Справа № 400/11909/23
Суддя: Градовський Ю.М.
Дата ухвалення: 2024-04-25 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 квітня 2024 р.м. ОдесаСправа № 400/11909/23
Перша інстанція: суддя Бульба Н.О.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:

Головуючого: Градовського Ю.М.

суддів: Турецької І.О.,

Шеметенко Л.П.

розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 6 лютого 2024р. по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Зоря Баштанки» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И Л А:

У вересні 2023р. ТОВ «Зоря Баштанки» звернулося до суду із позовом до ГУ ДПС у Миколаївській області, у якому просило:

- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 8.09.2023р. №03, №03.

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що у серпні 2022р. посадовими особами податкового органу було проведено щодо позивача документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2023р., за результатами якої 15.08.2023р. складено акт за №7028/14-29-07-03/38556258, у висновках якого встановлено низку порушень податкового законодавства.

На підставі встановлених порушень, 8.09.2023р. податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

- за №03, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1 593 182грн. за період травень 2023р.;

- за №03, яким за порушення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних у серпні 2021р., червні, серпні 2022р., березень 2023р. застосовано штрафні санкції на суму 3 400грн.

Позивач вважає вказані рішення протиправними та незаконними, оскільки контролюючим органом безпідставно зменшено суму від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на 1 593 182грн. за період травень 2023р. на підставі ППР від 8.09.2023р. за №03, виключення з сум податкового кредиту суми ПДВ 318 382,68грн. та застосування штрафних санкцій у розмірі 3 400грн. згідно з ППР №03 від 8.09.2023р..

Позивач зазначає, що в податковій декларації з ПДВ за травень 2023р. ТОВ «Зоря Баштанки» задекларувало суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду в сумі 7 497 997грн.. Також, позивач вказує на те, що податковим органом жодним чином не зазначено на підставі чого податковий орган дійшов висновку про відсутність у ТОВ «Зоря Баштанки» права на податковий кредит в сумі 1 593 182грн..

Як зазначає позивач, технічною помилкою ТОВ «Зоря Баштанки» при складанні декларації з ПДВ було те, що помилково зазначено у листопаді 2021р. суму податкового кредиту у розмірі 653 532грн., яка мала місце у грудні 2021р. та помилково вказано у липні 2022р. суму податкового кредиту 575 540грн. замість серпня 2022р.. Допущені технічні помилки були усунуті шляхом подачі уточнюючих розрахунків, які були прийняті контролюючим органом та враховано за особовим рахунком.

Посилаючись на вказане просив позов задовольнити.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 6 лютого 2024р. адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області від 8.09.2023р. №03, №03.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Миколаївській області на користь ТОВ «Зоря Баштанки» судові витрати в розмірі 23 948,73грн..

В апеляційній скарзі апелянт просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою відмовити у задоволенні адміністративного позову в повному обсязі, посилаючись на порушення норм права.

Сторони були сповіщені про час і місце розгляду справи у встановленому законом порядку, у судовому засіданні представники сторін приймали участь в режимі відеоконференції, надали відповідні пояснення по суті справи та не заперечували про подальший розгляд справи в порядку письмового провадження.

З урахуванням належного сповіщення сторін та наданий пояснень по суті справи, судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, пояснення на неї, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про задоволення скарги, скасування рішення суду та прийняття нової постанови про відмову у задоволенні позовних вимог, виходячи з наступних підстав.

Задовольняючи адміністративний позов, суд першої інстанції виходив з того, що товариство, отримавши від контрагентів товар, що підтверджується первинними документами (договорами, видатковими накладними), здійснивши оплату за отриманий товар та перевіривши наявність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, керуючись вимогами ст.198 ПК України, правомірно включило до складу податкового кредиту суми ПДВ, зазначені в податкових накладних, а тому податкові повідомлення-рішення підлягають скасуванню. При цьому, суд першої інстанції виходив з того, що приймаючи спірні податкові повідомлення-рішення контролюючий орган не надав належну оцінку представленим первинним документам податкового та бухгалтерського обліку, та помилково вважав, що платником податку допущенні порушення податкового законодавства та не надано до перевірки повний затребуваний пакет документів.

Проте, колегія суддів не може погодитися з такими висновками суду першої інстанції, оскільки вказаного висновку суд дійшов без належного з`ясування обставин по справі та належної оцінки доказів, допустив невірне застосування норм матеріального права та порушив норми процесуального права.

За правилами ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Судова колегія вважає, що вказані порушення норм права призвели до неправильного вирішення справи по суті, а тому апеляційний суд на підставі ст.315 КАС України, рішення суду скасовує та приймає по справі нову постанову про відмову у задоволенні позову, з наступних підстав.

Так, судовою колегією встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що у серпні 2023р. посадовими особами податкового органу було проведено щодо позивача документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2023р., за результатами якої 15.08.2023р. складено акт перевірки за №7028/14-29-07-03/38556258, у висновках якого встановлено порушення вимог:

- абз. «Г» п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4, ст.200, п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2023р. на суму з ПДВ 1 622 660грн.;

- абз. «Г» п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4, ст.200, п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, а саме: не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних в травні 2023р. податкову накладну на обсяг поставки на суму 1 910 296грн., крім того ПДВ 318 382,68грн.;

- п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, а саме товариством порушено строки реєстрації в ЄРПН у серпні 2021р., червні, серпні 2022р., березні 2023р. податкові накладні на обсяг поставки 1 170 490,99грн., крім того ПДВ 234 098,19грн., а саме:

- за серпень 2021р. на обсяг поставки 147 389,57грн. сума ПДВ 29 477,91грн.;

- за червень 2022р. на обсяг поставки 81 246грн. сума ПДВ 16 249,2грн.;

- за серпень 2022р. на обсяг поставки 147 389,56грн. сума ПДВ 29 477,91грн.;

- за березень 2022р. на обсяг поставки 794 465,86грн. сума ПДВ 158 893,17грн.. На підставі встановлених порушень, 8.09.2023р. податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:

- за №03, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 1 593 182грн. за період травень 2023р;

- за №03, яким за порушення строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних у серпні 2021р., червні, серпні 2022р., березень 2023р. застосовано штрафні санкції на суму 3 400грн.

Позивач не погоджується із встановленими порушеннями та прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями, у зв`язку із чим звернувся в суд із даним позовом.

Перевіряючи правомірність прийняття оскаржуваних рішень податкового органу, з урахуванням підстав, за якими позивач пов`язує їх протиправність та скасування, судова колегія виходить з наступного.

Приписами ч.2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України якій, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Аналіз наведених приписів податкового законодавства свідчить, що суми податку на додану вартість для цілей визначення податкового кредиту мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків. Крім того, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Водночас, нереальність господарських операцій з придбання платником податку товару (робіт, послуг) має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, зокрема обумовлюватись лише допущеними контрагентом порушеннями вимог законодавства. Якщо вказаний контрагент допустив такі порушення, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо нього, адже законом іншого не передбачено.

Відповідно до ст.1 ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податку.

Положеннями ч.1 ст.9 ЗУ "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно із п.44.1 ст.44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування (п.44.2 ст.4 ПК України).

Приписами пп.134.1.1 п.34.1 ст.134 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається: зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку); збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Аналіз положень пунктів 44.1, 44.2 ст.44, п.134.1 ст.134 ПК України свідчить, що платник податку на прибуток підприємств з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

При цьому, показники обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, визначаються на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності.

Отже, надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкова вигоди є підставною для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Відповідно до ч.1,2 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення спору.

Ці дані встановлюються такими засобами: 1) письмовими, речовими і електронними доказами; 2) висновками експертів; 3) показаннями свідків.

Згідно з ч.1-3 ст.99 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивує їх відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Отже, як вбачається із матеріалів справи та вже встановлено вище, що у серпні 2022р. посадовими особами податкового органу було проведено відносно позивача документальну позапланову виїзну перевірку щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2023р., за результатами якої 15.08.2023р. складено акт перевірки за №7028/14-29-07-03/38556258.

Як вбачається із вказаного акту перевірки, що з метою запобігання не виконання платником обов`язків відповідно до вимог ст.16 ПК України та не допущення платником дій, які перешкоджають законній діяльності посадових осіб контролюючого органу під час виконання ними службових обов`язків, та виконання законних вимог таких посадових осіб, в ході перевірки було неодноразово вручено директору ТОВ «Зоря Баштанки» Геракову О. запити про надання пояснень та відповідних документів.

Проте, станом на 8.08.2023р. (останній день перевірки) ТОВ «Зоря Баштанки» не надало пояснення та запитувані документи, зокрема:

- господарські договори/угоди, додаткові угоди, укладені платником з контрагентом -постачальником ТОВ «СБПМ» () та контрагентом - покупцем ТОВ «АГРОТРАНС 2021» ();

- видаткові накладні/акти виконаних робіт тощо;

- технічні паспорти, сертифікати відповідності на придбаний товар (Н-ГЕКСАН);

- рахунок 10 «Основні засоби», журнали-ордери по рахункам бухгалтерського обліку 109 «Інші основні засоби»;

- товарно-транспортні накладні (подорожні листи), на перевезення Н-ГЕКСАНУ від ТОВ «СБПМ»;

- місця зберігання залишку Н-ГЕКСАНУ, найменування ємкостей та їх технічні характеристики тощо,

- перелік матеріально - відповідальних осіб (договори про матеріальну відповідальність),

- документи складського обліку на отримання Н-ГЕКСАНУ та їх видачу в виробництво, інформацію про відповідальних осіб за товарно-матеріальні цінності (матеріальні звіти);

- журнали ордери, акти приймання та списання, видаткові накладні, матеріальні звіти та/або інші первинні документи, що підтверджують оприбуткування на склад, довіреності, відпуск та використання Н-ГЕКСАНУ у господарській діяльності тощо;

- оборотно-сальдову відомість по рахунку 203 «Паливо»;

- пояснень, а також підтверджуючих первинних документів щодо невірного періоду формування від`ємного значення та суми сформованого від`ємного значення попередніх періодів, у зв`язку з наданням уточнюючих розрахунків з ПДВ, відповідно до Додатку 2 до податкової звітності з податку на додану вартість за травень 2023р., зокрема формування від`ємного значення за період листопад 2021р. в розмірі 653 532грн. та в розмірі 575 540грн. за липень 2022р.;

- дозволи на заїзд транспортних засобів на контрагентів-постачальників та контрагентів-покупців, що ведеться охороною на прохідній підприємства за адресою: вул.Промислова, буд.4, м.Баштанка, Баштанський район, Миколаївська область;

- копію журналу обліку прийому соняшника, шроту соняшникового, олії соняшникової нерафінована на ваговій тощо.

На підставі не надання вказаних документів, 8.08.2023р. податковим органом складено акт перевірки за №806/14-29-07-03/38556258 про ненадання ТОВ «Зоря Баштанки» до перевірки в повному обсязі запитуваних документів.

При цьому, судова колегія звертає увагу на те, що податковий орган своїм листом від 2.08.2023р. за №1 додатково повідомляло керівництво ТОВ «Зоря Баштанки» про те, що у разі не надання до перевірки запитуваних документів, відповідно до п.44.6 ст.44 ПК України, такі документи будуть вважатися відсутніми.

Окрім того, у запиті податкового органу від 2.08.2023р. податковим органом ставилось питання/або надання інформації товариством чи були вилучені правоохоронними органами затребувані документи. Так, відповідно до акту перевірки за №806/14-29-07-03/38556258, товариство своїм листом повідомило податковий орган про те, що документи за перевіряємий період не були вилучені правоохоронними органами. Також, в акті перевірки зазначено, що до податкового органу від правоохоронних органів інформація щодо вилучення у позивача документів не надходило.

При цьому, під час судового засідання в апеляційному суді судовою колегією з`ясовувалось питання щодо не надання вище перелічених документів товариством, а також стосовно документів щодо придбання, походження, використання в процесі виробництва олії - Н-ГЕКСАНУ.

Так, представник товариства вказав на те, що податковим органом не витребовувались у товариства документи щодо Н-ГЕКСАНУ, у зв`язку із чим товариством і не надавались на запит відповідні документи.

Проте, судова колегія вважає такі посилання представника товариства необґрунтованими та такими, що спростовані самим актом перевірки та і в подальшому наданими товариством запереченнями на акт перевірки.

На підставі вказаного, судова колегія погоджується із твердженнями податкового органу, що ДПС було досліджено ті документи, які були надані під час перевірки та здійснено аналіз господарської діяльності товариства, з урахуванням наявної у базах даних контролюючого органу податкової інформації, яка була використана в акті перевірки, а тому твердження товариства про те, що до перевірки позивачем було надано усі первинні документи, не відповідає дійсності.

Що стосується встановленого порушення вимог абз. «г» п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення з податку на додану вартість за травень 2023р. на суму ПДВ 1 622 660грн., то судова колегія зазначає наступне.

Як вбачається із матеріалів справи, а саме з акту перевірки, що перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено його завищення на загальну суму 1 304 277грн., у зв`язку із завищенням значення рядка 16 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» Декларації за травень 2023р., у зв`язку з недостовірним визначенням суми та періодом виникнення від`ємного значення з податку на додану вартість, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на порушення п.200.1, п.200.4 ст.200 ПК України та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016р. №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29.01.2016р. за №159/28289 із змінами та доповненнями (надалі - Порядок).

Перевіркою правомірності формування рядка 16.1 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» Декларації за травень 2023 року встановлено його завищення на суму 1 304 277грн..

З оприбуткуванням цього товару у структурі активів та зобов`язань покупця відбулися певні зміни. Так, первинним документом - є документ, якій містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Приписами ст.9 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми): дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Так, відповідно до п.185.1. ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Згідно п.188.1. ст.188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

За правилами п.198.2. ст.198 ПК України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку па оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг. що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п.198.3. ст.198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/ послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Як вбачається із оскаржуваного судового рішення, що суд першої інстанції приймаючи судове рішення вважав, що позивачем виконано умови укладеного договору із контрагентом в повному обсязі, що також підтверджується самим актом перевірки.

Проте, судова колегія зазначає, що у відповідності до п.198.6. ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг. не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону, але як зазначено в акті перевірки, податкові накладні вчасно зареєстровані, крім того, виконані всі умови щодо дати виникнення права платника податку на податковий кредит - списані кошти з банківського рахунку підприємства та отриманні всі податкові накладні, що засвідчують факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Отриманий за договорами поставки товар використовувався позивачем у господарській діяльності. Документи, якими покупець підтвердив валові витрати та правомірність податкового кредиту, є такими, що достеменно підтверджують такі витрати та факт отримання товару, оскільки відповідають вимогам (обов`язкові реквізити) ст.9 ЗУ «Про бухгалтерський облік».

Положеннями ст.1 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що господарською операцією - є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

У відповідності до п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.

Згідно п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню;

б) дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п.188.1 ст.188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості.

При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг).

До бази оподаткування враховується вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Податковим кодексом України, а саме, п.44.1 ст.44 визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку. Дані аналітичних рахунків повинні бути тотожні відповідним рахункам синтетичного обліку на кінець останнього дня кожного місяця.

Регістри бухгалтерського обліку повинні мати назву, період реєстрації господарських операцій, прізвища і підписи або інші дані, що дають змогу ідентифікувати осіб, які брали участь у їх складанні.

Господарські операції повинні бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені.

Відповідно до п.1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995р. за №88 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 5 червня 1995р. за №168/704 (надалі - Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку), господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до цього Положення.

Згідно до п.2.1, п.2.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Враховуючи вищенаведене, судова колегія зазначає, що відповідно до п. 201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п.201.7 ст.201 ПК України, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата(аванс).

За правилами п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

У відповідності до п.200.1 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Згідно з п.200.4 ст.200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п.200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п.200.1.3 ст.200.1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу-

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016р. за №21, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.01.2016р. за №159/2828р, визначено, що до складу податкового кредиту поточного звітного періоду (рядок 17 декларації) включається від`ємне значення попереднього звітного періоду (рядок 16.1 декларації). На визначення цього показника, у свою чергу, безпосередньо впливає від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 декларації)), визначене у деклараціях з ПДВ за попередні звітні періоди, в яких безперервно наявний відповідний показник, починаючи із першого звітного періоду його виникнення, неохопленого документальною перевіркою, тобто, ті періоди, які задекларовані платником ПДВ у Додатку 2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» до декларації з ПДВ.

При цьому, перевірка достовірності показника рядка 16.1 такої декларації проводиться через оцінку показників рядка 21 декларацій з ПДВ за попередні звітні періоди (в яких цей показник наявний безперервно, починаючи із першого звітного періоду його виникнення, неохопленого документальною перевіркою).

Виходячи з цього, показники податкового зобов`язання (рядок 9 декларації) та податкового кредиту (рядок 17 декларації) попередніх періодів формують значення рядка 16 декларації за звітний період, що перевірявся.

Період формування показника рядка 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» Декларації за травень 2023 року - з липня 2021 року по квітень 2023 року.

Податковим органом встановлено та підтверджено під час апеляційного розгляду, що ТОВ «Зоря Баштанки» при заповненні Додатку 2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» за травень 2023 року недостовірно зазначено суму від`ємного значення з податку на додану вартість, а також періоди, в яких виникло від`ємне значення звітного (податкового) періоду, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Аналізом сукупних даних показників, задекларованих у наданих ТОВ «Зоря Баштанки» податкових деклараціях з податку на додану вартість з урахуванням уточнюючих розрахунків податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, перевіркою встановлено періоди, в яких виникло від`ємне значення звітного (податкового) періоду, яке зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, та яке відображено ТОВ «Зоря Баштанки» у податковій декларації за травень 2023 року, починаючи з липня 2021 року.

Крім цього, під час перевірки податковим органом встановлено, невірний період формування від`ємного значення та суми сформованого від`ємного значення попередніх періодів, у зв`язку з наданням уточнюючих розрахунків з ПДВ, відповідно до Додатку 2 до податкової звітності з податку на додану вартість за травень 2023 року, зокрема формування від`ємного значення за період листопад 2021 року в розмірі 653532 грн та в розмірі 575540 грн за липень 2022 року, яке фактично відсутнє.

Відповідно до матеріалів справи:

1) Листопад 2021р.:

ТОВ «Зороя Баштанки» надано до територіального органу ДПС за місцем обліку Декларацію за листопад 2021р. (вх. № від 16.12.2021р.), згідно якої платником податку задекларовано наступні рядки:

Рядок 9 «Усього податкових зобов`язань» (колонка Б) 906 870грн.;

Рядок 10.1 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою» - 324 167грн.;

Рядок 16.1 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» - 1 843 669грн.;

Рядок 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б) 2 167 836грн;

Рядок 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду 1 260 966грн;

Рядок 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» - 1 260 966грн..

Згідно Додатку №2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» до Декларації за листопад 2021р. (вх. № від 16.12.2021р.), платником податку задекларовано суми сформованого від`ємного значення попередніх періодів, а саме липень - жовтень 2021р.:

Тобто, перевіркою та за даними платника, враховуючи показники Декларації за листопад 2021р., новостворене від`ємне значення з ПДВ (ряд. 09 - ряд.10.1) за листопад 2021р. - відсутнє.

Проте, згідно Додатку №2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» (вх. № від 1.07.2022р.) до Декларації за лютий 2022р. (вх. № від 1.07.2022р.) платником податку задекларовано суми від`ємного значення за листопад 2021р. в розмірі 653 532грн., яке відсутнє безпосередньо в даному періоді.

Окрім цього, платником податку задекларовано в Додатках №2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» Декларацій за березень 2022 - травень 2023р. суму від`ємного значення в розмірі 653 532грн. за листопад 2021р., яка фактично відсутня.

Уточнюючі податкові розрахунки з ПДВ щодо виправлення помилки за періоди лютий 2022р. - травень 2023р. позивачем не надавались за територіальним місцем обліку ДПІ.

У зв`язку з чим, спірною перевіркою встановлено завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 653 532грн. (ряд.16.1 (колонка Б)) Декларації за період березень 2022р., що призвело до завищення ряд.19, ряд.21 Декларації за березень 2022р. та відповідно до завищення рядків 16.1, 21 Декларацій за квітень 2022р. - травень 2023р..

2) Липень 2022р.:

ТОВ «ЗОРЯ БАШТАНКИ» надано до територіального органу ДПС за місцем обліку Декларацію за липень 2022р. (вх.№ від 23.08.2022р.), згідно якої платником податку задекларовано наступні рядки:

Рядок 9 «Усього податкових зобов`язань» (колонка Б) 510 859грн.;

Рядок 10.1 «Придбання (виготовлення, будівництво, спорудження, створення) товарів/послуг та необоротних активів на митній території України з основною ставкою» - 489 593грн.;

Рядок 16.1 «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» - 3 142 866грн.;

Рядок 17 «Усього податкового кредиту» (колонка Б) 3 632 459грн.;

Рядок 19 «Від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду 3 121 600грн.;

Рядок 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)» - 3 121 600грн.

Згідно Додатку №2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» до Декларації за липень 2022р. (вх. № від 23.08.2022р.), платником податку задекларовано суми сформованого від`ємного значення попередніх періодів.

Тобто, перевіркою та за даними платника, враховуючи показники Декларації за липень 2022р., новостворене від`ємне значення з ПДВ (ряд.09-ряд.10.1) за липень 2022р. - відсутнє.

Однак, відповідно до Додатку №2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» (вх. № від 19.09.2022р.) до Декларації за серпень 2022р. (вх. № від 19.09.2022р.) платником податку задекларовано суми від`ємного значення за липень 2022р. в розмірі 575 540грн., яке відсутнє в даному періоді.

Крім цього, платником податку задекларовано в Додатках №2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» Декларацій за вересень 2022 - травень 2023р. суму від`ємного значення в розмірі 575 540грн. за листопад 2021р., яка фактично відсутня.

Уточнюючі податкові розрахунки з ПДВ щодо виправлення помилки за періоди серпень 2022р. - травень 2023р. позивачем не надавались за територіальним місцем обліку ДПІ.

У зв`язку з чим, спірною перевіркою встановлено завищення суми податкового кредиту з податку на додану вартість на суму 575 540грн. (ряд. 16.1 (колонка Б)) Декларації за період вересень 2022р., що призвело до завищення ряд. 19, ряд. 21 Декларації за вересень 2022р. та відповідно до завищення рядків 16.1, 21 Декларацій за жовтень 2022р. - травень 2023р..

Що стосується встановлених порушень вимог «абз. «г» п.198.5 ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200, п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України, а саме не зареєстровано в ЄРПН податкових накладних в травні 2023р. на обсяг поставки 1 910 296грн., крім того суму ПДВ 318 382,68грн., то судова колегія зазначає наступне.

Так, податковим органом під час перевірки взаємовідносин між ТОВ «Зоря Баштанки» з контрагентом-постачальником ТОВ «СБПМ» () (перебуває на обліку Центральне МУ ДПС по роботі з ВПП, основний вид діяльності - оптова торгівля хімічними продуктами, період взаємовідносин - грудень 2021р., травень 2022р.).

Як вбачається із матеріалів справи, що ТОВ «Зоря Баштанки» до заперечення на акт перевірки надало завірену копію Договору поставки від 3.12.2021р. за №0312/21-КП, укладеного між ним (Покупець) та ТОВ «СБПМ» (Постачальник).

Так, відповідно до п.1.1, 1.2, 2.3, 4.3, 4.1, 4.5, 4.6, 5.1, 9.1, 9.2 вказаного договору, постачальник зобов`язується поставити та передати у власність Покупця продукцію Н - Гексан (надалі - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар, на умовах, в кількості та по ціні відповідно до Специфікації, які є невід`ємною частиною даного Договору.

Поставка Товару здійснюється партіями. Найменування, кількість, ціна та відповідно загальна вартість Товару в кожній окремій партії зазначається в окремих Специфікаціях на кожну окрему партію Товару.

Загальна сума Договору дорівнює сумарній вартості партії Товару, зазначених у всіх специфікаціях.

Поставка товару здійснюється на умовах DDP (відповідно до Міжнародних правил тлумачення торгівельних термінів «ІНКОТЕРМС» в редакції 2010 року) склад Постачальника за адресою: вул. Промислова,4, м. Баштанка, Миколаївскої обл., якщо інші умови та місце поставки не визначено в Специфікації на поставку Товару.

Постачальник зобов`язаний поставити Покупцеві всю кількість Товару, яка узгоджена Сторонами у відповідній Специфікації в строк, що не перевищує 15 (п`ятнадцяти) календарних днів з дня набрання чинності такою Специфікацією.

Разом з товаром Постачальник передає Покупцю наступні документи:

- оригінал рахунку-фактури;

- оригінал видаткової накладної;

- оригінал міжнародної товарно-транспортної накладної СMR);

- паспорт/сертифікат якості заводу-виробника;

- санітарно-гігієнічний висновок.

Датою поставки та переходу права власності на Товар вважається дата фактичного отримання Товару та підписання Сторонами видаткової накладної на Товар.

Якість Товару, що поставляється за цим Договором, має відповідати вимогам/ стандартам/ нормам , які передбачені діючим законодавством України для товарів такого виду, або письмово узгоджені Сторонами шляхом складання відповідного додатку до цього Договору, або зазначені у Специфікації на поставку конкретної партії Товару і підтверджується паспортом/сертифікатом якості заводу - виробника Товару.

Цей Договір вступає в силу з моменту його підписання Сторонами в порядку і діє до 31.12.202_ (дані відсутні із-за поганого друку), але в будь якому випадку до повного виконання Сторонами прийнятих на себе за цим Договором зобов`язань.

У випадку, якщо за 1 (один) місяць до закінчення строку дії цього Договору жодна із Сторін письмово не повідомить іншу Сторону про припинення дії Договору, даний Договір вважається продовженим на 1 (один) календарний рік на тих же самих умовах.

Як встановлено під час перевірки та підтверджено матеріалами справи, що ТОВ «Зоря Баштанки» надано контролюючому органу під час розгляду заперечень завірену копію Специфікації від 14.12.2021р. за №1, укладену в м.Києві, в якій зазначено, що ТОВ «СБПМ» - Постачальник з одного боку, і , ТОВ «Зоря Баштанки» - Покупець, узгодили дану Специфікацію №1 до Договору поставки від 3.12.2021р. за №0312/21-КП про наступне:

1. Загальна сума Специфікації: 1150296 грн 00 коп (Один мільйон сто п`ятдесят тисяч двісті дев`яносто шість грн, 00 коп) у т.ч. ПДВ 20% -191716,00 гривень.

2. Порядок оплати: оплата Товару здійснюється на умовах відстрочення платежу, а саме: протягом 2-х (двох) банківських днів з дня поставки Товару за видатковою накладною, Покупець, на підставі рахунку Постачальника на оплату, сплачує Постачальнику 100 (сто) % вартості Товару.

3. Строк поставки товару: до 20.12.2021 року включно.

4. Якість товару, що поставляється по даній Специфікації повинна відповідати SR EN ISO 3170-04 і таким показникам (властивості, метод дослідження та випробування, одиниця виміру, показники).

При цьому, судова колегія зазначає, що ТОВ «Зоря Баштанки» не надало до перевірки та до заперечення Специфікацію щодо поставки Н-ГЕКСАНУ на 12,5т, згідно оформленної видаткової накладної наданої до заперечення.

При цьому, ТОВ «Зоря Баштанки» до заперечення надано завірені копії рахунків на оплату та видаткових накладних, виписані ТОВ «СБПМ» на адресу ТОВ «Зоря Баштанки», а саме відповідно до наданих до заперечення видаткових накладних не встановлено особу, яка отримувала Н-ГЕКСАН, а саме: з боку ТОВ «Зоря Баштанки» проставлено лише підпис без зазначення ПІБ особи, яка приймала Н-ГЕКСАН.

Так, за результатами розгляду заперечення податковим органом виявлені технічні помилки, у зв`язку з чим внесено наступні зміни до акту перевірки: по контрагенту - постачальнику ТОВ «СБПМ» на стор. 55 викласти в наступній редакції «Суми ПДВ по податкових накладних, виписаних та зареєстрованих в ЄРПН в грудні 2021 року та травні 2022 року ТОВ «СБПМ» на адресу ТОВ «ЗОРЯ БАШТАНКИ», включені ТОВ «ЗОРЯ БАШТАНКИ» до податкового кредиту Декларації за грудень 2021р. та за травень 2022р.».

Відповідно до проведеного аналізу баз даних ДПС України та наданих до заперечення завірених копій CMR перевіряючими встановлено, що Н-ГЕКСАН є товаром імпортного походження, країна постачання Румунія.

Проте, судова колегія звертає увагу на те, що як до перевірки, так і до розгляду заперечень не надано технічні паспорти, сертифікати відповідності на Н-ГЕКСАН, який був поставлений на адресу ТОВ «Зоря Баштанки» та забезпечували б гарантію якості на цей товар та контроль якості в процесі використання даного товару в господарській діяльності.

Також, ТОВ «Зоря Баштанки» до заперечення на акт перевірки було надано завірені копії платіжних інструкцій, згідно яких ТОВ «Зоря Баштанки» перераховано на розрахунковий рахунок ТОВ «СБПМ» грошові кошти; завірені копії видаткових накладних (у переробку); завірені копії актів списання.

При цьому, судова колегія зазначає, що в наданих до заперечення завірених актах на списання Н-ГЕКСАНУ відсутня інформація щодо того, хто передав Товар (найменування організації, яка списує товар у власній господарській діяльності, П.І. матеріально-відповідальної особи), кому (найменування отримувача, П.І. матеріально-відповідальної особи) передано товар для списання у власній господарській діяльності, за якою адресою здійснено списання товару, підстави виконання послуг (договір, розпорядження керівника) тощо.

Крім того, в наданих завірених актах не встановлено особу, яка відпустила та прийняла Н-ГЕКСАН, проставлено лише підпис без зазначення ПІБ особи.

Отже, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства, фіксувати та підтверджувати факт здійснення фінансово-господарських операцій, як у платника податків, так і у його контрагентів.

Проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується та підтверджується первинними документами, на основі яких і ведеться бухгалтерська звітність.

У свою чергу, у відповідності до ч.2 ст.6 ЗУ «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» за №996-XIV, на даних бухгалтерської звітності базуються фінансова, податкова та інші звітності. Тобто, документи первинного обліку є основою для бухгалтерського та відповідно податкового обліку.

За результатами проведеного аналізу, наданих до заперечення документів податковим органом було встановлено, що в січні 2022р. (19.01.2022р. та 26.01.2022р.) ТОВ «Зоря Башатанки» передано у переробку на ТОВ «СОЛОМІЯ-Т» Н-Гексану в кількості 169,1кг.

В лютому 2022р. (16,17,18,21,22,24) списано Н - Гексану - 518,100кг.

При цьому, в запереченні на акт перевірки та у позові товариство зазначає, що «Переданий в якості давальницької сировини у виробництво Н-Гексан було повністю використано у виробництво олії соняшникової, як і передане насіння соняшнику, що підтверджують акти списання від 16.02.2022 №1, від 17.02.2022 №4, від 18.02.2022 №6, від 22.02.2022 №10, від 21.02.2022 №8, від 24.02.2022 №12».

Проте, судова колегія зазначає, що позивач згідно наданих до заперечення документів встановлено, що Н-Гексану передано у переробку 19.01.2022р. та 22.01.2022р. лише - 169,1кг, а списано в лютому 2022р. (16,17,18,21,22,24) - 518,10кг. Тобто, судова колегія звертає увагу на те, що списано більше, чим передано на 369,70кг..

При цьому, як до заперечення на акт перевірки, так і до перевірки не було надано видаткові накладні (у переробку) на передачу Н-Гексану в кількості 349кг, які згідно наданих актів списання, які надані до заперечення, нібито були списанні у виробництві ТОВ «Зоря Баштанки».

Крім цього, як до заперечення, так і до перевірки не було надано виробничі звіти щодо використання передачі Н-Гексану у власній господарській діяльності, калькуляції, розшифровки, відсутня інформація щодо норм та технології використання Н-Гексану тощо.

При співставленні даних картки рахунку 231 «Виробництво» за 2022 рік, яка була надана до перевірки позивач відображає списання Н-ГЕКСАНУ лише в лютому 2022р. (16, 17,18, 21, 22, 24) в послідуючих періодах Н-ГЕКСАНУ списання відсутнє.

Окрім того, позивачем як до заперечення так і до перевірки не було надано оборотно-сальдову відомість, картку рах. 203, не можливо визначити відображення наявності/вибуття та залишків Н-Гексану в бухгалтерському та відповідно податковому обліку.

Як вбачається із матеріалів справи, що в ході перевірки відповідно до наказу ТОВ «Зоря Баштанки» від 2.08.2023р. за №43 проведена інвентаризація товарно - матеріальних цінностей станом на 4.08.2023р., за результатами якої Н-ГЕКСАН відсутній.

Згідно даних ЄРПН в квітні 2023р. ТОВ «Зоря Баштанки» складає та реєструє податкові накладні на реалізацію Н-ГЕКСАНУ в кількості 3т (за ціною 66 666,67грн.) контрагенту-покупцю ТОВ «АГРОТРАНС 2021» () на суму ПДВ 40 000грн..

Відповідно до ЄРПН та наданих до перевірки документів, реалізацію Н-ГЕКСАНУ (станом на 8.08.2023р. (останній день перевірки)) ТОВ «Зоря Баштанки» не здійснювало.

Окрім того, позивачем як до перевірки так і до заперечення не надано обґрунтоване пояснення та документальне підтвердження, яке б доводило використання Н-ГЕКСАНУ в господарській діяльності.

Отже, Н-ГЕКСАН в кількості 36,96т на загальну суму 1 910 296грн., у тому числі ПДВ 318 382,68грн., вважаються використаними підприємством в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до наданих первинних документів та даних ЄРПН позивач не придбавало пальне у періоді формування від`ємного значення.

Враховуючи вказане, податковий орган вважав, що вищезазначені документи в ході розгляду заперечення до акту перевірки проаналізовано та встановлено, що надані документи не спростовують встановлені перевіркою порушення. Із вказаним висновком погоджується і колегія суддів апеляційного суду.

При цьому, слід зазначити, що підприємство не позбавлене права надавати пояснення та підтверджуючі документи до заперечення чи у суді.

Проте, судова колегія звертає увагу на те, що а ні під час перевірки, а ні разом із запереченнями не надано пояснень, первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку та інших документів, які б спростовували встановлені порушення визначення податкових зобов`язань з ПДВ на суму 318 383грн..

Отже, проаналізувавши вищевказане та дослідивши матеріали справи, судова колегія вважає, що ТОВ «Зоря Баштанки» занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму ПДВ 318 383грн. за період травень 2023р., у зв`язку із встановленням факту використання придбаних ТМЦ в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку та не зареєструвало не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду в ЄРПН податкову накладну та не задекларувало податкові зобов`язання (рядок 4.1, рядок 9 Декларації за травень 2023 року) на обсяг поставки 1 591 913,35грн., крім того ПДВ 318 382,67грн..

Що стосується посилань позивача на те, податкова накладна від 31.08.2021р. за №59 на суму ПДВ 29 477,91грн. була помилково складена та зареєстровано в ЄРПН у серпні 2021р., оскільки, в даній ситуації податкове зобов`язання взагалі не виникло, то ТОВ "Зоря Баштанки" не мало право взагалі складати податкову накладну від 31.08.2021р. за №59 у зв`язку з відсутністю документів в підтвердження існування такої операції. Податкова накладна була виписана помилково в період, коли м.Баштанка піддавалась масовим ракетним та авіа бомбардування. У податковій накладній №59 було помилково зазначено 2021р. замість 2022р.. При цьому товариство вказало, що ними було подано розрахунок коригування з метою виправлення допущеної помилки, однак його реєстрація зупинена, на сьогоднішній день підприємство вживає заходи, щодо розблокування поданого до ЄРПН розрахунку коригування, то судова колегія зазначає наступне.

Так, в апеляційній скарзі податковий орган з приводу вказаного зазначив, що згідно даних ЄРПН ТОВ «Зоря Баштанки» виписало та зареєструвало у серпні 2021р. податкову накладну від 31.08.2021р. за №59 на суму ПДВ 29 477,91грн. (компенсація розподілу електроенергії) на адресу контрагента - покупця (Не платник ПДВ).

ТОВ «Зоря Баштанки» до заперечення на акт перевірки надало завірену копію податкової накладної від 31.08.2021р. за №59 на суму ПДВ 29 477,91грн. (компенсація розподілу електроенергії) на адресу контрагента - покупця (Неплатник), а також завірені копії: Договір споживача про надання послуг з розподілу електричної енергії від 20.09.2021р. за №35/576, укладений між позивачем та АТ «МИКОЛАЇВОБЛЕНЕРГО» (код ЄДРПОУ 2339939); Договір про постачання електричної енергії споживачу від 21.09.2021 №1600, укладений з ТОВ ВІМК» (); акт про прийняття - передавання послуг від 31.08.2022р. №б/н, виписаний Філією АТ «МИКОЛАЇВОБЛЕНЕРГО» Баштанського району за серпень 2022р. (розподіл електроенергії) на загальну суму з ПДВ 176 867,47грн., сума ПДВ 29 477,91грн..

При цьому, податковий орган зазначив, що в ході перевірки посадовою особою ТОВ «Зоря Баштанки» Гераковим О. письмових пояснень з даного питання не надавалось.

Відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних ТОВ «Зоря Баштанки» зареєструвало розрахунок коригування кількісних і вартісних показників 16.08.2023р. за №3 до податкової накладної від 31.08.2021р. за №59 на суму ПДВ мінус «-» 29 477,91грн. (компенсація розподілу електроенергії) на адресу контрагента - покупця (Не платник). Дата реєстрації: 16.08.2023р. 10:18:07, тобто після підписання акту перевірки (акт перевірки від 15.08.2023р.). Статус в ЄРПН станом на 15.09.2023р. - реєстрація зупинена.

На підставі вказаного, податковий орган вважав, що надані пояснення та документальне підтвердження спростовують порушення, викладені в акті перевірки в частині заниження податкових зобов`язань Декларації за серпень 2021 року (рядки 1.1, 9 (колонка Б)), завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість в розмірі 29 478грн. Декларації за серпень 2021 року (ряд.21), рядків 16.1 Декларацій за вересень 2021 - травень 2023 року та відповідно завищення суми від`ємного значення з податку на додану вартість в розмірі 29 478грн. рядку 21 Декларації за травень 2023 року, оскільки відсутня документальне підтвердження щодо виникнення першої події для складання податкової накладної.

Враховуючи вищевказане, судова колегія вважає, що податковий орган, провівши документальну позапланову виїзну перевірку позивача та встановивши вищевказані порушення вимог податкового законодавства, дійшов правомірного та законного висновку про прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, а тому вони не підлягають скасуванню.

При цьому, судова колегія зазначає, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.

Аналогічні правові висновки викладені у численних постановах Верховного Суду, зокрема, від 24 січня 2018р. у справі за №2а-19379/11/2670, від 28 жовтня 2019р. у справі за №280/5058/18, від 26 лютого 2020р. у справі за №826/1308/18, від 6 травня 2020р. у справі за №640/4687/19.

Велика Палата Верховного Суду у своїй постанові від 7 липня 2022р. у справі №160/3364/19 фактично підтвердила такі висновки, зазначивши, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Самі по собі такі обставини, як-от: наявність вироку щодо контрагента платника податків; факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи, наприклад, наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.

Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами п.44.6 ст.44 ПК України прирівнюється до їх відсутності.

В той же час, Верховний Суд неодноразово вказував на те, що факт відмови надання платником податків документів під час податкової перевірки повинен фіксуватися у визначений законом спосіб, а саме шляхом складання акту про відмову у наданні документів.

Виходячи з наведеного, судова колегія дійшла висновку, що вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції на ці обставини уваги не звернув, належної оцінки не дав, та дійшов помилкового висновку про задоволення позовних вимог, а тому вважає за необхідне рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти по справі нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,317 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Миколаївській області задовольнити.

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 6 лютого 2024р. скасувати.

Прийняти по справі нове рішення, яким у задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «Зоря Баштанки» до Головного управління ДПС у Миколаївській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - відмовити.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий: Ю.М. Градовський

Судді: І.О. Турецька

Л.П. Шеметенко