Справа № 380/26974/23
Суддя: Коморний Олександр Ігорович
Дата ухвалення: 2024-07-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 липня 2024 рокусправа № 380/26974/23
м.Львів

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого-судді Коморного О.І., розглянув в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Реліквія" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби України у Львівській області.

Обставини справи:

До Львівського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Приватного підприємства "Реліквія" з вимогами, з врахуванням уточнених позовних вимог:

- визнати протиправним та скасувати повідомлення-рішення від 12.07.2023 №16109/13-01-07-09 Головного управління Державної податкової служби у Львівській області.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що у наказі ГУ ДПС у Львівській області №2068-ПП від 07.06.2023 «Про проведення фактичної перевірки», не наведені фактичні підстави для призначення перевірки та не відображено, яка саме інформація, що наявна та/або отримана контролюючим органом, стала підставою для призначення фактичної перевірки, у спірних правовідносинах відсутні дійсні, фактичні підстави для прийняття наказу №2068-ПП від 07 червня 2023 року та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю Приватного підприємства «Реліквія» у формі фактичної перевірки, що в свою чергу, на думку позивача, свідчить про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Також, позивач вважає стверджувані «порушення», зазначені у акті фактичної перевірки, «встановлені» не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка, а отже такий Акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення суб`єкта господарювання ПП «Реліквія» до відповідальності.

Окрім того зазначає, що в матеріалах проведеної фактичної перевірки, контролюючим органом було встановлено, що в господарському об`єкті (магазині) за адресою: м. Львів, вул. Патона, 2 у період діяльності з 01.01.2023 по 09.06.2023 ПП «Реліквія» проводились розрахункові операції з використанням наведених в акті РРО, з роздрукуванням та виданою покупцям розрахункових документів невстановленої форми.

В акті зазначено про здійснення реалізації підакцизних товарів без зазначеного акцизного податку. Водночас, в оскаржуваному ППР зазначено - під час реалізації алкогольних напоїв видавалися чеки невстановленого зразка (без зазначення акцизної марки). Відповідні висновки здійснені контролюючим органом на підставі інформації щодо розрахункових операцій, що містяться в СОД РРО за період діяльності підприємства з 01.01.2023 по 09.06.2023. Позивач також вказує, що для притягнення ПП «Реліквія» до відповідальності за п. 1. п. 7 ст. 17 (ст.20) Закону №265/95- ВР необхідним є встановлення факту проведення операції через РРО, який ревізори не встановили, оскільки самим контролюючим органом в акті зазначено, що при здійсненні контрольної розрахункової операції ПП «Реліквія» забезпечено надання розрахункового документу встановленої форми та змісту.

Підприємство зазначає, що ним як суб`єктом господарювання не було порушено вимоги п. 1 і ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» щодо необхідності проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Ухвалою від 21 листопада 2023 року відкрито провадження у справі в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними матеріалами справи.

Відповідач позов не визнав, долучив до матеріалів справи відзив на позовну заяву в якому зазначив, що не зазначення конкретної інформації щодо підстав прийняття наказі на проведення перевірки не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до пп. 81.1 ст. 81 ПК України, в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом. Зазначення в наказі будь-яких додаткових відомостей, таких як фактичні обставини, що стали передумовою для призначення перевірки законодавством не вимагається.

Зазначає, що позовна заява не містить ані підстав, ані належних доводів про те, що норми ПК України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як «фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки», та не встановлюють такого обмеження, як «фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки». Таким чином, доводи позивача про те, що порушення не були виявлені відповідачем безпосередньо під час фактичної перевірки, а всі висновки зроблені на підставі отриманої інформації із Системи обліку даних РРО не спростовують факту виявленого перевіркою порушення.

Вказує, що виявлені фактичною перевіркою порушення описані саме в пп.2.2.20 Акта фактичної перевірки, а саме здійснення в період з 01.01.2023 по 09.06.2023 реалізації підакцизних товарів без зазначення у розрахункових документах обов`язкових реквізитів, а саме: ставки акцизного податку за всіма зазначеними в чеках товарами, ідентифікатор екваєра платіжного пристрою, реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), напис «Платіжна Система», цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на загальну суму 507 583,64 грн, та які позивачем не спростовано.

ГУ ДПС у Львівській області не заперечує, що при прийнятті спірного рішення про застосування штрафних санкцій в розмірі 761 375 грн були допущені певні неточності при посиланні на законодавчий акт, на підставі якого відповідачем застосовано штрафні санкції. Окремі технічні помилки, допущені податковим органом при оформленні рішення не впливають на факт доведеності складу податкового правопорушення, покладеного в основу прийнятого спірного податкового повідомлення-рішення. Технічні помилки не є недоліками форми оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. Просить суд відмовити в задоволенні позову.

Позивач подав відповідь на відзив, де, серед іншого, покликається на постанову КАС ВС від 15.06.2021 в справі №826/28170/15, де накази про проведення фактичних перевірок, складені з порушення вимог статті 80 ПК України, оскільки при винесенні оскаржуваних наказів не зазначено підстав для проведення фактичної перевірки, не видається можливим ідентифікувати передбачену законодавством фактичну підставу для призначення фактичної перевірки, не визначено, яка інформація свідчить про порушення законодавства або про їх можливі порушення і в якому порядку вона була отримана. Вказує, що у наказі не наведені фактичні підстави для призначення перевірки та не відображено, яка саме інформація, що наявна та/або отримана контролюючим органом, стала підставою для призначення фактичної перевірки, у спірних правовідносинах відсутні дійсні, фактичні підстави для прийняття наказу №2068-ПП від 07 червня 2023 року та необхідності здійснення податкового контролю за діяльністю Приватного підприємства «Реліквія» у формі фактичної перевірки. Зазначає, що використання податкової інформації та документів, в тому числі даних СОД РРО за минулі періоди передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок.

Також позивач наголошує, що ані Законом №265/95-ВР від 06.07.1995, ані Положенням від 05.11.2014 № 705, так і Положенням від 21.01.2016№ 13 недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний до відсутності розрахункового документа як такого. Принцип бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо превалювання сутності над формою, відповідно до якого операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми (ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»).

Позивач вважає, що із наведених відповідачем у відзиві аргументів випливає, що окремі дефекти форми рішення контролюючого органу не впливають на зміст цього рішення та його правомірність. Водночас, у стосунку до платників податків, на думку відповідача, це правило має діяти в протилежному напрямку та спричиняти надмірні штрафи і можливі банкрутства суб`єктів підприємницької діяльності. Також додає, що відповідачем не надано жодних доказів видачі позивачем товарних чеків неналежного зразка.

В додаткових поясненнях відповідач вказує зокрема, що одними із обов`язкових реквізитів фіскального чека є: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої та назва товару, що у тому числі однозначно ідентифікує такий товар, ідентифікатор еквайра та Торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати, ідентифікатор платіжного пристрою; напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не приймається як розрахунковий.

Також відповідач зазначив, що враховуючи вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів. Звертаємо увагу на правовий висновок Верховного Суду сформованого у постанові від 26.03.2024 по справі № 420/9909/23.

В додаткових поясненнях позивач звертає увагу, що штрафну санкцію застосовано у зв`язку з тим, що в період з 01.01.2023 по 09.06.2023 роздруковувалися та надавалися покупцям під час реалізації алкогольних напоїв видавалися чеки невстановленого зразка (без зазначення акцизної марки), на суму 507 583,64 грн. Водночас, навіть із поданих відповідачем з порушенням строків доказів (котрі на його думку підтверджують правомірність оскаржуваного рішення, з чим не погоджується позивач), вбачається наявність торгівельних операцій на загальну суму в розмірі 3878,20 грн, що гіпотетично могло б бути підставою для застосування штрафних санкцій в розмірі 5817,30 грн, а не на суму 761 375,46 грн, як відображено в оскаржуваному ППР. Водночас, з підстав наведених в позові, на думку позивача, наведені докази не підтверджують правомірності оскаржуваного рішення.

Суд всебічно і повно з`ясував всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, об`єктивно оцінив докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті та

встановив:

ГУ ДПС у Львівській області відповідно до наказу від 07.06.2023 № 2068-ПП «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 12.06.2023 №4309, №4310 проведена фактична перевірка господарської одиниці - магазину, що розташований на адресою: м. Львів, вул. Патона, 2 суб`єкта господарської діяльності ПП "Реліквія" щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів за результатами якої складено акт перевірки від 22.06.2023 №16840/13/05/ РРО/31291589.

Перевіркою встановлено, що підприємством при здійсненні розрахункових операцій із застосуванням платіжних карток та банківського платіжного терміналу здійснювались розрахункові операції та створювались з подальшою видачею споживачам розрахункових документів невідповідної форми.

Встановлено, що за період з 01.01.2023 по 09.06.2023 підприємством було реалізовано підакцизних без зазначення у розрахункових документах обов`язкових реквізитів, а саме: ставки акцизного податку за всіма зазначеними в чеках товарами, ідентифікатор екваєра платіжного пристрою, реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), напис «Платіжна Система», цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої на загальну суму 507 583,64 грн, чим порушено п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» із змінами та доповненнями.

За результатами розгляду акта перевірки ГУ ДПС у Львівській області прийнято ППР від 12.07.2023 №16109/13-01-07, згідно з яким застосовано до ПП «Реліквія» штрафні (фінансові) санкції на загальну суму 761 375,46 грн (507 583,64 грн. х150 відсотків вартості проданих товарів за невидачу розрахункового документа встановленої форми - за кожне наступне вчинене порушення).

Позивач, не погоджуючись із оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, оскаржив її в адміністративному порядку до Державної податкової служби України шляхом звернення зі скаргою від 21.08.2023 №21-08/23-1.

05.09.2023 листом ДПС України продовжено строк розгляду скарги до 22.10.2023.

19.10.2023 за №31362/6/99-00-06030206 ДПС України прийняте «Рішення про результати розгляду скарги», яким ППР залишено без змін, а скаргу - без задоволення.

Позивач не погоджується із рішенням контролюючого органу та звернувся до суду за захистом свої прав та інтересів.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Закріплений у ч. 1 ст. 9 КАС України принцип змагальності сторін передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Предметом доказування відповідно до ч. 2 ст. 73 КАС України є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (далі ПК України), який визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (у редакції чинній станом на момент виникнення спірних правовідносин).

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Підпунктом 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Згідно з підпунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Підстави призначення, обставини та порядок проведення перевірки визначено положеннями статті 80 ПК України. Так, пунктами 80.1, 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до підпункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.

Згідно з підпунктом 80.4 статті 80 ПК України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Підпунктом 80.5 статті 80 ПК України передбачено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 80.7 статті 80 ПК України фактична перевірка проводиться двома і більше посадовими особами контролюючого органу у присутності посадових осіб суб`єкта господарювання або його представника та/або особи, що фактично здійснює розрахункові операції.

Положеннями підпункту 81.1 статті 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Відповідно до підпункту 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

Акт перевірки не може розглядатися як заява або повідомлення про вчинення кримінального правопорушення щодо ухилення від сплати податків.

Довідка перевірки документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати і є носієм доказової інформації про невстановлення фактів порушень вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Строк складення акта (довідки) про результати перевірки не зараховується до строку проведення перевірки, встановленого цим Кодексом (з урахуванням його продовження).

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Згідно з підпунктом 86.5 статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

У разі відмови платника податків, його законних представників або особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта (довідки), посадовими особами контролюючого органу складається акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати перевірки не пізніше наступного робочого дня після його складення реєструється в журналі реєстрації актів контролюючого органу і не пізніше наступного дня після його реєстрації вручається або надсилається платнику податків, його законному представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта (довідки) перевірки чи неможливості його вручення платнику податків або його законним представникам чи особі, яка здійснювала розрахункові операції з будь-яких причин, такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. У зазначених в цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт або робиться позначка в акті або довідці про результати перевірки.

Відповідно до підпункту 86.6 статті 86 ПК України відмова платника податків або його законних представників чи особи, яка здійснювала розрахункові операції, від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.

Приписами статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З доказів у справі суд встановив, що за результатами проведеної перевірки складено акт №16840/13/05/РРО/31291599 від 21.06.2023, в якому зафіксовано порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а саме :

«п.1,2 ст.3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, г/х та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-BР із змінами та доповненнями: згідно баз даних А1С «Податковий блок» та даних платника встановлено видачу розрахункових документів споживачам не встановленої форми та змісту, а саме: у розрахункових документах (чеках) реєстратора розрахункових зав.№ СП 802005717, фіскальний № окремим рядком не зазначено літературного позначення розміру ставки акцизного податку за всіма зазначеними в чеках товарами, індентифікатор екваєра платіжного пристрою, реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), напис ПЛАТІЖНА СИСТЕМА, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, чим недотримано вимог обов`язкових реквізитів фіскального чека, передбачених пунктом 2 розділу 11 Положення про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 року №13.

В ході перевірки встановлено, що ПП „РЕЛІКВІЯ здійснює реалізацію, алкогольних напоїв та тютюнових виробів без видачі розрахункових документів встановленої форми на загальну суму 507 583,64 грн.»

Відповідно до пунктів 1, 2, статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Статтею 8 Закону №265/95-ВР визначено, що форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до пункту 3 розділу І Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів затвердженого наказом Міністерства фінансів України 21.01.2016 №13 (далі Положення №13), установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.

У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги).

Згідно з пунктом 3 розділу І Положення №13 встановлені в ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Таким чином, Закон №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення №13 форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

У постанові Верхового Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21 викладений правовий висновок, що за змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Приписами пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР визначено, що у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

Відповідно до підпункту 7 пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, зокрема, встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у розмірі у трьохста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Згідно з статтею 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Львівській області прийняло податкове-повідомлення рішення № 16109/13-01-07-09 від 12.07.2023 за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. На підставі підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та пункту 1.7 статті 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг до позивача засновано штрафні (фінансові) санкції в сумі 761375,46 грн.

Встановлені порушення податковим органом під час проведення фактичної перевірки в частині заповнення чеків позивачем не спростовані. Крім того, суд зауважує, що проведення розрахункових операцій через РРО без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД також підтверджується актом фактичної перевірки та копіями фіскальних чеків, долученими відповідачем до справи. Доказів на спростування цього порушення позивач суду також не надав. Тому, суд не бере до уваги покликання позивача у цій частині.

Суд погоджується з твердженням відповідача, що відсутність хоча б одного з обов`язкових реквізитів у фіскальному чеку, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого п. 2 ст. 3 Закону № 265.

Щодо покликань позивача про невідповідність наказу про проведення фактичної перевірки вимогам законодавства, суд зазначає таке.

Контролюючий орган має право на проведення фактичної перевірки господарюючого суб`єкту з підстав здійснення функцій контролю, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Правові позиції щодо подібних правовідносин викладені в постановах Верховного Суду від 11.01.2023 у справі №160/2357/21, від 11.05.2022 у справі №540/4141/20, від 21.07.2022 у справі №320/1864/21, № 320/8042/21, від 08.12.2022 у справі №140/2889/21.

Як встановлено з матеріалів справи, фактична перевірка позивача проведена відповідно до наказу від 07.06.2023 № 2068-ПП «Про проведення фактичної перевірки».

В основу проведення фактичної перевірки господарської одиниці позивача відповідачем покладено пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України, за приписами якого фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки та з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Відтак, підставою для проведення фактичної перевірки позивача стала інформація від ДПС України про можливі порушення вимог законодавства в частині формування ним розрахункових документів невідповідної форми, зокрема без відображення в них обов`язкових реквізитів із наведеними прикладами допущених таких випадків (інформації щодо акцизного податку: розмір ставки акцизного податку, літерне позначення, загальна сума акцизного податку; ідентифікатор екваєра платіжного пристрою, реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), напис «Платіжна Система», цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, згідно листа ДПС від 18.05.2023 № 11272/7/99-00-07-04-02-07.

Судом встановлено, що наказ ГУ ДПС у Львівській області від 07.06.2023 №2068-ПП про проведення фактичної перевірки відповідає вимогам, що передбачені до його змісту підпунктом 81.1 статті 81 ПК України, а саме містить: дату видачі; найменування контролюючого органу; найменування та реквізити суб`єкта; адреса об`єкта; мета перевірки з питань дотриманням дотримання здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, виробництва та обігу підакцизних товарів; підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, зокрема підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України; дата початку перевірки; тривалість перевірки, що відповідає вимогам пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Отже, суд не погоджується з доводами позивача про неправомірність прийнятого наказу від 07.06.2023 №2068-ПП про проведення фактичної перевірки.

Щодо доводів позивача в частині неправомірного використання податковим органом під час фактичної перевірки податкової інформації та документів, у тому числі СОД РРО за минулі періоди, суд зазначає таке.

Згідно з підпунктом 191.1.46 пункту 191.1 статті 191 ПК України до функцій контролюючого органу віднесено використання під час виконання своїх посадових (службових) обов`язків податкової інформації з інформаційно-телекомунікаційних систем та інших джерел, отриманої в порядку та спосіб, визначений цим Кодексом.

Підпунктом 72.1.1.4 підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України визначено, що для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів. Для цілей цього підпункту терміни вживаються у значеннях, наведених у Законі України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

При цьому, статтею 74 ПК України передбачено, що зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики.

Положеннями підпункту 14.1.278 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі СОД РРО) інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій та програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

Порядок функціонування СОД РРО визначається центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Такий Порядок затверджено Наказом Міністерства фінансів України 05.08.2020 №477, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 09.11.2020 №1096/35379.

Згідно з Порядком функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі Порядок №477) СОД РРО інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Таким чином, СОД РРО призначена безпосередньо для збору, зберігання, використання електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО, та може використовуватись контролюючим органом в ході проведення перевірок, в тому числі і фактичних, які здійснюється саме з метою, зокрема, перевірки дотримання порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій.

З огляду на викладене суд вважає, що надані відповідачем докази допущеного позивачем порушення у вигляді даних СОД РРО є належними та допустимими, а доводи позивача про незаконність використання контролюючим органом при проведенні фактичної перевірки даних СОД РРО є необґрунтованими.

При цьому, слід зауважити, що норми ПК України не обмежують відповідача у праві використовувати відомості з системи СОД РРО або іншу податкову інформацію лише протягом періоду проведення фактичної перевірки, що повністю спростовує доводи позивача щодо неможливості використання відповідачем відомостей з системи СОД РРО за минулі періоди під час проведення фактичної перевірки.

З огляду на викладене суд дійшов висновку, що відповідач під час здійснення перевірки та прийняття оскарженого податкового повідомлення-рішення діяв в межах та в спосіб передбачений законодавством.

Інші доводи та аргументи учасників справи не мають значення для правильного вирішення спору по суті, не впливають на встановлені в ході розгляду справи обставини і не спростовують викладених висновків суду.

Статтею 76 КАС України визначено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Згідно ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення.

З урахуванням встановлених фактичних обставин справи та норм діючого законодавства суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення даного адміністративного позову.

Відповідно до положень статті 139 КАС України судові витрати відшкодуванню не підлягають.

Керуючись ст.ст. 19, 22, 25, 72-77, 90, 139, 241-246, 250, 255 КАС України, суд

у х в а л и в :

1. В позові Приватного підприємства "Реліквія" про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення Головного управління Державної податкової служби у Львівській області від 12.07.2023 №16109/13-01-07-09 - відмовити повністю.

2. Судові витрати відшкодуванню не підлягають.

Рішення може бути оскаржене, згідно зі ст. 295 КАС України, протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили, згідно зі ст. 255 КАС України, після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повний текст рішення складений 08.07.2024.

СуддяКоморний Олександр Ігорович