Справа № 808/160/18
Суддя: Калашник Юлія Вікторівна
Дата ухвалення: 2024-04-19 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

19 квітня 2024 року (09:05)Справа № 808/160/18 СН/280/36/22 м.Запоріжжя
Запорізький окружний адміністративний суд у складі: головуючого судді Калашник Ю.В., розглянув за правилами загального позовного провадження у порядку письмового провадження адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦІТІУС С» (72310, Запорізька область, м. Мелітополь, вул. Інтеркультурна, буд. 172/2, ) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ); Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр. Соборний, буд.166, код ЄДРПОУ ВП: 44118663) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень,

ВСТАНОВИВ:

12.01.2018 до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦІТІУС С» (далі позивач) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (далі відповідач1), до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач 2), в якому позивач (з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог( вх. №7641 від 07.03.2018) просить:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.10.2017 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем Податок на додану вартість на 1 007 902,50 грн., з яких: за податковим зобов`язанням 806 322,00 грн., за штрафними санкціями 201 580,50 грн.;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.10.2017 №, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору, пені на 785,33 грн., з яких: за податковим зобов`язанням 0,00 грн., за штрафними санкціями 785,33 грн.

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 05.01.2018 №000291416, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2 284 118,25 грн., у т.ч. за податковим зобов`язанням у розмірі 1 944 045 грн., та за штрафними санкціями у розмірі 340 073,25 грн.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 26.08.2020 у справі №808/160/18, позовні вимоги задоволено частково, зокрема:

визнано протиправним та скасовано прийняте 31 жовтня 2017 року Головним управлінням ДФС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення № в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 715075 грн., у тому числі: за основним зобов`язанням у розмірі 572060 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 143015 грн.;

визнано протиправним та скасовано прийняте 05 січня 2018 року Головним управлінням ДФС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення № 000291416 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1539635 грн.

у задоволенні решти позовних вимог відмовлено;

стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Цітіус С» судові витрати у розмірі 33820 грн. 65 коп.

Додатковим рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.10.2020 у справі №808/160/18 стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦІТІУС С» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області витрати на проведення експертизи в сумі 11304 грн.

Постановою Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 26.10.2022 у справі № 808/160/18, рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 серпня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року, а також додаткове рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду.

За правилами ч. 1 ст. 37 КАС України суддя, який брав участь у вирішенні адміністративної справи в суді першої інстанції, не може брати участі у вирішенні цієї самої справи в судах апеляційної і касаційної інстанцій, а також у новому її розгляді у першій інстанції після скасування попередніх рішення, постанови або ухвали про закриття провадження в адміністративній справі.

У зв`язку із недопустимістю повторної участі судді в розгляді адміністративної справи, проведено повторний розподіл справи, за результатами якого справа передана на розгляд судді Калашник Ю.В.

Ухвалою від 07.11.2022 справу прийнято до провадження суддею Калашник Ю.В. та призначено підготовче засідання на 28.11.2022.

Представник позивача у підготовче засідання не прибув, надіслав суду клопотання про відкладення розгляду справи, у якому зазначив, що первинні документи та бухгалтерська звітність підприємства знаходиться за місцезнаходженням позивача у м.Мелітополь, яке на цей знаходиться під окупацією російських військ.

Судом проведення підготовчого засідання неодноразово відкладалось, а саме, 20.02.2023, 29.05.2023, 18.12.2023 через подання представником позивача клопотання про відкладення, яке останній обґрунтовував місцезнаходженням підприємства на тимчасово окупованій території у м.Мелітополь.

В той же час, представником відповідача 22.03.2024 суду надані докази, відповідно до яких позивач з 13.05.2022 зареєстрований у м.Стрий, Стрийський район, Львівська область.

Протокольною ухвалою суду від 26.03.2024 судом закрито підготовче провадження на призначено справу до розгляду по суті на 15.04.2024.

Ухвалою суду від 15.04.2024 судом замінено відповідача у справі, а саме, Головне управління ДПС у Запорізькій області () на правонаступника - Головне управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр. Соборний, буд.166, код ЄДРПОУ ВП: 44118663).

У судове засідання представник позивача не прибув, про дату, час та місце повідомлений належним чином.

Представник відповідача у судовому засіданні просив здійснювати розгляд справи у письмовому провадженні.

З огляду на відсутність представника позивача, судом клопотання представника відповідача задоволено.

Позовні вимоги обґрунтовані безпідставністю висновків контролюючого органу щодо порушення ТОВ «Цітіус С» вимог податкового законодавства, оскільки господарські операції позивача з контрагентами мали реальний характер, повністю виконані та відповідно відображені в податковому та бухгалтерському обліку. Вказані обставини підтверджені належним чином оформленою первинною документацією.

Відповідачем позовні вимоги не визнані, вважає оскаржувані рішення обґрунтованими через те, що позивачем не надано сертифікати на товарно-матеріальні цінності, товарно-транспортні накладні; встановлено відсутність реального (законного) джерела походження товару по ланцюгу постачання, нереальність його виробництва власними трудовими і виробничими ресурсами; недостатність трудових ресурсів та відсутність виробничого обладнання, складських та торговельних приміщень, транспорту та торговельного обладнання, сировини, матеріалів для здійснення основного виду діяльності у контрагентів позивача; наявність кримінальних проваджень відносно контрагентів позивача.

Відповідно до ч. 5 ст. 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Згідно з ч. 4 ст. 243 КАС України, судове рішення, постановлене у письмовому провадженні, повинно бути складено у повному обсязі не пізніше закінчення встановлених цим Кодексом строків розгляду відповідної справи, заяви або клопотання.

Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України, у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Суд, оцінивши наявні у справі докази у їх сукупності, встановив наявність достатніх підстав для прийняття законного та обґрунтованого рішення у справі.

Розглянувши матеріали справи, судом встановлені наступні обставини.

ТОВ «Цітіус С» зареєстровано як юридична особа з 2011 року, основними видами діяльності є: 29.10 Виробництво автотранспортних засобів, 29.20 Виробництво кузовів для автотранспортних засобів, причепів і напівпричепів, 23.12 Формування й оброблення листового скла та інші.

У період з 17.08.2017 по 08.09.2017, фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області на підставі наказу від 04.08.2017 № 1982 проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Цітіус С» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2014 по 30.06.2017 та своєчасності, достовірності, повноти нарахування єдиного внеску за період з 01.02.2011 по 30.06.2017. Термін проведення перевірки продовжувався з 04.09.2017 на 5 робочих днів на підставі наказу ГУ ДФС у Запорізькій області від 31.08.2017 №2274.

За результатами перевірки складено акт від 15.09.2017 №511/08-01-14-16/37488769, відповідно до висновків якого контролюючим органом встановлено порушення позивачем податкового законодавства, а саме:

- ст. 134, п. 135.1 ст. 135, п. 44.1, п. 44.2, п. 44.6 ст. 44, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України (далі ПК України) та п. 5 П(С)БО 11, Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 1 944 045 грн.;

- пп. 14.1.36, пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3 п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.2, ст. 200 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість у загальній сумі 881 061 грн.;

- п. 54.2 ст. 54, пп. 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 168.4 ст. 168 ПК України - у періоді, що перевірявся, проводилася виплата доходів (заробітна плата), але не своєчасно перераховано податок на доходи фізичних осіб у розмірі 19 527,11 грн. (на дату виникнення податкового зобов`язання, тобто виплати доходу (заробітна плата) - момент виникнення податкового зобов`язання), зокрема у періодах: липень 2014 року - 440 грн., серпень 2014 року;

- пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX, п. 54.2 ст. 54, пп. 168.1.2, 168.1.4, 168.1.5 п. 168.1 ст. 168, п. 168.4 ст. 168 ПК України - ТОВ «Цітіус С» у перевіреному періоді проводив виплату доходів без сплати збору або не в повному обсязі чи не своєчасно перераховував військовий збір у розмірі 108 433 грн. (на дату виникнення податкового зобов`язання, тобто виплати доходу - момент виникнення податкового зобов`язання).

31 жовтня 2017 року ГУ ДФС у Запорізькій області на підставі акта перевірки прийнято податкові повідомлення - рішення:

- № , згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на 1 007 902,50 грн., зокрема за основним платежем 806 322,00 грн. та за штрафними санкціями 201 580,50 грн.;

- № , згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств на 2 430 056,25 грн., зокрема за основним платежем 1 944 045,00 грн. та штрафними санкціями 486 011,25 грн.;

- № , згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податків та зборів, у тому числі з військового збору, пені на 785,33 грн.;

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, ТОВ «Цітіус С» оскаржило їх в адміністративному порядку (вх. № 55333/6 від 13.11.2017).

За результатами розгляду скарги позивача ДФС України рішенням від 29.11.2017 №32310/6/99-99-11-01-25 скасувала податкове повідомлення-рішення від 31.10.2017 №6 в частині суми штрафних санкцій з податку на прибуток за 2015 рік, а в іншій частині зазначене податкове повідомлення-рішення та податкові повідомлення-рішення від 31.10.2017 № , № залишено без змін.

05 січня 2018 року відповідачем замість скасованого в частині податкового повідомлення-рішення від 31.10.2017 №6 прийнято нове податкове повідомлення-рішення № 000291416, згідно з яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 2 284 118,25 грн., зокрема за податковим зобов`язанням - 1 944 045 грн. та за штрафними санкціями - 340 073,25 грн.

Товариство з обмеженою відповідальністю «Цітіус С» звернулось до суду із позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, у якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 31.10.2017 № та № , від 05.01.2018 № 000291416.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.10.2020, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15.04.2021, позов задоволено частково, зокрема:

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.10.2017 № у частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 715 075 грн., зокрема за основним зобов`язанням 572 060 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 143 015 грн.;

визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 05.01.2018 №000291416 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1 539 635 грн.;

у задоволенні решти позовних вимог відмовлено;

стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Запорізькій області на користь ТОВ «Цітіус С» судові витрати у розмірі 33820,65 грн.

Крім того, додатковим рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 19.10.2020, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 15.04.2021, стягнуто на користь ТОВ «Цітіус С» за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Запорізькій області витрати на проведення експертизи в сумі 11304 грн.

Постановою Верховного суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 26.10.2022 у справі № 808/160/18, рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 серпня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року, а також додаткове рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 жовтня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року скасовано, справу направлено на новий розгляд до Запорізького окружного адміністративного суду.

У Постанові Суду касаційної інстанції вказано, що «…Задовольняючи частково позов, суди попередніх інстанцій встановили, що господарські операції між позивачем та контрагентами: ТОВ «Лейтер Плюс», ТОВ «Берта Трейд Груп», ТОВ «Бента Союз», ТОВ «Ісан Груп Трейд», ТОВ «Екостайл Груп», ТОВ «Спецремелектромонтаж» мали реальний характер, що підтверджується наявними в матеріалах справи документами…

… судами питання змісту (характеру) спірних господарських операцій позивача з його контрагентами та фактичного руху активів не досліджувалося, хоч встановлення цих обставин є першочерговим при вирішенні спорів даної категорії. Суди обмежились виключно загальним посиланням на перелік певних документів, вказівкою про їх відповідність вимогам законодавства, а також навели спростування окремих доводів відповідача.

…суди належним чином не дослідили суть спірних господарських операцій, не встановили належними та достовірними доказами їх реального характеру для цілей вирішення питання правомірності відображення таких операцій у податковому обліку позивача…».

Таким чином, Верховний суд, направляючи справу на новий розгляд зазначив про неповне з`ясування суті спірних правовідносин між позивачем та ТОВ «Лейтер Плюс», ТОВ «Берта Трейд Груп», ТОВ «Бента Союз», ТОВ «Ісан Груп Трейд», ТОВ «Екостайл Груп», ТОВ «Спецремелектромонтаж» щодо наявності реального характеру.

В той же час, щодо контрагентів ТОВ «Торрін», ТОВ «Валіот Компані», ТОВ «Екопродторг Груп», то Запорізький окружний адміністративний суд у рішенні від 26.08.2020, з яким погодився суд апеляційної інстанції, встановив, що всі первинні документи, складені за результатами господарських операцій із указаними контрагентами є неналежними з огляду на наявність у матеріалах справи вироків про фіктивне підприємництво відносно цих підприємств, оскільки статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Касаційну скаргу позивач на рішення в частині відмови в задоволенні його позовних вимог не подавав.

Оскільки, Верховним Судом скасовано Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 26 серпня 2020 року та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 15 квітня 2021 року в частині задоволення позовних вимог (стосується контрагентів ТОВ «Лейтер Плюс», ТОВ «Берта Трейд Груп», ТОВ «Бента Союз», ТОВ «Ісан Груп Трейд», ТОВ «Екостайл Груп», ТОВ «Спецремелектромонтаж»), то суд розглядає саме ці правовідносини.

Надаючи правову оцінку відносинам, що виникли між сторонами, суд виходить з наступного.

Частиною першою статті 67 Конституції України закріплено обов`язок кожного сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин, далі-ПК України).

Згідно зі статтею 44.1 статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999 (далі-Закон №996-ХІV), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України, об`єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.

Пунктом 135.1 статті 135 ПК України визначено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.

У статтях 138-140 ПК України визначено перелік різниць, на які коригується фінансовий результат до оподаткування. Зазначений перелік не містить різниць, що б передбачали коригування фінансового результату до оподаткування на витрати за операціями, які не пов`язані з господарською діяльністю платника податків або операціями, які мають ознаки нереальності.

Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.2 статті 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

За положеннями пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.

Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.

Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.

При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.

Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.

Враховуючи вищевказані норми законодавства, первинні документи, які складені суб`єктами господарської діяльності на операції, що не відповідають сутності і не несуть доказовості відносно змісту здійсненої операції не є документами, які можуть бути підставою для відображення в облікових регістрах бухгалтерського та податкового обліку.

Верховний Суд України у постанові від 20.01.2016 у справі №826/11531/14, Верховний Суд у постановах від 24.01.2018 у справі № 2а-19379/11/2670, від 19.11.2019 у справі №826/487/16 неодноразово звертав увагу, що надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом. Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; відсутність первинних документів обліку.

Правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій; документального підтвердження реального здійснення господарських операцій сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності; наявності у покупця належним чином складеної та зареєстрованої податкової накладної; наявності ділової мети, розумних економічних причин для здійснення господарської операції. Водночас норми податкового законодавства у взаємозв`язку з приписами законодавства з питань бухгалтерського обліку та звітності визначають окремі випадки, за яких неможливе формування податкових вигод, зокрема, це: не пов`язаність здійсненої операції (понесених витрат) з господарською діяльністю покупця (придбання товарів/послуг без мети їх використання у господарській діяльності); фіктивність операцій/нездійснення оподатковуваних операцій; видача податкової накладної особою, яка не є платником податку на додану вартість; відсутність у платника податків юридично значимих первинних документів. Тому, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, правомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість, суди попередніх інстанцій повинні були встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок надання робіт (послуг), обсяги і зміст, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій, та оцінити такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Так, суд вважає висновки податкового органу, зроблені під час перевірки позивача щодо його правовідносин із ТОВ «Лейтер Плюс», ТОВ «Берта Трейд Груп», ТОВ «Бента Союз», ТОВ «Ісан Груп Трейд», ТОВ «Екостайл Груп», ТОВ «Спецремелектромонтаж» доведеними та правомірними.

Так, відповідно до акту перевірки, вказані контрагенти позивача не мають достатньої кількості трудових ресурсів, неможливо встановити джерело походження реалізованого позивачу товару, не надано ТТН, а тому відсутні докази правомірності відображення господарських операції позивача із вказаними контрагентами у податковому обліку.

Суд акцентує увагу на тому, що необхідність застосування підходу належної податкової обачності безпосередньо випливає з рішення Європейського суду з прав людини «Булвес АД проти Болгарії», де зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати. Таким чином, «обачний» платник податку може принаймні, але не тільки надати докази перевірки свого контрагента на предмет податкової «добросовісності» за доступними базами даних, як і навести докази на підтвердження обґрунтованості вибору контрагента тощо.

Слід зазначити, що у податкових правовідносинах є неприпустимою ситуація, яка дозволяла б недобросовісним платникам за допомогою інструментів, що використовуються у цивільно-правових відносинах, створювати ситуацію формальної наявності права на отримання податкової вигоди (у тому числі шляхом зменшення оподатковуваного доходу на суму понесених витрат).

Також, суд зауважує, що концепція «наявності ділової мети» передбачає, що господарська операція має містити економічний сенс для підприємства і бути доцільною з погляду її проведення. Тобто навіть якщо операцію оформлено належним чином і є докази реальності її здійснення, проте причина здійснення такої операції не є економічно обґрунтованою для бізнесу, платник податків не має права на зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат і податкового кредиту.

Відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податку права на зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податку сум такої вигоди. Окрім того, Верховний Суд додав, що здійснення позивачем як суб`єктом господарювання дій, які є нетиповими для певного виду діяльності або можуть не у повній мірі відповідати цільовому призначенню отриманих кредитних ресурсів, не може однозначно свідчити про невідповідність таких дій цілям господарської діяльності.

Тобто, здійснення реальних господарських операцій - не єдина передумова отримання податкового ефекту від здійснення господарської операції.

Недоведеність фактичного здійснення господарської операції (нездійснення операції) позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди навіть за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою, але недостовірних та у зв`язку з цим юридично дефектних первинних документів, якщо рух коштів не забезпечений зв`язком з господарською діяльністю учасників цих операцій. При цьому відсутність ділової мети також є підставою для відмови у наданні податкової вигоди.

Таким чином, юридично правильно оформлені первинні документи не підтверджують реальності господарських операцій та їх зв`язку з господарською діяльністю.

Отже, належним чином оформлені первинні документи не можуть самі по собі підтверджувати реальність виконання господарських угод.

Суд зазначає, що відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Проте, тягар доказування, покладений на суб`єкта владних повноважень, не звільняє від обов`язку доказування іншу сторону.

Суд зазначає, що позивач, як ініціатор позову, з моменту отримання справи судом з Верховного Суду 07.11.2022, жодного разу до суду не прибув, жодних пояснень щодо фактів, викладених у Постанові Верховного Суду від 26.10.2022 не надав, про необхідність залучення будь-яких доказів не зазначив, про необхідність витребування доказів судом жодних клопотань не заявляв.

Представник позивача у своїх клопотаннях посилався на те, що вся первинна документація зберігається на території тимчасово окупованого м.Мелітополь.

Проте, наявність первинної документації не заперечується ані відповідачем, ані судом.

Верховний Суд у Постанові від 26.10.2022 зазначив про необхідність доведення реальності операцій та правомірності їх відображення у податковому обліку.

Суд зазначає, що позивач, як зацікавлена у задоволенні позову сторона, не вжив заходів на отримання доказів на підтвердження заявлених вимог.

Процесуальний закон наділяє сторону численними процесуальними правами, як то, наприклад, заявлення клопотання про виклик свідків.

Позивач, на доведення правомірності відображення господарських операцій має право на клопотання про виклик у якості свідків посадових осіб контрагентів, витребування від них доказів, первинної документації, тощо.

Проте позивач, постійно надаючи суду клопотання про відкладення розгляду справи, затягував її розгляд, не вживаючи при цьому жодних дій, які б свідчили про сумлінне ставлення до своїх процесуальних обов`язків як позивача.

Таким чином, суд дійшов висновку про відсутність доказів реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Лейтер Плюс», ТОВ «Берта Трейд Груп», ТОВ «Бента Союз», ТОВ «Ісан Груп Трейд», ТОВ «Екостайл Груп», ТОВ «Спецремелектромонтаж».

Щодо правовідносин позивач із ТОВ «Торрін», ТОВ «Валіот Компані» та ТОВ «Екопродторг Груп», то суд зазначає про наявність:

вироку Оболонського районного суду м. Києва від 30.01.2017 по кримінальній справі № 756/14923/16-к, яким ОСОБА_1 було визнано винуватим у вчиненні злочину, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 205 КК України. Зазначеним вироком суду, який набрав законної сили 02.03.2017, зокрема встановлено, що ОСОБА_1 у листопаді 2014 року, діючи на прохання невстановлених досудовим слідством осіб, матеріали відносно яких виділено в окреме провадження, повторно вчинив пособництво у фіктивному підприємництві шляхом придбання суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) Товариства з обмеженою відповідальністю «Торрін» () з метою прикриття незаконної діяльності, яка полягала у документальному оформленні від імені даного підприємства псевдо фінансово-господарських операцій з метою незаконного переведення безготівкових грошових коштів в готівку. Так, ОСОБА_1 з 11.11.2014 (згідно протоколу № 2 від 11.11.2014) являвся учасником суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи) ТОВ «Торрін» (), зареєстрованого 08.10.2014 року у відділі державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб підприємців Оболонського району реєстраційної служби Головного управління юстиції у м. Києві, що знаходиться за адресою: м. Київ, пр-т Героїв Сталінграда, 57, а з 12.11.2014 (згідно Наказу № 2 від 12.11.2014) його директором. Однак, незважаючи на вищевикладене, придбання ТОВ «Торрін» відбулося без справжнього наміру здійснювати господарську діяльність, яка передбачена статутом вказаного товариства, а з метою прикриття незаконної діяльності інших осіб;

вироку Орджонікідзевського районного суду м. Запоріжжя по справі №335/13457/16-к від 20.02.2017р., який набрав законної сили 23.03.2017, яким ОСОБА_2 , визнано винним у вчиненні злочинів, передбачених ч. 2 ст. 205, ч. 3 ст. 27 ч. 2 ст. 205 КК України та встановлено зокрема наступне. Продовжуючи свою злочинну діяльність, 01.12.2014 ОСОБА_2 , маючи умисел на зайняття незаконною діяльністю пов`язаною з фіктивним підприємством, діючи повторно, з метою придбання підконтрольного підприємства, яке б діяло у складі підконтрольних фіктивних підприємств та було зареєстровано на особу, яка не усвідомлювала власної ролі у злочинній схемі та не обізнану у господарській діяльності, підшукав у м. Харкові ОСОБА_3 , який не будучи обізнаним у злочинних намірах ОСОБА_2 , погодився стати засновником та директором підприємства ТОВ «Валіот Компані» (код за ). Після внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців про перереєстрацію ТОВ «Валіот Компані» на нового власника та директора ОСОБА_3 , ОСОБА_2 , заволодівши печаткою та реєстраційними документами придбаного підприємства та виконуючи злочинні наміри, здійснював складання первинних бухгалтерських документів щодо безтоварних операцій, які надавали право службовим особам підприємств контрагентів на відображення незаконного податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.01.2015 по 01.04.2015.

Також, вищевказаним вироком встановлено, що продовжуючи свою злочинну діяльність, 26.11.2014 ОСОБА_2 , маючи умисел на зайняття незаконною діяльністю пов`язаною з фіктивним підприємництвом, діючи повторно, з метою придбання підконтрольного підприємства, яке б діяло у складі підконтрольних фіктивних підприємств та було зареєстровано на особу, яка не усвідомлювала власної ролі у злочинній схемі та не обізнану у господарській діяльності, підшукав у м. Харкові ОСОБА_4 та ОСОБА_5 , які не будучи обізнаним у злочинних намірах ОСОБА_2 , погодилися стати засновниками підприємства ТОВ «Екопродторг Груп» (код за ). Після внесення змін до відомостей про юридичну особу, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців про перереєстрацію ТОВ «Екопродторг Груп», на нових власників ОСОБА_4 та ОСОБА_5 та директора ОСОБА_4 , ОСОБА_2 , заволодівши печаткою та реєстраційними документами придбаного підприємства та виконуючи злочинні наміри, здійснював складання первинних бухгалтерських документів щодо безтоварних операцій, які надавали право службовим особам підприємств контрагентів на відображення незаконного податкового кредиту з податку на додану вартість за період з 01.03.2015 по 01.06.2015, наступним підприємствам, зокрема ТОВ «ЦІТІУС С» у сумі 232202,68 грн.

Таким чином, первинна документація по господарським операціям з ТОВ «Екопродторг Груп», ТОВ «Валіот компані» та ТОВ «Торрін» не підтверджує в повному обсязі господарсько-фінансові відносини з вказаними контрагентами.

Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України, вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Відповідно до ч. 1 ст. 205 КК України (у редакції, чинній на момент спірних правовідносин) фіктивним підприємництвом є створення або придбання СПД з метою прикриття незаконної діяльності або здійснення видів діяльності, щодо яких є заборона.

За змістом цієї норми злочинна діяльність особи, яка вчинила фіктивне підприємництво, не обмежується операціями з окремими суб`єктами господарювання, а охоплює всю діяльність та свідчить про використання фіктивного підприємства виключно з метою здійснення злочинної діяльності.

Статус фіктивного, нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Господарські операції таких підприємств не можуть бути легалізовані навіть за формального підтвердження документами бухгалтерського обліку.

Таким чином, первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту та валових витрат, виписані контрагентом, фіктивність господарської діяльності якого встановлена вироком суду, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноваженими особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг, а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставними.

Наявність вищевказаних вироків судів, є достатнім доказом фактичного нездійснення контрагентами позивача: ТОВ «Екопродторг Груп», ТОВ «Валіот компані» та ТОВ «Торрін» підприємницької діяльності, а тому всі первинні документи позивача з його контрагентами ТОВ «Екопродторг Груп», ТОВ «Валіот компані» та ТОВ «Торрін» є неналежними.

Щодо Висновку експерта №1216/1217-19 за результатами проведення судово- економічної експертизи у справі, то суд зазначає, що експертом дослідженні первинні документи, наявність та правильність яких не заперечується відповідачем.

В той же час, такий висновок не доводить реальність господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а свідчить лише про правильність складання та ведення первинної документації.

Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд, відповідно до статті 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності..

Отже, виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що відповідач, як суб`єкт владних повноважень, діяв у межах повноважень, наданих йому законодавством та довів правомірність прийнятих рішень, а тому у задоволенні позову слід відмовити.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат у справі, суд враховує, що особі, що не є суб`єктом владних повноважень у разі відмови у задоволені позову - судовий збір поверненню не підлягає.

Керуючись ст.ст.9, 139, 243-246 КАС України, суд,

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «ЦІТІУС С» (72310, Запорізька область, м. Мелітополь, вул. Інтеркультурна, буд. 172/2, ) до Головного управління ДФС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ); Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м.Запоріжжя, пр. Соборний, буд.166, код ЄДРПОУ ВП: 44118663) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень- рішень відмовити повністю.

Судові витрати стягненню не підлягають.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 19.04.2024.

Суддя Ю.В. Калашник