Справа № 620/6230/24
Суддя: Оксана ТИХОНЕНКО
Дата ухвалення: 2024-07-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

16 липня 2024 року м. Чернігів Справа № 620/6230/24

Чернігівський окружний адміністративний суд під головуванням судді Тихоненко О.М., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

У С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень №5647/ж10/25-01-07-05-01 про застосування до позивача штрафних санкцій на суму 774000,00 грн та № 5648/ж10/25-01-07-05-01 від 10.04.2024 про застосування до позивача штрафних санкцій в сумі 1020,00 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що в наказі про проведення перевірки не відображено фактичні підстави для його прийняття. Крім того, позивач вказує, що перевірка проводилася під час оголошення повітряної тривоги на території Чернігівської області, що у свою чергу унеможливило фактичне виконання запиту контролюючого органу про надання документів. Позивач вказує, що в нього наявні всі первинні документи щодо обліку та походження товару, тому відповідач протиправно виніс податкове повідомлення-рішення.

Ухвалою Чернігівського окружного адміністративного суду від 08.05.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін та проведення судового засідання за наявними у справі матеріалами. Ухвалою суду надано термін для подачі відзиву на позовну заяву, відповіді на відзив та заперечень.

Відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому просить відмовити у задоволенні позову в повному обсязі, оскільки наказ про проведення фактичної перевірки містить підстави для її проведення, а саме п.п.80.2.2 п. 80 ПК України, тому прийнятий з урахуванням функціональних обов`язків відповідного підрозділу управління. За результатами фактичної перевірки встановлено порушення, а саме: не забезпечено порядок обліку товарів за місцем реалізації в магазині «OrangeZone» технічно складних побутових товарів, згідно опису залишків товарів на загальну суму 774000,00 грн.; встановлено факт ненадання документів до перевірки, що були зазначені у відповідному запиті.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, судом встановлено наступне.

З метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання законодавства щодо цін та ціноутворення та на підставі наказу від 14.03.2024 №237-п, направлень на перевірку від 14.03.2024 №352, №353 посадовими особами ГУ ДПС у Чернігівській області проведена фактична перевірка магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ФОП ОСОБА_1 (рнокпп - НОМЕР_1 ), розташованого за адресою АДРЕСА_1 (а.с.21).

З наказу ГУ ДПС у Чернігівській області від 14.03.2024 №237-п слідує, що перевірку необхідно провести за період діяльності з 01.10.2023 по останній день перевірки.

За результатом фактичної перевірки складений акт від 15.03.2024 №3384/Ж5/25-01-07-05-01 (а.с.22-24).

Крім того, контролюючим органом було надано запит про надання документів, яким позивача було зобов`язано надати для перевірки, зокрема, документи, що підтверджують походження товару та документи щодо ведення обліку товарів (а.с.25).

В ході проведення фактичної перевірки встановлено порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: не забезпечено порядок обліку товарів за місцем реалізації в магазині «OrangeZone» технічно складних побутових товарів, згідно опису залишків товарів на загальну суму 774000,00 грн та п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України, ненадання документів до перевірки, що були зазначені у відповідному запиті.

Позивачем до Головного управління ДПС у Чернігівській області було подано заперечення до акта (довідки) фактичної перевірки від 14.02.2024 (а.с.28-30). Листом від 05.04.2024 №4268/6/25-01-07-05-06 відповідач повідомив, що за результатами розгляду заперечень позивача прийнято рішення висновки акта фактичної перевірки залишити без змін, а заперечення без задоволення.

За результатами розгляду матеріалів перевірки ГУ ДПС в Чернігівській області винесено податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №5647/ж10/25-01-07-05-01, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 774000,00 (а.с. 19-20) та податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №5648/ж10/25-01-07-05-01, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) в сумі 1020,00грн (а.с. 17-18).

Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними та таким, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з відповідним позовом за захистом своїх прав та інтересів.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, суд зазначає таке.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Обсяг судового контролю в адміністративних справах визначено частиною другою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, в якій зазначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Спеціальним законом з питань оподаткування є Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПК України, в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до вимог пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу, яка визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Тобто фактична перевірка проводиться на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктами 80.2.1 - 80.2.7 статті 80 ПК України та вказаної в наказі про проведення перевірки.

Згідно з абзацом третім пункту 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу.

Суд зауважує, що оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Як вбачається з наказу ГУ ДПС у Чернігівській області від 14.03.2024 №237-п, правовою підставою для проведення перевірки зазначено п.п. 191.1.4, п.191.1, ст.191, п.п. 20.1.4, п.п. 20.1.8, п.п. 20.1.9, П.П.20.1.10, П.п.20.1.11, п.п.20.1.12, п.п.20.1.13 п.20.1 ст.20, п.п. 75.1.3, п. 75.1 ст.75, п. 80.1, п.п.80.2.2, п.80.2, п.80.6, п.80.8 ст.80, .82.3 ст.82, п.230.1 ст.230, п.69.27 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу, ст.15 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 року Nє 148, Закону України «Про ціни в ціноутворення».

Проте в наказі від 12.02.2024 №103-п підстава проведення перевірки відповідно до вичерпного переліку підстав, з яких може проводитися фактична перевірка, встановленого нормами пункту 80.2 статті 80 ПК України, не зазначена.

Формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу з обов`язковим, однак, дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. При встановленні в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки конкретна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.

Відтак для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Суд встановив, що з наказу від 14.03.2024 №237-п слідує, що перевірка проводиться з метою здійснення контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання законодавства щодо цін та ціноутворення

При цьому у вказаному наказі не зазначена законна підстава для його винесення.

Вищезазначений наказ не містить в собі інформації, яка свідчить про можливі порушення позивачем вимог законодавства, а лише констатує факт доцільності проведення фактичних перевірок з метою контролю дотримання вимог діючого законодавства.

В даному наказі відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють; у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства; на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності; сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.

Вищевказаний наказ на проведення перевірки не містить інформації, яка б свідчила про наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, та про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, та у зв`язку з якими у контролюючого органу виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для здійснення належного податкового контролю.

Системно проаналізувавши положення статей 75-81 ПК України, суд дійшов висновку, що вимоги до змісту наказу про призначення як планової документальної перевірки, так і позапланової документальної перевірки, документальної невиїзної перевірки, фактичної перевірки сформульовані лише в абзаці 3 пункту 81.1 статті 81 ПК України, де вказано, що в наказі зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися.

Отже установлене статями 75-81 ПК України правове регулювання податкових перевірок визначає певні обов`язкові умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, дотримання яких може бути належною підставою для прийняття керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.

Суд вважає за необхідне зазначити, що інформація на підставі яких прийнято наказ про проведення перевірки, повинна містити інформацію про хоча і можливі, проте конкретні порушення позивачем законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Відтак для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Процедурні порушення при призначенні перевірки мають наслідком протиправність прийнятого керівником податкового органу наказу про проведення перевірки.

Дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. У випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію щодо дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок.

У постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21.02.2020 (справа №826/17123/18) зроблено висновок, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Також у постанові від 22 вересня 2020 року у справі № 520/8836/18, Верховний Суд погодився із висновками судів попередніх інстанцій про те, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню. Встановлені судами обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність податкового повідомлення - рішення. З урахуванням цього Суд касаційної інстанції зазначив про відсутність необхідності перевірки порушення позивачем вимог Податкового кодексу України, як підстави для донарахування суми грошового зобов`язання.

Зміст висновків наведеної постанови свідчить про те, що установивши таке порушення процедури проведення перевірки, наслідком якого є визнання протиправними її результатів, до аналізу інших обставин, що слугували підставою ухвалення суб`єктом владних повноважень індивідуальних актів, суд не повинен переходити, з огляду на викладену вище сталу і послідовну практику Верховного Суду, відступу від якої у встановленому законом порядку не здійснювалося.

Аналогічний висновок щодо застосування норм права викладений в постановах Верховного Суду від 21 лютого 2018 року у справі №821/371/17, від 27 лютого 2020 року у справі №П/811/3206/15 та від 26 березня 2020 року у справі №813/823/16, від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 19 липня 2023 року у справі № 826/15828/18, який підлягає застосуванню до спірних правовідносин.

Враховуючи викладене, ГУ ДПС в Чернігівській області не дотрималося вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.

Отже суд дійшов висновку, що перевірка, яка проведена у торговій точці позивача є незаконною.

Як наслідок акт такої перевірки з викладеними у ньому висновками, є доказом, здобутим з порушенням закону, й не має юридичної значимості, а тому прийняте на його підставі податкове повідомлення-рішення не може бути визнане правомірним.

Отже встановлені судом обставини щодо протиправності призначення та проведення відповідачем фактичної перевірки торгової точки позивача, за наслідками якої і було прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, є достатніми для висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень рішень.

Крім того суд зауважує, що за змістом підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Отже виходячи з буквального аналізу змісту норми підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України проведення фактичної перевірки вимагає чіткого з`ясування місця безпосереднього провадження платником податків конкретного виду діяльності та фактичного проведення цієї перевірки у такому місці або ж за місцем розташування тих чи інших об`єктів, які використовуються господарюючим суб`єктом у його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки.

На відміну від фактичної перевірки документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, а також отриманих податковим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків, що охоплюється предметом саме документальної перевірки: своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків та зборів.

Суд звертає увагу, що особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Тому, така перевірка і проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Аналіз статей 75 та 80 ПК України свідчить, що особливістю фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог відповідного законодавства та оцінка фактичного стану речей саме у поточний момент перевірки (фактичний момент перевірки), що корелюється із правом податкового органу прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину, згідно робочого графіка платника податків. При фактичній перевірці мають фіксуватися ті факти і події, які мають місце (відбуваються) у період проведення такої перевірки, тобто з моменту її початку і до моменту її закінчення.

У свою чергу результати фактичної перевірки мають відображати ті фактичні події, які відбувалися саме під час проведення такого заходу податкового контролю, а висновки щодо певних подій, які відбувалися поза межами, визначеної пунктом 82.3 статті 83 ПК України тривалості фактичної перевірки нівелюють саму природу фактичної перевірки та особливість її проведення без попередження платника податків.

Суд вважає, що інакше тлумачення указаних норм законодавства сприятиме зловживанням з боку суб`єктів владних повноважень, оскільки дозволятиме встановлювати під час фактичної перевірки перевіряємий період на власний розсуд та здійснювати цим підміну одного виду перевірки іншим, а саме фактичної на документальну перевірку платника податків, підстави та порядок призначення якої є іншими та передбачені й врегульовані приписами статті 78 ПК України.

З наказу відповідача від 14.03.2024 №237-п слідує про проведення фактичної перевірки магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ФОП ОСОБА_1 за період господарської діяльності, з 01.10.2023 по останній день перевірки, згідно даного наказу свідчить про допущення податковим органом під час фактичної перевірки порушень положень підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 та статті 80 ПК України.

Щодо правопорушення стосовно не забезпечення позивачем порядку обліку товарів за місцем реалізації в магазині «OrangeZone» технічно складних побутових товарів згідно опису залишків товарів на загальну суму 774000,00 грн суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон № 265/95-ВР) передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.

Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП визначає Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 (далі Порядок №496).

Згідно пункту 2 розділу І Порядку №496 у цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

Згідно пунктів 1 та 2 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Отже документами, що є підставою для внесення записів до товарних запасів є накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи тощо.

В свою чергу законодавством не передбачено, що за місцем знаходження господарської одиниці суб`єкта господарювання повинні зберігатись оригінали первинних документів на придбання товарно-матеріальних цінностей, які є підставою для обліку товарних запасів.

Суд звертає увагу, що сама по собі відсутність на момент перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані відповідно до Порядку №496 не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої статтею 20 Закону № 265/95-ВР.

Суд зауважує, що матеріали справи містять належні та допустимі докази на підтвердження ведення позивачем обліку товарів запасів згідно Порядку №496.

Крім того суд зауважує, що Верховний Суд у постановах від 03 квітня 2019 року у справі №812/1508/17 та від 05 березня 2019 року у справі №806/2402/16, стосовно застосування статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», зробив висновок, за якою відповідальність за правилами цієї статті настає виключно за реалізацію товарів, які необліковані у встановленому порядку.

Ухвалюючи рішення у справі №806/2402/16 Верховний Суд зазначив, що аналогічної позиції дотримується Державна податкова адміністрація України, зокрема, у листі від 14 липня 2003 року №10974/7/23-2117, яким роз`яснено, що відсутність накладних або їх неправильне оформлення не може бути віднесене до порушень установленого порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Крім того, законодавством не передбачений порядок обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, тому оприбуткування товарів здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку в Україні. Враховуючи вищевикладене, Державна податкова адміністрація України вважає, що застосування фінансових санкцій, передбачених статтями 20 та 21 Закону №265/95-ВР, а саме за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та за неведення або ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарів за місцем реалізації та зберігання (не ведення журналу обліку нафтопродуктів), є неправомірним.

Тобто застосування такої санкції можливо до суб`єкта господарювання, яке не облікувало товар та реалізувало його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операції, проте факту продажу необлікованих товарів у цій справі податковим органом не встановлено.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про наявність підстав для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішеннь.

У відповідності до вимог частини першої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

З урахуванням зазначеного, суд, на підставі наданих доказів в їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України, приходить до висновку, що позов необхідно задовольнити повністю.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Тому, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь позивача підлягає стягненню сплачений ним при поданні позовної заяви судовий збір в розмірі 7750,20 грн.

Керуючись статтями 72-74, 77, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №5647/ж10/25-01-07-05-01, винесене Головним управлінням ДПС у Чернігівській області, яким до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 774000,00 (сімсот сімдесят чотири тисячі) 00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 10.04.2024 №5648/ж10/25-01-07-05-01, винесене Головним управлінням ДПС у Чернігівській області, яким до Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1020 (одна тисяча двадцять) 00 грн.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судовий збір у сумі 7750,20 грн.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Позивач: Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач: Головне управління ДПС у Чернігівській області (вул. Реміснича, 11, м. Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ - 44094124).

Повне судове рішення складено 16.07.2024.

Суддя Оксана ТИХОНЕНКО