Справа № 520/28980/23
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2024-04-30 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 квітня 2024 р.Справа № 520/28980/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Русанової В.Б. , Жигилія С.П. ,

за участю секретаря судового засідання Кругляк М.С.

представників сторін: позивача - Челомбітько Ю.О., Крайза О.І., відповідача - ОСОБА_1 ,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2023, головуючий суддя І інстанції: Панов М.М., м. Харків, повний текст складено 21.12.23 року по справі № 520/28980/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Будинок "Новаагро"

до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю "ТОРГОВИЙ БУДИНОК " НОВААГРО" (далі по тексту ТОВ «ТБ «НОВААГРО») звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту Північне МУ ДПС, відповідач), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 15 вересня 2023 року № 2 та № 2.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про незаконність та безпідставність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, як таких, що винесені всупереч вимогам законодавства, яке регулює спірні правовідносини, а тому підлягають скасуванню.

Заперечуючи проти висновків контролюючого органу щодо порушення ТОВ «ТБ "Новаагро" пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, з урахуванням положень пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, частини 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року N 996-XIV, стверджував про правомірність відображення господарських операцій між ТОВ «ТБ «НОВААГРО» та ТОВ «АПК «НОВААГРО», які здійснені відповідно до договорів № 01-ДАВ від 14.09.2021, № 05/07-БЕ/20 від 01.07.2020, №01/07-ШЕ/21 від 01.07.2021, №01/07-ДЕ/21 від 01.07.2021 та додаткових угод до них з приймання, доробки і переробки насіння соняшника, що поставляється ТОВ «ТБ «НОВААГРО» в готову продукцію, в бухгалтерському обліку позивача саме за датами фактичного їх отримання на підставі актів виконаних робіт (наданих послуг) та податкових накладних, виписаних ТОВ «АПК «НОВААГРО» та зареєстрованих в ЄРПН по даті актів виконаних робіт (наданих послуг), а не по даті фактичного надання таких послуг.

Враховуючи, що законодавством передбачена можливість складення актів виконаних робіт (наданих послуг) після здійснення господарської операції, що узгоджується з принципом повного висвітлення, передбаченого статтею 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», позивач, скориставшись своїм правом за договорами складського зберігання зерна та за договором переробки соняшника, уклав з ТОВ «АПК «НОВААГРО» додаткові угоди, в яких «…сторони погодили виставлення Актів виконаних робіт тільки при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного статусу на території України».

Зауважив, що у зв`язку із військовою агресією російської федерації ТОВ «АПК «НОВААГРО» не знало та не могло знати, що відбувалося із зерном ТОВ «ТБ «НОВААГРО» під час окупації. І більше того не існувало жодної можливості оформлювати первинні документи за фактом надання послуг під час окупації елеваторів, оскільки сторони жодного розуміння не мали, що відбувається із зерном, переданим на зберігання.

А відтак, з огляду на існуючі додаткові угоди, посилання відповідача на порушення ТОВ «ТБ «НОВААГРО» періодів оформлення первинних документів, є невиправданим.

Після проведення інвентаризації на деокупованих елеваторах сторони здійснили оформлення відповідних господарських операцій та виконання своїх податкових обов`язків із подачі на реєстрацію відповідних податкових накладних та декларування податкових зобов`язань.

Таким чином, первинні документи були складені не тільки в межах положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а й в єдиний можливий спосіб, враховуючи ситуацію, у якій опинились ТОВ «ТБ «НОВААГРО», ТОВ «АПК«НОВААГРО» та вся Україна.

Внесенням податкових накладних до Єдиного реєстру податкових накладних підтверджено дотримання позивачем пункту 201.1 та пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, про що видано квитанції про їх прийняття. Більше того, на підставі вказаних податкових накладних ТОВ «АПК «НОВААГРО» було сплачено податок на додану вартість, з приводу чого у контролюючих органів не виникало питань щодо правильності їх складення.

За таких обставин, ТОВ «ТБ «НОВААГРО» мало законні підстави для нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість за спірний період.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2023 №520/28980/23 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Будинок "Новаагро" (вул. Чернишевська, буд. 66, м. Харків, 61002, ) до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, 30, м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н, 61052, ) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 15 вересня 2023 року за №2.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 15 вересня 2023 року за №2.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий Будинок "Новаагро" () сплачену суму судового збору в розмірі 21472 (двадцять одна тисяча чотириста сімдесят дві) грн 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків ().

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на прийняття вищевказаного судового рішення при неправильному застосуванні норм матеріального права, зокрема, ст.ст. 19, 129 Конституції України, п. 44 .1 ст.44, п. 198.1. 198.2 ст. 198, п. 201.1, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, частини 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з порушенням норм процесуального права (ст.ст. 72, 73, 90, 242 КАС України), з викладенням в ньому висновків, які не відповідають обставинам справи, та неповноті дослідження наявних у справі доказів, що в силу положень статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) є підставою для його скасування, просив прийняти у справі нове судове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

На переконання апелянта, суд першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення надав пріоритет саме доказам позивача, залишивши при цьому поза увагою докази та прямі посилання на норми закону контролюючого органу.

Пояснив, що спірним є включення ТОВ «ТБ «НОВААГРО» до складу податкового кредиту травня 2023 року вартості послуг, ТМЦ, придбаних у ТВ «АПК «НОВААГРО» у попередніх податкових періодах (лютий 2022 року, травень 2022 року, вересень 2022 року, грудень 2022 року, січень 2023 року, лютий 2023 року та березень 2023 року) на загальну суму ПДВ - 27 913 700 грн (100% ПК), на підставі податкових накладних, виписаних ТОВ «АПК «НОВААГРО» на послуги, які згідно з актами виконаних робіт з додатками, податкових накладних та проведених розрахунків фактично були надані в інших податкових періодах.

З посиланням на ч.5 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» наголошував, що відображення господарських операцій в облікових регістрах підприємства проводиться в тих звітних періодах, в яких були здійснені такі господарські операції, а тому віднесення позивачем до складу податкового кредиту травня 2023 року податкових накладних, отриманих від ТОВ «АПК «НОВААГРО» на послуги, які фактично були надані в інших податкових періодах, є порушенням ст.4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку в частині визначення поняття первинний документ та відповідно правил формування податкового кредиту, які встановлено ст. 198 ПК України.

Наполягає, що визнання витрат жодним чином не залежіть від періоду отримання первинних документів від постачальника, що підтверджує Міністерство фінансів України (лист від 22.04.2016 № 31-11410-06-5/11705) - витрати, щодо яких на момент складання фінансової звітності не отримано первинних документів від контрагентів, визнаються в періоді отримання доходу, для отримання якого вони здійснені, або їх фактичного понесення, якщо витрати неможливо прямо пов`язати з доходом. При цьому достатнім до моменту отримання первинних документів від контрагента є застосування первинних документів, створених підприємством самостійно у довільній формі з дотриманням вимог Закону щодо обов`язкових реквізитів первинного документа.

Враховуючи, що на думку контролюючого органу, акти виконаних робіт складені з порушенням Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» оскільки дата їх складання не відповідає фактичній даті здійснення господарської операції, зазначив, що дані податкових накладних не відповідають первинним (бухгалтерським) документам, а тому не можуть бути підставою для формування податкового кредиту покупцем.

Отже, відповідачем правомірно встановлено порушення ТОВ «ТБ «НОВААГРО» пунктів 198.1, 198.2 статті 198 ПКУ, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму ПДВ 24 793 511 грн.

Підсумовуючи вищевикладене, вважає, що у даній справі позивач відповідних доказів на підтвердження прийняття оскаржуваних рішень з порушенням закону не навів, а тому у задоволенні позову слід було відмовити.

У надісланому до суду апеляційної інстанції відзиві на апеляційну скаргу, позивач просив суд залишити апеляційну скаргу відповідача без задоволення, а рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2023 №520/28980/23 - без змін, як законне та обґрунтоване.

Виклавши у відзиві пояснення щодо господарських відносин, які мали місце у спірний період між ТОВ «ТБ «НОВААГРО» та ТОВ «АПК «НОВААГРО» за договорами складського зберігання та переробки насіння соняшнику, наголошував, що первинні документи (акти виконаних робіт (наданих послуг) за наслідками таких операцій та складені на їх підставі податкові накладні відповідають вимогам чинного законодавства. Цитуючи положення п.185.1 ст.185, пп. "6" п. 187.1 ст. 187, п.201.1 ст. 201 ПК України наполягав, що оскільки оплата за надані послуги/виконані роботи була перерахована ТОВ «ТБ «НОВААГРО» до ТОВ «АПК «НОВААГРО» після підписання актів виконаних робіт/наданих послуг, що підтверджується платіжними інструкціями, які містяться у матеріалах справи, датою виникнення податкових зобов`язань у ТОВ «АПК «НОВААГРО» з оплати податку на додану вартість є дата відвантаження товарів, або оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг. При цьому, ТОВ «АПК «НОВААГРО» було оформлено податкові накладні саме датами складення відповідних актів виконаних робіт (наданих послуг).

Оскільки, всі податкові накладні у спірних правовідносинах були зареєстровані у Єдиному реєстрі податкових накладних, що у розумінні пункту 5 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних (Надалі Порядок), затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, є підтвердженням дотримання вимог, установлених п. 192.1 ст. 192, пп. 200-1.3, 200-1.9 ст. 200-1 та пп. 201.1, 201.10 і 201.16 ст. 201 ПК України, та Законів України Про електронні довірчі послуги, Про електронні документи та електронний документообіг, твердження відповідача про те, що первинні документи складені з порушенням норм законодавства у сфері бухгалтерського обліку та п. 201.1 та п. 201.10 ст. 201 ПК України не відповідає дійсності.

Вважає хибним висновок контролюючого органу з посиланням на лист Міністерства фінансів України від 22 квітня 2016 N 31-11410-06-5/11705, про те, що позивач мав відображати витрати, щодо яких на момент складання фінансової звітності не отримано первинних документів від ТОВ «АПК «НОВААГРО» в період отримання доходу, для отримання якого вони здійснені, або їх фактичного понесення, якщо витрати неможливо прямо пов`язати з доходом, оскільки така правова позиція суперечить принципам бухгалтерського обліку та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Крім того, ТОВ «ТБ «НОВААГРО» не мало змоги віднести витрати, понесені у зв`язку з отриманням послуг/робіт від ТОВ «АПК «НОВААГРО» до іншого періоду, аніж періоди, в яких отримало первинні документи, на підтвердження їх понесення.

В надісланих до суду додаткових поясненнях щодо дати виникнення податкових зобов`язань представник відповідача з посиланням на ч.5 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», наводячи детальний опис актів виконаних робіт із зазначенням дат отримання послуг та відображення у бухгалтерському обліку, вказував, що відображення господарських операцій в облікових регістрах підприємства на підставі первинних документів актів виконаних робіт (наданих послуг), що складаються під час здійснення господарської операції або після її здійснення, проведено позивачем не в тих звітних періодах, в яких були здійснені такі господарські операції. Натомість, визнавати доходи і витрати саме в період їх виникнення вимагає принцип нарахування (ст. 4 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»). Отже, відображення у бухгалтерському обліку витрат з придбання послуг зберігання та переробки слід було провести саме у періоді фактичного здійснення таких витрат або завершення, чого зроблено не було.

За таких обставин, акти виконаних робіт (наданих послуг), які складені на підтвердження понесення витрат по господарським операціям, які відображені в бухгалтерському обліку не в період їх здійснення, не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» в частині визначення поняття первинний документ, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму ПДВ 24 793 511 грн.

В додаткових письмових поясненнях представником позивача надано інформацію щодо дати складання актів наданих послуг, сум податку на додану вартість за надані послуги, номера та дати реєстрації податкових накладних, дат здійснення оплати за надані послуги та номера платіжного доручення у вигляді таблиці (Додаток №1). Також зазначено, що кожна з податкових накладних була зареєстрована датою настання першої події.

Таким чином, податкові накладні були складені у відповідності з вимогами

ПК України, а тому позивач має право на отримання податкового кредиту з

податку на додану вартість.

В судових засіданнях представник відповідача підтримала вимоги апеляційної скарги з підстав та мотивів, викладених у скарзі та додаткових поясненнях, просила суд апеляційної інстанції їх задовольнити.

Представники позивача в судових засіданнях проти задоволення вимог апеляційної скарги заперечували, просили її відхилити, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що між ТОВ «ТБ «НОВААГРО» та ТОВ «АПК «НОВААГРО» було укладено договір № 01-ДАВ від 14.09.2021, за яким ТОВ «АПК «НОВААГРО» зобов`язалося виконати роботи з приймання, доробки і переробки насіння соняшника, що поставляється ТОВ «ТБ «НОВААГРО» в готову продукцію з подальшим відвантаженням.

25 лютого 2022 року сторонами було укладено Додаткову угоду № 3 до Договору, в якій сторони погодили, що у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення рф на територію України, доповнити Договір, а саме: «сторони погодили, що Акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України».

За результатами виконання робіт за Договором сторонами було складено акти виконаних робіт № ВОЗ00000079 від 30.09.2022, № ВОЗ00000017 від 31.03.2023.

За умовами Договору ТОВ «АПК «НОВААГРО» було подано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні №39 від 30.09.2022, № 27 від 31.03.2023, які були виписані в день складання актів виконаних робіт.

Крім того, між ТОВ «ТБ «НОВААГРО» та ТОВ «АПК «НОВААГРО» було укладено договір № 05/07-БЕ/20 від 01.07.2020, за яким ТОВ «АПК «НОВААГРО» прийняло на знеособлене зберігання продукцію зернових, зернобобових та олійних культур та здійснює його доробку, зберігання та наступний відступ зерна, а ТОВ «ТБ «НОВААГРО» зобов`язалося сплатити вартість наданих зерновим складом послуг.

25 лютого 2022 року сторонами було укладено Додаткову угоду № 9 до Договору, в якій сторони погодили, у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення рф на територію України, доповнити Договір, а саме: «сторони погодили, що Акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України».

За результатом надання послуг зі зберігання сторонами було складено акт виконання робіт (надання виробничих послуг) № БЕ31 від 01.03.2023, на підставі якого сформована та подана на реєстрацію в ЄРПН податкова накладна № 9 від 01.03.2023, яка виписана в день складання актів виконаних робіт.

Також, між ТОВ «ТБ «НОВААГРО» та ТОВ «АПК «НОВААГРО» було укладено договір № 01/07-ШЕ/21 від 01.07.2021, за яким ТОВ «АПК «НОВААГРО» зобов`язалось прийняти на знеособлене зберігання продукцію зернових, зернобобових та олійних культур, здійснити його доробку, зберігання й наступний відпуск, а ТОВ «ТБ «НОВААГРО» оплатити надані ТОВ «АПК «НОВААГРО» послуги.

25 лютого 2022 року сторонами було укладено Додаткову угоду № 4 до Договору, в якій сторони погодили, у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення рф на територію України, доповнити Договір, а саме: «…сторони погодили, що Акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України».

За результатом наданих послуг зі зберігання сторонами було складено акти виконання робіт (надання виробничих послуг) № ШЕ000000069 від 15.02.2023, №ШЕ000000142 від 15.02.2023, № ШЕ000000139 від 15.02.2023, № ШЕ000000137 від 15.02.2023, № ШЕ000000138 від 15.02.2023, № ШЕ000000196 від 14.03.2023, на підставі яких було подано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні № 42 від 15.02.2023, № 47 від 15.02.2023, № 45 від 15.02.2023, № 44 від 15.02.2023, № 46 від 15.02.2023, які були виписані в день складання актів виконаних робіт.

01.07.2021 між ТОВ «ТБ «НОВААГРО» та ТОВ «АПК «НОВААГРО» було укладено договір №01/07-ДЕ/21, за яким ТОВ «АПК «НОВААГРО» прийняло на знеособлене зберігання продукцію зернових, зернобобових та олійних культур, здійснює його доробку, зберігання й наступний відпуск зерна, а ТОВ «ТБ «НОВААГРО» сплачує вартість наданих зернових складом послуг.

25 лютого 2022 року сторонами було укладено Додаткову угоду № 4 до Договору, в якій сторони погодили, у зв`язку з початком повномасштабного вторгнення рф на територію України, доповнити Договір, а саме: « сторони погодили, що Акти про надані послуги будуть виставлені при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного стану на території України».

За результатом надання послуг зі зберігання сторонами було складено акти виконання робіт (надання виробничих послуг) № КЗЕ0000390 від 28.12.2022, №КЗЕ00000003 від 27.01.2022, № КЗЕ00000004 від 27.01.2023, № КЗЕ00000006 від 27.01.2023, № КЗЕ00000070 від 28.12.2022, на підставі яких ТОВ «АПК «НОВААГРО» було подано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні № 29 від 28.12.2023, № 5 від 27.01.2023, № 6 від 27.01.2023, № 8 від 27.01.2023.

З огляду на реєстрацію вищевказаних податкових накладних ТОВ «ТБ «НОВААГРО» включило до складу податкового кредиту з податку на додану вартість у податковій декларації за травень 2023 року сплачений у вартості придбаних послуг зі зберігання та обробки пшениці, кукурудзи та соняшника податок на додану вартість.

Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків було проведено документальну позапланову виїзну перевірку позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акт 18 серпня 2023 № 488/35-00-07/39820081.

Вказаною перевіркою встановлено порушення пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, з урахуванням положень пункту 44.1 статті 44 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ, зі змінами та доповненнями, частини 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року №996-ХІV (зі змінами та доповненнями).

В акті перевірки зафіксовано, що господарські операції, які зазначені в податкових накладних, отриманих від ТОВ «АПК «НОВААГРО», позивачем відображено в бухгалтерському обліку підприємства в період отримання актів виконаних робіт (наданих послуг), а не в період здійснення розрахунків (часткових розрахунків) за такі послуги або фактичного їх отримання, як це передбачено Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Податкові накладні виписані та зареєстровані в ЄРПН по даті актів виконаних робіт (наданих послуг), а не по даті фактичного надання таких послуг.

З посиланням на факт невірного відображення господарських операцій в бухгалтерському та податковому обліку підприємства по актам виконаних робіт (наданих послуг), які не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» в частині визначення поняття первинний документ, зроблено висновок про порушення ТОВ «ТБ «НОВААГРО» пунктів 198.1, 198.2 статті 198 ПК України, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму ПДВ 24 793 511 грн.

На вказаний акт перевірки ТОВ «ТБ «НОВААГРО» подані заперечення від 28.08.2023 № 287/08 (вх. № 2103/6 від 01.09.2023), за наслідками розгляду яких висновки акту залишені без змін.

На підставі висновків акту від 18.08.2023 за № 488/35-00-07/39820081 відповідачем були винесені податкове повідомлення-рішення від 15 вересня 2023 року за № 2, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на суму 14 840 088 грн 75 коп., з яких: 11 872 311 грн - податкових зобов`язань та 2 968 077, 75 грн - штрафних санкцій та податкове повідомлення-рішення від 15 вересня 2023 року за № 2, яким відхилено суму від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до наступного звітного періоду, на суму 12 921 200 грн.

Зазначені податкові повідомлення-рішення отримано представником ТОВ «ТБ «НОВААГРО» 19 вересня 2023 року.

Не погодившись з вищевказаними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «Торговий будинок «НОВААГРО» звернулось до суду з адміністративним позовом про їх скасування.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості, оскільки вважав, що ТОВ «ТБ «НОВААГРО» мало законні підстави для нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість, який підтверджено належними та допустимими доказами, в той час як відповідачем не доведено правомірності прийнятих спірних податкових повідомлень-рішень.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає наступне.

Так, підставою для невизнання відповідачем податкового кредиту з податку на додану вартість у сумі 24 793 511 грн та, як наслідок, зменшення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду (показник рядка 21 Декларації) в декларації за травень 2023 року на суму 12 921 200 грн та збільшення суми податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету (показник рядка 18 Декларації) на суму 11 872 311 грн, слугувало твердження відповідача про невірне відображення господарських операцій в бухгалтерському та податковому обліку ТОВ «ТБ «НОВААГРО», зокрема, не в період їх фактичного здійснення або завершення, а по актам виконаних робіт (наданих послуг), які не відповідають вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та «Положенню про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» в частині визначення поняття первинний документ.

З огляду на вищенаведене, податкові накладні, що стали підставою для нарахування податкового кредиту з податку на додану вартість за спірний період, які були виписані та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних не по даті фактичного надання послуг, а по даті актів виконаних робіт (наданих послуг), визнані контролюючим органом такими, що не відповідають вимогам пунктам 201.1 та 201.10 ст.201 ПК України.

Колегія суддів вважає хибним такий висновок контролюючого органу з огляду на таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовано Податковим кодексом України (далі ПК України).

Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що господарська діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку (пункт 22.1 статті 22 ПК України).

Відповідно до підпункту 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.

Положеннями підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (п.п. 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України).

Згідно з підпунктом 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Відповідно до статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) (далі Закон № 996-XIV) витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власниками).

У бухгалтерському обліку методологічні засади формування інформації про витрати та її розкриття в фінансовій звітності, склад витрат визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, та зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 19 січня 2000 року № 27/4248 (далі - П(С)БО 16).

Згідно з пунктом 4 П(С)БО 16 об`єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.

Так, відповідно до пунктів 5-7 П(С)БО 16 - витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

З огляду на вищенаведені норми права, обов`язковою умовою для визнання витратами звітного періоду є подія зменшення активів або збільшення зобов`язань, яка встановлюється за відображеними у первинних документах даними, оскільки такі витрати потребують достовірної оцінки.

А відтак, твердження апелянта про те, що визнання витрат можливо за відсутності первинних документів від постачальника є свавільним тлумаченням діючого законодавства.

Розділом V ПК України врегульовані питання, пов`язані з обчисленням та сплатою податку на додану вартість.

Положеннями пункту 198.1 статті 198 ПК України визначено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України визначено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

- дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

- дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що законодавець не ставить в залежність право платника на формування податкового кредиту від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом звітного податкового періоду. Водночас, за відсутності фактів списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною, у платника податку не виникає права на віднесення сум податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Отже, посилання апелянта на те, що у спірних правовідносинах для правильності формування податкового кредиту для позивача було б достатнім до моменту отримання первинних документів від контрагента застосовувати первинні документи, які створені підприємством самостійно у довільній формі з дотриманням вимог Закону щодо обов`язкових реквізитів первинного документа є таким, що суперечить правилам формування податкового кредиту, встановленим ст.198 ПК України.

Платник податків не має права виписувати податкову накладну від імені контрагента на свою ж адресу.

Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У пункті 198.6 статті 196 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків регламентовано статтею 200 ПК України.

Відповідно до пункту 200.1 статті 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Підпунктами «б» та «в» пункту 200.4 статті 200 ПК України передбачено, що при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; й) індивідуальний податковий номер.

Згідно з пунктом 201.4 статті 201 ПК України платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця; покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

На виконання приписів пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Аналіз вищенаведених норм права дозволяє дійти висновку, що підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, є зареєстрована податкова накладна без будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Отже, законодавцем презюмується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

Таким чином, право платника податків на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений пунктом 201.11 статті 201 ПК України) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з частиною другою статті 3 Закону № 996-XIV фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку.

Відтак підтвердженням господарської операції є саме фактичний рух матеріальних активів та коштів між контрагентами, натомість первинна документація є відображенням такої операції.

Первинні документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади і прізвища (крім первинних документів, вимоги до яких встановлюються Національним банком України) осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Залежно від характеру господарської операції та технології обробки облікової інформації до первинних документів можуть включатися додаткові реквізити (печатка, номер документа, підстава для здійснення операції тощо).

Первинні документи, створені автоматично в електронній формі програмним забезпеченням інформаційно-комунікаційної системи, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови наявності накладеного електронного підпису чи печатки з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо (частина друга статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

Вказане також закріплене у пунктах 2.1, 2.4, 2.15 статті 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (далі Положення № 88).

Згідно з пунктом 2.4 Положення № 88 первинні документи це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення; господарські операції це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи підлягають обов`язковій перевірці (в межах компетенції) працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції чинному законодавству у сфері бухгалтерського обліку, логічна ув`язка окремих показників.

З наведених законодавчих положень вбачається, що обов`язковою умовою виникнення у платника права на податковий кредит є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в оподатковуваних операціях, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

А відтак, документальному підтвердженню підлягає одна із вищезазначених подій, і якщо ця подія оформлена первинним документом, що містить усі обов`язкові реквізити, визначені частиною другою статті 9 Закону № 996-XIV, зазначена обставина є належним доказом реальності господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону № 996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства. Під первинним документом слід розуміти - документ, який містить відомості про господарську операцію;

Таким чином, відображення господарської операції у податковому обліку повинно здійснюватися відповідно до її реального економічного змісту на підставі первинних документів бухгалтерського обліку, при цьому визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Наведене відповідає правовому висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 16 березня 2021 року у справі № 580/2490/19.

Положеннями частини 5 статті 9 Закону № 996-XIV встановлено, що господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

При цьому, за змістом пункту 1.3 Положення № 88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в регістрах бухгалтерського обліку провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що у зв`язку із військовою агресією російської федерації 25.02.2022 ТОВ «АПК «НОВААГРО» та ТОВ «ТБ «НОВААГРО» укладено Додаткові угоди за Договорами складського зберігання зерна та за Договором переробки соняшника, в яких «...сторони погодили виставлення Актів виконаних робіт тільки при наявності підтверджуючих документів, які дають змогу перевірити обсяги та якість послуг, однак не пізніше 60 календарних днів після припинення або скасування воєнного статусу на території України», так як, в залежності від ситуації неможливо могло бути виконування обов`язків ТОВ «АПК «НОВААГРО» за вказаними Договорами.

Вказані додаткові угоди були укладені задля врегулювання правовідносин між сторонами, що склалися за надзвичайних обставин та були об`єктивно необхідними.

Відповідно до пункту 9 розділу ІІ Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 № 309, Великобурлуцька селищна територіальна громада перебувала у тимчасовій окупації у період з 24.02.2022 по 10.09.2022, а смт. Козача Лопань Дергачівської міської територіальної громади з 24.02.2022 по 11.09.2022.

Відповідачем не спростовано, що елеватори за адресами: Харківська обл., смт. Великий Бурлук, вул. Привокзальна, 2-Б; Харківська обл., селище Шевченкове, вул. Шевченка, 2; Харківська обл., смт. Козача Лопань, пл. Центральна, 9 протягом вказаного періоду перебували під окупацією російської федерації. Крім того, впродовж 2022 року зерновий склад надавав листи підприємству про можливість/неможливість здійснення, своїх обов`язків стосовно зберігання зерна, що підтверджується матеріалами справи.

Після проведеної інвентаризації деокупованих елеваторів сторони здійснили оформлення відповідних господарських операцій на виконання своїх податкових обов`язків із подачі на реєстрацію відповідних податкових накладних та декларування податкових зобов`язань.

Так, керуючись умовами додаткової угоди сторони оформили прийняття наданих послуг із зберігання зерна та супутніх послуг за Договорами № 01/07-ДЕ/21 від 01.07.2021, № 01/07-ШЕ/21 від 01.07.2021. На підтвердження чого сторонами було відповідно складені акт виконаних робіт від 30.09.2022 на суму 29008084,06 грн та податкова накладна від 30.09.2022 №39, акт виконаних робіт від 28.12.2022 на суму 493562,33 грн та податкова накладна від 28.12.2022 №29, акт виконаних робіт від 27.01.2023 на суму 12827,55 грн та податкова накладна від 27.01.2023 року № 8, акт виконаних робіт від 27.01.2023 на суму 28 554,61 грн та податкова накладна від 27.01.2023 року № 6, акт виконаних робіт від 27.01.2023 на суму 28 554,61 грн та податкова накладна від 27.01.2023 року № 5, акт виконаних робіт від 27.01.2023 на суму 76317,69 грн та податкова накладна від 27.01.2023 року № 6, акт виконаних робіт від 15.02.2023 на суму 2 376076,17 грн та податкова накладна від 15.02.2023 № 42, акт виконаних робіт від 15.02.2023 на суму 657 778,74 грн та податкова накладна від 15.02.2023 № 47, акт виконаних робіт від 15.02.2023 на суму 142 244,80 грн та податкова накладна від 15.02.2023 № 45, акт виконаних робіт від 15.02.2023 на суму 55 000,05 грн та податкова накладна від 15.02.2023 № 44, акт виконаних робіт від 15.02.2023 на суму 49703,04 грн та податкова накладна від 15.02.2023 №46, акт виконаних робіт від 01.03.2023 на суму 1739270,46 грн та податкова накладна від 01.03.2023 № 9, акт виконаних робіт від 31.03.2023 на суму 132810781,02 грн та податкова накладна від 31.03.2023 № 27.

Судом першої інстанції встановлено, підтверджено у суді апеляційної інстанції та не заперечується відповідачем у справі, що всі вищевказані податкові накладні були сформовані та подані на реєстрацію датами складання актів виконаних робіт.

Слід зауважити, що акт приймання виконаних робіт (послуг) віднесено до первинних документів, який фіксує закінчення будь-яких робіт (послуг) та приймання їх замовником за кількістю та якістю.

Вказуючи на те, що складені у спірних правовідносинах акти виконаних робіт не відповідають вимогам Закону № 996-XIV та Положення № 88 в частині визначення поняття первинний документ, відповідач покликається лише на їх відображення у бухгалтерському та податковому обліку поза межами періоду, в якому були здійснені такі господарські операції. Будь-яких застережень щодо нереальності спірних господарських операцій або неправильного обчислення сум податку, який підлягав сплаті до бюджету за спірний період, ані акт перевірки, ані відзив на позов, ані апеляційна скарга не містять.

Відповідачем не спростовується фактичний рух придбаних послуг та зміни майнового стану позивача, який є наслідком такого здійснення господарських операцій.

Дослідивши вищевказані акти виконаних робіт, колегією суддів встановлено, що останні підтверджують проведення робіт (виконання послуг) з переробки, гранулювання, фасування, очищення насіння соняшника, зберігання кукурудзи, пшениці, відвантаження, компенсації витрат з переміщення, приймання зерна тощо за періоди, які вказані в актах з зазначенням виду послуги, роботи, кількісних та вартісних показників, сум податку на додану вартість, номер та дату складання актів, містять печатки та підписи відповідальних осіб з боку позивача та його контрагента та відповідно фіксують закінчення робіт (послуг) та приймання їх замовником за кількістю та якістю безпосередньо після здійснення такої операції.

Колегією суддів встановлено, що оплата за надані послуги/виконані роботи була перерахована ТОВ «ТБ «НОВААГРО» до ТОВ «АПК «НОВААГРО» після підписання актів виконаних робіт/наданих послуг, що підтверджується платіжними інструкціями, які містяться в матеріалах справи. Відповідачем факт надходження вказаних коштів до бюджету не спростовується.

Колегія суддів зазначає, що копії долучених до матеріалів справи первинних і розрахункових документів не мають дефектів форми, змісту або походження, котрі в силу ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в України", п. 2.4 Положення № 88 спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Враховуючи, що у розумінні пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань у ТОВ «АПК «НОВААГРО» з оплати податку на додану вартість є дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, ТОВ «ТБ «НОВААГРО» не мало права відображати витрати, понесені у зв`язку з отриманням послуг/робіт від ТОВ «АПК «НОВААГРО», іншими датами ані ж дати первинних документів на підтвердження їх понесення.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що між сторонами не існувало жодного іншого способу діяти інакше в зазначених обставинах. ТОВ «АПК «НОВААГРО» не знало та не могло знати, що відбувалося із зерном ТОВ «ТБ «НОВААГРО» під час окупації на окупованій території.

Крім того, правилами документообігу позивача можливості відображення господарської операції без первинних документів, як цього вимагає абзац 2 пункту 2.5. Положення № 88, не передбачено.

Натомість, оформлювати первинні документи за фактом надання послуг під час окупації російською федерацією місць зберігання зерна - елеваторів, щодо яких були відсутні відповідні відомості про існування зерна та про факт надання послуг із його зберігання свідчило про порушення приписів ПК України та принципу обачності, оскільки будь-які документи, у тому числі акти виконаних робіт, мають силу первинних документів для цілей ведення податкового обліку лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Більше того, сторони, керуючись принципом свободи договору, визначили період надання послуг, підписавши відповідні Додаткові угоди, якими внесли зміни до договору. Діючи в межах визначених періодів надання послуг, сторони жодним чином не порушили ані норми податкового законодавства, ані будь-якого іншого.

Таким чином, первинні документи були складені не тільки в межах положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність», а й в єдиний можливий спосіб, враховуючи ситуацію, у якій під час воєнного стану опинились ТОВ «ТБ «НОВААГРО», ТОВ «АПК «НОВААГРО».

Варто зазначити, що механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних регулюється Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок), затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246.

Відповідно до пункту 5 Порядку податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до ЄРПН у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 ПК України, а також з урахуванням Законів України Про електронні довірчі послуги (з 01.12.2022 - Закон України Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги), Про електронні документи та електронний документообіг.

За змістом пункту 12 Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу.

Згідно з пунктом 13 Порядку за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).

Таким чином, внесення податкової накладної до Єдиного реєстру податкових накладних підтверджує дотримання пункту 201.1 та пункту 201.10 статті 201

Податкового кодексу України, про що видається квитанція про її прийняття.

Колегія суддів звертає увагу на те, що всі вищенаведені податкові накладні, які виписані ТОВ «АПК «НОВААГРО» та слугували підставою для формування податкового кредиту за спірний період, прийняті податковим органом та зареєстровані в ЄРПН, що підтверджується витягами з Єдиного реєстру податкових накладних, які містяться в матеріалах справи.

Дослідивши копії податкових накладних, колегією суддів встановлено, що їх оформлено відповідно до вимог пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, датами складення та підписання відповідних актів виконаних робіт.

Більше того, на підставі вказаних податкових накладних ТОВ «АПК «НОВААГРО» було сплачено податок на додану вартість, з приводу чого у контролюючих органів не виникало питань щодо правильності їх складення.

Отже, висновок контролюючого органу про те, що дані податкових накладних не відповідають первинним (бухгалтерським) документам, є таким, що не відповідає фактичним обставинам справи та спростовується дослідженими у справі доказами.

З огляду на те, що суми податку на додану вартість, сплаченого (нарахованого) позивачем у зв`язку з придбанням послуг у ТОВ «АПК «НОВААГРО», підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК України, вищевказані податкові накладні є для позивача, як отримувача послуг, підставою для нарахування суми податку на додану вартість у загальному розмірі ПДВ 24 793 511 грн.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцію та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідач правомірність винесення податкових повідомлень-рішень від 15 вересня 2023 року № 2 та № 2 належним чином не довів.

За таких обставин, факти вказаних в акті перевірки від 18.08.2023 № 488/35-00-07/39820081 порушень позивачем пунктів 198.1, 198.2 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201, пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, частини 5 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» в частині завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду на загальну суму 12 921 200 грн, що призвело до заниження податкового зобов`язання на 11 872 311 грн, слід вважати недоведеними, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 15 вересня 2023 року № 2 та № 2 такими, що підлягають скасуванню, оскільки відповідач, приймаючи їх, діяв не на підставі та не у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, з порушенням вимог ч. 2 ст. 2 КАС України.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми процесуального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.

Керуючись ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.12.2023 по справі № 520/28980/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді В.Б. Русанова С.П. Жигилій
Повний текст постанови складено та підписано 06.05.2024 року