Справа № 400/9103/23
Суддя: Шеметенко Л.П.
Дата ухвалення: 2024-07-18 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 липня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/9103/23

Головуючий в І інстанції: Мельник О.М.

Дата та місце ухвалення рішення: 31.01.2024 р. м. Миколаїв

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача Шеметенко Л.П.

судді Градовського Ю.М.

судді Турецької І.О.

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 січня 2024 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гровекс Медіа» до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

В С Т А Н О В И В:

У липні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Гровекс Медіа» звернулось до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області, Державної податкової служби України, в якому просить суд:

1) визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області:

- від 19 грудня 2022 року № 7889292/43200112;

- від 19 грудня 2022 року № 7889459/43200112;

- від 15 грудня 2022 року № 7875297/43200112;

2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні:

- від 09.11.2021 року № 103 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання Товариству з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Квадро Плюс» послуг щодо розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р., код ДКПП 73.12, у кількості 1 послуга, вартістю 97500 грн., датою її подання на реєстрацію;

- від 23.11.2021 року № 106 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання Товариству з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Квадро Плюс» послуг щодо розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р., код ДКПП 73.12, у кількості 1 послуга, вартістю 97500 грн., датою її подання на реєстрацію;

- від 16.12.2021 року № 120 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання Товариству з обмеженою відповідальністю «Торговий Дім «Квадро Плюс» послуг щодо розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р., код ДКПП 73.12, у кількості 1 послуга, вартістю 97500 грн., датою її подання на реєстрацію.

Ухвалою Миколаївського окружного адміністративного суду від 14.11.2023 року залучено до участі у справі в якості співвідповідача - Головне управління ДПС у Волинській області.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 січня 2024 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Волинській області від 19 грудня 2022 року № 7889292/43200112, від 19 грудня 2022 року № 7889459/43200112, від 15 грудня 2022 року № 7875297/43200112 про відмову в реєстрації податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні від 09.11.2021 року № 103 на загальну суму 117000 грн., від 23.11.2021 року № 106 на загальну суму 117000 грн., № 120 на загальну суму 117000 грн., датою їх подання.

Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні заявленого позову, наголошуючи на неповному з`ясуванні судом першої інстанції всіх обставин, що мають значення для вирішення справи, неправильному застосуванні норм матеріального права.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, згідно якого суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Вислухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступних висновків.

З матеріалів справи вбачається, що ТОВ «Гровекс Медіа» (постачальник) на адресу ТОВ «Торговий Дім «Квадро Плюс» виписані наступні податкові накладні:

- від 09.11.2021 року № 103 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання послуг: «Розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р.», код ДКПП 73.12;

- від 23.11.2021 року № 106 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 195000 грн., щодо надання послуг: «Розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р.», код ДКПП 73.12;

- від 16.12.2021 року № 120 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання послуг: «Розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р.», код ДКПП 73.12.

30.11.2021 року, 15.12.2021 року, 14.01.2022 року вказані податкові накладні направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак, реєстрацію ПН зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.12 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постій основі постачаються (виготовлюються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Позивач скористався своїм правом та на адресу контролюючого органу ним були направлені повідомлення від 12.12.2022 року № 1, від 13.12.2022 року № 2, від 14.12.2022 року № 3 про надання пояснень та копій документів для прийняття рішень про реєстрацію ПН в ЄРПН щодо кожної податкової накладної, реєстрацію яких зупинено (кількість додатків 33, 30, 28).

Судом апеляційної інстанції витребувано від Головного управління ДПС у Волинській області перелік документів та документи/пояснення, які направлялись ТОВ «Гровекс Медіа» до податкового органу та були додані до повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію яких зупинено.

На виконання вимог ухвали суду апеляційної інстанції, Головним управлінням ДПС у Волинській області повідомлено інформацію щодо переліку документів, які направлялись ТОВ «Гровекс Медіа» до податкового органу та були додані до повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію яких зупинено, та надано до суду копії цих документів.

Так, ГУДПС у Волинській області вказано про те, що ТОВ «Гровекс Медіа» на розгляд Комісії надані наступні документи:

1) щодо податкової накладної № 103 від 09.11.2021 року:

- виписка з ЄДР ТОВ «Гровекс Медіа»;

- інформація з реєстру платників ПДВ ТОВ «Гровекс Медіа»;

- інформація з реєстру платників ПДВ ТОВ «Торговий Дім «Квадро Плюс»;

- наказ від 30.11.2021 року № 12-к «Про затвердження штатного розпису підприємства»;

- штатний розпис ТОВ «Гровекс Медіа»;

- податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1, 2, 3 квартал 2022 року;

- відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб, додаток 4 ДФ за вересень 2022 року;

- відомості про нарахування зарплати застрахованим особам, додаток 1 за вересень 2022 року;

- договір оренди автомобіля Volkswagen polo НОМЕР_1 від 08.11.2019 року;

- договір купівлі-продажу автомобіля PEUGEOT 301 від 03.11.2020 року;

- договір купівлі-продажу автомобіля від 18.11.2020 року;

- договір № МРС 000004 купівлі-продажу автомобіля від 13.01.2020 року;

- договір № 348/20 купівлі-продажу автомобіля від 11.09.2020 року;

- договір фінансового лізингу № 13379/02/22-Г від 22.02.2022 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 01-09/21 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 8 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 9 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нерухомого майна від 30.03.2022 року;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 10.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 09.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 29.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 18.03.2022 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 13.04.2022 року з квитанцією № 2;

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за жовтень 2022 року;

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за жовтень 2022 року;

- договір про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- додаток № 1 до договору про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- акт здачі-приймання (надання послуг) № 16 від 14.09.2022 року;

- звіт № 3 про виконану роботу до договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- заключна банківська виписка АТ КБ «Приватбанк» за період з 09.11.2021 року по 09.11.2021 року;

- картка рахунку № 361 за 02.11.2021 р. - 31.12.2021 р.;

- податкова накладна від 09.11.2021 року № 103;

2) щодо податкової накладної № 106 від 23.11.2021 року:

- виписка з ЄДР ТОВ «Гровекс Медіа»;

- інформація з реєстру платників ПДВ ТОВ «Гровекс Медіа»;

- інформація з реєстру платників ПДВ ТОВ «Торговий Дім «Квадро Плюс»;

- наказ від 30.11.2021 року № 12-к «Про затвердження штатного розпису підприємства»;

- штатний розпис ТОВ «Гровекс Медіа»;

- податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1, 2, 3 квартал 2022 року;

- відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб, додаток 4 ДФ за вересень 2022 року;

- відомості про нарахування зарплати застрахованим особам, додаток 1 за вересень 2022 року;

- договір оренди автомобіля Volkswagen polo НОМЕР_1 від 08.11.2019 року;

- договір купівлі-продажу автомобіля PEUGEOT 301 від 03.11.2020 року;

- договір купівлі-продажу автомобіля від 18.11.2020 року;

- договір № МРС 000004 купівлі-продажу автомобіля від 13.01.2020 року;

- договір № 348/20 купівлі-продажу автомобіля від 11.09.2020 року;

- договір фінансового лізингу № 13379/02/22-Г від 22.02.2022 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 01-09/21 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 8 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 9 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нерухомого майна від 30.03.2022 року;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 10.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 23.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 29.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 18.03.2022 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 13.04.2022 року з квитанцією № 2;

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за жовтень 2022 року;

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за жовтень 2022 року;

- договір про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- додаток № 1 до договору про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- акт здачі-приймання (надання послуг) № 14 від 07.09.2022 року;

- звіт № 1 про виконану роботу до договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- заключна банківська виписка АТ КБ «Приватбанк» за період з 23.11.2021 року по 23.11.2021 року;

- картка рахунку № 361 за 02.11.2021 р. - 31.12.2021 р.;

- податкова накладна від 23.11.2021 року № 106 з квитанцією;

3) щодо податкової накладної № 120 від 16.12.2021 року:

- виписка з ЄДР ТОВ «Гровекс Медіа»;

- інформація з реєстру платників ПДВ ТОВ «Гровекс Медіа»;

- інформація з реєстру платників ПДВ ТОВ «Торговий Дім «Квадро Плюс»;

- наказ від 30.11.2021 року № 12-к «Про затвердження штатного розпису підприємства»;

- штатний розпис ТОВ «Гровекс Медіа»;

- податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за 1, 2, 3 квартал 2022 року;

- відомості про суми нарахованого доходу, утриманого та сплаченого податку на доходи фізичних осіб, додаток 4 ДФ за вересень 2022 року;

- відомості про нарахування зарплати застрахованим особам, додаток 1 за вересень 2022 року;

- договір оренди автомобіля Volkswagen polo НОМЕР_1 від 08.11.2019 року;

- договір купівлі-продажу автомобіля PEUGEOT 301 від 03.11.2020 року;

- договір купівлі-продажу автомобіля від 18.11.2020 року;

- договір № МРС 000004 купівлі-продажу автомобіля від 13.01.2020 року;

- договір № 348/20 купівлі-продажу автомобіля від 11.09.2020 року;

- договір фінансового лізингу № 13379/02/22-Г від 22.02.2022 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 01-09/21 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 8 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нежитлового приміщення № 9 від 01.09.2021 року;

- договір оренди нерухомого майна від 30.03.2022 року;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 10.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 09.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 29.11.2021 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 18.03.2022 року з квитанцією № 2;

- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою 20-ОПП від 13.04.2022 року з квитанцією № 2;

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за жовтень 2022 року;

- оборотно-сальдова відомість по рахунку 105 за жовтень 2022 року;

- договір про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- додаток № 1 до договору про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- акт здачі-приймання (надання послуг) № 15 від 09.09.2022 року;

- звіт № 2 про виконану роботу до договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року;

- заключна банківська виписка АТ КБ «Приватбанк» за період з 16.12.2021 року по 16.12.2021 року;

- картка рахунку № 361 за 02.11.2021 р. - 31.12.2021 р.;

- податкова накладна від 16.12.2021 року № 120.

Рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУДПС у Волинській області від 15.12.2022 року № 7875297/43200112, від 19.12.2022 року №№ 7889292/43200112, 7889459/43200112 відмовлено в реєстрації в ЄРПН вказаних ПН у зв`язку з:

- ненаданням платником податків копій документів:

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Додаткова інформація згідно рішення від 15.12.2022 року № 7875297/43200112 щодо ПН від 16.12.2021 року № 120: відсутні рахунки на оплату, акти виконаних робіт.

Додаткова інформація згідно рішення від 19.12.2022 року № 7889292/43200112 щодо ПН від 09.11.2021 року № 103: відсутній акт та рахунок на оплату.

Додаткова інформація згідно рішення від 19.12.2022 року № 7889459/43200112 щодо ПН від 23.11.2021 року № 106: не надано картку рахунку 361, акт звірки взаєморозрахунків з контрагентом.

Не погоджуючись з вказаним рішенням, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з яких виходив останній вирішуючи справу, з огляду на викладене.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (чинного та в редакції на момент виникнення спірних правовідносин, далі ПК України) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначається Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року № 1165 (набрання чинності 01.02.2020 року, далі Порядок № 1165, в редакції на момент подання на реєстрації в ЄРПН податкових накладних та зупинення їх реєстрації).

Згідно пп. 5, 7 Порядку № 1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до вимог пп. 10, 11 Порядку № 1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 3 до Порядку № 1165 установлено наступні Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема, п. 1: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно п.п. 12-24 Порядку № 1165, платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5).

У таблиці даних платника податку зазначаються:

- види економічної діяльності відповідно до КВЕД;

- коди товарів згідно з УКТЗЕД, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України;

- коди послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.

Таблиця даних платника податку подається з поясненням, в якому зазначається вид діяльності, з посиланням на податкову та іншу звітність платника податку.

Таблиця даних платника податку з поясненнями розглядається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів після її отримання.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (додаток 6).

У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов`язковому порядку зазначається причина такого неврахування.

Таблиця даних платника податку враховується ДПС в автоматичному режимі у разі, коли:

- така таблиця подається платниками податку - сільськогосподарськими товаровиробниками, включеними до Реєстру отримувачів бюджетної дотації відповідно до Закону України «Про державну підтримку сільського господарства України», та/або сільськогосподарськими товаровиробниками, які на 31 грудня 2016 року застосовували спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 Кодексу (у редакції, що діяла на 31 грудня 2016 р.) та мають у власності (право власності/користування) та/або на умовах оренди земельні ділянки, загальна площа яких становить не менш як 200 гектарів включно станом на 1 січня та які відображені в податковій звітності до 20 лютого поточного року (до 20 лютого поточного року враховується наявність таких ділянок за звітний період попереднього року), та у поданій таблиці даних платника податку зазначаються відомості про постачання (виготовлення) таких груп товарів за кодами згідно з УКТЗЕД, як живі тварини (код згідно з УКТЗЕД 01); риба і ракоподібні, молюски та інші водяні безхребетні (код згідно з УКТЗЕД 03); молоко та молочні продукти; яйця птиці; натуральний мед; їстівні продукти тваринного походження, в іншому місці не зазначені (код згідно з УКТЗЕД 04); овочі та деякі їстівні коренеплоди і бульби (код згідно з УКТЗЕД 07); їстівні плоди та горіхи; шкірки цитрусових або динь (код згідно з УКТЗЕД 08); зернові культури (код згідно з УКТЗЕД 10); насіння і плоди олійних рослин; інше насіння, плоди та зерна; технічні або лікарські рослини; солома і фураж (код згідно з УКТЗЕД 12);

- зазначена таблиця подається платниками податку, в яких значення показників D та P, розрахованих у порядку, встановленому пунктом 3 цього Порядку, мають такі розміри: D > 0,02, P

У разі коли до контролюючого органу надійшла податкова інформація, що свідчить про надання платником податку недостовірної інформації, в таблиці даних платника податку, яка врахована, зокрема в автоматичному режимі, комісії контролюючих органів мають право прийняти рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платнику податку в порядку, визначеному статтею 42 Кодексу (додаток 7).

Якщо таблиця даних платника податку врахована відповідно до пункту 18 цього Порядку, після прийняття комісією контролюючого органу рішення про неврахування таблиці даних платника податку така таблиця підлягає розгляду відповідно до пункту 15 цього Порядку.

Якщо рішення про врахування таблиці даних платника податку прийнято до дати набрання чинності цим Порядком, таке рішення залишається чинним до прийняття контролюючим органом рішення про неврахування таблиці даних платника податку.

Таблиця даних платника податку враховується у разі надходження до контролюючого органу рішення суду про скасування рішення про неврахування таблиці даних платника податку, яке набрало законної сили.

Таблиця даних платника податку подається платником податку в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

ДПС постійно розміщує на своєму офіційному веб-сайті відомості щодо засобів електронного зв`язку, якими може подаватися таблиця даних платника податку.

За правилами пп. 4-6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, далі - Порядок № 520, в редакції на момент подання документів для реєстрації ПН в ЄРПН та прийняття рішень про відмову у такій реєстрації), у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно пп. 3, 9-13 Порядку № 520, комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.

Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Згідно обставин даної справи, 01.11.2021 року між ТОВ «Гровекс Медіа» (виконавець) та ТОВ «Торговий Дім «Квадро Плюс» (замовник) укладено договір № 0111-01/21 про розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет, згідно якого, замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов`язання надати послуги з розміщення рекламних матеріалів замовника в мережі інтернет на веб-сайтах, вказаних в додатках, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити надані послуги в строки та на умовах, передбачених цим договором та додатками до договору.

ТОВ «Гровекс Медіа» (постачальник) на адресу ТОВ «Торговий Дім «Квадро Плюс» виписані наступні податкові накладні:

- від 09.11.2021 року № 103 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання послуг: «Розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р.», код ДКПП 73.12;

- від 23.11.2021 року № 106 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 195000 грн., щодо надання послуг: «Розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р.», код ДКПП 73.12;

- від 16.12.2021 року № 120 на загальну суму 117000 грн., в т.ч. ПДВ 19500 грн., щодо надання послуг: «Розміщення рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01/11/2021 р.», код ДКПП 73.12.

30.11.2021 року, 15.12.2021 року, 14.01.2022 року вказані податкові накладні направлені для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак, реєстрацію ПН зупинено відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України, оскільки коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 73.12 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постій основі постачаються (виготовлюються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачу запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.

Судом апеляційної інстанції витребувано від Головного управління ДПС у Волинській області інформацію, чи станом на дату зупинення реєстрації спірних ПН позивачем була подана таблиця даних платника ПДВ, чи була вона врахована податковим органом (у разі, якщо така таблиця подавалось, надати до суду копію вказаної таблиці із доказами її направлення податковому органу, рішення про її врахування чи неврахування).

З урахуванням наданих суду апеляційної інстанції доказів, колегією суддів встановлено, що станом на дату зупинення реєстрації спірних ПН позивачем не була подана таблиця даних платника ПДВ.

Позивач подав таблицю даних платника податку на додану вартість із визначенням коду згідно з КВЕД 73.12 22.08.2022 року та вказана таблиця даних не була врахована податковим органом згідно рішення від 25.08.2022 року № 7249769/43200112.

Водночас, колегія суддів зазначає, що згідно п. 12 Порядку № 1165 подання таблиці даних є правом, а не обов`язком платника податків.

Також, таблиця даних платника податків, згідно Порядку № 520, не входить до переліку документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

Більш того, зміст п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції свідчить про те, що сам факт відсутності в таблиці даних платника податку на додану вартість кодів УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг, які визначені в направленій на реєстрацію ПН, не є достатньою підставою для зупинення реєстрації податкової накладної.

Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної за п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції є наступні обставини: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Однак, ГУДПС у Волинській області не наведений обґрунтований розрахунок за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Відповідач - ГУДПС у Волинській області не визначив, з яких підстав подані позивачем на реєстрацію податкові накладні з кодом послуги згідно з ДКПП 73.12 підлягали зупиненню у відповідності до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Крім того, колегія суддів враховує, що згідно даних ЄДРПОУ, видами діяльності ТОВ «Гровекс Медіа» за КВЕД є 73.11 Рекламні агентства (основний), 73.12 Посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації.

З огляду на викладене, колегія суддів відхиляє доводи апелянта та погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом не доведено підстав для зупинення реєстрації в ЄРПН спірних ПН.

Також, колегія суддів зазначає, що позивач скористався своїм правом та на адресу контролюючого органу ним були направлені повідомлення про надання пояснень та копій документів для прийняття рішень про реєстрацію ПН в ЄРПН щодо кожної податкової накладної, реєстрацію яких зупинено.

Рішеннями Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУДПС у Волинській області від 15.12.2022 року № 7875297/43200112, від 19.12.2022 року №№ 7889292/43200112, 7889459/43200112 відмовлено у реєстрації в ЄРПН ПН у зв`язку з:

- ненаданням платником податків копій документів:

- первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Додаткова інформація згідно рішення від 15.12.2022 року № 7875297/43200112 щодо ПН від 16.12.2021 року № 120: відсутні рахунки на оплату, акти виконаних робіт.

Додаткова інформація згідно рішення від 19.12.2022 року № 7889292/43200112 щодо ПН від 09.11.2021 року № 103: відсутній акт та рахунок на оплату.

Додаткова інформація згідно рішення від 19.12.2022 року № 7889459/43200112 щодо ПН від 23.11.2021 року № 106: не надано картку рахунку 361, акт звірки взаєморозрахунків з контрагентом.

Таким чином, підставою для відмови у реєстрації в ЄРПН податкових накладних:

- від 16.12.2021 року № 120 згідно рішення від 15.12.2022 року № 7875297/43200112 є: відсутність рахунків на оплату, актів виконаних робіт;

- від 09.11.2021 року № 103 згідно рішення від 19.12.2022 року № 7889292/43200112 є: відсутність акту та рахунку на оплату;

- від 23.11.2021 року № 106 згідно рішення від 19.12.2022 року № 7889459/43200112 є: не надання картки рахунку 361, акту звірки взаєморозрахунків з контрагентом.

Проте, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, що податковим органом безпідставно відмовлено в реєстрації спірних податкових накладних, з огляду на викладене.

З матеріалів справи та додатково витребуваних судом апеляційної інстанції доказів вбачається, що податкові накладні від 09.11.2021 року № 103, від 23.11.2021 року № 106, від 16.12.2021 року № 120 виписані за першою подією за датою проведення оплати послуг, а тому, посилання ГУДПС у Волинській області на ненадання актів виконаних робіт є безпідставними.

Більш того, доводи ГУДПС у Волинській області щодо ненадання позивачем для реєстрації в ЄРПН рахунків на оплату, актів виконаних робіт, картки рахунку 361, як визначено в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН та в апеляційній скарзі, не відповідають дійсним обставинам справи.

Так, судом апеляційної інстанції витребувано від Головного управління ДПС у Волинській області перелік документів та документи/пояснення, які направлялись ТОВ «Гровекс Медіа» до податкового органу та були додані до повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію яких зупинено.

На виконання вимог ухвали суду апеляційної інстанції, Головним управлінням ДПС у Волинській області повідомлено інформацію щодо переліку документів, які направлялись ТОВ «Гровекс Медіа» до податкового органу та були додані до повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію яких зупинено, та надано до суду копії цих документів.

З наведеного самим Головним управлінням ДПС у Волинській області переліку документів, які направлялись ТОВ «Гровекс Медіа» до податкового органу та були додані до повідомлень про подання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію яких зупинено, та з наданих до суду копій документів вбачається, що для реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 09.11.2021 року № 103, від 23.11.2021 року № 106, від 16.12.2021 року № 120 подавались, в тому числі:

- рахунки на оплату № 118 від 23.11.2021 року на суму 117000 грн., № 122 від 13.12.2021 року на суму 117000 грн., № 120 від 01.12.2021 року на суму 117000 грн.;

- виписки банку за 09.11.2021 року, 23.11.2021 року, 16.12.2021 року щодо оплати послуг згідно договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року на загальну суму 117000 грн. (кожна оплата);

- картки рахунку 361 за 02.11.2021-31.12.2021 р., за 2022 р.;

- оборотно-сальдові відомості по рахунку 104 за грудень 2021 року, березень 2022 року;

- акти здачі-приймання робіт (надання послуг) № 14 від 07.09.2022 року щодо виконання послуг по розміщенню рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року на загальну суму 117000 грн.;

- акти здачі-приймання робіт (надання послуг) № 15 від 09.09.2022 року щодо виконання послуг по розміщенню рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року на загальну суму 117000 грн.;

- акти здачі-приймання робіт (надання послуг) № 16 від 14.09.2022 року щодо виконання послуг по розміщенню рекламних матеріалів в мережі інтернет згідно договору № 0111-01/21 від 01.11.2021 року на загальну суму 117000 грн.;

- звіти про виконану роботу за договором від 01.11.2021 року № 0111-01/21.

Таким чином, доводи ГУДПС у Волинській області щодо ненадання позивачем для реєстрації в ЄРПН рахунків на оплату, актів виконаних робіт, картки рахунку 361, як визначено в оскаржуваних рішеннях про відмову у реєстрації ПН в ЄРПН та в апеляційній скарзі, не відповідають дійсним обставинам справи та спростовуються наданими самим відповідачем до суду копіями документів, які подавались товариством на розгляд Комісії для реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Що стосується посилань в апеляційній скарзі на те, що акти здачі-приймання робіт (надання послуг) підписані неуповноваженою особою, а саме особою, яка не підписувала договір про надання послуг, колегія суддів зазначає, що за інформацією ЄДРПОУ станом на момент підписання актів здачі-приймання робіт (надання послуг) керівником ТОВ «Гровекс Медіа» був ОСОБА_1 , яким і підписані вказані акти, що повністю спростовує доводи апелянта.

Згідно ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В свою чергу, не виконання податковим органом обов`язку доказування, встановленого частиною другою статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішень (що вони прийняті обґрунтовано, добросовісно, розсудливо у відповідності до вимог Порядків №№ 1165, 520), є підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Що стосується доводів апеляційної скарги щодо відсутності підстав для задоволення позову в частині зобов`язання ДПС зареєструвати ПН датами їх подання на реєстрацію, колегія суддів зазначає наступне. Так, згідно п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням. Таким чином, п. 20 Порядку № 1246 прямо передбачено, що реєстрація ПН/РК на підставі рішення суду здійснюється за датою зазначеною у цьому рішенні суду, а тому, за встановлених у справі обставин щодо протиправності рішень про відмову у реєстрації ПН, зобов`язання зареєструвати ПН датами подання на реєстрацію, покладені судом, відповідають наведеним вимогам Порядку № 1246, що повністю спростовує доводи апеляційної скарги.

Таким чином, доводи апеляційної скарги спростовуються наведеними висновками суду апеляційної інстанції та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Враховуючи викладені обставини та з огляду на наведені положення законодавства, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судове рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 31 січня 2024 року залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку у випадках, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення постанови в повному обсязі безпосередньо до Верховного Суду.

Судове рішення складено у повному обсязі 18.07.2024 р.

Суддя-доповідач: Л.П. Шеметенко

Суддя: Ю.М. Градовський

Суддя: І.О. Турецька