Справа № 160/6823/24
Суддя: Сліпець Надія Євгенівна
Дата ухвалення: 2024-05-22 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
22 травня 2024 рокуСправа №160/6823/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Сліпець Н.Є.
розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (в письмовому провадженні) у місті Дніпро адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації,-
14.03.2024 ОСОБА_1 (далі - позивач) через систему «Електронний суд» звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (далі - відповідач), в якому просить:
- скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.11.2023 №4150/ІПК/04-36-24-07-07;
- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області надати нову індивідуальну податкову консультацію з питання поставленого у зверненні ОСОБА_1 від 10.04.2023 (реєстраційний номер в ГУ ДПС №129/ІПК/екпп від 11.04.2023) з урахуванням висновків суду, викладених у рішенні.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.03.2024 позовну заяву залишено без руху та надано позивачу строк для усунення недоліків.
19.03.2024 позивач повідомив суд про виконання вимог ухвали суду від 18.03.2024 шляхом надання квитанції про сплату судового збору у сумі 1 937,92 грн.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 22.03.2024 відкрито провадження та призначено розгляд в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами з 17.04.2024, відповідно до ч. 5 ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України.
Цією ж ухвалою відповідачу було надано строк для подання письмового відзиву на позовну заяву - протягом 15 днів з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі.
16.04.2024 року до суду від позивача через підсистему «Електронний суд» надійшла письмова відповідь на відзив, в якій було підтримано позицію, викладену в позовній заяві, та зазначено, що відзив відповідача є законодавчо необґрунтованим та таким, що не спростовує доводи, викладені в позовній заяві як підстави для задоволення позову. Так, відповідач, як і при наданні індивідуальної податкової консультації, лише цитує положення ПК України, що не є роз`ясненням поставленого питання, не розкриває питання щодо практичного використання окремих його положень платником податків за наявності конкретно викладеної ситуації. З урахуванням викладеного, для поновлення порушених прав позивача, оскаржувана податкова консультація від 16.11.2023 №4150/ІПК/04-36-24-07-07 підлягає скасуванню, оскільки не містить чітких відповідей на поставлені позивачем питання.
Також, у цій відповіді на відзив позивачем було заявлено клопотання про визнання неповажними причин пропуску строку на подання відзиву на позовну заяву, поданого Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області та здійснення розгляду справи за наявними матеріалами.
Розглянувши клопотання, суд доходить наступного висновку.
Відповідно до частини 5 статті 162 Кодексу адміністративного судочинства України, відзив подається в строк, встановлений судом, який не може бути меншим п`ятнадцяти днів з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі. Суд має встановити такий строк подання відзиву, який дасть змогу відповідачу підготувати його та відповідні докази, а іншим учасникам справи - отримати відзив до початку першого підготовчого засідання у справі.
Ухвалою суду від 22.03.2024 відповідачу надано строк для подання письмового відзиву на позовну заяву - протягом 15 днів з дня вручення ухвали про відкриття провадження у справі.
З матеріалів справи вбачається, що копію ухвали від 22.03.2024 отримано відповідачем 25.03.2024 о 11:40 год., що підтверджується наявною в матеріалах справи довідкою про доставку електронного листа до електронного кабінету.
Отже, строк на подання відзиву на позовну заяву, з урахуванням ч. 1 ст. 120 КАС України, спливає 09.04.2024.
Враховуючи, що відзив на позов надійшов до суду 09.04.2024, однак зареєстрований 10.04.2024, відповідачем строк, встановлений ч. 5 ст.162 КАС України, для надання відзиву, не пропущений.
Крім того, поданий відзив на позов скріплений електронним цифровим підписом представника відповідача, у зв`язку з чим відсутні підстави для його повернення.
З урахуванням викладеного, з метою забезпечення прав відповідача на подання відзиву на позов, задля повного та всебічного з`ясування всіх обставин справи, суд вважає за необхідне прийняти його до розгляду, у зв`язку з чим підстави для задоволення клопотання позивача відсутні.
Відповідно до положень ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд розглянув справу у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні) за наявними у ній матеріалами.
Згідно із ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи, або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази у сукупності з нормами чинного законодавства України, суд доходить висновку про наявність підстав для задоволення позову, виходячи з наступного.
Судом встановлено, що 10.04.2023 ОСОБА_1 звернувся до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області із зверненням на отримання індивідуальної податкової консультації, яка зареєстрована за вх.№129/ІПК/екпп від 11.04.2023, в якому просив податковий орган надати відповідь, в порядку ст. 52 ПК України, з наступного питання:
«Чи оподатковуються військовим збором доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані мною 03.01.2022 року (в період дії Узагальнюючої податкової консультації, затвердженої наказом Міністерства фінансів України за номером 265 від 14.05.2021 року) внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, які визначені пунктами 3 та 4 пункту 170.13-1 статті 170 розділу IV Кодексу, в порядку (на умовах), встановлених цими пунктами?».
У вказаному зверненні позивач просив надати індивідуальну податкову консультацію в письмовій (електронній) формі, яку направити на вказану електронну пошту та/або видати нарочним.
Стосовно застосування у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 14.05.2021 № 265, згідно якої доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або Іноземного утворення без статусу юридичної особи не оподатковувались військовим збором, та яка втратила чинність згідно Наказу Міністерства фінансів України від 06.01.2022 № 2 зазначено, що Узагальнююча податкова консультація щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 06.01.2022 № 2 видана з урахуванням внесених Законом України від 15.06.2021 № 1539 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання детінізації доходів та підвищення податкової культури громадян шляхом запровадження одноразового (спеціального) добровільного декларування фізичними особами належних їм активів та сплати одноразового збору до бюджету» змін, зокрема до п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, відповідно до яких абзац перший пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено словами та цифрами «крім доходів, зазначених у пунктах 3, 4 пункту 170.13-1 статті 170 цього Кодексу». Зазначені зміни набули чинності з 1 січня 2022 року.
Закон України, яким внесено зміни до ПКУ має вищу юридичну силу щодо спірних питань, та у даному випадку застосовуються норми діючого податкового законодавства.
Щодо можливості застосування у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 14.05.2021 № 265, та не відповідності нормам чинного законодавства Наказу Міністерства фінансів України від 06.01.2022 № 2 запропоновано звернутись до Міністерства фінансів України.
24.07.2023 позивач звернувся із запитом до Міністерства фінансів України щодо надання інформації стосовно наявності у Міністерства фінансів повноважень надавати індивідуальні податкові консультації.
Позивач, вважаючи протиправними дії відповідача щодо невизнання його звернення на отримання індивідуальної податкової консультації від 10.04.2023 запитом на отримання індивідуальної податкової консультації та не надання індивідуальної податкової консультації, звернувся до суду із позовом про визнання таких дій Головного управління ДПС у Дніпропетровській області протиправними та зобов`язання вчинити певні дії.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 13.09.2023, яке набрало законної сили 17.10.2023, у справі №160/14088/23 позовні вимоги ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправними дії та зобов`язання вчинити певні дії задоволено частково, а саме:

- визнано протиправними дії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області щодо відмови у наданні індивідуальної податкової консультації на звернення ОСОБА_1 про отримання індивідуальної податкової консультації від 10.04.2023;

- зобов`язано Головне управління ДПС у Дніпропетровській області повторно розглянути звернення ОСОБА_1 на отримання індивідуальної податкової консультації від 10.04.2023 (вх.№129/ІПК/екпп від 11.04.2023) із урахуванням висновків суду, викладених у рішенні;

- у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

На виконання рішення суду Головним управлінням у Дніпропетровській області повторно розглянуто звернення ОСОБА_1 від 10.04.2023 та листом від 21.11.2023 №77439/04-36-24-07-07 надіслано індивідуальну податкову консультацію від 16.11.20233 №4150/IПK/04-36-24-07-07 з питання застосування окремих норм податкового законодавства.

З наданої індивідуальної податкової консультації вбачається, що доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у період, що розпочинається з 1 січня 2022 року платником податків-фізичною особою, які визначені п.3,4 п.170.13-1 ст.170 розділу IV Кодексу, в порядку (на умовах), встановлених цими пунктами, не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких платників податку на доходи фізичних осіб за 2022 звітний (податковий) рік, але відповідно до п.п.1.7 п.161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу оподатковуються військовим збором за загальними правилами встановленими Кодексом.

Стосовно застосування у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 14.05.2021 №265, згідно якої доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або Іноземного утворення без статусу юридичної особи не оподатковувались військовим збором, та яка втратила чинність згідно Наказу Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 зазначено, що Узагальнююча податкова консультація щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 видана з урахуванням внесених Законом України від 15.06.2021 №1539 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання детінізації доходів та підвищення податкової культури громадян шляхом запровадження одноразового (спеціального) добровільного декларування фізичними особами належних їм активів та сплати одноразового збору до бюджету» змін, зокрема до п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, відповідно до яких абзац перший пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено словами та цифрами «крім доходів, зазначених у пунктах 3, 4 пункту 170.13-1 статті 170 цього Кодексу». Зазначені зміни набули чинності з 1 січня 2022 року.

Закон України, яким внесено зміни до ПК України має вищу юридичну силу щодо спірних питань, та у даному випадку застосовуються норми діючого податкового законодавства.

Вказану індивідуальну податкову консультацію позивач вважає протиправною, оскільки в ній не було враховано принцип презумпції правомірності дій платника податків та незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів, що призвело до хибних висновків.

Отже, спір між сторонами виник з підстав обґрунтованості індивідуальної податкової консультації Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.11.2023 №4150/ІПК/04-36-24-07-07.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).

Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Відповідно до підпункту 19-1.1.28 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України з-поміж функцій контролюючих органів визначено надання індивідуальних податкових консультацій з питань податкового та іншого законодавства, контроль за додержанням якого, покладено на контролюючі органи.

Індивідуальна податкова консультація в розумінні підпункту 14.1.172-1. пункту 14.1. статті 14 ПК України - це роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.

Відповідно до пункту 52.1 статті 52 Податкового кодексу України за зверненням платників податків у паперовій або електронній формі контролюючий орган, визначений підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, надає їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.

Звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації у паперовій або електронній формі повинно містити:

найменування для юридичної особи або прізвище, ім`я, по батькові для фізичної особи, податкову адресу, а також номер засобу зв`язку та адресу електронної пошти, якщо такі наявні;

код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або реєстраційний номер облікової картки платника податків (для фізичних осіб) або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідному контролюючому органу і мають відмітку у паспорті);

зазначення, в чому полягає практична необхідність отримання податкової консультації (наведення фактичних обставин);

підпис платника податків або кваліфікований електронний підпис;

дату звернення.

На звернення платника податків, що не відповідає вимогам, зазначеним у цьому пункті, індивідуальна податкова консультація не надається, а надсилається відповідь за підписом керівника (заступника керівника або уповноваженої особи) у паперовій або електронній формі у порядку та строки, передбачені Законом України «Про звернення громадян».

За змістом пункту 52.2 статті 52 ПК України індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

За вибором платника податків індивідуальна податкова консультація надається в усній, у паперовій або електронній формі. Індивідуальна податкова консультація, надана у паперовій або електронній формі, обов`язково повинна містити назву - індивідуальна податкова консультація, реєстраційний номер в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій, опис питань, що порушуються платником податків, з урахуванням фактичних обставин, зазначених у зверненні платника податків, обґрунтування застосування норм законодавства та висновок з питань практичного використання таких норм законодавства (п. 52.3 ст. 52 ПК України).

Згідно з пунктом 53.1 статті 53 ПК України, у разі коли положення індивідуальної податкової консультації суперечать положенням узагальнюючої податкової консультації, застосовуються положення узагальнюючої податкової консультації.

Платник податків та/або податковий агент, які діяли відповідно до податкової консультації, не звільняються від обов`язку сплати податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом.

Відповідно до пункту 53.2 статті 53 ПК України платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому у паперовій або електронній формі індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Зміст наведених законодавчих норм дає підстави для висновку, що податкова консультація за своєю правовою природою є фактично відповіддю контролюючого органу платнику податків на його питання й повинна містити конкретні роз`яснення такому платнику практичної форми та/або моделі його поведінки у визначеному колі податкових правовідносин.

Отже, податкова консультація (індивідуальна), як методична й практична допомога платнику податків при виконанні ним податкового обов`язку, фактично, за всіма процедурами (нарахування та сплата платежів, пені, штрафних санкцій, оскарження дій контролюючих органів тощо): 1) надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності; 2) має індивідуальний характер і може використовуватися лише платником податків, якому така консультація надана; 3) не може встановлювати (змінювати чи припиняти) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування; 4) має мету - викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.

Статтею 52 ПК України передбачені обов`язкові вимоги щодо звернення платників податків на отримання індивідуальної податкової консультації та щодо змісту податкової консультації, та встановлено обов`язок контролюючих органів надавати податкові консультації з питань практичного застосування норм податкового законодавства, то відповідно платник податків має право на її отримання.

Ненадання такої консультації або надання неякісної та/або незаконної податкової консультації, податковий орган тим самим порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та відповідного блага, передбаченого пунктом 53.1 статті 53 Податкового кодексу України, у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності.

Аналогічний правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 12.07.2022 у справі № 240/5009/20.

Під час розгляду справи судом встановлено, що 10.04.2023 позивач звернувся до відповідача із зверненням на отримання індивідуальної податкової консультації (вх.№129/ІПК/екпп від 11.04.2023), в якому просив податковий орган надати відповідь, в порядку ст. 52 ПК України, на наступне питання:

«Чи оподатковуються військовим збором доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані мною 03.01.2022 року (в період дії Узагальнюючої податкової консультації, затвердженої наказом Міністерства фінансів України за номером 265 від 14.05.2021 року) внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, які визначені пунктами 3 та 4 пункту 170.13-1 статті 170 розділу IV Кодексу, в порядку (на умовах), встановлених цими пунктами?».

Листом №28049/6/04-36-24-07-08 від 21.04.2023 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області повідомлено, що питання, викладені у зверненні носять загально-роз`яснювальний характер з теоретичних питань та на момент звернення не вбачається практичного застосування норм податкового законодавства. Крім того, питання порушені у зверненні стосуються надання правової оцінки застосування нормативних актів, виданих іншою державною установою, ніж органом ДПС, що не є, в розумінні статті 52 Податкового кодексу України, запитом на отримання індивідуальної податкової консультації. На звернення, що не відповідає вимогам, зазначеним у статті 52 Податкового кодексу України, податкова консультація не надається, а надсилається відповідь у порядку та строки, передбачені Законом України від 02.10.1996 №393/96-ВР «Про звернення громадян».

Не погодившись з такими діями податкового органу позивач оскаржив їх в суді, який своїм рішенням, зокрема, зобов`язав Головне управління ДПС у Дніпропетровській області повторно розглянути звернення позивача на отримання індивідуальної податкової консультації від 10.04.2023 із урахуванням висновків суду, викладених у рішенні…

На виконання рішення суду Головним управлінням у Дніпропетровській області повторно розглянуто звернення позивача від 10.04.2023 та листом від 21.11.2023 №77439/04-36-24-07-07 надіслано індивідуальну податкову консультацію від 16.11.20233 №4150/IПK/04-36-24-07-07 з питання застосування окремих норм податкового законодавства.

З наданої індивідуальної податкової консультації вбачається, що доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у період, що розпочинається з 1 січня 2022 року платником податків-фізичною особою, які визначені п.3,4 п.170.13-1 ст.170 розділу IV Кодексу, в порядку (на умовах), встановлених цими пунктами, не включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких платників податку на доходи фізичних осіб за 2022 звітний (податковий) рік, але відповідно до п.п.1.7 п.161 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу оподатковуються військовим збором за загальними правилами встановленими Кодексом.

Стосовно застосування у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 14.05.2021 №265, згідно якої доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або Іноземного утворення без статусу юридичної особи не оподатковувались військовим збором, та яка втратила чинність згідно Наказу Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 зазначено, що Узагальнююча податкова консультація щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 видана з урахуванням внесених Законом України від 15.06.2021 №1539 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання детінізації доходів та підвищення податкової культури громадян шляхом запровадження одноразового (спеціального) добровільного декларування фізичними особами належних їм активів та сплати одноразового збору до бюджету» змін, зокрема до п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, відповідно до яких абзац перший пп. 1.7 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено словами та цифрами «крім доходів, зазначених у пунктах 3, 4 пункту 170.13-1 статті 170 цього Кодексу». Зазначені зміни набули чинності з 1 січня 2022 року.

З висновку податкової консультації вбачається, що Закон України, яким внесено зміни до ПК України має вищу юридичну силу щодо спірних питань, та у даному випадку застосовуються норми діючого податкового законодавства.

Разом з тим, в ході розгляду справи судом встановлено, що позивач був учасником (акціонером) іноземної юридичної особи. 18.12.2021 учасниками (акціонерами) прийнято рішення про ліквідацію (припинення) юридичної особи та 03.01.2022 позивачем отримано дохід від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи.

Так, на момент ліквідації (припинення) та отримання позивачем доходу від іноземної юридичної особи був чинним наказ Міністерства фінансів України від 14.05.2021 №265 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи» (далі Узагальнююча податкова консультація №265).

Узагальнюючою податковою консультацією №265, в тому числі, роз`яснено порядок оподаткування доходів, отриманих у періоді з 1 січня до 31 грудня 2022 року і у наступних звітних (податкових) роках, а саме зазначено, що до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких платників податку на доходи фізичних осіб за 2022 звітний (податковий) рік не включаються:

1) дивіденди, отримані у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, платниками податків в порядку, визначеному підпунктом 170.13.3 пункту 170.13 статті 170 розділу IV Кодексу, раніше оподатковані на рівні української компанії. Відповідно до зазначеного підпункту, який набере чинності з 1 січня 2022 року, сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою, вважається сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до підпункту 39-2.3.2.7 підпункту 39 2.3.2 пункту 39 2.3 статті 39-2 розділу I Кодексу;

2) доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, що не є розподілом прибутку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, отримані у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, платником податків - акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) від іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у тому числі при ліквідації (припиненні) такої іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у межах вартості грошових коштів та/або майна, раніше внесеного таким платником податку (членами його сім`ї першого та другого ступенів споріднення) та облікованого в якості капіталу іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку;

3) доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, платником податків - фізичною особою, які визначені пунктами 3 та 4 пункту 170.13-1 статті 170 розділу IV Кодексу, в порядку (на умовах), встановлених цими пунктами.

Зазначені доходи мають бути відображені у Податковій декларації про майновий стан і доходи за 2022 рік фізичної особи-одержувача доходу як такі, що не включаються до складу загального річного оподатковуваного доходу, тобто не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Також зазначені доходи звільняються від оподаткування військовим збором на підставі пункту 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу.

У подальшому, наказом Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи» (далі Узагальнююча податкова консультація №2) визнано таким, що втратив чинність, наказ Міністерства фінансів України від 14 травня 2021 року № 265 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи».

Згідно Узагальнюючої податкової консультації №2 роз`яснено порядок оподаткування доходів, отриманих у періоді з 1 січня до 31 грудня 2022 року і у наступних звітних (податкових) роках, а саме зазначено, що до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу таких платників податку на доходи фізичних осіб за 2022 звітний (податковий) рік не включаються:

1) дивіденди, отримані у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, платниками податків в порядку, визначеному підпунктом 170.13.3 пункту 170.13 статті 170 розділу IV Кодексу, раніше оподатковані на рівні української компанії. Відповідно до зазначеного підпункту, який набере чинності з 1 січня 2022 року, сумою дивідендів, отриманих від українських юридичних осіб безпосередньо контролюючою особою, вважається сума прибутку контрольованої іноземної компанії, отримана у вигляді дивідендів від юридичних осіб України (як безпосередньо, так і опосередковано через ланцюг підконтрольних юридичних осіб) відповідно до підпункту 39-2.3.2.7 підпункту 39-2.3.2 пункту 39-2.3 статті 39-2 розділу I Кодексу;

2) доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, що не є розподілом прибутку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності, отримані у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, платником податків - акціонером (учасником, партнером, пайовиком, засновником, контролюючою особою) від іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у тому числі при ліквідації (припиненні) такої іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи, у межах вартості грошових коштів та/або майна, раніше внесеного таким платником податку (членами його сім`ї першого та другого ступенів споріднення) та облікованого в якості капіталу іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи відповідно до міжнародних стандартів фінансового обліку;

3) доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, платником податків - фізичною особою, які визначені пунктами 3, 4 пункту 170.13-1 статті 170 розділу IV Кодексу, в порядку (на умовах), встановлених цими пунктами.

Законом України №1539 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо стимулювання детінізації доходів та підвищення податкової культури громадян шляхом запровадження одноразового (спеціального) добровільного декларування фізичними особами належних їм активів та сплати одноразового збору до бюджету» (далі Закон №1539) внесено зміни до підпункту 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, відповідно до яких абзац перший підпункту 1.7 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» доповнено словами та цифрами «крім доходів, зазначених у пунктах 3, 4 пункту 170.13-1 статті 170 цього Кодексу».

Зазначені зміни набувають чинності з 1 січня 2022 року.

Отже, з аналізу викладеного вбачається, що доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи у періоді, що розпочинається з 1 січня 2022 року, оподатковуються військовим забором за загальними правилами, встановленими Кодексом.

Відповідно до Розділу ІV Порядку надання узагальнюючих податкових консультацій, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.09.2017 № 811 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 жовтня 2017 р. за № 1266/31134) узагальнююча податкова консультація є чинною до моменту визнання наказу Мінфіну про її затвердження таким, що втратив чинність, або скасування судом такого наказу Мінфіну. Не може бути притягнуто до відповідальності, в тому числі фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містять ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.

Таким чином, Узагальнююча податкова консультація №2 в частині зазначення дати початку оподаткування отриманих доходів військовим збором з 01 січня 2022 року суперечить вищевказаному Порядку надання узагальнюючих податкових консультацій, так як наказ про затвердження такої консультації набув чинності тільки 06 січня 2022 року.

Оцінюючи індивідуальну податкову консультацію, суд доходить висновку, що відповідач у ній стверджує, що Закон України, яким внесено зміни до ПК України має вищу юридичну силу щодо спірних питань, та у даному випадку застосовуються норми діючого податкового законодавства.

Водночас, суд звертає увагу, що при надані індивідуальної податкової консультації від 16.11.20233 №4150/IПK/04-36-24-07-07 та зазначенням, що Закон України, яким внесено зміни до ПК України має вищу юридичну силу щодо спірних питань, та у даному випадку застосовуються норми діючого податкового законодавства, відповідачем не було враховано, що будь-які неточності, колізії чи туманне правове визначення відповідної норми ПК України має тлумачитись на користь платника податків.

Так, згідно положень підпункту 4.1.4 п. 4.1. ст. 4 та п. 56.21 ст. 56 ПК України, платник податків має право обирати найбільш сприятливу норму Податкового кодексу України чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

ЄСПЛ у пунктах 52, 56 рішення від 14.10.2010 у справі «Щокін проти України» зазначив, що тлумачення й застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, у який тлумачиться й застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних із принципами Конвенції з погляду тлумачення їх у світлі практики Суду. На думку ЄСПЛ, відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення, порушує вимогу «якості закону», передбачену Конвенцією, і не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади в майнові права заявника. Таким чином, у випадку існування неоднозначного або множинного тлумачення прав та обов`язків особи в національному законодавстві, органи державної влади зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для особи.

Відповідно до вимог принципу правової визначеності, правозастосовний орган у випадку неточності, недостатньої чіткості, суперечливості норм позитивного права має тлумачити норму на користь невладного суб`єкта (якщо однією зі сторін спору є представник держави або органу місцевого самоврядування), адже якщо держава нездатна забезпечити видання зрозумілих правил, то саме вона і повинна розплачуватися за свої прорахунки. Це так зване правило пріоритету норми за найбільш сприятливим для особи тлумаченням.

Конституційний Суд України також посилається на принцип правової визначеності, наголошуючи на тому, що він є необхідним компонентом принципу верховенства права. Конституційний Суд України зазначає, що елементами верховенства права є принципи рівності і справедливості, правової визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (абзац другий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 22.09.2005 № 5-рп/2005). Принцип правової визначеності означає, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями. Тобто обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної, передбачати юридичні наслідки своєї поведінки (абзац третій підпункту 3.1 пункту 3 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 29.06.2010 № 17-рп/2010).

Як вказав Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Ольссон проти Швеції», норма національного закону не може розглядатися як право, якщо її не сформульовано з достатньою точністю так, щоб громадянин мав змогу, якщо потрібно, з відповідними рекомендаціями, до певної міри передбачити наслідки своєї поведінки. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини поняття "якість закону" означає, щонаціональне законодавство повинне бути доступним і передбачуваним, тобто визначати достатньо чіткі положення, аби дати людям адекватну вказівку щодо обставин і умов, за яких державні органи мають право вживати заходів, що вплинуть на права осіб (рішення у справах «Олександр Волков проти України», «C.G. та інші проти Болгарії»). Окрім того, Європейський суд з прав людини зазначає, що відповідальність за подолання недоліків законодавства, правових колізій, прогалин, інтерпретаційних сумнівів лежить, в тому числі, і на судових органах, які застосовують та тлумачать закони (рішення у справах «Вєренцов проти України», «Кантоні проти Франції»).

Вимога щодо «якості закону» та обов`язок суду застосувати найбільш сприятливий для особи спосіб тлумачення закону, який не відповідає визначеним критеріям якості закону, ґрунтуються передусім на положеннях ч. 1 ст. 57 Конституції України, яка встановлює, що кожному гарантується право знати свої права і обов`язки.

Із цієї конституційної норми вбачається те, що у випадку встановлення судом того факту, що закон сформульований у спосіб, який не дозволяє особі знати свої права і обов`язки, застосування (тлумачення) такого закону повинно відбуватися судом на користь особи, яку позбавили (звузили) на підставі цього закону певного права або встановили (розширили) для неї нові обов`язки.

Узагальнююча податкова консультація №2 в частині зазначення дати початку оподаткування отриманих доходів військовим збором з 01 січня 2022 року суперечить вищевказаному Порядку надання узагальнюючих податкових консультацій, так як наказ про затвердження такої консультації набув чинності тільки 06 січня 2022 року.

На час отримання позивачем доходу від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи - 03.01.2022, був чинним наказ Міністерства фінансів України від 14.05.2021 №265 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи», однак наказом Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи» визнано таким, що втратив чинність, наказ Міністерства фінансів України від 14.05.2022 року № 265 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи».

Водночас, відповідно до ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Тобто, вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами та іншими нормативно-правовими актами чинності.

При цьому, наказ Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2 не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, у зв`язку з чим його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності.

Таким чином, на момент отримання позивачем, а саме 03.01.2022, доходу від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи, діяв наказ Міністерства фінансів України від 14.05.2021 №265 «Про затвердження Узагальнюючої податкової консультації щодо оподаткування доходів фізичних осіб, одержаних від ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи», у зв`язку з чим на правовідносини, які відбулись 03.01.2022 розповсюджуються норми саме цього наказу, а тому доходи у грошовій та/або іншій майновій формі, отримані внаслідок ліквідації (припинення) іноземної юридичної особи або іноземного утворення без статусу юридичної особи 03.01.2022 не оподатковуються військовим збором.

За таких обставин, суд доходить висновку, що Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області при надані позивачу індивідуальній податковій консультації від 16.11.2023 №4150/IПK/04-36-24-07-07 не було враховано принцип презумпції правомірності дій платника податків та незворотності дії в часі законів та нормативно-правових актів, а саме наказу Міністерства фінансів України від 06.01.2022 №2, що призвело до хибних висновків і є підставою для визнання індивідуальної податкової консультації від 16.11.2023 №4150/IПK/04-36-24-07-07 протиправною та її скасування.

Зі змісту пп.17.1.7 п.17.1 ст. 17 ПК України та п.53.2 ст. 53 ПК України вбачається, що платник податків має право оскаржити індивідуальну податкову консультацію у судовому порядку як акт індивідуальної дії. При цьому, податкове законодавство пов`язує можливість такого оскарження з наявністю у індивідуальній податковій консультації суперечностей правовим нормам або змісту відповідного податку чи збору.

У випадку надання неякісної та/або незаконної податкової консультації, контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє права у вигляді отримання консультації, яка могла б дозволити платнику податків застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності.

Відповідно до абз.2, 3 ст.53.2ПК України скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.

Протягом 30 календарних днів з дня набрання законної сили рішенням суду про скасування наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації центральний орган виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або контролюючий орган з урахуванням висновків суду зобов`язані опублікувати узагальнюючу податкову консультацію або надати платнику податків індивідуальну податкову консультацію.

Таким чином, позовна вимога про зобов`язання Головного управління ДПС у Дніпропетровській області повторно розглянути звернення ОСОБА_1 від 10.04.2023 про надання індивідуальної податкової консультації, відповідно до вимог чинного законодавства та з урахуванням висновків суду, викладених у рішенні, підлягає задоволенню.

Статтею 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України.

Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частина 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

В той же час, і ч. 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України покладено обов`язок на позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги та заперечення.

Оцінуючи усі докази, які були досліджені судом у їх сукупності, суд доходить висновку, що відповідачами не доведено обґрунтованості прийняття індивідуальної податкової консультації від 16.11.2023 №4150/ІПК/04-36-24-07-07, у зв`язку з чим позовні вимоги є обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає наступне.

Відповідно до ч. 1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позову в розмірі 1 937,92 грн, що документально підтверджується платіжною інструкцією від 18.03.2024 року.

Враховуючи викладене, сплачений позивачем судовий збір за подачу позову до суду в сумі 1 937,92 грн підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.

Відповідно до ч. 4 ст. 243 Кодексу адміністративного судочинства України, судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

Відповідно до ч. 5 ст. 250 Кодексу адміністративного судочинства України датою ухвалення судового рішення є дата його проголошення (незалежно від того, яке рішення проголошено - повне чи скорочене). Датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Керуючись ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251, 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

УХВАЛИВ:

Позовну заяву ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17-а, ) про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації задовольнити.

Визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 16.11.2023 №4150/IПK/04-36-24-07-07.

Зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області надати нову індивідуальну податкову консультацію з питання поставленого у зверненні ОСОБА_1 від 10.04.2023 (вх.№129/ІПК/екпп від 11.04.2023) із урахуванням висновків суду, викладених у цьому рішенні.

Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17а, ) за рахунок бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) сплачений судовий збір у сумі 1 937,92 (одна тисяча дев`ятсот тридцять сім гривень дев`яносто дві копійки) грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя Н.Є. Сліпець