Справа № 300/5841/23
Суддя: Кухтей Руслан Віталійович
Дата ухвалення: 2024-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 300/5841/23 пров. № А/857/263/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :

головуючого судді : Кухтея Р.В.,

суддів : Носа С.П., Шевчук С.М.,

розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року (ухвалене головуючим-суддею Григоруком О.Б. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у м. Івано-Франківську) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю Технокомпас" до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування рішення,

в с т а н о в и в :

У серпні 2023 року Товариство з обмеженою відповідальністю Технокомпас (далі - ТзОВ Технокомпас, Товариство, позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (далі - ГУ ДПС, контролюючий орган, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі - ППР) ГУ ДПС № від 14.04.2023, яким до Товариства застосовано штраф у розмірі 391593,42 грн.

Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22.11.2023 позовні вимоги були задоволені повністю.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через невідповідність висновків суду обставинам справи, неповне з`ясування всіх обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити ТзОВ Технокомпас у задоволенні позовних вимог повністю.

В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що норма п.90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, яка набрала чинності з 08.02.2023, на яку посилається позивач, не підлягає застосуванню до спірних відносин, оскільки стосується випадків порушення платником податків граничних строків реєстрації податкових накладних (далі - ПН), передбачених п.89 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, із строком їх складання, починаючи з 16.01.2023. Тоді як порушення граничних строків реєстрації ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН, Реєстр), які припадають на період до дати набрання чинності Закону України Про внесення змін до розділу XX Перехідні положення ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування №2876-ІХ від 12.01.2023 (далі - Закон №2876), є підставою для накладення на такого платника податку штрафу в розмірах, які передбачені п.1201.1 ст.1201 ПК України.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.

З матеріалів справи видно, що ТзОВ Технокомпас" перебуває на обліку в ГУ ДПС в Івано-Франківській області, як платник податку на додану вартість.

28.03.2023 ГУ ДПС було проведено камеральну перевірку ТзОВ Технокомпас щодо своєчасності реєстрації ПН в ЄРПН, виписаних за період з 01.04.2022 по 16.01.2023, за наслідками якої складено акт №2197/09-19-04-06/33945296 від 28.03.2023, яким встановлено порушення платником податків вимог п.201.10 ст.201 ПК України, а саме зареєстровано ПН в Реєстрі з порушенням терміну, зокрема : 39 ПН, згідно переліку зазначеному в акті перевірки. Відповідальність за вказані правопорушення передбачена п.1201.1 ст.1201 ПК України.

На підставі акта перевірки, ГУ ДПС сформувало ППР форми № від 14.04.2023, яким Товариству визначено грошове зобов`язання у формі штрафу за платежем : податок на додану вартість на суму 391593,42 грн.

За результатами адміністративного оскарження скаргу позивача було залишено без задоволення, а оспорюване ППР без змін.

Вважаючи оспорюване ППР протиправними, Товариство звернулося до адміністративного суду з вимогою про його скасування.

Задовольняючи позовні вимоги у повному обсязі, суд першої інстанції виходив з того, що на день прийняття ППР про застосування до позивача штрафу за порушення строку реєстрації ПН, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягав застосуванню штраф у розмірі, визначеному п.90 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України. За таких обставин, суд вважав, що контролюючим органом оспорюваним ППР до позивача безпідставно було застосовано штраф, передбачений п.1201.1 ст.1201 ПК України, у розмірі 10%, 20%, 30% суми ПДВ, зазначеної в несвоєчасно зареєстрованій ПН. Відтак, суд дійшов висновку про протиправність спірного ППР, оскільки таке не відповідає критеріям, визначеним частиною другою статті 2 КАС України (рішення контролюючого органу прийнято не на підставі закону, необґрунтовано та нерозсудливо).

Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.

Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Згідно п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абз.4 п.201.10 ст.201 ПК України, податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно абз.14 п.201.10 ст.201 ПК України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З аналізу вказаних норм видно, що продавець товарів/послуг зобов`язаний зареєструвати ПН в Реєстрі, які не надаються покупцю, а також ПН, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування.

По своїй правовій природі норма, викладена в абз.4 п.201.10 ст.201 ПК України, є нормою зобов`язального характеру (норма-припис), а отже має існувати норма, яка передбачає відповідальність за невиконання платником податку зобов`язання у вигляді обов`язку реєстрації ПН.

Статтею 1201 ПК України встановлено відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів ПН. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 ст.201 ПК України.

Так, згідно п.1201.1 ст.1201 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Таким чином, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації ПН в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме для ПН, складених із 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення вказаних строків реєстрації ПН свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу, в залежності від терміну такого порушення, що передбачено п.1201.1 ст.1201 ПК України.

Разом з тим, згідно п.521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду із 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за : порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду із 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01.03.2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Виходячи з наведених норм у взаємозв`язку з обставинами справи судом встановлено, що позивачем дійсно порушено передбачені п.201.1 ст.201 ПК України граничні терміни реєстрації ПН.

Проте, у контексті застосування положень п.521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом, якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації ПН в Реєстрі.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації ПН в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації ПН.

Таким чином, обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не для встановлення застосовності вказаної норми ПК України у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого.

Водночас, п.521 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування із 01.03.2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Однак, Законом України Про внесення змін до ПК України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану №2260-ІХ від 12.05.2022 (далі - Закон №2260), який набрав чинності 27.05.2022, були внесені зміни до п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, відповідно до якого тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України №64/2022 від 24.02.2022 Про введення воєнного стану в Україні, затвердженого Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні №2102-ІХ від 24.02.2022, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 ПК України, реєстрації у відповідних реєстрах ПН, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.

Згідно п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, платники ПДВ зобов`язані забезпечити у строки, встановлені п.п.69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у п.п.69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Реєстрі.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом №2260 поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п.112.8.9 п.112.8 ст.112 ПК України, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію ПН передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом №2260) за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15.07.2022.

Отже, на момент реєстрації ПН поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень податкового законодавства.

З акту перевірки встановлено, що за результатами проведеної контролюючим органом камеральної перевірки було виявлено порушення Товариством п.201.10 ст.201 ПК України в частині граничного терміну реєстрації ПН в ЄРПН.

В контексті наведеного слід зазначити, що Законом №2876, який набрав чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України було доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту :

89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України №64/2022, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН здійснюється з урахуванням таких граничних строків :

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України №64/2022, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками ПДВ граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Водночас, колегія суддів зазначає, що на момент складання ПН у позивача, згідно п.201.10 ст.201 ПК України, існував обов`язок зареєструвати їх в ЄРПН до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені та до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до ч.1 ст.58 Конституції України, закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України у рішенні у справі за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) уточнив, що положення вказаної вище норми про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб.

Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам, може бути передбачено шляхом прямої вказівки на це в законі або нормативно-правовому акті (абз.3, 4 п.3 мотивувальної частини рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 №1-рп/1999).

Разом з тим, в контексті доводів позивача, колегією суддів враховано, що Законом №2876 не визначено особливостей застосування тих чи інших положень та дати, з якої відповідні положення мають застосовуватись.

Тобто, на момент винесення спірного ППР 14.04.2023 вже набрали чинності зміни, внесені Законом №2876 в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України пунктами 89 та 90, які, зокрема, пом`якшують відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації ПН.

Колегія суддів зазначає, що згідно п.11 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Матеріалами справи підтверджується, що відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації ПН в ЄРПН розрахована згідно положень п.1201.1 ст.1201 ПК України у розмірі 10%, 20%, 30% та 40% залежно від кількості днів затримки реєстрації.

Позивач не заперечує наявність порушення, проте зазначає, що на дату застосування штрафних санкцій відповідач мав керуватись пунктами 80-90 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України, якими передбачено нижчі розміри штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації ПН.

Суд першої інстанції погодився з такими доводами позивача, зазначивши, що виходячи з положень п.11 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, відповідач при визначенні розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону №2876, якими передбачено суттєво нижчі розміри штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації ПН.

Колегія суддів звертає увагу, що згідно п.п.20.1.18 п.20.1 ст.20 ПК України, саме контролюючі органи, а не суд мають право визначати у порядку, встановленому цим Кодексом, суми податкових та грошових зобов`язань платників податків. Функція судового контролю під час розгляду справ про адміністративні правопорушення полягає у перевірці правомірності винесеного рішення податкового органу і не може виражатися у здійсненні замість суб`єкта владних повноважень його службової діяльності, яка полягає у визначенні у порядку, встановленому цим законодавством, сум податкових та грошових зобов`язань платників податків.

Крім того, нормами ПК України серед основних засад податкового законодавства передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків, суть якого зводиться до того, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Отже, колегія суддів зазначає, мова йде не лише про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні. Мова про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.

Презумпція сформульована як принцип у статті 4 ПК України (пункт 4.1.4). Саме таким чином встановлено найвищий ступінь її імперативності.

Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у п.56.21 ст.56 ПК України саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються цією статтею.

Так, відповідно до п.56.21 ст.56 ПК України, у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Сама юридична конструкція вищевказаної норми дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом.

Разом з тим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, що виходячи з положень п.11 підрозділу 10 розділу ХІХ Перехідні положення ПК України, відповідач при визначенні розміру штрафу повинен був керуватися саме нормами Закону №2876.

Отже, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, описаних вище, зважаючи на їхній зміст та юридичну природу, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про протиправність оспорюваного рішення та наявності підстав для його скасування.

Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі ЄСПЛ) як джерела права.

Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі Проніна проти України (рішення від 18.07.2006).

Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.

Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі Серявін та інші проти України ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі Гірвісаарі проти Фінляндії (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).

Інші зазначені в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.

Одночасно слід зазначити, що в контексті положень п.6 ч.6 ст.12 КАС України дана справа відноситься до категорій справ незначної складності, а тому судове рішення, постановлене за результатами апеляційного перегляду в касаційному порядку оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 цього Кодексу.

Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року по справі №300/5841/23 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. В. Кухтей
судді С. П. Нос
С. М. Шевчук