Справа № 200/295/24
Суддя: Блохін Анатолій Андрійович
Дата ухвалення: 2024-06-27 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 червня 2024 року справа №200/295/24

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого Блохіна А.А., суддів Казначеєва Е.Г., Сіваченко І.В., розглянув в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі № 200/295/24 (головуючий І інстанції Тарасенко І.М.) за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04 на суму 102665,00 грн,-

У С Т А Н О В И В:

В січні 2024 року ОСОБА_1 (далі позивач) звернувся до суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Донецькій області (далі відповідач, податковий орган, ДПС).

Позивач просив суд: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за кодом платежу 21080900 на суму 102665,00 грн.

Позовні вимоги мотивовані тим, що за результатами розгляду Акту фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 року, яким на позивача накладено штрафні санкцій у розмірі 102665,00 грн.

Позивач вважає, що вказане податкове повідомлення рішення є таким, що прийнято з порушенням діючого законодавства, а тому звернувся до суду за захистом своїх прав.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі № 200/295/24 позов задоволено, внаслідок чого визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за кодом платежу 21080900 на суму 102665,00 грн.

Відповідач не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати оскаржене судове рішення та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування апеляційної скарги зазначено практично ті самі доводи якими обгрунтовано відзив на позовну заяву.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження у відповідності до ст. 311 КАС України.

Відповідно до вимог ч. 1,2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Колегія суддів заслухала доповідь судді-доповідача, перевірила матеріали справи, вивчила доводи апеляційної скарги, і дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої та апеляційної інстанції встановлено, що позивач ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , адреса реєстрації: АДРЕСА_1 , є фізичною особою підприємцем з 11.04.2019 року, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб підприємців та громадських формувань: 0031970. Є платником єдиного внеску з 11.04.2019 року. Види економічної діяльності позивача за КВЕД: 77.34 Надання в оренду водних транспортних засобів (основний); 77.29 Прокат інших побутових виробів і предметів особистого вжитку; 79.11 Діяльність туристичних агентств; 79.12 Діяльність туристичних операторів; 79.90 Надання інших послуг бронювання та пов`язана з цим діяльність; 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 47.29 Роздрібна торгівля іншими продуктами харчування в спеціалізованих магазинах; 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами; 56.29 Постачання інших готових страв; 56.10 Діяльність ресторанів, надання послуг мобільного харчування; 82.30 Організування конгресів і торговельних виставок; 88.91 Денний догляд за дітьми.

Продаж товарів здійснюється у магазині за адресою: АДРЕСА_2 , що використовується позивачем на підставі Договору позички від 01.01.2023 року.

Роздрібна торгівля тютюновими виробами, позивачем здійснюється на підставі ліцензії № 2300445 від 27.07.2023 року. В магазині наявний електронно-касовий апарат ВАМП МІКРО з фіскальним номером , зареєстрований у встановленому порядку (Реєстраційне посвідчення № 2521 від 01.06.2023), про що свідчить Додаток до ліцензії № 2300445.

Відповідач Головне управління ДПС у Донецькій області є юридичною особою публічного права установою, яка є територіальним органом Державної фіскальної служби України, яка в свою чергу, була створена в процесі перетворення Державної податкової служби України, та яка наділена правовим статусом контролюючого органу. Загальний обсяг правоздатності такого суб`єкта податкових відносин, як контролюючий орган, визначено положеннями ст. 41 Податкового кодексу України. Зміст функцій контролю цих органів визначено положеннями ст. 61 Податкового кодексу України.

05.12.2023 року на підставі Наказу від 27.11.2023 № 50-п, виданого ГУ ДПС у Донецькій області Про проведення фактичної перевірки фізичної особи підприємця ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 за адресою: АДРЕСА_2 , була проведена фактична перевірка з метою здійснення функцій у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального та контролю за дотримання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності відповідних дозвільних документів і ліцензій, вимог інших законодавчих актів, контроль за якими покладеного на органи податкової служби.

За результатами перевірки контролюючим органом складено Акт фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року, яким виявлено порушення: 1) пункту 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (із змінами та доповненнями), а саме: не надано особі, яка отримує товар, при отриманні товарів в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.

За результатами розгляду Акту фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року було винесене податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04, згідно з яким на підставі підпункту 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України, п. 1 ст. 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг до ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій за кодом платежу 21080900 на суму 102665,00 грн (сто дві тисячі шістсот шістдесят п`ять грн. 00 коп.).

Податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04 надійшло поштою на адресу ОСОБА_1 10 січня 2024 року у конверті з поштовим відправленням № 02 5.

Крім того, посадовою особою ГУ ДПС у Донецькій області ОСОБА_2 за результатами проведеної з 05.12.2023 року по 06.12.2023 року фактичної перевірки у магазині за адресою АДРЕСА_3 , було складено протокол № 15/05-99-07-04 про адміністративне правопорушення, вчинене ОСОБА_1 , за ч. 1 ст. 155-1 КУпАП

Постановою Слов`янського міськрайонного суду Донецької області у справі № 243/7245/23 від 25.01.2024 року, провадження у справі про адміністративне правопорушення відносно ОСОБА_1 за ч. 1 ст. 155-1 КУпАП закрито на підставі п. 1 ст. 247 КУпАП за відсутністю складу адміністративного правопорушення.

Зазначена постанова була вмотивована тим, що наявна у матеріалах справи копія акту перевірки не може слугувати належним та допустимим доказом винуватості ОСОБА_1 у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 155-1 КУпАП, оскільки висновки, викладені в акті, спростовуються долученими письмовими поясненнями свідка ОСОБА_3 , відповідно до яких 04.12.2023 року близько о 21-00 год. перебуваючи у магазині за адресою: АДРЕСА_2 , останній здійснював закупівлю тютюнових виробів у блоках для військовослужбовців зі своєї бригади. Продавець Іван відпускав замовлення при цьому надаючи фіскальні чеки, але у зв`язку з тим, що їх легко загубити, свідок їх не забирав та викидав у коробку для сміття, а ціну виробів зазначав прямо на блоках. Ніхто з бригади не звертався зі скаргою щодо не видачі фіскальних чеків.

Суд під час розгляду вказаної справи зазначив, що наявність чеків в приміщенні, де здійснюється продаж товарів не може свідчити про те, що вказані чеки не видавалися покупцям. Як зазначив ОСОБА_1 , покупці товару відмовилися їх отримувати, оскільки вони були їм не потрібні, зв`язку з чим ці чеки були на утилізації (у смітнику).

Будь-яких інших доказів на підтвердження провини ОСОБА_1 окрім акту фактичної перевірки від 06.12.2023 року, до матеріалів провадження у справі № 243/7245/23 не долучено, зокрема відсутні покази свідків, відеофіксація, тощо, невидачі ОСОБА_1 фіскального чеку покупцю.

У зазначеній постанові Слов`янського міськрайонного суду зазначено, що протокол про адміністративне правопорушення, без його належного правового аналізу, не може бути визнаний належними доказами по даній справі в розумінні статті 251 КУпАП, оскільки за своєю правовою природою він не є самостійними беззаперечним доказом, а обставини, викладені в ньому повинні бути перевірені за допомогою інших доказів, які б підтверджували вину особи, яка притягується до адміністративної відповідальності і не викликали сумніви у суду. Таким чином, оскільки докази не можуть ґрунтуватись на припущеннях, а всі сумніви щодо винуватості тлумачаться на користь особи, яка притягається до адміністративної відповідальності, суд дійшов висновку, що матеріалами справи не підтверджено в діях ОСОБА_1 складу адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 155-1 КУпАП.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 247 КУпАП, провадження у справі про адміністративне правопорушення не може бути розпочато, а розпочате підлягає закриттю у зв`язку з відсутністю події і складу адміністративного правопорушення.

ФОП ОСОБА_1 вважає, що фактична перевірка була проведена безпідставно, з порушенням чинного законодавства, акт перевірки є недопустимим доказом, а податкове повідомлення-рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04 є протиправним, а тому звернувся до Донецького окружного адміністративного суду із позовом про скасування такого повідомлення рішення.

Отже, спірним питанням даної справи є законність прийняття податкового повідомлення рішення 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України № 2755-VI від 02.12.2010 року.

У відповідності до пп. 1.1 ст. 1 Податкового кодексу України, зазначений кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до вимог пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

У постанові Верховного Суду від 14.01.2021 року у справі № 804/388/16 зазначено, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій податковим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією України та законами України.

Позивач у своєму позові вказує на факт протиправності перевірки, за наслідком якої було прийнято спірне податкове повідомлення рішення.

Пунктом 75.1 ст. 75 ПК України передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Фактичною перевіркою згідно з пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 ПК України вважається така, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Вона здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

На підставі п. 80.1 ст. 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Стаття 81 ПК України визначає умови та порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення документальних виїзних та фактичних перевірок.

Абзацами 1-4 пп. 81.1 ст. 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог ПК України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Аналіз наведених положень дає підстави для висновку, що платник податків може скористатись правом недопуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки у випадках передбачених п. 81.1 ст. 81 ПК України.

Разом з тим, недопуск посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки є правом, а не обов`язком платника податків, а тому реалізація права на судовий захист своїх прав та інтересів не може перебувати у залежності від використання особою своїх прав на їх позасудовий захист.

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18, які обов`язкові для врахування судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Суд зазначає, що судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у справі № 826/17123/18 відступила від висновків про застосування норми права у подібних правовідносинах у частині того, що саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного здійснення податкового контролю щодо себе; а також що допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні та проведенні відповідної документальної виїзної або фактичної перевірки, які викладено в постановах Верховного Суду від 13 березня 2018 року (справа № 804/1113/16), від 24 травня 2019 року (справа № 826/16221/15), від 3 жовтня 2019 року (справа № 820/850/16), від 16 жовтня 2019 року (справа № 820/11291/15), від 22 листопада 2019 року (справа № 815/4392/15) тощо.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі № 826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

Суд врахував, що виключний перелік підстав для здійснення фактичної перевірки визначений п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Такі підстави, посилання на які міститься у наказі від 27.11.2023 року № 50-п Про проведення фактичної перевірки фізичної особи підприємця ОСОБА_1 , визначені пп. 80.2.2, 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, якими встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підп. 80.2.5).

З цього приводу суд врахував висновки Верховного Суду у постанові від 17 грудня 2020 року у справі № 520/12028/18 відповідно до яких законодавством закріплена обов`язковість наявності у податкового органу та/або отримання ним в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків (особою) вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального у разі проведення фактичної перевірки на підставі пп. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України.

Суд звернув увагу, що відповідачем не надано суду письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили факт наявності або отримання контролюючим органом вищезазначеної інформації.

Отже, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття наказу про проведення фактичної перевірки фізичної особи підприємця ОСОБА_1 слугувала інформація про порушення позивачем вимог законодавства.

У наказі на проведення перевірки відсутні будь-які посилання на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми, що їх регулюють, у наказі не відображено в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.

Отже, відповідач як суб`єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для прийняття наказу слугувала інформація про порушення позивачем вимог законодавства та не конкретизує суть порушення.

Оцінка правомірності наказу про проведення фактичної перевірки повинна надаватися з урахуванням достатності змісту наказу для висновків про фактичну підставу проведення відповідної перевірки. При цьому підстава це не нумероване позначення пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, а обставини, які в цьому підпункті розкриваються та мають об`єктивно існувати. Іншими словами під підставою у підпункті 80.2.2. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України необхідно розуміти не порядковий номер підпункту пункту статті, а безпосередньо інформацію, відомості та інші обставини. Саме така позиція викладена в постановах Верховного Суду від 01.07.2019 року у справі № 140/2181/18, від 10.07.2019 року у справі № 160/7669/18.

Верховний Суд в своїх постановах від 05.03.2019 року у справі № 820/4893/18 та від 18.12.2018 року по справі № 820/4895/18, неодноразово зазначав, що інформація, яка надходить до податкових органів, може бути підставою для проведення фактичної перевірки згідно статті 80 Податкового кодексу України, лише у тому випадку, якщо в такій йдеться посилання на конкретні порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на податкові органи.

Такі ж висновки викладені Верховним Судом у постанові від 28 квітня 2023 року у справі № 640/21823/19 та від 08.09.2020 року у справі № 640/21536/19.

Враховуючи викладене, відповідач не довів наявність підстав в розумінні пп. 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України для проведення фактичної перевірки позивача.

Крім того, суд зазначає, що як вбачається з матеріалів справи, у направленні на перевірку на заступника начальника ОСОБА_4 та у направленні на перевірку на головного державного інспектора Балабко І.В. взагалі відсутні дата та номер направлення, хоча в Акті фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 у рядку 1.3. зазначені направлення № 21 від 27.11.2023 року та направлення № 22 від 27.11.2023 року.

Наведене також свідчить про невідповідність направлень на перевірку вимогам абзацу 2 п. 81.1. ст. 81 Податкового кодексу України.

Підсумовуючи вищевикладене, суд зазначає, що контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі при прийнятті наказів та проведенні перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 Податкового кодексу України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.

Такої саме позиції дотримується Верховний Суд у постанові від 13.05.2022 року у справі № 520/9220/18, в якій зазначив, що самого лише посилання на норму права, яка містить альтернативні підстави для вжиття юридично значущих для платника податків дій, без конкретизації підстави вжиття таких дій безпосередньо у посиланні (тобто, зазначення поруч із числовим значення норми права словесного вираження конкретної підстави для призначення саме цієї перевірки), є протиправним, оскільки позбавляє платника податків будь-якої правової визначеності щодо розуміння підстав проведення перевірки та, як наслідок, обмежує його можливості щодо захисту своїх прав та законних інтересів.

Вищевикладене є окремою та самодостатньою підставою для визнання протиправними та скасування ППР, що є предметом оскарження в цій справі.

Суд звертає увагу на правову позицію, неодноразово висловлену як Верховним Судом України у постанові від 27 січня 2015 року у справі № 21-425а14, так і у постановах Верховного Суду від 05 лютого 2019 року у справі № 821/1157/16, від 05 лютого 2019 року у справі № 2а-10138/12/2670, від 04 лютого 2019 року у справі № 807/242/14, згідно з якою, лише дотримання умов та порядку прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок, може бути підставою для визнання правомірними дій контролюючого органу щодо їх проведення. У свою чергу порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Верховний Суд у постанові від 23 січня 2018 року у справі № 804/12558/14 зазначив, що у випадку незаконності перевірки прийнятий за результатами її проведення акт індивідуальної дії автоматично підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Крім того, у постанові від 04 вересня 2020 року у справі № 821/1274/18 Верховний Суд погодився з висновками судів попередніх інстанцій, що невиконання відповідачем вимог статей 80, 81 Податкового кодексу України, зокрема в частині наявності підстав для призначення фактичної перевірки, дотримання умов та порядку допуску до її проведення, призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої. Акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, якщо він одержаний з порушенням порядку, встановленого законом, а податкові повідомлення-рішення, прийняті за наслідками такої перевірки на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не можуть вважатись правомірними та підлягають скасуванню.

З)міст правозастосування постанов Верховного Суду у постанові від 05.07.2023 року у справі № 460/2663/22 вказує на те, що протиправність наказу про призначення перевірки є підставою для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень навіть без визнання протиправним та скасування самого наказу про призначення перевірки.

Відповідно до усталених висновків Верховного Суду оцінка правомірності призначення і проведення перевірки надається під час розгляду справи про скасування податкового повідомлення-рішення. При цьому, у випадку встановлення допущення контролюючим органом істотних порушень під час призначення і проведення перевірки, які тягнуть за собою протиправність прийнятого рішення контролюючого органу, такі висновки можуть бути самостійною підставою для задоволення позову і скасування такого рішення.

Підсумовуючи викладене, суд дійшов висновку, що порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої. Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо встановлених порушень під час проведення перевірки, що стало підставою для прийняття податкового повідомлення рішення від 25.12.2023 року № 278/05-99-07-04, судом першої інстанції зазначено наступне.

В Акті фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року зазначено: При перевірці магазину за адресою: АДРЕСА_2 , з графіком роботи з 08.00 до 19.00 встановлено, що ФОП ОСОБА_1 04.12.2023 з 20 години 58 хвилини до 23 години 01 хвилини проводив через РРО розрахункові операції продавав тютюнові вироби на загальну суму 102665,00 грн. (фіскальні чеки № 00040002 - № 00040132) без надання на руки особам, які отримували товар, розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, всього не надано особам 124 фіскальні чеки на 102665 грн. Вказані фіскальні чеки знаходились у магазині.

Згідно з п. 2 ст. 3 Закону № 265 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR.-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Як зазначає позивач у своєму позові, а відповідачем не спростований цей факт, ФОП ОСОБА_1 провів розрахункові операції з продажу тютюнових виробів на повну суму покупки через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій, та надав покупцям при отриманні товарів розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій електронній формі.

Проте покупці відмовились брати з собою фіскальні чеки, а тому викинули їх у сміттєве відро, розташоване у приміщенні магазину АДРЕСА_2 .

Наступного дня під час проведення перевірки ці фіскальні чеки знайшли посадові особи ГУ ДПС у Донецькій області і склали Акт фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року.

Як вбачається з матеріалів справи ОСОБА_1 пояснив вищевикладене перевіряючим особам і виклав це у поясненнях до акту перевірки.

Крім того, на підставі Акту фактичної перевірки № 232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року головним державним ревізором відділу управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Донецькій області Балабко І.В. був складений Протокол № 15/05-99-07-04 про адміністративне правопорушення від 06.12.2023 року на ФОП ОСОБА_1 про притягнення до адміністративної відповідальності за ч. 1 ст. 1551 Кодексу України про адміністративні правопорушення (порушення порядку проведення розрахунків).

У вищевказаному протоколі ОСОБА_1 також пояснив, що фіскальний чек був виданий, проте клієнт його не забрав.

Позивач оскаржив вказаний Протокол про адміністративне правопорушення від 06.12.2023 року у судовому порядку.

Постановою Слов`янського міськрайонного суду Донецької області у справі № 243/7245/23 від 25.01.2024 року, провадження у справі про адміністративне правопорушення відносно ОСОБА_1 за ч. 1 ст. 155-1 КУпАП закрито на підставі п. 1 ст. 247 КУпАП за відсутністю складу адміністративного правопорушення.

Слов`янського міськрайонного суду Донецької області у своїй постанові зазначив, що наявна у матеріалах справи копія акту перевірки не може слугувати належним та допустимим доказом винуватості ОСОБА_1 у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого ч. 1 ст. 155-1 КУпАП, оскільки висновки, викладені в акті, спростовуються долученими письмовими поясненнями свідка ОСОБА_3 , відповідно до яких 04.12.2023 року близько о 21-00 год. перебуваючи у магазині за адресою: АДРЕСА_2 , останній здійснював закупівлю тютюнових виробів у блоках для військовослужбовців зі своєї бригади. Продавець Іван відпускав замовлення при цьому надаючи фіскальні чеки, але у зв`язку з тим, що їх легко загубити, свідок їх не забирав та викидав у коробку для сміття, а ціну виробів зазначав прямо на блоках. Ніхто з бригади не звертався зі скаргою щодо не видачі фіскальних чеків.

Суд зазначив, що наявність чеків в приміщенні, де здійснюється продаж товарів не може свідчити про те, що вказані чеки не видавалися покупцям. Як зазначив ОСОБА_1 , покупці товару відмовилися їх отримувати, оскільки вони були їм не потрібні, зв`язку з чим ці чеки були на утилізації (у смітнику).

Будь-яких інших доказів на підтвердження провини ОСОБА_1 окрім акту фактичної перевірки від 06.12.2023 року, до матеріалів провадження не долучено, зокрема відсутні покази свідків, відеофіксація, тощо невидачі ОСОБА_1 фіскального чеку покупцю.

Відповідно до ч. 4 ст. 78 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Верховний Суд у постанові від 02.02.2023 року у справі № 500/6845/21 зазначив: Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

У випадку, що розглядається у даній справі, контролюючий орган не зазначив жодних зауважень щодо форми і змісту фіскальних чеків, натомість наполягає на їх невидачі покупцям, не обґрунтовуючи свою позицію жодними належними, допустимими, достатніми та достовірними доказами.

На підставі п. 112.1 ст. 112 Податкового кодексу України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Згідно з п. 112.3. ст. 112 Податкового кодексу України особа не може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, передбачених цим Кодексом.

Відповідно до абз. 3 п. 112.7 ст. 112 Податкового кодексу України усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

В той же час, суд вказує на те, що відповідачем не доведено факту вчинення ОСОБА_1 правопорушення, передбаченого п. 1 ст. 17 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а отже застосування до нього відповідальності у вигляді штрафу суперечить чинному законодавству.

Суд також підкреслює, що Акт фактичної перевірки №232/05-99-07-04/ від 06.12.2023 року не є допустимим доказом, оскільки, як було зазначено вище, Наказ від 27.11.2023 року № 50-п, виданий ГУ ДПС у Донецькій області, не відповідає вимогам абзацу 3 п. 80.1 ст. 80 Податкового кодексу України, оскільки виданий з порушенням порядку, встановленого законом, а отже й уся перевірка здійснена з порушенням чинного законодавства.

З огляду на встановлені обставини та викладені норми чинного законодавства України, спірні дії Головного управління ДПС у Донецькій області є протиправними, а податкове повідомлення рішення таким, що підлягає скасуванню.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно з ч. 2 ст. 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (частина 1статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України).

Враховуючи сукупність викладених обставин, системно проаналізувавши норми законодавства, оцінивши наявні докази у їх сукупності при безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, за результатами з`ясування обставини у справі та їх правової оцінки, суд першої інстанції дійшов висновку про наявність законних підстав для задоволення позовних вимог.

Суд також застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (Ruiz Torija v. Spain) №303-A, пункт 29).

З огляду на вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про задоволення позову.

Статтею 316 КАС України визначено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Ураховуючи наведене, колегія суддів не знаходить правових підстав для задоволення апеляційної скарги і відповідно для скасування оскаржуваного судового рішення, оскільки судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, правові висновки суду першої інстанції скаржником не спростовані.

Керуючись 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Донецькій області на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі № 200/295/24 - залишити без задоволення.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 22 березня 2024 року у справі № 200/295/24 - залишити без змін.

Повне судове рішення складено 27 червня 2024 року.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її підписання та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя А.А. Блохін

Судді Е.Г. Казначеєв

І.В. Сіваченко