Справа № 600/6123/23-а
Суддя: Анісімов Олег Валерійович
Дата ухвалення: 2024-05-15 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІВЕЦЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 травня 2024 р. м. Чернівці Справа № 600/6123/23-а

Чернівецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Анісімова О.В., розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

І. РУХ СПРАВИ

1.1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі позивач) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області (далі відповідач), в якому просить:

- скасувати податкові повідомлення-рішення від 02 травня 2023 року № 04 та №04.

1.2. Ухвалою суду від 13.09.2023 року даний позов залишено без руху та встановлено строк для усунення недоліків.

1.3. Ухвалою суду від 20.09.2023 року позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито спрощене позовне провадження без повідомлення учасників справи.

ІІ. ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА АРГУМЕНТИ СТОРІН

Аргументи позивача

2.1. Згідно позовної заяви та доданих до неї матеріалів позиція позивача обґрунтована наступним.

2.2. Так, представник позивача зазначає, що посадовими особами контролюючого органу на виконання наказу ГУ ДПС Чернівецькій області з 14.03.2023 року по 17.03.2023 року проведено фактичну перевірку (далі - перевірку) АЗС за адресою: АДРЕСА_1 , де позивач здійснює свою підприємницьку діяльність. За наслідками перевірки складено акт перевірки від 17.03.2023 року, який він отримав 03.04.2023 року у відділенні поштового зв`язку. За наслідками перевірки складено акт фактичної перевірки від 17.03.2023 року № 1924/ж5/24-13- 07-04/.

2.3. В результаті проведеної перевірки встановлено порушення:

- вимог абз. 1. абз. 2 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст. 230 ПК України, а саме: роздрібна торгівля паливно - мастильними матеріалами без реєстрації рівнеміром-лічильником та/або витратоміром лічильником в Єдиному державному реєстрі рівнемір-лічильник, також без обладнання рівнеміром-лічильником введеного в експлуатацію резервуару;

- пункту 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

2.4. По вищевказаному акту, позивач в порядку ст. 86 ПК України, подав свої заперечення.

2.5. За результатами розгляду заперечень, від ГУ ДПС у Чернівецькій області надійшов лист «Про розгляд заперечення» від 25.04.2023 року. У вказаному листі зазначається про те, що факти порушень чинного законодавства в сфері здійснення торгівлі пальним позивачем документально підтверджені.

2.6. За наслідками перевірки ГУ ДПС у Чернівецькій області винесено податкові повідомлення-рішення від 02.05.2023 року: за № 04 про сплату штрафу в сумі 40000 грн. (2 х 20000 грн.); за №04 про сплату штрафу в сумі 592235,98 грн.

2.7. Позивачем оскаржено дані податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку до Державної податкової служби України.

2.8. Рішенням від 09.06.2023 року №14663/6/99-00-06-03-02-06 скаргу залишено без розгляду у зв`язку із підписанням її особою без належних на те повноважень (надано неналежним чином засвідчену копію на представництво інтересів позивача). Дане рішення отримане 20.06.2023 року, що підтверджується трек-номером поштового відправлення 937 УДППЗ «Укрпошта.

2.9. Підставою для винесення відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень- рішення є порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону України від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та абз. 1, абз.2 п.п. 230.1.2 п. 230.1 ст.230 ПК України.

2.10. Так, перевіркою встановлено, що на акцизному складі знаходяться чотири резервуари (пальне бензин А-95 і А-92, ДП Євро і ДП Економ), два з яких під пальне марки А-92 та ДП Економ фактично не обладнані рівнемірами - лічильниками рівня пального. Фактично реалізація здійснюється з моменту останньої перевірки ДПС 16.06.2021 року виключно з двох резервуарів з пальним А-95 і ДП Євро, на яких встановлено рівнеміри - лічильники рівня пального, відповідно до наданих до перевірки документів. Що стосується двох інших резервуарів, в яких знаходиться Бензин А-92 та ДП Економ, то це пальне по якому не проводиться реалізація та придбання (останній прихід пального в лютому 2021 року) і в зв`язку з високою вартістю рівнемірів - лічильників рівня пального та низьким попитом на вказане пальне, реалізація Бензину А-92 та ДП Економ не планується проводитись і під час наступної інвентаризації буде прийнято рішення щодо списання пального, яке не використовується в господарській діяльності. Відсутність будь-якої реалізації пального марки А-92 та ДП Економ, підтверджується даними реалізації пального через належним чином зареєстрований реєстратор розрахункових операцій. Відсутність реалізації пального через необладнані відповідними рівнемірами ємності з моменту останньої перевірки ДПС 16.06.2021 року також підтверджена і матеріалами оскаржуваної перевірки.

2.11. Крім цього, в акті перевірки зазначено про невідповідність обсягу пального між даними рівнемірів резервуарів та реєстратора розрахункових операцій (далі - РРО).

2.12. Представник позивача зазначає, що дана невідповідність виникла через технічні проблеми в роботі рівнемірів внаслідок відсутності інтернет-зв`язку між РРО та електронними рівнемірами. В ході перевірки інспектори не вжили заходів щодо визначення обсягу наявного пального за допомогою метроштоку та градуювальних таблиць відповідно до Наказу Мінпаливенерго України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 "Про затвердження Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України".

2.13. Висновками перевірки визначено порушення пп. 1, 2 ст. З Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон України №265/95-ВР), та п. 2.1 ст. 230, п. 1 ст. 230 Податкового кодексу України.

2.14. Однак, представник позивача вказує, що п. 2.1 ст. 230 ПК України відсутній у Податковому кодексі України.

2.15. Наголошує, що пунктами 1 та 2 ст. 3 Закону України № 265/95-ВР визначено: "Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти)."

2.16. Відповідно до описової частини акта перевірки від 17.03.2023 року порушень вищевказаних пунктів виявлено не було. Інших порушень відповідно до пункту 3.1 розділу З (висновки перевірки) акта перевірки виявлено не було.

2.17. Таким чином, представник позивача вважає, що відповідно до зазначеного вище, підстави для застосування штрафних санкцій відсутні взагалі.

Аргументи відповідача

2.18. Представник відповідача, згідно відзиву на позовну заяву, заперечує щодо задоволення позову з огляду на наступне.

2.19. Так зазначає, що Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області на підставі ст.191, підпунктом 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80, підпунктами 69.2, 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755-VI, відповідно до наказу ГУ ДПС у Чернівецькій області від 08.03.2023 року №307-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень №458, №459 від 08.03.2023 року проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на АЗС за адресою: АДРЕСА_1 за наслідками якої складено акт від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/. Другий примірник акту направлено платнику поштою рекомендованим листом з повідомленням про вручення 4586/6/24-13-07-04 від 20.03.2023 року.

2.20. Перевіркою встановлено наступні порушення:

- п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями). Під час фактичної перевірки встановлено, що на АЗС за адресою: АДРЕСА_1 зареєстрований акцизний склад з уніфікованим номером №1010894, на якому розміщені чотири резервуари з пальним: 1-бензин А-95- н, 2-бензин АИ-92-К5 Євро,3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО, 4- паливо дизельне Економ. Згідно денного Х-звіту станом на 14.03.2023 р. в наявності 4 резервуари: 1- бензин A-95-н, 2-бензин АИ-92-К5 Євро,3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО, 4- паливо дизельне Економ. Відповідно до представлених до перевірки документів обладнання калібрування рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарах здійснено на 2-х резервуарах: 1- бензин A-95-н, 3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО. Два інших резервуари не були обладнанні рівнемірами-лічильниками рівня пального в резервуарах;

- п. 1, 2 ст.3 ЗУ №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, (зі змінами та доповненнями)". Перевіркою повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків товарно-матеріальних цінностей встановлено, що відповідно до роздрукованого денного звіту (X-звіту) реєстратора розрахункових операцій від 14.03.2023 р. ФН №104473311 та до змінного звіту 17НП від 14.03.2023 р. та фактичних залишків запасів згідно рівномірів встановлено нестачу бензину А-95 кількості 6127,28 літрів на суму 308202,10 грн. та палива дизельного ДП-3 Євро5 ВО в кількості 5211,63 літрів на суму 284033,80 грн. Загальна кількість нестачі по двох видів палива становить 11338,91 літрів на суму 592235,90 грн.

2.21. Зазначає, що на АЗС за адресою: Глибоцький район, с. Поляна, вул.Центральна,8 зареєстрований акцизний склад з уніфікованим номером №1010894, на якому розміщені чотири резервуари з пальним: 1-бензин A-95-н, 2-бензин АИ-92-К5 Євро, 3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО , 4- паливо дизельне Економ. (Фото резервуарів додаються). Згідно з даними денного Х-звіту, станом на 14.03.2023 р. в наявності 4 резервуари: бензин A-95-н, бензин АИ-92-К5 Євро, паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО, -паливо дизельне Економ.

2.22. Відповідно до представлених до перевірки документів обладнання калібрування рівнемірів- лічильників рівня пального в резервуарах здійснено на 2-х резервуарах: 1- бензин A-95-н, 3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО. Підтвердженням придбання двох рівнемірів є: договір поставки обладнання №100420204, представлений до перевірки від 10.04.2020р., додаток №1 до договору (специфікація), додаток №2 до договору графік поставок та фінансування обладнання, видаткові накладні №1273 від 11.06.2020р., №876 від 16.04.2020р.

2.23. Однак, ні документального ні фактичної наявності рівнемірів лічильників на резервуарах №2-бензин АИ-92-К5 Євро та №4-паливо дизельне Економ, фактичною перевіркою не встановлено. Підтвердженням є подана суб`єктом господарювання довідка про розпорядника акцизного складу у якій зазначено два рівнеміра із уніфікованими номерами: , .

2.24. Відтак, за висновками акту перевірки ГУ ДПС у Чернівецькій області, в частині порушень п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України, прийнято податкове повідомлення-рішення від 02.05.2023 року №04, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 40 000,00 грн.

2.25. Щодо доводів та аргументів позивача щодо відсутності п.2.1 ст. 230 ПК України, Головне управління ДПС у Чернівецькій області (стосовно наведеного в розділі 3 Висновки перевірки в акті фактичної перевірки від 17.03.2023 року п.2.1 ст.230 ПК України), то представник відповідача зазначає про випадкову перестановку цифр. Таким чином, п.2.1 ст.230 ПКУ розділі 3 Висновки перевірки в акті фактичної перевірки від 17.03.2023 р. слід вважати порушення п.п.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), про що позивача повідомлено у листі Головного управління ДПС у Чернівецькій області №6763/6/24-13-07-04 від 25.04.2023 року «Про розгляд заперечення».

2.26. Також стверджує, що платником податків не надано до перевірки документальні підтвердження причини описаної в акті нестачі палива (крадіжка, знищення списання, тощо). Таким чином, на думку представника відповідача, є підстави стверджувати про вибуття таких запасів з місця продажу шляхом їх реалізації без застосування реєстратора розрахункових операцій, що є порушенням вимог п.1,2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

2.27. Підсумовуючи вищезазначене, представник відповідача вважає, що податковий орган при винесенні податкових повідомлень-рішень від 02.05.2023 року №04, №04 діяв обґрунтовано, у межах повноважень та з урахуванням всіх обставин, які мають значення для прийняття рішення, в межах наданих повноважень та у відповідності до приписів чинного законодавства, у зв`язку із чим, підстави для визнання протиправним податкового повідомлення-рішення відсутні.

ІІІ. ОБСТАВИНИ ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

3.1. Дослідженням матеріалів справи та згідно аргументів сторін судом встановлено, що Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області видано наказ від 08.03.2023 року №307-п «Про проведення фактичної перевірки», згідно якого визначено на підставі ст.191, підпунктом 20.1 статті 20, підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75, підпунктів 80.2.2, 80.2.7 пункту 80.2 статті 80, підпунктами 69.2, 69.27 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, провести фактичну перевірку АЗС за адресою: АДРЕСА_1 , суб`єкта господарювання ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).

3.2. На підставі наказу від 08.03.2023 року №307-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 08.03.2023 року №458, №459, посадовими особами Головного управлінням ДПС у Чернівецькій області проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на АЗС за адресою: АДРЕСА_1 за наслідками якої складено акт (довідка) фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/.

3.3. Актом фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/ НОМЕР_1 встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог законодавства:

- п.1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями);

- п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями).

3.4. 11.04.2023 року ФОП ОСОБА_1 подав заперечення на акт фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/, а згодом 21.04.2023 року подав також додаткові пояснення до заперечення.

3.5. За результатами розгляду заперечень ГУ ДПС у Чернівецькій області листом від 25.04.2023 року повідомлено про те, що факти порушень чинного законодавства в сфері здійснення торгівлі пальним позивачем документально підтверджені.

3.6. На підставі висновків акту фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/, відповідачем винесено по відношенню до позивача наступні рішення:

- податкове повідомлення-рішення від 02.05.2023 року №04, яким за порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-V на ФОП ОСОБА_1 накладено штрафні (фінансові) санкції в сумі 40000 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 02.05.2023 року №04, яким за порушення п.1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на ФОП ОСОБА_1 накладено штрафні (фінансові) санкції в сумі 592235,98 грн.

3.7. Не погоджуючись з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями, представник ФОП ОСОБА_1 подав скаргу від 22.05.2023 року до ДПС України, в якій просив скасувати винесені Головним управлінням ДПС у Чернівецькій області податкові повідомлення-рішення від 02.05.2023 року № 0 та №04.

3.8. Однак, рішенням ДПС України від 09.06.2023 року №14663/6/99-00-06-03-02-06 скаргу на податкові повідомлення-рішення залишено без розгляду.

ІV. ПОЗИЦІЯ СУДУ

Засади, якими керується суд при здійсненні правосуддя у цій справі

4.1. Предметом цього позову є вищевказані податкові-повідомлення рішення Головного управління ДПС в Чернівецькій області від 02.05.2023 року № 0 та №04.

4.2. Отже, в цій справі суд має надати оцінку на предмет правомірності таких рішень, оцінивши їх через призму верховенства права та критеріїв законності а рішення суб`єкта владних повноважень, які наведені в частині 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України).

4.3. При цьому суд наголошує, що принцип верховенства права підпорядковує державу інтересам людини, а не навпаки. Коли учасником правовідносин виступає держава, остання у суперечці щодо права з будь-якою особою, має поступитися на користь опонента, оскільки вона сама створила ситуацію правової невизначеності і порушила в такий спосіб принцип верховенства права.

4.4. Суд зазначає, що для зручності та зрозумілості, оцінка на предмет правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень буде проводитись, виходячи із обґрунтування яке міститься у поданих позивачем заявах по суті справи.

4.5. Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини у справі "Голдер проти Сполученого Королівства", згідно з якою саме "небезпідставність" доводів позивача про неправомірність втручання в реалізацію його прав є умовою реалізації права на доступ до суду.

4.6. Отже, звертаючись до суду з позовом про захист своїх прав, позивач обтяжений обов`язком довести небезпідставність своїх доводів щодо порушеного права за захистом якого він звернувся до суду, надавши відповідні докази, зі змісту яких можливо встановити наявність спору саме на момент звернення до суду.

Щодо суті спору

4.7. Суд зазначає, що відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України від 02.12.2010 року №2755-IV (далі ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

4.8. Пунктом 1.1 статті 1 ПК України визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.

4.9. Статтею 16 ПК України визначені обов`язки платника податку, серед яких сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи (підпункт 16.1.4 пункту 16.1).

4.10. Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1 статті 44).

4.11. Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

4.12. У пункті 75.1 статті 75 ПК України передбачено право контролюючих органів на проведення камеральних, документальних (планових або позапланових; виїзних або невиїзних) та фактичних перевірок.

4.13. Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 57.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України).

4.14. Судом у цій справі встановлено, що на підставі наказу від 08.03.2023 року №307-п «Про проведення фактичної перевірки» та направлень на перевірку від 08.03.2023 року №458, №459, посадовими особами Головного управлінням ДПС у Чернівецькій області проведена фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) на АЗС за адресою: АДРЕСА_1 за наслідками якої складено акт (довідка) фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/.

4.15. Актом фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/ НОМЕР_1 встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог законодавства:

- п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (зі змінами та доповненнями), за яке на ФОП ОСОБА_1 податковим повідомленням-рішенням від 02.05.2023 року №04 накладено штрафні (фінансові) санкції в сумі 592235,98 грн.

- п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI (із змінами та доповненнями), за яке на ФОП ОСОБА_1 податковим повідомленням-рішенням від 02.05.2023 року №04 накладено штрафні (фінансові) санкції в сумі 40000 грн.

4.16. Щодо порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI суд зазначає наступне.

4.17. Так, згідно акту фактичної перевірки від 17.03.2023 року №1924/Ж5/24-13-07-04/ та доводів сторін судом встановлено, що фактична складова порушення п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI полягає у тому, що на АЗС за адресою: АДРЕСА_1 зареєстрований акцизний склад з уніфікованим номером №1010894, на якому розміщені чотири резервуари з пальним: 1-бензин А-95-н, 2-бензин АИ-92-К5 Євро,3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО, 4- паливо дизельне Економ. Згідно денного Х-звіту станом на 14.03.2023 р. в наявності 4 резервуари: 1- бензин A-95-н, 2-бензин АИ-92-К5 Євро,3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО, 4- паливо дизельне Економ. Відповідно до представлених до перевірки документів обладнання калібрування рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарах здійснено на 2-х резервуарах: 1- бензин A-95-н, 3-паливо дизельне ДП-3 Євро5 ВО. Два інших резервуари не були обладнанні рівнемірами-лічильниками рівня пального в резервуарах.

4.18. Натомість, заперечуючи щодо встановлених перевіркою порушень п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України у позовній заяві та у запереченнях до акту перевірки від 11.04.2023 року, позивач та його представник вказують про те, що фактично реалізація здійснюється з моменту останньої перевірки ДПС 16.06.2021 року виключно з двох резервуарів з пальним А-95 і ДП Євро, на яких встановлено рівнеміри - лічильники рівня пального, відповідно до наданих до перевірки документів. Що стосується двох інших резервуарів, в яких знаходиться Бензин А-92 та ДП Економ, то це пальне по якому не проводиться реалізація та придбання (останній прихід пального в лютому 2021 року) і в зв`язку з високою вартістю рівнемірів - лічильників рівня пального та низьким попитом на вказане пальне, реалізація Бензину А-92 та ДП Економ не планується проводитись і під час наступної інвентаризації буде прийнято рішення щодо списання пального, яке не використовується в господарській діяльності. Відсутність будь-якої реалізації пального марки А-92 та ДП Економ, підтверджується даними реалізації пального через належним чином зареєстрований реєстратор розрахункових операцій. Відсутність реалізації пального через необладнані відповідними рівнемірами ємності з моменту останньої перевірки ДПС 16.06.2021 року також підтверджена і матеріалами оскаржуваної перевірки.

4.19. Суд зазначає, що акцизний склад - це приміщення або територія на митній території України, де розпорядник акцизного складу провадить свою господарську діяльність шляхом вироблення, оброблення (перероблення), змішування, розливу, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізації пального (підпункт 14.1.6 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

4.20. Розпорядник акцизного складу - суб`єкт господарювання, який одержав ліцензію на право виробництва спирту етилового, алкогольних напоїв, зареєстрований платником акцизного податку, або суб`єкт господарювання - платник акцизного податку, який здійснює виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізацію пального на акцизному складі та має документи, що підтверджують право власності або користування приміщеннями та/або територією, що відносяться до акцизного складу (підпункт 14.1.224 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

4.21. Згідно вимог підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України акцизні склади, на території яких здійснюється виробництво, оброблення (перероблення), змішування, розлив, навантаження-розвантаження, зберігання, реалізація пального, повинні бути обладнані витратомірами-лічильниками на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на акцизному складі, та рівнемірами-лічильниками рівня таких товарів (продукції) у резервуарі, а для скрапленого газу (пропану або суміші пропану з бутаном), інших газів, бутану, ізобутану за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 - також можуть бути обладнані пристроями для вимірювання рівня або відсотка пального у резервуарі (далі - рівнемір-лічильник) на кожному введеному в експлуатацію стаціонарному резервуарі, розташованому на акцизному складі.

Витратоміри-лічильники та резервуари повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, проведені відповідно до законодавства, а рівнеміри-лічильники повинні відповідати вимогам законодавства та мати позитивний результат повірки або оцінку відповідності, або калібрування, проведені відповідно до законодавства. У разі відсутності позитивного результату повірки або оцінки відповідності, або калібрування витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників для цілей цього Кодексу акцизні склади, на яких вони розташовані, вважаються необладнаними витратомірами-лічильниками та рівнемірами-лічильниками.

Паливороздавальні колонки та/або оливороздавальні колонки, встановлені на акцизних складах, на які є позитивні результати повірки або оцінка відповідності, проведені відповідно до законодавства, виконують функції витратомірів-лічильників.

Платники податку - розпорядники акцизних складів зобов`язані зареєструвати:

а) усі розташовані на акцизних складах резервуари, введені в експлуатацію, витратоміри-лічильники та рівнеміри-лічильники у розрізі акцизних складів - в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі;

б) усі акцизні склади - в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Забороняється здійснення реалізації пального без наявності зареєстрованих витратомірів-лічильників, рівнемірів-лічильників та резервуарів, без реєстрації акцизного складу.

4.22. Згідно з підпунктом 12 підрозділу 5 Розділу XX ПК України розпорядники акцизних складів відповідно до вимог цього Кодексу зобов`язані обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі в такі строки: акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 липня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких перевищує 1000 куб. метрів, але не перевищує 20000 куб. метрів, - не пізніше 1 жовтня 2019 року; акцизний склад, де розташовано резервуари, загальна місткість яких не перевищує 1000 куб. метрів, - не пізніше 1 січня 2020 року.

4.23. З аналізу вказаних правових норм вбачається, що розпорядники акцизних складів зобов`язані були обладнати акцизні склади витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та зареєструвати їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі. Законодавцем також було визначено і граничний строк для такого обладнання та реєстрації, які визначені пункту 18 підрозділу 5 розділу XX ПК України.

4.24. Отже згаданими вище пунктами підрозділу 5 Розділу XX Податкового кодексу України встановлено строки для виконання обов`язку платником податку для облаштування акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками рівня пального у резервуарі та реєстрації таких в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, а також передбачено дату з якої до таких платників застосовуються норми пункту 128-1.1 статті 128-1 Податкового кодексу України

4.25. При цьому слід зазначити, що відповідальності за недотримання вказаного строку тобто за несвоєчасне обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та їх реєстрацію в відповідному Єдиному державному реєстрі нормами ПК України не передбачено.

4.26. Відповідно до приписів пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

4.27. Згідно пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, а також необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників обсягу виробленого спирту етилового витратоміра-лічильника спирту етилового на місці отримання та відпуску спирту етилового, розташованого на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, а також за кожне необладнане місце відпуску пального наливом з акцизного складу або за кожне місце отримання та відпуску спирту етилового, та/або незареєстрований витратомір-лічильник/витратомір-лічильник спирту етилового.

4.28. Тобто складом правопорушення, визначеного пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України, за яке передбачена штрафна санкція, є саме необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників.

4.29. Верховний Суд у постанові від 19.01.2023 у справі № 580/9246/21 сформував правову позицію, що застосування пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України можливе виключно у випадку необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі, як передбачено диспозицією вказаної норми. Порушення строків обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівнемірами-лічильниками та реєстрації їх в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі (передбачених підпунктом 12 підрозділу 5м Розділу XX ПК України), якщо на час проведення перевірки встановлено їх наявність на акцизних складах та їх реєстрація в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі, не може бути підставою для застосування до платника податків пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України.

Наведена позиція знайшла своє підтвердження у постанові Верховного Суду від 06.12.2023 року, у справі №400/5717/22.

4.30. Так, в акті фактичної перевірки (пункт 2.2.20 розділу 2. Описова частина) визначено, що відповідно до представлених до перевірки документів обладнання калібрування рівнемірів-лічильників рівня пального в резервуарах здійснено на 2-х резервуарах: №1-бензин A-95-н, №3-паливо дизельне ДП-3 ЄвроЗ ВО. Підтвердженням придбання двох рівнемірів є договір поставки обладнання №100420204, представлений до перевірки від 10.04.2020р. А також дод. №1 до договору (специфікація), дод. №2 до договору графік поставок та фінансування обладнання, та видаткова накладна №1273 від 11.06.2020 р., №876 від 16.04.2020 р. Однак ні документального, ні фактичної наявності рівнемірів лічильників на резервуарах №2-бензин АИ-92-К5 Євро та №4-паливо дизельне Економ фактичною перевіркою не встановлено.

4.31. Водночас, в акті фактичної перевірки (пункт 2.2.20 розділу 2. Описова частина) також визначено, що підтвердженням є подана суб`єктом господарювання довідка про розпорядника акцизного складу у якій зазначено два рівнеміра із уніфікованими номерами: ,. Відпуск палива здійснюється через паливороздавальні колонки заводський №26824, №26886, перевірених у відповідності до закону.

4.32. Аналізуючи вищенаведені положення ПК України, зокрема пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України, а також враховуючи позицію Верховного Суду у постанові від 19.01.2023 у справі № 580/9246/21, суд вважає, що застосування штрафних санкцій згідно пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України за порушення підпункту 230.1.2 пункту 230.1 статті 230 ПК України, є доцільним у разі необладнання та/або відсутності реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, та/або витратоміра-лічильника на місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованого на акцизному складі.

4.33. Тобто, застосування таких штрафних санкцій передбачено за фактичне необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників на тих резервуарах, які введені в експлуатацію та дійсно використовуються суб`єктом господарювання у його діяльності.

4.34. У позовній заяві та у запереченнях до акту перевірки від 11.04.2023 року позивач та його представник вказують на те, що реалізація пального (Бензин А-92 та ДП Економ) з цих резервуарів не здійснюється (останній прихід пального в лютому 2021 року). Відсутність будь-якої реалізації пального марки А-92 та ДП Економ, підтверджується даними реалізації пального через належним чином зареєстрований реєстратор розрахункових операцій. Відсутність реалізації пального через необладнані відповідними рівнемірами ємності з моменту останньої перевірки ДПС 16.06.2021 року також підтверджена і матеріалами оскаржуваної перевірки.

При цьому позивач у позові зазначає, що ним не планується придбання рівнемірів - лічильників рівня пального на резервуари, в яких знаходяться Бензин А-92 та ДП Економ, у зв`язку із з високою вартістю рівнемірів - лічильників рівня пального та низьким попитом на вказане пальне

4.35. Виходячи із положень пункту 128-1.1 статті 128-1 ПК України згідно якого необладнання та/або відсутність реєстрації в Єдиному державному реєстрі витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників рівня пального у резервуарі рівнеміра-лічильника на введеному в експлуатацію резервуарі, розташованому на акцизному складі, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 20000 гривень за кожний необладнаний резервуар та/або незареєстрований рівнемір-лічильник, враховуючи не бажання позивача придбавати рівнеміри - лічильники рівня пального на резервуари, в яких знаходяться Бензин А-92 та ДП Економ, суд вважає, що податкове повідомлення-рішення від 02.05.2023 року №04, яким на ФОП ОСОБА_1 накладено штрафні (фінансові) санкції в сумі 40000 грн є правомірним та не підлягає скасуванню.

4.36. Водночас суд звертає увагу, що відповідно до наявного у справі Х-звіту в резервуарі №2 зберігається на момент перевірки 1905,00 л бензину АИ-92-К5, а в резервуарі №4 паливо дизельне Економ -30,00 л.

4.37. Щодо порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суд зазначає наступне.

4.38. Як свідчить акт перевірки, а також як наголошено представником відповідача у відзиві, перевіркою повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків товарно- матеріальних цінностей встановлено, що відповідно до роздрукованого денного звіту (Х-звіту) реєстратора розрахункових операцій від 14.03.2023р ФН №104473311 та до змінного звіту 17НП від 14.03.2023р. та фактичних залишків запасів згідно рівномірів- лічильників рівня пального в резервуарах встановлено нестачу пального.

4.39. Згідно даних денного звіту (Х-звіту) в резервуарі №1 в залишках пального бензину А- 95-Н в кількості 9150,00 літрів, а фактично відповідно до даних рівномірів-лічильників в залишках пального бензин А-95-Н в кількості 3022,72 літрів, нестача складає 6127,28 літрів на 308202,18 грн. Згідно даних денного звіту (Х-звіту) в резервуарі №3 в залишках пального ДП-3 ЄВРО 5 ВО в кількості 9295,00 літрів, а фактично відповідно до даних рівномірів-лічильників в залишках пального ДП-3 ЄВРО 5 ВО в кількості 4083,37 літрів, нестача складає 5211,63 літрів на 284033,80 грн. Загальна кількість нестачі по двох видів палива становить 11338,91 літрів на суму 592235,90 грн. Інформація виведена в Дод.З.

4.40. Відтак, з огляду на позицію відповідача, платником податків не надано до перевірки документальні підтвердження причини такої нестачі (крадіжка, знищення списання, тощо), що свідчить про вибуття таких запасів з місця продажу шляхом їх реалізації без застосування реєстратора розрахункових операцій, що є порушенням вимог п. 1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

4.41. Так, правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регулюються Законом №265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі (далі Закон №265/95-ВР, у редакції чинній на час винесення оскаржуваного ППР).

4.42. Згідно пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95/ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

4.43. Відповідальність за порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єктами господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.

4.44. Відповідно до пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) за кожне наступне вчинене порушення;

4.45. Отже, аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Отже, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

4.46. Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

4.47. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

4.48. У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

4.49. Такий висновок суду узгоджується із правовою позицією, викладеною в постанові Верховного Суду від 02.02.2023 року у справі №500/6845/21), яка застосована Сьомим апеляційним адміністративним судом у постанові від 31.01.2024 року у справі №600/4612/23-а.

4.50. Заперечуючи щодо висновків перевірки у цій частині, позивач та його представник у позовній заяві, а також у запереченнях до акта перевірки, вказують про те, що невідповідність показників залишків пального виникла через технічні проблеми в роботі рівнемірів внаслідок відсутності інтернет-зв`язку між РРО та електронними рівнемірами. В ході перевірки інспектори не вжили заходів щодо визначення обсягу наявного пального за допомогою метроштоку та градуювальних таблиць відповідно до Наказу Мінпаливенерго України від 20.05.2008 року № 281/171/578/155 "Про затвердження Інструкції про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України".

4.51. Так, в матеріалах справи наявна довідка від 21.04.2023 року ФОП ОСОБА_2 (з яким ФОП ОСОБА_1 укладено договір № від 28.05.2019 року про надання послуг з доступу до телекомунікаційної мережі Інтернет), про те, що 14.03.2023 року був обмежений доступ до Інтернету у зв`язку із проведенням робіт по ліквідації лінії обриву до абонента.

4.52. Тобто, станом на час проведення фактично перевірки були наявні технічні несправності в роботі телекомунікаційної мережі Інтернет, які можуть свідчити про похибку показників РРО та електронних рівнемірів.

При цьому суд звертає увагу, що відповідно до Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку до контролюючих органів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22.11.2017 року, №891, для належного функціонування витратоміра-лічильника необхідно використання електронних засобів зв`язку.

Наведеному, посадові особи відповідача, не приділили уваги під час фактичної перевірки.

4.53. Водночас, суд звертає увагу на те, що з урахуванням специфіки провадження діяльності з роздрібної торгівлі нафтопродуктами та з метою встановлення єдиного порядку організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів спільним наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (далі - Інструкція № 281/171/578/155).

4.54. Інструкцією № 281/171/578/155 містить наступні положення щодо діяльності з роздрібної торгівлі нафтопродуктами:

4.3.2.7. Рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати +- 2 мм, нафти та газового конденсату - +- 4 мм, мазуту - +- 5 мм, інших нафтопродуктів - +- 2 мм.

10.3.2.1. Відпуск нафтопродуктів за безготівковим розрахунком за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем. Відпуск нафтопродуктів відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою № 16-НП (додаток 16).

Кількість відпущеного нафтопродукту фіксується у відомості, яка ведеться безпосередньо на АЗС, що підтверджується підписами оператора АЗС та водія.

10.3.3.2. Заправлення за талонами відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

10.3.4.2. Відпуск нафтопродуктів за платіжними картками відображається у змінному звіті АЗС за формою №17-НП.

10.4.1. На АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів.

Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС N 17-НП.

14.7. Для оперативного контролювання за наявністю нафти і нафтопродуктів у резервуарах, з яких здійснювався відпуск нафтопродуктів, матеріально відповідальні особи повинні здійснювати вимірювання кількості нафтопродуктів щодоби, у інших резервуарах - за встановленим на підприємстві порядком.

Якщо в результаті перевірки між обліковим залишком і фактичним залишком нафти і нафтопродуктів виявлені розбіжності, які перевищують норми природних втрат (v0040400-86) та границі відносної похибки вимірювання, матеріально відповідальна особа повинна письмово повідомити про це керівника підприємства для прийняття рішення з визначення причин розбіжності. У разі потреби керівник підприємства своїм розпорядженням призначає вибіркову інвентаризацію.

14.8. Записи в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів здійснюють за марками і видами матеріально відповідальні особи: під час приймання на підставі приймального акта або ТТН; під час відпуску - на підставі реєстрів відпуску за добу.

Залишок нафти та нафтопродуктів обчислюється після кожного запису в товарній книзі.

16.1 Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою №17-НП, який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий залишається у матеріально відповідальної особи.

4.55. Суд зазначає, що спірним у цій частині спору є не реалізація позивачем товарів, які не обліковані у встановленому порядку, а вибуття товарних запасів (палива) з місця продажу шляхом їх реалізації без застосування реєстратора розрахункових операцій.

4.56. В постановах від 12.03.2020 року у справі № 823/1917/16, від 25.05.2022 у справі №1.380.2019.004011 Верховний Суд наголошує про те, що при проведенні обрахунку штрафної санкції слід відштовхуватися від фактичного обсягу необлікованого товару. Разом з тим, єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою №16-НП та №17-НП та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів/газу скрапленого є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.

4.57. З огляду на матеріали справи, суд вбачає, що питання реалізації на АЗС пального посадовими особами податкового органу у ході проведення фактичної перевірки не досліджувалось (зокрема записів в товарній книзі кількісного руху нафти і нафтопродуктів). Зокрема, ні до акту перевірки, ні до матеріалів справи відповідачем не було долучено належних та допустимих доказів здійснення реалізації пального позивачем у зазначений в період без застосування реєстратора розрахункових операцій, шляхом зазначення чіткої суми продажу, кількості літрів на конкретну дату.

4.58. При цьому, суд зазначає, що контролюючим органом при здійсненні фактичної перевірки АЗС не було проведено жодних вимірювань, обрахунків фактичних залишків нафтопродуктів на АЗС, у визначений законодавством спосіб, як необхідної умови для перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів, як і не було виявлено жодних відхилень наявних на АЗС нафтопродуктів від даних обліку позивача. Зокрема, відповідачем не було використано жодного методу вимірювання нафтопродуктів, які визначені Інструкцією №281/171/578/155 (пункт 4.3.2.7).

4.59. За таких обставин, суд вважає, що встановлені фактичною перевіркою порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95/ВР, не знайшли свого підтвердження належними до допустимий доказами, адже фактично висновки контролюючого органу щодо визначеної ним кількості нестачі палива сформовані на співставленні інформації щодо кількості літрів пального в залишках, зазначених в денних звітах (Х-звіту) та даних рівномірів-лічильників, без здійснення жодних фактичних вимірювань таких залишків в резервуарах.

4.60. Отже, за таких обставин суд приходить до висновку про безпідставність притягнення позивача до відповідальності, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.

4.61. Таким чином, суд приходить до висновку про необґрунтованість висновків перевірки в цій частині і відповідно про протиправність податкового повідомлення-рішення від 02.05.2023 року №04, яким за порушення п.1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на ФОП ОСОБА_1 накладено штрафні (фінансові) санкції.

V. ВИСНОВКИ СУДУ

5.1. Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. На розвиток зазначених положень Конституції України частиною 2 статті 2 КАС України визначені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, яким є відповідач.

5.2. Дослідженням матеріалів справи встановлено, що відповідач, приймаючи податкове повідомлення-рішення від 02.05.2023 року № 04 діяв правомірно, оскільки позивач допустив порушення положень п.п.230.1.2 п.230.1 ст.230 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-V.

5.3. У той ж час суд вважає протиправним податкове повідомлення-рішення від 02.05.2023 року №04, яким за порушення п.1, 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 року №265/95/ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» на ФОП ОСОБА_1 накладено штрафні (фінансові) санкції в сумі 592235,98 грн, оскільки висновки контролюючого органу щодо визначеної ним кількості нестачі палива сформовані на співставленні інформації щодо кількості літрів пального в залишках, зазначених в денних звітах (Х-звіту) та даних рівномірів-лічильників, без здійснення жодних фактичних вимірювань таких залишків в резервуарах.

5.4. За таких обставин суд вважає, що зазначений позов підлягає задоволенню частково з підстав, викладених у його мотивувальній частині.

VІ. РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ

6.1. Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

6.2. З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 6322,40 грн., що підтверджується квитанцією №ПН105711С1 від 20.09.2023 року.

6.3. Оскільки, позов задоволено частково, суд стягує на користь позивача судові витрати (судовий збір) у сумі 5000,00 грн (пропорційно задоволеним вимогам), за рахунок бюджетних асигнувань відповідача. Доказів понесення інших судових витрат суду надано не було.

На підставі викладеного, керуючись статтями 73-77, 90, 241-246, 250 КАС України, суд -

В И Р І Ш И В:

1. Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Чернівецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернівецькій області від 02.05.2023 року №04.

3. В іншій частині у задоволенні позову відмовити.

4. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернівецькій області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 судові витрати у вигляді сплаченого згідно квитанції №ПН105711С1 від 20.09.2023 року судового збору у розмірі 5000 (п`ять тисяч) грн 00 коп (пропорційно задоволеним вимогам).

Згідно статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У відповідності до статей 293, 295 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду першої інстанції можуть бути оскаржені в апеляційному порядку повністю або частково. Апеляційна скарга на рішення подається протягом тридцяти днів з дня його проголошення (складання).

Повне найменування учасників процесу:

Позивач фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_1 ).

Відповідач Головне управління ДПС у Чернівецькій області (м. Чернівці, вул. Героїв Майдану, 200А, ).

Суддя О.В. Анісімов