Справа № 480/95/24
Суддя: Кононенко З.О.
Дата ухвалення: 2024-06-26 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 червня 2024 р. Справа № 480/95/24
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Кононенко З.О.,

Суддів: Калиновського В.А. , Мінаєвої О.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 25.03.2024, головуючий суддя І інстанції: С.В. Воловик, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021, повний текст складено 25.03.24 по справі № 480/95/24

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , звернувся до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області, в якому просив суд:

- скасувати Податкове повідомлення-рішення від 14.12.2023 року №06, що прийняте Головним управлінням ДПС у Сумській області, відповідно,якого до мене, ФОП ОСОБА_1 застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 19 455 грн. 00 коп.

В обгрунтування позовних вимог, позивач зазначав, що за результатами фактичної перевірки за місцем фактичного провадження (здійснення) діяльності, розташування господарського об`єкту (зокрема місць здійснення розрахунків, магазину за адресою: АДРЕСА_1 ), проведеної з метою контролю за дотриманням норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), згідно з актом № 7160/18/17/РРО/34726/3275 від 17.11.2023, ГУ ДПС у Сумській області дійшло висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 , окрім іншого, підпунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

На підставі зазначених висновків, 14.12.2023 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 06 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 19 455, 00 грн.

На переконання позивача, вказане податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки за змістом приписів Податкового кодексу України особливістю фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог законодавства саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), а не у минулих періодах. Позивач вважає, що перевірка РРО за минулий період носить характер документальної перевірки, у зв`язку з чим, такі дії не можуть вчинятись в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.

Крім того, позивач звернув увагу на те, що розрахунок податкового зобов`язання та штрафних санкцій є невід`ємною частиною податкового повідомлення-рішення і на нього поширюються вимоги щодо форми та змісту податкового повідомлення-рішення. Втім, на порушення вимог пункту 42.1 статті 42 Податкового кодексу України, доданий до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення розрахунок, підписаний не керівником податкового органу і не скріплений печаткою, що свідчить про невідповідність такого рішення вимогам закону щодо форми.

Також, ФОП ОСОБА_1 зазначив про те, що згідно з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, підставою для застосування штрафної санкції визначено пункт 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», яким передбачена відповідальність за не видачу відповідного розрахункового документа, шо підтверджує виконання розрахункових операцій, в той час коли за змістом акту перевірки встановлено порушення яке полягає у проведенні розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

Оскільки ні Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», ні Положенням про форму та зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів недолік розрахункового документа не прирівнюється до відсутності розрахункового документа як такого, а також враховуючи те, що статтею 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не встановлена відповідальність за порушення правил оформлення розрахункових документів, на думку позивача, застосування штрафних санкцій є неправомірним.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 року в задоволенні позовної заяви фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовлено.

Позивач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так, позивач в апеляційній скарзі зазначає, що використання податкової інформації та документів, в тому числі даних СОД РРО за минулі періоди (в моєму випадку з 01.01.2022р. по 31.12.2022р.) передбачено виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок.

Таким чином, перевірка РРО за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. При цьому отримання інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.

Позивач зазначає, що чинним законодавством України не встановлено обов`язку суб`єктів господарювання використовувати лише платіжні термінали, з 'єднанні або поєднанні з РРО/ПРРО.

Більш того, ані Законом №265/95-ВР від 06.07.1995, ані Положенням від 05.11.2014 № 705, так і Положенням від 21.01.2016 № 13, недолік реквізиту розрахункового документа не прирівняний до відсутності розрахункового документа як такого.

На переконання позивача, оскільки в період з 01.01,2022 по 31.12.2022 розрахункові операції в безготівковій формі відбувалися з видачею розрахункових документів, то ҐУДПСу Сумській області не доведено наявність правових підстав для застосування до мене штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 1 статті 17Закону №265/95-ВР (за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа.

Відповідач скориставшись своїм правом надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу позивача, в якому зазначає, що висновки акту фактичної перевірки про порушення підпунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» є обґрунтованими, оскільки під час перевірки було встановлено що за період з 01.01.2022 по 31.12.2022 ФОП ОСОБА_1 проводились розрахункові операції без відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відповідач зауважив на тому, що норми Податкового кодексу України не встановлюють будь-яких обмежень та/або заборон щодо періоду діяльності платника, який підлягає дослідженню під час фактичних перевірок, окрім статті 102, яка визначає строк не більше 1095 днів.

Також, ГУ ДПС у Сумській області звернуло увагу на те, що чинним законодавством затверджено форми, порядок складання, реєстрації та підписання лише для податкових повідомлень-рішень. Жодних вимог до розрахунку до податкового повідомлення-рішення не встановлено, окрім того що такий розрахунок наводиться у податковому повідомленні-рішенні або додається до податкового повідомлення-рішення та має містити інформацію, необхідну для визначенні відповідної санкції (штрафу). Тобто, податкове законодавство не встановлює вимоги підписання розрахунку до податкового повідомлення-рішення виключно керівником (виконувачем його обов`язків, його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу.

Крім того, відповідач наголосив на тому, що під час проведення фактичних перевірок, податковий орган має право використовувати дані із системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій у вигляді електронних копій розрахункових документів, які подаються суб`єктами господарювання по дротовим та бездротовим каналам зв`язку та містяться на контрольній стрічці в пам`яті РРО і в пам`яті модемів, а також на тому, що згідно з висновками Верховного Суду, сформованими у постанові від 02.02.2023 по справі № 500/6845/21, притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі п. 1 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» через відсутність у фіскальному чеку обов`язкових реквізитів розрахункового документу, є правомірним.

На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що на підставі наказу № 1627-кп від 06.11.2023 та направлень, посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області у період з 13.11.2023 по 17.03.2023 проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 за місцем провадження (здійснення) діяльності магазину за адресою: АДРЕСА_1 . (а.с. 5)

За результатами перевірки 17.11.2023 складено акт № 7160/18/17/РРО/ НОМЕР_1 , згідно з яким відповідач дійшов висновку про порушення позивачем, зокрема, підпунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

За змістом акту перевірки, вказаних висновків податковий орган дійшов у зв`язку з встановленням проведення розрахункових операцій без відображення у фіскальних чеках цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. (а.с. 6-13)

На підставі висновків акту перевірки, 14.12.2023 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 06 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 19 455, 00 грн.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції дійшов висновку, про правомірність застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР та, як наслідок, про відповідність оскаржуваного рішення критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, і відсутність підстав для задоволення позовних вимог про його скасування.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову в задоволенні позову з наступних підстав.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що у справах про оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платники податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенція контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, визначаються Податковим кодексом України (далі Кодекс, ПК України).

За змістом підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено право контролюючого органу проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.3.1 пункту 75.3 статті 75 Податкового кодексу України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки регламентовано статтею 80 Податкового кодексу України. Зокрема, приписами підпунктів 80.1, 80.2 встановлено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи), на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених у підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Так, згідно з підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, підставою для проведення фактичної перевірки є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

На виконання пункту 81.1. статті 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення фактичної перевірки за наявності підстав для її проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, за змістом вказаних норм, фактична перевірка проводиться контролюючим органом виключно у разі наявності передбачених Податковим кодексом України підстав для її проведення та за умови пред`явлення визначених документів.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» № 265/95-ВР від 06.07.1995. (далі Закон № 265/95)

Згідно зі статтею 3 Закону № 265/95, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; (пункт 1 статті 3)

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі; (пункт 2 статті 3)

проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями. (пункт 11 статті 3)

Відповідно до статті 8 Закону № 265/95, форма, зміст та порядок ведення розрахункових документів, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій при здійсненні операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, за погодженням з Національним банком України.

Так, з метою виконання вимог Податкового кодексу України та Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за № 220/28350, затверджено Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів. (далі Положення № 13)

Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Обов`язкові реквізити фіскального чеку встановлені пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13. Зокрема, до таких реквізитів віднесено цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9)

Зміст вказаних норм, дає підстави дійти висновку про те, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції, зобов`язані проводити ці операції на повну суму покупки через реєстратор розрахункових операцій, надавати розрахунковий документ, який повинен відповідати встановленій формі, містити визначені реквізити та у якому при роздрібній торгівлі алкогольними напоями обов`язково має відображатись цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

У разі відсутності будь-якого обов`язкового реквізиту розрахункового документа (в тому числі і цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку), такий документ не вважається розрахунковим.

Відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95 встановлена статтею 17 цього Закону. Зокрема, пунктом 1 передбачено, що у разі невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовуються фінансові санкції (штраф) у розмірі 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за порушення, вчинене вперше, у розмірі 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення.

З матеріалів справи вбачається, що обґрунтовуючи протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, ФОП ОСОБА_1 стверджує про недотримання відповідачем порядку проведення фактичної перевірки, про невідповідність оскаржуваного рішення встановленій формі, а також про відсутність підстав для застосування штрафу відповідно до пункту 1 статті 17 Закону № 265/95, оскільки фактично розрахункові документи видавались покупцям.

Проте, фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 була проведена відповідно до наказу № 1627-кп від 06.11.2023, у зв`язку з наявністю інформації, що міститься в системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яка свідчить про можливі порушення законодавства, зокрема, щодо здійснення розрахункових операцій. (а.с. 5).

Колегія суддів звертає увагу, що згаданий наказ відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України та містить інформацію щодо дати видачі, найменування контролюючого органу, прізвища, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється, адреси об`єкта, перевірка якого проводиться, мети, виду перевірки, підстави для проведення перевірки, дати початку і тривалості перевірки, періоду діяльності, який буде перевірятися. Вказаний наказ про проведення перевірки містить підпис уповноваженої особи контролюючого органу, який скріплений печаткою контролюючого органу.

Перед початком фактичної перевірки, ФОП ОСОБА_1 були пред`явлені направлення на перевірку від 06.11.2023 № 2530/18-28-07-06 та № 2537/18-28-07-06, наказ про проведення фактичної перевірки та службові посвідчення посадових осіб ГУ ДПС у Сумській області. (а.с. 6)

За таких обставин, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для проведення фактичної перевірки позивача та дотримання порядку її проведення.

Водночас, доводи позивача про порушення порядку проведення фактичної перевірки, у зв`язку з тим, що під час фактичної перевірки податковий орган має право перевіряти питання дотримання вимог податкового законодавства виключно на поточний момент, а перевірка питань дотримання законодавства у минулих періодах може здійснюватися виключно під час проведення документальних і камеральних перевірок, колегія суддів не бере до уваги, оскільки таких обмежень Податковий кодекс України не містить.

Слід звернути увагу, що особливістю фактичної перевірки є не період, який підлягає перевірці, а те, що така перевірка здійснюється без попередження суб`єкта господарювання, за місцем фактичного провадження ним діяльності та виключно з визначеного кола питань: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Також, колегія суддів вважає необґрунтованими доводи апеляційної скарги ФОП ОСОБА_1 з приводу невідповідності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення встановленій формі, з огляду на підписання розрахунку штрафних (фінансових) санкцій головними державними інспекторами, тобто, неуповноваженими особами.

Пунктом 42.1. статті 42 Податкового кодексу України передбачено, що податкові повідомлення - рішення, податкові вимоги або інші документи з питань адміністрування податків, зборів, платежів, податкового контролю, у тому числі з питань проведення перевірок, звірок, адресовані контролюючим органом платнику податків, повинні бути складені у письмовій формі, відповідним чином підписані та у випадках, передбачених законодавством, завірені печаткою такого контролюючого органу і відображатися в електронному кабінеті.

Згідно з пунктом 58.2 статті 58 Податкового кодексу України, форма та порядок надіслання податкового повідомлення-рішення визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

На виконання вказаної норми, Міністерством фінансів України 28.12.2015 прийнято наказ № 1204, зареєстрований в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за № 124/28254, яким затверджено Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків.

Відповідно до пункту 11 розділу ІІ вказаного Порядку, у податковому повідомленні-рішенні наводиться або додається до нього розрахунок податкового зобов`язання (за наявності), зменшення (збільшення) суми податкових зобов`язань та/або інших зобов`язань, контроль за сплатою яких покладено на контролюючі орган та/або податкового кредиту та/або зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету у зв`язку з використанням платником податку права на податкову знижку, штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та пені (розрахунок пені додається у разі складання податкових повідомлень-рішень за формами «Р» (крім пені відповідно до статті 129 Кодексу), «Д» та «С») із зазначенням у ньому відповідної інформації, необхідної для їх визначення.

Пунктом 1 розділу ІІІ Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, встановлено, що структурний підрозділ контролюючого органу, який склав податкове повідомлення-рішення відповідно до Кодексу, роздруковує його у двох примірниках (податкові повідомлення-рішення за формами «Ф» та «МПЗФ» - в одному примірнику) та після погодження з підрозділами правової роботи передає на підпис керівнику (виконувачу його обов`язків, його заступнику або уповноваженій особі) контролюючого органу.

Тобто, за змістом вказаних норм, факт підписання розрахунку податкового зобов`язання, штрафних (фінансових) санкцій, пені тощо посадовою особою контролюючого органу яка не є керівником (виконувачем його обов`язків, його заступником) не може свідчити про порушення порядку складання податкового повідомлення-рішення чи про його невідповідність встановленій формі, оскільки вимога підписання саме керівником контролюючого органу (виконувачем його обов`язків, його заступником) стосується виключно податкового повідомлення-рішення, а не розрахунку, доданого до нього.

Щодо суті виявлених перевіркою порушень, колегія суддів зазначає, що факт видачі ФОП ОСОБА_1 розрахункових документів при роздрібній торгівлі алкогольними напоями без відображення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) був встановлений ГУ ДПС у Сумській області на підставі електронних копій фіскальних звітних чеків, створених реєстратором розрахункових операцій.

На виконання абзацу 2 пункту 7 статті 3 Закону № 265/95 суб`єкти господарювання зобов`язані подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.

Механізм функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій щодо отримання від реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій визначених законодавством даних та збереження таких даних у базі даних інформаційно-телекомунікаційної системи Державної податкової служби України, встановлений Порядком функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України № 477 від 05.08.2020, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 09.11.2020 за № 1096/35379.

Згідно з пунктами 1, 2 розділу ІІ вказаного Порядку, система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО) це інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних РРО та ПРРО (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених РРО та ПРРО), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

СОД РРО розташована в ДПС та використовується в межах повноважень посадовими особами органів ДПС для виконання завдань та функцій, визначених Податковим кодексом України.

Отже, з огляду на зазначене, а також приймаючи до уваги визначення «електронної копії розрахункового документа», наведене у статті 2 Закону № 265/95, колегія суддів вважає, що відомості із СОД РРО у вигляді електронних копій розрахункових документів є ідентичною копією розрахункового документа створеного реєстратором розрахункових операцій та, відповідно належним і достовірним доказом у справі, що розглядається.

Таким чином, факт порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 11 статті 3 Закону № 265/95 та як наслідок, порушення пунктів 1 та 2 вказаної статті, у зв`язку з проведенням розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, суд вважає доведеним. Тим більше, що позивач за змістом позовної заяви цю обставину фактично не заперечує.

Щодо застосування санкцій за вказані порушення, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95, колегія суддів зазначає, що згідно з цією нормою штраф застосовується у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Аналіз наведеної норми дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95 встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання зумовлені змістом пункту 1 статті 3 Закону № 265/95, а третій пунктом 2 статті 3 Закону №265/95. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95 перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених пунктом 2 статті 3 Закону №265/95, з урахуванням пункту 11 цієї статті.

Позиція контролюючого органу, фактично, полягає в тому, що відсутність обов`язкового реквізиту (цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями), тягне за собою неприйнятність документа як розрахункового, тобто, свідчить, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктами 1, 2 та 11 статті 3 Закону № 265/95, і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Так, як уже зазначалося, у цій справі встановлено, що у період з 01.01.2022 по 31.12.2022 ФОП ОСОБА_1 здійснюючи роздрібну торгівлю алкогольними напоями, проводив розрахункові операції з використанням РРО та видавав фіскальні чеки на повну суму покупки по кожній операції, у яких не відображалося цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

Отже, притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону № 265/95 є безпідставним, оскільки безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений у цьому пункті, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.

Тобто, в цій частині суд першої інстанції дійшов вірно визнав бґрунтованими доводи ФОП ОСОБА_1 , що відповідний обов`язок ним був виконаний, а доводи контролюючого органу про зворотнє не знаходять свого підтвердження.

Крім того, колегія суддів звертає увагу, що наведений висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду викладеною у постанові від 03.11.2023 року у справі № 640/23582/21.

Разом з тим, висновки ГУ ДПС у Сумській області про порушення позивачем пункту 2 та 11 статті 3 Закону № 265/95, колегія суддів вважає обґрунтованими, оскільки обов`язок, передбачений цими пунктами, полягає в тому, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надавати особі в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі, зокрема, із відображенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Приймаючи до уваги приписи статті 8 Закону № 265/95, згідно з якою, форма та зміст розрахункових документів встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, приписи пункту 2 розділу ІІ Положення № 13, відповідно до якого, одним із обов`язкових реквізитів фіскального чека є цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9), а також приписи пункту 3 розділу І згаданого Положення, якими установлено, що у разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, такий документ не прийматиметься як розрахунковий, суд робить висновок, що Закон № 265/95 встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

Таким чином, за змістом норм Положення № 13, слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, про правомірність застосування до ФОП ОСОБА_1 штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР та, як наслідок, про відповідність оскаржуваного рішення критеріям, встановленим частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, і відсутність підстав для задоволення позовних вимог про його скасування.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано відмовив у задоволенні адміністративного позову.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Сумського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 року по справі № 480/95/24 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог позивача.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 по справі № 480/95/24 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.О. Кононенко
Судді(підпис) (підпис) В.А. Калиновський О.М. Мінаєва