Справа № 809/651/18
Суддя: Нос Степан Петрович
Дата ухвалення: 2024-04-16 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 809/651/18 пров. № А/857/1263/24
Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Носа С. П.,

суддів Кухтея Р. В., Шевчук С. М.;

за участю секретаря судового засідання Гранат В. В.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року у справі № 809/651/18 (головуючий суддя Боршовський Т. І., м. Івано-Франківськ, повний текст судового рішення складений 07.12.2023) за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення,-

ВСТАНОВИВ:

06 квітня 2018 року Івано-Франківським окружним адміністративним судом зареєстровано позовну заяву Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.03.2018 №, №, №, №, вимоги про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску № від 29.03.2018 року, рішення про застосування штрафних санкцій № від 29.03.2018.

В обґрунтування вимог позовної заяви зазначено, що висновки викладені в акті перевірки №193/09-19-13-06/ від 12.03.2018, на підставі яких винесено оспорювані податкові повідомлення-рішення, є не обґрунтованими та безпідставними. Так, контролюючим органом при проведенні перевірки зроблено необґрунтований висновок про безпідставність нарахування позивачем податкового зобов`язання з податку на додану вартість за господарськими операціями, проведеними з ТОВ «Нафтотрейд Ресурс», а саме: придбанням та використанням в господарській діяльності паливно-мастильних матеріалів. Так, для використання в господарській діяльності протягом 2016 та 2017 років ФОП ОСОБА_1 придбав паливно-мастильні матеріали у ТОВ «Нафтотрейд Ресурс» відповідно до укладеного договору від 12.09.2016 року №ПК-07373, що підтверджується первинними бухгалтерськими документами, наданими в повному обсязі представникам відповідача під час проведення перевірки, та якими підтверджено право на формування податкового кредиту за придбаними паливно-мастильними матеріалами всього в сумі 12470 грн. Відповідно до представлених у ході проведення перевірки первинних бухгалтерських документів, ФОП ОСОБА_1 протягом 2017 року придбав у ТОВ «Розетка.УА» мобільні телефони, аксесуари до них та послуги організації їх доставки всього на загальну суму 46322 грн., в тому числі ПДВ - 7720,33 грн. Вказані мобільні телефони та аксесуари до них використовувались позивачем з метою здійснення господарської діяльності. Також позивач надав відповідачу первинні документи, які підтверджують факт придбання напівпричепів KRONE SDP27 2003 р.в., KOGEL SNCO 24 Р/90/1.110, KOGEL SNCO 24 Р. Такі напівпричепи використовувалися позивачем для надання послуг з перевезення вантажів по Україні, що підтверджують відповідні товарно-транспортні накладні, які були надані в повному обсязі під час перевірки. Позивач вважає, що перевіркою безпідставно визначено податкове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 13469,91 грн., та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 3367,48 грн. згідно податкового повідомлення-рішення від 29.03.2018 №, та податкове зобов`язання з військового збору в сумі 1122,49 грн., та штрафні (фінансові) санкції в сумі 280,62 грн., згідно податкового повідомлення-рішення від 29.03.2018 №, оскільки позивачем за власним бажанням включено до складу витрат, пов`язаних з провадженням його господарської діяльності, амортизаційні відрахування в сумі 12482,46 грн., з відповідним веденням окремого обліку таких витрат, з представленням до перевірки первинних бухгалтерських документів (якими документально підтверджуються понесені витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів) та регістрів (відомостей) бухгалтерського обліку щодо нарахування амортизації в сумі 12482,46 грн. Також позивач вважає протиправною та такою, що підлягає скасуванню вимогу про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску в частині суми 8032,56 грн. та рішення про застосування штрафних санкцій в сумі 1031,91 грн., оскільки відповідачем при проведенні перевірки не враховано наданих письмових пояснень позивача, що в результаті призвело до помилкових висновків про заниження єдиного соціального внеску в сумі 8032,56 грн., в тому числі за 2016 рік в сумі 2286,54 грн., 2017 рік в сумі 5746,02 грн., та застосування відповідно штрафних санкцій.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20.11.2018, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.03.2018, позов задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 №, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в частині за основним зобов`язанням в сумі 3259 грн., за штрафними санкціями в сумі 814,75 грн.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в частині за основним зобов`язанням в сумі 2246,84 грн., за штрафними санкціями в сумі 561,71 грн.; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 №, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору в частині за основним зобов`язанням в сумі 187,24 грн., за штрафними санкціями в сумі 46,81 грн., визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в частині за основним зобов`язанням в сумі 35800 грн., за штрафними санкціями в сумі 8950 грн.; визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску в частині в сумі 2746,14 грн.; визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині в сумі 274,61 грн.

Постановою Верховного Суду від 11.08.2021 касаційні скарги фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задоволено частково: рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 20.11.2018 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 25.03.2019 скасовано, справу направлено на новий розгляд до Івано-Франківського окружного адміністративного суду.

В підготовчому судовому засіданні 04.11.2021 Івано-Франківський окружний адміністративний суд протокольною ухвалою задовольнив клопотання представника Головного управління ДПС в Івано-Франківській області та замінив відповідача Головне управління ДФС в Івано-Франківській області на правонаступника Головне управління ДПС в Івано-Франківській області.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість, в частині за основним зобов`язанням у сумі 31000 гривень, за штрафними санкціями в розмірі 7750 гривень. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в частині за основним зобов`язанням у розмірі 1594 гривні 98 копійок, за штрафними санкціями в розмірі 398 гривень 75 копійок. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір, в частині за основним зобов`язанням у розмірі 132 гривні 92 копійки, за штрафними санкціями в розмірі 33 гривні 23 копійки. Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску в частині на суму 1943 гривні 43 копійки. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині на суму 194 гривні 94 копійки. Відмовлено в задоволенні решти позовних вимог. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби в Івано-Франківській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 сплачену суму судового збору в розмірі 548 гривень 23 копійки.

Не погодившись з прийнятим рішенням, позивачем - Фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення в частині відмовлених позовних вимог та прийняти в цій частині постанову, якою задовольнити позовні вимоги.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказано ті самі доводи, що і в обгрунтування позовних вимог. Крім того, апелянт зазначає, що понесення ФОП ОСОБА_1 витрати на придбання мобільних телефонів, аксесуарів та відеореєстратора, а також відповідно придбання послуг мобільного зв`язку зумовлено тим, що при здійсненні господарської діяльності з надання послуг перевезення вантажів позивач має підтримувати постійний зв`язок з водіями для забезпечення контролю якості та строків надання послуг, вирішення можливих питань, пов`язаних з доставкою вантажу, подачею автомобільного транспорту для завантаження/розвантаження вантажів тощо. Судом першої інстанції не надано належної оцінки всім доказам, що знаходяться в матеріалах справи, зокрема, щодо придбання позивачем паливно-мастильних матеріалів (зокрема бензину та газу) у ТОВ «Нафтотрейд Ресурс». Так, апелянт здійснює додавання звичайного бензину до дизельного пального та використовує у господарській діяльності бензину як розчинник для миття агрегатів та вузлів транспортних засобів, що не враховано судом першої інстанції.

Крім того, не погодившись з прийнятим рішенням, відповідачем - Головним управлінням ДПС в Івано-Франківській області подано апеляційну скаргу, в якій висловлено прохання скасувати оскаржуване рішення в частині задоволених позовних вимог та прийняти в цій частині постанову, якою відмовити в задоволенні позовних вимог.

В обґрунтування вимог цієї апеляційної скарги вказано, що під час перевірки позивача встановлено, що ФОП ОСОБА_1 відніс до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість у складі ціни товарів, які не пов`язані із господарською діяльністю, а саме: мобільні телефони (смартфони) та аксесуари до них, придбані у ТОВ «Розетка» на загальну суму 8059 грн., однак ні під час перевірки, ні до заперечень на акт перевірки не надав жодних документів, що підтверджували б придбання мобільних телефонів для використання в господарській діяльності. Окрім цього, позивач на загальній системі оподаткування не має права включити до складу витрат вартість придбання майна, що використовується в господарській діяльності, зокрема напівпричепів, які належать до основних засобів подвійного призначення. Таким чином, контролюючим органом встановлено заниження ПДВ на загальну суму 35800 грн. у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту сум по придбанню мобільних телефонів (смартфонів) та аксесуарів до них, а також напівпричепів, та завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та податкового кредиту, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 3259 грн. у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту сум по придбанню мобільних телефонів (смартфонів) та аксесуарів до них. Окрім цього, під час перевірки позивача встановлено, що ФОП ОСОБА_1 включив до складу витрат амортизаційні відрахування у сумі 12482,46 грн., однак напівпричепи, які відносяться до основних засобів подвійного призначення, не підлягають амортизації. Таким чином, ФОП ОСОБА_1 за 2017 рік завищив витрати на суму 12482,46 грн. та відповідно на вказану суму занижено суму чистого оподатковуваного доходу у додатку до податкової декларації про майновий стан і доходи у відповідному звітному податковому періоді, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб у розмірі 2246,84 грн., військового збору у розмірі 187,24 грн. та єдиного внеску у розмірі 2746,14 грн. За вказаних обставин, орган ДПС вважає правомірними податкові повідомлення-рішення № , № , № , № від 29.03.2018 року, вимоги про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску № від 29.03.2018 року, рішення про застосування штрафних санкцій № від 29.03.2018 року.

Представник позивача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підтримав, просив її задовольнити.

Представник відповідача в судовому засіданні вимоги апеляційної скарги Головного управління ДПС в Івано-Франківській області підтримав, просив її задовольнити.

Суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги (частина перша статті 308 КАС України).

Заслухавши суддю-доповідача, проаналізувавши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, суд апеляційної інстанції приходить до висновку про те, що апеляційні скарги необхідно залишити без задоволення, а оскаржуване рішення залишити без змін з таких підстав.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Встановлено, що на підставі наказів Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.01.2018 №167 та від 23.02.2018 №280, проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р., дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 р. по 31.12.2017 р., результати якої відображено в акті №193/09-19-13-06/ від 12.03.2018 (том 1 а.с.23-90).

Висновками вказаного акту перевірки встановлено порушення позивачем: підпункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 177 Податкового кодексу України, пункту 6 статті 128 Господарського кодексу України, в частині не ведення книги обліку доходів і витрат за період, що перевірявся; пункту 177.1, пункту 177.2, пункту 177.3, пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого позивач занизив податок на доходи фізичних осіб від підприємницької діяльності, що підлягає сплаті до бюджету за період з 01.10.2016 р. по 31.12.2017 р. на 14729,65 грн., в тому числі за період з 01.10.2016 р. по 31.12.2016 р. на 3116,36 грн., за 2017 р. на 11613,29 грн.; підпункту 296.1.2 пункту 296.1 статті 296 Податкового кодексу України в частині не ведення книги обліку доходів за період, що перевірявся; пункту 292.1 статті 292, пункту 293.3 статті 293, пункту 294.1 статті 294, пункту 295.3 статті 295, пункту 296.3 статті 296 Податкового кодексу України, в результаті чого позивач занизив податкові зобов`язання по єдиному податку на загальну суму 1038,26 грн., в тому числі за три квартали 2015 р. на 933,25 грн. та за півріччя 2016 р. на 105,01 грн.; пункту 46.1 статті 46, підпункту 49.18.2 пункту 49.18 статті 49, пункту 51.1 статті 51, пункту 176 2 статті 176 Податкового Кодексу України, Порядку заповнення податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку від 13.01.2015 р. № 4, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 30.01.2015 року за №111/26556 в частині подання з недостовірними відомостями податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за період з 01.01.2015 р. по 31.12.2017 р.; пункту 4 частини 2 статті 6 Закону України від 08.07.2010 р. № 2464 від «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» зі змінами і доповненнями, в результаті чого несвоєчасно подано звіт про суми нарахованого доходу застрахованих осіб та суми нарахованого єдиного внеску за січень 2015 р.; частини 4 статті 4, частини 2 частини 5 статті 7, частини 6 статті 8 Закону України від 8 липня 2010 року «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» із змінами і доповненнями, в результаті чого позивач занизив суму єдиного внеску із суми нарахованого чистого оподатковуваного доходу на суму 9519,39 грн., в тому числі за період з 01.10.2016 р. по 31.12.2016 р. - 3773,37 грн., за 2017 р. - 5746,02 грн.; пункту 1 частини 1 статті 4, пункту 1 частини 1 статті 7, абзацу 1 частини 8 статті 9, абзацу 4 частини 8 статті 9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», в результаті чого позивач занизив суму єдиного внеску із сум заробітної плати, нарахованої особам, які працюють на умовах трудового договору (контракту) за січень 2017 року на 690,98 грн.; пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 87, пункту 188.1 статті 188, пункту 198.1, пункту 198.2, пункту 198.3, пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 200.1, пункту 200.2 статті 200 Податкового кодексу України, у результаті чого позивач занизив податок на додану вартість на суму 51992 грн., у тому числі за лютий 2015 р. - 228 грн., квітень 2015 р. - 39 грн., травень 2015 р. - 85 грн., листопад 2015 р.- 319 грн., грудень 2015 р. - 11337 грн., лютий 2016 р. - 833 грн., квітень 2016 р. - 235 грн., вересень 2016 р. - 2185 грн., травень 2017 р. - 6865 грн., червень 2017 р. - 8825 грн., липень 2017 р. - 3796 грн., серпень 2017 р. - 15031 грн., вересень 2017 р. - 652 грн., жовтень 2017 р, - 1562 грн.; пункту 187.1 статті 188, пункту 188.1 статті 188, пункту 200.4 «б» статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 4810 грн.; пункту 162.1 статті 162, пункту 163.1 статті 163, пункту 177.1, пункту 177.2 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, в результаті чого позивач занизив суму військового збору, що підлягає сплаті до бюджету на суму 1223,86 грн., зокрема за період з 01.10.2016 р. по 31.12.2016 р. на 259,69 грн., за 2017 р. на 964,17 грн.; пункту 63.3 статті 63 Податкового кодексу України, а саме не подання заяви про реєстрацію рухомого та нерухомого майна.

На підставі акту перевірки №193/09-19-13-06/ від 12.03.2018, ГУ ДФС в Івано-Франківській області 29.03.2018 прийнято податкові повідомлення-рішення: №, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 170 грн.; №, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість в розмірі 4800 грн., та штрафними санкціями в розмірі 1202,50 грн. (том 1, а.с.91); №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, всього в сумі 18412,06 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 14729,65 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 3682,41 грн. (том 1, а.с. 93); № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, всього в сумі 1529,83 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 1223,86 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 305,97 грн. (том 1, а.с. 95); № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість, всього в сумі 64990 грн., в тому числі за податковими зобовязаннями6 в сумі 51992 гри., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 12998 грн. (том 1, а.с. 97); №, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем єдиний податок, всього в сумі 1297,82 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями в сумі 1038,26 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 259,56 грн.; № , яким застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) в сумі 510 грн.; вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29.03.2018 №Ф- на суму 9519,39 грн. (том 1, а.с.101); рішення № від 29.03.2018 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів із борів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску на суму 1329,28 грн. (том 1, а.с.102); вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 29.03.2018 № на суму 690,98 грн.; рішення № від 29.03.2018 про застосування штрафних санкцій на суму 345,49 грн.; рішення № про застосування штрафних санкцій на суму 170 грн.

Згідно із ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Судом апеляційної інстанції здійснено перевірку висновків суду першої інстанції щодо відповідності дій відповідача вимогам ч. 2 ст. 2 КАС України, внаслідок чого суд апеляційної інстанції погоджується з такими та вважає за необхідне зазначити наступне.

Абзацом 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно пунктів 198.1, 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (далі ПК України) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.2 ст.198 ПК України передбачено, що датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна виписується у день виникнення податкових зобов`язань продавця (пункт 201.4 статті 201 Кодексу).

Порядок оподаткування доходів, отриманих підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, врегульовано ст.177 ПКУ.

Відповідно до цієї статті об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Загальний оподатковуваний дохід - це виручка, отримана від провадження підприємницької діяльності.

У 2016 році виключний перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою - підприємцем, міститься в п. 177.4 статті 177 ПКУ.

До таких витрат належать документально підтверджені витрати, зокрема: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством; суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних із виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Відповідно до Закону України від 21.12.2016 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні» внесено зміни до п. 177.3 та п. 177.4 ст. 177 ПК України в частині включення до витрат фізичними особами - підприємцями, які перебувають на сплаті інших податків та зборів.

Відповідно до внесених змін, які набрали чинності 1 січня 2017 року, відповідно до пп. 177.3.1 п. 177.3 ст. 177 ПК України не включаються до доходу фізичної особи - підприємця суми акцизного податку з реалізованих суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Згідно пп. 177.4.3 п.177.4 ст.177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів належать суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою -підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.

Не включаються до складу витрат відповідно до пп. 177.4.5 п.177.4 ст.177 ПК України наступні витрати: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених ст. 177 ПК України; документально не підтверджені витрати.

Згідно змін, внесених до ст. 177 ПК України, Законом України від 21.12.2016 № 1797-VIII фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування отримали право за власним бажанням включати до витрат амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат.

Відповідно до пп. 177.4.6 п. 177.4 ст. 177 ПК України підприємці мають право (за власним бажанням) включати до складу витрат, пов`язаних з провадженням їх господарської діяльності, амортизаційні відрахування з відповідним веденням окремого обліку таких витрат. При цьому амортизації підлягають: витрати на придбання основних засобів та нематеріальних активів; витрати на самостійне виготовлення основних засобів.

Не підлягають амортизації та повністю включаються до складу витрат звітного періоду витрати на: проведення ремонту, реконструкції, модернізації та інших видів поліпшення основних засобів; ліквідацію основних засобів (у частині залишкової вартості).

Не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення: земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі.

Статтею 7 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» встановлено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування) та 5 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

Встановлено, що позивач протягом 2017 року придбав у ТОВ «Розетка.УА» мобільні телефони, аксесуари до них, та послуги організації їх доставки, всього на загальну суму 46322 грн., в тому числі ПДВ - 7720,33 грн.

Факт придбання мобільних телефонів та аксесуарів у ТОВ «Розетка.УА» підтверджує видаткова накладна № 1156558 від 20.06.17 на загальну суму 4999 грн., в тому числі ПДВ - 833,18 грн., акт надання послуг № 1156558 від 20.06.17 на суму 35 грн., в тому числі ПДВ, рахунок на оплату № 01156558 від 19.06.17 та платіжне доручення № 3103 від 19.06.2017 всього на суму 5034 грн., в тому числі ПДВ; видаткова накладна №1186959 від 06.07.17 на загальну суму 16999 грн., в тому числі ПДВ - 2833,16 грн., акт надання послуг від 06.07.17 №1186959 на суму 35 грн., в тому числі ПДВ, рахунок на оплату від 05.07.2017 № СФ-01186959 та платіжне доручення № 3121 від 05.07.2017 всього на суму 17034 грн., в тому числі ПДВ; видаткова накладна № 1421984 від 14.10.17 на загальну суму 6698 грн., в тому числі ПДВ - 1116,34 грн., акт надання послуг №1421984 від 14.10.2017 на суму 35 грн., в тому числі ПДВ, рахунок на оплату № 01421984 від 12.10.17 та платіжне доручення № 3248 від 12.10.17 всього на суму 6733 грн., в тому числі ПДВ; видаткова накладна № 1487432 від 07.11.17 на загальну суму 1699 грн., в тому числі ПДВ - 283,17 грн., акт надання послуг № 1487432 від 07.11.17 на суму 45 грн., в тому числі ПДВ, рахунок на оплату від 07.11.17 № СФ-01487432 та платіжне доручення № 3285 від 07.11.17 всього на суму 1744 грн., в тому числі ПДВ; видаткова накладна № 1536543 від 28.11.17 на загальну суму 15777 грн., в тому числі ПДВ - 2629,50 грн., рахунок на оплату № 01536543 від 27.11.17 та платіжне доручення № 3319 від 27.11.17 всього на суму 15777 грн., в тому числі ПДВ (том 1, а.с.170-188).

Також позивач протягом 2017 року придбав у ТОВ Об`єднана торговельна компанія «Європлюс» відеореєстратор та послуги організації його доставки на загальну суму 2032 грн., в тому числі ПДВ, згідно таких документів: видаткова накладна № 2479856 від 29.11.17 на загальну суму 1992 грн., в тому числі ПДВ - 332 грн., акт надання послуг № 2479856 від 29.11.17 на суму 40 грн., в тому числі ПДВ, рахунок на оплату № ОТК705595474 від 24.11.17 та платіжне доручення № 3320 від 27.11.17 всього на суму 2032 грн., в тому числі ПДВ (том 1, а.с.200-203).

Підставою для формування податкового кредиту за вказаними операціями з придбання мобільних телефонів та аксесуарів до них, у відповідних податкових періодах були податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, продавцем ТОВ «Розетка.УА», а саме: податкова накладна від 19.06.2017 № 973 на суму 5034 грн., в тому числі ПДВ; податкова накладна від № 905 на суму 17034 грн., в тому числі ПДВ; податкова накладна від № 335 на суму 6733 грн., в тому числі ПДВ; податкова накладна від № 1687 на суму 1744 грн., в тому числі ПДВ; податкова накладна від № 1329 на суму 15777 грн., в тому числі ПДВ (том 1, а.с.189-199).

Підставою для формування податкового кредиту за операціями з придбання відеореєстратора була податкова накладна від 27.11.2017 № 7257 на суму 2032 грн., в тому числі ПДВ 338,67 грн., яка зареєстрована Єдиному реєстрі податкових накладних, продавцем ТОВ Об`єднана торговельна компанія «Європлюс» (том 1, а.с.204-205).

Верховний Суд в постанові від 11.08.2021 за результатом розгляду цієї справи зазначив: «…Суди зробили передчасний висновок щодо правомірності відображення у складі податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, що представлені у ході проведення перевірки, за господарськими операціями з придбання мобільних телефонів та аксесуарів до них у ТОВ «Розетка.УА», відеореєстратора у ТОВ Об`єднана торговельна компанія «Європлюс», в порядку та на підставі вищевикладених вимог Податкового кодексу України, оскільки матеріали справи не містять жодних доказів, які пов`язують вказані товари із господарською діяльністю позивача.

Указані обставини залишились поза увагою судів попередніх інстанцій, при цьому колегія суддів уважає, що оцінка таким доводам відповідача та наявним у справі доказам є необхідним та першочерговим для вирішення справи. Крім того, з урахуванням такого висновку залежить висновок щодо правильності дотримання судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального права…».

З цього приводу слід заначити, що згідно апеляційної скарги, понесення позивачем витрат на придбання мобільних телефонів, аксесуарів та відеореєстратора, а також відповідно придбання послуг мобільного зв`язку зумовлено тим, що при здійсненні господарської діяльності з надання послуг перевезень вантажів позивач має підтримувати постійний зв`язок з водіями для забезпечення контролю якості та строків надання послуг, вирішення можливих питань, пов`язаних з доставкою вантажу, подачею автомобільного транспорту для завантаження/розвантаження вантажів тощо.

Колегія суддів апеляційного суду зазначає, що матеріали справи не містять жодних доказів, які пов`язують вказані товари (мобільні телефони, відеореєстратор) із господарською діяльністю позивача.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність належних та достатніх доказів, які пов`язують використання позивачем мобільних телефонів та аксесуарів до них, придбаних у ТОВ «Розетка.УА», відеореєстратора придбаного у ТОВ Об`єднана торговельна компанія «Європлюс», в господарській діяльності.

Отже, контролюючий орган правомірно нарахував позивачу податкові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 4800 грн., та зменшив розмір від`ємного значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 3259 грн., за рахунок встановлення завищення сум податкового кредиту з податку на додану вартість, за господарськими операціями, проведеними з ТОВ «Розетка.УА» та ТОВ Об`єднана торговельна компанія «Європлюс» (згідно розрахунку, том 8, а.с. 184).

За таких обставин, позивач безпідставно включив до складу витрат амортизаційні відрахування по мобільних телефонах та відеореєстратору.

Щодо використання позивачем в господарській діяльності паливно-мастильних матеріалів, колегія суддів апеляційного суду вказує наступне.

12.09.2016 між Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафтотрейд Ресурс» (Постачальник) та ФОП ОСОБА_1 (Покупець) укладено договір №ПК-07373 поставки партіями з використанням паливних карток, умовами якого передбачено, що постачальник зобов`язується передавати у власність покупця товари, а покупець зобов`язується приймати у власність товари (послуги) та оплачувати їх вартість на умовах, передбачених даним договором. Даним договором визначено поняття паливної картки як технічного засобу отримання покупцем (довіреною особою) у власність згідно умов договору товарів, отримання послуг. Також зазначено, що паливна картка не є платіжним документом (том 1, а.с.104-106).

Отримання поставки партіями з використанням паливних карток підтверджується складеним між Товариством з обмеженою відповідальністю «Нафтотрейд Ресурс» і ФОП ОСОБА_1 актом приймання-передачі №1, відповідно до якого було передано паливні картки у кількості 23 штуки (том 1, а.с.107).

На підтвердження придбання позивачем паливно-мастильних матеріалів у ТОВ «НАФТОТРЕЙД РЕСУРС», надано первинні бухгалтерські документами, а саме: видаткову накладна від 31.10.16 №255704, видаткову накладну від 30.11.16 №277626, видаткову накладну від 31.12.16 №310752, видаткову накладну від 31.01.17 №23947, видаткову накладну від 28.02.17 №50499, видаткову накладну від 31.03.2017 №79056, видаткову накладну від 30.04.17 №105171, видаткову накладну від 31.05.17 №136311, видаткову накладну від 30.06.17 №160993, видаткову накладну від 31.07.17 №190506, видаткову накладну від 31.08.17 №226336, видаткову накладну від 30.09.17 №251179, видаткову накладну від 31.10.17 №286927, видаткову накладну від 30.11.17 №317657, видаткову накладну від 31.12.2017 №346259 (том 1, а.с.109-123).

Доказом використання газу та бензину у господарській діяльності є також акти на списання, а саме акт №34 від 31.12.2016, акт №23 від 01.04.2017, акт №27 від 30.04.2017, акт №45 від 31.05.2017, акт №50 від 30.06.2017, акт №58 від 31.07.2017, акт №363 від 31.08.2017, акт №69 від 30.09.2017, акт №74 від 31.10.2017, акт №88 від 31.12.2017 (том 1, а.с.206-215).

Згідно наданих позивачем письмових пояснень, для здійснення господарської діяльності з метою отримання доходу позивачем використано: за період з 01.01.2015 по 31.12.2015 всього дизельного палива в кількості 246445,66 л., бензину в кількості 589,07 л., газу всього в кількості 1117,71 л.; за період 01.01.2016 по 31.12.2016 дизельного палива всього в кількості 391270,002 л., бензину всього в кількості 783,29 л., газу всього в кількості 1877,48 л.; за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 дизельного палива всього в кількості 413388,67л., бензину всього в кількості 710,74 л., газу всього в кількості 2330,98 л.

Використання в господарській діяльності бензину автомобільного «Mustang 92 Євро-5», бензину автомобільного «А-95 Євро-5» та газу вуглеводневого скрапленого «LPG Mustang» позивач обгрунтовує додаванням в зимовий період бензину до дизельного палива а також для миття та знежирення перед ремонтом агрегатів, вузлів та деталей транспортних засобів від олійно-грязових та асфальтно-смолистих відкладень. Газ використовувався для роботи газового різака для різання/нагрівання металевих виробів при ремонті транспортних засобів.

Доцільність додавання в зимовий період бензину в дизельне паливо та використання газу в автомобільному господарстві позивач обґрунтовував листом рекомендацією від 03.01.2015, наданим інженером-механіком з дипломом за спеціальністю «Автомобілі та автомобільне господарство» (том 6, а.с.62-63).

Згідно вказаного листа-рекомендації найпростішим методом та найдоступнішим є додавання бензину в дизельне паливо в невеликі кількості в межах 0,01 л. - 0,03 л. на 1 л. дизельного палива. Також бензин доцільно використовувати для миття та знежирення перед ремонтом агрегатів, вузлів та деталей транспортних засобів від олійно-грязових та асфальтно-смолистих відкладень. Газ в автомобільному господарстві використовується для різних потреб, найпоширеніші: застосування для роботи газового різака який слугує для різання, нагрівання металевих виробів, також використання газу в газових пересувних конвекторах для обігріву господарських приміщень.

Позивач на підставі доповідних записок від 12.12.2014, 22.12.2014, листа рекомендації від 03.01.2015, видав наказ №1/Д від 04.01.2015, яким дозволив додавати при необхідності бензин в дизельне паливо в зимовий період в межах 0,01-0,03 л на 1 л. дизельного палива за умови виявлення ознак замерзання палива (том 6, а.с.176-179).

На підставі доповідної записки від 03.01.2015, позивач видав наказ № 2/Д від 04.01.2015, яким дозволив забезпечувати господарську діяльність газом (пропан-бутан) в мінімальній кількості 170 л на місяць (що в перерахунку складає 33.76 м3) для роботи різака типу РЗ «Донмет» 300 (том 6, а.с.180, 182).

На підставі доповідної записки від 03.01.2015, листа рекомендації від 03.01.2015, позивачем видано наказ №3/Д від 04.01.2015, яким він дозволив використання бензину для миття та знежирення перед ремонтом агрегатів, вузлів та деталей транспортних засобів від олійно-грязових та асфальтно-смолистих відкладень (том 6, а.с.181-182).

Різак РЗ «Донмет» 300П позивачем введено в експлуатацію відповідно до наказу № 20-ОЗ від 26.12.2014 (том 6, а.с.205).

На підтвердження використання бензину у господарській діяльності, зокрема необхідності знежирення та промивання агрегатів, вузлів і деталей транспортних засобів перед ремонтом, очищення від іржі, накипу і нагару надано копії окремих сторінок (аркушів) методичної літератури, а саме: навчального посібника за редакцією В.Я. Чабанного «Ремонт автомобілів» (сторінки 1,2,3,4,5,128) та «Експлуатація і ремонт» Iveko EuroStar, видавництво «Терція» (сторінки 1,2,3,125,126,129,137,153,173) (том 6, а.с.225-232).

Відповідно до письмових пояснень позивача, використання спеціальних речовин антигелів (присадок) які зменшують температуру загустання палива в зимовий період є економічно не вигідно та їх використання на практиці не завжди відповідає нормам описаним у інструкціях від виробників, є менш доступними в продажах на АЗС. Додавання звичайного бензину є для позивача найбільш економічно ефективним методом, оскільки бензин доступний на кожній заправці, що не спричиняє водію перешкод для його придбання. Стосовно придбання в зимовий період палива торгової марки Wog ДП Mustang а не ДП Mustang +, яке є більш стійким до загусання, згідно пояснень позивача, ДП Mustang + більше як на 1 грн. за літр дорожчий за ДП Mustang, а середня потреба в паливі по одному транспортному засобу в місяць становить 4000 літрів, що виходить в підсумку на місяць збільшення витрат на 4000 грн., по кожному авто. Тому використання пального ДП Mustang + є економічно не вигідним для господарської діяльності, оскільки собівартість перевезень визначається із звичайних цін на паливо ДП Mustang. Перевага у придбанні дорожчого бензину автомобільного марки А-95 пояснюється тим, що в наказах на використання бензину відсутня вказівка, який саме бензин застосовувати в господарській діяльності. Бензин марки А 92 має вміст біопалива, яке понижує властивості бензину (замерзання, мийні властивості). На сайті продавця міститься інформація про те, що бензин марки А95 Mustang виготовлений за новою технологією, що підвищує миючі властивості пального та очищення двигуна, тому у господарській діяльності використання бензину марки А95, як розчинника для миття агрегатів та вузлів транспортних засобів, є більш ефективнішим з огляду на його технічні характеристики. Зазначено, що окрім бухгалтерського обліку придбання та списання палива, позивачем здійснюється управлінський контроль за придбанням та використання палива у власному електронному кабінеті на веб-сайті продавця палива, де можна відслідкувати скільки та за якою старт-карткою отримано паливо на АЗС (том 7, а.с.44-46).

Позивачем на підтвердження придбання газу та бензину за період 01.01.2015 по 30.09.2016 надано копії видаткових накладних виданих постачальниками ТОВ «ВОГ РІТЕЙЛ» та ТзОВ «Нафтотрейд Ресур», що містяться в матеріалах справи (том 7, а.с.143-162).

Позивачем додатково зазначено, що згідно умов договору поставки товарів партіями з використання старт-карток від 01.02.2016 № С07084, укладеного з постачальником ТзОВ «Нафтотрейд Ресур», а саме: п.1.2,1.5, 1.6,1.16,3.4,3.5,5.1.7, 5.2.5,5.2.7 договору, сторонами погоджено визначення терміну «старт-картка», термін «РОS-термінал», термін «чек РОS-терміналу», визначено звітний період місяць. Умовами постачання товарів згідно договору визначено, що за результатами звітного періоду постачальником складається та надається покупцю зведена видаткова накладна та зведена податкова накладна. Визначено, що покупець зобов`язаний лише протягом трьох місяців зберігати чеки РОS-терміналу, отримані після проведення операції старт-карти через РОS-термінали встановлені на АЗС. Покупець має право отримувати інформацію щодо операцій з використанням старт-карт та вимагати проведення звірки взаєморозрахунків.

З приводу наведених позивачем доводів про використання в господарській діяльності паливно-мастильних матеріалів, а саме: бензину А95, А92 та газу LPG Mustang, то таким була надана оцінка Верховним Судом в постанові від 11.08.2021 за результатом розгляду цієї справи, в якій Верховний Суд зазначив: «…Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, що надані позивачем первинні бухгалтерські документи видаткові накладні, платіжні доручення, акти на списання ТМЦ, ТТН підтверджують понесені позивачем витрати щодо придбання паливо-мастильних матеріалів бензину та газу у відповідних обсягах та періодах, однак не доводять понесення витрат щодо їх придбання з метою використання у господарській діяльності позивача у перевіряємому періоді.

Суди вірно вказали, що позивачем не надано будь-яких доказів які б містили вказівку чи рекомендацію заводу виробника транспортних засобів, що використовуються у господарській діяльності позивача, на необхідність під час експлуатації таких в зимовий період, додавати до дизпалива бензин у відповідних пропорціях з метою уникнення його загущення.

Позивачем не надано належних та допустимих доказів, що вказували б на використання придбаного бензину та газу в господарській діяльності ФОП, зокрема для ремонту транспортних засобів, не деталізовано які саме ремонтні роботи здійснено їх кількість, період здійснення таких робіт, яких саме транспортних засобів, та об`єми використаного газу та бензину при виконанні таких ремонтних робіт. Згідно технічних характеристик різака РЗ «Донмет» 300 А та різака РЗ «Донмет» 300 П зазначено тип палива - пропан-бутан в той же час згідно наданих та наявних у матеріалах справи документах позивачем придбавався для використання як паливо для газових різаків «Донмет» газ LPG Mustang.

При цьому, Суд уважає правильним те, що судом апеляційної інстанції не були враховані доповідні записки про необхідність додавання бензину до дизпалива та необхідність використання бензину та газу для ремонту транспортних засобів, які не були надані позивачем під час проведення перевірки, а надані представниками позивача лише в судовому засіданні, оскільки такі не надавались під час проведення перевірки.

Ураховуючи наведене Суд приходить до висновку про обґрунтованість висновків податкового органу щодо не підтвердження використання позивачем в господарській діяльності паливно-мастильних матеріалів зокрема бензину А95, А92 та газу LPG Mustang…».

З приводу науково-технічного експертного висновку щодо використання палива в господарській діяльності позивача від 01.02.2022, слід зазначити наступне.

Згідно даного висновку, позивач, як суб`єкт підприємницької діяльності, який здійснює експлуатацію, технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів, зобов`язаний періодично виконувати мийні роботи агрегатів та вузлів перед технічним обслуговуванням чи ремонтом автомобілів та найбільш доцільним, з точки зору мінімізації вартості обов`язкових мийних процедур є використання товарного бензину А-95. Також для покращення низькотемпературних властивостей дизельного палива необхідно додавати бензин А-95, а ремонтні роботи з поточного ремонту автомобілів здійснюються із застосуванням газоріжучого обладнання типу різаків Р3 «Донмет» 300 з використанням для них зріджених вуглеводневих газів (пропан-бутанової суміші).

Вказаний науково-технічний експертний висновок щодо використання палива в господарській діяльності від 01.02.2022 містить відомості про використання позивачем бензину А-95 як розчинника для миття агрегатів та вузлів транспортних засобів та про додавання до дизельного пального для запобігання його замерзання в зимовий час за період з 2015 рік по 2017 рік.

Однак, позивач вказує на використання в своїй господарській діяльності також бензину А-92 в значно більшому об`ємі ніж А-95, відомості про які відсутні в науково-технічному експертному висновку щодо використання палива в господарській діяльності від 01.02.2022. Окрім цього, вказаний експертний висновок не обгрунтовує необхідність використання газу скрапленого пропан-бутанової суміші як палива для різака типу РЗ «Донмет 300» в холодну пору року, враховуючи вказану у висновку інформацію щодо можливості його відбору при температурі не нижче 8°С, враховуючи більш-менш рівномірне по місяцях використання вказаного скрапленого газу у весь спірний період. Такий висновок був наданий представником позивача лише під час нового судового розгляду цієї справи. Проте, не було подано жодних доказів, які документально підтверджують здійснення операцій, які вказані в експертному висновку.

Отже, науково-технічний експертний висновок щодо використання палива в господарській діяльності позивача від 01.02.2022 не може бути належним, допустимим та достатнім доказом в підтвердження фактів використання позивачем в господарській діяльності паливно-мастильних матеріалів: а саме бензину А95, А92 та газу.

Контролюючий орган в акті перевірки № 193/09-19-13-06/ від 12.03.2018 дійшов висновків про нарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість всього в сумі 31000 грн., у зв`язку із завищення сум податкового кредиту з податку на додану вартість за господарськими операціями, проведеними позивачем з ТОВ «Фреш Моб» та ТОВ «Тирба», пов`язаними із придбанням напівпричепів.

З цього приводу колегія суддів апеляційного суду зазначає наступне.

02.12.2015 між ТОВ «Фреш Моб» (продавець) та ФОП ОСОБА_1 (покупець) укладено договір №25 купівлі продажу транспортного засобу, а саме напівпричіп KRONE SDP27 2003 р.в. в кількості 1 шт. вартістю 60000 грн. (том 1, а.с.150-151).

Факт придбання вказаного напівпричепа позивачем підтверджується актом приймання-передачі транспортних засобів від 04.12.2015 року, рахунком на оплату № 45 від 02.12.2015 року, видатковою накладною № 77 від 04.12.2015 року, платіжним дорученням № 2199 від 09.12.2015 на суму 60000 грн. (том 1, а.с.152-155).

09.08.2017 між ТОВ «Тирба» (продавець) та ФОП ОСОБА_1 (покупець) укладено договір № 6529/2017/323 купівлі продажу транспортного засобу, а саме напівпричіп KOGEL SNCO 24P/90/1/110, 2005 року випуску в кількості 1 штука вартістю 85000 грн. (том 1, а.с.157).

Факт придбання даного напівпричепа позивачем підтверджується актом приймання-передачі транспортних засобів від 09.08.2017 року, рахунком на оплату № 00038 від 08.08.2017 року, видатковою накладною № 00320 від 09.08.2017 року, платіжним дорученням № 3163 від 08.08.2017 на суму 85000 грн. (том 1, а.с.159, 162, 164, 165).

22.06.2017 між ТОВ «Тирба» (продавець) і ФОП ОСОБА_1 (покупець) укладено договір № 6529/2017/242 купівлі продажу транспортного засобу, а саме напівпричіп KOGEL SNCO 24P, 2004 року випуску в кількості 1 штука вартістю 41000 грн. (том 1, а.с.158).

Факт придбання даного напівпричепа позивачем підтверджується актом приймання-передачі транспортних засобів від 22.06.2017 року, рахунком на оплату № 00027 від 22.06.2017 року, видатковою накладною № 00241 від 22.06.2017 року, платіжним дорученням № 3111 від 22.06.2017 на суму 41 000 грн. (том 1, а.с.160, 161, 163, 166).

Підставою для формування податкового кредиту позивачем за операціями з придбання напівпричепів є податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Напівпричепи позивач придбав для використання в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності.

Напівпричепи використовуються позивачем для надання послуг з перевезення вантажів по Україні, про що свідчать відповідні товарно-транспортні накладні, які надані в повному обсязі під час перевірки та містяться в матеріалах адміністративної справи.

Згідно пункту 6 Правил державної реєстрації та обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин, сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок моделей, причепів, напівпричепів та мотоколясок, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 07 вересня 1998 року № 1388, транспортні засоби реєструються за юридичними та фізичними особами в сервісних центрах МВС. Транспортні засоби, що належать фізичним особам-підприємцям, реєструються за ними як за фізичними особами.

Як вбачається зі змісту даної норми, транспортні засоби реєструються за їх власниками (фізичними чи юридичними особами), а реєстрація транспортних засобів, що належать фізичній особі-підприємцю реєструється за ним як фізичною особою. Тому у свідоцтві про реєстрацію транспортних засобів зазначається власник фізична особа. При цьому неможливість зазначення при державній реєстрації транспортних засобів «фізична особа-підприємець» не позбавляє права таких осіб на податковий кредит за операціями з придбання транспортних засобів, якщо були дотримані умови його формування, визначені Податковим кодексом України.

Вказане кореспондується з нормами чинного законодавства, яке регламентує право власності фізичних осіб, уточнюючи його, та не обмежує можливості використовувати транспортні засоби у підприємницькій діяльності для реалізації прав власника.

Податковим законодавством не встановлено особливих умов для формування податкового кредиту для фізичних осіб - суб`єктів господарювання, зареєстрованих платниками податку.

Верховний Суд в постанові від 11.08.2021 за результатом розгляду цієї адміністративної справи зазначив: «… Суд погоджується з висновками судів щодо правомірності відображення позивачем у складі податкового кредиту сум податку на додану вартість на підставі податкових накладних, що представлені у ході проведення перевірки, за господарськими операціями з придбання напівпричепів у ТОВ «Фреш Моб» та ТзОВ «Тирба», в порядку та на підставі вищевикладених вимог Податкового кодексу України…».

«…Отже, не заслуговують на увагу доводи відповідача про те, що не підлягають амортизації такі основні засоби подвійного призначення, як, зокрема, напівпричепи, які призначені для перевезення вантажів, оскільки пп. 177.4.6 п.177.4 ст.177 Податкового кодексу України вказує, що не підлягають амортизації лише такі основні засоби подвійного призначення як земельні ділянки; об`єкти житлової нерухомості; легкові та вантажні автомобілі. При цьому, таких основні засобів подвійного призначення як напівпричепи вказана правова норма не містить…».

Отже, під час перевірки позивача контролюючим органом безпідставно встановлено завищення податкового кредиту в сумі 31000 гри., а отже і заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на 31000 гри., та застосування штрафних санкцій в сумі 7750 грн.

Крім того, Верховним Судом в постанові від 11.08.2021 сформовано наступний висновок: «…Відповідно до наданого відповідачем детального розрахунку податкових зобов`язань та штрафних санкцій по вимозі про сплату боргу від 29.03.2018 № в розрізі встановлених податковим органом порушень, становить зокрема: заниження загального оподаткованого доходу у 2016 (не оскаржується позивачем), включення до складу витрат амортизаційних відрахувань по напівпричепам, смартфонам (мобільним телефонам) та відеореєстратору, включення до складу витрат придбання паливно-мастильних матеріалів (бензину та газу), не пов`язаних з веденням господарської діяльності позивача…

Ураховуючи наведене та висновки суду, встановлені під час розгляду вказаної адміністративної справи (щодо відсутності доказів використання у власній господарській діяльності смартфонів (мобільних телефонів) та відеореєстраторів), Суд не погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині в розмірі 274,61 грн є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Разом з тим, оскільки порушення позивачем норм податкового законодавства та правильності обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування пов`язані між собою, у Верховного Суду відсутня можливість виокремити встановлені порушення судами попередньої інстанції норм матеріального права з урахуванням відповідних сум в оскаржуваних рішеннях суб`єкта владних повноважень, отже, судові рішення підлягають скасуванню в повному обсязі із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції..».

З цього приводу апеляційний суд зазначає, що представник відповідача надав суду розрахунки сум, визначених податковими повідомленнями-рішеннями № , №, №, № від 29.03.2018 року, вимогою про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску № від 29.03.2018 року, рішенням про застосування штрафних санкцій № від 29.03.2018 року в розрізі порушень (том 8, а.с. 181-184, том 9, а.с. 32).

Колегія суддів апеляційного суду перевіривши висновку суду першої інстанції в частині податкових повідомлень-рішень № від 29.03.2018, № від 29.03.2018, № від 29.03.2018, № від 29.03.2018, вимоги від 29.03.2018 № про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску та рішення від 29.03.2018 № про застосування штрафних санкцій, погоджується з такими.

Так, судом першої інстанції виходячи з наведених вище обставин та мотивів вірно визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість, в частині за основним зобов`язанням у сумі 31000 гривень, за штрафними санкціями в розмірі 7750 гривень; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: податок на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, в частині за основним зобов`язанням у розмірі 1594 гривні 98 копійок, за штрафними санкціями в розмірі 398 гривень 75 копійок; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем: військовий збір, в частині за основним зобов`язанням у розмірі 132 гривні 92 копійки, за штрафними санкціями в розмірі 33 гривні 23 копійки; визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про сплату боргу (недоїмки) по єдиному соціальному внеску в частині на суму 1943 гривні 43 копійки; визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 29.03.2018 № про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині на суму 194 гривні 94 копійки.

Решта доводів та вимог апеляційних скарг не спростовують вірних висновків суду першої інстанції про часткове задоволення позовних вимог та не створюють підстав для скасування рішення суду першої інстанції.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись статтями 241, 250, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 та Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року у справі № 809/651/18 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя С. П. Нос
судді Р. В. Кухтей
С. М. Шевчук
Повне судове рішення складено 18.04.2024