Справа № 300/7647/23
Суддя: Ніколін Володимир Володимирович
Дата ухвалення: 2024-07-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 липня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/7647/23 пров. № А/857/6564/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді Ніколіна В.В.,

суддів Гінди О.М., Матковської З.М.,

за участі секретаря судового засідання Гладкої С.Я.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2024 року (суддя Бобров Ю.О., м. Івано-Франківськ) у справі за адміністративним позовом Фізичної особи-підриємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання дії та бездіяльності протиправними,-

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 у листопаді 2023 року звернулася до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області просила визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 11.10.2023 №010501/0706 та №010499/0706. В обґрунтування позовних вимог зазначає, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення ґрунтуються на безпідставних та протиправних висновках фактичної перевірки, зазначених в акті перевірки від 26.09.2023 № 090588, відповідно до якого позивачем нібито допущені наступні порушення: видача розрахункових документів невстановленої форми та змісту згідно електронних копій документів РРО з РН реалізовані алкогольні напої без зазначення в фіскальних чеках марки акцизного податку встановленого зразка на суму 25230,00 грн., включаючи контрольну розрахункову операцію, у тому числі вперше на суму 97,00 грн., повторно на загальну суму 23133,00 грн.; роздрібна торгівля алкогольними напоями без марок акцизного податку на загальну суму 1523,00 грн. (за інформацією системи обліку даних РРО). Згідно податкового повідомлення-рішення від 11.10.2023 за №010499/0706 відповідачем встановлено порушення пункту 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг та застосовано штрафні санкції на суму 37796,50 грн. Згідно податкового повідомлення-рішення від 11.10.2023 за №010501/0706 відповідачем встановлено порушення статті 11 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального та статті 226 Податкового кодексу України та застосовано штрафні санкції на суму 17000 грн. При цьому, підстави нарахування вказаних вище штрафних санкцій ґрунтуються виключно на даних системи обліку РРО за 2021-2023 роки. Позивачка не погоджується з результатами перевірки, вважає викладені в акті перевірки висновки такими, що не відповідають фактичним обставинам, тому складені на його підставі оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті з порушенням податкового законодавства. Так, використання податкової інформації і документів, у тому числі даних системи обліку РРО за минулі роки передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок. У той час, як перевірка позивача була фактичною податковою перевіркою. Крім того, акт перевірки не відображає зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та не відповідає висновкам щодо них. Жодних фактичних обставин про вчинення позивачкою порушень саме під час фактичної податкової перевірки відповідачем не встановлено.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2024 року позов задоволено.

Не погодившись з ухваленим судовим рішення, його оскаржив відповідач, який із покликанням на неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким в задоволенні позову відмовити. В обґрунтування апеляційних вимог зазначає, що фактичну перевірку проведено правомірно, згідно норм Податкового кодексу України, а податкові повідомлення-рішення від 11.10.2023 №010501/0706 та №010499/0706 винесені контролюючим органом в межах його повноважень та у відповідності до норм законодавства на підставі фактичних обставин, встановлених у ході фактичної перевірки та вказаних в акті від 26.09.2023 №090588. Вказує, що у позивача виник обов`язок з 01.10.2021 вказувати марку акцизного податку відповідно до законодавства. Наголошує, що марка акцизного податку у фіскальному чеку пишеться автоматично (тобто при наявності сканера штрихкодів) або вписується вручну. Вказує, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

Позивач подав письмовий відзив на апеляційну скаргу, в якому просить залишити таку без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторони, переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та знайшло своє підтвердження під час розгляду апеляційної скарги, що ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець та здійснює свою господарську діяльність в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », який розташований за адресою: АДРЕСА_1 .

26.09.2023 посадовими особами відповідача на підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 26.09.2023 за №1624-п, направлень на проведення перевірки від 26.09.2023 №№2689 та 2690, проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » , в якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 26.09.2023 №090588 (зареєстрований за №10596/09/10/880/) (а.с.15, 16-19, 74-75).

Відповідно до вказаного акта фактичної перевірки у позивача встановлено наступні порушення: п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями); ст. 11 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (зі змінами та доповненнями); ст. 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями).

Зокрема, відповідно до вказаного акта перевірки ФОП ОСОБА_2 : видавала розрахункові документи невстановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО з РН реалізувала алкогольних напоїв без зазначення в фіскальних чеках марки акцизного податку встановленого зразка на суму 25230,00 грн., включаючи контрольну розрахункову операцію, у тому числі вперше на суму 97,00 грн., повторно на загальну суму 23133,00 грн.; здійснювала роздрібну торгівлю алкогольними напоями без марок акцизного податку встановленого зразка за даними системи обліку даних РРО ДПС України реалізовано алкогольні напої з однаковими марками акцизного податку, у яких номера та серії дублюються у фіскальних чеках РРО на загальну суму 1523,00 грн. (а.с. 18).

У зв`язку з вказаними вище порушеннями законодавства, на підставі зазначеного вище акта фактичної перевірки ГУ ДПС в Івано-Франківській області прийняті податкові-повідомлення рішення: від 11.10.2023 за №010499/0706, згідно якого до позивачки застосовані штрафні санкції в сумі 37796,50 грн.; від 11.10.2023 за №010501/0706, згідно якого до позивачки застосовані штрафні санкції в сумі 17000,00 грн. (а.с.39-40, 41-42).

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивачка звернулася до суду з відповідним позовом.

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем чеки до матеріалів справи не надано, а, відтак, факт вказаних у акті перевірки порушення позивачкою вимог законодавства, відповідачем не доведено.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК України.

Згідно з п. 61.1 ст. 61 Податкового кодексу України (далі ПК України) податковий контроль це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.п. 19-1.1.16 п. 19-1.1 ст. 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.

За приписами п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Вимогами п. 75.1 ст. 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Пунктом 80.1 ст. 80 ПК України визначено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Згідно з п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Пунктом 81.1 ст. 81 ПК України передбачено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи-платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Згідно з матеріалами справи, фактична перевірка позивачки проведена на підставі наказу ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 26.09.2023 за №1624-п, направлень на проведення перевірки від 26.09.2023 №№2689 та 2690 (а.с. 15, 74-75).

Відповідно до п. 1 ст. 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 5 ст. 76 ПК України встановлено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Згідно наявної в матеріалах справи та дослідженої судом належним чином завіреної копії акта фактичної перевірки від 26.09.2023 №090588 (зареєстрований за №10596/09/10/880/) вказано перелік виявлених порушень законодавства, їх зміст та нормативне регулювання (а.с. 16-19).

Як встановлено, до початку проведення фактичної перевірки магазину Леся, працівниками ГУ ДПС у Івано-Франківській області особисто відповідачці пред`явлені службові посвідчення та направлення на перевірку, що підтверджується її підписами у відповідній графі направлень (а.с. 74, 75). Перевірка проведена 26.09.2023 з 16:10 год. до 17:20 год. в її присутності. По завершенню перевірки вона ознайомилася з актом перевірки та отримала його копію, про що свідчить підпис у відповідній графі акта.

Суд вказує, що наказ ГУ ДПС в Івано-Франківській області від 26.09.2023 за №1624-п про проведення фактичної перевірки позивача виданий у відповідності до вказаних вище норм податкового законодавства, в межах повноважень контролюючого органу та у спосіб визначений законом. Разом з тим, слід зазначити, що за його змістом працівникам податкового органу наказано провести саме фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за місцем провадження нею господарської діяльності.

Аналізуючи положення ст. 75, 80 ПК України, змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), це кореспондується із правом податкового органу прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину доби, згідно робочого графіка суб`єкта господарювання.

Однак, перевірка даних за минулі періоди господарської діяльності платника податків носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій чи прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Суд зазначає, що на момент проведення фактичної перевірки позивача посадовими особами контролюючого органу не було встановлено будь-яких порушень податкового чи іншого законодавства.

Це підтверджується актом перевірки та доданими до нього документами, зокрема, копіями денного Z-звіту та X-звіту РРО за 26.09.2023 (а.с. 78, 79), а також проведеною працівниками податкового органу контрольною закупкою горілки Немирів ємністю 0,7 л. (а.с. 76-79).

При цьому, контролюючим органом у ході фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 та в акті перевірки, складеному за її результатами вказана інформація про порушення законодавства суб`єктом господарювання у минулі періоди, яка отримана з аналізу даних системи контролю за обігом алкогольних напоїв та зазначена в листі ДПС України від 15.05.2023 за №10933/7/99-00-07-04-02-07 (а.с. 69-72)

Апеляційний суд погоджується, що у податкового органу були відсутні повноваження щодо дослідження розрахункових операцій ФОП ОСОБА_1 за 2021-2023 роки у межах фактичної перевірки, проведеної 26.09.2023. Такі дії можуть вчинятись лише при проведенні документальної чи камеральної перевірки.

Судова практика послідовно вказує на те, що у разі недотримання вимог закону щодо процедури проведення податкової перевірки у контролюючого органу відсутні підстави для прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки. Порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

У постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (не допуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У випадку незаконності перевірки прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа

№826/12651/14), від 27.01.2015 (справа №21-425а14) та у постановах Верховного Суду від 17.03.2018 (справа №1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа №808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа №807/242/14).

Крім того, що стосується виявлених порушень при реалізації позивачем алкогольних напоїв, за наслідками, яких прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, варто зазначити наступне.

Підставою для їх прийняття слугував вказаний у акті фактичної перевірки від 26.09.2023 №090588 (зареєстрований за №10596/09/10/880/) висновок щодо порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (зі змінами та доповненнями); ст. 11 Закону України від 19.12.1995 №481/95-ВР Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального (зі змінами та доповненнями); ст. 226 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями).

Закон України від 06.07.1995 №265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зі змінами (далі Закон №265/95-ВР) визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

-проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1)

- надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги (пункт 2);

-застосовувати реєстратори розрахункових операцій, що включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з додержанням встановленого порядку їх застосування (пункт 3);

-проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями (пункт 11).

Закон України від 19.12.1995 №481/95-ВР Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального, зі змінами та доповненнями (далі Закон №481/95-ВР) визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України.

Відповідно до абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

Згідно п.п. 14.1.107 та 14.1.109 п. 14.1 ст. 14 ПК України марка акцизного податку це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.

Згідно з п. 226.9 ст. 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

Відповідно до пункту 27 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 за №1251 у разі виявлення продавцем марок невідповідності їх вимогам законодавства чи явних ознак підроблення такі марки повертаються підприємству-виробнику для проведення експертизи, про що покупцеві марок видається довідка. Після одержання висновку експертизи складається акт, на підставі якого зазначені марки підлягають знищенню підприємством-виробником, а у разі визнання марок фальшивими чи підробленими надсилаються до відповідних правоохоронних органів.

Склад виявленого під час перевірки правопорушення утворює факт зберігання, транспортування чи реалізацію алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.

Пунктом 5 Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 за №1251 передбачено, що марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі QR-код) та лінійний штрих-код (далі штрих-код).

На кожну марку, серед іншого, наносяться такі реквізити: слова Україна, Марка акцизного податку, Тютюнові вироби (для тютюнових виробів); позначення виду марки, що складається із слів та літер: алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція) АВ ЛГП; алкоголь вітчизняний (виноробна продукція) АВ ВП; алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція) АІ ЛГП; алкоголь імпортний (виноробна продукція) АІ ВП.

Як зазначено судом вище, в ході проведення фактичної перевірки, згідно електронних даних РРО з ФН встановлено, що у період з 20.12.2021 по 15.02.2023 ФОП ОСОБА_1 реалізовано 13 пляшок алкогольних напоїв різного найменування з однаковими марками акцизного податку номери і серії яких дублюються у фіскальних чеках РРО на загальну суму 1523,00 грн. (а.с. 20, 132).

За результатами чого, відповідно до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 11.10.2023 №010501/0706 до позивачки застосовані штрафні санкції в сумі 17000,00 грн.

Відповідно до електронної інформації системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій податкового органу (РРО з РН ) ФОП ОСОБА_1 реалізувала алкогольних напоїв без зазначення в фіскальних чеках марки акцизного податку встановленого зразка на суму 25230,00 грн., включаючи контрольну розрахункову операцію, у тому числі вперше на суму 97,00 грн., повторно на загальну суму 23133,00 грн. (а.с. 21-37, 133-149).

За результатами вказаного, відповідно до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 11.10.2023 №010499/0706 до позивачки застосовані штрафні санкції в сумі 37796,50 грн.

Разом з тим, доказів реалізації 13 пляшок алкогольних напоїв різного найменування з однаковими марками акцизного податку номери і серії яких дублюються у фіскальних чеках РРО на загальну суму 1523,00 грн. та алкогольних напоїв без зазначення в фіскальних чеках марки акцизного податку встановленого зразка на суму 25230,00 грн., окрім електронних даних з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій податкового органу, відповідачем суду не подано.

При цьому, відповідно до п.п. 4 п. 3 Розділу II. Прикінцеві положення Закону України від 30.11.2021 №1914-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень п.11 ст. 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг викладено в такій редакції: 11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Закон від 30.11.2021 №1914-IX набирав чинності з 1 січня 2022 року. Тобто, покладання обов`язку (відповідно до ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР) на суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зазначати код товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД слід застосовувати саме з 01.01.2022.

Відповідно до статті 12 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.

Не підлягають виключенню з Державного реєстру моделі реєстраторів розрахункових операцій, що раніше пройшли первинну реєстрацію та використовуються суб`єктом господарювання, до закінчення строку їх служби (строку, протягом якого виробник (постачальник) гарантує працездатність таких реєстраторів, у тому числі комплектувальних виробів та їх складових частин, збереження інформації у фіскальній пам`яті, за умови дотримання користувачем вимог експлуатаційних документів). Строк між первинною реєстрацією реєстраторів розрахункових операцій та датою їх виключення з Державного реєстру не може становити менше семи років. У разі зміни законодавчих вимог до використання реєстратора розрахункових операцій виробник (постачальник) зобов`язаний, за наявності технічних можливостей, здійснити доопрацювання реєстратора розрахункових операцій.

Окрім вказаного, необхідною передумовою застосування до суб`єкта господарювання штрафних санкцій є наявність необхідних доказів на підтвердження порушення таким суб`єктом вимог законодавчих та інших нормативно-правових актів про виробництво та обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, у тому числі і докази на підтвердження маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.

Так, у ході судового розгляду відповідачем не надано належних, допустимих, достовірних та достатніх у розумінні статей 73-76 КАС України доказів виявлення саме під час проведення 26.09.2023 фактичної перевірки та в магазині ФОП ОСОБА_1 фактів продажу вказаних вище алкогольних напоїв без марок акцизного податку, видачі розрахункових документів РРО, оформлених з порушеннями чи невстановленого взірця.

При цьому, в акті фактичної перевірки від 26.09.2023 №090588 (зареєстрований за №10596/09/10/880/) не вказано достатньої інформації, яка дозволяє встановити факт порушення позивачем правил реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів з огляду на відсутність будь-якої деталізації виявленого порушення, повних реквізитів продукції тощо.

Зокрема, в акті перевірки не вказано номер партії та дату виробництва горілки, які в обов`язковому порядку зазначаються на кожній пляшці алкогольного напою.

Слід зазначити, що складання посадовими особами контролюючого органу акта фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження щодо невідповідності марки акцизного податку є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження таких обставин, у тому числі шляхом фіксування місця правопорушення (здійснення господарської діяльності) фото- або відео-засобами, детального опису порушення та ідентифікуючих даних підакцизних товарів.

Зазначене узгоджується із правовою позицією, викладеною Верховним Судом у постанові від 12.03.2019 у справі №810/2728/15.

Слід також зазначити, що відповідачем не надано до суду засвідчених належним чином копій чеків, на підставі яких зроблено висновок щодо виявлених порушень. У ході проведення фактичної перевірки контролюючий орган не досліджував такі чеки чи його дублікати або інші розрахункові документи за період перевірки, а отже ним не встановлено саме у ході проведення цієї фактичної перевірки даних щодо порушень при реалізації позивачкою алкогольних напоїв.

Надані до суду контролюючим органом та досліджені в судовому засіданні копії електронних даних з розрахункових документів, що надходять по дротових та /або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС, не є належними та допустимими доказами в розумінні КАС України, оскільки розрахунковим документом, що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, є документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну (ст. 2 Закону №265/95-ВР).

Тобто, належним документом, який може підтвердити чи спростувати обставини виявленого під час перевірки правопорушення, є саме відповідний розрахунковий документ.

Як вірно вказує суд першої інстанції, відповідачем вказані чеки до матеріалів справи не надано, а, відтак, факт вказаних у акті перевірки порушення позивачкою вимог законодавства, відповідачем не доведено.

Реєстратор розрахункових операцій з реєстраційним номером , який використовує у своїй господарській діяльності ФОП ОСОБА_1 , встановленим порядком введений в експлуатацію згідно акта від 09.06.2020 №1055 та проходить сервісне обслуговування згідно договору від 09.06.2020 №689/СР-л (а.с. 101-103).

Також, слід взяти до уваги висновки Рогатинського районного суду Івано-Франківської області, викладені у постанові від 08.11.2023 в страві №349/1904/23, котра набрала законної сили, відповідно до якої провадження у справі про адміністративне правопорушення щодо ОСОБА_1 за ч. 1 ст. 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення закрито на підставі пункту 1 статті 247 КУпАП зв`язку з відсутністю в її діях події і складу адміністративного правопорушення (а.с. 82-83).

Колегія суддів резюмує, що протиправними є оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 11.10.2023 №010501/0706 та №010499/0706.

Отже, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв правильне рішення про задоволення адміністративного позову.

В підсумку, апеляційний суд переглянув оскаржуване рішення суду і не виявив порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного судового рішення, щоб його скасувати й ухвалити нове.

Міркування і твердження апелянта не спростовують правильності правових висновків цього рішення, у зв`язку з чим його апеляційна скарга на рішення суду не підлягає задоволенню.

Згідно із статтею 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції відповідає вимогам статті 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги колегією суддів не встановлено.

Відповідно до статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують, а зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними.

Керуючись ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 06 лютого 2024 року у справі №300/7647/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Ніколін
судді О. М. Гінда
З. М. Матковська
Повне судове рішення складено 09.07.24