Справа № 822/1856/17
Суддя: Божук Д.А.
Дата ухвалення: 2024-07-02 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Справа № 822/1856/17
РІШЕННЯ

іменем України

02 липня 2024 рокум. Хмельницький
Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Божук Д.А.

за участю:секретаря судового засідання Нетичай Ю.В., представника позивача Литвиненка С.С., представника відповідача Казарець О.А.,
розглянувши адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-ЮГ В" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

В червні 2017 року ТОВ "Агро-Юг В" звернулося до Хмельницького окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Хмельницькій області в якому, враховуючи заяву про зменшення позовних вимог, просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Хмельницькій області форми «Р» № від 14.06.2017 року в частині нарахування основного платежу в розмірі 3 485 186 грн та штрафних санкцій в розмірі 3 009 835,75 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що Головним управлінням ДФС у Хмельницькій області проведена документальна планова виїзна перевірка ТОВ "Агро-Юг В" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 по 31.12.2016.

За результатами перевірки контролюючим органом складено акт від 28.04.2017 року №0442/22-01-14-01/3246156, яким, зокрема, встановлено порушення платником податку пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України, зважаючи на що позивачем занижено суму податку на додану вартість, що підлягала сплаті до бюджету сільгоспвиробниками у 2016 році на суму 3 485 186 грн.

На підставі акту перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення - рішення форми "Р" № від 14.06.2017 року, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 6 714 414,25 грн., в тому числі за основним платежем - 3 660 700 грн. та 3 053 714, 25 грн. - штрафні санкції.

Вказане податкове повідомлення-рішення позивач вважає протиправним, враховуючи те, що ТОВ "Агро-Юг В" як сільськогосподарське підприємство не порушило спеціальний режим оподаткування податком на додану вартість, а тому висновки, викладені у акті перевірки, є протиправними, а податкове повідомлення - рішення в оскаржуваній частині підлягає скасуванню.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2017 року адміністративний позов задоволено.

Постановою Верховного Суду від 23.02.2024 касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Хмельницькій області задоволено частково.

Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 20 вересня 2017 року та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28 листопада 2017 року у справі № 822/1856/17 скасовано. Справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвалою суду від 08.03.2024 прийнято до провадження адміністративну справу. Вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

Відповідач подав відзив на позов, згідно якого просив відмовити у задоволенні позовних вимог. Вказує, що на час проведення перевірки між позивачем та ТОВ «Маркет Інвест Плюс» не відбулось жодної господарської операції, визначеної договором від 15.06.2016 №15/06-2016-1, предметом якого є надання послуг по прийманню, збереженню сільськогосподарської продукції (пшениці, кукурудзи, сої). Мало місце лише перерахування авансових платежів.

За висновками документальної перевірки вказаний договір укладено формально, оскільки у ТОВ «Маркет Інвест Плюс» на момент його укладання були відсутні виробничі потужності та трудові ресурси для здійснення постачання послуг в таких обсягах.

Позивач пояснював укладення договору на зберігання зернових з TOB «Маркет Інвест Плюс» розширенням об`єму зерна, яке планувалося отримати від вирощування на збільшених сільськогосподарських площах та за рахунок придбання по договорах контрактації сільськогосподарської продукції з підприємствами агрохолдингу «Мрія».

Разом з тим, договір від 15.06.2016 укладений фактично у період завершення весняно-польових робіт (посіву, тощо), тому позивачу було явно відомо про не збільшення обсягу власно вирощеного зерна урожаю 2016 року.

Перевіркою встановлено, що в червні - грудні 2016 року вирощену сільськогосподарську продукцію урожаю 2016 року позивач зберігав виключно на потужностях ТОВ «Агротек ХПП», основний вид діяльності якого складське господарство.

Так, між позивачем і ТОВ «Агротек ХПП» укладено договір №1 від 29.04.2016 складського зберігання, приймання, сушки, очистки та відпуску зерна, на підставі якого позивачу надавалися послуги зі зберігання, сушіння, очистці зернових.

Підтвердженням того, що протягом 2014-2016 років позивач зберігав власно вирощені зернові виключно на елеваторі, належному ТОВ «Агротек ХПП», на підставі договору від 29.04.2016, є акти виконаних робіт.

Позивачем не надано доказів розумної економічної причини (ділової мети) перерахування ТОВ «Маркет Інвест Плюс» авансових платежів в сумі 18 205 000 грн, та укладання з останнім договору на придбання послуги із зберігання (приймання) зернових за вартістю, що значно перевищують ціни на такі ж послуги, узгоджені на дату укладення такого договору, з іншим суб`єктом - TOB «Агротек ХПП», враховуючи також, що виробничих потужностей ТОВ «Агротек ХПП» повністю вистачало для зберігання усього обсягу с/г продукції, вирощеної позивачем у 2016 році.

Отже, перерахування позивачем коштів на адресу TOB «Маркет Інвест Плюс» за послуги з прийняття та збереження зернових у кількості 37 000 тон на суму 18 205 000 грн з подальшим поверненням коштів в сумі 2 806 000 грн, свідчить що дані операції спрямовані винятково на зменшення бази оподаткування (мінімізації сплати ПДВ до бюджету) за рахунок формування податкового кредиту по перерахованій попередній оплаті та відповідно не мають розумної, економічно-обґрунтованої, необхідної і достатньої ділової (господарської) мети, а тому не є пов`язаними із господарською діяльністю.

Також проведеною перевіркою встановлено порушення позивачем вимог п. 198.6 ст.198, п.201.10 ст. 201 ПК України, пов`язане з віднесенням до складу податкового кредиту сум ПДВ по податкових накладних та розрахунках коригування до них, складених постачальником ТОВ «Агротек ХПП» з порушенням порядку заповнення обов`язкових реквізитів, що заважало ідентифікувати здійснені операції, їх зміст та суму.

Ухвалою суду від 23.05.2024 закрито підготовче провадження у справі. Призначено справу до судового розгляду. Також вказаною ухвалою витребувано в товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Юг В" письмові пояснення та докази на їх підтвердження з урахуванням висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 23.02.2024 (зокрема щодо доказів економічної мети укладення договору з ТОВ "Маркет Інвест Пюс").

Ухвалою суду від 12.06.2024 оголошено перерву в розгляді справи 822/1856/17. Повторно витребувано в товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Юг В" письмові пояснення та докази на їх підтвердження з урахуванням висновків, викладених у постанові Верховного Суду від 23.02.2024 (зокрема щодо доказів економічної мети укладення договору з ТОВ "Маркет Інвест Пюс").

Позивачем подано до суду додаткові пояснення, в яких вказує, що під час чергового звернення до ТОВ «Агротек-ХПП» з метою передачі на зберігання об`ємів сільськогосподарської продукції, останній, листом від 12.05.2016 №28/1 повідомив про неможливість прийняти на зберігання відповідні зернові культури, оскільки на той момент були відсутні відповідні виробничі потужності.

В подальшому позивач дізнався, що на території ТОВ «Агротек ХПП» діє ТОВ «Маркет інвест Плюс» який орендує у ТОВ «Агротек ХПП» частину виробничих потужностей призначених для зберігання зернових культур.

З урахуванням потенційних економічних втрат на логістику, у випадку зберігання відповідної продукції у іншій місцевості, за результатами ведення переговорів між ТОВ "Агро-ЮГ В" та ТОВ "Макрет інвест Плюс" було укладено договір зберігання № 15/06-2016-1 від 15.06.2016.

Згідно із умовами цього договору ТОВ "Маркет інвест Плюс" зобов`язується за плату надати послуги по прийманню, відповідальному зберіганню сільськогосподарської продукції (пшениця, кукурудза) врожаю 2016-2018 років, яка йому передається замовником на складах, що знаходяться за адресою: 31256, Хмельницька область, Волочиський район, смт. Війтівці, вул. Радянська, 21.

Таким чином, вступ у господарські відносини ТОВ «Маркет інвест Плюс» зумовлена відсутністю вільних економічних потужностей у ТОВ «Агротек ХПП», а також, хоч і дещо за вищою вартістю послуг, однак економічно вигідним кроком, оскільки зберігання в іншій місцевості призвело б до значно більших витрат на логістику.

Крім того, щодо посилання податкового органу на відсутність у ТОВ «Маркет інвест плюс» трудових та матеріальних ресурсів, зазначив, що вказане не спростовує обставин можливості надання послуг, адже така діяльність може здійснюватися не лише за рахунок власних ресурсів, але й за рахунок ресурсів, що належать іншим особам (найманих ресурсів) зокрема ТОВ «Агротек ХПП», де ТОВ «Маркет інвест плюс» орендує виробничі потужності.

Щодо наявності помилок в обов`язкових реквізитах податкових накладних від 29.04.2016 №10 та від 29.06.2016 №8 зазначив, що всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла.

Факт реєстрації податкових накладних в ЄРПН та прийняття податковим органом до реєстрації вказаних документів без зауважень свідчить про їх визнання останнім, а тому вказівка на наявність нібито помилок в обов`язкових реквізитах ПН, є недобросовісною поведінкою податкового органу

В судовому засіданні 02.07.2024 представник позивача позовні вимоги підтримав.

Представник відповідача в судовому засіданні у задоволенні позовних вимог просив відмовити.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, суд встановив такі обставини.

Посадовими особами Головного управління ДФС у Хмельницькій області (правонаступником якої є Головне управління ДПС у Хмельницькій області) проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "Агро-Юг В" .

За результатами проведеної відповідачем документальної планової виїзної перевірки ТОВ "Агро-Юг В" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014 року по 31.12.2016 року, контролюючим органом складений акт перевірки від 28.04.2017 року №0442/22-01-14-01/32461564.

В вказаному акті встановлено, зокрема, порушення пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України, у зв`язку з чим позивачем занижено суму податку на додану вартість, що підлягала сплаті до бюджету сільгоспвиробниками у 2016 році на суму 3 485 186 грн.

Проведеною перевіркою встановлено, що на порушення вимог абз. г) п.198.5 ст.198 ПК України позивачем занижено податкові зобов`язання з ПДВ за червень 2016 року на суму 3 034 166 грн. в результаті не проведення нарахування податкових зобов`язань по операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, по яких був сформований податковий кредит по попередній оплаті, проведеній ТОВ «Маркет Інвест Плюс».

Зокрема, перевіркою встановлено, що ТОВ «Агро-Юг В» (замовник) укладено договір від 15.06.2016 №15/06-2016-1 з ТОВ «Маркет Інвест Плюс» (виконавець), предметом якого є надання послуг по прийманню, збереженню сільськогосподарської продукції (пшениці, кукурудзи, сої).

Відповідно до умов договору виконавець зобов`язується за плату надати послуги по прийманню, відповідальному зберіганню сільськогосподарської продукції (пшениці, кукурудзи) врожаю 2016-2018 років, яка передається замовником, на складах, що знаходяться за адресою: Хмельницька область, Волочиський район, с. Війтівці, вул. Героїв України, 21 (колишня Радянська, 21).

ТОВ «Маркет Інвест Плюс» виставлялись рахунки на передоплату послуг, на підставі яких позивачем у періоді з 01.06.2016 по 31.09.2016 перераховано ТОВ «Маркет Інвест Плюс» авансові платежі в загальній сумі 18 205 000 грн, в т.ч. ПДВ 3 034 166 грн.

ТОВ "Маркет Інвест Плюс" частково повернені ТОВ "Агро-Юг В" авансові платежі в сумі 2 806 000 грн.

Станом на 31.12.2016 року у позивача перед ТОВ "Маркет Інвест Плюс" рахується дебіторська заборгованість в сумі 15 399 000 грн.

Перевіркою встановлено, що між позивачем та ТОВ "Маркет Інвест Плюс" не відбулось жодної господарської операції, передбаченої договором від 15.06.2016 року №15/06-2016-1, лише відбулось перерахування авансових платежів.

Крім, наведеною перевіркою встановлено, що керівником та бухгалтером ТОВ "Маркет Інвест Плюс" є одна і та сама особа - громадянин ОСОБА_1 .

Згідно із інформацією, отриманою від УПМ ГУ ДФС у Хмельницькій області громадянин ОСОБА_1 працював та працює на даний час на посаді старшого майстра ЛМКП "Львівтеплоенерго".

Відповідно до рапорту УПМ ГУ ДФС у Хмельницькій області від 13.04.2017 року, при опитуванні громадянина ОСОБА_1 , останній підтвердив, що працює на ЛМКП "Львівтеплоенерго" та одночасно є директором ТОВ "Маркет інвест плюс". Однак не зміг пояснити в який спосіб він суміщає ці дві посади.

Основні засоби у ТОВ «Маркет Інвест Плюс» згідно із фінансовим звітом малого підприємництва за 2016 рік у ТОВ «Маркет Інвест Плюс» відсутні, працівники відсутні.

Дана інформація свідчить, що договір від 15.06.2016 року №15/06-2016-1, предметом якого є надання послуг по прийманню, збереженню с/г продукції (пшениці, кукурудзи, сої) укладений формально, оскільки у ТОВ «Маркет Інвест Плюс» були відсутні виробничі та трудові ресурси для здійснення постачання послуг в таких обсягах.

Під час перевірки позивачем не надано відомостей про нові земельні ділянки у 2016 році, які у період укладання договору із ТОВ «Маркет Інвест Плюс» знаходились в процесі переоформлення договорів оренди земельних ділянок.

Позивач пояснював укладення договору на зберігання зернових з TOB «Маркет Інвест Плюс» розширенням об`єму зерна, яке планувалося отримати від вирощування на збільшених с/г площах та за рахунок придбання по договорах контрактації сільгосподарської продукції з підприємствами агрохолдингу «Мрія».

Однак, ТОВ "Агро-Юг В" на момент укладення з TOB «Маркет Інвест Плюс» договору від 15.06.2016 №15/06-2016-1 (фактично у період завершення весняно-польових робіт (посіву, тощо)), було обізнане про відсутність збільшення об`єму зерна, яке планувалося отримати у 2016 році.

Перевіркою встановлено, що основним зберігачем сільськогосподарської продукції для ТОВ "Агро-Юг В" є ТОВ «Агротек ХПП», згідно договору складського зберігання №1 від 29.04.2016.

Позивачем не надано доказів розумної економічної причини (ділової мети) перерахування ТОВ «Маркет Інвест Плюс» авансових платежів в сумі 18 205 000 грн, та укладання з останнім договору на придбання послуги із зберігання (приймання) зернових за вартістю, що значно перевищують ціни на такі ж послуги, узгоджені на дату укладення такого договору, з іншим суб`єктом - TOB «Агротек ХПП», враховуючи також, що виробничих потужностей ТОВ «Агротек ХПП» повністю вистачало для зберігання усього обсягу сільськогосподарської продукції, вирощеної позивачем у 2016.

В порушення вимог пункту 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України ТОВ «Агро-Юг В» до складу податкового кредиту віднесено ПДВ в загальній сумі 1 747 333 грн. по податкових накладних та розрахунках коригування до них, складених постачальником ТОВ «Агротек-ХПП» з порушенням заповнення обов`язкових реквізитів, які заважають ідентифікувати здійснені операції, їх зміст та суму, в тому числі:

- від 29.04.2016 року № 10 на суму 7 500 000 грн., в т.ч. ПДВ 1 250 000 грн. (послуги по сушці кукурудзи урожаю 2016, одиниця виміру грн., код 2454, кількість-1, за ціною без ПДВ 6 250 000 грн.);

- від 29.06.2016 року № 8 на суму 8 000 000 грн., в т.ч. ПДВ 1 333 333 грн. (послуги по прийманню кукурудзи урожаю 2016, одиниця виміру грн., код 2454, кількість -1, за ціною без ПДВ 6 666 666,67 грн.).

Оскільки перевіркою не підтверджено правомірність формування позивачем податкового кредиту у квітні 2016 року та у червні 2016 року за рахунок податкових накладних, складених ТОВ «Агротек-ХПП» із порушенням вимог статті 201 Кодексу, тому немає підстав для проведення коригування податкового кредиту відповідно до розрахунків коригування, складених до таких податкових накладних.

За результатами такої перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення - рішення форми від 14.06.2017 року "Р" №, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість загальну суму 6 714 414,25 грн, в тому числі за основним платежем - 3 660 700 грн, та 3 053 714, 25 грн - штрафні санкції.

Предметом позову в даній справі є правомірність прийняття відповідачем вищенаведеного податкового повідомлення-рішення в частині нарахування основного платежу в розмірі 3 485 186 грн та штрафних санкцій в розмірі 3 009 835,75 грн. в контексті господарських операцій із ТОВ "Маркет Інвест Плюс" та ТОВ «Агротек-ХПП» на виконання укладених з контрагентами договорів.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі ПК України), податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Тобто необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх подальшого використання в господарській діяльності.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відноситься до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, які не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Пунктом 200.2 статті 200 ПК України визначено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну з зазначеними в ній обов`язковими реквізитами згідно переліку, визначеного цим підпунктом. Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (підпункт 201.10. статті 201 ПК України).

Пунктом 209.2 статті 209 ПК України передбачено, що позитивна різниця між сумою податкових зобов`язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена:

а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків;

б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків.

При цьому підпунктом 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України встановлені виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит.

Вимоги для підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 ПК України.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі Закон № 996-ХIV).

Відповідно до статті 1 цього Закону № 996-ХIV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно із цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Тобто визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми), дату складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже господарські операції мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Перевіркою встановлено, що між ТОВ «Агро-Юг В» (замовник) та ТОВ «Маркет Інвест Плюс» (виконавець) укладено договір від 15.06.2016 №15/06-2016-1, предметом

якого є надання послуг по прийманню, збереженню сільськогосподарської продукції (пшениці, кукурудзи, сої).

ТОВ «Маркет Інвест Плюс» згідно умов договору виставлялись рахунки на передоплату послуг, на підставі яких позивачем у періоді з 01.06.2016 по 31.09.2016 перераховано ТОВ «Маркет Інвест Плюс» авансові платежі в загальній сумі 18 205 000 грн, в т.ч. ПДВ 3 034 166 грн.

ТОВ «Маркет Інвест Плюс» частково повернуто ТОВ «Агро-Юг В» авансові платежі в сумі 2 806 000 грн.

Станом на 31.12.2016 по ТОВ «Маркет Інвест Плюс» рахувалася дебіторська заборгованість в сумі 15 399 000 грн.

Таким чином, перевіркою встановлено, що, як станом на час проведення перевірки, так і до закінчення перевірки ТОВ «Маркет Інвест Плюс» не надало послуг ТОВ «Агро-Юг В» за вищевказаним договором. Відбулось лише перерахування авансових платежів на загальну суму 18 205 000 грн, в т.ч. ПДВ 3 034 166 грн., які частково поверненні в сумі 2 806 000 грн.

Вказані авансові платежі здійснені ТОВ «Агро-Юг В» на рахунок ТОВ «Маркет Інвест Плюс» та поверненні практично у 2017 році. Залишок неповернених платежів склав приблизно 1500 грн.

Також суд звертає увагу на те, що згідно умов договору та відповідно до додатків №1 від 15.06.2016, №2 та №2/2 від 16.06.2016 до договору №15/06-2016-1 від 15.06.2016 виконавець приймає на зберігання зернових в загальній кількості 37 000 тон (пшениця, кукурудза 7 000 тон, 10 000 тон; соя 20 000 тон).

Водночас, директором позивача ОСОБА_2 , під час перевірки надавалося пояснення, згідно якого TOB «Маркет Інвест Плюс» орендувало у TOB «Агротек ХПП» старий елеватор, виробничою потужністю 20 000 тон.

Тому суд погоджується з твердженням відповідача, що TOB «Маркет Інвест Плюс», який орендує у TOB «Агротек ХПП» елеватор потужностями 20 000 тон, не зміг би технічно забезпечити зберігання зернових позивача в кількості 37 000 тон.

Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.

З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їх реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника для штучного створення умов бюджетного відшкодування.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку. З`ясовуючи обставини реальності вчинення господарської операції, слід ретельно перевіряти доводи податкового органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами. Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності з встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, а покупця - права на формування цієї податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, та незважаючи на наявність у платника податку доказів сплати продавцеві вартості товарів/послуг, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому, відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Так, визначальним для вирішення справи є дослідження та встановлення фактичного руху активів в процесі виконання укладених договорів. З метою дослідження фактичного постачання товарів/послуг у межах господарської діяльності необхідно встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання поставок, обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного суду від 17 серпня 2022 року у справі №640/19982/19.

У наданих до суду заявах позивач вказує, що ділова мета та економічний ефект від спірної операції ним був досягнутий, оскільки було створено умови для приросту активів підприємства та їх вартості, а також створено умови для такого приросту (збереження) в майбутньому.

Проте, дані твердження жодними доказами підтверджені не були. Позивачем не надано суду відомостей про те, що обсяг його активів після отримання послуг зі зберігання (приймання) зернових від ТОВ «Маркет Інвест Плюс» чи протягом певного періоду часу після цього був збільшений.

Доказів розширення об`ємів зерна у 2016 році, як і доказів отримання у 2016 році сільськогосподарської продукції за рахунок придбання по договорах контрактації сільськогосподарської продукції з аграрними підприємствами позивачем також не надано.

Тобто, відповіді на основне ключове питання, яке наразі постало перед судом: «в чому полягає економічна обґрунтованість та ділова мета укладеного правочину?» - позивачем надано не було.

В даному випадку за наслідками досліджених матеріалів справи суд доходить висновку, що платником податків - позивачем не доведено належними та допустимими доказами його намір отримання позитивного економічного ефекту від спірної господарської операції, як і логічного взаємозв`язку понесених ним витрат на придбання послуг зі зберігання (приймання) зернових за вартістю, що значно перевищують договірні розцінки, що узгодженні на дату укладення такого договору з ТОВ «Агротек ХПП».

Сукупність досліджених у ході судового розгляду цієї справи доказів не дає підстав вважати, що операція між позивачем та його контрагентом, яка оформлена договором від 15.06.2016 № 15/06-2016-1 була фактично здійснена, позаяк наявні докази не містять усіх необхідних відомостей про таку господарську операцію, що б надавали їм юридичну силу первинних документів. А самим позивачем не надано належно оформлених документів, зокрема і тих, які б посвідчували мету, об`єктивну необхідність та економічну доцільність отриманих послуг.

Щодо наявності помилок в обов`язкових реквізитах податкових накладних ТОВ «Агротек-ХПП» від 29.04.2016 №10 та від 29.06.2016 №8, суд зазначає наступне.

Перевіркою встановлено, що по факту отримання від ТОВ «Агро-Юг В» коштів ТОВ «Агротек-ХПП» складено податкові накладні:

- від 29.04.2016 року № 10 на суму 7 500 000 грн., в т.ч. ПДВ 1 250 000 грн. (послуги по сушці кукурудзи урожаю 2016, одиниця виміру грн., код 2454, кількість 1, за ціною без ПДВ 6 250 000 грн.);

- від 29.06.2016 року № 8 на суму 8 000 000 грн., в т.ч. ПДВ 1 333 333 грн. (послуги по прийманню кукурудзи урожаю 2016, одиниця виміру грн., код 2454, кількість 1, за ціною без ПДВ 6 666 666,67 грн.).

Проте, ТОВ «Агротек-ХПП» у податкових накладних №10 від 29.04.2016 та №8 від 29.06.2016 зазначена номенклатура, яка не відповідає призначенню платежу, вказану в платіжних дорученнях на перерахування коштів від 29.04.2016 №1129 та від 29.06.2016 №1583 та напрямку здійснення платежу, вказану в рахунках-фактурах на оплату.

Допущена продавцем ТОВ «Агротек-ХПП» помилка в обов`язкових реквізитах податкових накладних від 29.04.2016 №10 та від 29.06.2016 №8, а саме в частині реквізиту «опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг» та «ціна постачання без врахування податку» не дає змоги ідентифікувати зміст наданих продавцем послуг, їх обсяг та ціну.

Так, згідно із пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно п.п. «е», «є» абз. 2 п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України встановлено, що у податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити, як зокрема е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку.

При цьому, ці реквізити мають відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів/послуг.

Податкова накладна повинна містити ідентичні показники (номенклатуру товарів/послуг продавця, одиниці виміру товару/послуги, кількість, ціну постачання одиниці товару / послуги без урахування податку на додану вартість) тим, що вказані в первинних документах та в частині, яка оплачена контрагентом-покупцем або яка фактично виконана постачальником послуг.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна, що містить помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, є підставою для віднесення покупцем сум податку до податкового кредиту.

Обов`язковими умовами виникнення у платника права на податковий кредит є: реальне здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях з оформленням таких операцій всіма необхідними документами первинного бухгалтерського обліку; складена згідно з вимогами ПК України та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна. Відсутність факту реєстрації останньої не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту.

Поряд з цим вчасно зареєстрована у ЄРПН податкова накладна сама по собі автоматично не свідчить про право на податковий кредит. Так, приписи абзацу двадцять шостого пункту 201.10 статті 201 ПК України, який був чинний у період до 1 липня 2017 року, містять застереження, що покупець може сформувати податковий кредит за податковою накладною, яка містить помилки у реквізитах, зазначених у пункті 201.1 статті 201 ПК України, лише в тому разі, якщо такі помилки не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст, період, сторони та суму податкових зобов`язань. Так само, положення абзацу одинадцятого пункту 201.1 статті 201 ПК України визначають, що помилки в обов`язкових реквізитах податкової накладної, які не заважають ідентифікувати господарську операцію, не можуть бути причиною неприйняття такої накладної в електронному вигляді.

Таким чином, лише допущення помилок в обов`язкових реквізитах податкової накладної, які заважають ідентифікувати відповідну господарську операцію, є перешкодою як для її прийняття в електронному вигляді, так і для врахування такої податкової накладної при формуванні податкового кредиту за відповідний звітний податковий період.

Відтак, визначальним при наданні оцінки висновкам контролюючого органу про неправомірність формування податкового кредиту з підстав допущення помилок в обов`язкових реквізитах податкової накладної, є встановлення того, чи заважає така помилка ідентифікації відповідної господарської операції.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного суду від 03 травня 2022 року у справі №560/551/19.

Пунктом 209.2. ст. 209 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) було визначено, що позитивна різниця між сумою податкових зобов`язань звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту звітного (податкового) періоду, визначена: а) за операціями з сільськогосподарськими товарами/послугами (крім операцій із зерновими і технічними культурами та операцій з продукцією тваринництва) підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 50 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 50 відсотків; б) за операціями із зерновими і технічними культурами підлягає перерахуванню: до державного бюджету - у розмірі 85 відсотків; на спеціальні рахунки, відкриті сільськогосподарським підприємствам - суб`єктам спеціального режиму оподаткування в установах банків та/або в органах, що здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, - у розмірі 15 відсотків;

Отже, правомірність та правильність відображення у складі кожної з таблиць додатку 10 із сільськогосподарськими товарами/послугами відповідного виду культур впливає на розмір податку, що підлягає перерахуванню до державного бюджету або спрямовується на спеціальний рахунок суб`єкта спеціального режиму оподаткування.

Згідно додатку №1 до договору №1 складського зберігання, приймання, сушки, очистки та відпуску зерна укладеного між ТОВ «Агро-Юг В» (поклажодавець) та ТОВ «Агротек-ХПП» (зерновий склад) від 29.04.2016 зерновий склад приймає на зберігання: пшеницю (одиниця виміру т, кількість - 20 000,000), ячмінь (одиниця виміру т, кількість - 20 000,000), сою (одиниця виміру т, кількість - 20 000,000) та кукурудзу (одиниця виміру т, кількість - 20 000,000).

Згідно платіжних доручень від 29.04.2016 №1129 та від 29.06.2017 №1583 призначення платежу передоплата за послуги згідно договору зберігання №1 від 29.04.2016.

Водночас, в податкових накладних від 29.04.2016 №10 та від 29.06.2016 №8 виписаних ТОВ «Агротек-ХПП» зазначена номенклатура (послуги по сушці кукурудзи урожаю 2016, одиниця виміру грн., кількість 1; послуги по прийманню кукурудзи урожаю 2016, одиниця виміру грн., кількість 1) не відповідає додатку №1 до договору №1 складського зберігання, приймання, сушки, очистки та відпуску зерна від 29.04.2016.

Враховуючи вищевикладені обставини суд доходить висновку, що виявлені за наслідками проведеної контролюючим органом планової виїзної перевірки позивача висновки щодо порушення ТОВ "Агро-Юг В" вимог пункту 192.1 статті 192, пункту 198.1, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України, є обґрунтованими. Як наслідок, підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині нарахування основного платежу в розмірі 3 485 186 грн та штрафних санкцій в розмірі 3 009 835,75 грн. не має.

Враховуючи викладене, у задоволенні позову слід відмовити.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позовних вимог судові витрати не підлягають розподілу.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

у задоволенні позову товариства з обмеженою відповідальністю "Агро-Юг В" відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 02 липня 2024 року

Позивач:Товариство з обмеженою відповідальністю "Агро-ЮГ В" (вул. Рутковича, 1, кв.2, Львів, 79011 , код ЄДРПОУ - 32461564)
Відповідач:Головне управління ДПС у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17,м. Хмельницький, Хмельницька обл., Хмельницький р-н, 29001 , код ЄДРПОУ - 44070171)

Головуючий суддя Д.А. Божук