Справа № 420/27740/23
Суддя: Танасогло Т.М.
Дата ухвалення: 2024-05-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
___________________________________________________________________
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

15 травня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/27740/23

Перша інстанція: суддя Бутенко А.В.,

повний текст судового рішення

складено 11.12.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача: Танасогло Т.М.,

суддів: Димерлія О.О., Крусяна А.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ЛУМІРА до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення,-

В С Т А Н О В И В :

У жовтні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю ЛУМІРА (позивач, ТОВ ЛУМІРА) звернулось до Одеського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області, в якому позивач просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 08.08.2023 р. №9319963/43180526;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені ТОВ ЛУМІРА податкову накладну №23 від 04.04.2023 р.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач вказував про неправомірність та необґрунтованість прийняття спірного рішення, адже рішення відповідача №9319963/43180526 не містить чіткої підстави для відмови у реєстрації податкової накладної №23 від 04.04.2023р., що свідчить про його не відповідність вимогам законодавства щодо чіткості та зрозумілості, породжує неоднозначне трактування, порушує права позивача, є протиправним та підлягає скасуванню. За доводами позивача, вказуючи у спірному рішенні про надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, відповідач про цьому не зазначив, які саме порушення та в яких саме документах були виявлені, не вказано яких саме документів не вистачає для прийняття позитивного рішення.

У позові Товариство також зазначало, що у відповідача були відсутні підстави для зупинення реєстрації податкової накладної №23 від 04.04.2023р. До того ж, у порушення законодавчих вимог, у квитанції не було конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Незважаючи на це, ТОВ «Луміра» надало на розгляд Комісії повідомлення про надання пояснень та повний пакет документів, що підтверджують реалізацію товару згідно податкової накладної №23 від 04.04.2023р. та яких на думку позивача було достатньо для реєстрації указаної податкової накладної в ЄРПН. Позивач наголошував, що реальність здійснення відображеної у податковій накладній №23 від 04.04.2023р. господарської операції підтверджується наявними первинними документами, складеними на користь контрагента ПП «Дживальдіс», які повністю (як за формою так і за змістом) відповідають нормам чинного законодавства та засвідчують факт реального виконання ТОВ «Луміра» та його контрагентом господарських зобов`язань, та надавались на розгляд комісії.

Представником відповідачів був наданий відзив на позов, в якому вказувалось про необґрунтованість позовних вимог, наголошувалось на правомірності прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ «Луміра» №23 від 0.04.2023р.. оскільки за результатами розгляду наданих платником податків повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної реєстрацію якої було зупинено, податковий орган встановив, що надані документи були складені/оформлені із порушенням законодавства, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні. З огляду на надання ТОВ «Луміра» разом з повідомленням всіх документів складених із порушенням законодавства, відповідачем правомірно та обгрунтовано було прийнято спірне рішення.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року адміністративний позов TOB ЛУМІРА задоволено повністю.

Визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС в Одеській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 08.08.2023 року №9319963/43180526 .

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складену ТОВ ЛУМІРА податкову накладну №23 від 04.04.2023 року датою її направлення для реєстрації.

Стягнуто з Головного управління ДПС в Одеській області (код ЄДРПОУ ВП 44069166) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю ЛУМІРА () судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 2684,00 грн. та витрати на правову допомогу у розмірі 3000,00 грн.

На вказане рішення суду ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, у якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, апелянт просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.

В обґрунтування апеляційної скарги податковий орган зазначає, що за результатами обробки направленої на реєстрацію позивачем податкової накладної №23 від 04.04.2023р. її реєстрація в ЄРПН була зупинена на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. На думку скаржника, посилання на не визначення у квитанції №1 документів, які слід надати на розгляд комісії суперечить визначеним вимогам чинного законодавства щодо встановленого переліку обов`язкової інформації квитанції. Відповідно до доводів апелянта, позивачу було запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації. Надалі, платник податку направив засобами електронного зв`язку Повідомлення від 02.08.2023р. щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій за відмовною ПН/РК. Разом з повідомленням було подано 25 додатків довільного формату. Однак, як зауважує скаржник, всіх документи надані ТОВ «Луміра» були складені із порушенням законодавства, у зв`язку із чим у контролюючого органу були наявні передбачені нормами чинного законодавства підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №23 від 04.04.2023р. В апеляційній скарзі апелянт звертає увагу на те, що на підтвердження операції відповідно до якої складена зазначена вище податкова накладна, Товариством до повідомлення надано банківську виписку з банку ПАТ «МТБ БАНК» МТВ0538301яка в свою чергу не містить усіх обов`язкових реквізитів, що передбачені законодавством України, отже на думку податкового органу вказана виписка є сумнівною та ймовірно складеною з порушенням чинного законодавства, так як відсутній підпис відповідальної особи платника, яка мала право розпоряджатися рахунком. Відтак, апелянт вважає оскаржуване рішення комісії регіонального рівня повністю обґрунтованим, а позовні вимоги ТОВ «Луміра» такими, що не підлягають задоволенню. При цьому, за доводами скаржника, дії контролюючих органів щодо зупинення реєстрації податкової накладної та подальшого прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є такими, що відповідають критеріям, встановленим ч.2 ст.2 КАС України.

Позивач надав відзив на апеляційну скаргу контролюючого органу, у якій вказуючи про хибність та необґрунтованість доводів скаржника, просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити та залишити рішення суду першої інстанції без змін загалом мотивуючи тим, що апелянтом не наведено мотивів у спростовування висновків суду першої інстанції про задоволення позову, загалом не доведено правомірності прийняття відповідача оспорюваного товариством рішення 08.08.2023 р. №9319963/43180526.

За приписами ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами у відповідності до ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Як вірно встановив суд першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, ТОВ ЛУМІРА є юридичною особою, яку зареєстровано у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 02.09.2021 року за номером запису 003071239.

Основним видом діяльності ТОВ ЛУМІРА є за КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля.

14.12.2022 року між ТОВ ЛУМІРА (Постачальник) та ПП ДЖИВАЛЬДІС (Покупець) укладено договір № 1412-22/1, предметом якого є постачання продуктів харчування.

04.04.2023 року ТОВ ЛУМІРА сформовано видаткову накладну № 1337/2 на загальну суму з урахуванням ПДВ 66 366,00 грн.

Оплата товару підтверджується оборотно-сальдовою відомістю за перше півріччя 2023 року та випискою по рахункам.

За фактом надання послуг з поставки ТОВ ЛУМІРА сформовано податкову накладну № 23 від 04.04.2023 року на загальну суму з ПДВ 66 366,00 грн. та направлено її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.04.2023 року реєстрацію податкової накладної № 23 від 04.04.2023 року було зупинено. Обсяг постачання товару/послуги 0813, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомляємо: показник "D"=.4530%, "P"=1757511.74 Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

02.08.2023 року ТОВ ЛУМІРА подало Повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1, до якого було додано відповідні пояснення та копії документів на підтвердження постачання товару у кількості 27 документів.

Рішенням комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 08.08.2023 року № 9319963/43180526 відмовлено у реєстрації податкової накладної № 23 від 04.04.2023 року у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, а саме: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.

ТОВ ЛУМІРА подало скаргу на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

25.08.2023 року за результатами розгляду скарг прийнято рішення №64970/43180526/2 про залишення скарги без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін.

Не погодившись із прийнятим рішенням контролюючого органу, вважаючи протиправною відмову у реєстрації податкової накладної №23 від 04.04.2023р., позивач звернувся до суду із цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що зупинення реєстрації податкової накладної №23 від 04.04.2023р. з підстав відповідності операцій п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, встановлених додатком №3 є протиправним та при цьому зауважив, що квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку, а також у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до такої, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Прийнявши до уваги, що на розгляд відповідачу позивачем були надані всі необхідні первинні документи, які стосуються даних операцій, які не мали дефекту форми, змісту або походження, та які в силу вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, підтверджують здійснення фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом, вважаючи, що надані первинні документи на підтвердження здійснення операцій по податковій накладній № 23 від 04.04.2023 року засвідчують факт виконання позивачем зобов`язань за договором № 1412-22/1 від 14.12.2022 року, суд першої інстанції дійшов висновку, що у Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області були відсутні встановлені законом підстави для прийняття рішення 08.08.2023 р. №9319963/43180526.

Виходячи з встановленої протиправності оскаржуваного Товариством рішення, не встановивши ознак порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкової накладної №23 від 04.04.2023р., відповідно до п.п. 201.10, 201.16.4 п. 201.16 ст.201 ПК України, п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246, суд першої інстанції вважав наявними підстави для задоволення позову і в частині зобов`язання відповідача ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних направлену ТОВ «Луміра» податкову накладну вказану вище, датою її фактичного надходження.

Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції, вважає їх обґрунтованим та правильними, виходячи з наступного.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи відповідають вони встановленим ч.2 ст.2 КАС України вимогам.

Згідно з ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг, згідно приписів норми пункту 187.1 ст. 187 ПК України, вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.201.7 ст. 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Згідно приписів п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених п.201.1 цієї статті та/або п.192.1 ст.192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до п.201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнято постанову №1165 (набрання чинності, відбулась 01.02.2020), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №1165).

Згідно з п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної / розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації, з фіксацією у такій квитанції інформації згідно з п.11 цього Порядку №1165.

Згідно з пунктом 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.25 Порядку № 1165).

З матеріалів справи колегією суддів встановлено, що позивач подав на реєстрацію податкову накладну №23 від 04.04.2023р., виписану на підставі Договору №1412-22/1 укладеного з ПП «Дживальдіс» (покупець) щодо поставки продуктів харчування, а саме плодів абрикосу сушеного (курага) Industrial, Туреччина. Однак її реєстрацію в ЄРПН було зупинено з тих підстав, що обсяг постачання товару/послуги 0813, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Також, платнику було запропоновано надати пояснення та/або копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Між тим, без будь-якої конкретизації які саме документи мав надати платник, по взаємовідносинам з якими контрагентами, а який період, тощо.

Апеляційний суд враховує, що критерії ризиковості здійснення операцій визначено у додатку 3 до Порядку № 1165 та у п.1 таким критерієм є: Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

З огляду на викладене, апеляційний суд зауважує, що зі змісту п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій слідує, що для того аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки, мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Водночас, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, як вірно відзначив суд першої інстанції, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органів ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши при цьому які саме аспекти належить висвітити платнику у своїх поясненнях та підтвердити їх конкретними доказами.

Між тим, як свідчать матеріали справи, у спірному випадку, у надісланій позивачу квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відсутнє зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку.

Надіслана позивачу квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не містять податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарських операцій, зазначеної у спірній ПН.

На підтвердження цих обставин доказів у формі рішення до судів не надано, не надано і доказів існування такого рішення.

Відтак, апеляційний суд погоджується з зауваженням суду першої інстанції, що квитанція про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідає вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165.

При цьому, враховуючи правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 06.03.2024р. у справі №440/3706/23, апеляційний суд зауважує, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання таких умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Натомість у спірному випадку, як ґрунтовно відзначив суд першої інстанції, податковим органом не визначено і конкретного переліку документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної, у надісланій квитанції.

Нечітке формулювання органом ДПС у вказаній квитанції підстав для зупинення реєстрації податкової накладної з вказівкою про те, що така податкова накладна відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку, зумовило необхідність подання позивачем для відповідача тих документів, за якими була оформлена відповідна господарська операція.

Також, відповідачем не надано достатніх, достовірних та допустимих доказів на підтвердження того, що господарські операції, за результатами яких позивачем складено податкову накладну носять характер ризикових.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 (далі - Порядок №520).

Як визначено п.п.2-4 Порядку №520, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, який може включати зокрема: договори, контракти, довіреності, акти на оформлення повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг), розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків, тощо.

Вжите у цій нормі словосполучення "може включати" свідчить про те, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним та залежить від критерію ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі.

Також, суд апеляційної інстанції зазначає, що в силу приписів п.п.9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

- або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку № 520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

У постанові від 03 листопада 2021 року у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Отже, зупиняючи реєстрацію податкової накладної, повинен не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в пункті 5 Порядку №520 наведений приблизний, але не вичерпний перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрація яких зупинена.

Також, Верховний Суд у постанові від 7 грудня 2022 року у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року у справі №819/330/18 та від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 5 січня 2021 року у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Однак, як встановлено під час апеляційного перегляду справи, за наслідками проведеного моніторингу податкової накладної №23 від 04.04.2023р. її реєстрацію в ЄРПН було зупинено та відповідна квитанція про зупинення містить вимогу про надання пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, при цьому, без зазначення конкретної пропозиції щодо переліку документів, необхідних та достатніх для прийняття відповідного рішення; жодних відомостей стосовно господарської операції з контрагентом відповідач у квитанції не зазначає, але витребує документи та пояснення, які спростовують цю податкову інформацію, не зазначаючи при цьому їх перелік.

Попри це, як свідчать матеріали справи, ТОВ «Луміра» надало на розгляд Комісії регіонального рівня повідомлення про подання пояснень та копії первинних документів, які вважало достатніми для здійснення контролюючим органом реєстрації в ЄРПН направлених позивачем податкових накладних.

Однак, не зважаючи на надані платником документи, відповідач прийняв оспорюване позивачем у даному позові рішення, якими відмовив у реєстрації податкової накладної Товариства.

При цьому, у якості підстав для прийняття спірного рішення відповідач вказав - надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства та в графі «додаткова інформація» рішення №9319963/43180526, яка передбачає зазначення конкретних документів, Комісія вказала наступні первинні документи які складені на її думку з порушенням: «первинні документи щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні».

В апеляційній скарзі апелянт також наголошує на тому, що платником були надані документи, які складені з порушення вимог законодавства.

Однак, такі твердження колегія суддів оцінює критично, оскільки вони апелянтом не підтверджені жодними чином, є досить загальними, що своєю чергою не дає чіткого розуміння, що саме слугувало підставою для відмови у реєстрації податкових накладних.

Апеляційний суд проаналізувавши зміст оскаржуваного позивачем Рішення Комісії зауважує, що використана відповідачем при його прийнятті підстава для відмови у реєстрації податкової накладної №23 від 04.04.2023р., мала би бути конкретизована, шляхом зазначення які конкретно документи, що надавались Товариством до контролюючого органу (із зазначенням їх реквізитів) складені з порушенням та вказівки безпосередньо на норми законодавства, які на думку податкової були порушені при їх складанні.

Втім, в даному випадку, відповідач лише вдався до визначення загальних підстав у своїх рішеннях, без жодного дослідження як наданих документів платником в цілому в розрізі встановлення дійсних обставин наявності/відсутності у позивача права на оформлення (складання) і реєстрацію податкової накладної №23 від 04.04.2023, на підтвердження інформації стосовно господарської операції у ній відображеній, так і безпосередньо суті господарської операції, по якій платником складену указану вище податкову накладну.

Оскаржувана відмова містить лише загальне твердження без зазначення, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Посилання скаржника на сумніви контролюючого органу щодо того, що платником було надано виписку з банку ПАТ «МТБ БАНК» МТВ0538301 яка є сумнівною та ймовірно складена з порушенням законодавства так як відсутній підпис відповідальної особи платника, яка мала право розпоряджатись рахунком апеляційний також оцінює критично, оскільки сумнівність банківської виписки про яку мовиться вище не була вказана у якості підстав для прийняття спірного рішення відповідачем, рішення містило загальні неконкретизовані твердження про ненадання документів, при цьому у переліку документів у графі додаткова інформація спірного рішення, які нібито на думку відповідача були складені з порушенням, відсутнє посилання на таку банківську виписку.

Судова колегія ще раз зауважує, що рішення відповідача, оскаржуване позивачем у цій справі не містить ніякого обґрунтування відносно того, які саме первинні документи, надані позивачем, складені із порушенням законодавства та в чому саме полягає таке порушення, стосовно жодного конкретного із наданих платником податків первинних документів на розгляд Комісії, у оскаржуваному рішенні персоніфіковано не вказано будь-якої невідповідності вимогам законодавства, та не вказано яким саме вимогам нібито не відповідають конкретні надані платником документи/ та які саме.

Отже, контролюючим органом не доведено власної позиції, що платником ТОВ ЛУМІРА» на розгляд комісії були надані документи, складені з порушенням законодавства, у зв`язку із чим можна вважати, що надані платником документи не мали дефекту форми, змісту або походження, відтак є такими, що підтверджують інформацію щодо фінансово-господарських відносин позивача з контрагентами, відображених у зазначених вище податкових накладних, направлених позивачем на реєстрації з приводу яких виник цей спір.

При цьому невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

З досліджених матеріалів справи вбачається, що податковим органом прийнято спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, без належної перевірки комісією контролюючого органу достовірності наданих первинних документів Товариством стосовно його діяльності. У відповідачів на розгляду були наявні усі необхідні відомості.

Крім того, в контексті надання оцінки доводам апеляційної скарги, аналізуючи зміст господарської операції, по якій було складено податкову накладну щодо реєстрації якої виник цей спір, дослідивши надані позивачем до справи документи, апеляційний суд вважає підтвердженою наявність у позивача ТОВ «ЛУМІРА» правових підстав для її оформлення та подання для реєстрації.

З наданих до суду первинних документів та тих документів, які надавалися до податкового органу можливо на переконання апеляційного суду, поза розумним сумнівом, встановити зміст і обсяг зафіксованої у податковій накладній №23 від 04.04.2023р. господарської операції, будь-яких розбіжностей та невідповідносте ці документи не містять.

Отже, є вірним висновок суду першої інстанції, що позивачем були надані всі необхідні первинні документи, які стосуються даних операцій, що не мали дефекту форми, змісту або походження, та які в силу вимог Податкового кодексу України, Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року № 88, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 року за № 168/704, підтверджують здійснення фінансово-господарських відносин позивача з контрагентом, засвідчують факт виконання позивачем зобов`язань за договором № 1412-22/1 від 14.12.2022 року, та наявність правових підстав для складення та направлення на реєстрацію податкової накладної №23 від 04.04.2023р., а відтак у Комісії не було підстав для відмови у реєстрації такої.

З огляду на викладене, позиція відповідача, зафіксована у спірному рішенні про надання платником податку копій первинних документів, складених із порушенням законодавства є необґрунтованою, спірне рішення не містить належного мотивування причин відмови у реєстрації податкової накладної позивача №23 від 04.04.2023р.

Твердження податкового органу покладені в основу прийняття оскаржуваного рішення спростовуються наявними у справі матеріалами та встановленими обставинами справи.

В контексті викладеного вище, слід також зазначити, що в силу приписів Порядку №520, за результатами розгляду наданих платником пояснень та первинних документів щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинена, у Комісії контролюючого органу наявні повноваження направити повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкових накладних за передбаченою у Додатку №2 до вказаного Порядку №520 формою з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.

Однак, у спірному випадку, відповідач встановивши нібито, що надані платником податку документи були складені з порушенням, не скористався наданим йому указаною нормою Порядку №520 повноваженням та не запитав у Товариства додаткових пояснень та/або додаткових доказів, що у сукупності зі встановленими обставинами справи та викладеним вище, також додаткового свідчить про відсутність у відповідача реальних доведених, обґрунтованих та законних підстав для прийняття оскаржуваного рішення.

Колегія суддів зазначає, що відповідачами не наведено жодних обставин та не надано суду доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій позивача цілям та завданням його та його контрагента статутної діяльності, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б окремо або в сукупності могли б свідчити про не пов`язаність операцій з господарською діяльністю учасників зазначених операцій, фіктивність вчинених операцій, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру), а дії учасників операцій були спрямовані на отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Одночасно, у межах спірних правовідносин колегія суддів зазначає, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет її реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду, у даному випадку, є виключно питання правильності та правомірності відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Отже, враховуючи зазначене апелянтом не наводяться у скарзі доводи, які б спростовували встановлені судом першої інстанції обставини, не спростовано висновків суду першої інстанції про протиправність спірного рішення та наявність підстав для задоволення цього позову.

За вказаного, враховуючи вірно встановлену судом першої інстанції відсутність у контролюючого органу правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної ТОВ «ЛУМІРА» шляхом прийняття відповідного рішення, враховуючи приписи п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, колегія суддів погоджується з обраним судом попередньої інстанції способом захисту порушеного права позивача шляхом зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних пдаткову накладну Товариства №23 від 04.04.2023р.

Задоволення вказаної вимоги, на переконання колегії суддів, є дотриманням судом гарантій на те, що права позивача, за захистом яких він звернувся до суду, будуть відновлені, у зв`язку із чим колегією суддів оцінюються критично доводи апелянта про необхідність у даному випадку обрання іншого способу захисту порушеного права, зокрема й шляхом зобов`язання повторно розглянути питання реєстрації податкової накладної, направленої на реєстрацію позивачем.

Інші доводи апеляційної скарги є несуттєвими, встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Підстави для задоволення апеляційної скарги відсутні.

Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «RuizTorija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи.

Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради Європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Колегія суддів підтверджує, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим підстави для його скасування відсутні.

Судове рішення відповідає зазначеним вимогам ст. 242 КАС України.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що судом першої інстанції правильно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, тому, відповідно до ст.316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції залишає вказану апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін.

Керуючись ст. ст. 241-243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 326, 328 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 грудня 2023 року у справі №420/27740/23 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів.

Суддя-доповідач Т.М. Танасогло
Судді А.В. Крусян О.О Димерлій