Справа № 560/3696/24
Суддя: Козачок І.С.
Дата ухвалення: 2024-05-23 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

Справа № 560/3696/24
РІШЕННЯ

іменем України

23 травня 2024 рокум. Хмельницький

Хмельницький окружний адміністративний суд в особі головуючого-судді Козачок І.С. розглянувши адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, зобов`язання вчинити дії,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації №621/ІКП/22-01-24-02-10 від 07.02.2024, зобов`язання надати індивідуальну податкову консультацію. Позивач зазначає, що звернувся до податкового органу для отримання індивідуальної податкової консультації стосовно питань оподаткування ПДВ вартості стоматологічних послуг. Відповідачем надано індивідуальну податкову консультацію, з якою позивач не погоджується.

Відповідач у відзиві зазначає, що діяв правомірно, надавши обґрунтовану податкову консультацію. Посилається на те, що оскільки приватна стоматологічна практика не є діяльністю закладу охорони здоров`я, вона не звільняється від оподаткування ПДВ.

Справа розглядається за правилами спрощеного позовного провадження.

Дослідивши обставини справи та перевіривши їх доказами, суд встановив наступне.

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до Головного управління ДПС у Хмельницькій області з заявою від 27.04.2023 про надання індивідуальної податкової консультації. Заяву зареєстровано за №79/ІКП 08.08.2023. У заяві позивач просив надати ІПК стосовно наступного питання: чи поширюються на фізичну особу-підприємця ОСОБА_1 ( НОМЕР_1 ) норми п.п. 197.1.5 п. 197.2 ст. 197 Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування ПДВ вартості наданих стоматологічних послуг.

Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області надано індивідуальну податкову консультацію від 31.08.2023, яку у подальшому 07.02.2024 було зареєстровано Державною податковою службою України за №621/ІКП/22-01-24-02-10.

Як вбачається зі змісту індивідуальної податкової консультації, податковий орган зазначив, що згідно з п.п. 197.1.5 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім послуг перелічених в абзацах "а"-"о" пункту 197.1 статті 197 ПКУ. Вичерпний перелік закладів охорони здоров`я затверджений наказом Міністерства охорони здоров`я України "Про затвердження переліків закладів охорони здоров`я, лікарських посад, посад фармацевтів, посад фахівців з фармацевтичною освітою, посад професіоналів у галузі охорони здоров`я, посад фахівців у галузі охорони здоров`я, посад професіоналів з вищою немедичною освітою у закладах охорони здоров`я та посад професіоналів з вищою немедичною освітою, залучених до надання реабілітаційної допомоги у складі мультидисциплінарних реабілітаційних команд в закладах охорони здоров`я" від 28.10.2002 №385, який зареєстровано Міністерством юстиції України 12.11.2002 за №892/7180. Оскільки стоматологічний кабінет не є закладом охорони здоров`я у розумінні положень Наказу МОЗ №385, а вказану пільгу мають право використовувати виключно заклади охорони здоров`я та реабілітаційні установи для інвалідів та дітей-інвалідів, які мають ліцензію на надання послуг з охорони здоров`я, фізичні особи-підприємці платники ПДВ, що надають стоматологічні послуги, не мають права на застосування п. п. 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 ПКУ. Таким чином, стоматологічна практика, яка здійснюється фізичною особою - підприємцем за наявності спеціального дозволу (ліцензії), не є діяльністю закладу охорони здоров`я, тому оподатковується ПДВ на загальних підставах.

Судом встановлено, що у своїй заяві ОСОБА_1 покликався також на раніше проведену стосовно нього позапланову виїзну перевірку, а також рішення судів, прийняті за результатами перегляду податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі висновків цієї перевірки.

Так, зі змісту наданого до позову та згаданого у заяві платника акту перевірки від 10.08.2022 №2864/22-01-24-05/ вбачається, що нею було встановлено, зокрема, завищення ФОП ОСОБА_1 від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р. 21 декларації) за червень 2022. За результатами перевірки податковим органом прийняте податкове повідомлення-рішення "В4" № від 31.08.2022, яке було оскаржене позивачем до суду.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 09.01.2023, яке залишене без змін постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 20.03.2023 у справі 560/9735/22, визнано протиправним та скасоване зазначене податкове повідомлення-рішення. Суди першої та апеляційної інстанції дійшли висновку, що позивач мав право на застосування норми п.п. 197.1.5 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України щодо звільнення від оподаткування ПДВ вартості наданих стоматологічних послуг. Суди зазначили, що оскільки позивач є фізичною особою-підприємцем, що надає стоматологічні послуги, маючи ліцензію на постачання таких послуг, при цьому не здійснює медичне обслуговування громадян у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням, він звільняється від оподаткування податком на додану вартість таких операцій.

Вирішуючи спір, суд виходить з наступного.

Відповідно до підпункту 14.1.172-1 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України індивідуальна податкова консультація - це роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

За зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надано таку консультацію (пункт 52.2 статті 52 ПК України). Згідно з п. 52.3 статті 52 ПК України за вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній або письмовій формі.

Метою податкової консультації є викладення платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування та роз`яснення її практичного застосування у відповідних правовідносинах. Податкова консультація (допомога контролюючого органу) надається платнику податків для правильного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акта з питань адміністрування податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватись виключно платником податків, якому надана така консультація.

У постанові від 29 травня 2020 у справі №807/1650/16 Верховний Суд зазначає, що надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.

Верховний Суд у постанові від 28 січня 2020 у справі №804/8131/16 зазначає, що при наданні неякісної та/або незаконної податкової консультації контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності, а також вирішити проблемні питання, які виникли при застосуванні податкового законодавства. Це означає, що податкова консультація, яка містить цитування нормативно-правових актів, однак не містить чітких висновків або рекомендацій щодо їх застосування для конкретного платника у певних обставинах, не виконує своє головне завдання.

Згідно з пунктом 53.3 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені в письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору.

Предметом спірної податкової консультації було питання, пов`язане з використанням позивачем передбаченої п.п. 197.1.5 п. 197.1 ст. 197 Податкового кодексу України податкової пільги (звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім послуг перелічених в абзацах "а"-"о" пункту 197.1 статті 197 ПКУ)

Згідно із пунктами 30.1., 30.2. статті 30 Податкового кодексу України податкова пільга - це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті. Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.

Пунктом 30.9. статті 30 Податкового кодексу України встановлено, що податкова пільга надається шляхом:

а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору;

б) зменшення податкового зобов`язання після нарахування податку та збору;

в) встановлення зниженої ставки податку та збору;

г) звільнення від сплати податку та збору.

Відповідно до підпункту 197.1.5 пункту 197.1 статті 197 Податкового кодексу України звільняються від оподаткування операції з постачання послуг з охорони здоров`я закладами охорони здоров`я, що мають ліцензію на постачання таких послуг, а також постачання послуг реабілітаційними установами для осіб з інвалідністю та дітей з інвалідністю, що мають ліцензію на постачання таких послуг відповідно до законодавства, крім таких послуг:

а) надання косметологічної допомоги, крім тієї, що надається за медичними показаннями;

б) масаж для зміцнення здоров`я дорослого населення, корекції осанки тощо;

в) проведення профілактичних медичних оглядів із підготовкою висновку про стан здоров`я на прохання громадян;

г) проведення гігієнічної експертизи проектних матеріалів та попередніх проектних пропозицій, у тому числі щодо розміщення об`єкта, а також нормативної документації на нові технології виробництва продукції та нові види продукції за заявкою замовника, гігієнічна оцінка зразків нових видів продукції;

ґ) надання консультаційної допомоги з питань проведення державної санітарно-гігієнічної експертизи;

д) обстеження за заявкою замовника об`єктів, що будуються, реконструюються або функціонують, з метою їх відповідності санітарному законодавству;

е) проведення за заявкою замовника токсиколого-гігієнічних, медико-біологічних, санітарно-гігієнічних, фізіологічних та інших обстежень з метою визначення безпеки продукції для здоров`я людини;

є) видача суб`єктам господарювання дозволів на виробництво, використання, транспортування, зберігання, реалізацію, захоронення, знищення, утилізацію продукції і речовин вітчизняного та імпортного виробництва, що потенційно небезпечні для здоров`я людини;

ж) надання юридичним і фізичним особам консультаційної допомоги з питань застосування законодавства про охорону здоров`я, в тому числі щодо забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення;

з) проведення медичного огляду осіб для видачі: дозволу на право отримання та носіння зброї громадянам, крім військовослужбовців і посадових осіб, носіння зброї якими передбачено законодавством; відповідних документів на виїзд громадян за кордон за викликом родичів, що проживають у зарубіжних країнах, оздоровлення в зарубіжних лікувальних або санаторних закладах за власним бажанням, а також у службові відрядження (крім державних службовців, робота яких пов`язана з такими виїздами і які мають відповідні медичні документи); посвідчення водія транспортного засобу;

и) медичне обслуговування з`їздів, конференцій, симпозіумів, фестивалів, нарад, змагань тощо;

і) медичне обслуговування громадян за їх бажанням у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням;

ї) організація медичного контролю осіб, які займаються фізичною культурою і спортом в оздоровчих закладах;

й) проведення профілактичних щеплень громадянам, які від`їжджають за кордон за викликом, для оздоровлення в зарубіжних лікувальних або санаторних закладах за власним бажанням, а також у туристичні подорожі (крім тих, що від`їжджають на лікування та в службові відрядження);

к) складення за заявками замовників санітарних паспортів радіотехнічних об`єктів та проведення досліджень для їх підтвердження;

л) проведення за заявками замовників державної санітарно-гігієнічної експертизи з акредитації та атестації підприємств, установ, організацій на право проведення токсиколого-гігієнічних, медико-біологічних, санітарно-гігієнічних та інших досліджень;

м) визначення за заявками замовника шкідливих і небезпечних факторів виробничого середовища, технологічного та трудового процесів, проведення досліджень для розробки засобів і заходів щодо усунення або зменшення їх небезпечної дії;

н) навчання за заявками замовників на робочих місцях фахівців підприємств, установ, організацій в установах санітарно-епідеміологічної служби, державних науково-дослідних інститутах гігієнічного та епідеміологічного профілю, а також фахівців підприємств, установ, організацій, проведення санітарно-гігієнічних та бактеріологічних досліджень;

о) надання за заявками замовників послуг з організації роботи відомчих санітарних лабораторій, оснащення їх медичною технікою (обладнанням, апаратурою, приладами); навчання на місці фахівців таких лабораторій методики проведення санітарно-гігієнічних досліджень.

З зазначеного вбачається, що до переліку послуг, визначених підпунктами "а" - "о" підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України, на які не поширюється режим звільнення від оподаткування податком на додану вартість, стоматологічні послуги не включені.

Згідно з пунктом "і" підпункту 197.1.5. пункту 197.1. статті 197 Податкового кодексу України звільнення від оподаткування податком на додану вартість не поширюється на послуги з медичного обслуговування громадян за їх бажанням у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням.

Як зазначила колегія суддів Сьомого апеляційного адміністративного суду у постанові від 20 березня 2023 у справі №560/9735/22 за участі тих же сторін стосовно вказаного питання: "25. Поняття "поліпшене сервісне обслуговування" стосується лише тих закладів охорони здоров`я та відділень закладів охорони здоров`я, які надають медичні послуги в стаціонарних умовах, у яких окрім медичного та необхідного побутового обладнання, палати для пацієнтів оснащені додатковими побутовими приладами для підвищення комфортності перебування, пацієнтам надають додаткові немедичні послуги, які оплачують пацієнти тощо. 26. Тобто не може вважатися поліпшеним сервісним обслуговуванням застосування будь-якого медичного обладнання або методів надання медичної допомоги, чи обладнання холів та інших загальних приміщень приладами побутового комфорту. (...) 28. Як вірно зауважив суд першої інстанції, апелянтом не надано суду доказів, які б свідчили про медичне обслуговування позивачем громадян у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням. 29. Оскільки позивач є фізичною особою-підприємцем, що надає стоматологічні послуги, має ліцензію на постачання таких послуг, при цьому не здійснює медичне обслуговування громадян у медичних закладах із поліпшеним сервісним обслуговуванням, він звільняється від оподаткування податком на додану вартість таких операцій"

Колегія суддів Сьомого апеляційного адміністративного суду у постанові від 20 березня 2023 у справі №560/9735/22 також зазначає наступне: "31. Колегія суддів зауважує, що податкова пільга, згідно із пунктами 30.1., 30.2. статті 30 Податкового кодексу України, це передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті. 32. Підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат (...) 34. Положеннями частини третьої статті 4 Закону України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання" передбачено підтримку суб`єктів господарювання шляхом надання податкових пільг. 35. Разом із тим, відповідно до статті 21 Закону України "Основи законодавства України про охорону здоров`я" заклади охорони здоров`я, особи, які здійснюють підприємницьку діяльність в сфері охорони здоров`я, а також суб`єкти господарювання, що виробляють продукцію, необхідну для забезпечення діяльності закладів охорони здоров`я, користуються податковими та іншими пільгами, передбаченими законодавством. 36. Із наведених положень слідує, що особам, які здійснюють підприємницьку діяльність у сфері охорони здоров`я, тобто фізичним особам - підприємцям, надається державна підтримка у вигляді податкових пільг. 37. Поряд з цим, оскільки діючим законодавством, зокрема Конституцією України, Законом України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання", Законом України "Основи законодавства України про охорону здоров`я" гарантовано рівні права та можливості для діяльності підприємств, організацій, суб`єктів підприємницької діяльності всіх форм власності, то незалежно від факту належності до однієї із організаційно-правових форм (юридичні особі, фізичні особи-підприємці) або форми власності (державна, приватна чи інші), суд доходить висновку, що пільговий режим оподаткування має застосовуватися саме для відповідного виду послуг з охорони здоров`я (...) 39. Контролюючим органом не наведено обґрунтованих доводів щодо наявності підстав різного ставлення до юридичних та фізичних осіб з однаковим видом діяльності для цілей надання податкової пільги. 40. Тому колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що за наявності у фізичної особи-підприємця відповідної ліцензії на надання послуг з охорони здоров`я, незалежно від того, яку організаційно-правову форму обрав такий платник податків, суб`єкти підприємницької діяльності, які надають ці послуги звільняються від оподаткування податком на додану вартість (крім послуг з охорони здоров`я, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість відповідно до законодавчо визначеного переліку) (...) 42. Законодавство, яке регулює питання застосування податкових пільг з податку на додану вартість за операціями з постачання послуг з охорони здоров`я, має неузгодженості та не забезпечує однаковий підхід до всіх платників податків, оскільки не створює рівних умов для платників податків різних організаційно-правових форм, які надають аналогічні медичні послуги. 43. Таким чином, внаслідок неправомірного позбавлення позивача права на використання податкової пільги та визначення відповідачем суми податкових зобов`язань з податку на додану вартість порушується конституційний принцип рівності всіх суб`єктів господарювання, що проявляється у позбавленні права користуватись пільгою з податку на додану вартість, з посиланням виключно на визначення терміну та поняття заклад охорони здоров`я, до якого віднесені тільки юридичні особи"

З огляду на вищезазначене, надана позивачу індивідуальна податкова консультація не відповідала вимогам закону та змісту прийнятого у справі №560/9735/22 судового рішення, відтак не є правомірною та підлягає скасуванню. Враховуючи це, суд вважає необхідним зобов`язати Головне управління ДПС у Хмельницькій області надати позивачу індивідуальну податкову консультацію із врахуванням висновків суду.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

адміністративний позов - задоволити.

Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДПС у Хмельницькій області №621/ІПК/22-01-24-02-10 від 07.02.2024.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Хмельницькій області надати фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 індивідуальну податкову консультацію на його заяву від 27.04.2023 ( 79/ІПК від 08.08.2023) із врахуванням правових висновків суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку до Сьомого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне рішення складене 23 травня 2024 року

Позивач:Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , ідентифікаційний номер - НОМЕР_1 )
Відповідач:Головне управління Державної податкової служби у Хмельницькій області (вул. Пилипчука, 17,м. Хмельницький,Хмельницька обл., Хмельницький р-н,29001 , код ЄДРПОУ - 44070171)

Головуючий суддя І.С. Козачок