Справа № 500/1020/24
Суддя: Баб'юк Петро Михайлович
Дата ухвалення: 2024-06-17 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/1020/24

17 червня 2024 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Баб`юка П.М., розглянувши у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Агробіостандарт" до Головного управління ДПС у Тернопільській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Агробіостандарт" (далі - позивач) звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - відповідач), в якому просить визнати частково протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №7 від 04.12.2023.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 14.11.2023 року за результатами камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "Агробіостандарт" було складено акт №9582/19-00-04-07/43065332.

В акті перевірки зазначено, що ТОВ "Агробіостандарт" у період з 03.06.2022 по 26.12.2022 складено податкові накладні/розрахунки коригування на загальну суму податку на додану вартість 1114157,97 грн, які зареєстровані в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених термінів.

06.12.2023 року ТОВ "Агробіостандарт" отримано податкове повідомлення-рішення від 04.12.2023 № 7.

ТОВ "Агробіостандарт" заперечує проти висновків по акту перевірки а також вважає податкове повідомлення-рішення протиправним, оскільки запровадження воєнного стану в Україні є форс-мажорною обставиною. Структура бухгалтерської служби товариства, технічна та фізична неможливість для товариства здійснити своєчасну реєстрацію накопичених та нових податкових накладних протягом робочого дня, як і військова ситуація, фактична зміна побуту та адаптації бізнесу, постійні повітряні тривоги, іноді відсутність електроенергії та мережі інтернет, все це не давало і не дає можливості працювати товариству нормально.

Ухвалою судді від 26.02.2024 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі. Постановлено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

Ухвалою суду від 13.03.2024 клопотання представника відповідача про заміну сторони задоволено. Замінено відповідача у даній справі - Головне управління ДПС у Тернопільській області (код ЄДРПОУ 4342763) на правонаступника - Головне управління ДПС у Тернопільській області (код ЄДРПОУ ВП 44143637).

11.04.2024 до суду від відповідача надійшов відзив на адміністративний позов, в якому представник просить відмовити в задоволенні позовних вимог та вказує, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом №2260-ІХ за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

починаючи з 27 травня 2022 року (дня набрання чинності Законом №2260-ІХ), порушення строків реєстрації податкових накладних є підставою для притягнення до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, якщо платником податків не буде доведено, що він своєчасно направив на реєстрацію податкові накладні, однак їх реєстрація відбулася поза межами граничних строків не з його вини, або що мали місце обставини, передбачені підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності (обставин непереборної сили (форс-мажору)).

В межах спірних правовідносин усі податкові накладні складені у період травень-грудень 2022, з урахуванням чого граничні строки реєстрації таких ПН припадають на період після дати набрання чинності Законом М2260-ІХ (27 травня 2022 року), яким поновлено відповідальність платників податків за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних (арк. справи 60-67).

22.04.2024 до суду від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій останній вказує, що у спірних відносинах позивачем несвоєчасно зареєстровані податкові накладні які складені після 15.07.2022. Водночас застосування до ТОВ "Агробіостандарт" за таких обставин штрафних санкцій є порушенням принципу стабільності, що передбачений підпунктом 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України.

Незважаючи на умови дії карантинних обмежень та введення воєнного стану позивачем було виконано податковий обов`язок щодо реєстрації спірних податкових накладних.

Таким чином, в межах спірних правовідносин неналежне виконання вимог податкового законодавства стосовно своєчасної реєстрації податкової накладної позивачем відбулася не з вини останнього, ним вживались відповідні заходи щодо вчасної їх реєстрації, що виключає протиправність діянь платника податку та, як наслідок, притягнення його до відповідальності (арк. справи 84-101).

Ухвалою суду від 23.04.2024 продовжено процесуальний строк розгляду справи №500/1020/24.

30.05.2024 до суду від представника позивача надійшли додаткові пояснення, в яких , Законом про внесення змін до Податкового кодексу №533-ІХ від 17.03.2020 підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" доповнено пунктом 52-1, яким введено мораторій на застосування штрафних санкцій за порушення вчинені протягом періоду з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину. Тобто, запровадженні зміни фактично звільнили платників податків від відповідальності, якщо ті не могли вчасно зареєструвати свої податкові накладні у період дії карантину.

Разом з цим, Законом про внесення змін до Податкового кодексу №2260-ІХ від 12.05.2022 внесено зміни до п.69 та встановлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з Податковим кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп. 112.8.9 п. 112.8 ст.112 Податкового кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію застосування штрафних санкцій на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину не застосовуються.

Тобто, дані норми з 27.05.2022 зупинили дію карантинного мораторію, який діяв з 01.03.2020 відповідно до п.52-1 та забороняв податковим органам застосовувати до платника податку штрафи за несвоєчасність реєстрації податкових накладних.

Це призвело до того, що платники податків опинилися в ситуації правової невизначеності, адже одночасно у податковому законодавстві міститься дві колізійні норми, що регулюють одні й ті самі правовідносини, а саме:

п.52-1 - встановлює мораторій на відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних впродовж усього терміну дії карантину;

пп.69.1 п.69 - передбачає звільнення від застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних для платників податків, які мають можливість реєструвати податкові накладні до 15.07.2022, граничний строк реєстрації яких припадав на період з 24.02.2022 по 27.05.2022.

Водночас механізм, який визначав би строки реєстрації податкових накладних, що не були своєчасно зареєстровані до початку воєнного стану у зв`язку із мораторієм встановленим внаслідок карантину - відсутній, а це призводить до накладення штрафів на платників податків (арк. справи 124-126).

Дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у позові, суд встановив такі обставини.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу II ПК України, у порядку визначеного пунктом 76.2 статті 76 розділу II ПК України, проведено камеральну перевірку щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "Агробіостандарт" за період з 25.02.2022 по 14.11.2023, результати якої оформлено актом камеральної перевірки від 14.11.2023 №9582/19-00-04-07/43065223.

Як слідує зі змісту вказаного акта, за результатами камеральної перевірки термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них в ЄРПН ТОВ "Агробіостандарт" встановлено порушення вимог 201.10 статті 201 ПК України, а саме щодо:

податкової накладної № 18 від 03.06.2022, зареєстрована 18.07.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -18;

податкової накладної № 21 від 12.05.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації - 42;

податкової накладної № 4 від 19.07.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -10;

податкової накладної № 2 від 19.07.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -10;

податкової накладної № 5 від 20.07.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -10;

податкової накладної № 1 від 18.07.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -10;

податкової накладної № 3 від 19.07.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -10;

податкової накладної № 23 від 12.05.2022, зареєстрована 25.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації - 42;

податкової накладної № 12 від 10.05.2022 року, зареєстрована 30.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації - 47;

податкової накладної № 11 від 10.05.2022, зареєстрована 30.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації - 47;

податкової накладної № 10 від 21.07.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 24 від 12.05.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації - 43;

податкової накладної № 18 від 12.05.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації - 43;

податкової накладної № 11 від 21.07.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 9 від 21.07.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 6 від 20.07.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 7 від 20.07.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 8 від 21.07.2022, зареєстрована 26.08.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 56 від 31.10.2022, зареєстрована 16.11.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -1;

податкової накладної № 55 від 31.10.2022, зареєстрована 16.11.2022, кількість днів порушення термінів реєстрації -1;

податкової накладної № 45 від 19.12.2022, зареєстрована 16.01.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації -1;

податкової накладної № 46 від 19.12.2022, зареєстрована 16.01.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації -1;

податкової накладної № 47 від 19.12.2022, зареєстрована 16.01.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації -11;

податкової накладної № 42 від 16.12.2022, зареєстрована 16.01.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації - 1;

податкової накладної № 48 від 21.12.2022, зареєстрована 16.01.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації -1;

податкової накладної № 55 від 26.12.2022, зареєстрована 16.01.2023, кількість днів порушення термінів реєстрації - 1.

На підставі висновків вказаного акта, контролюючий орган виніс податкове повідомлення-рішення №7 від 04.12.2023 форми Н, яким на позивача накладено штраф в розмірі 322192, 08 грн за порушення граничних строків реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних - податкових накладних/розрахунків коригування, визначених статтею 201 ПК України.

Позивач, вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким що підлягає скасуванню, звернувся до суду з цим позовом.

Визначаючись щодо спірних правовідносин суд зазначає, що предметом судового розгляду у межах заявлених позовних вимог, є правомірність накладення податковим органом на позивача, станом на 04.12.2023 (період дії воєнного стану), штрафу за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, складених в період з 03.06.2022 по 26.12.2022 (період дії карантину та воєнного стану) згідно приписів статті 120-1 ПК України.

Податковий кодекс України (далі - ПК України) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою (абзац перший пункту 201.10 статті 201 ПК України).

Пункт 201.10 статті 201 ПК України також установлює граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, серед іншого:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Указаним пунктом також визначено, що у разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом

Зважаючи на викладене, у період спірних правовідносин ПК України закріплював обов`язок платників податку на додану вартість забезпечувати своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України установлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім окремо визначених видів податкових накладних) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" (далі - Закон № 533-IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" та Законом України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: - обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; - цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; - обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; - здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; - порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 10 грудня 2021 року у справі № 420/10367/20 сформував такий правовий висновок:

"Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Отже, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовуються". Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року. Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі і за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у відповідний період.

До завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні" в Україні був введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та триває досі.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 03 березня 2022 року № 2118-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану", який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Цим Законом підрозділ 10 розділу XX ПК України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX ПК України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, - то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану" було внесено зміни до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме: слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

27 травня 2022 року набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У цьому Законі підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Окрім цього, Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Аналогічний правовий висновок викладений у постановах Верховного Суду від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/22 та від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23, від 22 травня 2024 року у справі № 500/5361/23, та в силу ч.5 ст.242 КАС України є обов`язковими для врахування.

Ураховуючи, що усі спірні податкові накладні були зареєстровані у 2022 році, тобто до набрання чинності Законом № 2876-IX, застосуванню підлягали загальні норми, що передбачають відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, а саме: пункт 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Інших доводів щодо протиправності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення позивачем не надано.

Крім цього, суд зауважує, що позивачем згідно інформаційної системи "Податковий блок" за період з 12.05.2022 (дата складання першої із вищезазначених ПН) по 16.01.2023 (дата останньої реєстрації ПН) здійснювалась подача податкової звітності контролюючому органу (декларації, ПН, відомості щодо нарахування заробітної плати, на рішення про відмову в реєстрації ПН тощо); щодо позивача за період з 12.05.2022 по 16.01.2023 як покупця товарів/послуг виписано 548 (п`ятсот сорок вісім) податкових накладних; позивачем за період з 12.05.2022 по 16.01.2023 як продавцем товарів/послуг виписано 337 податкових накладних.

Тому, судом під час розгляду справи не встановлено протиправності в діях відповідача при розрахунку розмірів штрафу, накладеного на позивача.

За таких обставин відповідачем згідно спірного податкового повідомлення-рішення правомірно накладено на ТОВ "Агробіостандарт" штраф в сумі 322192,08 грн згідно пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Таким чином, оцінюючи в сукупності вищевикладене, враховуючи підтвердження матеріалами справи обставин, якими контролюючий орган обґрунтував свої твердження про порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПК України, а відтак й покладених в основу прийнятого оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, заявлений позов є безпідставним, з огляду на що задоволенню не підлягає.

Оскільки суд відмовив у задоволенні позовних вимог в повному обсязі, то підстави для розподілу судових витрати згідно статті 139 КАС України відсутні.

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні позовних вимоги відмовити в повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 17 червня 2024 року.

Реквізити учасників справи:

позивач:

- Товариство з обмеженою відповідальністю "Агробіостандарт" (місцезнаходження: вул. Мазепи, 7, м. Теребовля, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 48101, );

відповідач:

- Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 46003, ).

Головуючий суддя Баб`юк П.М.