Справа № 280/219/24
Суддя: Олефіренко Н.А.
Дата ухвалення: 2024-05-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

28 травня 2024 року м. Дніпросправа № 280/219/24

Третій апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Олефіренко Н.А. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Суховарова А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження в залі судового засідання Третього апеляційного адміністративного суду в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15.03.2024 ( суддя першої інстанції Батрак І.В.) в адміністративній справі №280/219/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» звернулося до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просить:

визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9104970/30105806 від 03.07.2023;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача №218 від 22.06.2022, датою їх направлення на реєстрацію;

визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9104973/30105806 від 03.07.2023;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну позивача №219 від 22.06.2022, датою їх направлення на реєстрацію.

Також позивач стягнути з відповідача на його користь витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 3300,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач надав достатню кількість документів первинного та бухгалтерського обліку, що стосуються і у повному обсязі підтверджують господарські операцію, а також пояснення щодо фактичних обставин, натомість в оскаржуваних рішеннях №9104970/30105806 від 03.07.2023 та №9104973/30105806 від 03.07.2023 комісією ГУ ДПС у Запорізькій області необґрунтовано (враховуючи надані пояснення та копії первинних документів) відмовлено у реєстрації податкових накладних №218 від 22.06.2022, №219 від 22.06.2022, а підставою зазначеного рішення зазначено неподанням / частковий наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Таке обґрунтування Рішень про відмову в реєстрації податкових накладних вважає є незаконним адже підприємство не отримувало від податкової служби повідомлення про «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній», а всі наявні документи по господарським операціям за податковими накладними № 218 від 22.06.2022 та № 219 від 22.06.2022 були надані. Крім того, зауважує, що в квитанціях про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН від 18.07.2022, не було зазначено чіткого переліку документів, які необхідно надати, а відтак і виконати такі вимоги неможливо. Враховуючи відсутність у комісії ДПС України правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної шляхом прийняття відповідного рішення, на думку позивача, належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання відповідача зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №218 від 22.06.2022, №219 від 22.06.2022 датою їх фактичного надходження.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 15.03.2024 позов задоволено.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову в задоволенні позову.

В обґрунтування апеляційної скарги податковий орган вказує, що надані позивачем документи не є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.

Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що згідно з офіційними відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ТОВ «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» є суб`єктом господарювання, офіційно зареєстрованим 08.10.1998. Видами діяльності позивача є: 47.52 Роздрібна торгівля залізними виробами, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами в спеціалізованих магазинах (основний); 31.01 Виробництво меблів для офісів і підприємств торгівлі; 31.02 Виробництво кухонних меблів; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 52.21 Допоміжне обслуговування наземного транспорту; 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель; 95.22 Ремонт побутових приладів, домашнього та садового обладнання; 43.91 Покрівельні роботи; 43.39 Інші роботи із завершення будівництва; 43.34 Малярні роботи та скління; 43.33 Покриття підлоги й облицювання стін; 43.32 Установлення столярних виробів; 43.31 Штукатурні роботи; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.11 Знесення; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів; 30.40 Виробництво військових транспортних засобів; 29.10 Виробництво автотранспортних засобів.

Позивача зареєстровано платником податку на додану вартість 14.01.2013, індивідуальний податковий номер 92.

ТОВ «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» має складські приміщення площею 6385 м кв. (договір оренди № АР-02-19 від 26.04.2019 ), орендує приміщення під офіс (договір оренди № 001-20 від 03.04.2020) та магазини роздрібної торгівлі (договори оренди №002-20 від 03.04.2020, №003-20 від 03.04.2020 та №004-20 від 03.04.2020).

Згідно зі штатним розписом (копія додається) станом на 01.12.2023 на підприємстві працює 29 осіб (із них: генеральний директор, головний бухгалтер, комерційний директор, головний інженер, інженер з охорони праці, керуючий магазинами, адміністратори роздрібних магазинів, інженери-проектувальники, виконроб, менеджери збуту та відділу закупівлі, бухгалтери, касири, водії, вантажники, монтажники- будівельники).

Позивач зазначає, що з початку військової агресії на території України більшість працівників пішли у воєнну відпустку, є мобілізовані та працюючі за контрактом в рядах ЗСУ. Із працюючого складу на теперішній час лише директор, головний бухгалтер, комерційний директор, два менеджера, комірник та чотири касири. Графік роботи - неповний робочий день. Місячний фонд оплати праці становить 45500 грн (копія відомості нарахування заробітної плати за листопад додано до позовної заяви). З початку воєнної агресії для виконання будівельних робіт залучаються лише субпідрядні організації.

Вантажно-розвантажувальні роботи здійснюються або власними силами, або з залучанням представників логістичних компаній.

Транспортування будівельних матеріалів здійснюється або на договірній основі сторонніми перевізниками («Нова Пошта», компанії «САТ» та «Делівері» (на підставі відповідних договорів, що додано до матеріалів справи), або на власному та орендованому транспорті (згідно з договором оренди №АР-ТР-01-20 від 13.05.2020).

Залишки на складі станом па 01.12.2023 - 15722,2 тис. грн. Чистий дохід від реалізації продукції за 2022 рік склав 10038,6 тис. гри. Податок на прибуток за 2022 рік склав 26,6 тис. грн.

ТОВ «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» було укладено з ПАТ «МОТОР СІЧ» договори на виконання Капітального ремонту покрівлі будівлі замовника у зв`язку з ліквідацією наслідків військової агресії , а саме :

- договір № 61 від 01.06.2022 на капітальний ремонт покрівлі будівлі УПК за адресою: вул.8 березня, буд.44. Ліквідація наслідків військової агресії. Демонтажні роботи. Ціна договору - 266611,60 грн.;

- договір № 62 від 01.06.2022 на капітальний ремонт покрівлі будівлі УПК за адресою вул.8 березня, буд.44. Ліквідація наслідків військової агресії. Монтажні роботи. Ціна договору 836191,20 грн.

За умовами п. 3.9 зазначених договорів позивач виконує передбачені договорами роботи із своїх матеріалів, своїми силами та засобами. Згідно з п.3.14 договорів позивач має право залучати для виконання робіт субпідрядника.

У зв`язку з цим позивачем був укладений договір № 8 від 01.06.2022 на капітальний ремонт покрівлі будівлі УПК за адресою вул. 8 березня, буд.44 з ФОП ОСОБА_1 (основний вид діяльності - код 41.20 будівництво житлових і нежитлових будівель), який має необхідні для ремонтних робіт матеріально-технічні та трудові ресурси.

22.06.2022 ТОВ «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» отримало від Замовника ПАТ «МОТОР СІЧ» попередню оплату по вищевказаних договорах, зокрема: згідно з платіжним дорученням №656829 від 22.006.2022 на суму 132805,80 грн. за договором №61 від 01.06.2022; згідно з платіжним дорученням № 656830 від 22.06.2022 на суму 418095,60 грн. за договором № 62 від 01.06.2022.

У зв`язку з отриманням передплати, за правилом першої події, у відповідності до п. 187.1 ст. 187, ст. 201 Податкового кодексу України позивачем було складено та 18.07.2022 направлено на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні № 218 від 22.06.2022 на суму 132805,80 грн., з ПДВ - 22134,30 грн.; № 219 від 22.06.2022 на суму 418095,60 грн., ПДВ - 69682,60 грн.

Однак, до податкових накладних було отримано квитанції від 18.07.2022, згідно яких повідомлено, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 41.00.40-00.00 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризикованості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.

Крім того, з матеріалів справи вбачається, що протягом червня - вересня 2022 року позивачем виконувались роботи по демонтажу та монтажу покрівлі будівлі в рамах договорів з ПАТ «МОТОР СІЧ» та субпідрядного договору з ФОП ОСОБА_1 .

Так, 19.07.2022 позивач підписав з ПАТ «МОТОР СІЧ» акт виконаних робіт за формою КБ-2 з демонтажу за липень 2022 року на суму 106340,40 грн за договором підряду №61 від 01.06.2022, Довідку про вартість виконаних підрядних робіт та витрати за формою КБ-3 за липень 2022 року та Підсумкову відомість ресурсів за липень 2022 року за договором підряду №61 від 01.06.2022; акт виконаних робіт за формою КБ-2 з монтажних робіт за липень 2022 року на суму 229316,40 грн. за договором підряду №62 від 01.06.2022, Довідку про вартість виконаних підрядних робіт та витрати за формою КБ-3 за липень 2022 року та Підсумкову відомість ресурсів за липень 2022 року за договором підряду №62 від 01.06.2022.

16.09.2022 позивач підписав з ПАТ «МОТОР СІЧ» акт виконаних робіт за формою КБ-2 з демонтажу за вересень 2022 року на суму 132075,00 грн. за договором підряду №61 від 01.06.2022, Довідку про вартість виконаних підрядних робіт та витрати за формою КБ-3 за вересень 2022 року та Підсумкову відомість ресурсів за вересень 2022р. за договором підряду №61 від 01.06.2022; акт виконаних робіт за формою КБ-2 з монтажних робіт за вересень 2022 року на суму 417159,60 грн за договором підряду №62 від 01.06.2022, Довідку про вартість виконаних підрядних робіт та витрати за формою КБ-3 за вересень 2022 року та Підсумкову відомість ресурсів за вересень 2022 року за договором підряду №62 від 01.06.2022.

У зв`язку із виконанням робіт ПАТ «МОТОР СІЧ» здійснило остаточну оплату виконаних робіт згідно платіжного доручення від 20.09.2022 № 667094 на суму 417159,60 грн.

За фактом підписання актів виконаних робіт позивач склав та зареєстрував в ЄРПН податкові накладні: № 88 від 16.09.2022 на суму 132075,00 грн., №89 від 16.09.2022 на суму 417159,60 грн.

Субпідрядні роботи були прийняті позивачем від ФОН ОСОБА_1 згідно з актом виконаних робіт за формою КБ-2 з демонтажу за липень 2022 року на суму за договором підряду №8 від 01.06.2022 та Довідці про вартість виконаних підрядних робіт та витрати за формою КБ-3 за липень 2022 року; акту виконаних робіт за формою КБ-2 з монтажних робіт за вересень 2022 року на суму 417159,60 грн. за договором підряду №8 від 01.06.2022 та Довідці про вартість виконаних підрядних робіт та витрати за формою КБ-3 за вересень 2022 року.

При здійсненні капітального ремонту використовувались матеріали позивач та матеріали субпідрядника ФОП ОСОБА_1 . Так, для капітального ремонту покрівлі ТОВ «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» були придбані та використані: металочерепиця придбані у ТОВ «Проект-сталь», що підтверджується видатковою накладною від 29.06.2022 №171, рахунком № 188 від 24.08.2022, платіжним дорученням № 12396 від 24.06.2022; саморіз даховий із свердлом придбаний у ТОВ «ІКС-ТЕХ», що підтверджується видатковою накладною №8752 від 04.08.2021, рахунком № 4670 від 05.08.2021, ТТН №8752 від 04.08.2021, договором № 19 від 17.01.2018, у ТОВ «Первая крепежная компанія», що підтверджується видатковою накладною № 370 від 28.06.2022, рахунком № 373 від 24.06.2022, платіжним дорученням №12397 від 24.06.2022; покрівельна плівка гідробарьєр Д90 придбана у ТОВ «Мізол» на підставі договору №4900206 від 24.06.2022р., що підтверджується видатковою накладною №4873085 від 31.05.2022, платіжним дорученням № 12310 від 31.05.2022, рахунком №2240096 від 31.05.2022, платіжним дорученням № 12310 від 31.05.2022, рахунком №2270769 від 08.08.2022.

Зазначені матеріали обліковувались у позивача на рахунку 281, що підтверджується копією облікових карток будівельних матеріалів по рахунку.

Позивачем було направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, зокрема:

№158 від 16.06.2023 по податковій накладній №218 від 22.06.2022 разом з додатковими документами, а саме: платіжне доручення №656829 від 22.06.2022, Договір підряду №61 від 01.06.2022, Договірна ціна від 01.06.2022, Квитанція № від 18.07.2022, податкова накладна №218 від 22.06.2022, Договір підряду на будівельні роботи № 8 від 01.06.2022, Акт виконаних робіт за липень 2022 року, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду №61 від 01.06.2022, Акт виконаних робіт від 19.07.2022, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду на будівельні роботи № 8 від 01.06.2022;

№159 від 16.06.2023 по податковій накладній № 219 від 22.06.2022 разом з додатковими документами, а саме: платіжне доручення № 656830 від 22.06.2022, Договір підряду №62 від 01.06.2022, Договірна ціна від 01.06.2022, квитанція № від 18.07.2022, податкова накладна №219 від 22.06.2022, договір підряду на будівельні роботи №8 від 01.06.2022, Акт виконаних робіт за липень 2022 року, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду №62 від 01.06.2022; Акт виконаних робіт від 19.07.2022, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду на будівельні роботи № 8 від 01.06.2022, рахунок на оплату від постачальника №2240096 від 31.05.2022, Договір купівлі-продажу № 2/А від 11.01.2021, платіжне доручення постачальнику № 12310 від 31.05.2022, видаткова накладна від постачальника №4873085 від 31.05.2022, рахунок на оплату від постачальника № 2245729 від 13.06.2022, платіжне доручення постачальнику № 12350 від 13.06.2022, видаткова накладна від постачальника № 4887050 від 13.02.2022, рахунок на оплату від постачальника № 4670 від 04.08.2022, договір поставки №17 від 17.01.2018, видаткова накладна від постачальника від 04.08.2021 № 8752, ТТН № 8752 від 04.08.2022, платіжне доручення постачальнику №9770 від 05.08.2021.

21.06.2023 на адресу ТОВ «ФЬЮЧЕ ТРЕЙДІНГ» від податкового органу направлені Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9039287/30105806 та №9039924/30105806. Зазначеними повідомленнями відповідачем 2 було запитано додаткову інформацію, а саме: Розрахунки з постачальником послуг ФОП ОСОБА_1 , рахунок до покупця.

Оскільки позивачем на розгляд Комісії не було надано додаткових документів відповідно до Повідомлень про надання додаткових документів та пояснень, комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмові в такій реєстрації були прийняті спірні рішення, якими відмовлено у реєстрації податкових накладних, зокрема №9104970/30105806 від 03.07.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №218 від 22.06.2022; №9104973/30105806 від 03.07.2023 про відмову в реєстрації податкової накладної №219 від 22.06.2022, у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Вважаючи рішення про відмову у реєстрації податкової накладної протиправними, позивач звернувся із даним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із того, що відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з абзацами 1, 10 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї норми постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Пунктом 3 Порядку № 1165 визначені ознаки податкових накладних/розрахунків коригування, яким вони повинні відповідати для безумовної їх реєстрації.

Відповідно до пунктів 4, 5 вказаного Порядку у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відтак, встановлена контролюючим органом невідповідність податкової накладної жодній з ознак безумовної реєстрації є підставою для її перевірки щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника, а також критеріям ризиковості здійснення операцій.

Пунктом 7 Порядку № 1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості здійснення операцій, відповідно до пункту 1 якого відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Як встановлено зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної слугувало те, що операції, які відображені за наслідком складення та подання на реєстрацію податкової накладної, відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Водночас, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Однак відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі № 815/2985/18 (адміністративне провадження № К/9901/14651/19).

Відтак, квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку № 1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.

Крім цього, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема, зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «;Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Підставами для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Судом першої інстанції встановлено, що позивачем було направлено на адресу контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, зокрема:

№158 від 16.06.2023 по податковій накладній №218 від 22.06.2022 разом з додатковими документами, а саме: платіжне доручення №656829 від 22.06.2022, Договір підряду №61 від 01.06.2022, Договірна ціна від 01.06.2022, Квитанція № від 18.07.2022, податкова накладна №218 від 22.06.2022, Договір підряду на будівельні роботи № 8 від 01.06.2022, Акт виконаних робіт за липень 2022 року, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду №61 від 01.06.2022, Акт виконаних робіт від 19.07.2022, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду на будівельні роботи № 8 від 01.06.2022;

№159 від 16.06.2023 по податковій накладній № 219 від 22.06.2022 разом з додатковими документами, а саме: платіжне доручення № 656830 від 22.06.2022, Договір підряду №62 від 01.06.2022, Договірна ціна від 01.06.2022, квитанція № від 18.07.2022, податкова накладна №219 від 22.06.2022, договір підряду на будівельні роботи №8 від 01.06.2022, Акт виконаних робіт за липень 2022 року, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду №62 від 01.06.2022; Акт виконаних робіт від 19.07.2022, довідка про вартість робіт, підсумкова відомість ресурсів, за договором підряду на будівельні роботи № 8 від 01.06.2022, рахунок на оплату від постачальника №2240096 від 31.05.2022, Договір купівлі-продажу № 2/А від 11.01.2021, платіжне доручення постачальнику № 12310 від 31.05.2022, видаткова накладна від постачальника №4873085 від 31.05.2022, рахунок на оплату від постачальника № 2245729 від 13.06.2022, платіжне доручення постачальнику № 12350 від 13.06.2022, видаткова накладна від постачальника № 4887050 від 13.02.2022, рахунок на оплату від постачальника № 4670 від 04.08.2022, договір поставки №17 від 17.01.2018, видаткова накладна від постачальника від 04.08.2021 № 8752, ТТН № 8752 від 04.08.2022, платіжне доручення постачальнику №9770 від 05.08.2021.

Разом з тим, після подання позивачем копій документів та письмових пояснень, що стосуються складення податкових накладних, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржувані рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні з підстав ненадання платником податку копій документів.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленій, зокрема, у постанові від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18, прийнятий суб`єктом владних повноважень акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, повинен бути обґрунтованим та вмотивованим, що передбачає наведення в даному випадку податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

А тому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.

В свою чергу, покликання контролюючого органу на ненадання позивачем розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, а також в подальшому, за результатами розгляду скарг, на ненадання платником податку первинних документів за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем, є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на протиправність рішень про відмову в реєстрації податкової накладної та наявність підстав для його скасування.

Щодо доводів про те, що на розгляд Комісії ГУ ДПС не було надано документів, поданих позивачем у цій справі, то колегія суддів зазначає, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН не витребовувалися такі документи, а пропозиція щодо надання документів є загальною, не конкретизованою та формальною, яка за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.

Також апеляційний суд вказує і на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операції позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.

Така правова позиція вже неодноразово викладалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 23.10.2018 у справі №822/1817/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.

Проте, обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про наявність підстав для скасування оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкових накладних немає, відтак, є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію таких.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Інші доводи апеляційної скарги зроблених висновків не спростовують, та зводяться до переоцінки доказів та незгоди з ними і трактуванні їх на власний розсуд.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Відповідно до ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

За таких підстав апеляційна скарга задоволенню не підлягає, підстав для скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не знаходить.

Керуючись статтями 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15.03.2024 в адміністративній справі №280/219/24 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили 28 травня 2024 року та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Повне судове рішення складено 31 травня 2024 року.

Головуючий - суддя Н.А. Олефіренко

суддя Л.А. Божко

суддя А.В. Суховаров