Справа № 200/10626/19-а
Суддя: Геращенко Ігор Володимирович
Дата ухвалення: 2024-06-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 червня 2024 року справа №200/10626/19-а

м. Дніпро

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Геращенка І.В., суддів Гайдара А.В., Казначеєва Е.Г.,

секретар судового засідання - Кобець О.А.,

за участю: представника відповідача - Лаврушиної К.О.,

розглянув у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» на рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року у справі № 200/10626/19-а (головуючий І інстанції Давиденко Т.В.) за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» (далі - ТОВ «Шахтоуправління «Донбас», позивач) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Донецькій області (далі - ГУДФС у Донецькій області, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 05.03.2019 року № про визначенння суми грошового зобов`язання за затримку сплати грошового зобов`язання з рентної плати за надра в розмірі 366748 грн. 76 коп. та зобов`язання сплатити штраф в розмірі 20% в сумі 733049 грн. 82 коп.

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 10.12.2019 року, залишеному без змін постановою Першого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2020 року, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 05.03.2019 року № .

Постановою Верховного суду від 18.08.2021 року рішення Донецького окружного адміністративного суду від 10.12.2019 року та постанова Першого апеляційного адміністративного суду від 17.03.2020 року - скасовано, справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції (т. 2 а.с. 50-62).

Ухвалюючи рішення, суд касаційної інстанції виходив з того, що судами попередніх інстанцій не встановлені обставини щодо дотримання позивачем строку звернення до суду із вказаним позовом.

Ухвалою суду від 27.10.2021 року замінено відповідача у справі з Головного управління ДФС у Донецькій області на правонаступника - Головне управління ДПС у Донецькій області () (т. 2 а.с. 118-119).

Ухвалою суду від 08.12.2021 року замінено первинного відповідача Головне управління ДПС у Донецькій області його правонаступником Головним управлінням ДПС у Донецькій області, яке утворене на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (); поновлено позивачу строк звернення з адміністративним позовом (т. 2 а.с. 155).

Рішенням Донецького окружного адміністративного суду від 21.11.2023 року у задоволені позову відмовлено.

Позивач не погодився з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та задовольнити позов через невідповідність висновків суду обставинам справи, порушення норм матеріального, процесуального права.

Відмова в задоволені адміністративного позову вмотивована тим, що позивачем нібито пропущено строк звернення до суду відповідно до вимог п. 56.19 ст.56 ПК України. На думку апелянта, такий висновок зроблено помилково.

Судом першої інстанції у рішенні від 21.11.2023 було зазначено:

«Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, процедура адміністративного оскарження закінчилась днем отримання позивачем рішення ДФС України за результатами розгляду скарги, тобто 13.06.2019 року, з адміністративним позовом позивач звернувся 29.08.2019 року - поза межами місячного строку, встановленого пунктом 56.19 статті 56 Податкового кодексу України, тому вважає позовні вимоги такими, що задоволенню не підлягають».

При цьому, суд першої інстанції не надавав правової оцінки тому факту, що податковим органом не була розглянута скарга позивача по суті та не було прийнято рішення про відмову у задоволені скарги, а листом № 27306/6/99-99-11-06-01-25 від 13.06.2019 податковий орган повернув скаргу позивачу.

Отже, строки, встановлені п. 56.19 ст. 56 ПК України не можуть застосовуватися у даному випадку.

В даному випадку законодавець прямо передбачив ч.4 ст.122 КАС України строки звернення до суду, а саме: якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Отже, законодавець передбачив строки для захисту прав осіб у випадку коли податковий орган не приймає рішення за суттю скарги та/або повертає без розгляду скарги (що саме й сталося у випадку з позивачем), то у позивача виникає для звернення до суду шестимісячний строк з дня звернення до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою.

Враховуючи те, що позивач до податкового органу вперше звернувся 17.04.2019 року, то шестимісячний строк закінчився 17.10.2019 року.

Проте, позивач звернувся до суду 21.08.2019 року, а отже в межах встановленого строку.

Крім того, якщо вважати, що вимоги п. 56.19 ст. 56 ПК України всеж розповсюджуються на позивача (хоча рішення податковим органом за скаргою не було прийнято, а отже, строк адміністративного оскарження у розумінні п. 56.17 ст. 56 ПК України не закінчився), то навіть при цьому судом першої інстанції не надано правової оцінки цьому факту.

Судом першої інстанції, приймаючи рішення від 21.11.2023, також не враховано те, що зміна Верховним судом попереднього підходу до застосування норм права щодо строку звернення до суду в податкових відносинах відбулася вже після розгляду першою та апеляційною інстанціями позовної заяви.

Позовна заява була подана у 2019 році, судове рішення першої інстанції у першому колі розгляду прийнято 10.12.2019 року, а апеляційне рішення - 17.03.2020 року, зміна ж застосування норм права викладені Верховним судом в постанові у справі №500/2486/19 від 26.11.2020 року.

Тобто, позовна заява подавалась відповідно до сталої практики, яка діяла на той час.

Згідно з статтею 58 Конституції України «закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи».

А отже, перегляд строків подання позовної заяви у минулому, коли діяла інша судова практика та правове застосування, прямо суперечить Головному Закону України - Конституції України, який гарантує права та розуміння захисту в правому полі, який діє на час звернення до суду та не надає можливості, у тому числі суб`єкту владних повноважень, переглядати нормативну базу та практику за минулий час.

Судом першої інстанції не взято до уваги заяву (клопотання) ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» від 06.12.2021 року № 156-юр про поновлення строку звернення до суду (з доказами направлення відповідачу - опис вкладення, накладна, фіскальний чек поштового направлення), яка була подана до канцелярії суду 08.12.2021.

В даній заяві (клопотанні) Товариством було викладено та обґрунтовано поважність підстав щодо поновлення пропущеного строку.

Проте, судом зазначена заява (клопотання) не була розглянута, а відповідно не було прийнято будь-яке рішення щодо задоволення/відмови у задоволені даного клопотання, що невірно вплинуло на висновки суду за розглядом справи.

Також, що ухвалою суду першої інстанції від 08.12.2021 року самостійно поновлено позивачу строк звернення з адміністративним позовом, проте при прийняті судового рішенні це не враховано та необґрунтовано відмовлено у задоволені адміністративного позову з підстав «порушення строків звернення до суду із позовом».

Представник відповідача в судовому засіданні заперечував проти доводів апеляційної скарги позивача.

Інші учасники в судове засідання не з`явилися, про дату, час та місце розгляду повідмлені належним чином.

Суд апеляційної інстанції заслухав доповідь судді-доповідача, пояснення відповідача, вивчив доводи апеляційної скарги, перевірив їх за матеріалами справи і дійшов висновку про наявність підстав для скасування рішення, виходячи з наступного.

ТОВ «Шахтоуправління «Донбас», зареєстроване в якості юридичної особи, .

Податковим органом проведена перевірка своєчасності сплати узгодженого податкового зобов`язання з рентної плати за надра ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» за липень, листопад, грудень 2018 року, за результатами якої складено акт від 28 січня 2019 року № 26/05-99-43-08-36982901, який направлений на адресу ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» 30.01.2019 року та отриманий товариством 28.02.2019 року (т. 1 а.с. 12-15).

За висновками акту перевірки податковим органом встановлене порушення термінів сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з рентної плати за надра за липень, листопад та грудень 2018 року та з рентної плати за надра І квартали 2017 року, визначених п. 57.1 ст. 57 та п. 252.26 ст. 252, п.п. 258.1.1 п. 258.1 ст. 258 Податкового кодексу України.

05.03.2019 року відповідачем на підставі акту перевірки прийняте податкове повідомлення рішення № про визначенння суми грошового зобов`язання за затримку сплати в розмірі 366748 грн. 76 коп. та зобов`язано сплатити штраф в розмірі 20% в сумі 733049 грн. 82 коп., яке направлено на адресу товариства 07.03.2019 року та отримано 09.04.2019 року (т. 1 а.с. 38-40).

ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» не погодившись з висновками акту перевірки направив до Костянтинівсько-Дружківського ГУ ДФС у Донецькій області заперечення на акт від 12.03.2019 року № 24-юр (т. 1 а.с. 17-19).

Листом ГУ ДФС у Донецькій області від 29.03.2019 року № 26482/10/05-99-43-08 за результатами розгляду заперечень, повідомлено, що висновки акту перевірки є такими, що відповідають вимогам діючого законодавства та залишаються без змін. Зазначений лист направлений 11.04.2019 року та отриманий 11.05.2019 року (т. 1 а.с. 41-47).

Листом від 12.04.2019 року Костянтинівсько- Дружківське управління ГУ ДФС у Донецькій області повідомило ТОВ «Шахтоуправління «Донбас», що податкове повідомлення рішення від 05.03.2019 року № вважається відкликаним. Разом з вищезазначеним листом на адресу ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» направлене податкове повідомлення рішення від 08.04.2019 року № , яке складено на підставі акту перевірки від 28 січня 2019 року № 26/05-99-43-08-36982901 про визначення суми грошового зобов`язання за затримку сплати в розмірі 366748 грн. 76 коп. та зобов`язано сплатити штраф в розмірі 20% в сумі 73349 грн. 75 коп. (т. 1 а.с. 92).

18.04.2019 року ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» направило на адресу ДФС України скаргу від 17.04.2019 року на податкове повідомлення рішення від 05.03.2019 року № , яку залишено без розгляду рішенням ДФС України від 13.06.2019 року (т. 1 а.с. 48-53, 58-59).

Рішенням ДФС України від 16.07.2019 року про результати розгляду скарги ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» на податкове повідомлення рішення від 08.04.2019 року № , скарга задоволена а податкове повідомлення рішення від 08.04.2019 року № скасовано (т. 1 а.с. 102-104).

За ч. 1 статті 122 КАС України позов може бути подано в межах строку звернення до адміністративного суду, встановленого цим Кодексом або іншими законами.

Згідно абз. 1 ч. 2 статті 122 КАС України для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

За ч. 4 статті 122 КАС України, якщо законом передбачена можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, або законом визначена обов`язковість досудового порядку вирішення спору, то для звернення до адміністративного суду встановлюється тримісячний строк, який обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень. Якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень не було прийнято та (або) вручено суб`єктом владних повноважень позивачу у строки, встановлені законом, то для звернення до адміністративного суду встановлюється шестимісячний строк, який обчислюється з дня звернення позивача до суб`єкта владних повноважень із відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність суб`єкта владних повноважень.

Спеціальною нормою, яка встановлює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 Податкового кодексу України, за якою у платника податків є право розсуду в обранні адміністративного та/або судового порядку оскарження такого рішення після його отримання. Обрання платником податків в першу чергу адміністративного порядку оскарження рішення не виключає можливості надалі звернутися до суду з відповідним позовом, що визнається досудовим порядком вирішення спору. Водночас якщо після отримання рішення контролюючого органу платник податків звертається до суду з позовом, його право на адміністративне оскарження такого рішення втрачається.

Згідно п. 56.18 статті 56 ПК України з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.

За п. 56.19 статті 56 ПК України у разі коли до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

Зі змісту пунктів 56.2, 56.3, 56.17 статті 56, пункту 57.3 статті 57 ПК України вбачається, що процедура адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення розпочинається з дня подання скарги до контролюючого органу вищого рівня, яка засвідчує безпосередню незгоду платника з визначеними йому грошовими зобов`язаннями, і закінчується настанням однієї з подій, передбачених пунктом 56.17 статті 56 Податкового кодексу України. Строк для подачі первинної скарги за загальним правилом становить 10 календарних днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення.

У цій справі процедура адміністративного оскарження закінчилася днем отримання позивачем рішення ДФС України за результатами розгляду скарги (підпункт 56.17.3 пункту 56.17 статті 56 Податкового кодексу України).

Установлення строків звернення до адміністративного суду у системному зв`язку з принципом правової визначеності слугує меті забезпечення передбачуваності для відповідача (як правило, суб`єкта владних повноважень в адміністративних справах) та інших осіб того, що зі спливом установленого проміжку часу прийняте рішення, здійснена дія (бездіяльність) не матимуть поворотної дії в часі та не потребуватимуть скасування, а правові наслідки прийнятого рішення або вчиненої дії (бездіяльності) не будуть відмінені у зв`язку з таким скасуванням.

Тобто встановлені строки звернення до адміністративного суду сприяють уникненню ситуації правової невизначеності щодо статусу рішень, дій (бездіяльності) суб`єкта владних повноважень.

При цьому, Кодекс адміністративного судочинства України передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адміністративного суду, а також спеціального порядку обчислення таких строків. Такі спеціальні строки мають перевагу в застосуванні порівняно із загальним строком звернення до адміністративного суду, визначеним частиною другою статті 122 цього Кодексу, а також скороченими строками, визначеними частиною четвертою статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України.

Пунктом 102.1 статті 102 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку. У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань за такою податковою декларацією протягом 1095 днів з дня подання уточнюючого розрахунку.

Отже, вказана норма містить приписи щодо наявності різних строків давності (як 1095 днів, так і 2555 днів у певних правовідносинах).

Пунктом 102.2 статті 102 Податкового кодексу України визначені випадки, коли грошове зобов`язання може бути нараховане або провадження у справі про стягнення такого податку може бути розпочате без дотримання строку давності, визначеного в абзаці першому пункту 102.1 цієї статті.

З аналізу статті 102 Податкового кодексу України вбачається, що після закінчення визначеного у ній строку давності питання вирішення спору, зокрема, щодо правомірності податкового повідомлення рішення взагалі не може бути поставлене перед контролюючим органом вищого рівня або судом.

Отже, зазначений у пункті 102.1 статті 102 Податкового кодексу Українистрок є саме строком давності, який має матеріально-правову природу, тому не може бути одночасно і процесуальним строком звернення до суду. Між правовою природою матеріально-правового строку давності в податкових правовідносинах та процесуального строку звернення до адміністративного суду є сутнісна різниця, тому помилковим є ототожнення їх призначення при використанні.

Крім того, зміст правовідносин щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу, якими цим органом платнику податків визначаються грошові зобов`язання, свідчить про те, що вони об`єктивно не можуть існувати як спірні протягом 1095 днів (або у відповідних випадках 2555 днів) з дня отримання відповідного податкового повідомлення-рішення.

Зазначене обґрунтовується, зокрема, обов`язком сплатити визначені контролюючим органом грошові зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу (пункт 57.3 статті 57 Податкового кодексу України). У разі оскарження податкового повідомлення-рішення в судовому порядку грошові зобов`язання вважаються неузгодженими до набрання законної сили відповідним рішенням суду (абзац четвертий пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України).

Сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання, є податковим боргом у розумінні Податкового кодексу України(підпункт 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

З дня виникнення податкового боргу майно платника опиняється у специфічному правовому режимі обмеження, яке встановлюється статтями 88- 89 Податкового кодексу України, що має свої правові наслідки. Зокрема, із цього дня майно платника податків опиняється у податковій заставі, яка поширюється на будь-яке його майно (за винятком установлених законодавством обмежень (випадків).

Крім того, у разі несплати узгодженої суми грошового зобов`язання в установлені законодавством короткі строки контролюючий орган наділяється правом вживати заходи задля забезпечення їх сплати (заходи примусу). Першим етапом вжиття таких заходів є направлення платникові податків податкової вимоги (стаття 59 Податкового кодексу України), а вже через 60 днів з дня її надіслання (вручення) контролюючий орган набуває право на стягнення коштів платника податків та продаж його майна, яке перебуває в податковій заставі (пункт 95.2 статті 95 Податкового кодексу України).

Тобто, у разі невиконання платником податків обов`язку щодо своєчасної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання контролюючий орган з огляду на компетенцію, встановлену нормами Податкового кодексу України, здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків, зокрема, шляхом виявлення джерел погашення податкового боргу та контролю за дотриманням платником податків черговості погашення податкового боргу згідно із черговістю його виникнення.

Також Податковий кодекс України встановлює відповідальність платників податків у разі порушення строків сплати грошових зобов`язань(стаття 126 Податкового кодексу України).

Тобто, численні юридичні наслідки, які з огляду на положення Податкового кодексу Українивиникають або можуть виникнути внаслідок реалізації контролюючим органом своїх повноважень та обов`язків, після того, як визначене контролюючим органом грошове зобов`язання набуло статусу узгодженого, настають у значно менший строк, ніж 1095 днів. Тому надання такого строку для звернення до суду з вимогою про оскарження податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу щодо визначення грошового зобов`язання створювало б непропорційність між застосованими засобами та поставленою метою, зокрема, щодо обсягу прав і обов`язків як платників податків, так і контролюючих органів. Зокрема така непропорційність здатна створити стан невизначеності щодо легітимності дій контролюючого органу, вчинених у законний спосіб у межах строку давності, встановленого статтею 102 Податкового кодексу України, оскільки після звернення платника податків з відповідним позовом до суду раніше узгоджені грошові зобов`язання стають неузгодженими.

У зв`язку з наведеним право ініціювати в судовому порядку спір щодо правомірності податкових повідомлень-рішень та/або інших рішень контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання об`єктивно не може існувати протягом 1095 днів, оскільки така тривалість порушує принцип правової визначеності як одного з основних елементів верховенства права, а також не забезпечує досягнення мети й завдань функціонування податкової системи.

Положення пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу Українине встановлюють процесуальних строків, а лише закріплюють право платника податків на оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення в суді в будь-який момент після його отримання із застереженням про те, що реалізація такого права за загальним правилом стає неможливою поза строками давності, які закріплені в статті 102 Податкового кодексу України. Також ця норма закріплює обмеження на позасудовий порядок оскарження відповідних рішень податкового органу, у разі їх оскарження в судовому порядку, та визначає зміну правового стану грошового зобов`язання на неузгоджене.

Водночас, пункт 56.19 статті 56 Податкового кодексу Українипрямо встановлює строк для звернення до суду у разі застосування платником податку досудового порядку оскарження податкового повідомлення-рішення чи іншого рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов`язання, і цей строк становить один місяць від наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження.

Таким чином, норма пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України не визначає процесуального строку звернення до суду і, відповідно, не є спеціальною щодо норми пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України.

Крім того, норма пункту 56.19 статті 56 Податкового кодексу України є спеціальною щодо норми частини четвертої статті 122 Кодексу адміністративного судочинства України, має перевагу в застосуванні у податкових спорах і регулює визначену її предметом групу правовідносин - оскарження в судовому порядку податкових повідомлень-рішень та інших рішень контролюючих органів про нарахування грошових зобов`язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження - абзац третій пункту 56.18 статті 56 Податкового кодексу України). Вона встановлює строк для їх оскарження протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до пункту 56.17 цієї статті.

За матеріалами справи, процедура адміністративного оскарження закінчилась днем отримання позивачем рішення ДФС України від 13.06.2019 року за результатами розгляду скарги (т. 1 а.с. 58-59), з адміністративним позовом позивач звернувся 15.08.2019 року (т. 1 а.с. 70).

Апеляційний суд зазначає, що згідно судової практики на час подання позовної заяви, строк для звернення до суду платників податків з вимогою щодо визнання протиправним рішення контролюючого органу повинен визначатись за правилами п. 56.18 ст. 56 ПК України, а саме, 1095 днів з дня отримання такого рішення, незалежно від того, чи скористалась особа своїм правом на досудове врегулювання спору шляхом застосування процедури адміністративного оскарження, та вважало, що ним не пропущено відповідний строк звернення до суду.

Отже, звернення до суду з вимогами про скасування податкового повідомлення-рішення в цій справи відбулося до зміни правового підходу, викладеного Верховним судом в постанові від 26.10.2020 року у справі №500/2486/19 щодо застосування скорочених строків звернення до суду, за умови застосування досудового порядку вирішення спору.

Враховуючи зміну судової практики щодо строків звернення до суду, заявник просив застосовувати, як поважну причину для поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.

При цьому, в цій же справі № 500/2486/19 Верховний суд сформулювавши правовий висновок щодо правильного застосування пункту 56.19 статті 56 ПК України, зазначив, що одним із суттєвих елементів верховенства права, яким повинен керуватися суд згідно зі статтею 6 КАС України, є принцип правової визначеності та забезпечення права на справедливий суд, які є елементами принципу верховенства права, зміна сталої судової практики, яка відбулася в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду, може розглядатися судами як поважна причина при вирішенні питання поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.

В свою чергу, слід наголосити, що у рішенні від 29 червня 2010 р. № 17-рп/2010 Конституційний Суд України звернув увагу на правову визначеність як елемент верховенства права. Конституційний Суд України зазначив, що одним із елементів верховенства права є принцип правової визначеності, у якому стверджується, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями. Тобто обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної, передбачати юридичні наслідки своєї поведінки.

Правова визначеність передбачає стабільність і цілісний характер законодавства, здійснення адміністративної та судової практики на основі закону відповідно до принципу верховенства права, а також прозорість і демократизм при прийнятті владних рішень.

Крім того, принцип законних очікувань, який є наслідком принципу правової визначеності, спрямований на те, щоб у випадках, коли особа переконана, що досягне певного результату, якщо буде діяти відповідно до норм правової системи, забезпечити захист цих очікувань. Правомірне очікування виникає і у тому випадку, коли внаслідок усталеної практики в особи сформувалося розумне сподівання, що стосовно до неї орган публічної влади буде діяти саме так, а не інакше.

Таким чином, апеляційний суд погоджує доводи позивача, що зміна правової позиції Верховного суду щодо застосування судами скорочених строків звернення до суду у податкових спорах не може бути застосована у спірних правовідносинах, тому апеляційний суд застосовує правову позицію Верховного суду, актуальну на дату подання позову у цій справі до суду.

З огляду на викладене, зміна судової практики, що відбулася після ухвалення судами остаточного рішення, не повинна порушувати принцип правової визначеності та стабільності правового регулювання, чинного на час розгляду справи судами попередніх інстанцій, та як наслідок - скасування правомірних рішень, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час розгляду справи судом першої, апеляційної та/або касаційної інстанції змінилось юридичне тлумачення відповідної правової норми.

Враховуючи зазначені вище принципи права та факт звернення позивача до суду до зміни правового підходу, апеляційний суд дійшов висновку про визнання поважними причини пропуску позивачем строку звернення до суду з цим позовом та поновленя цього строку.

Щодо посилання апелянта на те, що судом першої інстанції не було розглянуто заяву (клопотання) ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» від 06.12.2021 року № 156-юр про поновлення строку звернення до суду (з доказами направлення відповідачу - опис вкладення, накладна, фіскальний чек поштового направлення), яку подано до канцелярії суду 08.12.2021 року.

В матеріалах справи наявна заява позивача про поновлення строку звернення до суду від 06.12.2021 року, яку надіслано до суду електронною поштою (зарєстровано судом 07.12.2021 року) та Укрпоштою (зарєстровано судом 08.12.2021 року) (т. 2 а.с. 132, 135, 141-144), якій суд першої інстанції не надав правову оцінку.

Щодо посилання апелянта на те, що що ухвалою суду першої інстанції від 08.12.2021 року самостійно поновлено позивачу строк звернення з адміністративним позовом, проте при прийняті судового рішенні це не враховано та необґрунтовано відмовлено у задоволені адміністративного позову з підстав порушення строків звернення до суду з позовом.

Апеляційним судом, вивченням змісту ухвали суду від 08.12.2021 року встановлено, що цією ухвалою судом першої інстацнії було вирішено одне процесуальне питання, а саме, заміни відповідача ГУ ДПС у Донецькій області його правонаступником ГУ ДПС у Донецькій області.

Водночас, в резолютивній часттині цієї ухвали суд допустив описку та помилково зазначив про поновлення позивачу строку звернення з адміністративним позовом (т. 2 а.с. 155).

Допущення судом першої інстанції описки в цій частині підтверджується змістом описової та мотивувальної частини цієї ухвали.

Щодо правомірності спірного податкового повідомлення-рішення.

За п. 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Згідно ст. 76 ПКУ передбачено порядок проведення камеральних перевірок.

За п. 86.2 статті 86 ПК України за результатами камеральної перевірки у разі встановлення порушень складається акт у двох примірниках, який підписується посадовими особами такого органу, які проводили перевірку, і після реєстрації у контролюючому органі вручається або надсилається для підписання протягом трьох робочих днів платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За п. 42.2. ст.42 ПКУ документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно п. 86.7 ст. 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення та/або додаткові документи розглядаються контролюючим органом протягом семи робочих днів, що настають за днем їх отримання (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у зауваженнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень. Платник податків (його уповноважена особа та/або представник) має право брати участь у розгляді заперечень та/або додаткових документів, про що такий платник податків зазначає у запереченнях та/або листі про надання додаткових документів в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу.

Рішення про визначення грошових зобов`язань приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків (у разі їх наявності). Платник податків або його законний представник може бути присутнім під час прийняття такого рішення.

За п. 86.8 ст. 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень, а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та/або додаткових документів, поданих у порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень та/або додаткових документів і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

Згідно п. 58.2 ст. 58 ПК України податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом.

У відповідності до п. 58.1 статті 58 глави 4 розділу II Податкового кодексу України наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2015 року № 1204 затверджено Порядок надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків.

За матеріалів справи встановлено та не заперечується сторонами, що позивачем були надані заперечення на висновки акту перевірки, але податковим органом без дотримання строків визначених приписами ст. 86 Податкового кодексу України було складено податкове повідомлення-рішення, яким застосовані штрафні (фінансові) санкції до позивача, яке є предметом розгляду даної справи.

Відповідач зазначає, що спірне податкове повідомлення рішення від 05.03.2019 року № вважається відкликаним, в зв`язку з отриманням заперечень на акт перевірки, що підтверджується листом від 12.04.2019 року № 30641/10/05-99-43-08.

Суд не бере до уваги такі посилання, з таких підстав.

За ст. 60 ПК України передбачені підстави відкликання податкового повідомлення-рішення, а саме: сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення; контролюючий орган скасовує раніше прийняте податкове повідомлення-рішення про нарахування суми грошового зобов`язання або податкову вимогу; контролюючий орган зменшує нараховану суму грошового зобов`язання раніше прийнятого податкового повідомлення-рішення або суму податкового боргу, визначену в податковій вимозі; рішенням суду, що набрало законної сили, скасовується повідомлення-рішення контролюючого органу або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі; рішенням суду, що набрало законної сили, зменшується сума грошового зобов`язання, визначена у податковому повідомленні-рішенні контролюючого органу, або сума податкового боргу, визначена в податковій вимозі.

Суд зазначає, що законодавством не передбачено відкликання контролюючим органом податкового повідомлення рішення листом, в зв`язку з отриманням заперечень на акт перевірки.

Крім того в листі № 30641/10/05-99-43-08 від 12.04.2019 року зазначено про відкликання податкового повідомлення рішення № від 05.03.2019 року, але за результатами акту перевірки податковим органом було прийнято податкове повідомлення рішення № від 05.03.2019 року.

Щодо посилання позивача на порушення терміну проведення камеральної перевірки, а саме стосовно того, що камеральна перевірка відповідно до вимог п. 76.3 ст. 76 ПК України може бути проведена в строк 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації.

За змістом акту предметом камеральної перевірки була своєчасність сплати узгодженої суми грошового зобов`язання з рентної плати за надра ТОВ «Шахтоуправління «Донбас» за податковою декларацією та розрахунку з рентної плати за користування надрами для видобудування корисних копалин, додаток 1 № від 18.04.2017 року та за липень, листопад, грудень 2018 року.

Згідно п. 76.3 ст. 76 ПК України камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу.

Суд зазначає, що оскільки предметом перевірки є своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання відповідно до вимог пп.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПКУ за податковою декларацією з рентної плати та розрахунком з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, додаток 1 № вiд 18.04.2017 року та за липень, листопад, грудень 2018 року., доводи позивача що до порушення строку проведення камеральної перевірки податкових декларацій є безпідставними.

За висновками акту перевірки № 26/05-99-43-08-36982901 від 28 січня 2019 року встановлено порушення термінів сплати самостійно визначеного податкового зобов`язання з рентної плати за надра за липень, листопад та грудень 2018 року та з рентної плати за надра І квартали 2017 року, визначених п.57.1 ст. 57 та п. 252.26 ст.252, пп.258.1.1 п.258.1 ст.258 Податкового кодексу України.

На підставі акту перевірки податковим органом прийняті податкові повідомлення - рішення від 05.03.2019 року № , яким визначено суму грошового зобов`язання за затримку 411, 534, 581, 588, 597, 599 календарних днів сплати в розмірі 366748,76 в зв`язку з чим зобов`язано сплатити штраф в розмірі 20% - 733049,82 грн., та від 08.04.2019 р. № , яким визначено суму грошового зобов`язання за затримку 411, 534, 581, 588, 597, 599 календарних днів сплати в розмірі 366748,76 та зобов`язано сплатити штраф в розмірі 20% - 73349,75 грн. Податкове повідомлення рішення № від 08.04.2019 року було скасовано в порядку адміністративного оскарження рішенням ДФС України від 16.07.2019 року про результати розгляду скарги.

Згідно акту перевірки встановлено порушено строку сплати грошового зобов`язання в сумі 366748,76 грн. та застосовано штрафну (фінансову) санкцію згідно п. 126.1 ст. 126 ПК України.

За п. 57.1 ст. 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Згідно п. 126.1 ст. ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім випадків, передбачених пунктом 126.2 цієї статті) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.

За актом перевірки сума грошового зобов`язання сплачена позивачем із затримкою 411, 534, 581, 588, 597, 599 календарних днів, в зв`язку з чим застосовано штраф в розмірі 20% погашеної суми. Податковим повідомленням-рішенням № від 05.03.2019 року застосовано штраф в розмірі 20% від суми сплаченого грошового зобов`язання - 366748,76 грн. в сумі 733049,82 грн., що дорівнює майже 200% від суми сплаченого грошового зобов`язання.

Враховуючи викладене, апеляційний суд дійшов висновку про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення № від 05.03.2019 року, яким зобов`язано позивач сплатити штраф в розмірі - 733049,82 грн., оскільки воно прийнято податковим органом з порушенням строку його прийняття, необґрунтовано, без урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення.

На підставі викладеного, суд апеляційної інстанції дійшов висновку що внаслідок неповного з`ясування обставин, порушення норм матеріального права, суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про відмову у задоволені позову, у зв`язку з чим рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про задоволення позову.

Щодо судових витрат.

Згідно ч.ч. 1, 6 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Позивачем сплачено судовий збір за подання позову в сумі 10995,75 грн. (т. 1 а.с. 4), апеляційної скарги 1152,60 грн. (т. 2 а.с. 215), всього - 12148,35 грн.

Враховуючи задоволення позову, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області на користь позивача підлягає стягненню судовий збір в сумі 12148,35 грн.

Керуючись ст.ст. 195, 250, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» - задовольнити.

Рішення Донецького окружного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року у справі № 200/10626/19-а за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - скасувати.

Прийняти нову постанову.

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» до Головного управління ДПС у Донецькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Донецькій області від 05.03.2019 року № .

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Донецькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Шахтоуправління «Донбас» судовий збір в сумі 12148,35 грн. (дванадцять тисяч сто сорок вісім гривень 35 копійок).

Повний текст постанови складений 19 червня 2024 року.

Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати прийняття та відповідно до ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України може бути оскаржена до Верхового Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий І.В. Геращенко

Судді: А.В. Гайдар

Е.Г. Казначеєв