Справа № 440/16283/23
Суддя: Подобайло З.Г.
Дата ухвалення: 2024-07-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2024 р. Справа № 440/16283/23

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,

Суддів: Ральченка І.М. , Чалого І.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.05.2024, головуючий суддя І інстанції: М.В. Довгопол, повний текст складено 01.05.24 по справі № 440/16283/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БІТОЙЛ»

до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправним та скасування рішення

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "БІТОЙЛ" звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України, в якій просить:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9153890/39950741 від 10.07.2023; №9158892/39950741 від 11.07.2023; №9158884/39950741 від 11.07.2023; №9185009/39950741 від 13.07.2023; №9185010/39950741 від 13.07.2023; №9368618/39950741 від 17.08.2023; №9368619/39950741 від 17.08.2023; №9387554/39950741 від 22.08.2023; №9411573/39950741 від 25.08.2023; №9411565/39950741 від 25.08.2023; №9411572/39950741 від 25.08.2023;

- визнати протиправними та скасувати рішення ДПС України за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №61094/39950741/2 від 01.08.2023; №61116/39950741/2 від 01.08.2023; №61191/39950741/2 від 01.08.2023; №61541/39950741/2 від 02.08.2023;

- зобов`язати Відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні: №1 від 12 червня 2023 датою її фактичного подання на реєстрацію 29 червня 2023 року; №2 від 12 червня 2023року датою її фактичного подання 29 червня 2023 року; №1 від 14 червня 2023 року датою її фактичного подання 29 червня 2023 року; №2 від 14 червня 2023 року датою її фактичного подання 29 червня 2023 року; №3 від 14 червня 2023року датою її фактичного подання 29 червня 2023 року; №1 від 15 червня 2023 року датою її фактичного подання 29 червня 2023 року; №1 від 19 червня 2023 року датою її фактичного подання 14 липня 2023 року; №2 від 19 червня 2023 року датою її фактичного подання 14 липня 2023 року; №1 від 30 червня 2023 року датою її фактичного подання 14 липня 2023 року; №2 від 30 червня 2023 року датою її фактичного подання 14 липня 2023року; №1 від 06 липня 2023 року датою її фактичного подання 1 серпня 2023року, що складені Товариством з обмеженою відповідальністю «Бітойл».

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 01.05.2024 позов Товариства з обмеженою відповідальністю "БІТОЙЛ" задоволено частково. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9153890/39950741 від 10.07.2023; №9158892/39950741 від 11.07.2023; №9158884/39950741 від 11.07.2023; №9185009/39950741 від 13.07.2023; №9185010/39950741 від 13.07.2023; №9368618/39950741 від 17.08.2023; №9368619/39950741 від 17.08.2023; №9387554/39950741 від 22.08.2023; №9411573/39950741 від 25.08.2023; №9411565/39950741 від 25.08.2023; №9411572/39950741 від 25.08.2023. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1, складені Товариством з обмеженою відповідальністю "БІТОЙЛ", в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх подання. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "БІТОЙЛ" судові витрати зі сплати судового збору в сумі 29524,00 грн .

Головне управління ДПС у Полтавській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу , вважає , що судом першої інстанції не надано належної оцінки доводам ГУ ДПС у Полтавській області. Вважає , що суд першої інстанції обмежується перевіркою формального дотримання платником податкового законодавства без надання будь-якої правової оцінки доводам відповідача, що в свою чергу спричиняє необхідність встановлення юридично значимих фактів в межах даних спірних правовідносин з урахуванням правових приписів, визначених у ст. ст. 74, 185, 187, 201 Податкового кодексу України та положень Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Судом попередньої інстанції не досліджено обставини справи та безпідставно не враховано відсутність документів, стосовно яких Комісією проводився моніторинг та приймалися оскаржувані рішення. В підтвердження правомірності факту реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування платник податків повинен мати документи, що передбачені п. 5 Наказу № 520, та з якими пов`язані події, що слугували підставою для направлення на реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування. Посилається на відсутність в ТТН та банківських виписках певних реквізитів , відсутність актів про прийнятий нафтопродукт за підписами матеріально відповідальної особи представника одержувача чи відправника, водія із зазначенням їх прізвищ і посад. Підставами зупинення податкових накладних ТОВ «БІТОЙЛ» є п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку за кодами, відповідно до наказу ДПС України від 11.01.2023 № 17 «Про затвердження довідника кодів податкової інформації»: 03 відсутність необхідних умов та/або обсягів матеріальних ресурсів для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг в обсягах, відображених у податковій накладній розрахунку коригування (відсутні відомості про об`єкти оподаткування, відсутнє придбання послуг оренди об`єктів оподаткування, послуг транспортування, послуг оренди місць зберігання товарно матеріальних цінностей, послуг оренди місць зберігання паливно мастильних матеріалів тощо), відповідно до поданої до контролюючих органів звітності.. 07 недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній/розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, які необхідні для здійснення господарської операції). Підставами для відмови в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування у даній справі, також зазначено: - не надання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Вважає , що суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади. При вирішенні справи просить суд врахувати постанову Верховного суду від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 29.07.2021 у справі №440/8110/20, постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 18.08.2021 по справі № 380/1278/21, позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 10.06.2021 по справі № 814/1003/18. Посилаючись на обставини та обґрунтування , викладенні в апеляційній скарзі , просить суд скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.05.2024, винести нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог ТОВ «Бітойл» в повному обсязі.

Товариство з обмеженою відповідальністю "БІТОЙЛ" подало до суду відзив на апеляційну скаргу , в якому зазначає, що проти задоволення апеляційної скарги відповідача заперечує, вважає, що судом першої інстанції рішення прийняте з дотриманням вимог закону і з урахуванням процесуальних норм. Вказує, що відповідач в апеляційній скарзі не виклав належних, обґрунтованих доводів щодо спростування аргументації Полтавського окружного адміністративного суду, викладеної в рішенні від 01.05.2024.

Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Учасникам по даній справі було направлено судом апеляційної інстанції та отримано останніми копії ухвал Другого апеляційного адміністративного суду про відкриття апеляційного провадження та про призначення даної справи до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження, у т.ч. копію апеляційної скарги, що підтверджується наявними в матеріалах справи довідками про доставку електронного листа .

Колегія суддів, вислухавши суддю доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції , доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що ТОВ "Бітойл" (ідентифікаційний код 39950741) зареєстроване як юридична особа, номер запису у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основний вид економічної діяльності - 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами, що підтверджується випискою з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань .

04.04.2023 між ТОВ "Бітойл" (Постачальник) та Приватним підприємством "Дорстрой" (Покупець) укладено договір №ДГ-04/04 (далі - Договір №ДГ-04/04) поставки нафтопродуктів .

Пунктом 1.1 вказаного договору Постачальник зобов`язується поставити Покупцеві нафтопродукти, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити Продукцію в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Номенклатура, обсяг, ціна, умови та строки постачання, умови та строки оплати Продукції визначаються в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього Договору (пункт 1.2 Договору).

12.06.2023 сторонами підписано Специфікацію /Додаток №13/ до Договору №ДГ-04/04 від 04.04.2023 /том 1 а.с. 124/ на бітум нафтовий дорожній БНД 70/100, кількість 22.64 тн, сума з врахуванням ПДВ, 618072,00 грн та бітум нафтовий дорожній БНД 70/100, кількість 25.420 тн, сума з врахуванням ПДВ, 693966,00 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 3-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №42 від 12.06.2023 на суму 693966,00 грн, в тому числі ПДВ - 115661,00 грн /том 3 а.с. 100 зворотній бік/.

12.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ПП "Дорстрой" підписано видаткову накладну №41 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 кількістю 25,42 т на суму 693966,00 грн, в тому числі ПДВ - 115661,00 грн /том 3 а.с. 100 зворотній бік/.

Також ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №41 від 12.06.2023 на суму 618072,00 грн, в тому числі ПДВ - 103012,00 грн /том 3 а.с. 67/.

12.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ПП "Дорстрой" підписано видаткову накладну №40 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 кількістю 22,64 т на суму 618072,00 грн, в тому числі ПДВ - 103012,00 грн /том 3 а.с. 67/.

ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, були складені податкові накладні №1 від 12.06.2023 на суму 618072,00 грн, в тому числі ПДВ - 103012,00 грн, та №2 від 12.06.2023 на суму 693966,00 грн, в тому числі ПДВ - 115661,00 грн, які направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 3 а.с. 71, 92/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанціях від 29.06.2023 /том 3 а.с. 81 зі звороту, 91/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкові накладні від 12.06.2023 №1, №2 були збережені, але їх реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=976153.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" направлено Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №1 від 10.07.2023 та №1 від 22.08.2023 /том 3 а.с. 81, 109/, разом із поясненнями від 22.08.2023 №16 та від 10.07.2023 №5 /том 3 а.с. 69 зі звороту - 70, 92 зі звороту - 93/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.08.2023 №170 /том 2 а.с. 107/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 12.06.2023 №2, виписаної на адресу ПП "Дорстрой" на реалізацію бітуму дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 12.06.2023 №00028146, яка складена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 №139 /том 2 а.с. 104/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 12.06.2023 №1, виписаної на адресу ПП "Дорстрой" на реалізацію бітуму дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 12.06.2023 №00028145, яка складена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", а саме, не зазначено обов`язкові реквізити, відомості про вантаж (найменування та кількість вантажу), його основні характеристики та ознаки (густина, температура нафтопродуктів), які надають можливість однозначно ідентифікувати вантаж.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 №9185010/39950741 та від 25.08.2023 №9411565/39950741 /том 1 а.с. 25, 30/, якими відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 12.06.2023 №1, №2 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення від 13.07.2023 №9185010/39950741 зазначено, що надано товарно-транспортні накладні, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", а саме не зазначено обов`язкові реквізити, відомості про вантаж (найменування та кількість вантажу), його основні характеристики та ознаки (густина, температура нафтопродуктів), які надають можливість однозначно ідентифікувати вантаж.

У додатковій інформації до рішення від 25.08.2023 №9411565/39950741 вказано, що надано товарно-транспортну накладну від 12.06.2023 № 00028146, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні"

Позивачем подано скаргу на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 №9185010/39950741 /том 1 а.с. 94/.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.08.2023 №61094/39950741/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної без змін /том 1 а.с. 101/.

14.06.2023 сторонами підписано Специфікацію /Додаток №14/ до Договору №ДГ-04/04 від 04.04.2023 /том 2 а.с. 195/ на бітум нафтовий дорожній БНД 70/100, кількість 23.2 тн, сума з врахуванням ПДВ, 622920,00 грн та бітум нафтовий дорожній БНД 70/100, кількість 22.780 тн, сума з врахуванням ПДВ, 611643,00 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 3-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №46 від 15.06.2023 на суму 611643,00 грн, в тому числі ПДВ - 101940,50 грн /том 2 а.с. 208 зворотній бік/.

15.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ПП "Дорстрой" підписано видаткову накладну №46 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 кількістю 22,78 т на суму 611643,00 грн, в тому числі ПДВ - 101940,50 грн /том 2 а.с. 208 зворотній бік/.

Також ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №44 від 14.06.2023 на суму 622920,00 грн, в тому числі ПДВ - 103820,00 грн /том 1 а.с. 195/.

14.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ПП "Дорстрой" підписано видаткову накладну №44 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 кількістю 23,2 т на суму 622920,00 грн, в тому числі ПДВ - 103820,00 грн /том 1 а.с. 195/.

ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, були складені податкові накладні №2 від 14.06.2023 на суму 622920,00 грн, в тому числі ПДВ - 103820,00 грн, та №1 від 15.06.2023 на суму 611643,00 грн, в тому числі ПДВ - 101940,50 грн, які направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 1 а.с. 193-194, том 2 а.с. 212 зі звороту, 213 зі звороту - 214/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанціях від 29.06.2023 /том 1 а.с. 194, том 2 а.с. 212 зі звороту/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкові накладні №2 від 14.06.2023 та №1 від 15.06.2023 були збережені, але їх реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=976153.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" до вказаних вище податкових накладних на адресу ДПС України були направлені Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 від 07.07.2023 та №2 від 10.07.2023 /том 1 а.с. 33, 36/, разом із поясненнями від 07.07.2023 №4 та від 10.07.2023 №6 /том 1 а.с. 206, том 1 а.с. 201 зі звороту - 202/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №137 /том 2 а.с. 103/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 14.06.2023 №2, виписаної на адресу ПП "Дорстрой" на реалізацію бітуму дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано виписку банку, яка не містить обов`язкових реквізитів, передбачених постановою НБУ від 29.07.2022 № 163 "Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 №139 /том 2 а.с. 104/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 15.06.2023 №1, виписаної на адресу ПП "Дорстрой" на реалізацію бітуму дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 15.06.2023 №00028147, яка складена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", а саме, не зазначено обов`язкові реквізити, відомості про вантаж (найменування та кількість вантажу), його основні характеристики та ознаки (густина, температура нафтопродуктів), які надають можливість однозначно ідентифікувати вантаж.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 №9185009/39950741 та від 11.07.2023 №9158892/39950741 /том 1 а.с. 21, 24/, якими відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкових накладних №2 від 14.06.2023 та №1 від 15.06.2023 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення від 13.07.2023 №9185009/39950741, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 1 від 15.06.2023, зазначено, що надано товарно-транспортні накладні, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні", а саме не зазначено обов`язкові реквізити, відомості про вантаж (найменування та кількість вантажу), його основні характеристики та ознаки (густина, температура нафтопродуктів), які надають можливість однозначно ідентифікувати вантаж.

У додатковій інформації до рішення від 11.07.2023 №9158892/39950741, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної № 2 від 14.06.2023, вказано, що до повідомлення платником надано виписку банку, яка не містить обов`язкових реквізитів, передбачених постановою НБУ від 29.07.2022 № 163 "Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999.

Позивачем подані скарги на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 №9185009/39950741 та від 11.07.2023 №9158892/39950741 /том 1 а.с. 92, 98/.

Рішеннями за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.08.2023 №61541/39950741/2 та від 01.08.2023 №61116/39950741/2 залишено скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкових накладних без змін /том 1 а.с. 102, 103/.

19.06.2023 сторонами підписано Специфікацію /Додаток №15/ до Договору №ДГ-04/04 від 04.04.2023 /том 2 а.с. 170/ на бітум нафтовий дорожній БНД 70/100, кількість 23.46 тн, сума з врахуванням ПДВ, 628727,90 грн та бітум нафтовий дорожній БНД 70/100, кількість 23.46 тн, сума з врахуванням ПДВ, 618170,90 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 3-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №49 від 19.06.2023 на суму 618170,90 грн, в тому числі ПДВ - 103028,48 грн /том 2 а.с. 170 зворотній бік/.

19.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ПП "Дорстрой" підписано видаткову накладну №49 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 кількістю 23,46 т на суму 618170,90 грн, в тому числі ПДВ - 103028,48 грн /том 2 а.с. 171/.

Також ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №48 від 19.06.2023 на суму 628727,90 грн, в тому числі ПДВ - 104787,98 грн /том 1 а.с. 228/.

19.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ПП "Дорстрой" підписано видаткову накладну №48 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 кількістю 23,46 т на суму 628727,90 грн, в тому числі ПДВ - 104787,98 грн /том 1 а.с. 227/.

ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, були складені податкові накладні №2 від 19.06.2023 на суму 618170,90 грн, в тому числі ПДВ - 103028,48 грн, та №1 від 19.06.2023 на суму 628727,90 грн, в тому числі ПДВ - 104787,98 грн, які направлені на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 1 а.с. 220-221, том 2 а.с. 173 зворотній бік, 174 зворотній бік -175/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанціях від 14.07.2023 /том 1 а.с. 221, том 2 а.с. 173 зі звороту/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкові накладні №2 від 19.06.2023 та №1 від 19.06.2023 були збережені, але їх реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=976153.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" до вказаних вище податкових накладних на адресу ДПС України були направлені Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено №2 від 15.08.2023 та №1 від 15.08.2023 /том 2 а.с. 173, 237/, разом з поясненнями від 15.08.2023 №13 та №14 /том 2 а.с. 172, 236/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.08.2023 №164 /том 2 а.с. 105/ вирішено відмовити у реєстрації податкових накладних від 19.06.2023 №1, №2 виписаних на адресу ПП "Дорстрой" на реалізацію бітуму дорожнього, оскільки при розгляді наданих до повідомлень документів встановлено, що платником надані товарно-транспортні накладні від 19.06.2023 №00028527, №0028528, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняті рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 17.08.2023 №9368619/39950741 та від 17.08.2023 №9368618/39950741 /том 2 а.с. 175 зі звороту - 176, 239 зі звороту - 240/, якими відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкових накладних від 19.06.2023 №1 та №2 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до вказаних рішень зазначено а саме, надані товарно-транспортні накладні від 19.06.2023 №00028527, №0028528, які складені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363 "Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Поряд з цим, судом встановлено, що 27.04.2023 між ТОВ "Бітойл" (Постачальник) та Тернопільським міським шляховим ремонтно-будівельним підприємством "Міськшляхрембуд" (Покупець) укладено договір №ДГ-27/04 (далі - Договір №ДГ-27/04) поставки нафтопродуктів /том 1 а.с. 77-79/.

Пунктом 1.1 вказаного договору визначено, що Постачальник зобов`язується поставити Покупцеві нафтопродукти, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити Продукцію в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Номенклатура, обсяг, ціна, умови та строки постачання, умови та строки оплати Продукції визначаються в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього Договору (пункт 1.2 Договору).

14.06.2023 сторонами підписано Специфікацію №1 до Договору №ДГ-27/04 від 27.04.2023 /том 1 а.с. 109/ на бітум нафтовий дорожній вязкий марки BITUMEN 50/70, кількість 24.220 тн, сума з врахуванням ПДВ - 716912,10 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 3-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №43 від 14.06.2023 на суму 716912,10 грн, в тому числі ПДВ - 119485,35 грн /том 1 а.с. 106/.

14.06.2023 ТОВ "Бітойл" та Тернопільським міським шляховим ремонтно-будівельним підприємством "Міськшляхрембуд" підписано видаткову накладну №43 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього в`язкого марки BITUMEN 50/70 на суму 716912,10 грн, в тому числі ПДВ - 119485,35 грн /том 1 а.с. 106/.

Тернопільським міським шляховим ремонтно-будівельним підприємством "Міськшляхрембуд" здійснено оплату по рахунку №43 від 14.06.2023 на суму 716912,10 грн, що підтверджується випискою по рахунку АТ "Райффайзен Банк" за період з 14.06.2023 по 14.06.2023 /том 1 а.с. 110/.

Як наслідок, ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, була складена податкова накладна №1 від 14.06.2023 на суму 716912,10 грн, в тому числі ПДВ 119485,35 грн, яка направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 1 а.с. 104/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанції від 29.06.2023 /том 1 а.с. 105/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкова накладна №1 від 14.06.2023 була збережена, але її реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=976153.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" на адресу ДПС України було направлено Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 07.07.2023 №1 /том 1 а.с. 34/ разом з поясненнями та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №137 /том 2 а.с. 103/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 14.06.2023 №1, складеної на користь контрагента Тернопільське міське шляхове ремонтно-будівельне підприємство "Міськшляхрембуд" щодо реалізації бітуму нафтового дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано виписку банку, яка не містить обов`язкових реквізитів, передбачених постановою НБУ від 29.07.2022 № 163 "Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №9158884/39950741 /том 1 а.с. 23/, яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 14.06.2023 №1 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення зазначено, що до повідомлення платником надано виписку банку, яка не містить обов`язкових реквізитів, передбачених постановою НБУ від 29.07.2022 № 163 "Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999.

Позивачем подано скаргу на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 11.07.2023 №9158884/39950741 /том 1 а.с. 96-97/.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.08.2023 №61191/39950741/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін /том 1 а.с. 100/.

Також судом встановлено, що 20.03.2023 між ТОВ "Бітойл" (Постачальник) та ТОВ "Румата" (Покупець) укладено договір №ДГ-20/03 поставки нафтопродуктів (далі - Договір №20/03) /том 2 а.с. 120-122/.

Пунктом 1.1 вказаного договору Постачальник зобов`язується поставити Покупцеві нафтопродукти, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити Продукцію в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Номенклатура, обсяг, ціна, умови та строки постачання, умови та строки оплати Продукції визначаються в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього Договору (пункт 1.2 Договору).

14.06.2023 сторонами підписано Специфікацію №6 до Договору №20/03 від 20.03.2023 /том 2 а.с. 187/ на бітум нафтовий дорожній 70/100, кількість 24.16 тн, сума з врахуванням ПДВ 678896,10 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 3-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №45 від 14.06.2023 на суму 678896,10 грн, в тому числі ПДВ - 113149,35 грн /том 2 а.с. 180 зі звороту/.

14.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ТОВ "Румата" підписано видаткову накладну №45 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 на суму 678896,10 грн, в тому числі ПДВ - 113149,35 грн /том 2 а.с. 180 зі звороту/.

26.06.2023 ТОВ "Румата" здійснено оплату по рахунку №45 від 14.06.2023 на загальну суму 678895,10, що підтверджується випискою по рахунку АТ "Райфайзен Банк" /том 2 а.с. 178/.

ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, була складена податкова накладна №3 від 14.06.2023 на суму 678896,10 грн, в тому числі ПДВ - 113149,35 грн, яка направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 2 а.с. 193/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанції від 29.06.2023 /том 2 а.с. 192/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкова накладна №3 від 14.06.2023 була збережена, але її реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=976153.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" на адресу ДПС України було направлено Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 06.07.2023 №1 /том 2 а.с. 191 зі звороту/ разом із поясненнями від 05.07.2023 №2 /том 2 а.с. 177/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.07.2023 №136 /том 2 а.с. 102/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 14.06.2023 №3, складеної на користь контрагента ТОВ "Румата" щодо реалізації бітуму нафтового дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну, яка складена з порушенням Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363.

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.07.2023 №9153890/39950741 /том 2 а.с. 194/, яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 14.06.2023 №3 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення зазначено, що до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну, яка складена з порушенням Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363.

Окрім цього, 06.07.2023 сторонами підписано Специфікацію №7 до Договору №20/03 від 20.03.2023 /том 2 а.с. 126 зі звороту/ на бітум нафтовий дорожній 70/100, кількість 22.29 тн, сума з врахуванням ПДВ - 601830,00 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 3-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №54 від 06.07.2023 на суму 601830,00 грн, в тому числі ПДВ - 100305,00 грн /том 2 а.с. 126/.

06.07.2023 ТОВ "Бітойл" та ТОВ "Румата" підписано видаткову накладну №54 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього 70/100 кількістю 22,29 т на суму 601830,00 грн, в тому числі ПДВ - 100305,00 грн /том 2 а.с. 123/.

18.07.2023 та 28.07.2023 ТОВ "Румата" здійснено оплату по рахунку №54 від 06.07.2023 на загальну суму 601830,00 грн (200000,00 грн + 401830,00 грн), що підтверджується виписками по рахунку АТ "Райфайзен Банк" за періоди з 18.07.2023 по 22.07.2023 та з 28.07.2023 по 28.07.2023 /том 2 а.с. 127, 127 зі звороту/.

Як наслідок, ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, була складена податкова накладна №1 від 06.07.2023 на суму 601830,00 грн, в тому числі ПДВ - 100305,00 грн, яка направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 2 а.с. 129, 130/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанції від 01.08.2023 /том 2 а.с. 129/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкова накладна №1 від 06.07.2023 була збережена, але її реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4401%, "Р"=106488. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" на адресу ДПС України було направлено Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 18.08.2023 №1 /том 2 а.с. 128 зі звороту/ разом із поясненнями від 18.08.2023 №15 /том 2 а.с. 128/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.08.2023 №167 /том 2 а.с. 106/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 06.07.2023 №1, складеної на користь контрагента ТОВ "Румата" щодо реалізації бітуму нафтового дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 06.07.2023 №00028696, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 22.08.2023 №9387554/39950741 /том 2 а.с. 131/, яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 06.07.2023 №1 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення зазначено, що до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 06.07.2023 №00028696, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Також судом встановлено, що 15.03.2023 між ТОВ "Бітойл" (Постачальник) та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 (Покупець) укладено договір №ДГ-15/03 (далі - Договір №ДГ-15/03) поставки нафтопродуктів /том 3 а.с. 28 зі звороту - 30/.

Пунктом 1.1 вказаного договору Постачальник зобов`язується поставити Покупцеві нафтопродукти, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити Продукцію в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Номенклатура, обсяг, ціна, умови та строки постачання, умови та строки оплати Продукції визначаються в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього Договору (пункт 1.2 Договору).

30.06.2023 сторонами підписано Специфікацію №5 до Договору №ДГ-15/03 від 15.03.2023 /том 3 а.с. 28/ на бітум нафтовий дорожній марки 70/100, кількість 24.440 тн, сума з врахуванням ПДВ 674544,00 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 7-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №51 від 30.06.2023 на суму 674544,00 грн, в тому числі ПДВ - 112424,00 грн /том 3 а.с. 27/.

30.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ФОП ОСОБА_1 підписано видаткову накладну №51 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 на суму 674544,00 грн, в тому числі ПДВ - 112424,00 грн /том 3 а.с. 23/.

ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, була складена податкова накладна №1 від 30.06.2023 на суму 674544,00 грн, в тому числі ПДВ - 112424,00 грн, яка направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 3 а.с. 35-36/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанції від 14.07.2023 /том 3 а.с. 35/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкова накладна №1 від 30.06.2023 була збережена, але її реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=1081298.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" на адресу ДПС України було направлено Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 23.08.2023 №1 /том 3 а.с. 34 зі звороту/ разом з поясненнями від 22.08.2023 №16 /том 3 а.с. 20 зі звороту - 21/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.08.2023 №170 /том 2 а.с. 107/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 30.06.2023 №1, складеної на користь контрагента ФОП ОСОБА_1 щодо реалізації бітуму нафтового дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 30.06.2023 №00028541, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.08.2023 №9411572/39950741 /том 3 а.с. 37/, яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 30.06.2023 №1 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення зазначено, що до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 30.06.2023 №00028541, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

06.03.2023 між ТОВ "Бітойл" (Постачальник) та ТОВ "Ремшляхбуд" (Покупець) укладено договір №ДГ-06/03 (далі - Договір №ДГ-06/03) поставки нафтопродуктів /том 1 а.с. 65-67/.

За пунктом 1.1 вказаного договору Постачальник зобов`язується поставити Покупцеві нафтопродукти, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити Продукцію в порядку та на умовах, передбачених цим договором.

Номенклатура, обсяг, ціна, умови та строки постачання, умови та строки оплати Продукції визначаються в Специфікаціях, що є невід`ємними частинами цього Договору (пункт 1.2 Договору).

30.06.2023 сторонами підписано Специфікацію №4 до Договору №ДГ-06/03 від 06.03.2023 /том 3 а.с. 41 зі звороту/ на бітум нафтовий дорожній БДН 70/100, кількість 24.600 тн, сума з врахуванням ПДВ 627300,00 грн. Пунктом 3 Специфікації визначено умови оплати: шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця на умовах передоплати або оплати протягом 20-х робочих днів з моменту відвантаження.

ТОВ "Бітойл" виписано рахунок на оплату №52 від 30.06.2023 на суму 627300,00 грн, в тому числі ПДВ - 104550,00 грн /том 3 а.с. 56 зі звороту/.

30.06.2023 ТОВ "Бітойл" та ТОВ "Ремшляхбуд" підписано видаткову накладну №52 щодо поставки бітуму нафтового дорожнього БНД 70/100 на суму 627300,00 грн, в тому числі ПДВ - 104550,00 грн /том 3 а.с. 47 зі звороту/.

Як наслідок, ТОВ "Бітойл" за правилом першої події, відповідно до приписів п. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, була складена податкова накладна №2 від 30.06.2023 на суму 627300,00 грн, в тому числі ПДВ - 104550,00 грн, яка направлена на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних /том 3 а.с. 58 - 59/.

Згідно інформації, зазначеної у квитанції від 14.07.2023 /том 3 а.с. 58/, направленої ДПС України через Автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів ДПС України на адресу ТОВ "Бітойл", податкова накладна №2 від 30.06.2023 була збережена, але її реєстрація була зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Зазначено, що ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено, що показник "D"=.4881%, "Р"=1081298.16. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТОВ "Бітойл" на адресу ДПС України було направлено Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 23.08.2023 №2 /том 3 а.с. 57 зі звороту/ разом з поясненнями від 23.08.2023 №18 /том 3 а.с. 48 зі звороту - 49/ та копіями документів.

Згідно з витягом з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.08.2023 №170 /том 2 а.с. 107/ вирішено відмовити у реєстрації податкової накладної від 30.06.2023 №2, складеної на користь контрагента ТОВ "Ремшляхбуд" щодо реалізації бітуму нафтового дорожнього, оскільки до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 30.06.2023 №00028635, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.08.2023 №9411573/39950741 /том 3 а.с. 60/, яким відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкової накладної від 30.06.2023 №2 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.

У додатковій інформації до рішення зазначено, що до повідомлення платником надано товарно-транспортну накладну від 30.06.2023 №00028635, яка оформлена з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Позивач, не погодившись із рішеннями Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9153890/39950741 від 10.07.2023; №9158892/39950741 від 11.07.2023; №9158884/39950741 від 11.07.2023; №9185009/39950741 від 13.07.2023; №9185010/39950741 від 13.07.2023; №9368618/39950741 від 17.08.2023; №9368619/39950741 від 17.08.2023; №9387554/39950741 від 22.08.2023; №9411573/39950741 від 25.08.2023; №9411565/39950741 від 25.08.2023; №9411572/39950741 від 25.08.2023, а також рішеннями ДПС України за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №61094/39950741/2 від 01.08.2023; №61116/39950741/2 від 01.08.2023; №61191/39950741/2 від 01.08.2023; №61541/39950741/2 від 02.08.2023, звернувся до суду з цим позовом.

Частково задовольняючи позовні вимоги , суд першої інстанції виходив з того , що Відповідачем у ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для відмови у реєстрації в ЄРПН складених ТОВ "БІТОЙЛ" податкових накладних від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1. суд дійшов висновку, що рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №9153890/39950741 від 10.07.2023; №9158892/39950741 від 11.07.2023; №9158884/39950741 від 11.07.2023; №9185009/39950741 від 13.07.2023; №9185010/39950741 від 13.07.2023; №9368618/39950741 від 17.08.2023; №9368619/39950741 від 17.08.2023; №9387554/39950741 від 22.08.2023; №9411573/39950741 від 25.08.2023; №9411565/39950741 від 25.08.2023; №9411572/39950741 від 25.08.2023 не ґрунтуються на вимогах законодавства, винесені без урахування усіх обставин, які мали значення для їх прийняття, а відтак підлягають визнанню протиправними та скасуванню.

Зважаючи на те, що суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкових накладних від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних, належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх подання.

Беручи до уваги встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими урегульовано спірні відносини, суд дійшов висновку про задоволення позову ТОВ "БІТОЙЛ" в частині вимог про визнання протиправними та скасування рішень про відмову у реєстрації в ЄРПН податкових накладних, а також зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх подання.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог в частині визнання протиправними та скасування рішень ДПС України за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних: №61094/39950741/2 від 01.08.2023; №61116/39950741/2 від 01.08.2023; №61191/39950741/2 від 01.08.2023; №61541/39950741/2 від 02.08.2023, суд першої інстанції виходив з того, що правові наслідки для ТОВ "БІТОЙЛ" мають саме оскаржувані рішення комісії ГУ ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №9153890/39950741 від 10.07.2023; №9158892/39950741 від 11.07.2023; №9158884/39950741 від 11.07.2023; №9185009/39950741 від 13.07.2023; №9185010/39950741 від 13.07.2023; №9368618/39950741 від 17.08.2023; №9368619/39950741 від 17.08.2023; №9387554/39950741 від 22.08.2023; №9411573/39950741 від 25.08.2023; №9411565/39950741 від 25.08.2023; №9411572/39950741 від 25.08.2023, про протиправність та необхідність скасування яких суд дійшов висновку під час розгляду цієї справи. Оскаржувані рішення ДПС України за результатами розгляду скарг не є юридично значимими для позивача, оскільки не мають безпосереднього впливу на його суб`єктивні права та обов`язки, шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право, а тому безпосередньо не порушують права та інтереси позивача, що є підставою для відмови у задоволенні позовних вимог. Аналогічний правовий висновок у подібних правовідносинах викладено у постанові Верховного Суду від 29.01.2019 у справі №826/10853/17.

Відповідно до ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Постанова суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову не оскаржується.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позову, виходячи з наступного.

Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент зупинення реєстрації податкових накладних).

За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в її реєстрації.

Так, надіслані позивачу квитанції щодо зупинення реєстрації спірних податкових накладних містять посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.

Тобто, реєстрація поданих позивачем спірних податкових накладних була зупинена через встановлення ризиковості здійснення операцій з посиланням на п. 8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.

Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.

Колегія суддів вказує, що у квитанції про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутня інформація про те, чому позивач визначений ризиковим або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання п.8 Критеріям ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості платника.

Також , у квитанції відсутнє посилання на відповідне рішення щодо віднесення позивача до ризикових платників.

При цьому, в матеріалах справи наявні доказів щодо відповідності позивача п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме витяг з протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 28.06.2023 №128 /том 2 а.с. 100-101/.

Наведена обставина хоча і є передумовою для зупинення реєстрації податкових накладних відповідно до п. 6 Порядку №1165, проте не створює безумовних підстав для відмови у реєстрації таких податкових накладних у ЄРПН.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 8 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Верховний Суд у справах № 640/11321/20, № 320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Аналогічний правовий висновок викладено в постанові Верховного суду від 22 травня 2024 року у справі № 640/26298/21.

Також, квитанції не містять розрахунків щодо обсягів постачання товарів/послуг, обсяг яких дорівнює або перевищує величину придбання такого товару/послуги.

Колегія суддів звертає увагу на те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять посилань, які саме документи вимагалися контролюючим органом для їх реєстрації, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

У цій справі надісланіа позивачу квитанції не містять конкретного переліку документів, які, на думку податкового органу, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних та які позивач мав надати, квитанція не містить.

Квитанції містили лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.

Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суд, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.

У постанові від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21 Верховний Суд прийшов до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.

Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 також зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Так, якщо контролюючий орган і вважав, що є обставини, які унеможливлювали врахування таблиці даних платника податків, поданою платником податку, то відповідні обставини повинні бути чітко зазначені у рішенні.

У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22 та постанові від 21 березня 2024 року у справі № 400/3927/22.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законними.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно з п. 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Так, позивачем після отримання квитанцій про зупинення реєстрації ПН надіслані контролюючому органу письмові пояснення разом з копіями документів, які підтверджують обґрунтованість складення спірних податкових накладних.

За змістом письмових пояснень , що направлялися платником до контролюючого органу, подіями, за якими позивачем складені спірні податкові накладні є дати відвантаження останнім нафтопродуктів на користь його контрагентів ПП "Дорстрой", Тернопільського міського шляхового ремонтно-будівельного підприємства "Міськшляхрембуд", ТОВ "Румата", ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Ремшляхбуд", що підтверджується відповідними видатковими накладними від 12.06.2023, 14.06.2023, 15.06.2023, 19.06.2023, 30.06.2023 та 06.07.2023, копії яких долучені до матеріалів цієї справи.

Також вказані документи, а також всі документи, які підтверджують підстави складення податкових накладних від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1 були подані позивачем разом із поясненнями до контролюючого органу.

Колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій, містять достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних. До того ж, відповідачами не зазначено підстав їх не врахування та неможливості зареєструвати спірні податкові накладні.

Так, в якості підстави для прийняття рішень №9185009/39950741 від 13.07.2023, №9153890/39950741 від 10.07.2023, №9185010/39950741 від 13.07.2023, №9368619/39950741 від 17.08.2023, №9411573/39950741 від 25.08.2023, №9368618/39950741 від 17.08.2023, №9411572/39950741 від 25.08.2023, №9411565/39950741 від 25.08.2023, №9387554/39950741 від 22.08.2023 щодо відмови у реєстрації податкових накладних від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1 контролюючий орган зазначив надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме, надання платником до повідомлення товарно-транспортних накладних, які оформлені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні".

Підставою для прийняття рішень №9158884/39950741 від 11.07.2023 та №9158892/39950741 від 11.07.2023 щодо відмови у реєстрації податкових накладних від 14.06.2023 №1, №2 контролюючий орган зазначив надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме, надання платником до повідомлення виписок банку, які не містять обов`язкових реквізитів, передбачених постановою НБУ від 29.07.2022 № 163 "Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999.

За змістом письмових пояснень, що направлялися платником до контролюючого органу, основними документами, які підтверджують перші події, з якими пов`язані виписки позивачем податкових накладних від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1, є саме видаткові накладні від 12.06.2023, 14.06.2023, 15.06.2023, 19.06.2023, 30.06.2023 та 06.07.2023, які підтверджують відвантаження позивачем нафтопродуктів на користь його контрагентів ПП "Дорстрой", Тернопільського міського шляхового ремонтно-будівельного підприємства "Міськшляхрембуд", ТОВ "Румата", ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Ремшляхбуд".

Будь-яких зауважень щодо змісту чи порядку складення вказаних вище видаткових накладних контролюючий орган у рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН не висловлює.

При цьому, посилання контролюючого органу у спірних рішеннях про відмову №9185009/39950741 від 13.07.2023, №9153890/39950741 від 10.07.2023, №9185010/39950741 від 13.07.2023, №9368619/39950741 від 17.08.2023, №9411573/39950741 від 25.08.2023, №9368618/39950741 від 17.08.2023, №9411572/39950741 від 25.08.2023, №9411565/39950741 від 25.08.2023, №9387554/39950741 від 22.08.2023 на надані платником товарно-транспортні накладні, які оформлені з порушенням наказу Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 "Про затвердження Правил перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні", судом взагалі відхиляються як безпідставні, оскільки дослідивши зміст зазначених товарно-транспортних накладних судом встановлено, що вони стосуються інших господарських операцій і відображають транспортування нафтопродуктів на адресу ТОВ "БІТОЙЛ" його постачальниками, а відтак, не мають жодного відношення до господарських операцій з поставки таких нафтопродуктів вже самим ТОВ "БІТОЙЛ" на користь його покупців ПП "Дорстрой", Тернопільського міського шляхового ремонтно-будівельного підприємства "Міськшляхрембуд", ТОВ "Румата", ФОП ОСОБА_1 та ТОВ "Ремшляхбуд" /том 3 а.с. 2, 24 зі звороту, 48, 61, 90, том 2 а.с. 123 зі звороту, 146, 167, 182, 200 зі звороту, 226 зі звороту/.

За своєю правовою природою товарно-транспортна накладна призначена для обліку руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за їх перевезення автомобільним транспортом.

Товарно-транспортні накладні чи подорожні листи не є винятковими первинними бухгалтерськими документами, які підтверджують факт реальності здійснення господарської операції за договором та за відсутності яких платник позбавляється права на формування податкового кредиту, а також віднесення до складу доходів і витрат сум за договорами у разі наявності інших первинних бухгалтерських документів, оформлених відповідно до положень чинного законодавства, а саме: договорів, видаткових накладних, податкових накладних, регістрів бухгалтерських документів, платіжних доручень, відомостей про рух активів, товару та інших документів.

Тобто, оскільки транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт поставки товару, то за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність проведення господарських операцій та бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість.

Аналогічний правий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 06.08.2021 у справі № 640/18984/18, від 27.05.2021 у справі № 815/3170/16 та від 06.02.2018 у справі № 816/166/15-а.

Що ж стосується посилань контролюючого органу у спірних рішеннях №9158884/39950741 від 11.07.2023 та №9158892/39950741 від 11.07.2023 щодо відмови у реєстрації податкових накладних від 14.06.2023 №1, №2 на надання платником податку до повідомлення виписок банку, які не містять обов`язкових реквізитів, передбачених постановою НБУ від 29.07.2022 № 163 "Про затвердження Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг", Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV від 16.07.1999, то суд оцінює їх критично, оскільки ані Інструкція про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг, ані Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" не містять жодних вимог щодо наявності чи відсутності у виписках банку тих чи інших обов`язкових реквізитів.

Натомість положення Інструкції про безготівкові розрахунки в національній валюті користувачів платіжних послуг містять вказівки лише щодо заповнення реквізитів платіжної інструкції, оформленої в паперовій або електронній формі.

За змістом банківських виписок, які стосуються господарських операцій, відображених у податкових накладних від 14.06.2023 №1 (контрагент Тернопільське міське шляхове ремонтно-будівельне підприємство "Міськшляхрембуд") та від 14.06.2023 №2 (контрагент ПП "Дорстрой"), останні містять відбитки та написи відповідної банківської установи, найменування платників, розміри сплачених сум, дати оплати сум, тощо, а відтак, на переконання суду, в повній мірі дають змогу підтвердити проведені контрагентами позивача оплати за поставлені їм нафтопродукти /том 2 а.с. 195 зі звороту - 196/.

Враховуючи письмові пояснення позивача та оплату контрагентами вартості нафтопродуктів вже після їх поставки в цей же день або в наступні дні, вказані вище банківські виписки жодним чином не стосуються виникнення першої події, з якою пов`язана виписка податкових накладних від 14.06.2023 №1, №2.

Крім того , колегія суддів зазначає, що такі підстави не зазначались як підстави для зупинення реєстрації ПН.

Так, п. 9 Порядку №520 встановлено, що платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, отже надання таких додаткових документів є правом платника податку, а не його обов`язком.

Позивачем надіслані на адресу ГУ ДПС у Полтавській області пояснення разом з копіями документів в підтвердження реальності здійснення ТОВ "БІТОЙЛ" господарських операцій та підставність і обґрунтованість складення спірних податкових накладних від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1.

Контролюючий орган, в свою чергу, будь-якої оцінки вказаним обставинам не надавав, перевірок позивача з метою підтвердження чи спростування реальності господарських операцій останнього в частині продажу товару не проводив, а за таких обставин вважаємо необ`єктивним та необґрунтованим рішення про відмову у реєстрації спірних податкових накладних без проведення перевірки та без урахування всіх інших документів, які надані податковому органу.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, відповідачем обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішеннях про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Так само у пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

Аналогічний висновок наведений Верховним Судом у постанові від 23.05.2023 у справі №500/770/21.

Таким чином, приймаючи рішення з питань реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій платника податків на предмет їх реальності та не повинен надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій.

Тож, дослідження реальності (товарності) здійснення господарської операції, за результатами якої позивач склав податкову накладну від 31.12.2022 №18 може бути саме предметом податкової перевірки, у ході якої контролюючий орган має право досліджувати первинні документи, встановлювати мету та зміст вчинення господарської операції та правомірність її відображення у податковому та бухгалтерському обліку платника податків.

Колегія суддів зазначає, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18, від 19.07.2023 по справі №420/7850/22.

Колегія суддів звертає увагу, що при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому під час розгляду справи суд не робить висновків щодо реальності операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної чи розрахунку коригування до неї. При цьому, здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення такого моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

В свою чергу, факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.

Аналогічна позиція, викладена у постанові Верховного Суду від 21.05.2020 у справі № 560/391/19.

Колегія суддів не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності).

Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Водночас, колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб`єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.

При цьому, відповідно до усталеної практики така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 16 травня 2024 року по справі № 400/11727/23.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Колегія суддів також звертає увагу на постанову Верховного Суду від 13 березня 2023 року у справі №240/12029/21, де Верховний Суд не відступав від указаних вище висновків, але зазначив, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. У зазначеній справі судами було встановлено, що згідно з наданих первинних документів позивачем виконувались роботи з вирощування врожаю кукурудзи та соняшнику, а відповідно до податкової накладної - виконувались роботи з вирощування врожаю сої. На думку судів у зазначеній справі, виявлені помилки і неточності у поданих документах, що свідчать про те, що платник податку не має право реєструвати податкову накладну за фактом виконання робіт, які взагалі не зазначені у первинних документах.

З урахуванням зазначеного, можна зробити висновок, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

При цьому , колегія суддів не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності).

Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Водночас, колегія суддів звертає увагу, що контролюючий орган, надаючи оцінку 1) неможливості здійснення платником податку певних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг; 2) нездійснення певним суб`єктом підприємницької діяльності; 3) відсутності у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних засобів, складських приміщень, виробничих активів, транспортних засобів, фактично досліджує зміст господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.

При цьому, відповідно до усталеної практики така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.

Таким чином, досліджуючи у цьому випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного суду від 16 травня 2024 року по справі № 400/11727/23.

Платник податку після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, встановлених пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, склав такі податкові накладні та направив їх на реєстрацію , ним було надано достатній пакет документів для здійснення реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим доводи контролюючого органу про відсутність підстав для реєстрації спірних податкових накладних є помилковими.

Враховуючи, що у надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН не вказано конкретного переліку документів, необхідних і достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН, а також надання позивачем достатньої кількості документів, які дозволяють повністю ідентифікувати господарські відносини та наявність першої події, посилання, як на підставу для відмови на відсутність в ТТН та банківських виписках певних реквізитів , відсутність актів про прийнятий нафтопродукт за підписами матеріально відповідальної особи представника одержувача чи відправника, водія із зазначенням їх прізвищ і посад є неприйнятними.

Колегія суддів зазначає, що вказані обставини не є єдиними та беззаперечними підставами для відмови у реєстрації податкових накладних.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 р. у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 р. у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 р. у справі № 500/770/21.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання «первинних документів» є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Зазначений висновок узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини.

У рішенні від 13 грудня 2001 у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

Головними управліннями ДПС у Полтавській області в ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації спірних податкових накладних, складених позивачем, у ЄРПН.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийнято на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо відсутності у податкового органу правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірних податкових накладних, зважаючи на наявність копій усіх необхідних документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами та на те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржувані Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9153890/39950741 від 10.07.2023; №9158892/39950741 від 11.07.2023; №9158884/39950741 від 11.07.2023; №9185009/39950741 від 13.07.2023; №9185010/39950741 від 13.07.2023; №9368618/39950741 від 17.08.2023; №9368619/39950741 від 17.08.2023; №9387554/39950741 від 22.08.2023; №9411573/39950741 від 25.08.2023; №9411565/39950741 від 25.08.2023; №9411572/39950741 від 25.08.2023 підлягають скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.

Щодо доводів апелянта про наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.

Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.

Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.

Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у другого відповідача був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Верховним Судом у постанові від 07.05.2020 у справі № 300/183/19 викладено висновок щодо застосування норм статей 8, 9, 77, 245 Кодексу адміністративного судочинства України, за змістом якого предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання ДФС України зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної, натомість відповідач має це спростовувати на підтвердження правильності свого рішення із наведенням обґрунтованих доводів, чому надані позивачем документи не були достатніми для реєстрації податкової накладної.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 у справі № 500/770/21.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні від 12.06.2023 №1, 2, від 14.06.2023 №1, №2, №3, від 15.06.2023 №1, від 19.06.2023 №1, №2, від 30.06.2023 №1, №2 та від 06.07.2023 №1, складені Товариством з обмеженою відповідальністю "БІТОЙЛ", в Єдиному реєстрі податкових накладних датами їх подання.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду № 360/2460/20 від 03.11.2021 р., № 140/14282/20 від 17.05.2023 р.

Щодо посилань скаржника на постанову Верховного Суду від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18, то слід зазначити, що правова позиція, висловлена у вказаному судовому рішенні, не суперечить висновкам суду першої інстанції, зробленим у цій справі.

Відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.

Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.

Посилання на рішення апеляційного суду також до увагу судом не приймаються, оскільки такі рішення не є рішеннями в розумінні вимог які в силу приписів ч. 6 ст. 13 Закону України Про судоустрій і статус суддів та ст. 242 КАС України , які враховуються судом при застосуванні таких норм права.

Доводи апеляційної скарги є безпідставними , не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, зміст апеляційної скарги , який повністю дублює заперечення на позов, подані до суду першої інстанції , містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору. Доводів щодо незгоди з розподілом судових витрат апеляційна скарга не містить.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 01.05.2024 по справі № 440/16283/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.Г. Подобайло
Судді(підпис) (підпис) І.М. Ральченко І.С. Чалий