Справа № 640/14524/19
Суддя: Бужак Наталія Петрівна
Дата ухвалення: 2024-07-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

Судді-доповідача: Бужак Н. П.

Суддів: Костюк Л.О., Кобаля М.І.

За участю секретаря: Єжелі А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Головного управління ДПС у Київській області та фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 серпня 2021 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Київській області, Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги, рішення,-

У С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Окружного адміністративного суду міста Києва з адміністративним позовом до ГУ ДФС у Київській області, в якому просив:

1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 722 063,42 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 481 375,61 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 240 687,81 грн;

2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 746 574,00 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 497 716,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 248 858,00 грн;

3) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 475 576,25 грн, з яких за податковим зобов`язанням 317 050,83 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 158 525,42 грн;

4) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким збільшено сум грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 60 170,46 грн, з яких за податковим зобов`язанням 40 113,64 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 20 056,82 грн;

5) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким нараховано штрафну санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів на загальну суму 1,00 грн;

6) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким нараховано штрафну санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів на загальну суму 2 648 522,28 грн;

7) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким нараховано штрафну санкцію відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань на загальну суму 933 569,00 грн;

8) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , яким нараховано штрафну санкцію за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на загальну суму 900,00 грн;

9) визнати протиправними та скасувати податкову вимогу від 25.06.2019 №88690-53;

10) визнати протиправними та скасувати рішення № 959 від 25.06.2019 про опис майна у податкову заставу.

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначає, що відповідачем під тиском були взяті неправдиві пояснення щодо залишків товарних запасів на початок звітного періоду - 01.01.2017.

Позивач вказує, що не веде облік залишків товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ) з розбивкою на акцизний та не підакцизний товар, оскільки цього не вимагає законодавство. Позивач стверджує, що відповідач помилково визначаючи вартість реалізованих товарів рахує середню націнку на не підакцизний товар 45%, а акцизний - середню націнку 10%, оскільки середня націнка не означає, що весь неакцизний товар був реалізований з націнкою 45%, а акцизний - 10%. Вказане, на думку позивача, свідчить, що відповідач для визначення валового доходу використав непрямі методи підрахунку.

Позивач не погоджується із висновками відповідача про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 469 363,70 грн, які гуртуються на невключені останнім до податкових зобов`язань з податку на додану вартість реалізованих ТМЦ, які не відображені в податковому обліку та в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки на загальну суму 2 346 818,69 грн без ПДВ.

Також позивач наголошує, що оскільки висновки відповідача про заниження чистого доходу в період 2017-2018 роки у розмірі 2 674 308,97 грн є хибними, то підстав для збільшення податкового зобов`язання з військового збору з цієї суми у розмірі 40113,64 грн є необґрунтованим.

Твердження відповідача, що ОСОБА_1 порушено терміни реєстрації податкових накладних за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, по операціях з постачання товарів за готівку кінцевому споживачеві, розрахунки за які проводяться реєстраторами розрахункових операцій за щоденними підсумками операцій на загальну суму ПДВ 1 867 138,00 грн та зазначає, що вказана суму була задекларована та оплачена, що підтверджується податковими деклараціями за період з 2017-2018 року.

Також позивач зазначає, що перевірка проводилась за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, у той час як податкова накладна виписана 31.12.2018 та зареєстрована 15.02.2019, з порушенням терміну реєстрації на 31 день. Указане, на думку позивача, свідчить про перевищення повноважень контролюючим органом, оскільки порушення вчинене в 2019 році, а граничні строки перевіряємого періоду є 31.12.2018.

Позивач стверджує, що у випадку реалізації товару за заниженими цінами на платника податку накладається штраф передбачений Законом України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального», а не до нараховується акцизний податок, оскільки база оподаткування акцизним податком є вартість реалізованих підакцизних товарів з ПДВ, а не різниця у вартості реалізованих товарів за заниженою ціною та ціною визначеною законодавством.

Окрім того, позивач наголошує, що в акті перевірки не вірно зазначено суму податкового зобов`язання з акцизного податку сплачена платником податків, а саме в 2017 році згідно з розрахунками суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів задекларовано та сплачено платником податків акцизного податку 198 489 грн, а в акті перевірки зазначено 198 488 грн, за 2018 рік дані платника - 95 708 грн, а дані перевірки 95 705 грн.

Ухвалою Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 вересня 2019 року залучено до участі у справі в якості співвідповідача - Головне управління ДПС у Київській області (код ЄДР 43141377; адреса: 03151, м. Київ, вул. Народного ополчення, 5-а).

Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2021 року позов задоволено частково.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 25.04.2019 в частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій:

- № у сумі 120 343,91 грн;

- № у сумі 124 429,00 грн;

- № у сумі 79 262,71 грн;

- № у сумі 10 082,41 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції, виходив з того, що оскільки попередньо прийняті податкові-повідомлення рішення скасовані, тому зафіксовані в акті перевірки від 01.04.2019 порушення не є повторними у розумінні пункту 123.1 статті 123 Податкового кодексу України.

Головне управління ДПС у Київській області, не погоджуючись із судовим рішенням подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм процесуального права та недотримання норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог (у частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій) та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. В обґрунтування апеляційної скарги відповідач зазначає, що оскільки сторонами оскаржуються прийняті відповідачем попередні податкові повідомлення-рішення від 18.05.2017 у касаційній інстанції (справа № 826/7476/17), то в силу вимог статті 123 ПК України повторне протягом 1095 днів визначення контролюючим органом суми грошового зобов`язання тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50% суми нарахованого податкового зобов`язання.

Разом з тим, не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги позивача задовольнити повністю.

Обґрунтовуючи апеляційну скаргу позивач зазначає, що судом першої інстанції було неправильно застосовано норми матеріального права, що призвело до ухвалення помилкового рішення у справі. Зокрема, апелянт вказує на те, що звертаючись до суду позивач звертав увагу на те, що відповідачем визначено суми грошових зобов`язань за непрямими методами, що суперечить нормам податкового законодавства, а відтак є підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими вони визначені. В частині податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 (далі - ППР) № щодо визначення грошового зобов`язання за ПДФО відповідач безпідставно збільшив валовий дохід, висновку про заниження валового доходу контролюючий орган дійшов внаслідок використання пояснень позивача про залишки товарно-матеріальних цінностей з розбивкою на акцизний та не акцизний товар, що були фактично вигадані, позаяк позивач не веде облік залишків товарно-матеріальних цінностей з розмежуванням акцизного та не акцизного товару, адже законодавство цього не вимагає. Позивач зазначає, що перевіряючі фактично вимагали надати інформацію, що була відсутня у позивача і володіти якою він не повинен, а тому отримали недостовірну інформацію. Визначаючи вартість реалізованих товарів, контролюючий орган використовує середню націнку на не підакцизні та акцизні товари, що свідчить про використання непрямих методів обчислення. Позивач також вважає неправомірним висновок відповідача про завищення витрат в частині віднесення до інших витрат - витрат на охорону приміщень. В частині ППР № щодо визначення грошового зобов`язання за ПДВ позивач зазначає, що висновки відповідача про заниження податкового зобов`язання ґрунтуються на не включенні позивачем реалізованих товарно-матеріальних цінностей, що не відображені в податковому обліку та в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки. Відповідач безпідставно збільшив грошове зобов`язання, адже визначив його непрямим методом не передбаченим чинним законодавством. Суд першої інстанції безпідставно відхилив твердження позивача про те, що інформація про залишки товарів є неактуальною. Аргумент суду про не врахування даних, що містяться у книзі обліку доходів та витрат, позаяк з наданої ксерокопії неможливо точно встановити, яка сума ТМЦ є станом на 01.01.2017, через зроблені у книзі коригування та неякісну ксерокопію, що свідчить про небажання суду встановити дійсні обставини справи, адже суд не був позбавлений можливості витребувати від позивача або оригінал книги обліку доходів та витрат, або її копію. В частині ППР № щодо визначення грошового зобов`язання з військового збору позивач зазначає, що не погоджується із позицією суду, адже відповідачем використано непрямий метод обчислення грошового зобов`язання, що не передбачений чинним законодавством. У частині ППР № щодо визначення грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів позивач зазначає, що судом не досліджено правомірність визначення відповідачем бази оподаткування контролюючим органом у зв`язку з реалізацією алкогольних напоїв за цінами, нижчими за встановлені мінімальні. В частині ППР № щодо нарахування штрафних санкцій у розмірі 50% за відсутність реєстрації податкових накладних визначення грошового зобов`язання за ПДВ позивач зазначає, що в силу п.120-1.2 ст. 120 ПК України штрафні санкції у разі відсутності реєстрації протягом граничного строку податкових накладних не застосовуються, якщо вони не надаються отримувачу (покупцю). У частині ППР № щодо нарахування штрафних санкцій за порушення термінів реєстрації податкової накладної у розмірі 30% суми ПДВ позивач зазначає про перевищення відповідачем своїх повноважень - перевірки позивача за межами визначеного строку проведення перевірки. Щодо оскарження податкової вимоги та рішення про опис майна у заставу, то вони були прийняті передчасно за неузгодженими сумами податкових зобов`язань. Таким чином судом першої інстанції неповністю з`ясовані обставини справи, а тому рішення суду першої інстанції повинно бути скасовано повністю та прийнято нове, яким позовні вимоги задовольнити.

Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року скасовано рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 19 серпня 2021 року та прийнято нове рішення про часткове задоволення позовних вимог.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № .

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № у частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 124 429,00 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № у частині нарахування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 79 262,71 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № .

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 № .

Визнано протиправною та скасовано податкову вимогу від 25.06.2019 № 88690-53.

Визнано протиправною та скасовано рішення від 25.06.2019 № 959 про опис майна у податкову заставу.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивачем завищено податкові зобов`язання з ПДВ, контролюючим органом зазначено, що вони здійснені на підставі наданої позивачем інформації щодо залишків товарно-матеріальних цінностей із зазначенням середньої націнки на не підакцизні та акцизні товари. У частині грошових зобов`язань з акцизного податку, то перевіркою встановлено заниження суми реалізованих товарів, занижено вартість підакцизних товарів, що реалізовано у роздрібній торгівельній мережі, таким чином позивачем порушено вимоги пп. 214.1.14 п. 214.1 статті 214, пп. 215.3.10 п. 215.3 статті 215, п. 217.1 статті 217 ПК України. Щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН, суд погодився з відповідачем, що податкові накладні, що не надаються покупцю, підлягають реєстрації в ЄРПН (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції та постановою суду апеляційної інстанції позивач подав касаційну скаргу, в якій посилається на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року у справі №640/14524/19 у частині відмови у задоволенні позовних вимог та прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

Постановою Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 18 березня 2024 року касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задоволено частково. Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 30 листопада 2021 року скасовано в частині податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, №, , , та в цій частині справу №640/14524/19 направлено на новий розгляд до Шостого апеляційного адміністративного суду.

Відповідно до ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обгрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

З огляду на те, що Верховним Судом було скасовано рішення Шостого апеляційного адміністративного суду лише в частині, суд апеляційної інстанції переглядає рішення суду першої інстанції саме в частині щодо податкових повідомлень-рішень від 25.04.2019 року №, №, , , .

Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга позивача підлягає задоволенню, тоді як апеляційну скаргу відповідача слід залишити без задоволення, з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДФС у Київській області на підставі статті 77 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) відповідно до направлень від 12.03.2019 № 644, 645, 652 та згідно плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання на 2019 рік, проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання ФОП ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

У результаті проведення перевірки складено акт документальної планової виїзної перевірки від 01.04.2019 № 252/10-36-13-03/ НОМЕР_1 , яким установлено порушення:

- пункту 167.1 статті 167, пункту 177.2 статті 177 ПК України в частині заниження суми чистого доходу за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму 2 674 308,97 грн без ПДВ (за 2017 рік - 1 895 640,36 грн та за 2018 рік - 778 668,61 грн), що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на суму 481 375,61 грн (за 2017 рік - 341 215,26 грн та за 2018 рік - 140 160,35 грн);

- підпункту 168.4.5 пункту 168.4 статті 168 ПК України в частині несплати податку на доходи фізичних осіб утриманого із доходу найманих працівників у сумі 71 185,65 грн;

- пункту 187.1 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.1 статті 198, пункту 201.11 статті 201 ПК України в частині заниження податку на додану вартість у сумі 497 716,00 грн (за 2017 рік - 314 255,00 грн та за 2018 рік - 183 461,00 грн);

- пункту 201.10 статті 210, пункту 1.120-1 статті 120-1 ПК України в частині порушення ФОП ОСОБА_1 термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних на 31 день у сумі ПДВ 3 000,00 грн;

- пункту 201.10 статті 210, пункту 1.120-1 статті 120-1 ПК України в частині відсутності реєстрації ФОП ОСОБА_1 протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 ПК України, реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 в сумі ПДВ 1 867 138,00 грн (за 2017 рік - 1 088 967,00 грн та за 2018 рік - 775 171,00 грн);

- підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214, підпункту 215.3.10 пункту 215.3 статті 215, пункту 217.1 статті 217 ПК України в частині заниження акцизного податку на загальну суму 317 050,83 грн (за 2017 рік - 180 375,40 грн та за 2018 рік - 136 675,42 грн);

- статті 266 ПК України ФОП ОСОБА_1 визначено податкове зобов`язання з податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки в сумі 288 596,93 грн (по Гружчанській сільській раді на загальну суму 1 429,32 грн: за 2017 рік - 660,48 грн та за 2018 рік - 768,48 грн);

- пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України в частині заниження чистого оподаткованого доходу від здійснення підприємницької діяльності за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 в сумі 2 674 308,97 грн без ПДВ (за 2017 рік - 1 895 640,36 грн та за 2018 рік - 778 668,61 грн), що призвело до заниження військового збору від здійснення підприємницької діяльності в сумі 40 113,64 грн (за 2017 рік - 28 434,61 грн та за 2018 рік - 11 679,03 грн);

- пункту 1 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині проведення розрахункових операцій без застосування реєстраторів розрахункових операцій та без роздрукування відповідних розрахункових документів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму 2 346 818,67 грн;

- пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» в частині пересорту товару, а саме реалізований товар за готівковою формою розрахунків за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 відсутній у обліку оприбуткування придбаного товару на загальну суму 1 324 261,14 грн.

На підставі акту перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 25.04.2019:

1) № , яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 722 063,42 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 481 375,61 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 240 687,81 грн;

2) № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 746 574,00 грн, з яких за податковими зобов`язаннями 497 716,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 248 858,00 грн;

3) № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 475 576,25 грн, з яких за податковим зобов`язанням 317 050,83 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 158 525,42 грн;

4) № , яким збільшено сум грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 60 170,46 грн, з яких за податковим зобов`язанням 40 113,64 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями 20 056,82 грн;

5) № , яким нараховано штрафну санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів на загальну суму 1,00 грн;

6) № , яким нараховано штрафну санкцію за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів на загальну суму 2 648 522,28 грн;

7) № , яким нараховано штрафну санкцію відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань на загальну суму 933 569,00 грн;

8) № , яким нараховано штрафну санкцію за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних від 31 до 60 календарних днів на загальну суму 900,00 грн.

25.06.2019 складено податкову вимогу № 88690-53 та рішення № 959 про опис майна у податкову заставу.

Уважаючи неправомірність дій відповідача щодо прийняття податкового повідомлення-рішення від 25 квітня 2019 року та податкової вимоги, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно ст. 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України від 02.12.2010 року № 2755-VI (далі - ПК України).

Так, Верховний Суд звертає увагу, що касаційний перегляд здійснюється за касаційною скаргою позивача щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 746 574,00 грн., з яких за податковими зобов`язаннями 497 716,00 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 248 858,00 грн.;

- податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів на загальну суму 475 576,25 грн., з яких за податковим зобов`язанням 317 050,83 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 158 525,42 грн.;

- податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким нараховані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів на загальну суму 1,00 грн.;

- податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким нараховані штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів на загальну суму 2 648 522,28 грн.;

- податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким нараховані штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань на загальну суму 933 569,00 грн.

З матеріалів справи убачається, що податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким нараховані штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань на загальну суму 933 569,00 грн.

Відповідно до пункту 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Абзацом 8 п. 11 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачено, що з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.

Відповідно до статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках зазначені у цьому пункті обов`язкові реквізити, зокрема, ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні.

Відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою), що зазначена у податковому повідомленні - рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 50 відсотків суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість, зазначеної у такій податковій накладній та/або розрахунку коригування до податкової накладної або від суми податку на додану вартість, нарахованого за операцією з постачання товарів/послуг, якщо податкову накладну на таку операцію не складено. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу штрафні санкції, передбачені цим пунктом, не застосовуються на період зупинення такої реєстрації до прийняття відповідного рішення щодо відновлення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування згідно з підпунктом 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 цього Кодексу (пункт 120-1.2 статті 120-1 Податкового кодексу України).

Водночас, з 23 травня 2020 року набули чинності положення Закону України від 16 січня 2020 року №466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон № 466-ІХ). Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України пунктом 73.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14 липня 2020 року №786-IX (набрав чинності 08 серпня 2020 року) до пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» також було внесеною зміни.

Відповідно до змісту абзацу другого пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (у чинній редакції) штрафи, застосовані через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень.

Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним) (абзац третій пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України).

Колегія суддів звертає увагу на ретроспективну дію положень пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, яка полягає в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

Наведений підхід неодноразово висловлювався Верховним Судом, зокрема, в постановах від 17.07.2020 у справі № 640/5138/19; від 21.04.2022 у справі №580/5563/20; від 10.08.2020 у справі № 640/6528/19; від 10.09.2020 у справі № 520/3188/19; від 21.10.2020 у справі №1.380.2019.001225; від 11.01.2021 у справі №480/3000/19.

З аналізу пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України вбачається, що такий підхід застосовується до штрафів, які були нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року через відсутність реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за певними видами операцій (звільнені від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу та ін.).

Як встановлено судом апеляційної інстанції податковим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 25.04.2019 року №, яким нараховані штрафні санкції за відсутність реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань на загальну суму 933 569,00 грн.

Як вже зазначено судом вище, відповідно до положень пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, дія яких поширюється на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом.

Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб - підприємців» від 14 липня 2020 року №786-IX набрав чинності 08 серпня 2020 року.

Таким чином, податкові накладні (розрахунки коригування) складені за операціями та відповідно до норм Податкового кодексу України, зазначених у наведеному вище пункті (пункту 73), за нереєстрацію яких застосовано штраф підпадають під дію вищезазначеного Закону.

На час набрання чинності вищезазначеним Законом №466-ІХ позивачем не було сплачено визначені в ППР № від 25.04.2019 штрафні санкції.

Окрім того, судовою колегією під час апеляційного розгляду справи встановлено, що контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку не здійснював перерахунок суми штрафу і не надсилав (вручив) позивачу нове податкове повідомлення-рішення та попереднє податкове повідомлення-рішення не скасовував (відкликав) (абзац третій пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України).

Дану обставину в судовому засіданні представник податкового органу не заперечував.

За таких підстав, колегія суддів вважає, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 № , колегія суддів зазначає наступне.

Так, підставою для збільшення податкового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 497 716,00 грн, стали висновки контролюючого органу про порушення позивачем пункту 187.1 статті 187, пункту 189.1 статті 189, пункту 198.1 статті 198, пункту 201.11 статті 201 ПК України.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг уважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 189.1 статті 189 ПК України визначено, що у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання./

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Відповідно до пункту 201.11 статті 201 ПК України підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту без отримання податкової накладної, також є:

а) транспортний квиток, готельний рахунок або рахунок, який виставляється платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер продавця, крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;

б) касові чеки, які містять суму отриманих товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального номера та податкового номера постачальника). При цьому з метою такого нарахування загальна сума отриманих товарів/послуг не може перевищувати 200 гривень за день (без урахування податку). У разі використання платниками для розрахунків із споживачами реєстраторів розрахункових операцій касовий чек повинен містити дані про загальну суму коштів, що підлягає сплаті покупцем з урахуванням податку, та суму цього податку, що сплачується у складі загальної суми. Порядок обчислення та накопичення реєстраторами розрахункових операцій сум податку встановлює Кабінет Міністрів України;

в) бухгалтерська довідка, складена відповідно до пункту 36 підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу;

г) податкова накладна, складена платником податку відповідно до пункту 208.2 статті 208 цього Кодексу та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як убачається з акту перевірку, відповідач зробив висновок про заниження ФОП ОСОБА_1 податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 469 363,70 грн на невключені позивачем до податкових зобов`язань з податку на додану вартість реалізованих ТМЦ, що не відображені в податковому обліку та в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки на загальну суму 2 346 818,69 грн без ПДВ.

Позивачем до позовної заяви надано копію пояснень від 19.03.2019 (а.с. 61 т.1), згідно з якими залишок товарних запасів на початок звітного періоду на 01.01.2017 становить 1 220 886,00 грн.

Відповідачем надано до справи копію пояснень позивача від 19.03.2019, згідно з якими залишок товарних запасів на початок звітного періоду на 01.01.2017 становить 1 080 826,00 грн. З акту перевірки вбачається, що під час перевірки були взяті до уваги дані, зазначені в поясненнях позивача від 19.03.2019, які надані суду відповідачем, а також дані книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи-підприємці.

Позивачем не заперечувався той факт, що ним не обліковано залишків ТМЦ з розбивкою на акцизний та не підакцизний товар, а тому позивачем було надано письмові пояснення із розбивкою.

Разом з тим, у апеляційній скарзі позивач знову заперечував правильність наданих даних і наголошував на тому, що вони були надані під тиском відповідача.

Позивач надав до суду апеляційної інстанції Книги № 1, №2 та №3 обліку доходів і витрат, яку ведуть ФОП.

У книзі №2, яку дослідив суд апеляційної інстанції, зазначено, що станом на 01.12.2016 залишок товарних запасів, матеріалів, сировини на кінець звітного періоду становить 2 344 741,75 грн.

Має місце в цій графі виправлення однієї суми на зазначену, проте позивач своїм підписом підтвердив правильність виправлення.

Також в графі період обліку є запис «станом на 01.01.2017, залишок товарних запасів, матеріалів сировини та кінець звітного періоду - 2370810,10 грн, залишок на початок звітного періоду з наявними виправленнями суми та підписом позивача 2 344 741,75 грн».

Залишок на початок звітного періоду 01.02.2017 - 2370810,10 грн.

В книзі №3 мають місце записи в графах витрат із зазначенням щомісячний витрат.

Колегія суддів зазначає, що позивач вів облік доходів та витрат у відповідних книгах з певними недоліками, проте вони не спростовують доводів відповідача про те, що позивачем було занижено податкове зобов`язання з податку на додану вартість на 469 363,70 грн та невключено до податкових зобов`язань з податку на додану вартість реалізовані ТМЦ, що не відображені в податковому обліку та в податкових деклараціях про майновий стан і доходи за 2017 та 2018 роки на загальну суму 2 346 818, 67 грн

Позивач свої доводи обґрунтував тим, що залишок товарно-матеріальних цінностей станом на 01.01.2017 становить 2 344 741,17 грн, проте згідно з виправленнями у книзі обліку такий залишок був на 01.12.2016.

Відповідно до Порядку проведення інвентаризації, визначено Положенням про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженим Наказом Міністерства фінансів України №879 від 02 вересня 2014 року та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 30 жовтня 2014 року за №1365/26142 (далі - Положення №879), зокрема пункту 4 розділу 1, визначено, що проведення інвентаризації забезпечується власником (власниками) або уповноваженим органом (посадовою особою), який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів (далі - керівник підприємства), який створює необхідні умови для її проведення, визначає об`єкти, періодичність та строки проведення інвентаризації, крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов`язковим. У цих випадках визначені на підприємстві строки проведення інвентаризації не можуть перевищувати строків, визначених цим Положенням.

Проведення інвентаризації є обов`язковим, зокрема, за судовим рішенням або на підставі належним чином оформленого документа органу, який відповідно до закону має право вимагати проведення такої інвентаризації. У цих випадках інвентаризація має розпочатися у термін та в обсязі, зазначених у належним чином оформленому документі цих органів, але не раніше дня отримання підприємством відповідного документа (пункт 7 розділу 1 Положення №879).

Для проведення інвентаризації на підприємстві розпорядчим документом керівника підприємства створюється інвентаризаційна комісія з представників апарату управління підприємства, бухгалтерської служби (представників аудиторської фірми, централізованої бухгалтерії, суб`єкта підприємницької діяльності - фізичної особи, яка здійснює ведення бухгалтерського обліку на підприємстві на договірних засадах) та досвідчених працівників підприємства, які знають об`єкт інвентаризації, ціни та первинний облік (інженери, технологи, механіки, виконавці робіт, товарознавці, економісти, бухгалтери). Інвентаризаційну комісію очолює керівник підприємства (його заступник) або керівник структурного підрозділу підприємства, уповноважений керівником підприємства (пункт 1 розділу 2 Положення №879).

За змістом пункту 14 розділу 2 Положення №879 інвентаризаційні описи, акти інвентаризації, звіряльні відомості оформлюються відповідно до вимог, установлених Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 05 червня 1995 року за №168/704 (із змінами), для первинних документів з урахуванням обов`язкових реквізитів та вимог, передбачених цим Положенням.

Акти інвентаризації заповнюються з урахуванням об`єктів інвентаризації, при цьому мають бути забезпечені їх ідентифікація та співставлення з даними бухгалтерського обліку (пункт 16 розділу 2 Положення №879).

Матеріалами справи встановлено, що позивачем надано до суду письмову інформацію щодо залишків товарів.

Проте, така письмова інформація про залишки товарів не є первинним документом в розумінні статті 9 Закону №966 та не може бути використана як підстава для включення будь-яких показників, відображених у ній, до доходів або витрат фізичної особи-підприємця.

Із системного аналізу положень статей 20, 57-58, 109 ПК України висновується, що саме до повноважень органу державної податкової служби відноситься проведення контрольно-перевірочних заходів, складення актів перевірки, визначення суті допущених платником податків податкових правопорушень, їх складу та правової кваліфікації.

Окрім того, колегією суддів встановлено, що відповідач не направляв позивачу належним чином оформленого документа про необхідність проведення інвентаризації як такої.

В судовому засіданні представник відповідача зазначив, що питання про необхідність проведення позивачем інвентаризації товаро-матеріальних цінностей не ставилось, оскільки такої необхідності у податкового органу не виникало під час проведення перевірки.

Таким чином, колегія суддів дійшла висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 року № та його скасування.

Щодо податкових повідомлень-рішень від 25.04.2019 №, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 1 грн, та від 25.04.2019 №, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 2 648 522,28 грн, колегія суддів звертає увагу на такі обставини.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суб`єкти господарювання, що здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Як встановлено судом та дана обставина зазначена в акті перевірки, під час перевірки дотримання позивачем вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами та доповненнями) виявлено факти проведення розрахункових операцій без застосування РРО, та без видачі відповідних розрахункових документів встановленого зразка, відповідно до фіскальних звітних чеків РРО за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 загальна сума доходу склала 9 320 690,00 грн, проте відповідно до встановлених порушень виявлено, що позивач отримав за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 валовий дохід в загальній сумі 11 667 508,67 грн, різниця склала 2 346 818,67 грн.

Наявність товару, який відсутній в обліку оприбуткування, підтверджується наданими до перевірки ФОП ОСОБА_1 первинними фінансово-господарськими документів та Єдиним реєстром податкових накладних, а саме:

- згідно з наданими до перевірки ФОП ОСОБА_2 та встановленими в ході проведення перевірки залишків товарно-матеріальних цінностей установлено, що станом на 01.01.2017 у ФОП ОСОБА_1 рахувалися залишки алкогольних виробів в сумі 598590,00 грн без ПДВ по ціні придбання та згідно з відомостями Єдиного реєстру податкових накладних та наданих до перевірки первинних документів ФОП ОСОБА_1 протягом 2017р. придбано алкогольних виробів на суму 1142806,49 грн без ПДВ, згідно з відомостями які, містяться у первинних фінансово-господарських документів та даних архіву ЄДРПН, наданих для перевірки, встановлено реалізацію алкогольних виробів на загальну суму 1560084,53 грн без ПДВ, залишок алкогольних виробів згідно даних перевірки станом на 31.12.2017 становить 181311,96 грн без ПДВ по ціні придбання, проте згідно з відомостей, наданих ФОП ОСОБА_1 до перевірки залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31.12.2017 у ФОП ОСОБА_1 рахувалися залишки алкогольних виробів на загальну суму 650440,00 грн без ПДВ, різниця складає в сумі -469128,04 грн без ПДВ по ціні придбання.

Згідно з наданими поясненнями ФОП ОСОБА_1 установлено що середня націнка на алкогольні вироби реалізовані ФОП ОСОБА_1 під час здійснення господарської діяльності становить 45%. Отже, ФОП ОСОБА_1 протягом 2017 р. реалізовано алкогольних виробів без оприбуткування придбаного товару на загальну суму 680235,66 грн.

- згідно з наданими до перевірки ФОП ОСОБА_1 та встановлених в ході проведення перевірки залишків товарно-матеріальних цінностей установлено, що станом на 01.01.2018 р. у ФОП ОСОБА_1 рахувалися залишки алкогольних виробів в сумі 650440,00 грн без ПДВ по ціні придбання та згідно даних Єдиного реєстру податкових накладних та наданих до перевірки первинних документів ФОП ОСОБА_1 протягом 2018 р. придбано алкогольних виробів на суму 1400681,03 грн без ПДВ, згідно наданих для перевірки первинних фінансово-господарських документів та даних архіву ЄДРПН встановлено реалізацію алкогольних виробів на загальну суму 1839998,78 грн без ПДВ, залишок алкогольних виробів згідно даних перевірки станом на 31.12.2018 р. становить 211122,25 грн без ПДВ по ціні придбання, проте згідно наданих ФОП ОСОБА_1 до перевірки залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31.12.2018 р. у ФОП ОСОБА_1 рахувалися залишки алкогольних виробів на загальну суму 433200,00 грн без ПДВ, різниця складає в сумі -222077,75 грн без ПДВ по ціні придбання. Згідно наданих пояснень ФОП ОСОБА_1 встановлено що середня націнка на алкогольні вироби реалізовані ФОП ОСОБА_1 під час здійснення господарської діяльності становить 45%. Отже, ФОП ОСОБА_1 протягом 2018 р. реалізовано алкогольних виробів без оприбуткування придбаного товару на загальну суму 644025,48 грн.

Колегія суддів зазначає, що, визначаючи вартість реалізованих товарів, контролюючий орган рахує середню націнку за не підакцизний товар 45%, а акцизний - середню націнку 10%, взявши за основу пояснення позивача. Фактично розрахунки ґрунтуються на припущеннях про реалізацію товару та можливе отримання доходу від такої реалізації.

Підставами для таких висновків стали не документи, ведення яких передбачено чинним законодавством, а письмові пояснення платника податків.

В ході апеляційного розгляду справи, відповідач не надав доказів та обгрунтувань, які б чітко підтверджували дані про реалізацію товару та можливе отримання позивачем доходу від такої реалізації.

Фактично, як вже зазначено вище судом, відповідач здійснив такі обрахунки на власних припущеннях без будь-якого документального підтвердження та без дослідження необхідних документів.

З огляду на вищевикладене, колегія суддів доходить висновку про протиправність податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 №, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 1 грн, та від 25.04.2019 №, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 2 648 522,28 грн.

Що стосується правомірності податкового повідомлення-рішення від 25.04.2019 № яким збільшено суму грошового зобов`язання з акцизного податку у розмірі 475 576,25 грн, де основний платіж - 317 050,83 грн та штрафна санкція - 158 525,42 грн суд звнртає увагу на наступне.

Відповідно до підпункту 214.1.4 пункту 214.1 статті 214 ПК України у разі обчислення податку із застосуванням адвалорних ставок базою оподаткування є: вартість (з податком на додану вартість та без урахування акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів) підакцизних товарів, що реалізовані відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 215.3.10 пункту 215.3 статті 215 ПК України для пива, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, реалізованих відповідно до підпункту 213.1.9 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, ставка податку становить 5 відсотків.

Пунктом 217.1 статті 217 Податкового кодексу України визначено суми податку, що підлягають сплаті, з підакцизних товарів (продукції), вироблених на митній території України, а також реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі, визначаються платником податку самостійно, виходячи з об`єктів оподаткування, бази оподаткування та ставок цього податку, що діють на дату виникнення податкових зобов`язань.

За період здійснення діяльності з 01.01.2017 року по 31.12.2018 року фізична особа - підприємець ОСОБА_1 здійснював торгівлю підакцизними товарами (алкогольними напоями, тютюновими виробами та пивом).

Під час проведення перевірки встановлено, що згідно виторгів реєстраторів розрахункових операцій з фіскальними номерами № , № , № та № , що відображені в Z-звітах за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 реалізація підакцизних товарів становить - 11 202 829,01 грн з ПДВ та акцизним податком, у т.ч. за 2017 рік в сумі - 6 533 801,49 грн з ПДВ та акцизним податком за 2018 рік в сумі - 4 669 027,52 грн з ПДВ та акцизним податком, проте згідно поданих ФОП ОСОБА_1 декларацій з акцизного податку сума реалізованих підакцизних товарів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 становить - 6 178 063,50 грн, у т.ч. за 2017 рік в сумі - 4 168 248,00 грн та за 2018 рік в сумі - 2 009 815,50 грн, отже позивачем занижено суму реалізованих підакцизних товарів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму - 5 024 765,51 грн у т.ч. за 2017 рік в сумі - 2 365 553,49 грн та за 2018 рік в сумі - 2 659 212,02 грн, що призвело до заниження суми акцизного податку за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму - 239 274,55 грн, у т.ч. за 2017 рік в сумі - 112 645,41 грн та за 2018 рік в сумі - 126 629,13 грн;

Під час проведення перевірки встановлено заниження вартості підакцизних товарів, що реалізовані у роздрібній торгівельній мережі, в том числі у мережі громадського харчування на загальну суму - 1 555 525,68 грн з ПДВ, у т.ч. за 2017 рік в сумі -1 354 599,86 грн з ПДВ за 2018 рік в сумі - 200 925,82 грн ПДВ, що призвело до заниження суми акцизного податку за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 на загальну суму - 77 776,28 грн у т.ч. за 2017 рік в сумі - 67 729,99 грн та за 2018 рік в сумі - 10 046,29 грн.

В ході апеляційного розгляду справи представник відповідача зазначив, що під час перевірки податковий орган перевіряв щомісячні Z-звіти РРО з 01.01.2017 по 31.12.2018.

Із акта перевірки убачається, що відповідачем не було зазначено у який саме спосіб ним було встановлено заниження суми акцизного податку у період з 01.01.2017 по 31.12.2018 та заниження вартості підакцизних товарів, що реалізовані у роздрібній торговій мережі громадського харчування, що призвело до заниження суми акцизного податку за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

Відповідачем не надано розрахунків проведення вказаних в акті перевірки розрахунків, відсутнє посилання на відповідні документи.

Сам факт перевірки щомісячних Z-звітів РРО без перевірки первинних документів не може свідчити про правильність та обгрунтованість вказаних відповідачем в акті перевірки сум заниження суми акцизного податку за спірний період.

Окрім того, з акту перевірки не можливо встановити чи останній (розмір) є загальною сумою денних Z-звітів РРО, тобто загальною виручкою, отриманою та проведеною через реєстратор розрахункових операцій, а відтак чи доведено відповідачем, що сума 1 555 525,68 грн є вартістю реалізації саме та виключно підакцизних товарів за період з 01.01.2017 по 31.12.2018.

Доказів реалізації виключно підакцизних товарів позивачем акт перевірки не містить.

З огляду на вищевикладені доводи та встановлені в ході розгляду справи обставина, колегія суддів дійшла висновку про протиправність прийнятих відповідачем податкових повідомлень-рішень 25.04.2019 року №, №, , , , а тому останні підлягають скасуванню.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

За таких обставин, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм процесуального права та з неправильним застосуванням норм матеріального права, а тому таке рішення підлягає скасуванню з ухваленням нового судового рішення про задоволення позовних вимог в частині скасуванняи податкових повідомлень-рішень 25.04.2019 року №, №, , , .

Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення та ухвалити нове судове рішення.

Відповідно до ст. 317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю та ухвалення нового рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Судові витрати розподілу не підлягають, оскільки позивач в силу вимог Закону України «Про судовий збір» звільнений від його сплати.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 19 серпня 2021 року в частині щодо податкових повідомлень-рішень від 25.04.2019 року №, №, №, №, № скасувати та ухвалити в цій частині нове рішення, наступного змісту.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.04.2019 №, №, №, №, № прийняті Головним управлінням ДФС у Київській області.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду у строк визначений ст. 329 КАС України.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Костюк Л.О.

Кобаль М.І.

Повний текст виготовлено: 15 липня 2024 року.