Справа № 320/6091/24
Суддя: Кушнова А.О.
Дата ухвалення: 2024-05-21 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 травня 2024 року справа № 320/6091/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Кушнової А.О., за участю секретаря судового засідання Клименка В.В., розглянув у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Стратум Україна" до Державної податкової служби України, Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень та рішення,

за участю:

представника позивача - Волошина Н.Л.,

представника відповідача-1 - не з`явився,

представника відповідача-2 - Норець В.М.,

Суть спору: 02.02.2024 до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «Стратум Україна» (далі позивач та/або ТОВ «Стратум Україна») з позовом до Державної податкової служби України (далі - відповідач-1 та/або ДПС України), Центрального міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (далі - відповідач-2 та/або ЦМУ ДПС по роботі з ВПП, контролюючий орган), в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати:

- податкове повідомлення-рішення № 2413/Ж10/31-00-07-01-02-25 від 02.11.2023,

- податкове повідомлення-рішення № 2416/Ж10/31-00-07-01-02-25 від 02.11.2023;

- податкове повідомлення-рішення № 2418/Ж10/31-00-07-01-02-25 від 02.11.2023;

- податкове повідомлення-рішення № 2419/Ж10/31-00-07-01-02-25 від 02.11.2023;

- рішення Державної податкової служби України від 18.01.2024 №1410/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 23.02.2024 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 02.04.2024 продовжено строк проведення підготовчого провадження у справі на 30 календарних днів.

Мотивуючи позовні вимоги, позивач вказує, що висновки акту перевірки від 03.10.2023 №2290/Ж5/31-00-07-01-02-20/25168700, з урахуванням листа від 27.10.2023 №895/Ж12/31-00-07-01-02-27 про розгляд заперечень платника податків на акт перевірки не відповідають фактичним обставинам справи. Представник ТОВ «Стратум Україна» стверджує, що операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже відсутня умова для оподаткування податком на прибуток частини майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі та складання, відповідно, податкової накладної. При цьому, в цій частині представник позивача посилається на положення підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 Податкового кодексу України. Окрім цього представник ТОВ «Стратум Україна» зазначає про хибність доводів контролюючого органу щодо отримання позивачем безоплатно послуг оренди від ТОВ «Альфа Газ», наполягає на правомірності включення отриманих ним послуг оренди до собівартості реалізованих товарів (послуг) та наголошує, що саме з 28.12.2022 ТОВ «Альфа Газ» став платником рентної плати, відтак ТОВ «Стратум Україна» правомірно включило рентну плату до витрат. Водночас, представник позивача вказує, що не зрозуміло, на підставі яких саме документів було зроблено висновки про несплату (неперерахування) ТОВ «Стратум Україна» податку на доходи фізичних осіб та порушення правил сплати (перерахування) цього податку та в які саме періоди та підкреслює, що відповідний податок сплачувався ним в порядку та строки, встановлені Податковим кодексом України.

15.03.2024 в Київському окружному адміністративному суді зареєстровано відзив на позовну заяву, поданий Центральним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків (т. 3, а.с. 110-250, т. 4, а.с. 1-230).

У відзиві на позовну заяву представник відповідача-2 наполягає на правомірності прийнятих них рішень та просить суд відмовити у задоволенні позовних вимог. Разом з цим, заперечуючи щодо задоволення позовних вимог, контролюючий орган наводить доводи, аналогічні тим, які викладені в акті перевірки від 03.10.2023 №2290/Ж5/31-00-07-01-02-20/25168700.

Також представником ДПС України, через підсистему «Електронний суд» подано відзив на позовну заяву, який зареєстрований в Київському окружному адміністративному суді 22.03.2024 (т. 4, а.с. 231-240). У відзиві на позовну заяву представник відповідача-1 підтримав позицію контролюючого органу, зазначивши про правомірність прийнятих податкових повідомлень-рішень. Водночас представник ДПС України акцентував увагу суду, що рішення, прийняте ним за результатами розгляду скарги позивача на оскаржувані ним податкові повідомлення-рішення не порушує прав та охоронюваних законом інтересів останнього.

02.04.2024 в Київському окружному адміністративному суді зареєстровано відповідь на відзив на позовну заяву, яка подана представником позивача через підсистему «Електронний суд». У відповіді на відзив на позовну заяву представником ТОВ «Стратум Україна», окрім раніше викладеної правової позиції у позовній заяві, наголошено на тому, що наявність договорів оренди, за якими акти наданих послуг були виписані у листопаді 2022 року та включали в себе оплату за договорами за період жовтень-листопад 2022 року, а також відображення доходів за цими договорами саме в четвертому кварталі 2022 року не свідчить ані про заниження, ані про завищення показників в декларації з податку на прибуток (т. 5, а.с. 1-17).

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 07.05.2024 закрито підготовче провадження та призначено судове засідання для розгляду справи по суті.

20.05.2024 в Київському окружному адміністративному суді зареєстровано додаткові пояснення, подані представником ЦМУ ДПС по роботі з ВПП (т. 5, а.с. 99-104). У вказаних поясненнях представник контролюючого органу вказує, що спеціальний дозвіл на видобуток корисних копалин переоформлений ТОВ «Стратум Україна» на ТОВ «Альфа Газ» 01.12.2022, відтак позивач протиправно включив до складу собівартості реалізованої продукції (послуг, товарів) рентну плату.

В судовому засіданні 21.05.2024 представник позивача позовні вимоги підтримав, у той час коли представник відповідача-2 щодо задоволення позовних вимог заперечив.

Представник відповідача-1 в судове засідання не прибув, про дату, час та місце розгляду справи повідомлений належним чином, про причини неявки суд не повідомив.

Розглянувши подані документи і матеріали, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Стратум Україна» (ідентифікаційний код 25168700) є юридичною особою та має статус платника податку на додану вартість та податку на прибуток на загальних підставах.

Видами економічної діяльності (КВЕД) ТОВ «Стратум Україна», згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі також ЄДР), є: 06.20 Добування природного газу (основний); 06.10 Добування сирої нафти; 09.10 Надання допоміжних послуг у сфері добування нафти та природного газу; 35.23 Торгівля газом через місцеві (локальні) трубопроводи; 46.71 Оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом і подібними продуктами; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах.

На підставі направлень, виданих Центральним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків від 11.07.2023 №600/ж3/31-00-07-01-01-18, №597/ж3/31-00-07-01-01-18, №598/ж3/31-00-07-01-01-18 відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, на підставі наказу від 10.07.2023 №381/Ж1 контролюючим органом проведено позапланову документальну виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Стратум Україна» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2021 по 31.03.2023, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2021 по 31.03.2023, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки, за результатами якої складено акт перевірки від 03.10.2023 №2290/Ж5/31-00-07-01-02-20/25168700 (далі акт перевірки) (т. 1, а.с. 37-108).

Відповідно до висновків акту перевірки, а саме перевірки пунктів №1, 2.1-2.9, 3.1.3, 3.1.6. 3.1.8, 3.1.10, 3.2, 3.3, 3.4, 3.5 плану перевірки порушень не встановлено.

Разом з цим, в ході перевірки встановлено наступні порушення:

1. пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, вимог статей 1, 3, 4, 9, 11, 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог підпунктів 2.1, 2.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, вимог пунктів 6, 10, 23, 24, 25, 34 МСБО 2 «Запаси», пунктів 7, 10 МСБО 18 «Дохід», пункту 5 МСБО 15 «Дохід від договорів з клієнтами», вимог пунктів 4.3, 4.6, 4.7, 4.8, 4.9, 4.10, 4.14, 4.15, 4.16, 4.26, 4.27, 4.63, 4.64, 4.68, 4.69, 4.70, пунктів 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 розділу 5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 2010 року), вимог параграфу 15 МСБО 1 «Подання фінансової звітності», пункту 3, абзацу 7 пункту 6, пункту 8 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5 731 468, грн., у тому числі по періодах: за 2022 рік на суму 5 731 468 грн.;

2. пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 83 800 749 грн., у тому числі по періодах: вересень 2022 року на суму ПДВ 83 800 749 грн.;

3. пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, а саме: не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 1 податкову накладну на суму ПДВ 83 800 749 грн.

4. підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 «а» статті 176 Податкового кодексу України: несвоєчасно сплачено (перераховано) до відповідного бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 943 184,14 грн., у тому числі:

за жовтень 2021 року 210 126,68 грн., за листопад 2021 року 193 725,01 грн., за грудень 2021 року 345 064,70 грн., за квітень 2022 року 58 187,70 грн., за червень 2022 року 37 852,60 грн., за липень 2022 року 39 206,10 грн., за вересень 2022 року 20 945,56 грн., за січень 2023 року 38 075,79 грн., та не сплачено податку у сумі 128 529,25 грн., у тому числі за січень 2023 року 51 752,89 грн., за лютий 2023 року 76 776,36 грн.

5. пункту 1 частини 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування: несвоєчасне нарахування єдиного внеску на загальну суму 144 261,34 грн. за 4 квартал 2021 року та 1 квартал 2022 року;

6. пункту 252.3 статті 252 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено рентну плату за користування надрами для видобування корисних копалин за обсяги видобутого природного газу за жовтень 2021 року на загальну суму 157 148,44 грн.

7. пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, пунктів 8.1, 8.2 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за №1562/20300, а саме: неподання до контролюючих органів повідомлень про облік об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою 20-ОПП по 35 об`єктам оподаткування.

Тут і надалі висновки акту перевірки (т. 2, а.с 196-197).

Не погоджуючись із висновками акту перевірки позивачем подано заперечення

(т. 1, а.с. 199-221), за результатами розгляду яких ЦМУ ДПС по роботі з ВПП листом від 27.10.2023 №895/Ж12/31-00-07-01-02-27 повідомило Товариство з обмеженою відповідальністю «Стратум Україна», що висновки акту перевірки за результатами заперечень викладено в наступній редакції (т. 1, а.с. 222-250, т. 2, а.с. 1-31):

1. пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, вимог статей 1, 3, 4, 9, 11, 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог підпунктів 2.1, 2.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.05.1995 №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704, вимог пунктів 6, 10, 23, 24, 25, 34 МСБО 2 «Запаси», пунктів 7, 10 МСБО 18 «Дохід», пункту 5 МСБО 15 «Дохід від договорів з клієнтами», вимог пунктів 4.3, 4.6, 4.7, 4.8, 4.9, 4.10, 4.14, 4.15, 4.16, 4.26, 4.27, 4.63, 4.64, 4.68, 4.69, 4.70, пунктів 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 розділу 5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 210 року), вимог параграфу 15 МСБО 1 «Подання фінансової звітності», пункту 3, абзацу 7 пункту 6, пункту 8 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», в результаті чого занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 7 156 468 грн., у тому числі по періодах:

за 2022 рік на суму 7 156 468 грн.;

2. пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, у результаті чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 83 800 749 грн., у тому числі по періодах:

вересень 2022 року на суму ПДВ 83 800 749 грн.;

3. пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, а саме: не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних 1 податкову накладну на суму ПДВ 83 800 749 грн., у тому числі по періодах:

вересень 2022 року на суму ПДВ 83 800 749 грн.;

4. підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 «а» статті 176 Податкового кодексу України: несвоєчасно сплачено (перераховано) до відповідного бюджету утриманих сум податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 943 184,14 грн., у тому числі:

за жовтень 2021 року 210 126,28 грн., за листопад 2021 року 193 725,01 грн., за грудень 2021 року 345 064,70 грн., за квітень 2022 року 58 187,70 грн., за червень 2022 року 37 852,60 грн., за липень 2022 року 39 206,10 грн., за вересень 2022 року 20 945,56 грн., за січень 2023 року 38 075,79 грн., та не сплачено податку у сумі 128 529,25 грн., у тому числі за січень 2023 року 51 752,89 грн., за лютий 2023 року 76 776,36 грн.

5. пункту 1 частини 2 статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування: несвоєчасне нарахування єдиного внеску на загальну суму 144 261,34 грн. за 4 квартал 2021 року на суму 92 345,57 грн. та 1 квартал 2022 року на суму 51 915,77 грн.;

6. пункту 252.3 статті 252 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено рентну плату за користування надрами для видобування корисних копалин за обсяги видобутого природного газу за жовтень 2021 року на загальну суму 157 148,44 грн.

7. пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, пунктів 8.1, 8.2 Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 №1588, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.12.2011 за №1562/20300, а саме: неподання до контролюючих органів повідомлень про облік об`єктів оподаткування або об`єктів, пов`язаних з оподаткуванням або через які проводиться діяльність за формою 20-ОПП по 35 об`єктам оподаткування.

8. пункту 51.1 статі 51, пункту 176.2 «б» статті 176 Податкового кодексу України: подання не в повному обсязі податкових розрахунків за формою 4-ДФ за 1 квартал 2023 року.

Тут і надалі, висновки за результатами розгляду заперечень платника податків (позивача) (т. 2, а.с. 30-31).

На підставі акту перевірки, з урахуванням розгляду заперечень, за порушення позивачем пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, керуючись підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58, пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України, контролюючим органом винесено податкове повідомлення-рішення від 02.11.2023 №2413/Ж10/31-00-07-01-02-25, яким ТОВ «Стратум Україна» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 104 750 936,25 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у розмірі 83 800 749,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 20 950 187,25 грн. (далі оскаржуване та/або спірне рішення №1) (т. 2, а.с. 33-42).

Окрім цього Центральним міжрегіональним управлінням Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків винесено наступні податкові повідомлення-рішення:

- від 02.11.2023 №2416/Ж10/31-00-07-01-02-25, яким за порушення пунктів 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ від 29.12.2010 №1246, на підставі статті 120-1 ПК України до позивача застосовано штраф у розмірі 41 900 374,50 грн. (далі оскаржуване та/або спірне рішення №2) (т. 2, а.с. 44-57);

- від 02.11.2023 №2418/Ж10/31-00-07-01-02-25, яким за порушення пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України, вимог статей 1, 3, 4, 9, 11, 12 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», вимог підпунктів 2.1, 2.2, 2.4 Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, вимог пунктів 6, 10, 23, 24, 25, 34 МСБО 2 «Запаси», пунктів 7, 10 МСБО 18 «Дохід», пункту 5 МСБО 15 «Дохід від договорів з клієнтами», вимог пунктів 4.3, 4.6, 4.7, 4.8, 4.9, 4.10, 4.14, 4.15, 4.16, 4.26, 4.27, 4.63, 4.64, 4.68, 4.69, 4.70, пунктів 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 розділу 5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 210 року), вимог параграфу 15 МСБО 1 «Подання фінансової звітності», пункту 3, абзацу 7 пункту 6, пункту 8 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» керуючись підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58, пункту 123.2 статті 123 Податкового кодексу України ТОВ «Стратум Україна» збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток на загальну суму 8 945 585,00 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у розмірі 7 156 468,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 1 789 117,00 грн. (далі оскаржуване та/або спірне рішення №3) (т. 2, а.с. 58-74);

- від 02.11.2023 №2419/Ж10/31-00-07-01-02-25, яким за порушення підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 «а» статті 176 Податкового кодексу України, позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 194 681,58 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у розмірі 128 529,25 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 66 152,33 грн. (далі оскаржуване та/або спірне рішення №4) (т. 4, а.с. 176-181).

Інші порушення, які зафіксовані в акті перевірки позивачем не заперечуються, а відповідні податкові повідомлення-рішення не є предметом розгляду даної адміністративної справи.

Не погоджуючись із спірними рішеннями ТОВ «Стратум Україна» подано скаргу (т. 2, а.с. 79-117), за результатами розгляду якої рішенням ДПС України від 18.01.2024 №1410/6/99-00-06-01-01-06 скаргу платника податків залишено без задоволення, а оскаржувані рішення без змін (далі оскаржуване та/або спірне рішення №5) (т. 2, а.с. 119-131).

Тут і надалі разом спірні та/або оскаржувані рішення.

ТОВ «Стратум Україна» категорично не погоджується із оскаржуваними рішеннями, вважає їх протиправними та такими, що підлягають скасуванню, з огляду на що звернулось до суду за захистом своїх порушених прав та охоронюваних законом інтересів.

Вирішуючи спір по суті, суд керується положеннями чинного законодавства, яке діяло станом на час виникнення спірних правовідносин та вказує про таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно із підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно із підпунктом 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Відповідно до положень пунктів 78.4, 78.5, 78.6 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення документальної позапланової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна позапланова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.

Строки проведення документальної позапланової перевірки встановлені статтею 82 цього Кодексу.

Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу (п. 78.8 ст. 78 ПК України).

Пунктом 86.1 статті 86 ПК України, серед іншого регламентовано, що результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

В силу вимог пункту 86.3 статті 86 ПК України акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

У разі відмови платника податків або його законних представників від підписання акта (довідки) посадовими особами контролюючого органу складається відповідний акт, що засвідчує факт такої відмови. Один примірник акта або довідки про результати виїзної планової чи позапланової документальної перевірки у день його підписання або відмови від підписання вручається або надсилається платнику податків чи його законному представнику у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Відмова платника податків або його законних представників від підписання акта перевірки або отримання його примірника не звільняє платника податків від обов`язку сплатити визначені контролюючим органом за результатами перевірки грошові зобов`язання.

У разі відмови платника податків або його законних представників від отримання примірника акта або довідки про результати перевірки або неможливості його вручення та підписання у зв`язку з відсутністю платника податків або його законних представників за місцезнаходженням такий акт або довідка надсилається платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу. У зазначених у цьому абзаці випадках контролюючим органом складається відповідний акт.

Згідно із пунктом 86.7 статті 86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Відповідно до пункту 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Суд вказує, що позивач не обґрунтовує позовні вимоги порушенням порядку призначення та проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а судом таких порушень не встановлено.

Згідно із частиною 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи відповідність спірного рішення №1 критеріям, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України, суд звертає увагу на наступне.

Судом встановлено, що відповідно до Рішення учасника №7 від 15.07.2023 ТОВ «Стратум Україна» вирішено, серед іншого реорганізувати Товариство з обмеженою відповідальністю «Стратум Україна» шляхом виділу з нього нової юридичної особи у формі товариства з обмеженою відповідальністю та утворити комісію з реорганізації ТОВ «Стратум Україна» (т. 5, а.с. 108-109).

29.09.2022 згідно з Рішенням учасника № 11 ТОВ «Стратум Україна», Товариство з обмеженою відповідальністю «Стратум Україна» було реорганізовано шляхом виділу з нього нової юридичної особи Товариства з обмеженою відповідальністю «Альфа Газ» () (далі ТОВ «Альфа-Газ») (т. 2, а.с. 138-139).

Згідно затвердженого ТОВ «Стратум Україна» розподільчого балансу станом на 29.09.2022 позивач передав ТОВ «Альфа Газ» частину майна, прав та зобов`язань (загальна сума активів за розподільчим балансом склала 419 004 тис.грн) (далі розподільчий баланс) (т. 2, а.с. 140-143).

Окрім цього, як слідує з розподільчого балансу ТОВ «Стратум Україна» було передано ТОВ «Альфа Газ» об`єкти рухомого та нерухомого майна (активи), а саме:

1. Комплекс будівель та споруд Кавердинської УКПГ, що розташовані за адресою: Полтавська область, Миргородський район, тг Шишацька, комплекс будівель та споруд (колишня Баранівська с/р), будинок 1, право власності на який зареєстровано 10.11.2022 за № 48417168, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 257, що підтверджується Витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 14.11.2022 № 315000636, сформованим державним реєстратором Виконавчого комітету Хорольської міської ради Лубенського району Полтавської області Даньшіною А.В.

2. Нежитлові будівлі загальною площею 2 427,1 кв.м., що знаходяться за адресою: Полтавська область, Миргородський район, с. Нижні Яреськи, вул. Залізнична, буд. 18, право власності на які зареєстровано 10.11.2022 за № 48417251, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 257, що підтверджується Витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 14.11.2022 № 315001503, сформованим державним реєстратором Виконавчого комітету Хорольської міської ради Лубенського району Полтавської області Даньшіною А.В.

3. Земельна ділянка (на якій розміщені зазначені у пункті № 2 нежитлові будівлі) площею 1,9187 га, кадастровий номер :04:001:0058, право власності на яку зареєстровано 06.12.2022 за № 48640694, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 257, що підтверджується Витягом з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності від 08.12.2022 № 317087340, сформованим державним реєстратором Виконавчого комітету Терешківської сільської ради Полтавського району Полтавської області Даньшіною А.В.

4. Діючі свердловини, з яких здійснюється видобування вуглеводнів (природного газу та газового конденсату):

4.1. Свердловина № 1 Вакулівського родовища, розташована на території Миргородського району Полтавської області;

4.2. Свердловина № 3 Кавердинського родовища, розташована на території Шишацької селищної ради Миргородського району Полтавської області;

4.3. Свердловина № 5 Кавердинського родовища, розташована на території Шишацької селищної ради Миргородського району Полтавської області;

4.4. Свердловина № 6 Східно-Петринківського родовища, розташована на території Миргородського району Полтавської області;

4.5. Свердловина № 11 Кавердинського родовища, розташованої на території Шишацької селищної ради Миргородського району Полтавської області.

Разом із свердловинами були передані також газопроводи, шлейфи від/до свердловин від/до комерційного вузла обліку газу, що знаходиться у складі комплексу будівель та споруд Кавердинської УКПГ (УКПГ), через які здійснюється подача природного газу до магістральних газопроводів (єдиної газотранспортної системи), оператором яких є ТОВ «ОПЕРАТОР ГТС УКРАЇНИ», а також споруджені під`їздні дороги до/від свердловин.

5. Обладнання, комунікації, що знаходяться на об`єкті (нежитлові будівлі загальною площею 2 427,1 кв.м., за адресою: Полтавська область, Миргородський район, с. Нижні Яреськи, вул. Залізнична, буд. 18) та/або забезпечують його використання загальною балансовою вартістю 105 226 901,87 грн, в тому числі:

- Дизельгенератор АД 30-Т/400-1РП 1ДК640.19-01 №0473021 (1 421 854,78 грн.);

- Котельна стара (2 710,50 грн.);

- Зовнішні електромережі (39 736 798,26 грн.);

- Рампа, замощена бетонними плитами для навантаження та розвантаження вантажів ( 18 611 270,76 грн.);

- Металева ємність об`ємом 25 м3 (930 563,90 грн.);

- Ємність для забору води (69 643,31 грн.);

- Насосна станція (14 218 548,47 грн.);

- Кран козловий ККС-10 (7 109 274,33 грн.);

- Станок токарний 1615М 1956Р (710 927,70 грн.);

- Пересувний побутовий вагон (сірий) (1 861 126,99 грн.).

6. Нематеріальні активи загальною балансовою вартістю (залишкова) 22 837 774,42 грн., в тому числі: 3D сейсмічна зйомка родовищ; геолого-економічна оцінка запасів корисних копалин по кожному родовищу; програмне забезпечення; проекти пошуково-розвідувальних робіт на родовищах тощо.

7. Товарно-матеріальні цінності: спеціальні труби (НКТ та обсадні), фонтанна арматура, різного роду запасні частини.

8. Комп`ютери, оргтехніка та інша офісна техніка.

Факт передачі зазначеного вище рухомого та нерухомого майна підтверджується актами приймання-передачі, а саме:

- №1 від 29.09.2022, у відповідності до яких залишкова вартість майна становить 214 896 548, 21 грн (т. 2, а.с. 146-150);

- №2 від 29.09.2022 залишкова вартість майна 105 226 901, 87 грн (т. 2, а.с. 151);

- №3 від 29.09.2022 залишкова вартість майна 201 443, 81 грн (т. 2, а.с. 152);

- №4 від 22.09.2022 залишкова вартість майна 22 837 774, 42 грн (т. 2, а.с. 153);

- №5 від 22.09.2022 - залишкова вартість майна 52 670 896, 55 грн (т. 2, а.с. 154);

- №6 від 22.09.2022 - залишкова вартість майна 1 405 980, 67 грн (т. 2, а.с. 155);

- №7 від 22.09.2022 - залишкова вартість майна 14 301 192, 32 грн (т. 2, а.с. 156-161);

- №8 від 22.09.2022 - залишкова вартість майна 7 463 005, 03 грн (т. 2, а.с. 161-164);

- №10 від 22.09.2022 - залишкова вартість майна 12 448 683, 00 грн (т. 2, а.с. 165-168)

- №11 від 22.09.2022 розмір статутного капіталу 40 000 000, 00 грн (т. 2, а.с. 169);

- №12 від 22.09.2022 нерозподілений прибуток 202 078 555,67 грн (т. 2, а.с. 170); №13 від 22.09.2022 фінансова допомога (договір фін допомоги №ФД-1 від 09.09.2022) на загальну суму 107 766 000, 00 грн (т. 2, а.с. 171).

Дані обставини також зафіксовані і в акті перевірки (т. 1, а.с. 128-158).

Разом з цим на 122 аркуші акту перевірки, як підстава для формування висновку про наявність порушення позивачем податкового законодавства відповідач вказує на те, що ТОВ «Стратум Україна» не надано до перевірки документів, які підтверджують, що ним 29.09.2022 було створено (проведено державну реєстрацію) нової юридичної особи Товариства у формі товариства з обмеженою відповідальністю з найменуванням «Альфа Газ» зі статутним капіталом 40 000 000, 00 грн. шляхом виділу частини майна прав та обов`язків, зазначених в розподільчому балансі (т. 1, а.с. 158-159).

Суд досліджуючи матеріали справи, зокрема акт перевірки, звертає увагу на те, що окреслені твердження контролюючого органу суперечать відомостям, які зафіксовані ним на 97 аркуші акту перевірки (т. 1, а.с. 133).

Так, на 97 аркуші перевірки (т. 1, а.с. 133) відповідач вказав, що ТОВ «Стратум Україна» надано до перевірки: посвідчену приватним нотаріусом Матвієнко М.Г. від 30.09.2022 №72 виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «АЛЬФА ГАЗ», ідентифікаційний код юридичної особи 44793846, дата номер запису в ЄДР 29.09.2022 №000096894 та посвідчену приватним нотаріусом Матвієнко М.Г. від 29.09.2022 №34 виписку з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Стратум Україна», ідентифікаційний код юридичної особи 25168700, дата та номер запису в ЄДР 29.09.2022 №013090847.

При цьому позивачем в ході перевірки також надавався посвідчений приватним нотаріусом Матвієнко М.Г. розподільчий баланс станом на 29.09.2022.

Разом з цим під час розгляду справи представником позивача надано до суду Витяги з ЄДР щодо ТОВ «Стратум Україна» та щодо ТОВ «Альфа Газ», які підтверджують факт реєстрації зміни статуту (складеного) капіталу (пайового фонду) позивача та реєстрацію ТОВ ТОВ «Альфа Газ».

У той же час, суд вказує, що ані у відзиві на позовну заяву, ані під час розгляду справи представник відповідача не міг пояснити відмінності даних, вказаних в акті в частині проведення державної реєстрації ТОВ «Альфа Газ».

Відповідно до частини 1 статті 56 Господарського кодексу України (далі ГК України) суб`єкт господарювання - господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) органу, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.

За правилами частини 1 статті 109 Цивільного кодексу України (далі ЦК України) виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.

Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс (ч. 2 ст. 109 ЦК України).

В силу вимог частин 3, 4 статті 109 ЦК України юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу. Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно.

Якщо після виділу неможливо точно встановити обов`язки особи за окремим зобов`язанням, що існувало у юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов`язанням.

У той же час частиною 1 статті 47 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 № 2275-VIII (далі Закон № 2275-VIII) передбачено, що виділом є створення одного або більше товариств із переданням йому (їм) згідно з розподільним балансом частини майна, прав та обов`язків товариства, з якого здійснюється виділ, без припинення останнього.

Згідно із підпунктом 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 ПК України під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання: виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних капіталів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.

Аналіз наведених норм свідчить, що для виділу притаманна характерна ознака реорганізації перехід майна, прав та обов`язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника. При цьому обсяг правонаступництва визначається тим майном, правами та обов`язками, які передаються за розподільчим балансом, тобто має місце парцелярне (часткове) правонаступництво.

Отже, виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Великої Палати Верховного Суду від 15.11.2023 у справі №918/119/21.

Варто відмітити, що згідно з визначенням, яке наведено в постанові Кабінету Міністрів України від 15.08.1996 № 961 «Про затвердження Методики оцінки вартості майна під час приватизації», розподільчий баланс підприємства це баланс, що складається під час відокремлення (виділення) об`єктів із цілісного майнового комплексу.

Відповідно до Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, баланс (звіт про фінансовий стан) це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов`язання і власний капітал.

Отже, системний аналіз положень статті 109 ЦК України, постанови КМУ від 15.08.1996 №961, Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» свідчить про те, що розподільчий баланс є документом, який затверджується учасниками юридичної особи, та визначає активи і пасиви (частку майна, прав та обов`язків), що передаються даною юридичною особою новій юридичній особі, яка створюється в результаті виділу.

Реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, який не можливо визнати цивільно-правовим договором для цілей оподаткування.

Згідно із частиною 4 статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» від 15.05.2003 № 755-IV (далі Закон № 755-IV) у разі виділу юридичних осіб здійснюється державна реєстрація юридичних осіб, утворених у результаті виділу, та державна реєстрація змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника. Виділ вважається завершеним з дати державної реєстрації змін до відомостей, що містяться у Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника.

Отже, приймаючи до уваги фактичні обставини справи та наявні докази в матеріалах справи, суд приходить до висновку, що виділ ТОВ «Альфа Газ» із ТОВ «Стратум Україна», в розумінні положень частини 4 статті 4 Закону № 755-IV є завершеним.

Відповідно до підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 ПК України постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.

Згідно із підпунктом 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.

В силу вимог пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

За правилами пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У випадках, передбачених статтею 189 цього Кодексу, база оподаткування визначається з урахуванням положень статті 189 цього Кодексу.

Разом з цим статтею 196 ПК України визначено операції, що не є об`єктом оподаткування.

Так, положеннями підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.

При здійсненні спільної (сумісної діяльності) передача товарів (робіт, послуг) на окремий баланс платника податку, уповноваженого договором вести облік результатів такої спільної діяльності, вважається постачанням таких товарів (робіт, послуг).

Аналіз вказаного дає суду підстави дійти до висновку, що в розумінні положень підпункту 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 ПК України операції з реорганізації шляхом виділення юридичних осіб не є об`єктом оподаткування.

Отже, окреслені операції, виходячи із положень підпунктів 14.1.191, 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 ПК України не є ані постачанням товарів, ані продажем (реалізацією) товарів, відтак такі операції не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.

Підсумовуючи викладене, суд формує висновки про те, що операції з реорганізації ТОВ «Стратум Україна» шляхом виділу нової юридичної особи ТОВ «Альфа Газ» не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, що свідчить про помилковість висновків контролюючого органу в цій частині.

Таким чином, суд вважає безпідставними твердження ЦМУ ДПС по роботі з ВПП щодо заниження ТОВ «Стратум Україна» податку на додану вартість за вересень 2022 року на суму ПДВ 83 800 749 грн.

Зважаючи на викладене, суд приходить до висновку про те, що податкове повідомлення-рішення від 02.11.2023 №2413/Ж10/31-00-07-01-02-25, яким ТОВ «Стратум Україна» збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 104 750 936,25 грн., з яких за податковими зобов`язаннями у розмірі 83 800 749,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у розмірі 20 950 187,25 грн., не відповідає критеріям, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України, відтак є протиправним та таким, що підлягає скасуванню, а позовні вимоги в цій частині задоволенню.

Перевіряючи правомірність оскаржуваного рішення №2, суд вказує про таке.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності (підрядники та субпідрядники) можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

За операціями з першого постачання житла (об`єктів житлової нерухомості), неподільного житлового об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта житлової нерухомості застосовується касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України регламентовано, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Згідно із пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Суд зазначає, що порушення, які покладені в основу оскаржуваного рішення №2 мають похідний характер від порушень, які визначені контролюючим органом як підстава для винесення спірного рішення №1.

Враховуючи викладене, оскільки в ході розгляду справи не підтверджено обставини заниження позивачем податку на додану вартість за вересень 2022 року на суму ПДВ 83 800 749 грн., висновки контролюючого органу щодо не складання та не реєстрації ТОВ «Стратум Україна» в Єдиному державному реєстрі податкових накладних однієї податкової накладної на дату виникнення податкових зобов`язань на загальну суму 419 003 743 грн, у тому числі ПДВ 83 800 749,00 грн (т. 1, а.с. 161) та, як наслідок застосування штрафу у розмірі 41 900 374,50 грн є протиправним.

Приймаючи до уваги окреслене, суд вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню податкове повідомлення-рішення від 02.11.2023 №2416/Ж10/31-00-07-01-02-25, з огляду на не відповідність останнього критеріям, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України.

Таким чином, позовні вимоги у зазначеній частині є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Вирішуючи ж позовні вимоги в частині оскаржуваного рішення №3, суд відмічає наступне.

Так, на 13 аркуші акту перевірки (т. 1, а.с. 49) відображено, що за період з 01.10.2021 по 31.03.2023 позивачем задекларовано в рядку 01 декларації (й) «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» у сумі 1 191 498 201 грн., у тому числі:

три квартали 2021 у сумі 346 030 451 (довідково);

2021 рік у сумі 464 293 421 грн;

1 квартал 2022 року у сумі 135 109 228 грн;

півріччя 2022 року у сумі 427 378 214 грн;

три квартали 2022 року у сумі 672 496 481 грн;

2022 рік у сумі 1 060 843 950 грн;

1 квартал 2023 року у сумі 12 391 281 грн.

Контролюючий орган, за результатами перевірки показників у рядку 01 Декларації «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» дійшов до висновку про заниження такого показнику на загальну суму 7 916 667 грн, у тому числі за вересень 2022 року на суму 7 916 667 грн. (т. 1, а.с. 50).

Окрім цього, в акті перевірки відповідач, за результатами перевірки показників рядка 02 Декларації «Фінансовий результат оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» за період з 01.10.2021 по 31.03.2023 дійшов до висновку про заниження фінансового результату до оподаткування всього у сумі 39 758 157 грн, у тому числі за вересень 2022 року у сумі 39 758 157 грн. (т. 1, а.с. 50-51).

На 32 аркуші перевірки Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків формує висновки, що ТОВ «Стратум Україна» в бухгалтерському обліку не відображено в складі інших доходів доходи від безоплатно отриманих послуг оренди свердловин та комплексу будівель та споруд Кавердинської УППГ, які були використані при видобутку природного конденсату в жовтні 2022 року на загальну суму 7 916 666,68 грн без ПДВ, в тому числі:

За користування Свердловиною №3 Кавердинського родовища 416 666,67 грн; за користування Свердловиною №5 Кавердинського родовища 416 666,67 грн; за користування Свердловиною №11 Кавердинського родовища 416 666,67 грн; за користування Свердловиною №6 Східно-Петринківського родовища 1 666 666,67 грн; за користування Свердловиною №1 Вакулівського родовища 2 500 000,00 грн; за користуванням Комплексом будівель та споруд Кавердинської УППГ 2 500 000,00 грн, які призводять до збільшення активу та зростання майбутніх економічних вигід, і відповідно визнаються доходом (т.1, а.с.68).

На 46 аркуші акту перевірки (т. 1, а.с. 82) контролюючий орган вказує, що ТОВ «Стратум Україна» в бухгалтерському обліку в листопаді 2022 року в момент отримання доходу від реалізації природного газу та конденсату включено до складу собівартості реалізованого природного газу та конденсату витрати з послуг оренди свердловин та комплексу будівель та споруд Кавердинської УКПГ за жовтень 2022 року на загальну суму 7 916 666,68 грн.

На аркуші 51 акту перевірки (т. 1, а.с. 87) відповідач вказує, що позивачем завищено собівартість реалізованого природного газу та конденсату за листопад 2022 року на загальну суму 7 916 666,68 грн., за рахунок включення до їх складу витрат з послуги оренди майна за жовтень 2022 року на загальну суму 7 916 666,68 грн.

Разом з цим на 53 аркуші акту перевірки податковий орган вважає, що позивачем занижено у декларації з податку на прибуток за 2022 рік показник в рядку 01 «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 7 916 667 грн. та занижено показник у рядку 02 декларації з податку на прибуток «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних стандартів бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності», а саме прибуток на загальну суму 15 833 334,00 грн. (т. 1, а.с. 89).

Аналізуючи зміст акту перевірки, суд вказує, що окреслені висновки акту перевірки базуються на позиції податкового органу, що позивачем отримано безоплатно послуги оренди від ТОВ «Альфа Газ», відтак такі витрати не могли бути включенні до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).

На переконання контролюючого органу включення таких витрат до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) мало своїм наслідком заниження позивачем податку на прибуток за жовтень 2022 року на загальну суму 7 916 667,00 грн.

В частині окресленого порушення суд звертає увагу на те, що у висновках акту перевірки ЦМУ ДПС по роботі з ВПП зазначено про заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 5 731 468, грн., у тому числі по періодах: за 2022 рік на суму 5 731 468 грн. (т.1, а.с.197), у той час коли в листі від 27.10.2023 №895/Ж12/31-00-07-01-02-27 контролюючим органом вказано вже про заниження податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 7 156 468 грн., у тому числі по періодах: за 2022 рік на суму 7 156 468 грн. (т.2, а.с.30).

Приймаючи до уваги те, що по тексту акту перевірки відповідачем-2 було зазначено про заниження податку на прибуток на загальну суму 7 156 468 грн, суд вважає, що висновки акту перевірки у окресленій частині містять описку, яка, з урахуванням листа від 27.10.2023 №895/Ж12/31-00-07-01-02-27 не впливає на вирішення спору по суті.

По суті ж порушення суд вказує, що відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період не перевищує сорока мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років та коригувань, визначених підпунктом 140.4.8 пункту 140.4 та підпунктом 140.5.16 пункту 140.5 статті 140 цього Кодексу), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний період перевищує сорок мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

За правилами пункту 135.1 статті 135 ПК України базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

У той же час правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 № 996-XIV (далі Закон № 996-XIV).

Відповідно до статті 1 Закону Закон № 996-XIV активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень; облікова політика - сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності; фінансова звітність - звітність, що містить інформацію про фінансовий стан та результати діяльності підприємства; витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками); доходи - збільшення економічних вигод у вигляді збільшення активів або зменшення зобов`язань, яке призводить до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Згідно із частиною 1 статті 3 Закону № 996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства.

Статтею 4 Закону № 996-XIV визначено, що бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких принципах: повне висвітлення - фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій та подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі; автономність - кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв`язку з чим особисте майно та зобов`язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства; послідовність - постійне (з року в рік) застосування підприємством обраної облікової політики. Зміна облікової політики можлива лише у випадках, передбачених національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, міжнародними стандартами фінансової звітності та національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку у державному секторі, і повинна бути обґрунтована та розкрита у фінансовій звітності; безперервність - оцінка активів та зобов`язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати й надалі; нарахування - доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів; превалювання сутності над формою - операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми; єдиний грошовий вимірник - вимірювання та узагальнення всіх господарських операцій підприємства у його фінансовій звітності здійснюються в єдиній грошовій одиниці; інших принципах, визначених міжнародними стандартами або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, або національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі залежно від того, які з наведених стандартів застосовуються підприємством.

У свою чергу, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи (ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV).

В силу вимог частин 1, 6 статті 11 Закону № 996-XIV підприємства зобов`язані складати фінансову звітність на підставі даних бухгалтерського обліку.

Фінансова звітність та консолідована фінансова звітність за міжнародними стандартами складаються на підставі таксономії фінансової звітності за міжнародними стандартами, яка оприлюднена державною мовою на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку та аудиту.

Підприємства, які контролюють інші підприємства (материнські підприємства), крім фінансових звітів про власні господарські операції, складають та подають консолідовану фінансову звітність групи відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів (ч. 1 ст. 12 Закону № 996-XIV).

Разом з цим наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (далі Положення № 88) встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, бухгалтерської та іншої звітності, що ґрунтується на даних бухгалтерського обліку, підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету (надалі - установи).

Відповідно до пункту 1.2 розділу 1 Положення № 88 регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри) - це носії інформації, складені у паперовій або в електронній формі, призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації з первинних документів, що прийняті до обліку. Регістри бухгалтерського обліку (облікові регістри) можуть бути у вигляді відомостей, ордерів, книг, журналів тощо.

Згідно із пунктами 2.1, 2.2 розділу 2 Положення № 88 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи (далі первинні документи).

Первинні документи, створені в електронному вигляді, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

У разі складання та зберігання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку з використанням електронних засобів оброблення інформації підприємство зобов`язане за свій рахунок виготовити їх копії на паперових носіях на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.

Копії первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку можуть бути вилучені у підприємства лише за рішенням відповідних органів, прийнятим у межах їх повноважень, передбачених законами. Обов`язковим є складання реєстру документів, що вилучаються у порядку, встановленому законодавством.

Вилучення оригіналів таких документів та регістрів забороняється, крім випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.

За правилами пунктів 2.3, 2.4 розділу 2 Положення № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у грошовому та за можливості у натуральних вимірниках), посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: печатка, ідентифікаційний код підприємства, установи з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача тощо.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Використання при оформленні первинних документів факсимільного відтворення підпису допускається у порядку, встановленому законом, іншими актами цивільного законодавства.

Повноваження на здійснення господарської операції особи, яка в інтересах юридичної особи або фізичної особи - підприємця одержує основні засоби, запаси, нематеріальні активи, грошові документи, цінні папери та інші товарно-матеріальні цінності згідно з договором, підтверджуються відповідно до законодавства. Такі повноваження можуть бути підтверджені, зокрема, письмовим договором, довіреністю, актом органу юридичної особи тощо.

Судом встановлено та не заперечувалось сторонами, що позивач веде бухгалтерський облік за міжнародними стандартами.

Згідно із статтею 1 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 (МСБО 2) Запаси (далі МСБО 2 «Запаси») його метою є визначити підхід до обліку запасів. Головним питанням обліку запасів є визначення суми собівартості, яка повинна визнаватися як актив та переноситися на майбутні періоди до моменту визнання відповідних доходів. Цей Стандарт надає рекомендації щодо визначення собівартості та подальшого визнання витрат, включаючи будь-яке часткове списання до чистої вартості реалізації. Він також надає рекомендації щодо формул собівартості, що застосовуються для визначення собівартості запасів.

У відповідності до пункту 6 МСБО 2 «Запаси» запаси - це активи, які:

а) утримуються для продажу у звичайному ході бізнесу;

б) перебувають у процесі виробництва для такого продажу або

в) існують у формі основних чи допоміжних матеріалів для споживання у виробничому процесі або при наданні послуг.

Чиста вартість реалізації - попередньо оцінена ціна продажу у звичайному ході бізнесу мінус попередньо оцінені витрати на завершення та попередньо оцінені витрати, необхідні для здійснення продажу.

Справедлива вартість - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Пунктом 9 МСБО 2 «Запаси» запаси оцінюють за меншою з таких двох величин: собівартість та чиста вартість реалізації.

Відповідно до пункту 10 МСБО 2 «Запаси» собівартість запасів повинна включати всі витрати на придбання, витрати на переробку та інші витрати, понесені під час доставки запасів до їх теперішнього місцезнаходження та приведення їх у теперішній стан.

За правилами пунктів 23-25 МСБО 2 «Запаси» собівартість одиниць запасів, які, як правило, не є взаємозамінними, та товарів чи послуг, призначених для конкретних проектів, слід визначати шляхом використання конкретної ідентифікації їх індивідуальної собівартості.

Конкретна ідентифікація собівартості означає, що конкретні витрати ототожнюються з ідентифікованими одиницями запасів. Такий підхід є доцільним для запасів, призначених для конкретних проектів, незалежно від того, чи вони були придбані, чи вироблені. Проте конкретна ідентифікація собівартості недоречна у випадку, коли існує велика кількість одиниць запасів, які, як правило, є взаємозамінними. За таких обставин можна застосувати метод вибору тих одиниць, що залишилися в запасах, щоб визначити очікуваний вплив на прибуток або збиток.

Собівартість запасів, за винятком наведених у параграфі 23, слід визначати за формулою - "перше надходження - перший видаток" (ФІФО) або середньозваженої собівартості. Суб`єктові господарювання слід застосовувати одну і ту саму формулу собівартості для всіх запасів суб`єкта господарювання однакового характеру та використання. Для запасів різного характеру або використання можуть бути виправданими різні формули собівартості.

Коли запаси реалізовані, їхня балансова вартість повинна визнаватися витратами періоду, в якому визнається відповідний дохід. Сума будь-якого часткового списання запасів до їх чистої вартості реалізації та всі втрати запасів повинні визнаватися витратами періоду, в якому відбувається часткове списання або збиток. Сума будь-якого сторнування будь-якого часткового списання запасів, що виникає в результаті збільшення чистої вартості реалізації, повинна визнаватися як зменшення суми запасів, визнаної як витрати в періоді, в якому відбулося сторнування (п. 34 МСБО 2 «Запаси»).

Разом з цим дохід у Концептуальній основі складання та подання фінансових звітів визначено як збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження або збільшення корисності активів чи зменшення зобов`язань, що веде до збільшення власного капіталу, крім випадків, пов`язаних із внесками учасників власного капіталу. Дохід включає як дохід від звичайної діяльності, так і прибуток від інших операцій. Дохід від звичайної діяльності є доходом, який виникає в ході звичайної діяльності суб`єкта господарювання і позначається різними назвами, а саме: продаж, гонорари, відсотки, дивіденди та роялті.

Саме окреслене визначено як мету Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 (МСБО 18) Дохід (далі МСБО 18 «Дохід»).

Даний Стандарт також визначає обліковий підхід до доходу, який виникає в результаті певних типів операцій та подій.

Відповідно до пункту 7 МСБО 18 «Дохід» дохід - це валове надходження економічних вигід протягом періоду, що виникає в ході звичайної діяльності суб`єкта господарювання, коли власний капітал зростає в результаті цього надходження, а не в результаті внесків учасників власного капіталу.

Справедлива вартість - це сума, за якою можна обміняти актив або погасити заборгованість в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Дохід має оцінюватися за справедливою вартістю компенсації, яка була отримана або підлягає отриманню (п. 9 МСБО 18 «Дохід»).

Згідно із пунктом 10 МСБО 18 «Дохід» сума доходу, яка виникає в результаті операції, як правило, визначається шляхом угоди між суб`єктом господарювання та покупцем або користувачем активу. Вона оцінюється за справедливою вартістю отриманої компенсації або компенсації, яка має бути отримана з урахуванням суми будь-якої торговельної знижки чи знижки з обсягу, що надаються суб`єктом господарювання.

У той же час відповідно до пунктів 4.2, 4.3, 4.4 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 210 року) (далі - Концептуальна основа) фінансові звіти відображають фінансові результати операцій та інших подій, об`єднуючи їх в основні класи згідно з економічними характеристиками. Ці основні класи мають назву "елементи фінансових звітів". Елементами, що безпосередньо пов`язані з визначенням фінансового стану в балансі, є активи, зобов`язання та власний капітал. Елементами, які безпосередньо пов`язані з оцінкою діяльності в звіті про прибутки та збитки, є доходи та витрати. Звіт про зміни у фінансовому стані, як правило, відображає елементи звіту про прибутки та збитки, а також зміни в елементах балансу; відповідно, ця Концептуальна основа не визначає елементів, притаманних винятково цьому звітові.

Подання цих елементів у балансі і звіті про прибутки та збитки пов`язане з процесом більш детальної класифікації. Наприклад, активи й зобов`язання можна класифікувати відповідно до їхньої структури або функції в діяльності суб`єкта господарювання з метою відображення інформації у вигляді, що є найбільш корисним для прийняття економічних рішень користувачами.

Активи, зобов`язання та власний капітал - це елементи, які безпосередньо пов`язані з оцінкою фінансового стану. Вони визначаються так:

а) актив - це ресурс, контрольований суб`єктом господарювання в результаті минулих подій, від якого очікують надходження майбутніх економічних вигід до суб`єкта господарювання;

б) зобов`язання - теперішня заборгованість суб`єкта господарювання, яка виникає внаслідок минулих подій і погашення якої, за очікуванням, спричинить вибуття із суб`єкта господарювання ресурсів, котрі втілюють у собі майбутні економічні вигоди;

в) власний капітал - це залишкова частка в активах суб`єкта господарювання після вирахування всіх його зобов`язань.

Визначення активу і зобов`язання встановлює їхні основні ознаки, але не намагається встановити критерії, яким вони повинні відповідати перед визнанням їх у балансі. Таким чином, визначення охоплює статті, що не визнаються в балансі як активи або зобов`язання, оскільки вони не відповідають критеріям визнання, які обговорюються в параграфах 82 - 98. Зокрема, прогнозування збільшення або зменшення майбутніх економічних вигід повинно бути достатньо певним, щоб відповідати критерію ймовірності в параграфі 83 перед визнанням активу або зобов`язання.

В силу вимог пунктів 4.6-4.10 Концептуальної основи оцінюючи, чи відповідає стаття визначенню активу, зобов`язання або власного капіталу, необхідно звернути увагу на сутність та економічну реальність, а не лише на їхню юридичну форму. Наприклад, у разі фінансової оренди сутність та економічна реальність такі, що орендар здобуває економічну вигоду від користування орендованими активами протягом більшої частини строку їхньої корисної експлуатації в обмін на прийняття зобов`язання сплатити за право користування суму, яка приблизно дорівнює справедливій вартості активу і пов`язаним з ним витратам. Отже, фінансова оренда веде до виникнення статей, що відповідають визначенню активу та зобов`язання і визнаються як такі в балансі орендаря.

Баланси, складені відповідно до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, можуть містити статті, що не відповідають визначенню активу або зобов`язання і не визнаються як частина власного капіталу. Однак визначення, наведені в параграфі 49, мають становити основу для перегляду існуючих Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку в майбутньому та формулювання наступних стандартів.

Майбутня економічна вигода, втілена в активі, є потенціалом, який може сприяти надходженню (прямо або непрямо) грошових коштів і їх еквівалентів до суб`єкта господарювання. Потенціал може бути продуктивним, тобто частиною операційної діяльності суб`єкта господарювання. Він може набирати також форми конвертованості у грошові кошти або їх еквіваленти або спроможності зменшувати відтік грошових коштів, наприклад, коли альтернативний виробничий процес зменшує витрати на виробництво.

Суб`єкт господарювання звичайно використовує свої активи для виробництва товарів або надання послуг, які здатні задовольнити бажання чи потреби споживачів; оскільки ці товари або послуги можуть задовольнити бажання або потреби, споживачі готові платити за них, а отже, сприяти надходженню грошових коштів до суб`єкта господарювання. Грошові кошти самі надають послуги суб`єктові господарювання, оскільки вони керують усіма іншими ресурсами.

Майбутні економічні вигоди, втілені в активі, можуть надходити до суб`єкта господарювання різними шляхами. Наприклад, актив можна:

а) використовувати окремо або разом з іншими активами у виробництві товарів чи наданні послуг, призначених для реалізації суб`єктом господарювання;

б) обміняти на інші активи;

в) використати для погашення заборгованості;

г) розподілити між власниками суб`єкта господарювання.

Згідно із пунктами 4.14-4.16 Концептуальної основи існує тісний зв`язок між понесенням витрат і створенням активів, але обидва процеси не обов`язково збігаються. Отже, коли суб`єкт господарювання несе видатки, це може свідчити, що відбувався пошук майбутніх економічних вигід, але це не є остаточним доказом одержання об`єкта, який відповідає визначенню активу. Так само, відсутність відповідних витрат не виключає можливості, що об`єкт відповідає визначенню активу і, отже, може визнаватися в балансі. Наприклад, об`єкти, передані суб`єктові господарювання безкоштовно, можуть відповідати визначенню активів.

Основна характеристика зобов`язання полягає в тому, що суб`єкт господарювання має теперішню заборгованість. Зобов`язання - це обов`язок чи відповідальність діяти або робити певним чином. Зобов`язання можуть мати юридичну силу внаслідок контрактних зобов`язань або законодавчих вимог. Як правило, так буває, коли йдеться, наприклад, про кредиторську заборгованість за отримані товари та послуги. Але зобов`язання також виникають у результаті повсякденної ділової практики, традиції та бажання підтримувати добрі ділові стосунки або діяти справедливо. Якщо, наприклад, суб`єкт господарювання вирішує змінити політику і виправити недоліки своєї продукції, які виявилися після закінчення гарантійного строку, суми очікуваних витрат щодо вже реалізованих товарів вважатимуться зобов`язанням суб`єкта господарювання.

Треба розрізняти існуючі та майбутні зобов`язання. Рішення управлінського персоналу суб`єкта господарювання придбати активи в майбутньому саме собою не веде до виникнення зобов`язання. Як правило, зобов`язання виникає тільки тоді, коли актив отримано або коли суб`єкт господарювання укладає невідмовну угоду придбати актив. В останньому випадку невідмовність угоди означає, що економічні наслідки невиконання зобов`язання, наприклад, у зв`язку зі штрафними санкціями, не дадуть суб`єктові господарювання можливості уникнути вибуття ресурсів на користь іншої сторони.

В силу вимог пунктів 4.24-4.25 Концептуальної основи прибуток часто використовується як показник результатів діяльності або як основа для інших показників, таких як прибутковість інвестицій чи прибуток на акцію. Елементами, які безпосередньо пов`язані з виміром прибутку, є дохід та витрати. Визнання та вимірювання доходу і витрат, а значить і прибутку, частково залежить від концепцій капіталу та збереження капіталу, які суб`єкт господарювання використовує при складанні своїх фінансових звітів. Зазначені концепції викладено в параграфах 102 - 110.

Елементи доходу та витрат визначаються так:

а) дохід - це збільшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді надходження чи збільшення корисності активів або у вигляді зменшення зобов`язань, результатом чого є збільшення власного капіталу, за винятком збільшення, пов`язаного з внесками учасників.

б) витрати - це зменшення економічних вигід протягом облікового періоду у вигляді вибуття чи амортизації активів або у вигляді виникнення зобов`язань, результатом чого є зменшення власного капіталу, за винятком зменшення, пов`язаного з виплатами учасникам.

Згідно із пунктами 4.26-4.27 Концептуальної основи визначення доходу та витрат ідентифікують їхні основні риси, але не ведуть до встановлення критеріїв, яким вони повинні відповідати перед визнанням їх у звіті про прибутки та збитки. Критерії визнання доходу та витрат розглядаються в параграфах 82 - 98.

Дохід та витрати можуть відображатися у звіті про прибутки та збитки по-різному для того, щоб надавати інформацію, доречну для прийняття економічних рішень. Наприклад, поширеною практикою є розмежування тих статей доходу та витрат, які виникають під час звичайної діяльності суб`єкта господарювання, і статей, які виникають під час інших видів діяльності. Це розмежування робиться на тій основі, що джерело статті стосується оцінки здатності суб`єкта господарювання генерувати грошові кошти та їх еквіваленти в майбутньому. Наприклад, малоймовірно, щоб така побічна діяльність, як продаж довгострокових інвестицій, відбувалася на постійній основі. Коли розмежування статей проводиться на такій основі, треба брати до уваги характер суб`єкта господарювання та його діяльності. Статті, які є наслідком звичайної діяльності одного суб`єкта господарювання, можуть бути незвичайними для іншого.

Відповідно до пунктів 4.63, 4.64, 4.68, 4.69 Концептуальної основи власний капітал це залишкова частка в активах суб`єкта господарювання після вирахування всіх його зобов`язань.

Вимоги до власного капіталу це вимоги до залишкової частки в активах суб`єкта господарювання після вирахування всіх його зобов`язань. Інакше кажучи, це вимоги до суб`єкта господарювання, що не відповідають визначенню зобов`язання. Такі вимоги можуть бути встановлені контрактом, законом або аналогічними засобами та включати, в тому обсязі, в якому вони не відповідають визначенню зобов`язання: а) акції різних типів, випущені суб`єктом господарювання; та б) деякі обов`язки суб`єкта господарювання щодо випуску іншої вимоги до власного капіталу.

Дохід це збільшення активів або зменшення зобов`язань, наслідком якого є зростання власного капіталу, крім як унаслідок здійснення внесків держателями вимог до власного капіталу.

Витрати це зменшення активів або збільшення зобов`язань, наслідком якого є зменшення власного капіталу, крім як унаслідок здійснення розподілу держателям вимог до власного капіталу.

Разом з цим пунктами 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 Концептуальної основи встановлено, що визнання це процес фіксації для включення до звіту про фінансовий стан чи звіту (звітів) про фінансові результати статті, яка відповідає визначенню одного з елементів фінансової звітності активу, зобов`язання, власного капіталу, доходу або витрат. Визнання полягає у зазначенні статті в одному з цих звітів чи то окремо, чи то в поєднанні з іншими статтями прописом та як грошову суму, а також у включенні цієї суми до одного чи кількох підсумкових показників такого звіту. Сума, в якій актив, зобов`язання або власний капітал визнано у звіті про фінансовий стан, має назву «балансова вартість».

Звіт про фінансовий стан і звіт (звіти) про фінансові результати описують визнані активи, зобов`язання, власний капітал, дохід і витрати суб`єкта господарювання у структурованих зведеннях, покликаних робити фінансову інформацію зіставною та зрозумілою.

Важливою рисою структур цих зведень є те, що визнані у звіті суми включаються до підсумкових показників та, за потреби, проміжних підсумкових показників, що пов`язують статті, визнані у звіті.

Визнання пов`язує елементи, звіт про фінансовий стан і звіт (звіти) про фінансові результати в такий спосіб:

а) у звіті про фінансовий стан станом на початок і кінець звітного періоду загальна вартість активів мінус загальна вартість зобов`язань дорівнює загальному розмірові власного капіталу; та

б) зміни, визнані у власному капіталі протягом звітного періоду, складаються з: (i) доходу за вирахуванням витрат, визнаного у звіті (звітах) про фінансові результати; плюс (ii) внесків від держателів вимог до власного капіталу за вирахуванням розподілених держателям вимог до власного капіталу.

Звіти пов`язані один з одним, оскільки визнання однієї статті (або зміни в її балансовій вартості) вимагає визнання чи припинення визнання однієї або кількох інших статей (чи змін у балансовій вартості однієї або кількох інших статей).

Наприклад: а) визнання доходу відбувається одночасно з: (i) первісним визнанням активу чи збільшенням балансової вартості активу; або (ii) припиненням визнання зобов`язання чи зменшенням балансової вартості зобов`язання; б) визнання витрат відбувається одночасно з: (i) первісним визнанням зобов`язання чи збільшенням балансової вартості зобов`язання; або (ii) припиненням визнання активу чи зменшенням балансової вартості активу.

У відповідності до вимог параграфу 15 МСБО 1 «Подання фінансової звітності» фінансова звітність має достовірно подавати фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб`єкта господарювання. Достовірне подання вимагає правдивого подання впливу операцій, інших подій та умов відповідно до визначень та критеріїв визнання для активів, зобов`язань, доходу та витрат, наведених у Концептуальній основі. Передбачається, що в результаті застосування МСФЗ з розкриттям додаткової інформації (за потреби) буде досягнуто достовірне подання у фінансовій звітності.

Пунктом 3 розділу III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» (далі Положення) встановлено, що фінансова звітність повинна бути достовірною (правдивою). Інформація, наведена у фінансовій звітності, є достовірною (правдивою), якщо вона не містить помилок та перекручень, які здатні вплинути на рішення користувачів звітності.

Згідно із абзацом 7 пункту 6 розділу III Положення фінансова звітність підприємства формується з дотриманням таких принципів, зокрема безперервності діяльності, що передбачає оцінку активів і зобов`язань підприємства, виходячи з припущення, що його діяльність триватиме далі.

Судом встановлено, що 01.11.2022, 14.11.2022 між позивачем та ТОВ «Альфа Газ» укладено договори оренди № 01/11-2022/1 (т. 187-191), № 14/11-22/1 (т. 2, а.с. 198-201), згідно з якими ТОВ «Альфа Газ» (орендодавець) передав ТОВ «Стратум Україна» (орендар) у строкове платне користування (оренду): Свердловину № 3, Свердловину № 5 та Свердловину № 11 Кавердинського родовища, розташовані на території Шишацької селищної ради Миргородського району Полтавської області; Свердловину № 6 Східно-Петринківського родовища, розташовану на території Миргородського району Полтавської області; Свердловину № 1 Вакулівського родовища, розташовану на території Миргородського району Полтавської області та геолого-геофізичну інформацію щодо зазначених свердловин, а також комплекс будівель та споруд Кавердинської УКПГ (адреса розташування об`єкта: Полтавська область, Миргородський район, тг.Шишацька, комплекс будівель і споруд (колишня Баранівська с/р), будинок 1).

Дія Договору оренди № 01/11-2022/1 від 01.11.2022 та Договору оренди № 14/11-22/1 від 14.11.2022 починається з дати укладання до повного виконання зобов`язань, однак сторони домовилися, що умови вказаних договорів застосовуються до відносин між сторонами, що виникли до дати укладення договорів, а саме: з 01.10.2022, на підставі актів приймання-передачі майна від 01.10.2022, які є невід`ємними частинами вказаних договорів.

Обставини передачі майна за Договором оренди № 01/11-2022/1 від 01.11.2022 підтверджуються актом приймання-передачі майна від 01.10.2022 (т. 2, а.с. 192-193), а факт наданих послуг оренди - актом надання послуг №1 від 30.11.2022 (т. 2, а.с. 194), актом надання послуг №6 від 27.12.2022 (т. 2, а.с. 195).

У той же час, Договір оренди № 01/11-2022/1 від 01.11.2022 розірвано на підставі договору про дострокове розірвання №б/н від 27.12.2022 (т. 2, а.с. 196), а майно передано позивачем ТОВ «Альфа Газ» (т. 2, а.с. 197).

Разом з цим факт передачі майна за Договором оренди № 14/11-22/1 від 14.11.2022 підтверджується актом приймання-передачі майна від 01.10.2022 (т. 2, а.с. 202), а факт надання послуг - актами надання послуг №2 від 30.11.2022 (т. 2, а.с. 203), №5 від 27.12.2022 (т. 2, а.с. 204).

Наведений договір достроково розірвано на підставі договору про дострокове розірвання від 27.12.2022 (т. 2, а.с. 205), а майно повернуто ТОВ «Альфа Газ» на підставі акту приймання-передачі майна від 27.12.2022 (т. 2, а.с. 206).

Відповідно до частини 1 статті 283 Господарського кодексу України (далі ГК України) за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає другій стороні (орендареві) за плату на певний строк у володіння та користування майно для здійснення господарської діяльності.

За договором оренди передається індивідуально визначене майно виробничо-технічного призначення (або єдиний майновий комплекс), що не втрачає у процесі використання своєї споживчої якості (неспоживна річ) (ч. 2 ст. 283 ГК України).

Згідно із частиною 1 статті 284 ГК України істотними умовами договору оренди є: об`єкт оренди (склад і вартість майна з урахуванням її індексації); строк, на який укладається договір оренди; орендна плата з урахуванням її індексації; порядок використання амортизаційних відрахувань; відновлення орендованого майна та умови його повернення або викупу.

Відповідно до частини 1 статті 631 ЦК України строком договору є час, протягом якого сторони можуть здійснити свої права і виконати свої обов`язки відповідно до договору.

Згідно із частиною 2 статті 631 ЦК України договір набирає чинності з моменту його укладення, якщо інше не визначено законом або договором.

У свою чергу, сторони можуть встановити, що умови договору застосовуються до відносин між ними, які виникли до його укладення (ч. 3 статті 631 ЦК України).

Аналіз вказаного дає суду підстави дійти до висновку, що положеннями ЦК України закріплено право сторін встановити у договорі, що умови договору застосовуються до відносин між ними, які виникли до його укладення.

Відтак, визначення ТОВ «Стратум Україна» та ТОВ «Альфа Газ» у договорах оренди № 01/11-2022/1 від 01.11.2022 та № 14/11-22/1 від 14.11.2022 тих обставин, що сторони домовилися, що умови вказаних договорів застосовуються до відносин між сторонами, які виникли до дати укладення договорів, а саме: з 01.10.2022, на підставі актів приймання-передачі майна від 01.10.2022, які є невід`ємними частинами вказаних договорів, не суперечить положенням статті 631 ЦК України.

Суд відмічає, що представник відповідача-2 в судовому засіданні не зміг пояснити суті порушення позивачем у наведеній частині, вказуючи, що на його переконання, сторони не могли провести виділ, реєстрацію такого виділу та фактично передати майно в один день.

Варто зазначити, що такі пояснення представника контролюючого органу не базуються на нормативно-правому регулюванні та, на думку суду, є лише припущеннями контролюючого органу.

Отже, беручи до уваги викладене, що вважає не підтвердженими належними та допустимими доказами посилання представника Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на обставини безоплатного отримання позивачем послуг оренди від ТОВ «Альфа Газ».

Резюмуючи викладене, суд приходить до висновку про безпідставність тверджень відповідача-2 у наведеній частині.

Окрім цього, судом встановлено, що на 68 аркуші акту перевірки (т. 1, а.с. 104) контролюючим органом встановлено, що ТОВ «Стратум Україна» з 01.12.2022 року здійснено переоформлення спеціальних дозволів на видобуток корисних копалин на ТОВ «Альфа Газ», згідно наказу від 01.12.2022 №415 Державної служби геології та надр України, що підтверджується інформацією, наданою листом Державної служби геології та надр України від 21.07.2023 №4162/02/2-23.

Згідно проведеного аналізу наданих первинних бухгалтерських документів, а саме Звітів про видобуток газу і конденсату за грудень 2022 рок по ТОВ «Стратум Україна», у періоді з 01.12.2022 по 28.12.2022 здійснено видобуток корисних копалин без спеціального дозволу на видобуток корисних копалин: природного газу 3 351,482 тис куб м; газового конденсату 479,829 тонн, а саме:

Видобуток природного газу за грудень 2022 року 3 351,482 тис куб м у розрізі свердловин склав:

Свердловина № 1 Вакулівського родовища 963,133 тис куб м.;

Свердловина № 5 Кавердинського родовища 66,385 тис куб м.;

Свердловина № 3 Кавердинського родовища 91,862 тис куб м.;

Свердловина № 11 Кавердинського родовища 92,863 тис куб м.;

Свердловина № 7 Кавердинського родовища 1441,298 тис куб м.;

Свердловина № 6 Східно-Петренківського родовища 695,941 тис куб м.

Видобуток конденсату за грудень 2022 року 479,829 тонн у розрізі свердловин склав:

Свердловина № 1 Вакулівського родовища 148,512 тонн;

Свердловина № 5 Кавердинського родовища 0,129 тонн;

Свердловина № 3 Кавердинського родовища 13,351 тонн;

Свердловина № 11 Кавердинського родовища 42,107 тонн;

Свердловина № 7 Кавердинського родовища 256,339 тонн;

Свердловина № 6 Східно-Петренківського родовища 19,391 тонн (т. 1, а.с. 105).

На 69 аркуші акту перевірки (т. 1, а.с. 105) відповідач-2 формує висновки про те, що відповідно до підпункту 252.1.1 пункту 252.1 статті 252 ПК України та у зв`язку з переоформленням спеціальних дозволів на видобуток корисних копалин з 01.12.2022 платником рентної плати за видобутий природний газ та конденсат є ТОВ «Альфа Газ».

Також контролюючий орган вказує, що підприємством нараховано за грудень 2022 року рентну плату 23 924 822,66 грн., у тому числі по видобутку природного газу - 22 472 663,51 грн., по видобутку конденсату нестабільного - 1 452 159,15 грн.

Нараховано рентної плати по видобутку природного газу 22 472 663,51 грн у розрізі родовищ:

З свердловини Вакулівського родовища 11 329 937,94 грн.;

З свердловини Кавердинського родовища 7 221 028,72 грн.;

З свердловини Східно-Петренківського родовища 3 921 696,85 грн.

Нараховано рентної плати при видобутку конденсату нестабільного 1 452 159,15 грн. у розрізі родовищ:

З свердловини Вакулівського родовища 622 563,66 грн.;

З свердловини Кавердинського родовища 787 640,78 грн.;

З свердловини Східно-Петренківського родовища 41 954,71 грн.

В акті перевірки (т. 1, а.с. 106) також вказано, що позивач в бухгалтерському обліку до складу виробничої собівартості, собівартості з реалізації готової продукції та у Звіті про фінансові результати за 2022 рік до складу рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» включено витрати з рентної плати у загальній сумі 23 924 822,66 грн.

Також перевіркою встановлено, що ТОВ «Стратум Україна» у грудні 2022 року відповідно до первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» отримано дохід від видобутих та реалізованих корисних копалин природного газу та конденсату нестабільного на загальну суму 116 509 040,05 грн., у тому числі: від реалізації природного газу 106 541 854,08 грн.; від реалізації конденсату 9 967 185,97 грн.

Відповідач-2 в акті перевірки (т. 1, а.с. 106) вказав, що в ході проведення перевірки встановлено факт формування в бухгалтерському обліку ТОВ «Стратум Україна» у грудні 2022 року у складі собівартості реалізованого природного газу та конденсату витрат з податку з рентної плати за видобутий природний газ та конденсат на загальну суму 23 924 822,66 грн., платником якого відповідно до вимог підпункту 252.1.1 пункту 252.1 статті 252 ПК України є ТОВ «Альфа Газ», що вказує на порушення платником податків, серед іншого, пунктів 6, 10, 23, 24, 25, 34 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 2 (МСБО 2) «Запаси», пунктів 4.3, 4.6, 4.7, 4.8, 4.9, 4.10, 4.14, 4.15, 4.16, 4.26, 4.27, 4.63, 4.64, 4.68, 4.69, 4.70 розділу 4, пунктів 5.1, 5.2, 5.3, 5.4 розділу 5 Концептуальної основи фінансової звітності (ухваленою Радою МСБО у вересні 2010 року).

Суд наголошує на тому, що висновки контролюючого органу у наведеній частині сформовані з огляду на те, що, на переконання останнього, ТОВ «Стратум Україна», починаючи з 01.12.2022 не є платником рентної плати, а таким платником є ТОВ «Альфа Газ», відтак останній не мав правових підстав для включення рентної плати до собівартості реалізованої продукції (товарів, послуг).

З приводу зазначеного, суд вказує про таке.

У відповідності до статті 1 Закону України «Про дозвільну систему у сфері господарської діяльності» від 06.09.2005 №2806-IV (далі Закон №2806-IV) документ дозвільного характеру - дозвіл, висновок, рішення, погодження, свідоцтво, інший документ в електронному вигляді (запис про наявність дозволу, висновку, рішення, погодження, свідоцтва, іншого документа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань), який дозвільний орган зобов`язаний видати суб`єкту господарювання у разі надання йому права на провадження певних дій щодо здійснення господарської діяльності або видів господарської діяльності та/або без наявності якого суб`єкт господарювання не може проваджувати певні дії щодо здійснення господарської діяльності або видів господарської діяльності.

В статті 1 Закону України «Про нафту і газ» від 12.07.2001 № 2665-III (далі Закон № 2665-III) визначено, що спеціальний дозвіл на користування нафтогазоносними надрами - документ, що видається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері геологічного вивчення та раціонального використання надр і засвідчує право юридичної чи фізичної особи, якій цей документ виданий, на користування нафтогазоносними надрами протягом часу, в межах ділянки надр, на умовах, передбачених у цьому документі а угода про умови користування нафтогазоносними надрами, яка є невід`ємною частиною спеціального дозволу на користування нафтогазоносними надрами, - угода між центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері геологічного вивчення та раціонального використання надр та заявником на отримання спеціального дозволу на користування нафтогазоносними надрами про технічні, технологічні, організаційні, фінансові, економічні, соціальні, екологічні зобов`язання сторін та про порядок регулювання відносин між ними в процесі користування нафтогазоносними надрами на наданій ділянці надр.

Згідно із статтею 11 Закону № 2665-III користування нафтогазоносними надрами, пошук і розвідка родовищ нафти і газу, їх експлуатація, спорудження та експлуатація підземних сховищ для зберігання нафти і газу здійснюються лише за наявності спеціальних дозволів на користування нафтогазоносними надрами, що надаються центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері геологічного вивчення та раціонального використання надр, на умовах, визначених чинним законодавством.

Спеціальний дозвіл на користування нафтогазоносними надрами має містити зокрема:

відомості про отримувача спеціального дозволу на користування нафтогазоносними надрами, вид робіт, на проведення яких він видається;

визначення меж ділянки нафтогазоносних надр, що надаються в користування;

строк дії спеціального дозволу на користування нафтогазоносними надрами;

перелік обов`язкових додатків, у тому числі угоду про умови користування нафтогазоносними надрами.

Аналіз вказаного дає суду підстави дійти до висновку, що угода про умови користування нафтогазоносними надрами є невід`ємною частиною спеціального дозволу на користування нафтогазоносними надрами.

У той же час питання надання спеціальних дозволів на користування надрами (далі - дозволи) у межах території України, її континентального шельфу та виключної (морської) економічної зони, а також визначає процедуру продовження строку дії, переоформлення, поновлення дії, зупинення дії чи анулювання дозволу та внесення до нього змін регулює Порядок надання спеціальних дозволів на користування надрами, який затверджений Постановою Кабінету Міністрів України 30.05.2011 №615 (далі Порядок №615).

Згідно із пунктом 2 Порядку №615 дозволи надаються Держгеонадрами переможцям аукціонів з їх продажу та без проведення аукціонів у випадках, передбачених пунктом 8 цього Порядку, крім корисних копалин місцевого значення на території Автономної Республіки Крим, дозволи на видобування яких надаються Радою міністрів Автономної Республіки Крим згідно із цим Порядком.

Строк дії дозволу обчислюється з дня його реєстрації, якщо в ньому не передбачено інше (п. 6 Порядку №615).

У відповідності до пункту 17 Порядку №615 внесення змін до дозволу здійснюється на підставі заяви та поданих надрокористувачем (або правонаступником - у випадку, передбаченому підпунктами 6, 7 і 8 цього пункту) документів або інформації Міндовкілля за результатами оцінки впливу на довкілля, зокрема у разі утворення шляхом виділу з юридичної особи надрокористувача (крім суб`єкта господарювання державного сектору економіки, а також підприємства, господарського товариства, у статутному капіталі якого не менш як 50 відсотків належить підприємству та/або господарському товариству, частка держави в статутному капіталі якого становить 100 відсотків) юридичної особи з метою продовження діяльності на наданій йому в користування ділянці надр за таких умов: частка надрокористувача в статутному (складеному) капіталі новоутвореної юридичної особи становитиме не менш як 50 відсотків; відсутність в надрокористувача на час прийняття рішення про внесення змін до дозволу боргу із сплати рентної плати за користування надрами; наявність інформації про відсутність порушення надрокористувачем умов користування надрами, передбачених дозволом або угодою про умови користування ділянкою надр, за результатами здійснення заходу державного нагляду (контролю), який проведено не пізніше ніж за шість місяців до дати подання заяви про внесення змін до дозволу;

Для внесення змін до дозволу заявник подає заяву, в якій зазначаються номер і дата дозволу, разом з:

копією паспорта та реєстраційним номером облікової картки платника податків фізичної особи - підприємця (фізичні особи, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті, подають лише копію паспорта із серією, номером та відміткою);

інформацією (у формі довідки, яка складається надрокористувачем, засвідчується його підписом) про виконання особливих умов дозволу, до якого планується внести зміни, та програми робіт, виконання якої передбачено угодою про умови користування ділянкою;

пояснювальною запискою, яка складається надрокористувачем, засвідчується його підписом та містить обґрунтування необхідності внесення змін до дозволу;

актуальною інформацією (даними) на дату подання заяви, що дає змогу встановити кінцевого бенефіціарного власника, - прізвище, ім`я, по батькові (за наявності), дата народження, країна громадянства (підданства), а в разі коли кінцевий бенефіціарний власник іноземець є громадянином (підданим) декількох країн - усі країни його громадянства (підданства), серія (за наявності) та номер документа (документів), що посвідчує особу та підтверджує громадянство (підданство), зокрема, але не виключно паспорта громадянина України для виїзду за кордон, місце проживання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (за наявності), характер та міра (рівень, ступінь, частка) бенефіціарного володіння (вигоди, інтересу, впливу) або обґрунтована причина його (їх) відсутності.

У випадках, передбачених підпунктами 5-7 цього пункту, до зазначених документів заявник додає:

засвідчені копії установчих документів;

лист-згоду надрокористувача на внесення змін до дозволу (в разі внесення змін до дозволу згідно з підпунктом 5 цього пункту).

Внесення змін до дозволу на видобування корисних копалин здійснюється із зазначенням в особливих умовах дозволу умови щодо проведення оцінки впливу на довкілля у випадках, передбачених Законом України Про оцінку впливу на довкілля.

Внесення змін до угоди про умови користування ділянкою здійснюється органом з питань надання дозволу у разі наявності в публічному доступі Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань відомостей про кінцевого бенефіціарного власника або інформації про його відсутність, а у випадку зареєстрованого іноземного представництва - інформації про кінцевого бенефіціарного власника відповідно до Закону України Про забезпечення прозорості у видобувних галузях без внесення змін до дозволу за наявності інформації органів державного геологічного контролю про відсутність порушень надрокористувачем умов користування надрами, передбачених дозволом або угодою про умови користування ділянкою надр.

Під час внесення змін до угоди про умови користування надрами, яка є невід`ємною частиною дозволу, забороняється продовження строків виконання робіт на ділянці надр, крім випадків, визначених цим пунктом.

Згідно з пунктом 18 Порядку №615 орган з питань надання дозволу надає протягом 30 календарних днів з дати надходження заяви про переоформлення дозволу (внесення змін до нього) та документів, що додаються до неї, заявникові дозвіл на новому бланку з урахуванням відповідних змін або вмотивовану відмову.

Переоформлення дозволу або внесення змін до нього здійснюється без зміни номера, дати реєстрації, строку його дії та умов користування надрами і є обов`язковою підставою для внесення змін до угоди про умови користування надрами.

У разі зміни особливих умов, визначених у дозволі, до нього вносяться зміни з урахуванням змін умов користування надрами.

Інформація про надходження заяви про переоформлення дозволу або про внесення змін до нього та про результат розгляду заяви розміщується на офіційному веб-сайті органу з питань надання дозволу протягом трьох робочих днів з моменту переоформлення або внесення змін.

Аналіз вказаного дає суду підстави дійти висновку, що внесення змін до дозволу, зокрема на підставі підпункту 5 пункту 17 Порядку №615, здійснюється без зміни номера, дати реєстрації, строку його дії та умов користування надрами і є обов`язковою підставою для внесення змін до угоди про умови користування надрами.

Отже, переоформлений дозвіл є обов`язковою підставою для внесення змін до угоди про умови користування надрами, яка, у свою чергу, є невід`ємною частиною дозволу.

Судом встановлено та не заперечувалось позивачем, що він був власником спеціальних дозволів на користування надрами № 3580 від 27.12.2004 (т. 3, а.с. 30-31), № 5203 від 27.10.2010 (т. 3, а.с. 16-17), № 5698 від 09.01.2013 (т. 3, а.с. 4-6) (тут і надалі дозволи).

Додатком та невід`ємною частиною вказаних спеціальних дозволів є Угоди №5698 про умови користування надрами з метою видобування корисних копалин (вуглеводні) від 26.04.2021 (т. 3, а.с. 6-12), №5203 від 26.04.2021 (т. 3, а.с. 18-25), №3580 від 26.04.2021 (т. 3, а.с. 32-38).

Відповідно до листа Державної служби геології та надр України від 31.07.2023 №3048/5 (т. 4, а.с. 125-126) наказом № 415 від 01.12.2022 (т. 3, а.с. 44-52) внесено зміни до спеціальних дозволів на користування надрами на підставі підпункту 5 пункту 17 Порядку №615, у зв`язку із утворенням нової юридичної особи ТОВ «Альфа Газ».

Як свідчать матеріали справи ТОВ «Альфа Газ» підготувало проекти Угод про умови користування надрами до кожного із спеціальних дозволів на користування надрами та направило їх для погодження та підписання до Держгеонадра із супровідним листом (вих. № 08/12-22/1 від 08.12.2022 року).

28.12.2022 ТОВ «Альфа Газ» підписало з Державною службою геології та надр України Угоди про умови користування надрами № 3580 від 28.12.2022, № 5203 від 28.12.2022, № 5698 від 28.12.2022, № 6611 від 28.12.2022 та отримало бланки Спеціальних дозволів на користування надрами № 3580 від 27.12.2004, № 5203 від 27.10.2010, № 5698 від 09.01.2013 (із внесеними до них змінами) (т. 3, а.с. 53-93).

При цьому, дата видачі та строк дії кожного із вищевказаних спеціальних дозволів не змінилися.

Аналізуючи наведене, суд приходить до висновку, що саме з 28.12.2022, тобто з дати підписання ТОВ «Альфа Газ» з Державною службою геології та надр України Угод про користування надрами та отримання бланків спеціальних дозволів на користування надрами останнє набуло права користування надрами в межах ділянки надр на умовах, передбачених отриманими спеціальними дозволами на користування надрами, а ТОВ «Стратум Україна» втратило право на користування надрами.

Суд наголошує, що наказ від 01.12.2022 №415 Держгеонадра про внесення змін до спеціальних дозволів на користування надрами є підставою для внесення змін до угоди про умови користування надрами, відтак саме з дня внесення змін до угоди про умови користування надрами, яка є невід`ємною частиною такого дозволу, ТОВ «Стратум Україна» втратило право користування надрами.

Згідно з підпунктом 251.1 пункту 251.1 статті 251 ПК України платниками рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин є суб`єкти господарювання, у тому числі громадяни України, іноземці та особи без громадянства, зареєстровані відповідно до закону як підприємці, які набули права користування об`єктом (ділянкою) надр на підставі отриманих спеціальних дозволів на користування надрами (далі - спеціальний дозвіл) в межах конкретних ділянок надр з метою провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, у тому числі під час геологічного вивчення (або геологічного вивчення з подальшою дослідно-промисловою розробкою) в межах зазначених у таких спеціальних дозволах об`єктах (ділянках) надр.

Підсумовуючи викладене, суд вважає помилковими твердження відповідача, що ТОВ «Альфа Газ» з 01.12.2022 набуло права користування надрами, адже станом на 01.12.2022 зміни до Угод про користування надрами внесені не були. Такі зміни внесено 28.12.2022, відтак саме з 28.12.2022 ТОВ «Альфа Газ» набуло права користування надрами, а позивач відповідно втратив таке право.

Беручи до уваги викладене, суд вважає безпідставними доводи податкового органу в цій частині.

Разом з цим на 84 аркуші акту перевірки (т. 1, а.с. 120) відповдач-2 вказує, що в ході перевірки підтверджено обов`язок визначати об`єкт оподаткування прибутку із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПК України.

У той же час в акті перевірки зафіксовано, що перевіркою повноти визначення різниць відповідно до ПК України за період з 01.07.2016 по 30.06.2019, з 01.10.2021 по 31.03.2023 не встановлено їх завищення або заниження.

Отже, приймаючи до уваги викладене, повно та всебічно проаналізувавши матеріали справи суд дійшов до висновку про необґрунтованість тверджень відповідача щодо заниження позивачем податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 7 156 468 грн.

Відтак, наведене зумовлює висновок суду про протиправність спірного рішення №3 і, як наслідок, наявність правових підстав для його скасування.

Що ж стосується вимог в частині спірного рішення №4, суд звертає увагу на таке.

Так, в акті перевірки зазначено, що під час проведення перевірки встановлено порушення підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 «а» статті 176 ПК України: підприємством несвоєчасно сплачено (перераховано) до відповідного бюджету утримані суми податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 943 184,14 грн., у тому числі: жовтень 2021 року 210 126,28 грн., листопад 2021 року 193 725,01 грн., грудень 2021 року 345 064,70 грн., квітень 2022 року 58 187,70 грн., червень 2022 року 37 852,60 грн., липень 2022 року 39 206,10 грн., вересень 2022 року 20 945,56 грн., за січень 2023 року 38 075,79 грн. Станом на 31.03.2023 не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 125 889,58 грн., у тому числі січень 2023 року 51 752,89 грн., лютий 2023 року 76 776,36 грн. (т. 1, а.с. 174).

У відповідності до пункту 162.1 статті 162 ПК України платниками податку є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - резидент, яка володіє та/або користується (орендує (суборендує), на умовах емфітевзису, постійно користується) земельними ділянками, віднесеними до сільськогосподарських угідь, у частині мінімального податкового зобов`язання; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.

Згідно із підпунктом 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України (у редакції чинній до 12.01.2023) податок сплачується (перераховується) до відповідного бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього податку до відповідного бюджету або розрахункового документа на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений статтею 35-1 цього Кодексу.

Разом з цим відповідно до підпункту 168.1.2 пункту 168.1 статті 168 ПК України (у редакції після 12.01.2023) податок сплачується (перераховується) до відповідного бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки, небанківські надавачі платіжних послуг приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання платіжної інструкції на перерахування цього податку до відповідного бюджету або платіжної інструкції на зарахування коштів у сумі цього податку на єдиний рахунок, визначений статтею 35-1 цього Кодексу.

Якщо оподатковуваний дохід нараховується податковим агентом, але не виплачується (не надається) платнику податку, то податок, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом у строки, встановлені цим Кодексом для місячного податкового періоду (пп. 168.1.5 п. 168.1 ст. 168 ПК України).

Особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, та платники єдиного внеску зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок (пункту 176.2 «а» статті 176 ПК України).

Пунктом 110.1 статті 110 ПК України передбачено, що платники податків, податкові агенти, а також інші суб`єкти у випадках, прямо передбачених цим Кодексом, несуть фінансову відповідальність за вчинення податкових правопорушень.

Згідно із пунктом 161 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Розділу XX Перехідних положень ПК України, із змінами та доповненнями, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір (далі збір).

В силу вимог підпункту 1.2 пункту 161 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень ПК України об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ПК України.

Для резидента це загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України (пп. 163.1.1, 163.1.2 п. 163.1 статті 163 ПК України).

Згідно із підпунктом 1.4 пункту 161 підрозділу 10 Розділу XX Перехідних положень ПК України нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому статтею 168 цього Кодексу, за ставкою (1,5 відсотків), визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідно до підпункту 1.5 пункту 161 підрозділу 10 Розділу XX Перехідні положення ПК України відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 ПК України.

Досліджуючи матеріали справи, судом встановлено, що питання сплати позивачем податку на доходи фізичних осіб було предметом перевірки, за результатами якої складено акт від 24.01.2022 №4016/Ж5/26-15-07-07-02 (далі акт перевірки від 24.01.2022) (т. 4, а.с. 181-229).

На 28 аркуші акту перевірки від 24.01.2022 (т. 4, а.с. 208-209) контролюючий орган сформував висновки про те, що ТОВ «Стратум Україна» несвоєчасно сплачено (перераховано) до відповідного бюджету утримані суми податку на доходи фізичних осіб із заробітної плати працівників підприємства на загальну суму 4 777 496,66 грн. та станом на 30.09.2021 не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 2 595 097,85 грн.

Представник ТОВ «Стратум Україна» не заперечував щодо допущення вказаного порушення та відмітив, що грошові зобов`язання, визначені податковим повідомленням-рішенням від 04.02.2022 № 6 сплачено в повному обсязі, що підтверджено випискою по рахунку за 04.02.2022 на суму 3 024 816,13 грн. (т.5, а.с.94-95). Представник відповідача-2 щодо зазначеного не заперечував.

Між тим, у відзиві на позовну заяву представник відповідача-2 вказував на те, що порушення податкового законодавства у наведеній частині було обумовлено тим, що кошти, які сплачувались ТОВ «Стратум Україна», спрямовувались в рахунок погашення податкового боргу, який виник на підставі узгодженого податкового повідомлення-рішення від 04.02.2022 № 6, винесеного за результатами перевірки, за наслідком якої складено акт 24.01.2022 №4016/Ж5/26-15-07-07-02.

На сторінці 136 акту перевірки вказано про те, що станом на 01.10.2021 у позивача обліковувалась заборгованість до бюджету у розмірі 2 595 097, 85 грн.

Суд зазначає, що відповідно до підпункту 14.1.175 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.

Відповідно до пункту 58.1 статті 58 ПК України контролюючий орган надсилає (вручає) платнику податків податкове повідомлення-рішення, якщо сума грошового зобов`язання платника податків, передбаченого податковим або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, розраховується контролюючим органом відповідно до статті 54 цього Кодексу (крім декларування товарів, передбаченого для громадян) або якщо за результатами перевірки контролюючим органом встановлено факт:

невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації;

завищення розміру задекларованого від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, розрахованої платником податків відповідно до розділу V цього Кодексу;

заниження або завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій (митній) декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, крім випадків, коли зазначене заниження або завищення враховано при винесенні інших податкових повідомлень-рішень за результатами перевірки;

завищення сум податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, заявлених у податкових деклараціях, зокрема при використанні права на податкову знижку відповідно до розділу IV цього Кодексу;

наявності помилок при визначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної та/або відсутності реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до податкової накладної протягом граничних строків, передбачених цим Кодексом.

За правилами пункту 57.3 статті 57 ПК України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.

У разі оскарження рішення контролюючого органу про нараховану суму грошового зобов`язання платник податків зобов`язаний самостійно погасити узгоджену суму, а також пеню та штрафні санкції за їх наявності протягом 10 робочих днів, наступних за днем такого узгодження.

Відповідно до пункту 87.9 статті 87.9 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. У такому ж порядку відбувається зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом.

Суд звертає увагу, що податкове повідомлення-рішення № 6 винесено податковим органом 04.02.2022.

У той же час, суд нагадує, що в ході проведення перевірки, за результатами якої відповідачем-2 винесено оскаржуване рішення №4, встановлено порушення, а саме: несвоєчасно сплачено (перераховано) до відповідного бюджету утримані суми податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 943 184,14 грн.: у тому числі: у тому числі: жовтень 2021 року 210 126,28 грн., листопад 2021 року 193 725,01 грн., грудень 2021 року 345 064,70 грн., квітень 2022 року 58 187,70 грн., червень 2022 року 37 852,60 грн., липень 2022 року 39 206,10 грн., вересень 2022 року 20 945,56 грн., за січень 2023 року 38 075,79 грн. Станом на 31.03.2023 не перераховано до бюджету податок на доходи фізичних осіб у сумі 125 889,58 грн., у тому числі січень 2023 року 51 752,89 грн., лютий 2023 року 76 776,36 грн. (т. 1, а.с. 174).

Аналізуючи вказане, суд приходить до висновку, що податкове зобов`язання за податковим повідомленням-рішення від 04.02.2022 № 6 набуло статусу узгодженого грошового зобов`язання, з урахуванням положень пункту 57.3 статті 57 ПК України у 2022 році.

Відтак, застосування відповідачем-2 положень пункту 87.9 статті 87 ПК України в частині сплати позивачем податку на доходи фізичних осіб у період жовтень-грудень 2021 року не може бути визнано судом правомірним, адже грошові зобов`язання набули статусу узгоджених на підставі податкового повідомлення-рішення від 04.02.2022 № 6.

Разом з цим, суд враховує, що положеннями пункту 57.1 статті 57 ПК України визначено, що платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

Податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.

Разом з цим, в межах розгляду даної адміністративної справи судом встановлено, що сума не перерахованого до бюджету податку на доходи фізичних осіб у сумі 2 595 097,85 грн. сплачено позивачем безпосередньо на підставі податкового повідомлення-рішення від 04.02.2022 № 6.

Також суд наголошує, що контролюючим органом в акті перевірки вказано, що в ході її проведення, а саме перевіркою дотримання обов`язків щодо подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску (форма 4-ДФ), встановлено, що податкові розрахунки за формою 4-ДФ до органів ДПС подавалися своєчасно, в терміни, визначені підпунктом 49.18.2 пункту 49.18 ст. 49 ПК України.

Перевіркою достовірності та повноти включення доходів (як у грошовій, так і не грошовій формі) до складу загального місячного (річного) оподаткованого доходу платника податків встановлено, що ТОВ «Стратум Україна» в період з 01.10.2021 року по 31.03.2023 року як податковим агентом, оподатковувалися всі нараховані (виплачені) на користь фізичних осіб платників податку види доходів, які підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб згідно вимог ІV ПК України.

Перевіркою правильності визначення бази оподаткування при нарахуванні доходів платникам податків у вигляді заробітної плати встановлено, що ТОВ «Стратум Україна» в період з 01.10.2021 року по 31.03.2023 року при визначенні бази оподаткування, під час нарахування (виплати) доходів платникам податків у вигляді заробітної плати керувалося нормами статті 164 ПК України.

Перевіркою правильності застосування до бази оподаткування розміру ставок податку щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих), зокрема, у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами, а також інших оподатковуваних доходів встановлено, що при виплаті доходу на користь платника податку застосовувалися ставки податку, визначені ст. 167 ПК України. Перевіркою порушень не встановлено.

Перевіркою питань щодо утримання податку на доходи під час виплати (нарахування) самозайнятим особам доходів від здійснення підприємницької (незалежної професійної) діяльності встановлено, що в період з 01.10.2021 року по 31.03.2023 року ТОВ «Стратум Україна» податок на доходи фізичних осіб із виплачених доходів фізичним особам суб`єктам підприємницької діяльності не нараховував (не утримував) та не перераховував, оскільки, фізичні особи-підприємці, які отримували доходи від ТОВ «Стратум Україна» виконували роботи та надавали послуги в межах підприємницької діяльності. Випадків нарахування (виплати) ТОВ «Стратум Україна» фізичним особам-підприємцям інших доходів, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ними видів такої діяльності, в ході перевірки не виявлено.

Враховуючи вище викладене, суд вважає, що порушення позивачем положень підпунктів 168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 пункту 168.1 статті 168, пункту 176.2 «а» статті 176 ПК України не підтверджено належними та достатніми доказами.

Відтак, на переконання суду, оскаржуване рішення №4 є таким, що не відповідає критеріям, які встановлені частиною 2 статті 2 КАС України, а тому підлягає скасуванню, а позов в цій частині задоволенню.

Надаючи оцінку рішенню Державної податкової служби України від 18.01.2024 №1410/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги, суд вказує про таке.

Згідно із пунктом 56.1 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

В силу вимог пункту 56.2 статті 56 ПК України у разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.

Пунктом 56.3 статті 56 ПК України регламентовано, що скарга подається до контролюючого органу вищого рівня у письмовій або електронній формі засобами електронного зв`язку (за потреби - з належним чином засвідченими копіями документів, розрахунками та доказами, які платник податків вважає за потрібне надати з урахуванням вимог пункту 44.6 статті 44 цього Кодексу) протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання платником податків податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу, що оскаржується.

Подання скарги в електронній формі засобами електронного зв`язку здійснюється платниками податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги".

Протягом шести місяців з дати закінчення строку, встановленого абзацом першим цього пункту, платник податків має право подати скаргу разом з клопотанням про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку та копіями підтверджуючих документів поважності причин його пропуску (за наявності). У скарзі може міститися клопотання про поновлення пропущеного строку на подання скарги в адміністративному порядку. Контролюючий орган вищого рівня, розглядаючи клопотання платника податків, поновлює пропущений строк на подання скарги в адміністративному порядку, якщо визнає причини його пропуску поважними.

Скарги на рішення територіальних органів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Скарги на рішення територіальних органів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику, в частині виконання функцій контролюючого органу відповідно до підпункту 41.1.2 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну митну політику.

Аналізуючи наведені положення, суд вказує, що запровадження ПК України способів оскарження рішень контролюючих органів - адміністративний та судовий (які за механізмом своєї реалізації не є тотожними) повною мірою дають можливість платнику податків захистити порушені права.

Разом з тим саме по собі рішення, прийняте за результатами вирішення спору у порядку досудового врегулювання, яким у задоволенні скарги платника податків було відмовлено, не створює, не змінює та не припиняє для такого платника будь-яких прав та обов`язків.

Відповідно, саме по собі скасування рішення Державної податкової служби України від 18.01.2024 №1410/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги не призведе до відновлення прав, які ТОВ «Стратум Україна» вважає порушеними внаслідок прийняття спірних податкових повідомлень-рішень.

Згідно із частиною 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

З огляду на викладене суд приходить до висновку, що перегляд рішення ДПС України від 18.01.2024 №1410/6/99-00-06-01-01-06 не відповідає завданню адміністративного судочинства, що є підставою для відмови в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування такого рішення.

Зазначений висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, що викладена в постановах від 11 червня 2019 року у справі № 826/24656/15, від 24 червня 2019 року у справі № 826/11001/15, від 19 грудня 2022 року у справі № 810/2342/16.

Відповідно до частини 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, суд дійшов висновку про наявність правових підстав для задоволення адміністративного позову частково.

Згідно із частиною 1 статті 143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.

Відповідно до частини 3 статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Правові засади справляння судового збору, платників, об`єкти та розміри ставок судового збору, порядок сплати, звільнення від сплати та повернення судового збору визначає Закон України «Про судовий збір» від 08.07.2011 № 3674-VI (далі Закон № 3674-VI).

Згідно з підпунктом 1 пункту 3 частини 2 статті 4 Закону № 3674-VI за подання до адміністративного суду адміністративного позову майнового характеру юридичною особою сплачується судовий збір у розмірі 1,5 відсотка ціни позову, але не менше 1 розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб і не більше 10 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

За подання до адміністративного суду адміністративного позову немайнового характеру юридичною особою сплачується судовий збір у розмірі 1 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб.

Статтею 7 Закону України «Про Державний бюджет України на 2024 рік» установлено, що з 01.01.2024 розмір прожиткового мінімуму для працездатних осіб становить 3 028 грн.

ТОВ «Стратум Україна» заявлено чотири вимоги майнового характеру та 1 вимогу немайнового характеру.

Сума судового збору, яка підлягала сплаті позивачем за розгляд майнових вимог становить 30 280,00 грн., за розгляд немайнової вимоги 3 028,00 грн.

З матеріалів справи слідує, що ТОВ «Стратум Україна» сплачено судовий збір у розмірі 18 168,00 грн. згідно платіжної інструкції від 01.02.2024 №709 (т.1, а.с.31), тобто у меншому розмірі, ніж встановлено законом за розгляд майнових вимог.

Водночас, за результатами розгляду справи по суті, судом задоволено майнові вимоги позивача у повному обсязі, відтак сума судового збору у розмірі 15 140,00 грн. підлягає стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Разом з цим, сума судового збору у розмірі 15 140,00 грн., враховуючи повне задоволення судом вимог майнового характеру та сплати ТОВ «Стратум України» в цій частині судового збору в меншому розмірі, підлягає стягненню з відповідача до Державного бюджету України.

В судовому засіданні 21.05.2024 судом проголошено вступну та резолютивну частину рішення суду. Повний текст судового рішення складено 30.05.2024.

Керуючись статтями 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 02.11.2023 №2413/Ж10/31-00-07-01-02-25, від 02.11.2023 № 2416/Ж10/31-00-07-01-02-25, від 02.11.2023 №2418/Ж10/31-00-07-01-02-25, від 02.11.2023 № 2419/Ж10/31-00-07-01-02-25.

3. В іншій частині позову відмовити.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: 02038, м. Київ, вул. Кощиця, б. 3, ідентифікаційний код ВП: 44082145) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Стратум Україна" (місцезнаходження: 01010, м. Київ, пл. Арсенальна, буд. 1-Б, ідентифікаційний код 25168700) судовий збір на суму 18 168,00 грн. (вісімнадцять тисяч сто шістдесят вісім грн. 00 коп.).

5. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (місцезнаходження: 02038, м. Київ, вул. Кощиця, б. 3, ідентифікаційний код ВП: 44082145) на користь Державного бюджету України (отримувач коштів - ГУК у Київ. обл./м.Київ/22030101, Код отримувача - (код за ЄДРПОУ) 37955989, Банк отримувача - Казначейство України (ЕАП), Код банку отримувача (МФО) 899998, Рахунок отримувача UA4010001, код класифікації доходів бюджету 22030101) судовий збір у розмірі 15 140,00 грн. (п`ятнадцять тисяч сто сорок грн. 40 коп.).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Кушнова А.О.