Справа № 280/2403/23
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2024-06-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

28 червня 2024 року м. Дніпросправа № 280/2403/23

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Державної податкової служби України

на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року (головуючий суддя Татаринов Д.В.)

у справі №280/2403/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ БУДИНОК «БЕТОН МАРКЕТ»

до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ БУДИНОК «БЕТОН МАРКЕТ» звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8391397/41293687 від 07 березня 2023 року, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №32 від 30.11.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної №32 від 30.11.2022 у Єдиному реєстрі податкових накладних, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий будинок «БЕТОН МАРКЕТ»;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07 березня 2023 року №8391522/41293687, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №5 від 09.12.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної №5 від 09.12.2022 у Єдиному реєстрі податкових накладних, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий будинок «БЕТОН МАРКЕТ»;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07 березня 2023 року №8391523/41293687, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №9 від 15.12.2022 та зобов`язати Державну податкову службу України здійснити реєстрацію податкової накладної №9 від 15.12.2022 у Єдиному реєстрі податкових накладних, виписану Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий будинок «БЕТОН МАРКЕТ».

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що на виконання п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України позивачем направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні, проте їх реєстрація зупинена. Підставою для зупинення реєстрації податкових накладних послугував пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. В той же час позивач вважає, що ним були надані усі документи, які дають змогу ідентифікувати та зрозуміти сутність господарської операції. Рішення, якими відмовлено в реєстрації спірних податкових накладних, є формальним та не містять жодної чіткої/конкретної підстави для відмови у реєстрації спірних накладних.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 07 березня 2023 року №№ 8391397/41293687, 8391522/41293687, №8391523/41293687, якими позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №32 від 30 листопада 2022 року, податкової накладної №5 від 09 грудня 2022 року та податкової накладної №9 від 15 грудня 2022 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України здійснити реєстрацію виписаних Товариством з обмеженою відповідальністю «Торговий будинок «Бетон Маркет» податкових накладних №32 від 30 листопада 2022 року, №5 від 09 грудня 2022 року та №9 від 15 грудня 2022 року у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-2 Державна податкова служба України подала апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, не врахування всіх обставин справи, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Скаржник зазначає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних контролюючим органом прийняті з дотриманням вимог чинного законодавства з підстав ненадання платником податку копій документів, в той час як обов`язок доведення реальності господарських операцій та підтвердження їх належними документами покладається виключно на позивача як платника податку. На момент винесення цих рішень позивач не виконав вимоги Податкового кодексу України та Порядку № 520 щодо правомірності формування та подання податкової накладної і саме з цих підстав контролюючий орган відмовив в реєстрації податкових накладних. Щодо зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, скаржник вказує, що повноваження ДПС України щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу. Позовні вимоги про зобов`язання вчиняти конкретні дії (зареєструвати податкові накладні), хоча і знаходяться у взаємозв`язку із вимогами про скасування рішень, але мають самостійний характер і можуть бути задоволені, якщо судом перевірено виконання усіх умов, визначених законом для прийняття такого рішення.

Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст.311 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, основним видом діяльності позивача - Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВИЙ БУДИНОК «БЕТОН МАРКЕТ» () за КВЕД є 23.61 Виготовлення виробів з бетону для будівництва (а.с.15).

Між позивачем ТОВ «Торговий будинок «Бетон маркет» та ТОВ «ПРОМЕНЕРГО-ІННОВАЦІЯ» укладений договір поставки товару №28/11-22 від 28.11.2022 (а.с.83-84).

Відповідно до пунктів 1.1., 1.2 , 2.1. та 2.5 Договору позивач взяв на себе зобов`язання виготовити та власними силами поставити, а покупець - прийняти та оплатити товар (бетон, розчини цементні, пісок та інші будівельні матеріали), кількість, строки поставки та якісні характеристики якого вказані у Специфікаціях, які є невід`ємною частиною цього договору та / або відповідних видаткових накладних.

Пунктом 3.2 Договору визначено, що вартість кожної партії Товару, що поставляється згідно з цим Договором визначається згідно Специфікації, та рахунками - фактурами або видатковими накладними.

Пунктом 3.4 Договору сторони за договором узгодили, що покупець оплачує товар та послуги по його доставці Постачальнику на умовах 100% передоплати. Якщо за усним погодженням сторін товар буде поставлений без попередньої оплати, Покупець зобов`язаний сплатити поставлену партію товару Постачальнику протягом 5-ти банківських днів з моменту його отримання за видатковою накладною.

Відповідно до пунктів 4.2, 4.3 та 6.5 Договору при поставці відповідної партії товару постачальник повинен надати покупцю за договором наступні документи: видаткову накладну, товаро-транспортну накладу, рахунок -факту, паспорт якості на товар.

Також 28.11.2022 між позивачем та ТОВ «ПРОМЕНЕРГО-ІННОВАЦІЯ» укладено Специфікацію №1 до договору поставки товару №28/11-22 згідно змісту якої вбачається, що предметом поставки товару був товарний протиморозний бетон марки В-25, осадка конусу 10-15 у об`ємі 140 м3 загальною вартістю з доставкою на об`єкт 574000,56 гривень. (а.с.85)

30.11.2022 на виконання умов договору ТОВ «ПРОМЕНЕРГО-ІННОВАЦІЯ» перерахувало позивачу передоплату у розмірі 100% вартості, узгодженій у Специфікації, що складає 574000,56 грн, в т. ч. ПДВ 20% - 95666,76 грн.

За фактом отримання грошових коштів від покупця позивачем складено податкову накладну №32 від 30.11.2022, яку 12 грудня 2022 року направлено для реєстрації у Єдиний реєстр податкових накладних (а.с.88)

Вказана податкова накладна прийнята, однак її реєстрація зупинена із зазначенням підстави: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3824, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються, та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання , що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Одночасно запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

На пропозицію контролюючого органу позивач разом із повідомленням надав письмові пояснення, до яких долучив документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції по податковій накладній №32 від 30.11.2022, зокрема: копія договору, банківські виписки, видаткові та товаротранспортні накладні, що підтверджують факт поставки товару (на момент надання пояснень товар вже був відвантажений), договори оренди майна/нерухомості та автомобільної техніки, договори поставки сировини, штатний розпис, оборотньо - сальдові відомості калькуляції вартості виробництва, картки рахунків обліку з постачальниками та покупцями.

За результатами розгляду пояснень та доданих до них документів відповідач-1 прийняв рішення від 07 березня 2023 року №8391397/41293687, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №32 від 30.11.2022. Підставою для відмови в рішенні зазначено: ненадання договорів, зазначених в накладній, первинних документів щодо придбання/постачання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі, накладних тощо, а також розрахункових документів (банківських виписок) - а.с.116.

09.12.2022 позивачем в процесі здійснення поставки товару (бетонної суміші) по договору поставки товару №28/11-22 за сплачений покупцем аванс, на підставі якої виписана податкова накладна №32 від 30.11.2022, сторонами за договором виявлено, що попередньо замовленого об`єму бетонної суміші не вистачає для закінчення залиття бетоном будівельного об`єкту.

Враховуючи, що технологія заливки готової бетонної суміші до фундаменту повинна бути безперервною, замовник в той же день шляхом направлення термінової усної заявки додатково замовив у позивача доставку додаткового об`єму бетонної суміші за договором поставки товару №28/11-22 від 28.11.2022 в об`ємі 28 м3.

Позивачем в той же день здійснено поставку додатково замовленого об`єму продукції, що підтверджується видатковими накладними №Б-00001008 від 09 грудня 2022 року на суму 28 700,03 грн., №Б-00001011 від 09 грудня 2022 року на суму 28700,03 грн., №Б-00001012 від 09 грудня 2022 року на суму 28700,03 грн., №Б-00001013 від 09 грудня 2022 року на суму 24600,02 грн. та відповідними товарно-транспортними накладними.

Враховуючи, що згідно пункту 3.4 Договору поставки передбачений порядок оплати поставленого товару без авансу (протягом 5-ти банківських днів з моменту його отримання за видатковою накладною), 13.12.2022 покупець (замовник) сплатив позивачу вартість вищевказаної додаткової поставки в сумі 110700,11 грн. з ПДВ, що підтверджується відповідним платіжним дорученням №737 від 13.12.2023.

Позивачем, після фактичного відвантаження товару покупцю за договором та на виконання підпунктів 187.1 статті 187 та 201.10 статті 201 ПК України, складено податкову накладну №5 від 09.12.2022, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.126 зв.)

Означена податкова накладна прийнята, проте її реєстрація зупинена із зазначенням підстави: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3824, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються, та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

Позивач направив на адресу контролюючого органу пояснення, до яких долучив документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції по податковій накладній №5 від 09.12.2022, а саме: копія договору, банківські виписки, видаткові та товаротранспортні накладні, що підтверджують факт поставки товару, договори оренди майна/нерухомості та автомобільної техніки, договори поставки сировини, штатний розпис, оборотньо-сальдові відомості калькуляції вартості виробництва, картки рахунків обліку з постачальниками та покупцями, тощо (а.с.127-128).

За результатами розгляду пояснень та доданих до них документів відповідач-1 прийняв рішення від 07 березня 2023 року №8391522/41293687, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №5 від 09.12.2022. Підставою для відмови в рішенні зазначено: ненадання договорів, зазначених в накладній, первинних документів щодо придбання/постачання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі, накладних тощо, а також розрахункових документів (банківських виписок) -а.с.129.

Також судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 09 грудня 2022 року для подальшого виконання своїх договірних зобов`язань за договором поставки товару №28/11-22 від 28.11.2022 між позивачем та ТОВ «ПРОМЕНЕРГО- ІННОВАЦІЯ» підписано Специфікацію №2 до договору поставки товару №28/11¬22, якою узгоджено поставку додаткового об`єму товару за договором, а саме: бетон марки В-25, осадка конусу 10-15 у об`ємі 142 м3 загальною вартістю з доставкою на об`єкт 582200,57 гривень.

15 грудня 2022 року відповідно до п.4.2 вказаного договору ТОВ «ПРОМЕНЕРГО-ІННОВАЦІЯ» перерахувало позивачу передоплату у розмірі 50% вартості, узгодженій у Специфікації, що складає 266500,26 грн, в т. ч. ПДВ 20% - 44416,71 грн.

За фактом отримання грошових коштів від покупця позивачем складено податкову накладну №9 від 15.12.2022, яку направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.133)

Згідно квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної вказана податкова накладна прийнята, однак її реєстрація була зупинена з підстав: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3824, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються, та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання , що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Позивачем на адресу контролюючого органу направлено пояснення по податковій накладній №9 від 15.12.2022, до яких додано документи, що підтверджують реальність здійснення операцій по цій податковій накладній, а саме: копія договору, банківські виписки, видаткові та товаротранспортні накладні, що підтверджують факт поставки товару, договори оренди майна/нерухомості та автомобільної техніки, договори поставки сировини, штатний розпис, оборотньо-сальдові відомості калькуляції вартості виробництва, картки рахунків обліку з постачальниками та покупцями, тощо (а.с.134-135).

За результатами розгляду пояснень та доданих до них документів відповідач-1 прийняв рішення від 07 березня 2023 року №8391523/41293687, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної №9 від 15.12.2022. Підставою для відмови в рішенні зазначено: ненадання договорів, зазначених в накладній, первинних документів щодо придбання/постачання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі, накладних тощо, а також розрахункових документів (банківських виписок).

Вважаючи рішення відповідача про відмову в реєстрації податкових накладних протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції про протиправність оскаржуваних рішень контролюючого органу.

У відповідності до абз.1 п. 201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

За положеннями п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010, згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.18 Порядку №1246 на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).

За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165.

Відповідно до п.3 Порядку №1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності наведеним в цьому пункті ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

За правилами п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п.6, п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведені в п.11 цього Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520 затверджений Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, згідно якому Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня) п. 2 Порядку.

Відповідно до п.3, п.4 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до п.5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 9 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Відповідно до п.11 Порядку №520 підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі є:

ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як встановлено судом вище, реєстрація податкових накладних зупинена з тих підстав, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 3824 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постій основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.

У додатку 3 до Порядку №1165 визначено критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема відповідно до п. 1 Критеріїв це відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Виходячи з аналізу наведених норм, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має зажадати від платника документів на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання таких умов: відсутність товару/послуги в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару/послуги, що на постійній основі постачається; обсяг постачання товару/послуги дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Надіслані позивачеві квитанції про зупинення податкових накладних містять вимогу щодо надання пояснень та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

При цьому контролюючий орган в установленому порядку не довів відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку та/або відповідність відображеної у вказаних вище податкових накладних господарської операції критеріям ризиковості здійснення операцій та не вказав на необхідний перелік документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, які позивач мав надати на пропозицію контролюючого органу.

Також відповідачем-1 не підтверджений факт виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості надання позивачем послуг, про які зазначено у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.

Стосовно пропозиції платнику податків надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, суд першої інстанції правильно вказав, що контролюючим органом не визначено документів, які він вважає належними та достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірних податкових накладних.

Таке формулювання пропозиції контролюючого органу призводить до наслідку, згідно якому платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації цієї податкової накладної.

Відповідно до усталеної правової позиції Верховного Суду, висловленій у постанові від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Наявні у справі докази свідчать, що позивач направив на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копії документів на підтвердження реальності здійснення операцій, за якими складені вказані вище податкові накладні.

Приймаючи оскаржувані рішення про відмову в реєстрації означених вище податкових накладних, контролюючий орган послався на ненадання договорів, зазначених в накладній, первинних документів щодо придбання/постачання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі, накладних тощо, а також розрахункових документів (банківських виписок).

З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає, що саме лише посилання контролюючого органу на відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, чому відсутність саме визначених ним документів унеможливлює реєстрацію зазначених вище податкових накладних з огляду на суть здійснених і відображених в них господарських операцій, а також за умови, що в даному випадку позивач подавав пояснення та документи на підтвердження їх проведення. При цьому контролюючий орган обов`язково мав надати оцінку тим документам, що фактично подані платником податку.

Слід також зазначити, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.

З оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вбачається, що відповідач-1 жодної оцінки поданим позивачем документам не надав, жодної інформації щодо їх невідповідності вимогам законодавства не навів, як і не спростував, що надані позивачем пояснення та документи підтверджують реальність здійснення господарських операцій по поданим податковим накладним і були достатніми для реєстрації цих податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Окрім того, суд апеляційної інстанції звертає увагу, що відповідно до п. 44 Порядку №1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).

Аналіз наведених вище норм свідчить, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

При реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результатами розгляду цієї справи не має робити висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише з`ясовує наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Виходячи з вищенаведеного, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції, що оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованими, а отже вони не відповідають критеріям, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень (ч.2 ст.2 КАС України), у зв`язку з чим є протиправними і підлягають скасуванню.

Всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Суд апеляційної інстанції вважає правильним висновок суду першої, що в даному випадку належним способом захисту порушеного права є не лише скасування оскаржуваних рішень Головного управління ДПС у Львівській області, а й зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, оскільки саме такий спосіб захисту порушеного права є свідченням того, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

З цього приводу суд апеляційної інстанції зазначає таке.

Положенням підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Згідно з пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Враховуючи встановлену судом протиправність прийнятих відповідачем-1 рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН та відсутність законодавчо закріплених перешкод для їх реєстрації, суд вважає, що належним та ефективним способом захисту порушеного права позивача є саме зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні датою їх подання на реєстрацію.

Суд зазначає, що зобов`язання відповідача-2 вчинити дії по реєстрації спірних податкових накладних в судовому порядку не може бути розцінене як втручання суду в дискреційні повноваження відповідача, оскільки відповідачем-1 вже прийняті рішення про відмову у реєстрації таких податкових накладних, тобто вирішено віднесене до його повноважень питання на власний розсуд. В свою чергу, суд при перевірці правомірності прийняття відповідачем оскаржуваних рішень згідно з приписами КАС України, не перебираючи на себе повноважень відповідного органу, вправі покласти на суб`єкта владних повноважень зобов`язання вчинити певні дії з метою захисту (відновлення) порушених прав та інтересів позивача.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Отже, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про необхідність зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

Суд першої інстанції під час розгляду справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення про задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року по справі №280/2403/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Н.А. Бишевська

суддя Я.В. Семененко