Справа № 140/31760/23
Суддя: Заверуха Олег Богданович
Дата ухвалення: 2024-06-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 червня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/31760/23 пров. № А/857/3533/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Заверухи О.Б.,

суддів Гінди О.М., Качмара В.Я.,

за участю секретаря судового засідання Гладкої С.Я.,

представника позивача Косендюка Я.А.,

представника відповідача Годунко М.Ф.,

розглянувши у судовому засіданні (в режимі відеоконференції) в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 січня 2024 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Волинь Палетс» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя (судді) в суді першої інстанції Каленюк Ж.В.,

час ухвалення рішення 15:48:35,

місце ухвалення рішення м. Луцьк,

дата складання повного тексту рішення 19 січня 2024 року,

В С Т А Н О В И В:

12 жовтня 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Волинь Палетс» (далі ТзОВ «Волинь Палетс») звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № про відмову у наданні бюджетного відшкодування у сумі 6 620 930,00 грн та від 25 серпня 2023 року № про завищення на 98 599,00 грн від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що за результатами документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість (далі ПДВ), у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, Головним управлінням ДПС у Волинській області встановлено порушення вимог пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України (далі ПК України), внаслідок чого встановлено відсутність у платника права на отримання бюджетного відшкодування загальну суму 6 620 930,00 грн за травень 2023 року, а також порушення пунктів 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення на 98 599,00 грн суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, за травень 2023 року. Зазначені висновки акта перевірки стали підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 25 серпня 2023 року № та № , із якими він не погоджується. Актом перевірки встановлено, що ТзОВ «Волинь Палетс» придбавало круглі лісоматеріали, заготовки, частина з яких використана на виготовлення піддонів, які товариство експортувало до Польщі, Італії, Греції, Болгарії, а частина матеріалів станом на 31 травня 2023 року перебувала на залишку. Зауважує, що контролюючий орган визнає той факт, що заготовки, лісоматеріали та дошку було придбано позивачем. При цьому, вказує, що ПК України не ставить виникнення податкового кредиту у залежність від участі чи неучасті відповідного товару в оподатковуваних операціях, а податкові зобов`язання виникають з моменту поставки відповідного товару і той факт, що виготовлена із вказаної сировини продукція не була продана у заявленому періоді, не є ознакою неучасті в оподатковуваних операціях. Вказує на необґрунтованість висновків контролюючого органу при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № 1 в частині взаємовідносин із ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 . Актом перевірки встановлено вибуття товарно-матеріальних цінностей (заготовок та цвяхів) до зазначених осіб, однак ГУ ДПС у Волинській області ставить під сумнів можливість виготовлення останніми піддонів, бо відсутнє надання послуг оренди/суборенди від ТзОВ «Волинь Палетс» цим суб`єктам господарювання та підтвердження фактичного перебування на території товариства зазначених осіб. Вважає, що аргументи відповідача ґрунтуються на припущеннях та є суперечливими, адже ГУ ДПС у Волинській області не заперечує факт виготовлення піддонів, про що наявні акти наданих послуг. Натомість, підприємці ОСОБА_1 та ОСОБА_2 за договорами підряду на виготовлення виробів від 01 березня 2023 року передавали позивачу піддони, виготовлені своїм інвентарем та інструментами, але з використанням сировини, наданої позивачем на орендованій ним території. Звертає увагу на те, що ні ФОП ОСОБА_1 , ні ФОП ОСОБА_2 не є платниками ПДВ, тому показники вчинення господарських операцій із цими контрагентами не впливали на показники, які відображені в деклараціях з ПДВ, тому не можуть бути предметом перевірки. Також вказує, що, податковий орган безпідставно дійшов висновку про понаднормове списання паливно-мастильних матеріалів та з цих підстав вважає, що має місце заниження податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 81 297,00 грн. Свої розрахунки відповідач обґрунтовує Нормами витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затвердженими наказом Міністерства транспорту України від 10 лютого 1998 року № 43. Зауважує, що цей наказ не пройшов державну реєстрацію і тому не має обов`язкової не має, носить рекомендаційний характер. Зазначає, що у своїй діяльності та при обліку норм витрат палива ТзОВ «Волинь Палетс» використовує власний наказ від 22 липня 2022 року №1 «Про норми витрат палива на транспортний засіб», який розроблений з урахуванням технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм та інших факторів. Факт належного списання палива в межах встановлених цим наказом норм підтверджується шляховими листами із зазначенням маршрутів, транспортних засобів і об`ємів відповідної продукції та в акті перевірки відсутні будь-які дані, які б свідчили про те, що транспортні засоби споживали пальне поза межами визначених товариством норм.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 11 січня 2024 року адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 25 серпня 2023 року № та від 25 серпня 2023 року № .

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що висновки податкового органу про списання позивачем цвяхів та заготовок не в господарській діяльності є припущеннями, які суперечать матеріалам справи. Первинними документами підтверджено, що виконавці підприємці Дунайчук І.А. та ОСОБА_2 передавали позивачу піддони, виготовлені на території, орендованій позивачем, своїм інвентарем та інструментами, але з використанням сировини, наданої ТзОВ «Волинь Палетс», як це було передбачено договорами підряду від 01 березня 2023 року. В акті перевірки відсутні посилання на докази того, що ТзОВ «Волинь Палетс» здійснило списання цвяхів і заготовок (без яких неможливе виготовлення піддонів) поза межами господарських операцій чи які не відображені у бухгалтерському обліку або ж не підтверджені первинними документами. З урахуванням наведеного відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів належними та допустимими доказами вибуття (списання) позивачем заготовок і цвяхів як таких, що використані не в господарських операціях, та обов`язок декларування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2023 року на суму 17 302,00 грн на підставі пункту 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189, статті 201.10 ПК України. Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «Волинь Палетс» позивач здійснює списання палива і мастильних матеріалів виходячи з даних про пробіг автомобіля та норм витрат палива і мастильних матеріалів відповідно до наказу від 22 липня 2022 року № 1. Дані про пробіг автомобіля зафіксовані у подорожніх листах (надавалися до перевірки та наявні в матеріалах справи). Висновки контролюючого органу ґрунтуються на співставленні даних бухгалтерського обліку та Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10 лютого 1998 року № 43 (далі Наказ № 43, чинний до 02 листопада 2023 року). Наказ № 43, який не пройшов державної реєстрації в Міністерстві юстиції України, не може застосовуватися до внутрішньогосподарської діяльності позивача в імперативному порядку (ним не встановлена обов`язковість використання приватними підприємствами), а лише може застосовуватися останнім на власний розсуд. Позивач з метою обліку пального під час здійснення господарської діяльності керувався власними встановленими нормами витрат пального, які розраховані з огляду на характеристики, вагу вантажів, які перевозяться, фактичних витрат під час перевезення вантажів. Відповідач не наводить розрахунків, що затверджені товариством норми палива є завищеними. Відсутні й докази того, що списання паливно-мастильних матеріалів здійснювалося позивачем не у відповідності до наказу від 22 липня 2022 року №1 або ж використання паливно-мастильних матеріалів здійснювалося не у господарській діяльності (натомість в акті перевірки вказано, що автомобілі перевозили круглі лісоматеріали від лісгоспів). ГУ ДПС у Волинській області не заперечує факт списання палива у процесі господарської діяльності ТзОВ «Волинь Палетс» на підставі шляхових листів (за пробігом). Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 декларації) встановлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування на загальну суму 6 620 930,00 грн. Відповідач визнає той факт, шо заготовки, лісоматеріали та дошку було придбано позивачем в межах господарської діяльності, проте не визнає право останнього на відшкодування ПДВ з тих мотивів, що такі перебувають на залишку на кінець травня 2023 року, тобто не реалізовані (дослівно «не взяли участі в оподаткованих операціях, які в подальшому могли взяти участь в оподаткованих операціях»). За визначеними правилами, з якими ПК України пов`язує момент віднесення сум ПДВ до податкового кредиту або виникнення податкових зобов`язань, відсутні законодавчі заборони (обмеження) платнику у праві на бюджетне відшкодування, якщо товар (сировина) або виготовлена із цієї сировини продукція не були продані у заявленому періоді (обліковані на залишках). Право позивача на відшкодування ПДВ пов`язане із виникненням від`ємного значення у зв`язку із сплатою ПДВ в ціні товару (робіт, послуг) або до бюджету, що зумовлює формування податкового кредиту (незалежно, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду). Тобто, необхідними та достатніми підставами для включення позивачем до складу податкового кредиту відповідних сум ПДВ є: придбання ним товару, робіт чи послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; сплата чи нарахування сум ПДВ у зв`язку з таким придбанням (постачальникам або до бюджету). Таким чином, суд першої інстанції прийшов до висновку про відсутність правових підстав для відмови позивачу у наданні бюджетного відшкодування за травень 2023 року у сумі 6 620 930,00 грн податковим повідомленням-рішенням від 25 серпня 2023 року № .

Не погодившись з прийнятим рішенням, Головне управління ДПС у Волинській області подало апеляційну скаргу, в якій просило скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове, яким у задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Доводи апеляційної скарги обґрунтовує тим, що оскаржуване рішення є незаконним та необґрунтованим, прийняте з порушенням норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення справи. Зокрема, зазначає, що документальною позаплановою перевірки ТзОВ «Волинь Палетс» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з ПДВ встановлено факт списання заготовок і цвяхів на загальну суму ПДВ 17 302,00 грн не в господарській діяльності, які передані ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , які не мають технологічної і трудової можливості для виготовлення піддонів власними силами, також відсутнє підтвердження їх фактичного перебування на території ТзОВ «Волинь Палетс». Вважає, що має місце використання матеріалів не в господарській діяльності, що зобов`язує платника податку відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України нарахувати податкові зобов`язання за товарами/послугами, активами, які використані в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку. Покликається на понаднормове списання позивачем паливно-мастильних матеріалів в кількості 37 235,70 л, що призвело до завищення на 81 297,00 грн від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду. Вказує, що в ході проведення перевірки встановлено, що затверджені підприємством норми списання паливно-мастильних матеріалів є завищеними та не відповідають максимальним лінійним нормам, передбаченим наказом Міністерства транспорту України від 10 лютого 1998 року № 43. Вважає, що прийняті податкові повідомлення-рішення за результатами позапланової документальної перевірки ґрунтуються на вимогах податкового законодавства та є правомірними.

Представником позивача подано відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено, що суд першої інстанції прийшов до обгрунтованого висновку про задоволення позовних вимог. Вказує, що доводи апеляційної скарги фактично дублюють зміст відзиву на позовну заяву та акта перевірки у відповідній частині та не містять спростування аргументів, наведених у позовній заяві та висновків суду першої інстанції. Наголошує, що показники господарських операцій із ФОП ОСОБА_1 та ФОП ОСОБА_2 , які не є платниками ПДВ, не відображені в декларації за травень 2023 року, тому їх оцінка виходить за межі позапланової перевірки, проведеної ГУ ДПС у Волинській області. Зауважує, що списання палива врегульовано внутрішнім наказом підприємства з урахуванням усіх технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм та інших факторів, і підтверджено відповідними розрахунками.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала апеляційну скаргу, в своїх поясненнях покликалась на доводи в ній викладені.

Представник позивача щодо апеляційної скарги заперечив, просив залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши обставини справи та доводи апеляційної скарги, відзиву на апеляційну скаргу, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, на підставі наказів від 18 липня 2023 року № 1479-п, від 25 липня 2023 року № 1524-п, направлень від 19 липня 2023 року № 2235, № 2236, ГУ ДПС у Волинській області провело документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Волинь Палетс» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за травень 2023 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету (податкова декларація з ПДВ за травень 2023 року від 20 червня 2023 року № ).

За результатами перевірки складено акт перевірки від 04 серпня 2023 року № 12109/07-01/44113911 (а.с.20-35, том 1), яким встановлено порушення ТзОВ «Волинь Палетс» пункту 200.4 статті 200 ПК України, внаслідок чого встановлено відсутність у платника права на отримання бюджетного відшкодування на загальну суму 6 620 930,00 грн за травень 2023 року; пунктів 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення на 98 599,00 грн суми від`ємного значення, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду), за травень 2023 року.

На підставі акта перевірки ГУ ДПС у Волинській області прийняло податкові повідомлення-рішення: від 25 серпня 2023 року № про відмову у наданні бюджетного відшкодування у сумі 6 620 930,00 грн (а.с.36-37, том 1) та від 25 серпня 2023 року № про завищення на 98 599,00 грн від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (а.с.38-39, том 1).

Приймаючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції прийшов до висновку про обгрунтованість позовних вимог.

Колегія суддів погоджується з обґрунтованістю такого висновку суду першої інстанції з наступних підстав.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно з пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з підпунктами 14.1.18, 14.1.178, 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України бюджетне відшкодування відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника; податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу; податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регламентує стаття 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з пунктом 200.2 статті 200 ПК України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Як визначено пунктом 200.4 статті 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету. Не підлягає бюджетному відшкодуванню сума від`ємного значення, до розрахунку якої включено суми податку, сплачені отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам товарів/послуг, які використані або будуть використані в операціях з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості. Суми такого від`ємного значення зараховуються до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду до її повного погашення податковими зобов`язаннями; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Отже, від`ємне значення як категорія Кодексу це також математична (об`єктивна) категорія, різниця між зменшуваним (податкове зобов`язання) та від`ємником (податковим кредитом). Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 200 ПК України платники податку мають право на бюджетне відшкодування відповідно за їх заявою про повернення суми бюджетного відшкодування після узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у визначених випадках за результатами документальної перевірки.

Враховуючи наведене, саме на контролюючий орган покладається обов`язок перевірки правильності декларування показників податкової декларації платника ПДВ. Водночас, встановлення завищення (заниження) окремих показників податкової декларації, а також відмова у бюджетному відшкодуванні ПДВ має відбуватися у встановленому порядку та спосіб; висновки податкового органу мають відповідати положенням чинного законодавства.

ТзОВ «Волинь-Палетс» до податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року додано довідку про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (а.с.41-43, том 1).

Актом перевірки встановлено, що причиною виникнення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту (із зазначенням частки загальної суми податкового кредиту звітного (податкового) періоду, у якому виникло від`ємне значення ПДВ) є: операції з вивезення товарів (пиломатеріалів обрізних, піддонів) за межі митної території України (Польща, Італія, Греція, Болгарія), що оподатковуються за нульовою ставкою, обсяг яких до загальної вартості реалізації становить 98%; декларування у рядку 16.1 від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (значення рядка 21 попереднього періоду) в сумі 3 692 872,00 грн.

Як зазначено у пункті 3.2 розділу ІІІ акта перевірки, перевіркою достовірності і правильності визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б)) встановлено заниження податкового зобов`язання за травень 2023 року на 98 599,00 грн.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації), встановлено порушення податкового законодавства, внаслідок чого завищено на 98 599,00 грн суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 декларації) за травень 2023 року (пункт 3.3.3 розділу ІІІ акта перевірки).

Зокрема, перевіркою даних бухгалтерського обліку встановлено вибуття товарно-матеріальних цінностей заготовок і цвяхів для виготовлення піддонів шляхом передачі їх фізичним особам-підприємцям ОСОБА_1 на суму 41 516,53 грн та ОСОБА_2 на суму 44 991,26 грн.

Згідно з базами даних ДПС України фізичні особи-підприємці ОСОБА_1 , ОСОБА_2 здійснюють діяльність за основним місцем обліку за КВЕД 16.24 виробництво дерев`яної тари, проте у них відсутні технологічні та трудові ресурси.

За висновками акта перевірки відповідно до наданих документів встановлено факт списання підприємством заготовок і цвяхів не в господарській діяльності та відповідно до підпункту «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом.

Стосовно висновків акта перевірки, які стали підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № , суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Положеннями абзацу першого пункту 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Статтею 1, частиною першою статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі Закон № 996-XIV) установлено, що первинний документ документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Тобто, формування і підтвердження даних декларацій відбувається на підставі документів, визначених в абзаці першому пункту 44.1 статті 44 ПК України, тому питання законності декларування відповідних показників зводиться до підтвердження їх первинними документами.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

За змістом акта перевірки доводи ГУ ДПС у Волинській області про порушення позивачем положень підпункту «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189, пункту 201.10 статті 201 ПК України ґрунтуються на тому, що позивач безпідставно оформив вибуття у бухгалтерському обліку заготовок і цвяхів в адресу фізичних осіб-підприємців ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , які не мають трудових та технологічних можливостей для ведення діяльності за основним видом - виробництво дерев`яної тари, та до перевірки не надано журналів їх в`їздів/виїздів з території, яку орендує ТзОВ «Волинь Палетс». З цього відповідач зробив висновок передані підприємцям матеріалами використані позивачем в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, що має наслідком задекларувати податкові зобов`язання з ПДВ на суму 17 302,00 грн.

На переконання апеляційної інстанції, висновки податкового органу про списання позивачем цвяхів та заготовок не в господарській діяльності є припущеннями, які суперечать матеріалам справи.

Із матеріалів справи слідує, що ТзОВ «Волинь Палетс» (замовник) 01 березня 2023 року уклало із фізичними особами-підприємцями ОСОБА_1 та ОСОБА_2 (виконавці) договори підряду на виготовлення виробів з матеріалів замовника, якими обумовлено, що виконавець зобов`язується виготовляти піддони ручного збиття з матеріалів замовника (а.с.51, 1 том).

Для виконання умов договору позивач як замовник передав виконавцям заготовки і цвяхи, що підтверджуються підписаними сторонами договору актами передачі сировини у переробку: від 03 травня 2023 року № 1730, від 08 травня 2023 року № 1909, від 09 травня 2023 року № 1914, від 10 травня 2023 року № 1919; від 15 травня 2023 року № 1985, від 18 травня 2023 року № 2105, від 29 травня 2023 року № 2190.

Передача замовлення (піддонів) від виконавців до замовника здійснювалася за актами передача готової продукції з переробки від 05 травня 2023 року № 19, від 09 травня 2023 року № 20, від 10 травня 2023 року № 20, від 11 травня 2023 року № 22, від 16 травня 2023 року № 23, від 22 травня 2023 року № 24, від 30 травня 2023 року № 25 (по взаємовідносинах із фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 ); від 05 травня 2023 року № 21, від 10 травня 2023 року № 22, від 12 травня 2023 року № 24, від 17 травня 2023 року № 25, від 23 травня 2023 року № 26, від 31 травня 2023 року № 27 (по взаємовідносинах із фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 ), які досліджувалися під час перевірки та наявні в матеріалах справи (а.с.52-65, 67-80, том 1).

Цими первинними документами підтверджено, що виконавці ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 передавали позивачу піддони, виготовлені на території, орендованій позивачем, своїм інвентарем та інструментами, але з використанням сировини, наданої ТзОВ «Волинь Палетс», як це було передбачено договорами підряду від 01 березня 2023 року.

Не є спірним і та обставина, що позивач здійснює експорт піддонів (до Польщі, Італії, Греції, Болгарії), про що вказано в акті перевірки.

Згідно з правовим висновком у постанові Верховного Суду від 02 липня 2020 року у справі № 560/711/19 значення для податкового обліку має факт господарської операції, її дійсний зміст, фінансовий результат та економічний ефект. Ознакою вчинення господарської операції є зміна майнового стану платника.

В акті перевірки відсутні посилання на докази того, що ТзОВ «Волинь Палетс» здійснило списання цвяхів і заготовок (без яких неможливе виготовлення піддонів) поза межами господарських операцій чи які не відображені у бухгалтерському обліку або ж не підтверджені первинними документами. Навпаки, в акті перевірки наведені дані бухгалтерського обліку та детально описані первинні документи, про які зазначено вище.

Стверджуючи про відсутність у ФОП ОСОБА_1 та ОСОБА_2 можливостей для виготовлення піддонів, відповідач лише констатував, що такі не мають власних технологічних та трудових ресурсів, та ставить під сумнів можливість ручним способом виготовити піддони власними силами. Фактичною підставою для цих висновків стала узагальнена податкова інформація, яка містилася в інформаційних базах даних податкових органів.

Згідно із правовою позицією Великої Палати Верховного суду, викладеною у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, посилання контролюючого органу на узагальнену податкову інформацію про відсутність у контрагентів трудових та матеріальних ресурсів як критерій оцінки реальності господарських операцій є безпідставними, оскільки фактично надані до перевірки первинні документи не були проаналізовані в акті перевірки, а тому така інформація не відповідає критерію юридичної значимості та не є допустимим і достовірним доказом у розумінні процесуального закону. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається відповідач.

У контексті наведеного суд апеляційної інстанції зазначає, що податкова інформація не може бути належним та допустимим доказом, який би спростовував «реальність» господарських операцій, оскільки не має статусу первинного документа, документа податкового/ бухгалтерського обліку або іншого документа, що пов`язаний із обчисленням та/або сплатою податків. Податкова інформація може бути лише підставою для проведення документальних перевірок платників щодо аналізу господарських операцій із їх контрагентами, а не документальним підтвердженням спростування фактів їх здійснення. В свою чергу, за відсутності такого документального підтвердження посилання податкового органу на наявність податкової інформації є лише його необґрунтованими та безпідставними припущеннями.

Приведені скаржником доводи щодо відсутності в зазначених контрагентів позивача трудових та матеріальних ресурсів для здійснення господарської діяльності не виключають можливість виконання господарської операції, не спростовують обставин виготовлення піддонів, адже така діяльність може здійснюватися не лише за рахунок власних сил. Разом із цим відповідач не обґрунтував, який обсяг трудових та матеріальних ресурсів необхідно мати для виготовлення піддонів та чим це підтверджується. Відповідач не здійснював звірки з виконавцями робіт (підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 ), не витребовував від них документів, письмових пояснень для перевірки фактичного виконання робіт за договором підряду на виготовлення виробів з матеріалів замовника.

Відповідач в акті перевірки правильно вказав, що основою для списання у сторони, яка передає, і оприбуткування у сторони, яка приймає товарно-матеріальні цінності та послуги, є первинні документи, що виконують функції підтвердження факту здійснення господарської операції або виконання договірних зобов`язань.

Поряд з тим, акт перевірки не спростовує відомостей первинних документів, наданих до перевірки, з виконання підприємцями ОСОБА_1 , ОСОБА_2 договірних зобов`язань за договорами від 01 березня 2023 року щодо виготовлення піддонів ручного збиття з матеріалів замовника. При цьому контролюючий орган не пояснив підстав ведення ТзОВ «Волинь Палетс» журналу в`їзду/виїзду цих осіб на територію, яку він орендує, про ненадання якого відповідач стверджує в акті перевірки.

Разом з тим, показники вчинення господарських операцій із ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ) не відображаються в декларації з ПДВ, оскільки вказані ФОП не є його платниками.

Відтак, будь-яке дослідження відповідачем показників вчинення господарських операцій із ФОП ОСОБА_1 (ІПН НОМЕР_1 ), ФОП ОСОБА_2 (ІПН НОМЕР_2 ) виходить за межі предмету перевірки, яка проводиться з підстав визначених п.п. 78.1.8 п.78.1 ст. 78 ПК України.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується із висновками суду першої інстанції про те, що відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів належними та допустимими доказами вибуття (списання) позивачем заготовок і цвяхів як таких, що використані не в господарських операціях, та обов`язок декларування позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за травень 2023 року на суму 17302,00 грн на підставі пункту 198.5 статті 198, пункту 189.1 статті 189, статті 201.10 ПК України.

Підставою для прийняття ГУ ДПС у Волинській області податкового повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № також стали висновки акта перевірки про понаднормове списання паливно-мастильних матеріалів в кількості 37 235,7 л на суму 1161381,48 грн, крім того ПДВ 81297,00 грн (додатки 3, 4 до акта перевірки на а.с.83-85, том 8). Вибірковою перевіркою шляхових листів встановлено, що вантажні автомобілі здійснюють перевезення круглих лісоматеріалів від лісгоспів. При поїздці до місця завантаження круглими лісоматеріалами автомобілі їдуть порожні, без вантажу. В шляхових листах відсутні показники спідометрів транспортних засобів на початок та кінець поїздки і залишки пального у баках автомобілів. Висновки контролюючого органу ґрунтуються на співставленні даних бухгалтерського обліку та Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10 лютого 1998 року №43 (далі Наказ № 43, чинний до 02 листопада 2023 року).

Відповідач не заперечує, що ТзОВ «Волинь Палетс» до перевірки надано власний наказ від 22 липня 2022 року № 1 (а.с.80, том 8). Цим наказом встановлено норму витрат дизельного палива на транспортні засоби марки ВОЛЬВО, ДАФ, МАЗ, КАМАЗ у нормі 45 літрів на 100 км та на навантажувач Toyota 52-8FDF25 - 6 л/мото-годину згідно з фактичним використанням за вимірами по першій поїздці (пункт 1). Також наказом визначено підвищувати норми витрат палива у таких випадках: під час роботи в надважких шляхових умовах на дорогах загального користування в період сезонного бездоріжжя, снігових чи піщаних заметів, сильного снігопаду та ожеледиці, паводків та інших стихійних лих - до 35% згідно з пунктом 3.1.8 Наказу №43 (пункт 3).

Судом першої інстанції вірно встановлено, що ТзОВ «Волинь Палетс» здійснює списання палива і мастильних матеріалів, виходячи з даних про пробіг автомобіля та норм витрат палива і мастильних матеріалів відповідно до наказу від 22 липня 2022 року № 1 і ця обставина не є спірною. Дані про пробіг автомобіля зафіксовані у подорожніх листах (надавались до перевірки та наявні в матеріалах справи на а.с.237-205, том 5, а.с.1-250, том 6, а.с.1-250, том 7, а.с.1-45 том 9).

На думку відповідача, затверджені підприємством норми є завищеними та не відповідають максимальним лінійним нормам, передбаченим Наказом № 43 для моделей транспортних засобів.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що Наказ № 43 є актом нормативно-технічного характеру та не є нормативно-правовим актом. Пунктом 2 Наказу № 43 доручено Державному департаменту автомобільного транспорту України довести затверджені Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті до відома до зацікавлених міністерств і відомств та забезпечити їх публікацію.

Як галузевий нормативний акт Норми витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті призначені для планування потреби підприємств, організацій та установ в паливно-мастильних матеріалах і контролю за їх витратами, ведення звітності, запровадження режиму економії і раціонального використання нафтопродуктів, а також може застосовуватись для розроблення питомих норм витрат палива. Наказ № 43 не забороняє, а навпаки рекомендує підприємствам визначати порядок встановлення та використання норм витрат палива на виконання транспортної роботи (затверджується наказом (розпорядженням) по підприємству).

Наказ № 43, який не пройшов державної реєстрації в Міністерстві юстиції України, не може застосовуватися до внутрішньогосподарської діяльності позивача в імперативному порядку (ним не встановлена обов`язковість використання приватними підприємствами), а лише може застосовуватися останнім на власний розсуд.

Отже, платнику податків не заборонено самостійно розробити форми документів, які встановлюватимуть норми витрат паливно-мастильних матеріалів з урахуванням усіх технічних характеристик автомобілів, експлуатаційних норм й інших факторів, а також умови й порядок застосування коригуючих коефіцієнтів, які затвердити наказом по підприємству.

Тому списання паливно-мастильних матеріалів конкретного платника не обов`язково мають дорівнювати цим нормативам.

Наведене відповідає висновку Верховного Суду у постанові від 08 вересня 2020 у справі № 808/966/16.

Таким чином, позивач з метою обліку пального під час здійснення господарської діяльності керувався власними встановленими нормами витрат пального, які розраховані з огляду на характеристики, вагу вантажів, які перевозяться, фактичних витрат під час перевезення вантажів. Прийняттю наказу передували контрольні заміри позивачем витрат палива для вантажних автомобілів.

Тобто, при нормуванні витрат дизельного палива та задоволення потреб рухомого складу транспортних засобів у паливно-мастильних матеріалів позивач керувався фактичними нормами витрат, розрахованими щодо кожного конкретного автомобіля, виходячи із визначених для нього показників, а відповідні витрати пального в цьому разі підтверджені наявними відповідними первинними документами, що враховують навантаження, відстань та інші фактори (у тому числі погодні умови).

Відповідач не навів розрахунків, що затверджені позивачем норми палива є завищеними. Відсутні також докази того, що списання паливно-мастильних матеріалів здійснювалося позивачем не у відповідності до наказу від 22 липня 2022 року № 1 або ж використання паливно-мастильних матеріалів здійснювалося не у господарській діяльності (натомість в акті перевірки вказано, що автомобілі перевозили круглі лісоматеріали від лісгоспів). ГУ ДПС у Волинській області не заперечує факт списання палива у процесі господарської діяльності ТзОВ «Волинь Палетс» на підставі шляхових листів (за пробігом).

Шляхові листи, долучені до матеріалів справи, містять основні показники: відстань в кілометрах, маршрут, кількість вантажу, необхідні для списання пального.

Колегія суддів зазначає, що згідно з наказом Міністерства інфраструктури України та Міністерства економічного розвитку і торгівлі України від 10 грудня 2013 року № 1005/1454 типову форму подорожнього вантажного автомобіля (затверджена наказом Міністерства транспорту України, Міністерства статистики України від 29 грудня 1995 року № 488/346 «Про затвердження типових форм первинного обліку роботи вантажного автомобіля») скасовано. Тому податковий орган не може покликатися на те, що окремі показники шляхових листів не заповнені (відсутні показники спідометрів транспортних засобів на початок та кінець поїздки, залишки пального у баках автомобілів).

Підсумовуючи вищенаведене в частині оцінки податкового повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № , суд першої інстанції обгрунтовано вважав, що відповідачем не доведено висновків про порушення позивачем пунктів 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 ПК України та заниження податкових зобов`язань на суму 98 599,00 грн та завищення на цю суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (за травень 2023 року), тому таке податкове повідомлення-рішення, яке ґрунтується не на фактичних даних, а на припущеннях контролюючого органу та помилковому застосуванні ним податкового законодавства до обставин справи, не може вважатися правомірним та бути підставою для невизнання показників податкового обліку платника податків.

Здійснюючи перевірку правомірності податкового повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № про відмову в бюджетному відшкодуванні у сумі 6 620 930,00 грн, суд апеляційної інстанції зазначає, що таке ґрунтується на висновках, наведених в пункті 3.3 розділу ІІІ акта перевірки.

Так, ТзОВ «Волинь-Палетс» у складі податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року (від 20 червня 2023 року № 914605273) подало заяву про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість та/або врахування реєстраційної суми платника податку, що реорганізується, в обрахунку реєстраційної суми правонаступника (Д4). У заяві позивач просив перерахувати на його рахунок суму бюджетного відшкодування 6 620 930,00 грн (а.с.46, том 1). Розрахунок бюджетного відшкодування (Д3) наведено у додатку 3 до податкової декларації (а.с.45, том 1). Зокрема, за розшифровкою суми податку, фактично сплаченої у попередніх та звітному (податкових) періодах постачальникам товарів/послуг або до Державного бюджету, від`ємне значення, за рахунок якого визначено суму бюджетного відшкодування, виникло у березні травні 2023 року.

Перевіркою достовірності і правильності визначення суми від`ємного значення, яка підлягає бюджетному відшкодуванню (показник рядка 20.2 декларації) встановлено відсутність права на отримання бюджетного відшкодування на загальну суму 6 620 930,00 грн.

За змістом акта перевірки ТзОВ «Волинь Палетс» здійснює експорт піддонів до Польщі, Італії, Греції, Болгарії. Попередньо товариство придбало круглі лісоматеріали, заготовки, які станом на 31 травня 2023 року перебувають на залишку та не взяли участі у здійсненні експортних операцій. За даними бухгалтерського обліку у травні 2023 року придбано 13861,254 куб.м круглих лісоматеріалів; станом на 31 травня 2023 року на залишку рахунку 206 обліковувалося 7947,561 куб.м круглих лісоматеріалів; різниця становить 5913,693 куб.м. На залишку рахунку 25 обліковувалася заготовка 14-24x67-143x600-6000 1с в кількості 2951,242 куб.м, заготовка 14-24x67-143x600-6000 2с в кількості 997,861 куб.м, заготовка 72-98x72-146x800-6000 1с в кількості 1017,303 куб.м, заготовка 72-98x72- 146x800-6000 2с в кількості 780,647 куб.м. Для виробництва такої кількості заготовок необхідно круглих лісоматеріалів 9884,931 куб.м. Придбані у Державного підприємства «Ліси України» заготовки, пиломатеріали обрізні перебувають на залишку на бухгалтерському рахунку 28 «Товари». Також основна частка придбаних заготовок для виготовлення піддонів здійснюється у неплатників ПДВ в кількості 4043,358 куб.м. За даними бухгалтерського обліку по рахунку 201 станом на 01 травня 2023 року на залишку перебуває заготовок для виготовлення піддонів сальдо в кількості 7984,394 куб.м, що становить 34704096,84 грн, оборот по Дт становить в кількості 5670,929 куб.м на суму 21801791,24 грн, оборот по Кт в кількості 5074,21 куб.м на суму 18981485,95 грн, сальдо на кінець періоду Дт становить в кількості 8581,12 куб.м на суму 37524402,13 грн, що підтверджує те, що придбані лісоматеріали та вироблені з ПДВ заготовки для виготовлення піддонів, які на давальницьких умовах виробив ВКПП «Агропромтехцентр» станом на 31 травня 2023 року перебувають на залишках і не взяли участі в операціях з експорту піддонів.

За висновками акта перевірки «сировина, яка отримана із придбаних лісоматеріалів в Державного підприємства «Ліси України», ТзОВ «Л-Транс», ТзОВ «Черемшина Компані», ТзОВ «Промислова група «Бонітет», Ковельського спеціалізованого лісогосподарського приватного акціонерного товариства «Тур», не взяла участь в оподаткованих операціях. В результаті встановлено, що ТзОВ «Волинь Палетс» заявлено до бюджетного відшкодування заготовки, лісоматеріали, дошка обрізна, інші товарно-матеріальні цінності, які на момент перевірки не взяли участі в оподаткованих операціях».

Враховуючи наведене, відповідач дійшов висновку, що ТзОВ «Волинь Палетс» не набуло права на отримання бюджетного відшкодування відповідно до абзацу «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України на суму ПДВ 6620930,00 грн.

Колегія суддів зауважує, що згідно з підпунктом «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету.

Зі змісту наведеного пункту слідує, що ця норма визначає порядок дій контролюючого органу, і не встановлює обов`язку для платника податків.

Поряд з тим, суд апеляційної інстанції зазначає, що основними видом діяльності ТзОВ «Волинь Палетс» є оптова торгiвля деревиною, будiвельними матерiалами та санiтарно-технiчним обладнанням.

Як встановлено податковою перевіркою, ТзОВ «Волинь Палетс» у періоді, що перевірявся, на підставі укладених за результатами проведення аукціону із продажу ресурсів необробленої деревини договорів купівлі-продажу із державними лісогосподарськими підприємствами здійснено придбання лісосировини (круглих лісоматеріалів відповідного класу якості та розмірів), які за даними бухгалтерського обліку позивач оприбутковує на підставі ТТН-ліс по рахунку 201 «Сировина й матеріали». Також товариством здійснено придбання заготовок для виробництва піддонів на підставі укладеного із ВКПП «Агропромтехцентр» договору від 04 січня 2022 року № 04/01/2022-ВП-А про переробку давальницької сировини. Первинні документи за цими господарськими операціями наявні в матеріалах справи (а.с.81- 250, том 1, а.с.1-250, том 2, а.с.1-250, том 3, а.с.1-250. том 4, а.с.1-236 том 5), однак суд не вбачає доцільності надавати їм оцінку, оскільки спір за цими обставинами відсутній.

З аналізу акту перевірки судом першої інстанції вірно встановлено, що відповідач визнає той факт, що заготовки, лісоматеріали та дошку було придбано позивачем в межах господарської діяльності, проте не визнає право останнього на відшкодування ПДВ з тих мотивів, що такі перебувають на залишку на кінець травня 2023 року, тобто не реалізовані (дослівно «не взяли участі в оподаткованих операціях, які в подальшому могли взяти участь в оподаткованих операціях»).

Колегія суддів зазначає, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг (підпункт «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України).

За приписами пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг на оплату товарів/послуг, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата списання електронних грошей платника податків як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець постачальника; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Отже, за визначеними правилами, з якими ПК України пов`язує момент віднесення сум ПДВ до податкового кредиту або виникнення податкових зобов`язань, відсутні законодавчі заборони (обмеження) платнику у праві на бюджетне відшкодування, якщо товар (сировина) або виготовлена із цієї сировини продукція не були продані у заявленому періоді (обліковані на залишках). Право позивача на відшкодування ПДВ пов`язане із виникненням від`ємного значення у зв`язку із сплатою ПДВ в ціні товару (робіт, послуг) або до бюджету, що зумовлює формування податкового кредиту (незалежно, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду).

Тобто, необхідними та достатніми підставами для включення позивачем до складу податкового кредиту відповідних сум ПДВ є: придбання ним товару, робіт чи послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; сплата чи нарахування сум ПДВ у зв`язку з таким придбанням (постачальникам або до бюджету).

В акті перевірки відсутні висновки про неправомірне формування позивачем податкового кредиту, у тому числі за операціями, наведеними у таблиці 2 додатка 3 до податкової декларації з ПДВ за травень 2023 року (а.с.45, том 1).

В постанові Верховного Суду від 29 березня 2023 року у справі № 560/12630/21 вказано, що право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Необхідними та достатніми підставами для включення позивачем до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість є: придбання ним товару, робіт чи послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; сплата чи нарахування сум податку на додану вартість у зв`язку з таким придбанням.

З огляду на зазначене, позивачем правомірно нараховано податковий кредит, адже таке нарахування здійснюється незалежно від того: чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподаткованих операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду; чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного періоду.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для відмови позивачу у наданні бюджетного відшкодування за травень 2023 року у сумі 6 620 930,00 грн, тому податкове повідомлення-рішення від 25 серпня 2023 року № слід визнати протиправним та скасувати.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ч. 1 ст. 321, ст. 322, ст. 325 КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 11 січня 2024 року у справі № 140/31760/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення, шляхом подання до Верховного Суду касаційної скарги.

Головуючий суддя О. Б. Заверуха
судді О. М. Гінда
В. Я. Качмар
Повне судове рішення складено 02 липня 2024 року.