506 від 14.02.2023, №8265874/43487506 від 14.02.2023, №8265878/43487506 від 14.02.2023, №8265879/43487506 від 14.02.2023, №8265882/43487506 від 14.02.2023, №8265880/43487506 від 14.02.2023, №8265883/43487506 від 14.02.2023, №8265886/43487506 від 14.02.2023, №8265888/43487506 від 14.02.2023, №8265889/43487506 від 14.02.2023, №8265881/43487506 від 14.02.2023, №8265887/43487506 від 14.02.2023, №8265884/43487506 від 14.02.2023, №8265893/43487506 від 14.02.2023, №8265891/43487506 від 14.02.2023, №8265892/43487506 від 14.02.2023, №8265894/43487506 від 14.02.2023, №8265890/43487506 від 14.02.2023 р.; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №39 від 01.10.2022 р., №77 від 01.10.2022р., №30 від 02.10.2022р., №78 від 03.10.2022р., №79 від 04.10.2022р„ №40 від 04.10.2022р., №80 від 05.10.2022 р., №81 від 05.10.2022 р., №41 від 06.10.2022р., №42 від 06.10.2022р., №43 від 06.10.2022р., №44 від 07.10.2022р., №45 від 07.10.2022р., №86 від 08.10.2022р., №87 від 08.10.2022р., №90 від 14.10.2022р., №91 від 15.10.2022р, №117 від 16.10.2022р., №118 від 17.10.2022р., №120 від 17.10.2022р., №121 від 18.10.2022р., №133 від 18.10.2022р., №134 від 19.10.2022р., №135 від 20.10.2022р., №136 від 20.10.2022р., №137 від 21.10.2022р., №138 від 21.10.2022р., №122 від 22.10.2022р., №140 від 24.10.2022р., №142 від 26.10.2022р., №143 від 26.10.2022р., №144 від 27.10.2022р., №146 від 31.10.2022р., №147 від 31.10.2022р., №148 від 31.10.2022р., №149 від 31.10.2022р., №150 від 31.10.2022р., №151 від 31.10.2022р., №152 від 31.10.2022р., №153 від 31.10.2022р., №154 від 31.10.2022р., №155 від 31.10.2022р., №156 від 31.10.2022р., №157 від 31.10.2022р., №159 від 31.10.2022р., №164 від 31.10.2022р., №76 від 15.11.2022р., №77 від 15.11.2022р., №79 від 15.11.2022р., №83 від 16.11.2022р., №84 від 16.11.2022р., №125 від 25.11.2022р., №126 від 25.11.2022р., №128 від 25.11.2022р., №129 від 25.11.2022р., №144 від 30.11.2022р., №148 від 30.11.2022р., №2 від 02.12.2022р., №4 від 02.12.2022р., №6 від 02.12.2022р., №13 від 05.12.2022р., №15 від 05.12.2022р., №17 від 05.12.2022р., №22 від 06.12.2022р., №30 від 08.12.2022р., №32 від 07.12.2022р., №37 від 09.12.2022р., №39 від 09.12.2022р„ №45 від 12.12.2022р., №53 від 15.12.2022р., №54 від 15.12.2022р., подані ТОВ «МОСТИСЬКА ДРАЙ ПОРТ», датою їх подання.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 15 червня 2023 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. Наданий позивачем на виконання вимог Порядку №520 обсяг документів був достатній для цілей реєстрації відповідних податкових накладних, а підстав для відмови в реєстрації податкових накладних у контролюючого органу не було, оскільки при розгляді таких спорів, крім іншого, має бути встановлено настання обставини, яка обумовлює обов`язок платника податків скласти податкову накладу та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних. Суд першої інстанції зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. ГУ ДПС у Львівській області в оскаржуваних рішеннях не навів обґрунтованих мотивів прийняття таких рішень. У оскаржуваних рішеннях не були підкреслені назви жодного з документів, які перераховані у переліку вказаних податковим органом пунктів. У той же час, у формі рішення безпосередньо зазначено про необхідність підкреслити саме ті документи, які не надані суб`єктом господарювання. З метою повного та всебічного захисту прав позивача, є не лише скасування протиправних рішень про відмову в реєстрації ПН, а й зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати спірні податкові накладні датою їх подання на реєстрацію.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Львівській області подало апеляційну скаргу, з підстав порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 червня 2023 року та ухвалити нове, яким в задоволені позову відмовити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У квитанції чітко визначено критерій, передбачений п.1 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, за яким здійснено моніторинг податкових накладних та зупинено їх реєстрацію. На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку. На розгляд комісії регіонального рівня не надано передбачених Договором від 15.07.2022 № МДП-НТ-01 Заявок та рахунків-фактур; первинних документів щодо наявності основних засобів; розрахункових документів щодо оплати за оренду ТЗ та техніки. Крім того, позивачем долучено до на розгляд комісії регіонального рівня оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, проте дані відомості не є належним доказом проведених розрахунків згідно Порядку №1165.

Відзиву на апеляційну скаргу не подано, що не перешкоджає розгляду справи по суті.

Враховуючи положення статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіряючи законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає частково.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «МОСТИСЬКА ДРАЙ ПОРТ» зареєстроване як юридична особа 04.02.2020 року, є платником ПДВ з 01.03.2020 року. Основним видом діяльності за КВЕД є 52.24 транспортне оброблення вантажів.

Так, між ТОВ «МОСТИСЬКА ДРАЙ ПОРТ» (Виконавець) та ТОВ «НОВА УКРАЇНСЬКА МЕРЕЖА ЗАЛІЗНИЧНО-АВТОМОБІЛЬНИХ ТЕРМІНАЛІВ» (Замовник) укладено Договір про надання послуг від 15.07.2022 № МДП-НТ-01, відповідно до умов якого позивач зобов`язується надавати послуги по перевалці вантажів/контейнерів Замовника згідно Додатку, зокрема, але не виключно: завантаження або вивантаження вантажів/контейнерів/флексітанків з залізничного вагону на залізничний вагон, та/або вантажний автомобіль, приймання, розміщення, накопичення на складі з проведенням необхідних технологічних операцій в обсягах, кількості, в терміні і за цінами, обумовленими у Договорі та Додатках, а також в заявках та додатках до цих заявок, а Замовник прийняти та оплатити надані послуги. Послуги надаються згідно погоджених Заявок. Оплата здійснюється на підставі виставленого Виконавцем рахунку-фактури, що оформлюється на підставі Акта приймання-передачі наданих послуг, якщо інше не передбачено погодженою Заявкою/Додатковою угодою. Розрахунок здійснюється протягом 3-х робочих днів після виставлення рахунку.

Згідно умов Договору від 15.07.2022 № МДП-НТ-01, протягом жовтня-грудня 2022 року на адресу ТОВ «НОВА УКРАЇНСЬКА МЕРЕЖА ЗАЛІЗНИЧНО-АВТОМОБІЛЬНИХ ТЕРМІНАЛІВ» надані комплексні послуги з перевантаження/завантаження контейнерів, додаткові послуги (при перевантаженні вантажів/контейнерів та з оформлення документації), послуги зі зберігання, про що складено наступні Акти наданих послуг (виконаних робіт): від 01.10.2022 № МДП00000187, від 01.10.2022 № МДП00000262, від 02.10.2022 № МДП00000186; від 03.10.2022 № МДП00000235,від 04.10.2022 № МДП00000215, від 04.10.2022 № МДП00000233, від 05.10.2022 № МДП00000214, від 05.10.2022 № МДП00000212, від 06.10.2022 № МДП00000223, від 06.10.2022 № МДП00000218, від 06.10.2022 № МДП00000217, від 07.10.2022 № МДП00000219, від 07.10.2022 № МДП00000216, від 08.10.2022 № МДП00000221, від 08.10.2022 № МДП00000238, від 14.10.2022 № МДП00000260, від 15.10.2022 № МДП00000264 , від 16.10.2022 № МДП00000242, від 17.10.2022 № МДП00000246, від 17.10.2022 № МДП00000268, від 18.10.2022 № МДП00000274, від 18.10.2022 № МДП00000269, від 19.10.2022 № МДП00000275, від 20.10.2022 № МДП00000286, від 20.10.2022 № МДП00000276, від 21.10.2022 № МДП00000231, від 21.10.2022 № МДП00000310, від 22.10.2022 № МДП00000227, від 24.10.2022 № МДП00000304, від 26.10.2022 № МДП00000317, від 26.10.2022 № МДП00000315, від 27.10.2022 № МДП00000322, від 31.10.2022 № МДП00000332, від 31.10.2022 № МДП00000327, від 31.10.2022 № МДП00000344, від 31.10.2022 № МДП00000342, від 31.10.2022 № МДП00000341, від 31.10.2022 № МДП00000340, від 31.10.2022 № МДП00000338, від 31.10.2022 № МДП00000334, від 31.10.2022 № МДП00000333, від 31.10.2022 № МДП00000331, від 31.10.2022 № МДП00000335, від 31.10.2022 № МДП00000329, від 31.10.2022 № МДП00000325, від 31.10.2022 № МДП00000307, від 15.11.2022 № МДП00000429, від 15.11.2022 № МДП00000430, від 15.11.2022 № МДП00000431, від 16.11.2022 № МДП00000436, від 16.11.2022 № МДП00000437, від 25.11.2022 № МДП00000481, від 25.11.2022 № МДП00000482, від 25.11.2022 № МДП00000483, від 25.11.2022 № МДП00000484, від 30.11.2022 № МДП00000500, від 30.11.2022 № МДП00000506, від 02.12.2022 № МДП00000515, від 02.12.2022 № МДП00000517, від 02.12.2022 № МДП00000522, від 05.12.2022 № МДП00000526, від 05.12.2022 № МДП00000528, від 05.12.2022 № МДП00000530, від 06.12.2022 № МДП00000537, від 08.12.2022 № МДП00000545, від 07.12.2022 № МДП00000538, від 09.12.2022 № МДП00000551, від 09.12.2022 № МДП00000554, від 12.12.2022 № МДП00000558, від 15.12.2022 № МДП00000567, від 15.12.2022 № МДП00000568.

Податкові накладні №39 від 01.10.2022, №77 від 01.10.2022, №30 від 02.10.2022, №78 від 03.10.2022, №79 від 04.10.2022, №40 від 04.10.2022р., №80 від 05.10.2022, №81 від 05.10.2022, №41 від 06.10.2022, №42 від 06.10.2022, №43 від 06.10.2022, №44 від 07.10.2022, №45 від 07.10.2022, №86 від 08.10.2022, №87 від 08.10.2022, №90 від 14.10.2022, №91 від 15.10.2022, №117 від 16.10.2022, №118 від 17.10.2022р., №120 від 17.10.2022, №121 від 18.10.2022, №133 від 18.10.2022, №134 від 19.10.2022, №135 від 20.10.2022, №136 від 20.10.2022, №137 від 21.10.2022, №138 від 21.10.2022, №122 від 22.10.2022, №140 від 24.10.2022, №142 від 26.10.2022, №143 від 26.10.2022, №144 від 27.10.2022, №146 від 31.10.2022, №147 від 31.10.2022, №148 від 31.10.2022, №149 від 31.10.2022, №150 від 31.10.2022, №151 від 31.10.2022, №152 від 31.10.2022, №153 від 31.10.2022, №154 від 31.10.2022, №155 від 31.10.2022, №156 від 31.10.2022, №157 від 31.10.2022, №159 від 31.10.2022, №164 від 31.10.2022, №76 від 15.11.2022, №77 від 15.11.2022, №79 від 15.11.2022, №83 від 16.11.2022, №84 від 16.11.2022, №125 від 25.11.2022, №126 від 25.11.2022, №128 від 25.11.2022, №129 від 25.11.2022, №144 від 30.11.2022, №148 від 30.11.2022, №2 від 02.12.2022, №4 від 02.12.2022, №6 від 02.12.2022, №13 від 05.12.2022, №15 від 05.12.2022, №17 від 05.12.2022, №22 від 06.12.2022, №30 від 08.12.2022, №32 від 07.12.2022, №37 від 09.12.2022, №39 від 09.12.2022 №45 від 12.12.2022, №53 від 15.12.2022, №54 від 15.12.2022 направлялись на реєстрацію до контролюючого органу.

Відповідно до квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10, 52.24 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Контролюючим органом запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

25.11.2022, 01.02.2023, 02.02.2023 та 03.02.2023 позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо спірних ПН.

Відповідно до інформації зазначеної в оскаржуваних рішеннях, підставою для відмови у реєстрації податкових накладних стало ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків.

Не погодившись з рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції враховує такі підстави.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, в редакції чинній на час подання податкової накладної контролюючому органу, (далі - ПК України) при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Порядок №1246) відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, (далі - Порядок №1165), пунктом 3 якого закріплені ознаки безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до вимог пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію, слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Судом першої інстанції встановлено, що отримані позивачем квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних містили загальну пропозицію щодо надання пояснень та копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію. Контролюючим органом пропозиція надання документів викладена без конкретизації їх переліку.

Таким чином, у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, отриманих позивачем, не зазначено чіткого переліку документів, необхідних для реєстрації таких податкових накладних, що у свою чергу поставило позивача у стан правової невизначеності та позбавило можливості надати необхідний для реєстрації податкових накладних (в розумінні відповідачів) пакет документів. Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.

Судом першої інстанції встановлено, що позивач надавав контролюючому органу первинні документи, які підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарських операцій, на виконання яких складено податкові накладні №39 від 01.10.2022, №77 від 01.10.2022, №30 від 02.10.2022, №78 від 03.10.2022, №79 від 04.10.2022, №40 від 04.10.2022, №80 від 05.10.2022, №81 від 05.10.2022, №41 від 06.10.2022, №42 від 06.10.2022, №43 від 06.10.2022, №44 від 07.10.2022, №45 від 07.10.2022, №86 від 08.10.2022, №87 від 08.10.2022, №90 від 14.10.2022, №91 від 15.10.2022, №117 від 16.10.2022, №118 від 17.10.2022, №120 від 17.10.2022, №121 від 18.10.2022, №133 від 18.10.2022, №134 від 19.10.2022, №135 від 20.10.2022, №136 від 20.10.2022, №137 від 21.10.2022, №138 від 21.10.2022, №122 від 22.10.2022, №140 від 24.10.2022, №142 від 26.10.2022, №143 від 26.10.2022, №144 від 27.10.2022, №146 від 31.10.2022, №147 від 31.10.2022, №148 від 31.10.2022, №149 від 31.10.2022, №150 від 31.10.2022, №151 від 31.10.2022, №152 від 31.10.2022, №153 від 31.10.2022, №154 від 31.10.2022, №155 від 31.10.2022, №156 від 31.10.2022, №157 від 31.10.2022, №159 від 31.10.2022, №164 від 31.10.2022, №76 від 15.11.2022, №77 від 15.11.2022, №79 від 15.11.2022, №83 від 16.11.2022, №84 від 16.11.2022, №125 від 25.11.2022, №126 від 25.11.2022, №128 від 25.11.2022, №129 від 25.11.2022, №144 від 30.11.2022, №148 від 30.11.2022, №2 від 02.12.2022, №4 від 02.12.2022, №6 від 02.12.2022, №13 від 05.12.2022, №15 від 05.12.2022, №17 від 05.12.2022, №22 від 06.12.2022, №30 від 08.12.2022, №32 від 07.12.2022, №37 від 09.12.2022, №39 від 09.12.2022, №45 від 12.12.2022, №53 від 15.12.2022, №54 від 15.12.2022.

Водночас за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, на переконання суду апеляційної інстанції, покликання контролюючого органу на неподання первинних документів є формальним.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 встановлено, що прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 закріплено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (пункт 9 Порядку №520).

Пунктом 11 Порядку №520 встановлено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до пунктів 12, 13 Порядку №520 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Системний аналіз вказаних законодавчих положень дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттям рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

При цьому, оцінці підлягає правомірність дій контролюючого органу щодо зупинення реєстрації податкової накладної та в подальшому винесення рішення про відмову в реєстрації такої у контексті наявності для цього законодавчо визначених підстав.

Відповідно до поточної позиції Верховного Суду, висновки якого в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України має враховувати суд при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин, чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних. При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним.

Верховний Суд у своїх рішеннях зазначає, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації в ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

При цьому, Верховний Суд, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Отож, предметом розгляду у цій справі, з врахуванням зазначених позицій Верховного Суду, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Разом з тим, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), від 08 квітня 2021 року у справі №2140/1820/18, від 22 вересня 2021 року у справі №560/3974/18.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою. Податковий орган в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування повинен зазначити конкретну причину, на підставі якої було зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому, недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Аналогічна правова позиція висловлена в постановах Верховного Суду від 10.04.2020 року у справі №819/330/18, від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суд апеляційної інстанції підкреслює, що при вирішенні питання щодо реєстрації ПН завдання суду полягає у перевірці наявності достатніх документів для спростування сумнівів контролюючого органу про ризиковість здійснених операцій, а також чи такі документи були надані контролюючому органу і наскільки обґрунтовані підстави для відмови у врахуванні таких при прийнятті рішення про відмову у реєстрації ПН, тобто акцент покладено саме на перевірку обґрунтованості прийняття рішення про відмову у реєстрації.

На виконання вимог пункту 6 Порядку №520 позивач надав контролюючому органу пояснення та копії документів, що підтверджують господарські взаємовідносини із ТОВ «НОВА УКРАЇНСЬКА МЕРЕЖА ЗАЛІЗНИЧНО-АВТОМОБІЛЬНИХ ТЕРМІНАЛІВ», тоді як в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не зазначено, якими мотивами керувався контролюючий орган, вважаючи, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Водночас, контролюючий орган, після отримання від позивача письмових пояснень з доданими документами, на адресу позивача жодних запитів щодо недостатності документів, або їх невідповідності чинному законодавству України для прийняття рішення в рамках розглядуваних пояснень не надсилав.

Згідно з пунктом 18 Порядку роботи комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 13.06.2017 №566, комісія може перевірити подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отриманні з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, в тому числі електронні, одержані від інших платників податків, засобів масової інформації тощо).

Водночас, суд апеляційної інстанції зауважує, що відмова у прийнятті до реєстрації податкової накладної з підстав недостатності документів для прийняття рішення про реєстрацію, можлива виключно за умови наведення комісією доказів того, що подані документи є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої платником податку інформації, протилежне вказує на протиправність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Покликання контролюючого органу на ненадання платником податків копій документів, а саме: договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, на переконання суду апеляційної інстанції є формальним та вказує на протиправність оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

При цьому, оскаржувані рішення контролюючого органу не містять жодної додаткової інформації, тоді як зазначена підстава відмови в реєстрації є загальною, конкретна підстава відмови в реєстрації податкової накладної відсутня. Водночас, прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Водночас, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, тоді як невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, зважаючи на висловлену Верховним Судом правову позицію у такій категорії справ, яка ґрунтується на тому, що подані платником податку документи для реєстрації податкової накладної повинні підтверджувати зазначені у такій дані, а предметом розгляду у такій категорії справ є виключно стадія правильності та правомірності зупинення і відмови в реєстрації податкової накладної, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог позивача у частині визнання протиправним та скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, то апеляційний суд не погоджується з судом першої інстанції про задоволення цієї позовної вимоги, виходячи з наступного.

Хоча вимога про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну в ЄРПН знаходиться у взаємозв`язку із вимогами про скасування рішень про відмову в реєстрації ПН, але має самостійний характер і може бути задоволена, якщо судом перевірено виконання усіх умов, визначених законом, для прийняття такого рішення.

Зазначене кореспондується з вимогами частини четвертої статті 245 КАС України, відповідно до якої у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті (визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії), суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Згідно з пунктом 20 Порядку № 1246, у разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Виходячи зі змісту вказаної норми, контролюючий орган зобов`язаний провести повторну перевірку всіх документів, визначених пунктом 12 цього Порядку, у разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили.

Як це вбачається з відзиву на позовну заяву та апеляційну скаргу, підставою відмови в реєстрації вищезазначених податкових накладних було ненадання платником податку копій документів, а саме: - договорів, зокрема зовнішньоекономічних контрактів, з додатками до них; - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; - розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. На розгляд комісії регіонального рівня не надано передбачених Договором від 15.07.2022 № МДП-НТ-01 Заявок та рахунків-фактур; первинних документів щодо наявності основних засобів; розрахункових документів щодо оплати за оренду ТЗ та техніки. Крім того, позивачем долучено до на розгляд комісії регіонального рівня оборотно-сальдові відомості по рахунку 361, проте дані відомості не є належним доказом проведених розрахунків згідно Порядку №1165. Також долучені позивачем штатні розписи на думку відповідача не є належним доказом наявності відповідної кількості трудових ресурсів, оскільки такими є подана податкова звітність до контролюючого органу про кількість застрахованих осіб, проте, Львівським окружним адміністративним судом вищезазначені обставини залишено поза увагою.

Суд апеляційної інстанції погоджується з аргументами апелянта щодо того, що зміст господарської операції, у зв`язку з виконанням якої відбувається реєстрація ПН, податковому органу невідомий. Тобто сам платник податку має визначити які первинні документи необхідно надати податковому органу на підтвердження реальності господарської операції та прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Так, відповідач чітко визначив підставу зупинення реєстрації податкової накладної, а не вжив загальне посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а саме: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10, 52.24, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару/послуги що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання. Додатково повідомлено: показник «D»=22.4023%, «Р»=497805.91. Пропозиція надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, була викладена у відповідності до вимог пунктів 4,5 Порядку №520.

Щодо конкретного переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, суд апеляційної інстанції зазначає, що зупинення реєстрації податкової накладної відбувається в автоматичному режимі за наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, а Позивач як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а відтак має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, та має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які зазвичай супроводжують такого роду операції.

Відтак, саме позивач має можливість визначити конкретний перелік документів, який наявний у нього та супроводжує певні операції з тим, щоб подати ці документи для реєстрації ПН.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що позивач не був позбавлений можливості з огляду на зміст зазначених вище господарських операцій визначити для себе, подання яких саме первинних документів матиме наслідком реєстрацію контролюючим органом спірних податкових накладних.

Більше того, платник податку не позбавлений права протягом періоду, встановленого законом з дати виникнення податкових зобов`язань, скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних, надавши усі необхідні документи податковому органу, які дозволять таку податкову накладну зареєструвати.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оскільки визначальним принципом здійснення правосуддя в адміністративних справах є принцип офіційного з`ясування всіх обставин у справі, а тому суд під час розгляду справи повинен створювати необхідні умови для всебічного, повного й об`єктивного дослідження справи, однак не зобов`язаний підміняти собою учасників процесу, шукаючи докази виключно за власною ініціативою. Адміністративний суд має активно підтримувати перебіг провадження, досліджувати фактичні обставини справи в найбільш повному обсязі.

Враховуючи вищезазначене, в даному випадку, позовна вимога щодо зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні ПН в ЄРПН є передчасною, в той час як належним способом захисту порушеного права є зобов`язання повторно розглянути питання щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Згідно з частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції у рішенні викладено мотиви протиправності рішення щодо відмови в реєстрації податкової накладної, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, на законність судового рішення не впливають. Однак, в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні висновки суду першої інстанції обставинам справи не відповідають, що має наслідком скасування рішення в цій частині та прийняття нового, яким слід зобов`язати Державну податкову службу України повторно розглянути питання реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні, подані ТОВ «МОСТИСЬКА ДРАЙ ПОРТ».

Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області задовольнити частково.

Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 червня 2023 року у справі № 380/6413/23 скасувати в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні та в цій частині прийняти нове яким позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Мостиська Драй Порт» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, задовольнити частково.

Зобов`язати Державну податкову службу України повторно розглянути питання реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №39 від 01.10.2022 р., №77 від 01.10.2022р., №30 від 02.10.2022р., №78 від 03.10.2022р., №79 від 04.10.2022р„ №40 від 04.10.2022р., №80 від 05.10.2022 р., №81 від 05.10.2022 р., №41 від 06.10.2022р., №42 від 06.10.2022р., №43 від 06.10.2022р., №44 від 07.10.2022р., №45 від 07.10.2022р., №86 від 08.10.2022р., №87 від 08.10.2022р., №90 від 14.10.2022р., №91 від 15.10.2022р, №117 від 16.10.2022р., №118 від 17.10.2022р., №120 від 17.10.2022р., №121 від 18.10.2022р., №133 від 18.10.2022р., №134 від 19.10.2022р., №135 від 20.10.2022р., №136 від 20.10.2022р., №137 від 21.10.2022р., №138 від 21.10.2022р., №122 від 22.10.2022р., №140 від 24.10.2022р., №142 від 26.10.2022р., №143 від 26.10.2022р., №144 від 27.10.2022р., №146 від 31.10.2022р., №147 від 31.10.2022р., №148 від 31.10.2022р., №149 від 31.10.2022р., №150 від 31.10.2022р., №151 від 31.10.2022р., №152 від 31.10.2022р., №153 від 31.10.2022р., №154 від 31.10.2022р., №155 від 31.10.2022р., №156 від 31.10.2022р., №157 від 31.10.2022р., №159 від 31.10.2022р., №164 від 31.10.2022р., №76 від 15.11.2022р., №77 від 15.11.2022р., №79 від 15.11.2022р., №83 від 16.11.2022р., №84 від 16.11.2022р., №125 від 25.11.2022р., №126 від 25.11.2022р., №128 від 25.11.2022р., №129 від 25.11.2022р., №144 від 30.11.2022р., №148 від 30.11.2022р., №2 від 02.12.2022р., №4 від 02.12.2022р., №6 від 02.12.2022р., №13 від 05.12.2022р., №15 від 05.12.2022р., №17 від 05.12.2022р., №22 від 06.12.2022р., №30 від 08.12.2022р., №32 від 07.12.2022р., №37 від 09.12.2022р., №39 від 09.12.2022р„ №45 від 12.12.2022р., №53 від 15.12.2022р., №54 від 15.12.2022р., подані ТОВ «МОСТИСЬКА ДРАЙ ПОРТ».

В решті рішення Львівського окружного адміністративного суду від 15 червня 2023 року у справі № 380/6413/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя Т. І. Шинкар
судді Л. П. Іщук
І. М. Обрізко