Справа № 640/13822/20
Суддя: Юрченко В.П.
Дата ухвалення: 2024-06-13 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 червня 2024 року

м. Київ

справа № 640/13822/20

адміністративне провадження № К/990/778/23

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача Юрченко В.П.,

суддів: Васильєвої І.А., Гімона М.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження в касаційній інстанції адміністративну справу №640/13822/20

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Будівельний Холдинг «Шевченківський» до Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження по якій відкрито

за касаційною скаргою Головного управління ДПС у місті Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 29.09.2021 (суддя Добрівська Н.А.) та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2022 (головуючий суддя Чаку Є.В., судді: Федотов І.В., Коротких А.Ю.),

В С Т А Н О В И В :

У червні 2020 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Будівельний Холдинг «Шевченківський» (далі також - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі також - відповідач, контролюючий орган), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 23.12.2019:

- №, яким ТОВ «БХ «Шевченківський» у зв`язку з порушеннями пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 138.2, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 Податкового кодексу України (далі також - ПК України) збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1745460,00 грн (за основним платежем - 1396368,00 грн, за штрафними санкціями - 349092,00 грн);

- №, яким позивачеві у зв`язку з порушеннями пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 723377,00 грн (за основним платежем - 578702,00 грн, за штрафними санкціями - 144675 грн);

- №, яким Товариству у зв`язку з порушеннями підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 з урахуванням підпункту «е» підпункту 161.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 164.5 статті 164, пункту 171.2 «а» статті 171 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, на 190952,41 грн (за основним платежем - 114128,30 грн, за штрафними санкціями - 760824,11 грн);

- №, яким ТОВ «БХ «Шевченківський» у зв`язку з порушеннями підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168 Податкового кодексу України збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, на 13048,55 грн (за основним платежем 7798,85 грн, за штрафними санкціями 5249,70 грн).

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті за відсутності у діях позивача порушень приписів податкового законодавства, на підставі висновків акта перевірки, які не відповідають дійсним обставинам справи. На думку позивача, висновки контролюючого органу щодо нереального характеру господарських операцій позивача із контрагентами ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП», ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ», ТОВ «СТЕЛАТТА КОМПАНІ», ТОВ «БІГЛАЙН», ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ», ТОВ «АВТОМОДУС» спростовуються належним чином оформленими первинними документами. Ці документи були об`єктом дослідження та аналізу контролюючого органу і стосовно них жодних зауважень не надходило. Отже, на переконання позивача, висновки акта перевірки здійснено на підставі припущень та міркувань, що не передбачено чинним законодавством.

Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 29.09.2021, залишеним без змін Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 20.07.2022, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 23.12.2019 №, № та №. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «БХ «Шевченківський» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, валютного - за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 18.03.2014 по 31.12.2018 та іншого законодавства.

Результати перевірки оформлені актом №6/26-15-05-07-02-10/39139346 від 25.09.2019, у висновках якого зазначено про порушення позивачем:

- пунктів 44.1, 44.2 і 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 138.2, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138, ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 1431680,00 грн;

- пунктів 198.2, 198.3 і 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1796156,00 грн;

- пункту 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України в частині не надання посадовим (службовим) особам контролюючих органів документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки;

- підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 з урахуванням підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 164.5 статті 164, статті 171.2 «а» статті 171 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету в періоді, що перевірявся, на загальну суму 229447,88 грн;

- статті 51, пункту 70.16 статті 70, підпункту 176.2 «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, в результаті чого встановлено подання з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманою з них податку (форма №1 ДФ) за III квартал 2016 року, за І, II, ІІІ, IV квартал 2018 року;

- підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету в періоді, шо перевірявся, на загальну суму 15679,10 грн;

- підпункту 4.2.6 пункту 4.2 статті 6 розділу II Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI зі змінами, і результаті чого встановлено подання з порушення встановлених строків Звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за березень 2016 року.

Товариство скористалось правом подання письмових заперечень на акт перевірки.

Після розгляду заперечень висновки акта №6/26-15-05-07-02-10/39139346 від 25.09.2019 щодо виявлених під час перевірки порушень викладено у нові редакції:

- пунктів 44.1, 44.2 і 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 138.2, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138, ПК України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 1396368 грн.;

- пунктів 198.2, 198.3 і 198.6 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 1796156,00 грн.;

- пункту 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85 ПК України в частині не надання посадовим (службовим) особам контролюючих органів документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки;

-підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 з урахуванням підпункту «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 164.5 статті 164, статті 171.2 «а» статті 171 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку на доходи фізичних осіб до бюджету в періоді, що перевірявся, на загальну суму 229447,88 грн;

- статті 51, пункту 70.16 статті 70, підпункту 176.2 «б» пункту 176.2 статті 176 ПК України, в результаті чого встановлено подання з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, суми утриманою з них податку (форма №1 ДФ) за III квартал 2016 року, за І, II, ІІІ, IV квартал 2018 року;

- підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168 ПК України, в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування військового збору до бюджету в періоді, шо перевірявся, на загальну суму 15679,10 грн;

- підпункту 4.2.6 пункту 4.2 статті 6 розділу II Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010 № 2464-VI зі змінами, і результаті чого встановлено подання з порушення встановлених строків Звіту про суми нарахованої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення, допомоги, компенсації) застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування до органів доходів і зборів за березень 2016 року.

На підставі висновків акта перевірки (з урахуванням внесених уточнень) відповідачем 23.12.2019 винесено податкові повідомлення-рішення:

- №, яким ТОВ «БХ «Шевченківський» у зв`язку з порушеннями пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 723377 грн (з них: за основним платежем - 578702,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 144675,00 грн);

- №, яким ТОВ «БХ «Шевченківський» у зв`язку з порушеннями пунктів 44.1, 44.2, 44.6 статті 44, пункту 85.2 статті 85, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135, пункту 138.2, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 1745460,00 грн (з них: за основним платежем - 1396368,00 грн, штрафні (фінансові) санкції - 349092,00 грн);

- №, яким ТОВ «БХ «Шевченківський» у зв`язку з порушеннями підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168, підпункту 168.4.4 пункту 168.4 статті 168 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, на суму 13048,55 грн (з них: за основним платежем - 7798,85 грн, штрафні (фінансові) санкції - 5249,70 грн);

- №, яким ТОВ «БХ «Шевченківський» у зв`язку з порушеннями підпункту 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 з урахуванням підпункту «е» підпункту 161.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 164.5 статті 164, пункту 171.2 «а» статті 171 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з податку на доходи фізичних осіб, на суму 190952,41 грн (з них: за основним платежем - 114128,30 грн, штрафні (фінансові) санкції - 760824,11 грн).

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

В частині задоволених позовних вимог суд першої інстанції, позицію якого підтримав й апеляційний суд, дійшов переконання, що фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами підтверджується належним чином оформленими первинними документами, які повністю відповідають вимогам чинного законодавства; також суди вказали, що висновки перевірки щодо виявлених порушень ґрунтуються лише на припущеннях щодо можливого порушення податкового законодавства контрагентами позивача, без будь-якого посилання на відсутність первинних документів або їх недоліки, та вмотивовані виключно наявною інформацією відносно зазначених товариств. Щодо посилань на наявність кримінальних проваджень, то суди виходили з того, що доказів, які б свідчили про існування вироків суду відносно контрагентів позивача, які б набрали законної сили, під час розгляду справи контролюючим органом не надано, а отже сам по собі факт порушення кримінальної справи щодо посадових осіб контрагентів позивача не може слугувати належним доказом фіктивності розглядуваних господарських операцій та не тягне за собою правових наслідків для позивача.

Також суди вказали, що оскільки ФОП ОСОБА_1 не мав трудових відносин з позивачем, а лише надавав йому послуги у галузі туристичної діяльності, то суб`єкт господарювання не мав законодавчих підстав для утримання податку з доходів, виплачуваних фізичній особі-підприємцю.

В частині ж позовних вимог, у задоволенні яких було відмовлено, суди виходили з того, що дані щодо вартості основних засобів, зазначені у наданих платником податків оборотно-сальдових відомостях та у фінансовому звіті за 2016 рік значно відрізняються. Проте, розбіжність в оборотно-сальдовій відомості з даними, наведеними у фінансовому звіті за 2016 рік, платником податків усунута не була, а обставини, які слугували відповідачу підставою для висновку про порушення позивачем вимог податкового законодавства в цій частині - не спростовані.

З такими рішеннями судів в частині задоволення позовних вимог не погодився контролюючий орган та подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на висновки акту перевірки (про які буде вказано далі у цій постанові) та неправильне застосування судами норм матеріального права й порушення процесуальних норм з вказівкою на неповне з`ясування усіх обставин справи, просив їх скасувати в оскаржуваній частині та прийняти в цій частині нове рішення про відмову в задоволенні позову.

В касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій та прийняття ними рішень без повного, належного та всебічного дослідження всіх обставин справи. Насамперед йдеться про нереальність господарських операцій з контрагентами ПП «МЕГАБУДІНДУСТРІЯ», ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП», ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ», ТОВ «СТЕЛАТТА КОМПАНІ», ТОВ «БІГЛАЙН», ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ», ТОВ «АВТОМОДУС», на підставі яких позивачем формувались дані податкового обліку, а також про непідтвердження платником податку їх фактичного здійснення належними і допустимими доказами, оформленими у відповідності до вимог нормативних актів. Крім того, суди першої та апеляційної інстанцій залишили поза увагою певні обставини, що викликають сумніви у реальності вчинення задекларованих позивачем господарських операцій, з огляду на наступне: наявність у контролюючого органу інформації про нездійснення контрагентами господарської діяльності, недекларування взаємовідносин з позивачем, відсутність по ланцюгу постачання придбання контрагентами товару в подальшому реалізованого Товариству, заперечення особами, які зазначені директорами Товариств їх причетності до будь-якої діяльності останніх.

За змістом касаційної скарги підставою касаційного оскарження відповідач вказав пункти 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України). Так, скаржник наводить низку постанов Верховного Суду, правові висновки яких не були враховані судами першої та апеляційної інстанцій при застосуванні норм матеріального права -пункту 44.1 ст.44, підпункту 138.3.1 пункту 138.3 статті 138, пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 ПК України.

Верховний Суд ухвалою від 09.02.2023 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою контролюючого органу з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадку, передбаченому пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 КАС України.

Позивач правом подання письмових заперечень (відзиву) на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному перегляду.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судові рішення фактично оскаржуються в частині задоволених позовних вимог, а в іншій частині судові рішення відповідачем не оскаржуються, то колегія суддів перевіряє їх законність та обґрунтованість лише у цій частині.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на час їх виникнення) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

За правилами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

За змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно з пунктом 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

За визначенням статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV (далі - Закон №996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Зміст наведених положень у їх системному зв`язку свідчить про те, що визначальною ознакою господарської операції, яка зумовлює наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування податкових вигод є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника та бути відображеною у належним чином оформлених первинних документах, які зазвичай супроводжують операцію певного виду. Для підтвердження даних податкового обліку можуть враховуватися лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, складенням яких мають опосередковуватись господарські операції. Однак критерієм можливості відображення операцій у податковому обліку є забезпечення засвідчення дійсного руху активів на підставі наявних доказів. З цією метою первинні документи мають містити достатній обсяг інформації щодо змісту та суті спірних операцій, розкривати їх господарську доцільність.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що у перевіряємий період позивач мав господарські правовідносини з ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП», ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ», ТОВ «СТЕЛАТТА КОМГІАНІ», ТОВ «БІГЛАЙН», ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ», ТОВ «АВТОМОДУС».

Зокрема, на виконання вимог публічної оферти на підставі рахунку-фактури № СФ 0000026 від 20.12.2016 позивачем було здійснено авансовий платіж ТОВ «АВТОМОДУС» на суму 1008917,08 грн за пиломатеріали - брус 150x150 у кількості 207.1 м. куб.

21.12.2016 ТОВ«АВТОМОДУС» було поставлено позивачу пиломатеріали на суму 1008917,08 грн, за результатами чого було складено та підписано видаткову накладну.

Також на підставі рахунку-фактури № СФ0000041 від 27.12.2016 позивачем було здійснено авансовий платіж на суму 1504 828,76 грн. Однак, поставка оплаченого за зазначеним рахунком-фактурою пиломатеріалу здійснена ТОВ «АВТОМОДУС» не була. У зв`язку з чим у позивача рахується дебіторська заборгованість в сумі 1504828,76 грн.

Судами стверджено, що фактичне здійснення вказаної господарської операції підтверджується наявними у матеріалах справи видатковою накладною та випискою по рахункам.

15.10.2015 між позивачем (покупець) та ТОВ «БІГЛАЙН» (продавець) було укладено договір постачання №151015, відповідно до якого постачальник зобов`язується передати у власність покупця продукцію, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити продукцію, найменування, номенклатура, асортимент кількість якої зазначені у Специфікації до договору.

Фактична поставка шаф в кількості 2 шт. відбулася 28.01.2016, про що сторонами була підписана видаткова накладна № 2801162 від 28.01.2016.

За поставлену продукцію позивач сплатив частково суму 51050,00 грн, згідно банківської виписки від 10.02.2016. У зв`язку з чим в обліку ТОВ «БХ «Шевченківський» рахується дебіторська заборгованість.

01.03.2016 між позивачем та ТОВ «СТЕЛАТТА КОМПАНІ» укладено договір суборенди нежитлового приміщення та відкритої площадки № 1 від 01.03.2016, відповідно до якого ТОВ «СТЕЛАТТА КОМПАНІ» (суборендодавець) надає, а позивач (суборендар) приймає в тимчасове оплатне користування: офісне приміщення площею 20 кв. м; відкриту площадку площею 2200 кв. м; кран РДК, автонавантажувач, трактор ДТ-75, що знаходяться за адресою: Київська область, Києво-Святошинський район, м. Боярка. вул. Маяковського, 49. Термін дії договору по 31.12.2016.

Згідно умов договору місячна плата за об`єкти суборенди становить 700000,00 грн, в т.ч. ПДВ.

Згідно Додаткової угоди про розірвання договору від 30.04.2016 суборендар та суборендодавець прийшли до згоди про розірвання даного договору з 30.04.2016.

Як вказано судами, факт надання послуг суборенди підтверджується актами здачі-прийняття робіт (надання послуг): 31.03.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ); 30.04.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ). Вказані послуги були оплачені позивачем в повному обсязі в сумі 1400000,00 грн, що підтверджується наявними у матеріалах справи банківськими виписками.

На час укладання та виконання зазначеного договору суборенди ТОВ «СТЕЛАТТА КОМПАНІ» було зареєстровано як юридична особа та платником податку на додану вартість.

04.05.2016 між позивачем та ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП» було укладено договір суборенди нежитлового приміщення та відкритої площадки № 1, відповідно до якого ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП» (суборендодавець) надає, а позивач (суборендар) приймає в тимчасове оплатне користування: офісне приміщення площею 20 кв. м.; відкриту площадку площею 2200 кв. м.; кран РДК, автонавантажувач, трактор ДТ-75, що знаходяться за адресою: Київська обл., Києво- Святошинський р-н., м. Боярка. вул. Маяковського, 49). Термін дії договору по 31.12.2016.

Згідно умов договору місячна плата за об`єкти суборенди становить 700000,00 грн, в т.ч. ПДВ.

Відповідно до Додаткової угоди від 30.06.2016 сторони дійшли до згоди про розірвання договору з 30.06.2016.

Факт надання послуг суборенди, як констатовано судами, підтверджується актом здачі-прийняття робіт (надання послуг): 31.05.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ) та 30.06.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ).

Вказані послуги були оплачені позивачем в повному обсязі в сумі 1400000,00 грн, що підтверджується наявними у матеріалах справи банківськими виписками.

На час укладання та виконання зазначеного договору суборенди ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП» було зареєстровано як юридична особа та платником податку на додану вартість.

01.07.2016 між позивачем та ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ» було укладено договір суборенди нежитлового приміщення та відкритої площадки № 1016 від 01.07.2016, відповідно до якого ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ» (Суборендодавець) надає, а позивач (Суборендар) приймає в тимчасове оплатне користування: офісне приміщення площею 20 кв. м.; відкриту площадку площею 2200 кв. м.; кран РДК, автонавантажувач, трактор ДТ-75, що знаходяться за адресою: Київська обл., Києво- Святошинський р-н., м. Боярка. вул. Маяковського, 49). Термін дії договору по 31.12.2016.

Згідно умов договору місячна плата за об`єкти суборенди становить 700000,00 грн, в т.ч. ПДВ.

Відповідно до Додаткової угоди від 31.10.2016 сторони дійшли до згоди про розірвання договору з 31.10.2016.

Факт надання послуг суборенди підтверджується актами здачі прийняття робіт (надання послуг): 31.07.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ); 31.08.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ); 30.09.2016 на суму 700000,00 грн (в т. ч. ПДВ).

Вказані послуги були оплачені позивачем в повному обсязі в сумі 2100000,00 грн., що підтверджується наявними у матеріалах справи банківськими виписками.

На час укладання та виконання зазначеного договору суборенди ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ» було зареєстровано як юридична особа та платником податку на додану вартість.

Також, між позивачем (покупець) та ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ» (постачальник) було укладено договір постачання № 110116-1 від 11.01.2016, відповідно до якого постачальник зобов`язується поставити в обумовлені цим Договором терміни покупцеві кабельно-провідникову продукцію в асортименті, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити цей товар.

ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ» поставило продукцію Кабель АСБл 3x120-10 в кількості 0.5 км на суму 108720,00 грн, а позивач прийняв продукцію, про що сторонам була підписана видаткова накладна № 12 від 12.01.2016.

Взявши до уваги вищеперераховані документи (які за висновками судів не мають дефектів форми, змісту або походження), суди дійшли переконання, що вони підтверджують реальність й товарний характер операцій позивача з контрагентами ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП», ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ», ТОВ «СТЕЛАТТА КОМГІАНІ», ТОВ «БІГЛАЙН», ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ», ТОВ «АВТОМОДУС».

Водночас, колегія суддів зауважує, що усталеною є практика Верховного Суду, яка, якщо її систематизувати, визначає, що правові наслідки у виді виникнення права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.

На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Такі висновки зроблені Верховним Судом у ряді постанов, до прикладу (але не виключно) в постановах від 24 січня 2018 року у справі №2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019 року у справі №280/5058/18, від 26 лютого 2020 року у справі №826/1308/18, від 06 травня 2020 року у справі №640/4687/19. Такі ж висновки викладені у постановах Верховного Суду, на які посилається ГУ ДПС у касаційній скарзі.

Велика Палата Верховного Суду в постанові від 07 липня 2022 року у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, сформувавши загальні підходи, які повинні застосовуватися судами під час вирішення питання щодо наявності/відсутності підстав у платника податку для отримання певної податкової вигоди (формування витрат, що визначаються при визначенні об`єкта оподаткування, податкового кредиту тощо) за результатами здійснення певних господарських операцій.

Велика Палата Верховного Суду виснувала, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції (пункт 64 Постанови).

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними (пункт 65 Постанови).

Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) тощо - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Також колегія суддів зазначає, що про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити також підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність первинних документів обліку.

Отже, предмет доказування у справі, що розглядається, становлять обставини, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій, а відтак і обґрунтованість визначення податкової вигоди позивачем.

Верховний Суд вважає, що при оцінці податкових наслідків господарських операцій адміністративний суд не повинен обмежуватися встановленням лише формальних умов застосування платником податкових норм шляхом подання первинних документів, що за формою та змістом відповідають законодавчим вимогам, а з урахуванням доводів контролюючого органу має дослідити фактичні правовідносини учасників, перевірити дійсний рух активів у процесі виконання операцій та встановити зв`язок складених первинних документів з реальною господарською діяльністю.

Принцип всебічності з`ясування обставин справи вимагає від суду надати правову оцінку кожному доводу сторін стосовно господарських операцій платника податків із кожним окремим контрагентом позивача, навести відповідні аргументи щодо прийняття/неприйняття таких доводів.

У цій справі суди не дотримались обов`язку із безпосереднього, всебічного, повного та об`єктивного дослідження обставин справи та надання правової оцінки кожному доводу учасників справи, застосувавши формальний підхід до її вирішення.

Так, проаналізувавши зміст судових рішень, колегія суддів вважає, що вони не відповідають вимогам статті 242 КАС України, оскільки у судових рішеннях лише наведено опис документів, які складалися за наслідками господарських операцій позивача з ТОВ «ДАЛТЕР ГРУП», ТОВ «КОНЦЕПТ АКТИВ», ТОВ «СТЕЛАТТА КОМГІАНІ», ТОВ «БІГЛАЙН», ТОВ «РЕМОНТНО-ТОРГОВЕ ПІДПРИЄМСТВО «ТАРГЕТ», ТОВ «АВТОМОДУС», які до того ж також наведені в акті перевірки, і враховуючи наявність цих документів судами зроблено висновок про те, що господарські операції були реальними. У судових рішеннях, фактично, відсутнє відображення позиції відповідача у спірних правовідносинах, що свідчить про те, що суди попередніх інстанцій таку не аналізували. Судові рішення лише містять узагальнений висновок про те, що наявна у контролюючого органу податкова інформація, а так само факт наявності кримінальних проваджень не є беззаперечною підставою для висновку про нереальність господарських операцій.

У зв`язку з викладеним, надання судами попередніх інстанцій оцінки лише в окремому контексті використання контролюючим органом податкової інформації (без розкриття, яку саме податкову інформацію використав податковий орган), а так само наявності кримінальних проваджень (при цьому, є підстави вважати, що посилання судів на порушені кримінальні провадження щодо контрагентів є такими, що здійснені без належного дослідження таких кримінальних проваджень у контексті статусу контрагентів позивача у таких), а не у сукупності з усіма доводами контролюючого органу щодо конкретної операції з контрагентом, не може бути обґрунтованою підставою для задоволення позовних вимог.

Не з`ясованими залишилися питання, чи відповідають господарські операції видам діяльності цих контрагентів, на чому, зокрема, наголошував контролюючий орган; не надана системна оцінка юридичного значення документів, підписаних від імені окремих (певних) контрагентів особами, які заперечують свою причетність до діяльності останніх.

Натомість ці обставини мають істотне значення для правильного вирішення спору в частині оскарження податкового повідомлення-рішення від 23.12.2019 № та входять до предмета доказування в даній справі.

На думку суду, оцінка правовідносин позивача та його контрагентів, у даному випадку, вимагає ретельної перевірки обставин їх виконання. Установлення наведених обставин є необхідним для перевірки того, чи відображають надані платником первинні документи реальні факти господарської діяльності за спірними правочинами та чи є обґрунтованими доводи податкового органу, висловлені в цій справі.

Таким чином, колегія суддів вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій фактично не надали належної оцінки спірним правовідносинам в зазначеному вище контексті та прийшли до передчасного висновку про наявність підстав для задоволення позову в частині визнання протиправним та скасування податкового-повідомлення рішення від 23.12.2019 №.

Зазначені порушення судами норм процесуального права унеможливлюють перевірку доводів заявника касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження. Внаслідок не повного встановлення судами попередніх інстанцій обставин у цій справі, суд касаційної інстанції позбавлений можливості перевірити застосовність наведених скаржником висновків Верховного Суду з питання застосування норм права до правовідносин, які виникли у цій справі, тобто реалізувати мету, з якою касаційне провадження було відкрито.

Згідно з частиною другою статті 353 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, на які посилається скаржник у касаційній скарзі, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо: 1) суд не дослідив зібрані у справі докази, за умови висновку про обґрунтованість заявлених у касаційній скарзі підстав касаційного оскарження, передбачених пунктами 1, 2, 3 частини другої статті 328 цього Кодексу; або 2) суд розглянув у порядку спрощеного позовного провадження справу, яка підлягала розгляду за правилами загального позовного провадження; або; 3) суд необґрунтовано відхилив клопотання про витребування, дослідження або огляд доказів або інше клопотання (заяву) учасника справи щодо встановлення обставин, які мають значення для правильного вирішення справи; 4) суд встановив обставини, що мають істотне значення, на підставі недопустимих доказів.

Частиною четвертою зазначеної статті встановлено, що справа направляється до суду апеляційної інстанції для продовження розгляду або на новий розгляд, якщо порушення допущені тільки цим судом. В усіх інших випадках справа направляється до суду першої інстанції.

Ураховуючи те, що порушення норм процесуального права допустили обидві судові інстанції, судові рішення у цій справі підлягають скасуванню в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2019 №, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції у цій частині.

Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з`ясувати всі фактичні обставини справи, з урахуванням предмета доказування у цій справі, з перевіркою їх належними та допустимими доказами, надати належну правову оцінку кожному доказу окремо та у їх сукупності. Судове рішення, з урахуванням встановлених обставин та зібраних доказів, повинно містити обґрунтування, чому суд приймає або відхиляє той чи інший доказ, надавши правову оцінку усім доводам сторін в межах заявленого позову. При цьому, Верховний Суд у постанові від 20 грудня 2021 року у справі №320/6147/19 висловив позицію про те, що при розгляді справ, пов`язаних з бухгалтерським і податковим обліком платників податків, в обов`язковому порядку має бути здійснений аналіз первинних та інших документів і такий аналіз має бути відображений у судових рішеннях. Зазначення у судових рішеннях загальних посилань, що матеріалами справи підтверджується той чи інший довід учасника справи без посилання на конкретний первинний документ, який суд визнає доказом, який підтверджує відповідний довід, не може вважатися належним обґрунтуванням судового рішення в розумінні статті 242 КАС України.

Разом з тим, колегія суддів зауважує, що, як уже було зазначено в цій постанові, рішення судів першої та апеляційної інстанцій фактично оскаржуються відповідачем у частині задоволення позовних вимог (судами визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у м. Києві від 23.12.2019 №, № та №), проте зі змісту касаційної скарги вбачається, що вона містить обґрунтування доводів щодо незгоди з такими рішення лише в частині обставин, які слугували підставою для прийняття контролюючим органом податкового повідомлення-рішення від 23.12.2019 №. Натомість, будь-яких доводів щодо безпідставності/неправильності висновків судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.12.2019 № та № касаційна скарга контролюючого органу не містить, що, у свою чергу, з урахуванням приписів статті 341 КАС України, позбавляє суд касаційної інстанції права переглядати рішення судів попередніх інстанцій у цій частині. Відтак, рішення судів першої та апеляційної інстанції у цій справі в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 23.12.2019 № та № слід залишити без змін.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 353, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Головного управління ДПС у м. Києві, як відокремленого підрозділу ДПС України, задовольнити частково.

Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року у справі №640/13822/20 скасувати в частині позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.12.2019 №, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 29 вересня 2021 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 20 липня 2022 року у справі №640/13822/20 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і не оскаржується.

СуддіВ.П. Юрченко І.А. Васильєва М.М. Гімон