Справа № 480/2703/23
Суддя: Катунов В.В.
Дата ухвалення: 2024-04-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

09 квітня 2024 р. Справа № 480/2703/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Катунова В.В.

суддів: Чалого І.С. , Ральченка І.М.

за участю секретаря судового засідання Кривенка Т.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 (суддя О.А. Прилипчук, вул. Герасима Кондратьєва, 159, м. Суми, 40021 , повний текст складено 09.10.23) по справі № 480/2703/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОМІКО"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ОМІКО" (надалі - позивач, ТОВ "ОМІКО") звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (надалі також відповідач), у якому позивач просив:

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 грудня 2021 р. № 02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 664 426,25 грн.;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 грудня 2021 р. № 02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 2 466 276,25 грн.;

-визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 грудня 2021 р. № 02 про нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в розмірі 9 170,75 грн.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 адміністративний позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 грудня 2021 р. № 02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 664 426,25 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 грудня 2021 р. № 02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 2 466 276,25 грн.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення ГУ ДПС у Сумській області від 29 грудня 2021 р. № 02 про нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в розмірі 9 170,75 грн.

Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ОМІКО" (м. Суми, вул. Богуна, 11, офіс 1, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська, 13, код ЄДРПОУ ВП 43995469) судовий збір в сумі 26840,00 грн.

Відповідач, не погодившись із судовим рішенням, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення Сумського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 року та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:

-щодо правовідносин з ПАТ "Східно Український Банк Грант" судом першої інстанції не враховано, що позивачем не надано належних доказів з урахуванням ст. 778 ЦК України, які б підтвердили, що вартість поліпшення відшкодоване йому майно або зараховане у вартість в рахунок орендної плати, а навпаки факт купівлі продажу нерухомого майна згідно договору від 24.04.2019 № 1561 підтверджує, що позивач придбав повністю об`єкт оренди в тому числі і поліпшення, що були ним проведені під час оренди. Таким чином, позивачем в порушення п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України не відображено у рядку 01 декларації "Дохід від будь - якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за 2019 рік у сумі 315004 грн;

-щодо правовідносин з ПАТ "Концерн Галнафтогаз" судом першої інстанції не враховано, що з актів виконаних робіт не можливо встановити обсяги наданих послуг. Так акт за період з 01.03.201 по 31.03.2021, послуга з організації інформації клієнта засобами електронного звязку - враховуючи зміст п.4.1 договору для визначення вартості необхідно визначити кількість повідомлень, що була направлена засобом електронного зв`язку. Інші послуги, що зазначені в даному акті також мають кількісне складове. В акті перевірки від 09.11.2021 № 5546/18-28-07-02-07/40963240 наведено загальну вартість робіт по договору №935 за перевіряємий період. Апелянт вказує, що враховуючи відсутність документів, які згідно п.4.1 договору 935 є обов`язковими, визначити фактичні обсяги наданих послуг не можливо.

-щодо майна, що не було використане у господарській діяльності, скаржник зазначає, що позивачем не надано належних доказів, які підтверджують використання холодильного обладнання під час здійснення господарської діяльності. Оборотно-сальдова відомість, що долучена позивачем не є первинним документом у розумінні Закону України "Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні". Оборотно - сальдова відомість за своєю суттю це є звіт , який містить для кожного рахунку залишки на початок та на кінець відповідного періоду. Надання в суборенду частини нежитлового приміщення ФОП не є доказом використання холодильного обладнання в господарській діяльності;

-щодо ремонтних робіт в орендованих приміщення, скаржник зазначає, що надана на вимогу суду, щодо чіткого переліку робіт не містить інформації щодо обсягів виконаних робіт. В акті приймання- передачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів відсутній перелік робіт, які були зроблені. Відповідач вважає, що ті роботи, які здійснював позивач на об`єктах, були капітальним ремонтом, а не поточним, за наслідками СС1.

У поданому до суду письмовому відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, а скаргу без задоволення, посилаючись на необґрунтованість та безпідставність її вимог.

Відповідно до ч. 4 ст. 229, ч. 2 ст. 313 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою технічного запису не здійснювалося.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що в період з 20.09.2021 по 19.10.2021 Головним управлінням ДПС у Сумській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ "ОМІКО", за результатами якої складено акт документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи № 5546/18-28-07-02-07/40963240/96 від 09.11.2021 (а.с. 4-83, том 1).

Перевіркою встановлено порушення ТОВ "ОМІКО":

- п.п. 134.1. п. 134.1 ст. 134, п. 138.1 ст. 138 ПК України - занижено податок на прибуток в 637149 грн., в т.ч. за 2019 рік - 109109 грн., за 2020 рік - 288065 грн, за 1 пів.2021 - 239974 грн.;

- пп. "а" п. 185.1 ст. 185, п. 187.10 ст. 187, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст. 198 ПК України - занижено податок на додану вартість на загальну суму 1973021 грн., в т.ч. квітень 2019 - 63001 грн, жовтень 2019 року - 214913,0 грн., грудень 2019 року - 9483,0 грн., березень 2020 року - 8592,0 грн., квітень 2020 року - 14929,00 грн., травень 2020 року - 18222,00 грн., червень 2020 року - 19770,00 грн., липень 2020 року - 23716,0 грн, серпень 2020 року - 838547,00 грн., вересень 2020 року - 19085,0 грн., жовтень 2020 року - 22676,0 грн., листопад 2020 року 22843,0 грн., грудень 2020 року - 28036,0 грн., січень 2021 року - 27042,0 грн., лютий 2021 року - 27123,0 грн., березень 2021 року - 28869,0 грн., квітень 2021 року 29905,0 грн., травень 2021 року - 525064,0 грн., червень 2021 року - 31205,00 грн.;

- п. 201.1 ст. 201 ПК України в частині несвоєчасної реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 ПК України;

- п. 11 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операції у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

На підставі зазначеного акту перевірки 29.12.2021 р. Головним управлінням ДПС у Сумській області прийнято податкові повідомлення - рішення:

- № 02, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 664 426,25 грн. (а.с. 107, том 1),

- № 02 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 2 466 276,25 грн. (а.с. 108, том 1),

- № 02 про нарахування штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в розмірі 9 170,75 грн. (а.с. 104, том 1).

Не погодившись з податковими повідомленнями-рішеннями, позивач подав скаргу до ДПС України, за результатами розгляду якої рішенням № 4960/6/99-00-06-01-01-06 від 28.02.2023 р. залишено без змін податкові повідомлення - рішення № 02, № 02, № 02, а скаргу - без задоволення (а.с. 110-119, том 1).

Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не довів належними доказами правомірність та обґрунтованість прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Спірні правовідносини, що виникли між сторонами, регулюються Податковим Кодексом України (далі ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Щодо висновків податкового органу про подвійне включення до складу основних засобів вартості ремонту орендованого приміщення, та його безпосередньо вартості з ПАТ «Східноукраїнський банк «Грант».

Так, відповідач в акті перевірки від 09.11.2021 № 5546/18-28-07-02-/96, зазначає що позивачем не правомірно занижується дохід за рахунок не включення залишку не амортизованих витрат на поліпшення орендованого майна в дохід тому як об`єкт, що поліпшувався (нежитлове приміщення) був придбаний позивачем, згідно договору купівлі-продажу від 24.04.2019 року реєстраційний номер 1561 (далі - Договір №1561).

Також, під час розгляду справи, судом першої інстанції допитана в якості свідка ОСОБА_1 , яка зазначила, що по наведеним ремонтним роботам не проводилась компенсація, яка не включалась в доходи ТОВ «Оміко», а тому це є порушенням.

Так, матеріалами справи встановлено, що 10.03.2017 року між ПАТ «Східно-Український Банк «Грант» та ТОВ «Оміко» був укладений договір оренди нежитлового приміщення, загальною площею 353,6 кв.м. що розташоване за адресою: м.Суми, вул. Прокоф`єва 36 (а.с.128 -137 том.1).

Згідно п. 6.2 розділу 6 договору Орендар прийняв на себе наступні зобов`язання:

Здійснювати поточний ремонт об`єкта оренди за свій рахунок.

ТОВ «ОМІКО» було проведено ремонтні роботи в приміщенні на суму 406 457,23 грн. та відображено роботи на рахунку 109 «Інші основні засоби» і нарахована амортизація.

Так, на підтвердження здійснення поліпшень, ТОВ «Оміко» надало Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів від 30.12.2017 року на суму 406 457,23 грн.

24.04.2019 між ПАТ «Східно-Український Банк «Грант» та ТОВ «Оміко» був укладений договір купівлі продажу нежитлового приміщення, загальною площею 353,6 кв.м. що розташоване за адресою: м.Суми, вул. Прокоф`єва 36 на загальну суму 3250 000,00 грн.(а.с.139-142 том.1).

Після придбання приміщення підприємство обліковує на балансі по рахунку 103 «Будинки та споруди» та нараховує амортизацію.

Так, дослідивши зміст наведеного договору, судом встановлено, що договором не було передбачено передавати ПАТ «Східно- Український банк «Грант» ремонтні роботи виконані підприємством.

Також, Акт перевірки не містить доказів, що у вартість придбаного нежитлового приміщення входила вартість виконаного підприємством ремонту приміщення.

Крім того, згідно змісту листа №51/21-2 від 26.11.2021 року, в якому АТ «Східно-Український Банк «Грант» підтверджує, що у вартість продажу приміщення не входило вартість здійснених ТОВ «Оміко» поліпшень (а.с.144 том.1).

Колегія суддів не приймає до уваги доводи апеляційної скарги про те, що в договорі купівлі - продажу не має жодних застережень щодо проведення поліпшень майна, оскільки зміст договорів купівлі продажу нерухомого майна регулюються Цивільним кодексом України, в якому відсутній обов`язок зазначати застереження (умови) в разі попереднього здійснення поліпшення майна.

Отже, відповідачем не надано жодного доказу, який би підтверджував, що у вартість придбаного приміщення входить вартість ремонтних робіт, а тому висновок податкового органу, що підприємством не правомірно занижується дохід за рахунок не включення залишку не амортизованих витрат на поліпшення орендованого майна в дохід тому як об`єкт, що поліпшувався (нежитлове приміщення) був придбаний позивачем, згідно договору купівлі-продажу від 24.04.2019 року реєстраційний номер 1561 (далі - Договір №1561) є помилковим.

Щодо висновків податкового органу про включення до складу витрат на збут вартість послуг, отриманих від ПАТ «Концерн Галнафтогаз» по програмі лояльності «Фішка».

Так, в акті перевірки відповідачем зазначено, що перевіркою повноти задекларованих показників у рядку 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» за період з 01.01.2019 по 30.06.2021 у загальній сумі 5222336 грн. встановлено їх заниження на суму 1867288 грн. у тому числі за 2020 рік 993883 грн. та за І півріччя 2021 року 873405 грн. (а.с.19 том.1).

Судовим розглядом встановлено, що між ПАТ «Концерн Галнафтогаз» та TOB «ОМІКО» було укладено договір № КГНГ/935-19 від 21.10.2019 року про участь у програмі лояльності «Фішка» (далі - Договір №935). (а.с. 152 164 том.1)

Згідно розділу 2 Договору №935 предметом договору є надання послуг компанією (ПАТ «Концерн Галнафтогаз») партнеру (ТОВ «ОМІКО»):

-послуги із адміністрування інформації про Клієнтів (Покупців), необхідної для реалізації Програми, а саме: здійснює централізоване накопичення, обробку та зберігання інформації про Клієнтів через проценсинговий центр, надає необхідну інформацію Партнеру;

-проводить аналітичні дослідження, надає звітність щодо різних аспектів реалізації програми за участю партнера за типовими формами;

-забезпечує надання Клієнтам інформації погодженого з партнером змісту через наступні засоби комунікації: мобільний (смс повідомлення), інтернет зв`язок та інтернет- сторінку;

-забезпечує послугу «Гаряча лінія» в тому числі, обробку викликів, відповідно до умов програми лояльності «Фішка».

-послуги із нанесення знаку для товарів та послуг Партнера на кожну емітовану Компанією та передану Партнерові картку Учасника, призначену для подальшого розповсюдження серед клієнтів .

Розділом 4 Договору №935 визначено порядок оплати послуг і порядок їх приймання. Для визначення вартості наданих послуг розраховується загальна кількість балів нарахованих за трансакціями звітного (розрахункового) періоду на торгових об`єктах партнера. Нарахування балів здійснюється згідно з додатком №4 до Договору № 935, зокрема оплата товарів (крім тютюнових виробів) 1 бал за 1 гривню. Використання балів не розповсюджується на алкогольні та тютюнові вироби, ваучери на поповнення мобільного рахунку та інші товари визначення компанією та партнером.

Так, доводи відповідача та свідка зводиться виключно на те, що ТОВ «Оміко» не надало первинні документи (розшифровку) в розрізі реалізації товару.

Відповідно до ст.1 Закону №996-XIV, первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Згідно з ч.1 ст.9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Разом з цим, договір, акти, банківські виписки є первинними документами, які підтверджуються безпосередньо факт здійснення господарської операції

Як свідчать матеріали справи, ПАТ «Концерн Галнафтогаз» згідно договору КГНГ/935-19 від 21.10.2019 року надає ТОВ «Оміко» виключно послуги, так само ТОВ «Оміко» надає ПАТ «Концерн Галнафтогаз» також послуги, а не продаж товару, як зазначає відповідач.

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції стосовно безпідставності доводів відповідача щодо не отримання прибутку за підсумками господарських відносин із ПАТ «Концерн Галнафтогаз», оскільки жодних тверджень з даного приводу акт перевірки не містить.

Отже, на думку колегії суддів, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що не можливість підприємством надати розшифровку по товарам не є підставою для висновку податкового органу про зменшенню витрат на збут 1867288 грн. у тому числі за 2020 рік 993883 грн. та за І півріччя 2021 року 873405 грн.

Щодо нарахування амортизації на ремонт орендованих приміщень за адресою м. Суми, вул. О. Аніщенка, 6, та вул. Котляревського, 3/1.

Так, в акті перевірки зазначено, що перевіркою не підтверджено правильності використання та списання будівельних матеріалів в господарській діяльності підприємства.

Зокрема, підставою для виявлення порушення податковим органом є те, що в Акті приймання-передачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів відсутній чіткий перелік робіт, які були зроблені та підприємством необґрунтовано доцільність проведення таких робіт (а.с.33 том.1).

Матеріалами справи встановлено, що ТОВ «Оміко» проведено власними силами ремонт приміщень за адресою м. Суми, вул. О. Аніщенка, 6, та вул. Котляревського, 3/1

Згідно змісту акту перевірки підприємством надано інспектору:

-Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів №б/н від 20.08.2020 на суму 3362738.19 грн., в якому зазначено, що «об`єкт пройшов випробування та зданий в експлуатацію»;

-Накладна-вимога № б/н від 19.08.2020 на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів на загальну суму 3362738,19 грн., в якому зазначено номенклатуру, кількість та вартість використаних будівельних матеріалів;

-Акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів і від 20.05.2021 на суму 1618621,51 грн., в якому зазначено, що «об`єкт пройшов

випробування та зданий в експлуатацію»;

-Накладна-вимога № б/н від 19.05.2021 на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів загальну суму 1618621,51 грн., в якому зазначено номенклатуру, кількість та вартість використаних будівельних матеріалів;

-Штатні розклади за період з 01.01.2019 по 30.06.2021;

- Акт №56/2-148 від 04.02.2019 надання послуги з приєднання за Договором про стандартне приєднання до електричних мереж системи розподілу №56/2-148 від 16.10.2018 (а.с. 46 том.1)

Податковим органом в акті перевірки жодних зауважень до форми та змісту наведених документів не заявлено.

Разом з тим, податковим органом ставиться під сумнів необхідність виконання наведених робіт та обсягу робіт.

Так, Наказом Міністру України від 29 грудня 1995 року №352 затверджено типову форму №03-2 Акту приймання-передачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об`єктів.

Разом з тим, ні зазначеним Наказом, а ні іншими нормативними документами не встановлено розписувати чіткий перелік робіт в Акті.

Як зазначає представник відповідача, єдине порушення - це не зазначення в Акті чіткого переліку робіт. Саме тому, податковий орган приходить висновку, що це був капітальний, а не поточний ремонт.

Разом з цим, відповідач не наводить жодного доказу на підтвердження обґрунтування що ремонт орендованих приміщень за адресою м. Суми, вул. О. Аніщенка, 6, та вул. Котляревського, 3/1 був саме капітальне будівництво.

Крім того, матеріали справи містять Довідки про обсяг фактично виконаних робіт (поточного ремонту) по магазинах за адресою м. Суми вул. Аніщенка, 6 та м.Суми вул.Котляревського 3/1( а.с.5-6 том.6).

Згідно змісту наведених довідок ТОВ «Оміко» було виконано наступні роботи: монтаж підвісної стелі, монтаж електропроводки, підключення обладнання, монтаж системи відеоспостереження та пожежної сигналізації, монтаж пластикових дверей, вікон та металоконструкції та інш.).

Таким чином, припущення податкового органу, що позивач здійснював капітальний ремонт приміщень за адресою: м. Суми вул. О. Аніщенка, 6 та АДРЕСА_1 не підтверджуються належними та допустимими доказами.

Доводи апелянта про необхідність позивача мати кошторисну документацію та дефектний акт не ґрунтуються на нормах закону, оскільки такі документи повинні бути при капітальному будівництві за відповідними класами наслідків.

Відхиляючи доводи відповідача про відсутність у КВЕДу для виконання будівельних робіт, судом першої інстанції вірно зазначено, що ТОВ «Оміко» здійснювало ремонтні роботи для своїх особистих цілей, а не для реалізації таких послуг контрагентам, та не отримувало від цього дохід, а тому, вносити такий КВЕД чинним законодавством не вимагається.

Також, в акті перевірки зроблено висновок, що позивач не надав документи складського обліку будівельних матеріалів, дефектні акти та інше.

Проте, відповідач не заперечує факту реальності придбання будівельних матеріалів та їх списання. Але зазначає що вони не обліковувались на складі.

Разом з тим, підприємство, при придбанні будівельних матеріалів відразу завозив до нежитлових приміщень, де виконувались роботи, а тому і не обліковував на складі.

В свою чергу, на складі обліковується ті матеріали/товари, які в майбутньому будуть використовуватися/продаватися, переміщуватися з одного місця на інший.

Проте, підприємство не продавав, і не переміщував товари, а відразу використовувало для здійснення ремонтних робіт.

Відповідно до п. 14.1.156 статті 14 ПК України, податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Положеннями п. 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Розділ V ПК України визначає платників податку на додану вартість, об`єкт оподаткування, дату виникнення податкових зобов`язань, порядок визначення бази оподаткування, розміри ставок податку, порядок визначення суми податку та строки проведення розрахунків тощо.

Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг відповідно до приписів п.187.1 ст.187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно статті 187.1 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів). При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

За приписами пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (пункт "а").

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктами 198.3, 198.6 статті 198 ПК України обумовлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За приписами пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу) (пункт "г").

Поряд із тим, за приписами підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже, зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання позитивного економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість), а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому. У той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Зокрема, операція може виявитись збитковою, і це є одним із варіантів нормального перебігу подій при здійсненні господарської діяльності. Проте, із визначеного в ПК України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку. З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

Відповідно, економічний ефект відсутній в операціях, які призводять до збільшення задекларованих витрат платника та зменшують об`єкт його оподаткування без можливості отримання додаткового приросту активів чи збереження їх вартості.

При цьому варто виходити з того, якою в тій чи іншій ситуації має бути поведінка добросовісного суб`єкта господарювання, що за звичайних умов ведення господарської діяльності зацікавлений у найбільшому скороченні своїх витрат.

За таких обставин, доводи податкового органу про те, що позивачем не підтверджено правильності використання та списання будівельних матеріалів в господарській діяльності є безпідставними.

Щодо використання в господарській діяльності придбаного холодильного обладнання, вітрин, вагів, тощо.

Так, згідно змісту акту перевірки висновки податкового органу ґрунтуються виключно на тому, що вітрини, холодильники ваги, тощо використовувалося ТОВ «Оміко» не в господарській діяльності.

На сторінках 34-35 акту перевірки (т. 1 а.с. 37-38) відображено перелік обладнання (вітрини пристінні, вітрини холодильні пристінні, ваги), які використовувався у магазинах, в яких позивач здійснював власну господарську діяльність та частково здавав площі магазинів ФОП в оренду.

Так, на підтвердження того, що саме ТОВ «Оміко» використовувала в своїй господарській діяльності обладнання як суду, так і під час перевірки було надано оборотно-сальдова відомість по рахункам 281 за 2019, 2020, та 2021 роки, з яких вбачається, що ТОВ «Оміко» здійснювало реалізацію окрім горілчаних напоїв, води, газовані напої, молочна продукція (актимель. йогурти, молоко, тощо), рибну продукцію, побутова хімія, хлібна продукція, тощо (а.с. 68-119 том.2).

Саме для зберігання та реалізацію, перерахованих товарів, необхідне холодильне обладнання, вітрини, тощо, що підтверджує факт використання підприємством обладнання в своїй господарській діяльності.

Також, як свідчать матеріали справи, змістом договорів суборенди приміщень, зокрема п.6.2. передбачено обов`язок орендаря надати суборендареві приміщення облаштоване відповідним торгівельним обладнанням (такого як не виключно: вітрини у тому числі вітрини холодильні, ваги, тощо) (а.с.168-247 том 2).

Таким чином основні засоби, які передав в оренду разом з приміщенням, це також вважається господарською діяльністю позивача, оскільки у вартість оренди приміщенні і входить оренда основних засобів.

Згідно статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та сову звітність в Україні" визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Відповідно до п. 2 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні первинні та облікові зведені документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: зміст та обсяг господарської операції.

Згідно п.1 ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні зазначеного Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарських операцій. При цьому згідно п. 2 ст.3 зазначеного Закону фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Отже, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, податкові накладні, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного виконання господарської операції та пов`язаності з господарською діяльністю платника податків.

З урахуванням викладеного для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції та пов`язані з господарською діяльністю.

Відповідно до статті 3 Господарського Кодексу України, під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб`єкти підприємництва - підприємцями. Господарська діяльність може здійснюватись і без мети одержання прибутку (некомерційна господарська діяльність).

Згідно з ст. 42 Господарського кодексу України підприємництво як вид господарської діяльності - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Таким чином, правильність формування платником податків податкового кредиту вимагає наявності зв`язку витрат платника податків на придбання послуг з його господарською діяльністю, що полягає у намірі платника податку отримати користь від придбаних послуг.

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.4 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь - яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибутті активів або зменшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу.

Господарська діяльність - яка діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням), та/або з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу (підпункт 14.1.36 пункт 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

Згідно п. 198.3 ст.198 ПКУ Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п.п.138.3.2. п.138.3 ст.138 ПК України не підлягають амортизації та проводяться за рахунок відповідних джерел витрати на придбання/самостійне виготовлення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів, витрати на ремонт, реконструкцію, модернізацію або інші поліпшення невиробничих основних засобів, невиробничих нематеріальних активів. При цьому під невиробничими основними засобами слід мати на увазі основні засоби, які не використовуються в господарській діяльності платника податків.

Виходячи з фактичних обставин справи, норм законодавства, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що надання в оренду приміщення з холодильниками (основні засоби які рахуються на підприємстві) для використання ФОП це і є господарська діяльність платника податку, а тому застосування податковим органом вищезазначеної норми статті податкового кодексу є неправомірним.

Статтею 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідач, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення рішення, жодним доказом не підтвердив правомірність таких рішень.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позовних вимог, оскільки відповідач, всупереч ч.2 ст. 77 КАС України не довів правомірність своїх рішень. Доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.

Колегія суддів також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

За наведених обставин колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись ст. ст. 245, 246, 250, 315, 321 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області - залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 по справі № 480/2703/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя В.В. Катунов
Судді І.С. Чалий І.М. Ральченко
Постанова складена в повному обсязі 19.04.24.