Справа № 280/641/24
Суддя: Богатинський Богдан Вікторович
Дата ухвалення: 2024-06-14 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 червня 2024 року Справа № 280/641/24 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Богатинського Б.В. за участю секретаря судового засідання: Горенко В.Р., представника позивача: Кузьменко Є.В., представника відповідача: Бубновця В.В., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в залі суду адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, -

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі - відповідач), в якій позивач просить суд:

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.12.2023 № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) в розмірі 278174,81 (двісті сімдесят вісім тисяч сто сімдесят чотири грн 81 коп.), в тому числі: за податковим зобов`язанням - 222 539,85 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 55 634,96 грн;

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 04.12.2023 № 6 про донарахування військового збору за результатами річного декларування в розмірі 23 181,23 (двадцять три тисячі сто вісімдесят одна грн 23 коп.) гривень, в тому числі: основний платіж 18 544,98 грн, фінансова санкція 4 636,25 грн;

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 04.12.2023 № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 17 000,00 (сімнадцять тисяч) гривень відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (код платежу 21081500);

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення від 04.12.2023 № 1 про застосування штрафних (фінансових)санкцій (штрафу) в розмірі 6800,00 (шість тисяч вісімсот) гривень відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (код платежу 21081500);

Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 04.12.2023 №Ф-6 зі сплати єдиного внеску в розмірі 271 993,15 (двісті сімдесят одна тисяча дев`ятсот дев`яносто три грн 15 коп.);

Визнати протиправним та скасувати рішення від 04.12.2023 № 6 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 112032,44 (сто дванадцять тисяч тридцять дві грн 44 коп.);

Судові витрати покласти на відповідача.

Ухвалою суду від 24 січня 2024 року позовну заяву залишено без руху, наданий позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви протягом 5 днів від дня одержання копії ухвали суду про залишення позовної заяви без руху, шляхом подання до суду доказів сплати судового збору в сумі 10 346,48 грн, або документів, які підтверджують підстави звільнення від сплати судового збору відповідно до закону.

25.01.2024 позивачем надана до суду квитанція про сплату судового збору у розмірі 10346,50 грн.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що податкові повідомлення - рішення від 04.12.2023 № 6, №6, № 1, 1 вимога про сплату боргу (недоїмки) від 04.12.2023 № Ф-6, рішення № 6 від 04.12.2023 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску є протиправними та підлягають скасуванню у зв`язку з наступним.

Податкове повідомлення-рішення № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) в розмірі 278 174,81 грн, в тому числі: за податковим зобов`язанням - 222539,85 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 55 634,96 грн прийнято у зв`язку з безпідставним встановленням відповідачем порушення пп. «в» п. 176.1 ст.176, п. 177.2, пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) в частині включення до податкових декларацій про майновий стан і доходи перекручення даних, а саме завищення «валових витрат» за період з 01.01.2018 - 31.12.2022 на загальну суму 1 236 332,49 грн, в тому числі: за 2018 рік на суму 225 025,00 грн, за 2019 рік на суму 301 990,83 грн, за 2020 рік на суму 310 250,00 грн, за 2021 рік на суму 193145,83 грн, за 2022 рік на 205 920,83 грн, в результаті чого занижено чистий оподатковуваний дохід від здійснення підприємницької діяльності, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 222 539,85 грн: за 2018 рік на суму 40504,50 грн, за 2019 рік на суму 54358,35 грн, за 2020 рік на суму 55845,00 грн, за 2021 рік на суму 34766,25 грн, за 2022 рік на суму 37065,75 грн. Завищення «валових витрат» в періоді, що перевірявся, відбулося внаслідок безпідставного виключення відповідачем зі складу витрат безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу позивача, витрат на фізичну охорону в розмірі 1 205 421,49 грн: за 2018 рік на суму 213 525,00 грн, за 2019 рік на суму 282 570,83 грн, за 2020 рік на суму 310 250,00 грн, за 2021 рік на суму 193145,83 грн, за 2022 рік на суму 205 920,83 грн та витрат на правову допомогу адвоката в розмірі 30 920,00 грн, в тому числі за 2018 рік - 11 500,00 грн, за 2019 рік - 19 420,00 грн.

В періоді, що перевірявся, ФОП ОСОБА_1 на підставі договорів оренди від 01.04.2017 по 01.04.2021, використовувала в господарській діяльності обладнання, яке розташовано в приміщеннях 1 літ. А(3) за адресою АДРЕСА_1 , загальна площа якого становить 30,2 кв. м. В господарській діяльності використовувалися місця в камері зберігання на підставі Договорів про надання послуг з користування місцями в камері зберігання від 01.07.2015 по 01.04.2022 в кількості 8 (вісім) місць, які знаходяться в приміщенні складу літ. «В» за адресою АДРЕСА_1 . ФОП ОСОБА_1 укладено договір від 01.01.2018 № ЗП/722-ф про надання послуг фізичної охорони майна в приміщеннях літ «А»3 та склад літ. «В» з ПП Явір - 2005», який є договором цивільно-правового характеру, витрати на оплату якого є витратами безпосередньо пов`язаними з отриманням доходу на підставі пп. 177.4.2 п. 177.4 ст.177 ПК України.

Висновок Акту перевірки про те, що п. 177.4 ст. 177 ПКУ не передбачає включення до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу, витрат на охорону приміщень не ґрунтується на нормах податкового законодавства.

Щодо включення до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу, витрат на правову допомогу адвоката в розмірі 30920,00 грн, в т. ч. 2018 рік - 11500,00 грн, 2019 рік - 19420,00 грн, то такі витрати були понесені у зв`язку з оскарженням протиправних рішень відповідача в судовому порядку, договір про надання правової допомоги від 01.03.2018 року є цивільно-правовим договором витрати на оплату якого є витратами безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу на підставі пп. 177.1.2 п. 177.4 ст. 177 ПК України.

Фактів включення до складу витрат, документально не підтверджених витрат Актом перевірки не встановлено.

Відповідачем безпідставно визначено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в розмірі 222 539,85 грн, а тому відсутні підстави для застосування штрафних санкцій.

Позивач, на підставах, викладених в позові, вважає встановлення відповідачем заниженням чистого оподатковуваного доходу внаслідок порушення пп. «в» п. 176.1 ст. 176, п. 177.2, пп. 177.4.4 п. 177.4 ст. 177 ПК України протиправним, тому відсутні підстави для донарахування військового збору в сумі 18 544,98 грн та застосування фінансових санкцій в розмірі 4 636,25 грн та для винесення вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-6 зі сплати єдиного внеску в розмірі 271 993,15 грн.

Рішення № 6 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 112032,44 грн прийняте у зв`язку з безпідставним донарахуванням відповідачем єдиного внеску в розмірі 271 993, 15 грн, однак за порушення платниками законодавства про єдиний внесок в період з 01.03.2020 по 31.07.2023 контролюючим органом штрафні санкції, визначені ч. 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI, не застосовуються, а пеня нарахована за цей період підлягає списанню.

Податкове повідомлення - рішення № 1 про застосування штрафник (фінансових) санкцій (штрафу) в розмірі 6800,00 (шість тисяч вісімсот) гривень відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (код платежу 21081500) прийнято на підставі п. 54.3.3 п. 54,3 ст. 54 ПК України, абз.14 ч. 2 ст.17 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

Згідно акту перевірки при проведенні вибіркового аналізу почекової інформації по реєстраторам розрахункових операцій в Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій та встановлено, що в період з 03.11.2022 по 31.12.2022 встановлено здійснення реалізації алкогольних напоїв в заборонений час доби.

Відповідачем не взято до уваги заперечення позивача на акт перевірки, що порушення часу доби, коли встановлена заборона на реалізацію алкогольних напоїв, становить від 20 секунд до 3 хвилини, що сталося через відсутність синхронізації часу комп`ютера з фіскальним реєстратором розрахункових операцій. Також в запереченнях на акт перевірки позивачка пояснила, що реалізація алкогольних напоїв в заборонений час доби 28.03.2022 сталась у зв`язку з переходом в ніч з 26.03.2022 на 27.03.2022 часу на літній час, 27.03.2022 у позивача був вихідний, а 28.03.2023 годинник на РРО помилково не був переведеним на літній час. Штраф у розмірі 6800 грн за реалізацію алкогольних напоїв з порушення від 60 секунд до 3 хвилин до дозволеного часу продажу не відповідає принципу пропорційності, а тому підлягає скасуванню.

Податкове повідомлення - рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) в розмірі 17 000,00 (сімнадцять тисяч) гривень відповідно до Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (код платежу 21081500) прийнято у зв`язку встановленням порушення ст. 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», ст, 226 ПКУ, а саме реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка.

Факту використання ФОП ОСОБА_1 підроблених акцизних марок Актом перевірки не встановлювалося. Щодо наявності в фіскальних чеках інформації одних й тих же номерів та серій марок акцизного податку, то для того, щоб додати алкогольний напій у фіскальний чек при продажу касир за допомогою сканера штрих-коду Newland HR1060 сканує штрих код товару з алкогольного напою та штрих-код акцизної марки алкогольного напою. Сканер штрих-коду Newland HR 060 працює в автоматичному режимі. Касир, при здійсненні продажу алкогольного напою не має об`єктивної можливості відстежувати унікальність серії та номеру акцизних марок проданих алкогольних напоїв. Кількість оприбуткованої алкогольної продукції відповідає кількості реалізованої продукції та залишкам підакцизних товарів, що свідчить про відсутність необлікованої продукції без акцизних марок.

ФОП ОСОБА_1 не є ні виробником, ні імпортером алкогольних напоїв, а тому не може нести відповідальність за маркування таких алкогольних напоїв.

Протиправними рішеннями, що оскаржуються, порушені права, свободи та інтереси позивача у сфері публічно-правових відносин. Позивач просить позов задовольнити.

Ухвалою суду від 30 січня 2024 року відкрито провадження у справі, призначено справу до судового розгляду по суті за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

Відповідач позов не визнав, 13 лютого 2024 року подав відзив на позовну заяву, в якому ГУ ДПС у Запорізькій області вважає обґрунтування, які викладені в позовній заяві такими, що не відповідають фактичним обставинам, а вимоги такими, що не підлягає задоволенню з наведених нижче підстав.

Податкове повідомлення - рішення форми «Р» (далі - ППР) № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) у розмірі 278 174,81 грн, у тому числі: податкове зобов`язання 222 539,85 грн; штрафна (фінансова) санкція 55 634,96 грн прийняте у зв`язку з порушенням ФОП ОСОБА_1 норм підпункту «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.2, підпункту 177.4.4, пункту 177.4, статті 177 ПК України, у частині включення до податкових декларацій про майновий стан і доходи перекручення даних, а саме завищення валових витрат за період з 01.01.2018-31.12.2022 на загальну суму 1 236 332,49 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 225 025,0 грн, за 2019 рік на суму 301990,83 грн, за 2020 рік на суму 310250,0 грн, за 2021 рік на суму 193 145,83 грн та за 2022 рік на суму 205 920,83 грн.

У результаті вчинення таких дій позивачем занижений чистий оподатковуваний дохід від здійснення підприємницької діяльності, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 222 539,85 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 40 504,5 грн, за 2019 рік на суму 54 358,35 грн, за 2020 рік на суму 55 845,0 грн, за 2021 рік на суму 34 766,25 грн та за 2022 рік - 37 065,75 грн.

Позивач у позові вважає, що віднесення ним у перевiряємий період до складу витрат, послуг фізичної охорони в розмірі 1 205 412,49 грн та відповідно зменшення чистого оподатковуваного доходу (об`єкта оподаткування) та як слід зменшення сплати до Державного бюджету України податку з доходу фізичних осіб є діями цілком достатніми та правомірними, що ґрунтуються на нормах пп.177.4.2 п. 177.4 ст. 177 ПК України. В контексті підпункту 177.4.2 п. 177.4 ст. 177 ПК України законодавець у даному випадку розуміє витрати на оплату праці фізичних осіб що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку. Працівники можуть бути в трудових відносинах з роботодавцем не тільки на умовах трудового договору, а і на умовах цивільно-правових угод (договорів), які укладаються між роботодавцем (суб`єктом господарської діяльності) та фізичною особою (працівником). Такі витрати можуть бути в формі основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт. У даному випадку, позивач, у підпункті 177.4.2 ПК України, вириває із контексту речення слова ... «витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру» і подає в своїй позовній заяві, що дані слова в контексті речення як його право декларувати у складі витрат послуги з фізичної охорони в розмірі 1 205 412,49 грн. Тим самим, позивач не бажає звертати уваги на те, що норми цього підпункту стосуються суто витрат на оплату праці. Фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування не має права віднести до складу витрат послуги з фізичної охорони, надані на його користь іншим суб`єктом господарювання. Пунктом 177.4 статті 177 ПК України визначений перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування. Зазначеною нормою ПК України не передбачено такий вид витрат, як витрати понесені за правову допомогу. Витрати на правову допомогу адвокату Кузьменко Є.В., прямо не пов`язані з отриманим доходом від здійснення роздрібної торгівлі напоями, тютюновими виробами та продуктами харчування. Додаткове отримання позивачем податкової вигоди у вигляді віднесення фізичною особою-підприємцем до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, витрат з правових послуг адвоката не відповідає принципу пропорційності, оскільки в цій ситуації особа має подвійне повернення витрат за отримані послуги.

Документальною перевіркою встановлено існування фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків ФОП ОСОБА_1 через те, що платник податків мав можливість дотримуватися правил та норм, встановлених ПК України, проте не вжив заходів для їх дотримання.

По результатах перевірки ФОП ОСОБА_1 встановлені порушення, зокрема частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини 11 статті 8 та частини 7 та 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI, а саме порушено порядок нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, у частині заниження чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності, який підлягає обкладенню єдиним соціальним внеском, що призвело до не нарахування та неперерахування до бюджету єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період 2018, 2019, 2020, 2021 та 2022 років на загальну суму 271 993,15 грн. Під дію п. 9-11.1 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI не підпадає пункт 3 частини 11 статті 25 (за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску).

Податкове повідомлення-рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 6 800,00 грн за порушення частини дев`ятої статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР.

ФОП ОСОБА_1 зазначає, що фактично продажу алкогольних напоїв у заборонений час доби не відбувалось, оскільки реалізація алкогольних напоїв у заборонений час доби сталася через відсутність синхронізації часу комп`ютера з фіскальним реєстратором розрахункових операцій, тому наявна незначна розбіжність у часі (від 20 секунд до 3 хвилин). Реалізація алкогольних напоїв в заборонений час доби 28.03.2022 року сталася у зв`язку з переходом в ніч з 26.03.2022 на 27.03.2022 часу на літній час 27 березня 2022 року у позивача був вихідний, а 28 березня 2023 року годинник на РРО у позивача помилково не був переведений на літній час. Ні під час здійснення документальної перевірки, а ні до заперечень, а ні до позовної заяви жодних підтверджуючих документів (доказів) щодо несправностей/недоліків реєстратора розрахункових операцій ФОП ОСОБА_1 не надано.

Податкове повідомлення - рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 17 000,00 грн за порушення норм статті 11 Закону №481/95-ВР (зі змінами), ст. 226 ПК України, а саме реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка. У ході аналізу інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів, встановлено, що в перевіряємому періоді ФОП ОСОБА_1 через зареєстрований реєстратор розрахункових операцій моделі MG N707TS фіскальний номер , заводський номер НОМЕР_1 (зареєстрований ФОП ОСОБА_1 у відділі магазину за адресою: АДРЕСА_1 ) у фіскальних чеках зазначено інформацію одних й тих же номерів та серій марок акцизного податку декілька разів: 24 МАП від двох до семи разів (перелік наведено на сторінках 85 - 87 Акту від 03.11.2023 № 6679/08-01-24-06/).

Оскільки маркування алкогольних напоїв здійснюється відповідною маркою в залежності від виду продукції, міцності та об`єму тари, а марки акцизного податку унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів, ФОП ОСОБА_1 реалізовано алкогольні напої без марок акцизного податку встановленого зразка на суму 2 395,00 грн, чим порушено ст.226 ПК України (зі змінами, зі змінами, у редакції Закону, що діяла на момент вчинення порушення) та ст. 11 Закону № 481/95-ВР (зі змінами, у редакції Закону, що діяла на момент вчинення порушення).

Відповідач просить у задоволені позовної заяви відмовити у повному обсязі.

02 лютого 2024 року відповідачем подана до суду заява із запереченнями проти розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження. Приймаючи до уваги характер спірних правовідносин, актуальність та значення цієї справи в інтересах держави, відповідач заперечує проти розгляду справи за правилами спрощеного позовного провадження та вважає доцільним здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження.

14 лютого 2024 року позивач звернувся до суду з клопотанням та просила суд здійснювати розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням сторін.

14 лютого 2024 року до суду надійшла відповідь на відзив, позивач вважає заперечення, наведенні у відзиві необґрунтованими у зв`язку з наступним. Позивач, керуючись положеннями пп. 177.4.2 п. 177.4 ст. 177 ПК України правомірно включила до складу витрат безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу витрати на охорону та витрати на правову допомогу адвоката. Обґрунтування пов`язаності витрат на фізичну охорону та витрат на правову допомогу наведені у позовній заяві та не спростовані відповідачем у відзиві. Відзив відповідача на позовні вимоги щодо інших оскаржуваних рішень не містять заперечень стосовно наведених в позові обставин та правових підстав, а лише повторює висновки акту перевірки.

20 лютого 2024 року до суду надані заперечення (на відповідь на відзив). Позивачем знову викладені доводи щодо його правомірності при застосуванні норм підпункту 177.4.2 пункту 177.4 статті 177 ПК України. Правова позиція та підстави позову заявленого позову в позивача у цьому питанні не змінилися. Позивач не приймає до уваги те, що за змістом норми підпункту 177.4.2 пункту 177.4 статті 177 ПК України стосуються витрат на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку. Норми вказаного підпункту статті 177 ПК України є визначеними та не суперечливими. Обґрунтування відповідача, викладені у відзиві на позовну заяву щодо незаконності віднесення позивачем до складу витрат власних витрат послуг фізичної охорони в розмірі 1205412,49 грн та витрат за користування послугами адвоката в розмірі 30 920,00 грн та відповідно зменшення чистого оподатковуваного доходу (об`єкта оподаткування) і заниження ним податкових зобов`язань не спростовані позивачем у відповіді на відзив. Будь-яких інших нових обставин, яким би відповідач міг надати оцінку та обґрунтування, позивачем у відповіді на відзив не наведено.

Ухвалою суду від 01 квітня 2024 року подальший розгляд адміністративної справи №280/641/24 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, вирішено здійснювати у порядку загального позовного провадження з призначенням підготовчого засідання на 10 травня 2024 року о 14:30 год.

У зв`язку з тимчасовою непрацездатністю судді з 08.05.2024 по 10.05.2024 підготовче засідання у справі перенесене на 17 травня 2024 року - 14:30 год.

17 травня 2024 року підготовче засідання у справі відкладено до 31 травня 2024 року - 14:00 год.

31 травня 2024 року протокольною ухвалою суду закрито підготовче провадження та розпочато судовий розгляд справи по суті, оголошено перерву у судовому засіданні до 14 червня 2024 року - 11:00 год.

11 червня 2024 року від відповідача до суду надійшли додаткові пояснення у справі. Відповідач повідомляє, що 04 червня 2024 року, у справі № 317/6901/23, Третім апеляційним адміністративним судом прийнята постанова, згідно з якою задоволена апеляційна скарга Головного управління ДПС у Запорізькій області, рішення Орджонікідзевського районного суду міста Запоріжжя від 30 січня 2024 року у справі №317/6901/23 скасоване та прийнята нова постанова про відмову у задоволенні адміністративного позову фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 . Згідно з мотивувальною частиною зазначеної постанови суду апеляційної інстанції, колегія суддів дійшла висновку, що матеріалами справи підтверджено вчинення ФОП ОСОБА_1 порушення порядку нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, а отже спірна постанова N 1053/12 від 17.11.2023 є правомірною, підстави для її скасування відсутні.

13 червня 2024 року позивачем подані додаткові пояснення у справі, у яких позивач зазначає, що Вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-6 та рішення № 6 від 04.12.2023 р. були винесені у зв`язку з безпідставним встановленням Відповідачем заниженням оподатковуваного доходу за період, що перевірявся. Ні судом першої інстанції, ні Третім апеляційним адміністративним судом під час розгляду справи № 317/6901/23 не надавалась правова оцінка фактам, викладеним в Акті перевірки від 03.11.2023 № 6679/08-01-24-06/, в тому числі і правомірності встановлення відповідачем заниження оподатковуваного доходу за період, що перевірявся.

У судовому засіданні 14 червня 2024 року проголошено вступну та резолютивну частини рішення.

Заслухавши вступне слово та пояснення, надані учасниками справи, безпосередньо дослідивши письмові докази, надані сторонами, суд встановив такі обставини.

Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.п. 75.1.2 п.75.1 ст.75, п.77.1, п.77.4 ст.77, пп.69.35 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, п.2 ч.1 ст. 13, п. 9 розділу VIII «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI (зі змінами) та відповідно до затвердженого плану-графіку проведення документальних планових перевірок суб`єктів господарювання на 2023 рік, наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 27 вересня 2023 року №1712-п та направлень, виданих ГУ ДПС у Запорізькій області, проведена документальна планова виїзна перевірка фінансово - господарської діяльності фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2022 з метою своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, відповідно до затвердженого плану перевірки, наведеного у додатку 1 до акта.

Про проведення документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 проінформовано письмовим повідомленням від 28.09.2023р. №37/08-01-24-06, яке направлено засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення на адресу ФОП ОСОБА_1 28.09.2023.

Копія наказу про проведення документальної планової виїзної перевірки від 28.09.2023 № 1712-п, направлена засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення на адресу ФОП ОСОБА_1 28.09.2023.

Направлення на перевірку від 09.10.2023 №2408, від 09.10.2023 №2409 та від 10.10.2023 № 2417 вручено під підпис особисто ФОП ОСОБА_1 .

Перевірку проведено в приміщенні ГУ ДПС у Запорізькій області за адресою: АДРЕСА_2 згідно заяви ФОП ОСОБА_1 від 09.10.2023.

Про проведення планової документальної виїзної перевірки в журналі реєстрації перевірок ФОП ОСОБА_1 зроблено запис.

Перевірка проводилась з 09.10.2023 по 22.10.2023. Термін проведення перевірки продовжувався відповідно до наказу ГУ ДПС у Запорізькій області від 19.10.2023 № 1839-п на 5 робочих днів, починаючи з 23.10.2023. Копію наказу про продовження терміну документальної планової виїзної перевірки від 19.10.2023 № 1839-п вручено під підпис особисто ФОП ОСОБА_1

03.11.2023 складений акт №-06/ про результати документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_2 ) за період діяльності з 01.01.2018 по 31.12.2022 з метою перевірки питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - акт від 03.11.2023 № 6679/08-01-24-06/ НОМЕР_2 ).

Перевіркою встановлено, що фактично з 01.01.2018 по 31.12.2022 суб`єкт підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 здійснювала діяльність з роздрібної торгівлі алкогольними напоями, тютюновими виробами та продуктами харчування.

У зазначений період ФОП ОСОБА_1 перебувала на загальній системі оподаткування.

Відповідно до акту від 03.11.2023 № 6679/08-01-24-06/ НОМЕР_2 документальною плановою виїзною перевіркою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 встановлені порушення:

- підпункту «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.2, підпункту 177.4.4, пункту 177.4, статті 177 ПК України у частині включення до податкових декларацій про майновий стан і доходи перекручення даних, а саме завищення валових витрат за період з 01.01.2018 - 31.12.2022 на загальну суму 1 236 332,49 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 225 025,0 грн, за 2019 рік на суму 301 990,83 грн, за 2020 рік на суму 310 250,0 грн, за 2021 рік на суму 193 145,83 грн та за 2022 рік на суму 205 920,83 грн. Позивачем занижений чистий оподатковуваний дохід від здійснення підприємницької діяльності, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 222 539,85 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 40 504,5 грн, за 2019 рік на суму 54 358,35 грн, за 2020 рік на суму 55 845,0 грн, за 2021 рік на суму 34 766,25 грн та за 2022 рік - 37 065,75 грн;

- підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 ПК України, а саме заниження суми утриманого військового збору з суми чистого оподатковуваного доходу за перевiряємий період на загальну суму 18544,98 грн, у т.ч. 2018 рік у сумі 3375,37 грн, 2019 рік у сумі 4529,86 грн, 2020 рік у сумі 4653,75 грн, 2021 рік у сумі 2897,18 грн та 2022 рік у сумі 3088,82 грн;

- частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини одинадцятої статті 8, частин сьомої та восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме порушення порядку нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, у частині заниження чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності, який підлягає обкладенню єдиним соціальним внеском, що призвело до не нарахування та неперерахування до бюджету єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 271 993,15 грн, у тому числі за 2018 рік - 49505,5 грн, за 2019 рік - 66437,99 грн, за 2020 рік - 68255,01 грн, за 2021 рік - 42492,07 грн. та за 2022 рік - 45302,58 грн;

- частини дев`ятої статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (зі змінами, у редакції Закону, що діє на момент вчинення порушення), пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 11.03.2022 №3 (зі змінами), пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 07.05.2022 №34, пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 01.06.2022 №45, пункту 1 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 18.06.2022 №65, пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 30.06.2022 №92, у частині реалізації алкогольних напоїв в заборонений час доби в об`єкті торгівлі (відділ магазину) за адресою: м. Запоріжжя, вул. Щаслива,4/а (реєстратор розрахункових операцій моделі MG N707TS фіскальний номер , заводський номер ІС030807255);

- статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (зі змінами), ст.226 ПК України, а саме: реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 2 395,00 грн, оскільки маркування алкогольних напоїв здійснюється відповідною маркою в залежності від виду продукції, міцності та об`єму тари, а марки акцизного податку унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів.

На підставі акту від 03.11.2023 № 6679/08-01-24-06/ відповідачем 04 грудня 2023 року прийняті такі рішення:

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) у розмірі 278 174,81 грн, у тому числі: податкове зобов`язання 222 539,85 грн; штрафна (фінансова) санкція 55 634,96 грн;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (код платежу 11011001) у розмірі 23 181,23 грн, у тому числі: основний платіж 18 544,98 грн; штрафна (фінансова) санкція в розмірі 4 636,25 грн;

- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-6 зі сплати єдиного соціального внеску в розмірі 271 993,15 грн;

- рішення № 6 про застосування штрафних санкцій за порушення встановленого порядку своєчасного та повного нарахування, обчислення та сплати єдиного соціального внеску в розмірі 112 032,44 грн;

- податкове повідомлення-рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 6 800,00 грн за порушення частини дев`ятої статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР;

- податкове повідомлення-рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 17 000,00 грн за порушення норм статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР, ст. 226 ПК України.

Вважаючи зазначені рішення протиправними, позивач звернулась з цим позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 року (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 ст. 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За приписами пункту 75.1 статті 75 ПК України органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.

Так, підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Документальною невиїзною позаплановою електронною перевіркою за заявою платника податків (далі - електронна перевірка) вважається перевірка, що проводиться на підставі заяви, поданої платником податків з незначним ступенем ризику, визначеним відповідно до пункту 77.2 статті 77 цього Кодексу, до контролюючого органу, в якому він перебуває на податковому обліку. Заява подається за 10 календарних днів до очікуваного початку проведення електронної перевірки, але не раніше офіційного повідомлення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, про запровадження проведення такої перевірки для відповідних платників податків: які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності; суб`єктів господарювання мікро-, малого; середнього підприємництва; інших платників податків. Форма заяви, порядок її подання, прийняття рішення про проведення електронної перевірки встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику

Порядок проведення документальних планових перевірок визначений статтею 77 Податкового кодексу України.

Документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок. План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. (пункт 77.1. статті 77 ПК України).

Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки. (пункт 77.4 статті 77 ПК України).

Суд звертає увагу, що позивач, обґрунтовуючи позовні вимоги, не вказує про обставини порушення контролюючим органом порядку призначення та/або проведення документальної виїзної перевірки, такі обставини не є спірними між сторонами.

Як встановлено судом, відповідно до акту від 03.11.2023 № 6679/08-01-24-06/ ГУ ДПС у Запорізькій області проведено документальну планову виїзну перевірку та встановлено порушення зазначені у цьому акті, які стали підставою для прийняття оскаржуваних рішень у цій справі.

Так, в акті перевірки відповідачем встановлені порушення, зокрема:

- підпункту «в» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.2, підпункту 177.4.4, пункту 177.4, статті 177 ПК України у частині включення до податкових декларацій про майновий стан і доходи перекручення даних, а саме завищення валових витрат за період з 01.01.2018 - 31.12.2022 на загальну суму 1 236 332,49 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 225 025,0 грн, за 2019 рік на суму 301 990,83 грн, за 2020 рік на суму 310 250,0 грн, за 2021 рік на суму 193 145,83 грн та за 2022 рік на суму 205 920,83 грн. Позивачем занижений чистий оподатковуваний дохід від здійснення підприємницької діяльності, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 222 539,85 грн, у тому числі за 2018 рік на суму 40 504,5 грн, за 2019 рік на суму 54 358,35 грн, за 2020 рік на суму 55 845,0 грн, за 2021 рік на суму 34 766,25 грн та за 2022 рік - 37 065,75 грн;

- підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 ПК України, а саме заниження суми утриманого військового збору з суми чистого оподатковуваного доходу за перевiряємий період на загальну суму 18544,98 грн, у т.ч. 2018 рік у сумі 3375,37 грн, 2019 рік у сумі 4529,86 грн, 2020 рік у сумі 4653,75 грн, 2021 рік у сумі 2897,18 грн та 2022 рік у сумі 3088,82 грн;

- частини другої статті 6, пункту 2 частини першої статті 7, частини одинадцятої статті 8, частин сьомої та восьмої статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», а саме порушення порядку нарахування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, у частині заниження чистого доходу від здійснення підприємницької діяльності, який підлягає обкладенню єдиним соціальним внеском, що призвело до не нарахування та неперерахування до бюджету єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування на загальну суму 271 993,15 грн, у тому числі за 2018 рік - 49505,5 грн, за 2019 рік - 66437,99 грн, за 2020 рік - 68255,01 грн, за 2021 рік - 42492,07 грн. та за 2022 рік - 45302,58 грн.

Податковим органом за цими порушеннями прийняті:

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) у розмірі 278 174,81 грн, у тому числі: податкове зобов`язання 222 539,85 грн; штрафна (фінансова) санкція 55 634,96 грн;

- податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (код платежу 11011001) у розмірі 23 181,23 грн, у тому числі: основний платіж 18 544,98 грн; штрафна (фінансова) санкція в розмірі 4 636,25 грн;

- вимога про сплату боргу (недоїмки) № Ф-6 зі сплати єдиного соціального внеску в розмірі 271 993,15 грн;

- рішення № 6 про застосування штрафних санкцій за порушення встановленого порядку своєчасного та повного нарахування, обчислення та сплати єдиного соціального внеску в розмірі 112 032,44 грн.

Позивач у позові вважає, що віднесення ним у перевiряємий період до складу витрат, послуг фізичної охорони в розмірі 1 205 412,49 грн, витрат на правову допомогу адвоката в розмірі 30920,00 грн, в т. ч. 2018 рік - 11500,00 грн, 2019 рік - 19420,00 грн та відповідно зменшення чистого оподатковуваного доходу (об`єкта оподаткування) та як слід зменшення сплати до Державного бюджету України податку з доходу фізичних осіб є діями цілком достатніми та правомірними, що ґрунтуються на нормах пп.177.4.2 п. 177.4 ст. 177 ПК України.

Відповідач зазначає, що у контексті підпункту 177.4.2 п. 177.4 ст. 177 ПК України законодавець у даному випадку розуміє витрати на оплату праці фізичних осіб що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку. Працівники можуть бути в трудових відносинах з роботодавцем не тільки на умовах трудового договору, а і на умовах цивільно-правових угод (договорів), які укладаються між роботодавцем (суб`єктом господарської діяльності) та фізичною особою (працівником). Такі витрати можуть бути в формі основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт. Фізична особа - підприємець на загальній системі оподаткування не має права віднести до складу витрат послуги з фізичної охорони, надані на його користь іншим суб`єктом господарювання. Витрати на правову допомогу прямо не пов`язані з отриманим доходом від здійснення роздрібної торгівлі напоями, тютюновими виробами та продуктами харчування.

Оцінюючи такі доводи сторін, суд враховує наступне.

За нормами п. 14.1 ст. 14 ПК України, господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю; з) доходів від відчуження прав на видобуток та розробку родовищ корисних копалин, мінеральних джерел та інших природних ресурсів; и) прибутків від відчуження акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав в іноземних компаніях, організаціях, утворених відповідно до законодавства інших держав (іноземні юридичні особи), які відповідають таким умовам: 1) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток, корпоративних або інших аналогічних прав іноземної юридичної особи на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок акцій, часток в українській юридичній особі, які належать зазначеній іноземній юридичній особі прямо або опосередковано, та 2) у будь-який момент часу впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість акцій, часток в українській юридичній особі на 50 і більше відсотків утворюється за рахунок нерухомого майна, яке розташовано в Україні та належить такій українській юридичній особі або використовується такою українською юридичною особою на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності; і) прибутків нерезидентів від відчуження акцій, корпоративних прав у статутному капіталі юридичної особи - резидента України, за умови що у будь-який час впродовж 365 днів, що передують продажу або іншому відчуженню, вартість таких акцій, корпоративних прав на 50 і більше відсотків утворювалася за рахунок нерухомого майна, що розташовано в Україні та належить такій юридичній особі - резиденту України або використовується такою юридичною особою - резидентом України на підставі договору операційної або фінансової оренди (лізінгу) чи аналогічного договору, і таке використання має відображатися в обліку такої юридичної особи як актив, у тому числі актив з права користування, згідно з вимогами національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. (14.1.54.).

Так, згідно п. 134.1.1. п.134.1 ст.134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Згідно пункту 177.2 статті 177 ПК України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Згідно п. 177.4 ст. 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав", одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Відповідно до п.п 177.4.5. п. 177.4 ст. 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця:

витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;

витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту;

документально не підтверджені витрати.

Відповідно до п. 5 Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318 (далі - П(С)БО), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені (п.6 П(С)БО).

Відповідно до п. 15 П(С)БО до складу загальновиробничих витрат в т.ч. включаються витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення, а також витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщень.

Згідно п. 9 П(С)БО, не визнаються витратами й не включаються до звіту про фінансові результати: 9.1. Платежі за договорами комісії, агентськими угодами та іншими аналогічними договорами на користь комітента, принципала тощо; 9.2. Попередня (авансова) оплата запасів, робіт, послуг; 9.3. Погашення одержаних позик; 9.4. Інші зменшення активів або збільшення зобов`язань, що не відповідають ознакам, наведеним у пункті 6 цього Положення (стандарту); 9.5. Витрати, які відображаються зменшенням власного капіталу відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; 9.6. Балансова вартість валюти.

Таким чином, за приписами ПК України підставами для віднесення до складу витрат сум витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг), є сукупність таких умов, як реальне (фактичне) придбання товарів (робіт, послуг), використання придбаних товарів (робіт, послуг) у власній господарській діяльності, а також документальне підтвердження понесених витрат.

При проведенні перевірки контролюючим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_1 укладено договір від 01.01.2018 № ЗП/722-ф про надання послуг фізичної охорони майна в приміщенні літ. «А»3 та склад літ. «В» з ПП «Явір-2005». Метою укладену Договору №ЗП/722-ф про надання послуг з фізичної охорони від 01.01.2018 є забезпечення охорони об`єктів та недоторканість майна, прийнятого під охорону, від розкрадання, не допущення проникнення сторонніх осіб.

Згідно наданих під час перевірки договорів оренди від 01.04.2017 №б/н, від 01.04.2019 №б/н, від 01.04.2021 №б/н та від 01.04.2022 №б/н встановлено, що ФОП ОСОБА_1 з метою провадження господарської діяльності, орендувала у ТОВ «Нива» приміщення за адресою АДРЕСА_1 (приміщення А (3) п.1-2) загальною площею 30,2 кв.м.

Також, для провадження господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 укладено договори від 01.04.2018р. №б/н, від 01.04.2020р № б/н та від 01.04.2022р. про надання послуг (з користування місць в камері зберігання) з ТОВ «Нива» .

ФОП ОСОБА_1 включила до складу витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу, витрат на правову допомогу адвоката в розмірі 30930,00 грн, такі витрати були понесені у зв`язку з оскарженням податкових-повідомлень рішень від 27.07.2018 року.

Таким чином, проаналізувавши наявні у матеріалах справи договори оренди від 01.04.2017 №б/н, від 01.04.2019 №б/н, від 01.04.2021 №б/н та від 01.04.2022 №б/н, договори від 01.04.2018 №б/н, від 01.04.2020 №б/н, від 01.04.2022 про надання послуг (з користування місцями в камері зберігання), договір від 01.01.2018р. №ЗП/722-ф про надання послуг з фізичної охорони у кладений з ПП «Явір 2005», договір про надання правової допомоги від 01.03.2018 підтверджують витрати позивача як підприємця протягом 2018-2012 роках.

Положення вищевказаних норм закону, надає позивачу у своїй господарській діяльності відносити вартість оплачених послуг на оренду, охорону приміщень, на правничу допомогу до витрат, які враховуються при визначенні об`єктів оподаткування податком на доходи фізичних осіб, що пов`язані з отриманням доходів фізичної особи-підприємця, оскільки такі витрати пов`язані з господарською діяльністю, що позивачем підтверджено належними, достатніми та допустимими доказами, які наведено вище.

Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу (пункт 138.2 статті 138 ПК України).

Отже, відповідно до норм податкового законодавства фізична особа-підприємець має право включити до складу витрат відповідні суми, підтверджені розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, які безпосередньо пов`язані з отриманням доходів та господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця, і які підпадають під перелік витрат операційної діяльності.

Суд зазначає, що зауважень до документів, на підставі яких було сформовано позивачем витрати, наданих при проведенні перевірки, у акті перевірки не зафіксовано.

Надавши оцінку доводам контролюючого органу, суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено не пов`язаність придбаних позивачем послуг з провадженням господарської діяльності, натомість матеріалами справи підтверджується вплив таких послуг на порядок формування витрат суб`єкта підприємницької діяльності.

За наведених обставин, встановлення у судовому процесі пов`язаності витрат з провадженням ФОП господарської діяльності та їх документальне підтвердження відповідними первинними документами, суд зазначає, що такі платежі у відповідності до вимог пункту 177.4 статті 177 ПК України можуть враховуватись при визначенні об`єкту оподаткування та зменшують загальний оподаткований дохід, що виключає підстави для висновку про заниження ФОП суми оподатковуваного доходу у 2018 - 2022 роках та збільшення позивачу відповідних зобов`язань у зв`язку із цим зі сплати ПДФО й ЄСВ збору згідно із оскаржуваними рішеннями (вимогою).

З огляду на наведене, суд дійшов висновку, про безпідставне про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем - податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) у розмірі 278 174,81 грн, у тому числі: податкове зобов`язання 222 539,85 грн; штрафна (фінансова) санкція 55 634,96 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням Головного управління ДПС у Запорізькій області від 04.12.2023 №6 та відповідно про протиправність такого рішення, а також вимоги про сплату боргу (недоїмки) № Ф-6 зі сплати єдиного соціального внеску в розмірі 271 993,15 грн; рішення № 6 про застосування штрафних санкцій за порушення встановленого порядку своєчасного та повного нарахування, обчислення та сплати єдиного соціального внеску в розмірі 112 032,44 грн.

Що стосується податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 04.12.2023 № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 23 181,23 грн, в тому числі: основний платіж 18544,98 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 4 636,25 грн, суд зазначає наступне.

За приписами п.16.1, підрозділу 10, розділу XX ПК України встановлено, що тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту. Отже об`єктом оподаткування військового збору є чистий оподатковуваний дохід.

Оскільки суд визнав безпідставним донарахування контролюючим органом суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) в розмірі 278174,81 грн згідно винесеного податкового повідомлення-рішення від 04.12.2023 №6, то відповідно нарахування позивачу суми військового збору є також безпідставними.

Така позиція суду ґрунтується на позиції Верховного Суду викладеній у постанові від 08 лютого 2022 року у справі № 822/2249/17 та від 15 листопада 2022 року у справі № 810/1334/16.

Щодо встановлених за результатами проведення перевірки порушень частини дев`ятої статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року №481/95-ВР (зі змінами, у редакції Закону, що діє на момент вчинення порушення), пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 11.03.2022 №3 (зі змінами), пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 07.05.2022 №34, пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 01.06.2022 №45, пункту 1 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 18.06.2022 №65, пункту 2 наказу голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 30.06.2022 №92, у частині реалізації алкогольних напоїв в заборонений час доби в об`єкті торгівлі (відділ магазину) за адресою: м. Запоріжжя, вул. Щаслива,4/а (реєстратор розрахункових операцій моделі MG N707TS фіскальний номер , заводський номер ІС030807255) та статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (зі змінами), ст.226 ПК України, а саме: реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка на загальну суму 2 395,00 грн, оскільки маркування алкогольних напоїв здійснюється відповідною маркою в залежності від виду продукції, міцності та об`єму тари, а марки акцизного податку унікальні і не можуть дублюватись на інших пляшках алкогольних виробів.

Перевіряючи доводи сторін стосовно наявності (відсутності) порушень вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19 грудня 1995 року № 481/95-ВР (далі - Закон №481/95-ВР), суд зазначає наступне.

Закон №481/95-ВР визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України.

Частиною першою статті 15-3 Закону №481-ВР встановлено загальні умови, за яких здійснюється заборона продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових, тютюнових виробів, електронних сигарет, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пристроїв для споживання тютюнових виробів без їх згоряння.

Поряд з тим частиною дев`ятою статті 15-3 Закону №481/95-ВР установлено, що сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) (крім закладів ресторанного господарства) у визначений рішенням таких органів час доби.

Тобто, крім загальних обмежень щодо продажу пива, алкогольних, слабоалкогольних напоїв, які перераховані у частині першій, частина дев`ята статті 15-3 Закону №481/95-ВР визначає право на встановлення заборони їх продажу локально (в межах відповідної території та протягом визначеного часу).

У зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» (затвердженим Законом України від 24.02.2022 №2102-ІХ) на території України введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022.

Відповідно до пункту 13 частини першої статті 8 Закону України «Про правовий режим воєнного стану» в Україні або в окремих її місцевостях, де введено воєнний стан, військове командування разом із військовими адміністраціями (у разі їх утворення) можуть самостійно або із залученням органів виконавчої влади, Ради міністрів Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування запроваджувати та здійснювати в межах тимчасових обмежень конституційних прав і свобод людини і громадянина, а також прав і законних інтересів юридичних осіб, передбачених указом Президента України про введення воєнного стану, такі заходи правового режиму воєнного стану, зокрема як забороняти у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, торгівлю зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі.

Наказом військового командування і Запорізької обласної військової адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 11.03.2022 №3 (зі змінами внесеними наказами військового командування і Запорізької обласної військової адміністрації від 25.03.2022 №11, від 25.04.2022 №19, наказом голови обласної державної адміністрації від 04.05.2022 №29), наказами голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 07.05.2022 №34, від 01.06.2022 №45 встановлено часові обмеження торгівлі алкогольними напоями, а зокрема пунктом 2 цих Наказів на території Запорізької області дозволено торгівлю алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі з 10 години 00 хвилин до 14 години 00 хвилин.

Наказом голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» від 18.06.2022 №65 встановлено часові обмеження торгівлі алкогольними напрями, зокрема п. 1 цього Наказу заборонено продаж алкогольних напоїв:

- з 18:00 до 10:00 - всім суб`єктам господарювання, окрім закладів ресторанного господарства;

- з 21:00 до 10:00 - закладам ресторанного господарства.

Наказами голови обласної державної адміністрації «Про заборону торгівлі алкогольними напоями на території Запорізької області» лід 30.06.2022 №91 встановлено часові обмеження торгівлі алкогольними напоями, зокрема п. 2 цього Наказу па території Запорізької міської територіальної громади дозволено продаж пива, алкогольних, слабоалкогольних напоїв:

- з 10:00 до 18:00 - всім суб`єктам господарювання, окрім закладів громадського харчування;

- з 10:00 до 21:00 - закладам громадського харчування.

До суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: порушення вимог статті 15-3 цього Закону 6800 грн (частина друга статті 17 Закону №481/95-ВР).

За змістом зазначеної норми розмір штрафу не залежить від кількості фактів продажу алкогольних напоїв з порушення вимог статті 15-3 Закону №481/95-ВР.

Контролюючим органом встановлено, що в період з 11.03.2022 по 31.12.2022 позивачем за адресою: м. Запоріжжя, вул. Щаслива, 4/а, в відділі магазину зареєстровано реєстратор розрахункових операцій моделі MG N707TS фіскальний номер , заводський номер ІС030807255. Проведеним вибірковим аналізом почекової інформації по реєстраторам розрахункових операцій наявної в Системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій за період з 11.03.2022 по 31.12.2022, встановлено реалізацію алкогольних напоїв в заборонений час доби, таблиця в розрізі чеків РРО, що підтверджують реалізацію алкогольних напоїв в заборонений час доби наведена па сторінках 78-83 акту перевірки.

Отже, продаж алкогольних напоїв, відповідно до зазначених у акті перевірки фіскальних чеків поза межами визначеного для такого продажу часу згідно наказами голови обласної державної адміністрації, свідчить про порушення позивачем вимог статті 15-3 Закону №481/95-ВР, частиною дев`ятою якої надано можливість встановлювати органам місцевого самоврядування заборону продажу алкогольних напоїв у визначений час доби.

Суд наголошує, що такі обмеження зумовлені встановленням заходів безпеки в умовах воєнного стану.

З огляду на наведене факт порушення позивачем статті 15-3 Закону №481/95-ВР, відповідальність за яке передбачена частиною другою статті 17 цього Закону, підтверджена належними, допустимими та достатніми доказами.

Доводи позивача про порушення часу доби, коли встановлена заборона на реалізацію алкогольних напоїв, яке становить від 20 секунд до 3 хвилини, сталося через відсутність синхронізації часу комп`ютера з фіскальним реєстратором розрахункових операцій, а також пояснення позивача в запереченнях на акт перевірки, що реалізація алкогольних напоїв в заборонений час доби 28.03.2022 сталась у зв`язку з переходом в ніч з 26.03.2022 на 27.03.2022 часу на літній час, 27.03.2022 у позивача був вихідний, а 28.03.2023 годинник на РРО помилково не був переведеним на літній час, не підтверджені жодними доказами та не спростовують встановленого порушення.

Водночас суд зауважує, що закон визначає чіткий алгоритм дій суб`єкта господарювання у разі виникнення подібних ситуацій та виявлення відповідних несправностей у роботі реєстратора, і лише його дотримання є запорукою звільнення від встановленої законом відповідальності за порушення нормативних приписів, якими врегульовані спірні правовідносини.

Натомість, про порушення роботи (збій) під час використання реєстратора до контролюючого органу за місцем здійснення господарської діяльності позивач не повідомляла.

Відповідальність, передбачена статтею 17 Закону №481/95-ВР, застосується до суб`єктів господарювання (юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців).

Таким чином, висновки акта перевірки у цій частині знайшли своє підтвердження під час розгляду цієї справи.

Відповідно до абзацу третього статті 11 Закону №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

Згідно з підпунктом 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.

Пунктом 226.7 статі 226 ПК України передбачено, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.

Відповідно до пункту 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані:

алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, з підробленими марками акцизного податку;

алкогольні напої, тютюнові вироби та рідини, що використовуються в електронних сигаретах, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції;

вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари;

алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.

сигарети, цигарки та сигарили, що вироблені після 1 січня 2021 року, в яких кількість одиниць у пачці (упаковці) не відповідає кількості одиниць, зазначеній на марках акцизного податку;

рідини, що використовуються в електронних сигаретах, вироблених до 1 січня 2021 року.

Постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1251 затверджено Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах (далі - Положення № 1251), пунктом 5 якого передбачено, що марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих-код швидкого реагування (далі QR-код) та лінійний штрих-код (далі штрих-код).

На кожну марку наносяться такі реквізити: слова «Україна», «МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ»; позначення виду марки, що складається із слів та літер «алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)» - «АВ ЛГП». «алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)» - «АВ ВП», «алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)» - «АІ ЛГП», «алкоголь імпортний (виноробна продукція)» - «АІ ВП», індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв);реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків; QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв).

Штрих-код містить інформацію про серію га номер марки. QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб - код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб - підприємців - код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки. QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність.

Інформаційні набори даних для генерації QR-кодів та штрих-кодів, що наносяться на марку для алкогольних напоїв, генеруються ДІІС та передаються підприємству-виробнику з використанням засобів захисту інформації у зведеній заявці-розрахунку.

Суд погоджується із відповідачем, що перелічені вище норми унеможливлюють факт законного повторного використання марки акцизного податку.

Згідно з пунктом 20 Положення №1251 вважаються такими, що немарковані, алкогольні напої, тютюнові вироби, тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням і рідини, що використовуються в електронних сигаретах, у випадках, визначених пунктом 226.9 статті 226 ПК України, а також алкогольні напої з марками, що мають такі пошкодження: пошкодження, які унеможливлюють встановлення реквізитів, передбачених абзацом сьомим пункту 5 цього Положення; наявність відкритого надриву з краю марки, розмір якого (ширина, довжина) перевищує такі значення: вертикальний надрив - 4 х 10 міліметрів; горизонтальний - 4 х 20 міліметрів; діагональний - 4 х 18 міліметрів (довжина діагонального розриву визначається як прямокутна проекція); пошкодження, внаслідок яких зменшилася довжина марки на 10 чи більше міліметрів або ширина марки - на 5 чи більше міліметрів; відсутність кута марки площею більше ніж 150 кв. міліметрів, довжина меншої сторони якого становить більше ніж 10 міліметрів.

Абзацом двадцятим частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР встановлена відповідальність до суб`єктів господарювання: у разі виробництва, зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 гривень.

Як слідує з аналізу наведених норм чинного законодавства, законом заборонено виробництво, зберігання, транспортування та реалізацію алкогольних напоїв, що підлягають маркуванню, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.

Верховний Суд у постановах від 06.06.2019 у справі №823/748/17, від 08.08.2019 у справі №808/4653/14, від 10.06.2020 у справі №808/4108/16 вказав, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, втім порушенням норм Закону №481/95-ВР щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції.

Суд зазначає, що позивач, як суб`єкт господарювання, що здійснює реалізацію алкогольних напоїв, несе персональну відповідальність за свою діяльність та її наслідки.

Згідно з пунктами 1.7 розділу І, 2.2 розділу ІІ Порядку №1057 суб`єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО. Система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних система обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів.

Як вказано в акті перевірки, згідно з електронними копіями розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС, та копій фіскальних чеків всього встановлено реалізацію немаркованих алкогольних напоїв на суму 2395,00 грн.

В ході аналізу інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів, встановлено, що в перевіряємому періоді позивач через зареєстрований реєстратор розрахункових операцій моделі MG N707TS фіскальний номер , заводський номер НОМЕР_1 (зареєстрований ФОП ОСОБА_1 ) в відділі магазину за адресою: АДРЕСА_1 ) у фіскальних чеках зазначено інформацію одних й тих же номерів та серій марок акцизного податку декілька разів: 24 МАП від двох до семи разів (перелік наведено на сторінках 85 - 87 акту перевірки).

Суд наголошує, що відповідно до приписів пункту 226.7 статі 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер.

Оскільки марки акцизного податку дублюються, то це свідчить про порушення приписів пункту 226.7 статі 226 ПК України, пункту 5 Положення №1251, а отже алкогольні напої не можуть вважатися маркованими в порядку, визначеному законодавством.

При цьому, суд зауважує, що позивач не заперечує зафіксовані у фіскальних чеках факти продажу різних алкогольних напоїв з одними і тими ж марками акцизного податку, що не може свідчити про маркування алкогольних напоїв з дотриманням приписів чинного законодавства.

Відповідно підпункту 72.1.1 пункту 72.1 статті 72 ПК України для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі електронні копії розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів.

Отже, зміст фіскальних чеків було перевірено під час проведення фактичної перевірки позивача, що входить до повноважень відповідача як контролюючого органу відповідно до вимог статті 80 ПК України, та саме зазначена у фіскальних чеках інформація щодо марок акцизного податку алкогольних напоїв свідчить про реалізацію таких алкогольних напоїв позивачем з відхиленням від вимог Положення №1251 (тобто, алкогольні напої слід вважати немаркованими), за що передбачена відповідальність на підставі абзацу двадцятого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР.

Враховуючи наведене вище, суд зазначає, що податкове повідомлення-рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 6 800,00 грн за порушення частини дев`ятої статті 15-3 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР та податкове повідомлення-рішення № 1 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 17 000,00 грн за порушення норм статті 11 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР, ст. 226 ПК України є правомірними.

Суд вказує, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується.

Відповідно до ч. 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов до висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню частково.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відповідно до ч.3 ст.139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Враховуючи висновки суду про наявність підстав для часткового задоволення позовних вимог, понесені позивачем витрати на оплату судового збору у розмірі 7924,08 грн підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст.ст. 139, 241-246, 255 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки), рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 04.12.2023 №6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (код платежу 11010500) в розмірі 278174,81 грн, в тому числі: за податковим зобов`язанням 222 539,85 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 55 634,96 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 04.12.2023 № 6 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 23 181,23 грн, в тому числі: основний платіж 18544,98 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 4 636,25 грн.

Визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 04.12.2023 №Ф-6 зі сплати єдиного внеску в розмірі 271 993,15 грн.

Визнати протиправним та скасувати рішення від 04.12.2023 № 6 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 112032,44 грн.

В задоволенні решти позовних вимог, - відмовити.

Стягнути на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 7 924,08 грн (сім тисяч дев`ятсот двадцять чотири гривні вісім коп.).

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в порядок та строки, передбачені ст.ст. 295, 297 КАС України. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне найменування сторін та інших учасників справи:

Позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 ; РНОКПП НОМЕР_2 ),

Відповідач - Головне управління ДПС у Запорізькій області (просп. Соборний, буд. 166, м.Запоріжжя, 69107; ).

Повне судове рішення складено 24.06.2024.

Суддя Б.В. Богатинський