Справа № 160/10451/24
Суддя: Прудник Сергій Володимирович
Дата ухвалення: 2024-07-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіПрудника С.В.
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін у місті Дніпро адміністративну справу за позовною заявою товариства з обмеженою Аякс Дніпро до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,-
22.04.2024 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява товариства з обмеженою Аякс Дніпро до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить суд:
13.05.2024 року від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач заперечив щодо задоволення позовних вимог. В обґрунтування своєї правової позиції відповідач зазначив наступне. Підпунктом 1 статті 1 Закону України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 року №2876-IX (далі Закон №2876-ІХ)
16.05.2024 року від представника позивача ОСОБА_1 до суду надійшла відповідь на відзив, в якій було зазначено про те, що відповідач не подав будь - якого доказу на спростування зазначених в позовній заяві обставин. Отже висновки, зазначені у відзиві на позовну заяву є необґрунтованими. Також представником позивача зазначено наступне. Відповідач у відзиві на позовну заяву наводить абз.18 п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі ПК України), яким встановлюється строк реєстрації в ЄРПН для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Наведені відповідачем положення з Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 р. № 1246, лише підтверджують механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, що не пов`язано з граничними строками реєстрації розрахунків коригування (на зменшення) до податкових накладних, передбачених абз.18 п.201.10 ст.201 ПК України. Відповідно, лише абз.18 п.201.10 ст.201 ПК України передбачено строки реєстрації розрахунків коригування (на зменшення), що починають перебіг 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), тобто позивачем від контрагента-постачальника. Аргумент відповідача щодо обізнаності позивача про необхідність проведення (відповідного) коригування податкового кредиту та про необхідність фіксації змін даних операцій в ЄРПН, маючи (у будь-якому разі повинен був мати) первинні бухгалтерські та/або інші документи, на підставі яких здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів, знав, що постачальник повинен на дату складання таких документів скласти відповідний розрахунок коригування та надати (надіслати) його позивачу, не заслуговує на належну увагу суду. Посилання відповідача на роз`яснення ДПС (зокрема, у листах від 08.08.2018 року №3467/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 29.08.2023 року №2740/ІПК/99-00-21-03-02-06) з висловленою рекомендацією визначати терміни реєстрації в ЄРПН розрахунків коригувань до податкових накладних відповідно до норм абзаців 15 - 16 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а для розрахунків коригування, складених починаючи з 16 січня 2023 року - відповідно до норм абзаців 2 - 3 пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, не є нормативно-правовим, тому загальнообов`язковість до виконання з подальшим санкціонуванням відсутня. Отже, позивач, дійсно, обізнаний щодо граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, адже вони закріплені у ПК України та знаходяться у вільному доступі для ознайомлення, як зазначається у відзиві на позовну заяву, стосується суто тих строків та порядку реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних на зменшення, передбачених лише абз.8 п.201.10 ст.201 ПК України, що вичерпно визначено та не підлягає довільному або розширеному тлумаченню з боку податкового органу. Особливістю операцій з реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних є їх тривалість у часі, адже відправною точкою для притягнення до відповідальність платників податків за порушення п.201.10 ст.201 ПК України є саме дата здійснення реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, а не дата їх складання. Отже, позиція відповідача суперечить чинному податковому законодавству України, яким встановлено граничні строки з початком їх перебігу, чим порушується принцип стабільності у податковому законодавстві та правової визначеності. Відповідачем зазначено, що ПК України не регламентує обов`язок контролюючого органу з доведення вини для притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, яке не передбачене пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу. Натомість, позивач вважає за необхідне зазначити, що відповідно до п.109.1 ст.109 ПК України, податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Крім того, відповідно до абз.19 п.201.10 ст.201 ПК України, у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом. Отже, перед стягненням штрафних санкцій з платника податків за недотримання строків реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування, визначених у ст.201 ПК України, є встановлення такого порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН. Натомість, реєстрація розрахунків коригування №79 від 18.07.2022 року, №60 від 23.07.2022 року, №80 від 27.07.2022 року, №33 від 17.10.2022 року здійснювалась позивачем вчасно: у день отримання таких розрахунків коригування від постачальників, що підтверджується протоколами руху документа/ звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій, які попередньо надавались до заперечень на акт «Про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 15.11.2023 за вих.
13.06.2024 року від представника позивача ОСОБА_1 до суду надійшли додаткові пояснення, в яких представник просить суд позовні вимоги задовольнити у повному обсязі. Аргументи даних додаткових пояснень зводяться до наступного. Розрахунки коригування №79 від 18.07.2022 року, №60 від 23.07.2022 року, №80 від 27.07.2022 року, №33 від 17.10.2022 року до податкових накладних складались через помилкове виписання останніх: податкові накладні №72 від 18.07.2022 року, №327 від 23.07.2022 року, №76 від 27.07.2022 року, №44 від 17.10.2022 року не мали фактичного здійснення операції: постачання не відбувалось, тому вони не відображаються у декларації і не спричиняють жодних наслідків, що підтверджується листами від контрагентів, доданих до цих додаткових пояснень, якими висловлено підтвердження помилковості складення податкових накладних та відсутність реалізації господарської операції. Тобто, навіть, якщо допустити несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування, штраф застосовувати не можна. Позивачем реєстрація розрахунків коригування відбувалась у строк, передбачений податковим законодавством, що підтверджується наданими документами разом з позовною заявою (що попередньо направлялись разом зі скаргою до контролюючого органу у досудовому порядку врегулювання спору).
За відомостями з витягу з протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 22.04.2024 року, зазначена вище справа була розподілена та 23.04.2024 року передана судді Пруднику С.В.
Вивчивши та дослідивши всі матеріали справи та надані докази, а також проаналізувавши зміст норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, з`ясувавши всі обставини справи, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд дійшов наступних висновків.
Судом встановлено, матеріалами справи підтверджено, що позивач, товариство з обмеженою Аякс Дніпро провадить господарську діяльність з виробництва електричної енергії на біопаливі, зареєстроване 01.01.2015 року платником ПДВ.
15.11.2023 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку за звітний період липень 2022 року - жовтень 2022 року з питання своєчасності реєстрації позивачем податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН відповідно до вимог п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України (далі ПК України, Кодекс).
За результатами означеної перевірки встановлено порушення граничних строків реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, а саме:
до податкової накладної №72 від 18.07.2022 року, складений розрахунок коригування кількісних та вартісних показників (на зменшення) №79 від 18.07.2022 року, що був зареєстрований позивачем в ЄРПН 15.08.2022 року (розрахунок коригування разом з протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій щодо розрахунку коригування кількісних та вартісних показників, сформованих з використанням з програми «M.E.Doc», разом з оригіналом відповідного файлового документа та скріншотами з програми «M.E.Doc»);
до податкової накладної №327 від 23.07.2022 року, складений розрахунок коригування кількісних та вартісних показників (на зменшення) №60 від 23.07.2022 року, що був зареєстрований позивачем в ЄРПН 19.08.2022 року (розрахунок коригування разом з протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій щодо розрахунку коригування кількісних та вартісних показників, сформованих з використанням програми «M.E.Doc», разом з оригіналом відповідного файлового документа та скріншотами з програми «M.E.Doc»);
до податкової накладної №76 від 27.07.2022 року, складений розрахунок коригування кількісних та вартісних показників (на зменшення) №80 від 27.07.2022 року, що був зареєстрований позивачем в ЄРПН 16.08.2022 року (розрахунок коригування разом з протоколом руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій щодо розрахунку коригування кількісних та вартісних показників, сформованих з використанням програми «M.E.Doc», разом з оригіналом відповідного файлового документа та скріншотами з програми «M.E.Doc»);
до податкової накладної №44 від 17.10.2022 року, складений розрахунок коригування кількісних та вартісних показників (на зменшення) №33 від 17.10.2022 року, що був зареєстрований в ЄРПН 06.01.2023 року (розрахунок коригування разом з протоколом руху документа/ звіта та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій щодо розрахунку коригування кількісних та вартісних показників, сформованих з використанням програми «M.E.Doc» разом з оригіналом відповідного файлового документа та скріншотами з програми «M.E.Doc»).
Перевіркою даних ЄРПН встановлено порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН визначених п. 201.10 ст. 201 ПКУ.
Як зазначив представник позивача у поданій до суду позовній заяві, при розгляді заперечень жоден представник (адвокат) з боку позивача не залучався, у тому числі й адвокат Погребняк Г.О., що є невідомою позивачу, отже, відкритим є питання причетності вищевказаного спеціаліста, а також його повноважень при розгляді заперечень позивача на акт перевірки. Відповідачем у повідомленні наводиться п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), згідно з яким при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни .скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Відповідач вказує у повідомленні, що датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до нейтрального органу виконавчої влади, то реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). Натомість відповідачем у повідомленні зазначається, що ПК України не передбачено механізму фіксації дати отримання покупцем такого розрахунку коригування, складеного до податкової накладної, тому з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при обрахунку в СЕА ПДВ, доцільно реєстрацію розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг до податкових накладних здійснювати з урахуванням термінів. визначених п.201.10 ст. 201 ПК України та п.89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. Крім того, відповідачем вказується, що камеральна перевірка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі інформаційних баз даних ДПС, яка не передбачає додаткові джерела інформації, у тому числі протоколи руху документа/ звіту та пов`язаних з ним повідомлень/ квитанцій.
Рішенням про продовження строку розгляду скарги від 06.02.2024 року за вих. № 2930/6/99-00-06-03-01-06 Державною податковою службою України строк розгляду скарги було продовжено до 22.03.2024 року (включно).

19.03.2024 року позивачем отримано від Державної податкової служби України рішення про результати розгляду скарги від 13.03.2024 року за вих.№7068/6/99-00-06-03-01- 06, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення № відповідача, а скаргу - без задоволення

Позивач, вважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення відповідача протиправним та таким, що його належить скасувати, звернувся з цим позовом до суду.

При вирішенні спору суд керувався наступним.

Відповідно до ч. 2ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до абз.2 пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України, предметом камеральної перевірки також може бути, зокрема, своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні / розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем). У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Законом України від 12 травня 2022 року № 2260-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі Закон №2260), який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів та відновлено податковий обов`язок платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, зокрема, в частині щодо дотримання термінів сплати податків, подання податкової звітності, реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються (абзац 17 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу (в редакції чинній на час прийняття податкового повідомлення-рішення)).

Водночас, згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу (зі змінами внесеними Законом України від 13.12.2022 року №2836-ІХ) платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу (зі змінами внесеними Законом №2260-ІХ) платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Порядок ведення ЄРПН затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних», із змінами і доповненнями внесеними постановою Кабінету Міністрів України від 30 січня 2015 року №20 (далі Порядок №1246).

Відповідно п. 2 Порядку №1246, операційний день - частина дня, протягом якої здійснюються прийняття від платників податку податкових накладних та/або розрахунків коригування та реєстрація або зупинення реєстрації.

У п. 3 Порядку №1246 зазначено, що операційний день триває в робочі дні з 8 години 00 хвилин до 20 години 00 хвилин. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

Відповідно до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 08 години 00 хвилин до 18 години 00 хвилин (в редакції Закону від 15.03.2022 року №2120-IX, до внесення змін Законом України від 12.01.2023 №2876-ІХ, який набрав чинності з 08.02.2023 року).

Відповідно до п. 5 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Кодексу, а також з урахуванням Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Згідно з Порядком обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом МФУ від 06.06.2017р. №557, зареєстрованого в Мін`юсті України 03.08.2017р. за №959/30827 (далі Порядок №557), автор здійснює надсилання електронних документів з урахуванням встановлених законодавством граничних строків для надання таких документів.

Відповідно до пункту 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція) (пункт 13 Порядку №1246).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС (пункт 14 Порядку №1246).

Відповідно до приписів Порядку №557, у разі якщо адресатом є контролюючий орган, після надходження електронного документа здійснюється його автоматизована перевірка (пункт 5 Порядку №557).

Автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня (пункт 6 Порядку №557).

Перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.

У першій квитанції, що формується за результатами автоматизованої перевірки, зазначеної у пункті 7 цього розділу, повідомляється про результати такої перевірки.

Якщо автору протягом встановленого строку після відправки електронного документа не надійшла перша квитанція, електронний документ вважається не одержаним адресатом (пункт8 Порядку №557).

Пунктом 25 Порядку №1246 визначено, що платник податку через електронний кабінет шляхом перегляду в режимі реального часу має доступ до даних ЄРПН щодо складених ним чи його контрагентами податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної / розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Підпунктом 1 статті 1 Закону України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023 року №2876-IX (далі Закон №2876-ІХ) доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, відповідно до яких збільшено граничні строки реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року та, відповідно, зменшено розміри штрафів за порушення зазначених строків реєстрації.

Відповідно до змісту позовної заяви, ТОВ «Аякс Дніпро» оскаржує податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС від 15.12.2023 року № в сумі 173860,13 грн. застосованих штрафних санкцій (сума розрахована за несвоєчасну реєстрацію 4-х розрахунків коригування до податкових накладних) та вважає застосування до нього цих штрафних санкцій неправомірним, обґрунтовуючи це, зокрема, тим, що позивачем своєчасно, без порушення встановленого 15-денного строку з дня отримання розрахунків коригування було зареєстровано в ЄРПН зазначені РК. Дати отримання від постачальника зазначених РК підтверджуються протоколами перевірки отримання документа в системі М.Е.DOC (наявні у позивача) та протоколами руху документа/звіта та пов`язаних з ним повідомлень/квитанцій.

Суд зазначає, що господарські відносини, що виникають у процесі організації та здійсненні господарської діяльності між суб`єктами господарювання, а також між цими суб`єктами та іншими учасниками відносин у сфері господарювання регулюються Господарським кодексом.

Відносини підприємства з іншими підприємствами, організаціями, громадянами в усіх сферах господарської діяльності здійснюються на основі договорів. Підприємства вільні у виборі предмета договору, визначенні зобов`язань, інших умов господарських взаємовідносин, що не суперечать законодавству України (стаття 67 Господарського кодексу України). ДПС не втручається у господарські відносини між суб`єктами господарювання та не здійснює оцінки правомірності вчинених або не вчинених дій суб`єктами господарювання.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПК України (пункт 1.1 статті 1 розділу I Кодексу).

Відповідно до пунктів 5.2 і 5.3 статті 5 розділу I Кодексу у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Кодексу. Інші терміни, що застосовуються у Кодексі і не визначаються ним, використовуються у значенні, встановленому іншими законами.

Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 розділу I Кодексу), а також подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів (підпункт 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 розділу I Кодексу).

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов`язані самостійно декларувати свої податкові зобов`язання та визначати сутність і відповідність здійснених ними операцій тим, які визначені Кодексом.

Пунктом 44.1 статті 44 розділу I Кодексу встановлено, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 розділу I Кодексу.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.

Правила складання податкової накладної / розрахунку коригування до податкової накладної регулюються статтями 201 та 192 Кодексу та регламентуються Порядком заповнення податкової накладної, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за №137/28267 (далі - Порядок №1307).

Згідно з пунктами 201.1 і 201.10 статті 201 Кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений Кодексом термін.

Відповідно до п. 5 Порядку №1307 податкова накладна складається на дату виникнення податкових зобов`язань постачальника (продавця), крім випадків, передбачених Податковим кодексом України та цим Порядком.

Якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН (пункт 192.1 статті 192 Кодексу).

Згідно з підпунктом 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 розділу V Кодексу, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.

Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної.

Отже, з огляду на дію зазначених норм ПК України, Порядку №1307, суд вважає за необхідне акцентувати увагу на наступному.

Перерахунок податкових зобов`язань, які виникли при постачанні товарів/послуг, здійснюється постачальником у разі здійснення зміни суми компенсації вартості таких товарів. Така зміна їх вартості відбувається у разі здійснення відповідної господарської операції, наприклад - повернення постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг; повернення товарів/послуг особі, яка їх надала; коригування договірної вартості товарів; тощо.

При проведенні таких господарських операцій в обов`язковому порядку складаються розрахункові/банківські, первинні бухгалтерські (рахунки, накладні, акти приймання-передачі, тощо), договірні, інші документи, які підтверджують/є підставою для їх проведення і підписуються (як правило у двосторонньому порядку) відповідними посадовими особами суб`єктів господарювання. Примірники таких документів надходять/є у наявності як у постачальника, так і у отримувача товарів.

Факти проведення таких господарських операцій та наявність документів, які підтверджують їх проведення, є підставою та обов`язком для відповідного коригування податкових зобов`язань як постачальником, так і отримувачем таких товарів/послуг у податковому періоді в якому такі операції відбулись. Отже, у відповідному податковому періоді (місяці) на дату виникнення (зміни) податкових зобов`язань постачальник товарів зобов`язаний скласти розрахунок коригування до відповідної податкової накладної та у невідкладному порядку надати/надіслати такий розрахунок коригування отримувачу товарів для реєстрації його в ЄРПН.

Слід зазначити, що ДПС не супроводжує послуги з надання платних програмних забезпечень, які надають платникам податків приватні компанії (у тому числі «M.E.Dос»). Тобто, робота програмного забезпечення, яке встановлюється на комп`ютері користувача, з використанням якого платники податків надсилають/обмінюються електронними документами, відправляють на реєстрацію податкові накладні (електронні документи), не супроводжується та не контролюється ДПС.

Для платника податку (продавця) Кодексом передбачено право на зменшення податкових зобов`язань, при умові реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної в ЄРПН, яким передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг платником податку (покупцем) у законодавчо передбачені граничні терміни встановлені для реєстрації таких розрахунків коригування.

Для платника податку (покупця) Кодексом визначено обов`язок щодо зменшення податкового кредиту по факту проведених змін по операції з поставки товару або повернення попередньої оплати, при цьому зменшення податкового кредиту платником податку (покупцем) не залежить від факту реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування складеного на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг платником податку (продавцем).

Враховуючи зазначене, суд критично ставиться до заяви позивача, що «Товариство не знало та не могло знати про дату складення розрахунків коригування, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику та, відповідно, що такий розрахунок був виписаний, про дату виписки такого розрахунку, а дату дізналось про нього лише по факту його отримання». Суд вважає, що позивач маючи (у будь-якому разі повинен був мати) первинні бухгалтерські та/або інші документи, на підставі яких здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів, знав, що постачальник повинен на дату складання таких документів скласти відповідний розрахунок коригування та надати (надіслати) його позивачу.

Отже, позивач був обізнаний про необхідність проведення такого (відповідного) коригування податкового кредиту та про необхідність фіксації змін даних операцій в ЄРПН.

Щодо визначення дати (початку) строку протягом якого отримувач товару повинен зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування до податкової накладної суд зазначає наступне.

Пунктом 201.10 статті 201 Кодексу початок такого строку визначено як день отримання такого розрахунку коригування отримувачем (покупцем) від постачальника.

Разом з цим, ПК України не передбачено механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунку коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг.

Тобто, в ПК України наявна правова прогалина з цього питання (відповідно до ст. 65 Закону України «Про правотворчу діяльність» від 24.08.2023 року №3354-ІХ правова прогалина - це повна або часткова відсутність норми права, що не забезпечує завершеність правового регулювання відповідних суспільних відносин).

Слід зазначити, що відповідно до зазначених вище норм ПК України постачальник товарів на дату змін (зменшення) податкових зобов`язань повинен скласти розрахунок коригування до відповідної податкової накладної та у невідкладному порядку надати такий розрахунок коригування отримувачу товарів для реєстрації його в ЄРПН.

Тобто, при дотриманні постачальником товарів зазначених вимог Кодексу (при відсутності об`єктивних перешкод з надання отримувачу товарів такого розрахунку), отримувач товарів може отримати такий розрахунок коригування вже в день (на дату) його складання. У такій ситуації, якщо вона відбулась, встановлений п. 201.10 ст. 201 ПК України 15-денний термін реєстрації в ЄРПН отримувачем товарів розрахунку коригування почнеться з дати його складання.

ДПС України у своїх роз`ясненнях з цього питання неодноразово (зокрема, у листах від 08.08.2018 року № 3467/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 29.08.2023 року №2740/ІПК/99-00-21-03-02-06) зазначала, що, з метою недопущення помилок при складанні податкової звітності та уникнення непорозумінь при визначенні граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних / розрахунків коригування, ДПС рекомендує для розрахунків коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг визначати такі терміни відповідно до норм абзаців 15 - 16 пункту 201.10 статті 201 ПК України, а для розрахунків коригування, складених починаючи з 16 січня 2023 року - відповідно до норм абзаців 2 - 3 пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

Враховуючи зазначене, ГУ ДПС при проведенні перевірки ТОВ «Аякс Дніпро» визначало граничні терміни реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування відповідно до норм діючого законодавства, що відповідає визначеним ПК України основам оподаткування ПДВ.

Документ сформований в системі

Щодо правомірності застосування штрафної санкції і відсутності вини платника податків як необхідної складової податкового правопорушення.

Порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягнуть за собою накладення штрафу у розмірах, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Кодексу визначено, зокрема, що порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого статтею 201 Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН тягне за собою накладення штрафу на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статті 192 та статті 201 Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

Враховуючи викладене, штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН розрахунку коригування застосовуються контролюючими органами в порядку та розмірах, передбачених статтею 120-1 Кодексу, до особи, на яку покладено обов`язок щодо такої реєстрації.

Статтею 109 ПК України визначено, зокрема, наступне. Податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом (пункт 109.1); у випадках, визначених пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи (пункт 109.3). В ПК України вина платника не передбачена як обов`язковий елемент складу податкового правопорушення, відповідальність за яке передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, що підтверджується змістом ст. 109 цього Кодексу.

Крім того, пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України не передбачено застосування збільшеного розміру (ставки) штрафних санкцій за умисність (при наявності умисного діяння), як це передбачено ПК України, зокрема, пунктами 123.2, 123.5 статті 123 ПК України, за деякі інші порушення.

У зв`язку з зазначеним, у податкового органу не було підстав для визначення/доказування наявності вини, умислу в діяннях позивача.

Разом з цим, ТОВ «Аякс Дніпро» було обізнано із граничними строками реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, адже вони закріплені в ПК України та знаходяться у вільному доступі для ознайомлення.

Тобто, платник податків був обізнаний та мав можливість дотриматися норм чинного законодавства в частині своєчасної реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, однак не вжив достатніх заходів для цього.

Дане діяння платника податків, вважається винним, зважаючи, що особа мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких Податковим кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Верховний Суд у постанові від 03.08.2023 року у справі №520/22505/21 зазначив, зокрема, наступне:

«Умовами, які визначають вину особи, у розумінні ст. 112 Кодексу є:

- Встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання;

- Доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Саме можливість особою дотримуватися правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, однак не вжиття нею достатніх заходів щодо їх дотримання, через вчинення дій, які можуть бути кваліфіковані як нерозумні, недобросовісні та без належної обачності, за умови доведення цього контролюючим органом, є свідченням вини особи, у вчинені податкового правопорушення.

Тобто обов`язок доведення вини, ПК України покладено на контролюючий орган, без виконання якого, особу не можливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого, умовою є наявність вини.

Так, суд апеляційної інстанції відмітив, що згідно п. 109.3 ст. 109 Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи, лише у випадках визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.

У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена».

З огляду на дію зазначених норм ПК України та те, що позивачем не здійснено (не забезпечено) своєчасну реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, за наслідками проведеної перевірки ГУ ДПС правомірно застосовано до ТОВ «Аякс Дніпро» штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням від 15.12.2023 року № .

Відтак, у задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 15.12.2023 року № , необхідно відмовити.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Згідно з ст. 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов висновку що позовні вимоги є необґрунтованими та у задоволенні позову необхідно відмовити.

Враховуючи відмову у задоволені позовних вимог, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст. ст. 2, 77, 78, 242-243, 245-246, 258 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

В задоволенні позовної заяви товариства з обмеженою Аякс Дніпро до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити повністю.

Розподіл судових витрат судом не здійснюється.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Суддя С. В. Прудник