Справа № 440/3278/24
Суддя: К.І. Клочко
Дата ухвалення: 2024-06-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 червня 2024 року м. ПолтаваСправа № 440/3278/24

Полтавський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Клочка К.І., розглянувши у порядку письмового провадження справу за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про застосування штрафних санкцій від 04.03.2024 року №01 в розмірі 750 704,36 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що відповідачем в ході проведення фактичної перевірки з 22.01.2024 по 31.01.2024 не встановлено жодного порушення і, відповідно, до акту не додано доказів таких порушень, зокрема, чеків про проведення розрахункових операцій в період проведення фактичної перевірки, які б свідчили про порушення позивачем норм законодавства України.

Позивач заперечує проти використання відповідачем в ході прийняття рішення за наслідками фактичної перевірки електронних копій документів, складених в період з 07.09.2023 по 22.01.2024 і переданих по дротових або бездротових каналах зв`язку до контролюючого органу позивачем до перевірки.

Крім того, позивач наполягав на наявності у нього ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за адресою провадження господарської діяльності АДРЕСА_1 , реєстраційний номер 2301298 з терміном дії 04.09.2023 по 04.09.2024.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 25.03.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження.

11.04.2024 відповідач надав відзив на адміністративний позов, за змістом якого проти задоволення позовних вимог заперечував із посиланням на правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій до позивача.

ГУ ДПС зазначило про підставність проведення перевірки за підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Відповідач наполягав на правомірності використання в ході проведення фактичної перевірки електронних копій документів складених позивачем в період з 07.09.2023 по 22.01.2024 і переданих по дротових або бездротових каналах зв`язку до контролюючого органу позивачем до початку проведення перевірки, посилаючись на відсутність заборони в ПК України для контролюючого органу використовувати в ході фактичних перевірок даних інших, ніж отримані безпосередньо в ході проведення перевірки.

Відповідач наполягав на правомірності проведення фактичної перевірки двох окремих господарських одиниць на підставі одного наказу на проведення фактичної перевірки (магазин «Маркетопт» і кафе «Маркетопт КАФЕ») в період 22.01.2024 по 31.01.2024 і встановлення фактів реалізації тютюнових виробів без ліцензії в період з 07.09.2023 по 22.01.2024 на одному з них.

Позивач надав 15.04.2024 до справи відповідь на відзив, де вказав про відсутність підстав для проведення перевірки, протиправність використання даних електронних документів, переданих до податкового органу в період до початку проведення перевірки, тобто складених не під час проведення фактичної перевірки та про необхідність, відповідно до вимог статті 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР (далі Закон України №481/95-ВР), сплати за ліцензію на роздрібну торгівлю тютюновими виробами на кожне місце торгівлі 2000 гривень, що відповідає сплаті позивачем за ліцензію на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за адресою провадження господарської діяльності АДРЕСА_1 , реєстраційний номер 2301298 з терміном дії 04.09.2023 по 04.09.2024 і спростовує висновок відповідача про відсутність у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами за вказаною адресою.

Дослідивши матеріали справи, суд встановив такі обставини.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , зареєстрований та дані про реєстрацію внесені до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 03.02.2017, номер запису про державну реєстрацію 0026257. Перебуває на обліку як платник податків з 03.07.2017.

Наказом ГУ ДПС у Cумській області від 16.01.2024 № 131-КП, з метою здійснення функцій щодо контролю за дотриманням вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання, обігу та транспортування підакцизних товарів та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20,1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75,1 статті 75, на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80,2 статті 80, пункту 69.2 підрозділу 10 розділу XX ПК України, статті 16 Закону України №481/95-ВР та інших нормативно-правових актів, вирішено провести фактичну перевірку за місцем провадження діяльності за адресою: АДРЕСА_1 , господарську діяльність в якому здійснює фізична особа-підприємець ОСОБА_1 /а.с.22/.

ГУ ДПС видані направлення на перевірку від 19.01.2024 № 271/Н/18-28-09-01 та №292/Н/18-28-09-01.

На підставі вказаного наказу та направлень посадовими особами відповідача була проведена фактична перевірка фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за місцем провадження господарської діяльності за адресою: АДРЕСА_1 .

За наслідками перевірки ГУ ДПС у Cумській області, із посиланням в акті фактичної перевірки від 31.01.2024 (реєстраційний № 993/А/18-28-09-01/ /а.с.23-25/) на електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС від РРО MS80386112, встановлено порушення:

- роздрібна торгівля тютюновими виробами без наявності відповідної ліцензії - порушена частина 23 статті 15 Закону України №481/95-ВР;

- порушення пункту 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95) у частині проведення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів без застосування режиму програмування найменування товарів.

На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Cумській області винесено податкове повідомлення-рішення від 04.03.2024 № 01 про застосування штрафних (фінансових) санкцій до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 у розмірі 750 704,36 грн /а.с. 41/.

Позивач із податковим повідомленням-рішенням не погодився, звернувся до суду із адміністративним позовом про визнання його протиправним та скасування.

Дослідивши матеріали адміністративної справи, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, оцінивши докази, що мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд приходить до таких висновків.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначаються Законом України від 19.12.1995 №481-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального».

За змістом абзацу 3 ч. 4 ст. 11 Закону України №481/95-ВР алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.

Статтею 15 Закону України №481/95-ВР встановлено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин) або тютюновими виробами, або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.

Плата за ліцензію на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту), становить 8000 гривень на кожний окремий, зазначений в ліцензії електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), що знаходиться у місці торгівлі; на роздрібну торгівлю тютюновими виробами на кожне місце торгівлі - 2000 гривень, а на території сіл і селищ, за винятком тих, що знаходяться у межах території міст, - 500 гривень на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, крім сидру та перрі (без додання спирту), на кожний окремий, зазначений у ліцензії електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), що знаходиться у місці торгівлі, і 250 гривень - на роздрібну торгівлю тютюновими виробами на кожне місце торгівлі.

У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплату пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків і визначає заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі- ПК України).

Підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України визначено, що контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Види документальних перевірок, порядок планування, проведення та оформлення їх результатів, що проводяться контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, встановлюються Митним кодексом України.

За змістом підпункту 75.1.2 пункту 75.1 ст. 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Фактичною, відповідно до положень пп. 75.1.3 п. 75.1 ст.75 ПК України, вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки визначає стаття 80 ПК України.

Так, згідно з пунктом 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального (підпункт 80.2.5);

- у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3 (підпункт 80.2.6).

Пунктом 80.5 статті 80 ПК України встановлено, що допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Під час проведення перевірок, відповідно до п.81.3 ст.81 ПК України, посадові (службові) особи органів державної служби повинні діяти у межах повноважень, визначених ПК України.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.

Тому, за відсутності проведеної перевірки, як юридичного факту, у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення в зв`язку допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме: спочатку провести податкову перевірку.

Нормами Податкового кодексу України, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Дана правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16 лютого 2016 року (справа № 826/12651/14), від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17 березня 2018 року (справа № 1570/7146/12), від 24 жовтня 2018 року (справа № 808/1746/15) та від 04 лютого 2019 року (справа № 807/242/14).

При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 листопада 2019 року у справі № 160/8859/18 та від 30 червня 2019 року у справі № 825/1747/17.

Отже, у разі недотримання вимог проведення податкової перевірки, у контролюючого органу відсутні підстави на прийняття рішення за результатами виявлених порушень і порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

Як вбачається з акту фактичної перевірки № 993/А/18-28-09-01/ від 31.01.2024 контролюючий орган посилається на електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС і сформованих по реєстратору розрахункових операцій РРО MS80386112, що використовувався у діяльності магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (Сумська область, м. Охтирка, вул. Сумська, 218-а), відповідно до «Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 №1057.

За наслідками перевірки електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС і сформованих по реєстратору розрахункових операцій РРО MS80386112 контролюючим органом встановлено порушення позивачем:

- роздрібна торгівля тютюновими виробами без наявності відповідної ліцензії - порушена частина 23 статті 15 Закону України №481/95-ВР;

- порушення пункту 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95) у частині проведення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів без застосування режиму програмування найменування товарів.

Проте, суд зазначає що електронні копії розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС щодо операцій позивача з 07.09.2023 по 21.01.2024, досліджені відповідачем в приміщені ГУ ДПС в ході перевірки результатів проведеного попередньо вибіркового доперевірочного аналізу.

Як встановлено судом, в порушення вимог підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, акт фактичної перевірки складений відповідачем не у місці безпосереднього провадження платником податків його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки.

Верховним Судом у постанові від 02.03.2023 у справі №380/13375/21 вказано, що посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Глава 8 розділу ІІ ПК України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. При цьому приписи ПК України в цій частині установлюють і певні правила поведінки при здійсненні перевірки як для суб`єкта владних повноважень, так і для платника податків, дотримання яких вимагається задля забезпечення балансу між публічними і приватними інтересами.

Положеннями цієї глави ПК України встановлюється чітке розмежування щодо порядку проведення окремих видів перевірок, зокрема, й щодо місця проведення податкових перевірок.

Так, згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Отже, виходячи з буквального аналізу змісту норми підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України проведення фактичної перевірки вимагає чіткого з`ясування місця безпосереднього провадження платником податків конкретного виду діяльності та фактичного проведення цієї перевірки у такому місці або ж за місцем розташування тих чи інших об`єктів, які використовуються господарюючим суб`єктом у його діяльності, яка охоплюється предметом фактичної перевірки.

Таким чином, на відміну від фактичної перевірки документальна перевірка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, а також отриманих податковим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків, що охоплюється предметом саме документальної перевірки: своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати податків та зборів. Натомість проведення фактичної перевірки не передбачає контролю за нарахуванням і сплатою податків.

Суд звертає увагу, що особливість фактичних перевірок та їх відмінність від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта підприємницької діяльності. Тому, така перевірка проводиться не за місцем розташування платника податку (місцем розташування органу управління), а саме за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника.

Верховний Суд у постанові від 11.11.2020 у справі №640/2254/19 вже висловлювався про те, що фактична перевірка може проводитися як за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, так і за місцем розташування господарських та інших об`єктів права власності такого платника.

З матеріалів справи судом встановлено, що фактів порушень позивачем законодавства України в період проведення фактичної перевірки з 22.01.2024 по 31.01.2024 контролюючим органом не встановлено.

Водночас, належним, допустимим та достатнім доказом факту проведення реалізації підакцизного товару є фіскальний чек (розрахунковий документ в розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»), отриманий від суб`єкта господарювання у спосіб передбачений Податковим кодексом України, тобто під час проведення контрольної розрахункової операції.

В своїй Постанові Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 29.02.2024 у справі №640/6363/22 зазначив, що у постановах від 28.12.2022 у справі №160/14248/21, від 28.12.2022 у справі №420/22574/21 Верховний Суд констатував застосовність у подібних правовідносинах висновку Верховного Суду, викладеного у постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18, ухваленої складом судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду. Відповідно до цього висновку контролюючі органи та їх посадові особи при виконанні владних повноважень, у тому числі під час прийняття наказів та проведення перевірок, зобов`язані діяти на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Податковим кодексом України, та не допускати згідно зі статтею 21 ПК України порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій. Перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 КАС України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням, порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акта перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним, та підлягає скасуванню.

За наслідками дослідження акту перевірки від 31.01.2024 суд дійшов висновку, що він не є належним та допустимим доказом в розумінні статей 72-77 Кодексу адміністративного судочинства України відносно порушень, що мають бути встановлені в ході проведення фактичної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 , що проводилася з 22.01.2023 по 31.01.2024.

Аналізуючи положення статей 75, 80 ПК України суд приходить до висновку, що змістом (особливістю) фактичної перевірки є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме на поточний момент (фактичний момент перевірки), це кореспондує із правом податкового органу прийти на перевірку без попередження у будь-яку годину доби, згідно робочого графіка суб`єкта господарювання.

Проведення ж перевірки документів позивача, отриманих контролюючим органом з електронної бази в приміщенні ГУ ДПС за минулий час, відносно фактичної перевірки, що використовується відповідачем в якості підстави для висновку про наявність порушень законодавства з боку позивача фактично носить характер документальної перевірки. Тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.

Крім того, як встановлено судом, штрафні санкції фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 застосовані контролюючим органом на підставі 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України та абзацу 7 частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" у розмірі 200 % вартості реалізованого позивачем товару за період з 07.09.2023 по 22.01.2024 - 375352,18 х 2= 750704,36 грн, що підтверджується розрахунок штрафних санкцій /а.с. 42/, а також додатком № 1 до акту перевірки /а.с. 26-38/.

Водночас, приписами абзацу 7 частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" передбачено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі, зокрема, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, спиртовими дистилятами, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами та рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, без наявності ліцензій (крім випадків, передбачених цим Законом), - 200 відсотків вартості отриманої партії товару, але не менше 17000 гривень.

Отже, контролюючий орган всупереч приписів абзацу 7 частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" застосував до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штраф у розмірі 200 відсотків вартості реалізованого товару замість 200 відсотків вартості отриманої партії товару.

При цьому в акті фактичної перевірки зазначено, що фізична особа-підприємець ОСОБА_1 не надав до перевірки копії накладних, ТТН або інших документів на отримання тютюнових виробів на кафе за адресою АДРЕСА_1 . Разом з тим, зазначає перевіряючий, розмір отриманої партії товару не може бути меншим від фактичної кількості реалізованих тютюнових виробів.

Враховуючі вищенаведені міркування перевіряючий дійшов висновку, що вартість отриманої партії товару становить 375 352,18 грн, з чим суд не погоджується з огляду на таке.

Питання надання платниками податків документів контролюючому органу врегульовано статтею 85 Податкового кодексу України.

Так, за приписами пункту 85.2. статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно пункту 85.4. цієї статті при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником (пункт 85.6).

Як вбачається з акту перевірки, його описова частина (розділ 2) містить таблицю, у якій зазначено документи, які використано перевіркою, період за який вони перевірені, порядок їх дослідження (суцільно чи вибірково), а також прізвища тих, хто перевіряв документи.

За змістом цієї таблиці, під час проведення фактичної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 за місцем провадження ним господарської діяльності за адресою: АДРЕСА_1 контролюючий орган перевіряв, зокрема, накладні та товарно - транспортні накладні.

Отже, під час проведення перевірки контролюючий орган досліджував первинні документи позивача за перевіряємий період.

Водночас, на підтвердження того, що фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 не надано до перевірки копії накладних, ТТН або інших документів на отримання тютюнових виробів на кафе за адресою АДРЕСА_1 ГУ ДПС у Сумській області не надано ані запиту, адресованого позивачу, ані акту відмови у наданні документів, як це передбачено пунктом 85.6 статті 85 Податкового кодексу України.

Отже, факт ненадання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 документів до перевірки не підтверджено належними доказами.

Водночас, твердження перевіряючого, зазначене в акті перевірки, що розмір отриманої партії товару не може бути меншим від фактичної кількості реалізованих тютюнових виробів суд вважає недоречним, оскільки розмір штрафних санкцій, передбачених абзацом 7 частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального" залежить не від розміру партії отриманого товару, а від її вартості.

При цьому очевидним є те, що вартість реалізованого товару перевищує вартість отриманого товару за рахунок включення торгівельної націнки, про що слушно зауважує позивач.

Отже, штрафні санкції застосовані ГУ ДПС у Сумській області до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не у розмірі, визначеному абзацом 7 частини 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального".

Водночас, суд позбавлений можливості визначити правильний розмір штрафних санкцій.

При цьому, на думку суду, обрання контролюючим органом неналежного виду перевірки призвело до неповного з`ясування обставин, що мали бути враховані відповідачем при винесення оскарженого податкового повідомлення - рішення.

Враховуючи вищенаведені висновки податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про застосування штрафних санкцій від 04.03.2024 року №01 в розмірі 750 704,36 грн прийнято не у спосіб, передбачений законом, а, отже, є протиправним та підлягає скасуванню.

Таким чином, позов підлягає задоволенню.

При прийнятті рішення судом враховані правові висновки Верховного Суду, сформовані у справі №816/3238/15 (постанова від 15.05.2020), №120/1431/20-а (постанова від 16.09.2021), у справі №826/17123/18 (постанова від 21.02.2020) та у справі №440/6887/20 (постанова від 18.04.2022), у справі №380/13375/21 (постанова від 02.03.2023).

Суд, у цій справі, також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (п. 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Відповідно до частини першої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи сплату позивачем судового збору в розмірі 7507,04 грн при зверненні із позовом до суду, суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Сумській області на користь позивача витрати зі сплати судового збору в розмірі 7507,04 грн.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , рнокпп НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, буд. 13, м. Суми, Сумська область, 40009, ) про скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Сумській області від 04.03.2024 року №01.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Сумській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 7507,04 грн.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду в порядку, визначеному частиною 8 статті 18, частинами 7-8 статті 44 та статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя К.І. Клочко