Справа № 440/8705/23
Суддя: Кононенко З.О.
Дата ухвалення: 2024-05-28 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 травня 2024 р. Справа № 440/8705/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Кононенко З.О.,

Суддів: Калиновського В.А. , Мінаєвої О.М. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.11.2023, головуючий суддя І інстанції: Л.М. Петрова, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 23.11.23 по справі № 440/8705/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пирятинський делікатес"

до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області , Державної податкової служби України

про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС" звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, а саме просив:

- визнати протиправним та скасувати рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН,

- зобов`язати ГУ ДПС зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою її первинного подання платником податків на реєстрацію,

- зобов`язати ГУ ДПС зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №681 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою її первинного подання платником податків на реєстрацію,

- стягнути витрати зі сплати судового збору у розмірі 5368,00 грн та витрати на правову допомогу у розмірі 20 000 грн.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 23.11.2023 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС" до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії - задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою його фактичного подання.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС" судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2684 грн.

Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.

Так в апеляційній скарзі скаржник посилається на те, що судом попередньої інстанції не досліджено обставини справи та безпідставно не враховано недоліки в документах, стосовно яких Комісією проводився моніторинг та приймалися рішення про відмову у реєстрації розрахунків коригування кількісних і вартісних показників № 679 від 18.10.2022, № 681 від 18.10.2022 року.

Порядком № 1165 не визначено, що в квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування необхідно зазначати конкретний перелік документів.

В той же час, у квитанціях зазначено конкретний критерій ризиковості здійснення операції із розрахованим показником за цим критерієм, а також міститься пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, що свідчить про те, що вказана квитанція відповідає вимогам пункту 11 Порядку № 1165.

Відповідач вказує, що судом першої інстанції не було досліджено в повній мірі підстави прийняття рішення Комісії ГУ ДПС у Полтавській області від 29.12.2022 № 7980145/36313601, а саме не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, податкова інформація: не надано видаткову накладну на повернення товару, що слугувало підставою виписки розрахунку коригування.

Зазначає, відповідно до рішення № 225718 від 19.07.2022 ТОВ «ФАБЕРІК ГРУП» внесено до переліку ризикових платників податку по п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, в графі податкова інформація вказано: «Використовуючи бази даних ДПС України, надані пояснення та копії документів, проведено аналіз діяльності ТОВ «ФАБЕРІК ГРУП», в процесі якого встановлено, що підприємство здійснює формування ПК від ризикового контрагента-постачальника ТОВ «ЕЛІТ ТАБАК ТРЕЙДІНГ». На підприємстві значні залишки товару (2402, 24033824, 8543, 2106). Відсутні витрати на оренду складських приміщень, заявлених в 20 - ОПП. До повідомлення не в повному обсязі надано копії документів відповідно до вимог Постанови КМУ №1165, що характеризують діяльність підприємства в т.ч. ризикові операції.

Апелянт вважає, що правових підстав для задоволення позовних вимог позивача про реєстрацію розрахунку коригування № 681 від 18.10.2022 немає, оскільки сам по собі розрахунок коригування не є таким, що прийнятий у зв`язку з реалізацією управлінських повноважень, та не створює юридичного наслідку для позивача.

Зазначена правова позиція викладена в постанові Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду по справі від 07.02.2020 №826/11086/18.

Оскаржуваний розрахунок коригування № 681 від 18.10.2022 сам по собі не є юридично значимим для позивача, оскільки не має безпосередній вплив на суб`єктивні права та обов`язки позивача шляхом позбавлення його можливості реалізувати належне йому право або шляхом покладення на нього будь-якого обов`язку, не містить приписів вчинити обов`язкові дії позивачу та не створює для нього жодних правових наслідків у вигляді виникнення, зміни чи припинення прав позивача, не порушує права свободи та інтереси позивача у сфері публічно-правових відносин, відтак безпосередньо не порушує права та інтереси позивача.

Зазначена правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, в постановах від 31.05.2019 у справі № 826/1023/16, від 11.06.2019 у справах №№ 826/7257/16, 826/24656/15, від 18.06.2019 у справі № 826/7961/16, від 24.06.2019 у справі № 826/11001/15, від 12.07.2019 у справі 813/5256/13, від 27.04.2020 у справі № 360/1050/19, від 26.06.2020 у справі № 826/15059/16, від 03.09.2020 у справі № 810/5742/15, від 08.09.2020 у справі № 826/24880/15.

Щодо розрахунку коригування № 679 від 18.10.2022, відповідач вказує, що за результатами опрацювання наданого пояснення на розгляд Комісії до розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 679 від 18.10,2022 до податкової накладної № 606 від 27.09.2021 встановлено, що підприємством не надано видаткові накладні на повернення товару, що слугували підставою виписки розрахунків коригування.

Оскільки в ході опрацювання поданих копій первинних документів до розрахунку коригування кількісних і вартісних показників № 679 від 18.10.2022 до податкової накладної № 606 від 27.09.2021 встановлено ненадання платником податну копій документів,а ашє/первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаженім продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, додаткова інформація: не надано видаткову накладну на повернення товару, що слугувало підставою виписки розрахунку коригування, Комісією прийнято рішення від 29.12.2022 Ке 7980145/36313601 про відмову в реєстрації розрахунку коригування № 679 від 18.10.2022 до податкової накладної № 606 від 27.09.2021 року.

З огляду на зазначене, на думку скаржника, ГУ ДПС у Полтавській області діяв з дотриманням вимог чинних нормативно-правових актів і прийняв обґрунтовано спірні рішення, що є правомірними згідно з п. 44 Порядку № 1165 та пп. 10-11 Порядку № 520.

Щодо наданих документів позивачем до суду наголошує, що з постанови Верховного Суду від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18 вбачається, що дослідження тих первинних документів, які не були підставами для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкової накладної та подальшої відмови у реєстрації податкової накладної, свідчить про порушення судами вимог принципу офіційного з`ясування обставин справи та безпідставне розширення предмету доказування.

Звертає увагу, що у постанові Верховного Суду від 13.03.2023 у справі № 240/12029/21 зазначено, що підставою рішення податкового органу про відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних стало ненадання позивачем до контролюючого органу копій первинних документів, які розкривають зміст господарської операції. Натомість позивачем надано пакет документів, який не відповідає інформації, зазначеній в податковій накладній. Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду вважає, що податковий орган приймав рішення в межах своєї компетенцц та виключно на наданих позивачем документах, які є суперечливими, оскільки позивачем не надано первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг та розрахункових документів.

Крім того, відповідач вважає, що з огляду на положення КАС України щодо компетенції адміністративного суду, останній не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесені до компетенції цього органу державної влади.

Позивач скористався своїм правом та надав до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначає, що суд першої ухвалив законне та обґрунтоване рішення з огляду на наявність первинних та інших підтверджуючих документів, які дозволяли зробити висновок про те, що фактичне повернення товару відбулось 18.10.2022 р., отже, позивачем правомірно виписано розрахунок коригування № 679 від 18.10.2022 р.

Щодо посилань скаржника на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 10.06.2021 у справі № 814/1003/18, позивач вказує, що правовідносини у справах, на які посилається скаржник, не є подібними правовідносинам у цій справі з огляду на предмет спору, підстави позову, зміст позовних вимог і встановлені судом фактичні обставини.

Позивач звертає увагу суду апеляційної інстанції, що станом як на 18.10.2022 р. (дата виписування розрахунку коригування), так і станом на 29.12.2022 р. (дата прийняття оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації розрахунку коригування) у відношенні до нього як платника податку не існувало і не існує жодного рішення щодо відповідності його пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Тому з урахуванням принципу індивідуальної відповідальності Позивач не мав бути позбавлений сформованих податкових вигод, тобто права скоригувати податкові зобов`язання. Більш того, позивач звертає увагу на те, що рішення про відповідність контрагента позивача ТОВ «Фаберік Груп» (Покупець) критеріям ризиковості від 19.07.2022 № 225718 прийнято контролюючим органом на підставі інформації та копій документів від 04.08.2021 № 1, тобто майже через рік з моменту їх подання.

Крім того, на думку позивача, форма захисту порушеного права шляхом зобов`язання Державної податкової служби України здійснити реєстрацію спірної податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних не є втручанням у дискреційні повноваження. Навпаки, задоволення цих позовних вимог є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Відтак, позивач вважає, що суд першої інстанції не вийшов за межі повноважень під час розгляду справи та ухвалив законне та обґрунтоване рішення.

На підставі положень п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) справа розглянута в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» () зареєстровано у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 29.09.2009 року Пирятинською районною державною адміністрацією за № 0000506. Місцезнаходження юридичної особи: Україна, 37050 Полтавська область, Лубенський район, с. Дейманівка, вул. Наглого Марка, буд. 46.

ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» є платником податку на додану вартість та платником податку на прибуток на загальних підставах.

Згідно даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та Статуту ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС», має різні види господарської діяльності. Серед інших, одним з видів діяльності Товариства є оптова торгівля рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.

20.01.2021 Товариством було отримано ліцензію на право Оптової торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах (реєстраційний номер 00001).

20 вересня 2021 року ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» (надалі - «Постачальник») укладено договір № 05/SI (надалі - Договір) з ТОВ "ФАБЕРІК ГРУП" (надалі - «Покупець»).

Згідно умов Договору, а саме п. 1.1. - Постачальник зобов`язується поставляти і передавати на умовах даного Договору продовольчу та непродовольчу продукцію (надалі- Товар) у власність Покупця з метою його реалізації третім особам (надалі - Споживачі), а Покупець зобов`язується приймати Товар у власність, реалізовувати його Споживачам і оплачувати вартість Товару Постачальнику на умовах даного Договору.

Відповідно до п. 4.5. Договору, право власності на Товар переходить від Постачальника до Покупця з моменту підписання Сторонами оформленої належним чином накладної на товар в пункті поставки.

Так, Постачальником був поставлений Товар Покупцеві, згідно видаткових, що зазначені у таблиці нижче. Відповідно, Постачальником були зареєстровані податкові накладні на кожну партію товару № 606 від 27.09.2021 та № 685 від 30.12.2021.

Пунктом 6.4. Договору передбачена можливість повернення Товару Постачальнику, який не був реалізований Покупцем третім особам (споживачам) протягом 3 місяців з моменту його отримання. Таке повернення здійснюється після отримання Постачальником відповідної вимоги Покупця.

28 вересня 2022 року покупець через електронну пошту надіслав постачальнику накладну на повернення бракованого товару на суму 33 402,12 грн.

В свою чергу постачальником було проведено повернення та створено РК №509 на суму -29069,04 до ПН 606 та РК №510 на суму 4 333,08 до ПН 685, відправивши контрагенту на реєстрацію.

В кінці вересня 2022 року при звірці товару на складі виявилося, що даний товар не забрали у покупця та не повернено на склад, у зв`язку з чим 28.09.2022р. було відмінено повернення Товару та перенесено на наступний місяць, завчасно попередивши Покупця щоб останній не відправляв РК до повернення на реєстрацію, так як фактично Товар не вивезено. ТОВ «ФАБЕРІК ГРУП» через технічну помилку з двох РК за 28.09.22р. помилково відправило на реєстрацію РК №510 і 20.10.2022 року отримано квитанцію з повідомленням про зупинення реєстрації РК № 510 від 28.09.2022 до ПН № 685 від 30.12.2021 року.

РК №509 на суму - 29069,04 до ПН 606 було відхилено ДПС та повернено на редагування.

10 жовтня 2022 року покупцем була направлена вимога про здійснення повернення товару за видатковими накладними № 9047 від 27.09.2021 та № 12591 від 30.12.2021 на загальну суму 34 547,28 гривень, в т.ч. ПДВ 5 757, 88 грн.

18 жовтня 2022 року Постачальником фактично було здійснено повернення за накладною № 420 від 18.10.2022 зміненою на суму 34 547,28 грн. (в зв`язку із заміною бракованого товару) і було створено належні РК від 18.10.2022р.

Крім того, №681 до ПН №685 від 30.12.2021, котрий 15.11.2022 відхилено ДПС. У квитанції до РК зазначено: Виявлені помилки/зауваження: Попередження - Розрахунок коригування містить від`ємну суму ПДВ (-760.58). Документ не може бути прийнятий - податкова накладна від 30.12.2021, № 685 знаходиться в стадії незавершеного коригування (розрахунок коригування від 28.09.2022, № 510).

Позивач пояснив, що РК № 510 від 28.09.2022 до ПН № 685 від 30.12.2021 був поданий помилково до моменту здійснення повернення товару та, через зупинення реєстрації зазначеного помилково направленого РК Товариство не має можливості відкоригувати свої зобов`язання шляхом подачі правильно РК № 681 від 18.10.2022 до ПН № 685.

У свою чергу, РК № 679 до ПН № 606 від 27.09.2021 було подано з метою редагування РК № №509 від 28.09.2022 до ПН № 606, однак через зупинення реєстрації помилково направленого РК № 510, реєстрацію всі поданих РК контролюючий орган зупиняє.

Користуючись своїм правом надання пояснень та/або копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних з метою врегулювання ситуації, що склалась, 27 грудня 2022р. було надано контролюючому органу пояснення щодо РК, реєстрація яких зупинена, та всі необхідні підтверджуючі документи. З проханням розглянути це пояснення та зареєструвати розрахунки коригувань від 28.09.2022 № 510 до ПН № 685 від 30.12.2021 року та РК від 18.10.2022 № 679 до ПН № 606 від 27.09.2021 для можливості подальшого коригування податкових зобов`язань та правильного відображення суті господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку.

Проте, реєстрацію ж поданих Товариством розрахунків коригувань від 28.09.2022 № 510 до ПН № 685 від 30.12.2021 року та РК від 18.10.2022 № 679 до ПН № 606 від 27.09.2021 року було зупинено у зв`язку із відповідністю, на думку податкового органу, ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

29.12.2022 Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН.

Позивач вважаючи протиправним рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН, звернувся до суду з позовом про зобов`язання ГУ ДПС зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022 та розрахунок коригування №681 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС".

Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов висновку часткове задоволення позову шляхом визнання протиправним та скасувати рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою його фактичного подання.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про часткове задоволення позову з наступних підстав.

Судова колегія враховує, що предметом даного апеляційного розгляду є рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог.

Оскільки рішення суду щодо відмовлених позовних вимог не оскаржується, за відсутності обставин, визначених ч.2 ст.308 КАС України, судова колегія не надає правової оцінки доводам суду в частині відмовлених позовних вимог.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

За приписами пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Кабінетом Міністрів України прийнято постанову "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019 №1165 (набрала чинності 01.02.2020), якою, зокрема, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Пунктом 1 Порядку №1165 встановлено, що цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

За змістом пункту 2 Порядку №1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

У силу пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Згідно з пунктом 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет /пункт 8 Порядку №1165/.

Пунктами 10, 11 Порядку №1165 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до абзацу другого пункту 25 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 1 до Порядку №1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, відповідно до пункту 8 яких до цих Критеріїв віднесено наявність у контролюючих органах податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520), що, відповідно до пункту 1, визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пунктом 4 Порядку №520 передбачено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Відповідно до пункту 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з абзацом другим пункту 6 Порядку №520 платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Пунктами 9, 10 Порядку №520 передбачено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Згідно з пунктом 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як визначено пунктом 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції Постанови КМ від 21.04.2021 №378), внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Як вище зазначено, РК №681 до ПН №685 від 30.12.2021, котрий 15.11.2022 відхилено ДПС. У квитанції до РК зазначено: Виявлені помилки/зауваження: Попередження - Розрахунок коригування містить від`ємну суму ПДВ (-760.58). Документ не може бути прийнятий - податкова накладна від 30.12.2021 № 685 знаходиться в стадії незавершеного коригування (розрахунок коригування від 28.09.2022 № 510).

З матеріалів справи встановлено, що позивач пояснив, що РК № 510 від 28.09.2022 до ПН № 685 від 30.12.2021 був поданий помилково до моменту здійснення повернення товару та, через зупинення реєстрації зазначеного помилково направленого РК Товариство не має можливості відкоригувати свої зобов`язання шляхом подачі правильно РК № 681 від 18.10.2022 до ПН № 685.

У свою чергу, РК № 679 до ПН № 606 від 27.09.2021 було подано з метою редагування РК № №509 від 28.09.2022 до ПН № 606, однак через зупинення реєстрації помилково направленого РК № 510, реєстрацію всі поданих РК контролюючий орган зупиняє.

Користуючись своїм правом надання пояснень та/або копій документів достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних з метою врегулювання ситуації, що склалась, 27 грудня 2022р було надано контролюючому органу пояснення щодо РК, реєстрація яких зупинена, та всі необхідні підтверджуючі документи. З проханням розглянути це пояснення та зареєструвати розрахунки коригувань від 28.09.2022 № 510 до ПН № 685 від 30.12.2021 року та РК від 18.10.2022 № 679 до ПН № 606 від 27.09.2021 для можливості подальшого коригування податкових зобов`язань та правильного відображення суті господарської операції в бухгалтерському та податковому обліку.

Проте, реєстрацію ж поданих Товариством розрахунків коригувань від 28.09.2022 № 510 до ПН № 685 від 30.12.2021 року та РК від 18.10.2022 № 679 до ПН № 606 від 27.09.2021 року було зупинено у зв`язку із відповідністю, на думку податкового органу, ТОВ «ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС» п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

29.12.2022 Голова комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку (частина друга статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України).

Аналіз наведених вище положень Порядку №1165 свідчить, що контролюючий орган, після надходження податкової накладної/розрахунку коригування до ДПС для реєстрації в ЄРПН, в автоматизованому режимі здійснює її розшифрування та проводить відповідну перевірку, зокрема щодо наявності підстав для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування через відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або через відповідність відображених у ній операції критеріям ризиковості здійснення операцій.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної контролюючий орган зобов`язаний, зокрема, вказати конкретний критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій, на підставі якого зупинено реєстрацію податкової накладної, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також запропонувати платнику надати пояснення та копії документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до квитанції від 15.11.2022 зупинено РК №679, оскільки реєстрація зупинена з підстави того, що РК подано платником, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податків.

Однак, позивачем після отримання квитанції про зупинення реєстрації розрахунку коригування були надіслані податковому органу повідомлення про подання пояснень та копій документів по РК №510 від 28.09.2022 до ПН №685 від 30.12.2021 та РК від 18.10.2022 №679 до ПН №606 від 27.09.2021, реєстрацію яких зупинено, а також письмові пояснення разом з копіями документів на підтвердження обґрунтованості складення розрахунку коригування.

Колегія суддів наголошує на тому, що суд не надає оцінку реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентом, їх здійснення, оскільки це питання повинно досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Крім того, колегія суддів не бере до уваги посилання представника скаржника на правові висновки Верховного Суду наведені у постановах від 10.06.2021 у справі № 814/1003/18, від 01.02.2023 року у справі № 2240/2900/18, оскільки зазначені правові висновки прийняті у справах, які не є подібними правовідносинам у цій справі з огляду на предмет спору, підстави позову, зміст позовних вимог і встановлені судом фактичні обставини справи.

За таких обставин, зважаючи на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН не ґрунтується на вимогах законодавства, прийняте без урахування усіх обставин, які мали значення для їх прийняття, а відтак підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання ГУ ДПС зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою її первинного подання платником податків на реєстрацію, колегія суддів зазначає наступне.

Як установлено частиною 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

При здійсненні судочинства суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод та практику Європейського суду з прав людини як джерело права (ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини»).

Відповідно до приписів ст. 6 Конвенції, кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру.

Згідно зі ст. 13 Конвенції, кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому, Європейський суд з прав людини у рішенні від 29 червня 2006 року у справі «Пантелеєнко проти України» зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.

У рішенні від 31 липня 2003 року у справі «Дорани проти Ірландії» Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття ефективний засіб передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

При чому, як наголошується у рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Салах Шейх проти Нідерландів», ефективний засіб - це запобігання тому, щоб відбулося виконання заходів, які суперечать Конвенції, або настала подія, наслідки якої будуть незворотними. При вирішенні справи «Каіч та інші проти Хорватії» (рішення від 17 липня 2008 року) Європейський Суд з прав людини вказав, що для Конвенції було б неприйнятно, якби стаття 13 декларувала право на ефективний засіб захисту але без його практичного застосування. Таким чином, обов`язковим є практичне застосування ефективного механізму захисту. Протилежний підхід суперечитиме принципу верховенства права.

Отже, обраний судом спосіб захисту порушеного права має бути ефективним та забезпечити реальне відновлення порушеного права.

Відповідно до статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про зобов`язання відповідача вчинити певні дії.

Пунктами 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Таким чином, обов`язок щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданих платником податків податкових накладних покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику - ДПС України.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою його фактичного подання.

Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що необхідно позов задовольнити частково шляхом визнання протиправним та скасування рішення Голови комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №7980145/36313601 від 29.12.2022 про відмову в реєстрації розрахунку коригування №679 від 18.10.2022 до податкової накладної №606 від 27.09.2021 в ЄРПН та зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН розрахунок коригування №679 від 18.10.2022, поданий ТОВ "ПИРЯТИНСЬКИЙ ДЕЛІКАТЕС", , датою його фактичного подання.

Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано частково задовольнив адміністративний позов.

Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.11.2023 року по справі № 440/8705/23 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.

Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 311, 315, 321, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області - залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 23.11.2023 по справі № 440/8705/23 - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.О. Кононенко
Судді(підпис) (підпис) В.А. Калиновський О.М. Мінаєва