Справа № 580/10914/23
Суддя: Алла РУДЕНКО
Дата ухвалення: 2024-04-11 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 квітня 2024 року справа № 580/10914/23

м. Черкаси

Черкаський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Руденко А. В., розглянувши у спрощеному позовному провадженні у письмовому провадженні в приміщенні суду адміністративну справу №580/10914/23 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «СМГ-21» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

17.11.2023 до Черкаського окружного адміністративного суду звернулося товариство з обмеженою відповідальністю «СМГ-21» (далі позивач) з позовною заявою до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі відповідач), в якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 08 серпня 2023 року № форми «Н», яким до товариства з обмеженою відповідальністю «СМГ-21», , застосовано штраф з податку на додану вартість в сумі 116 786,63 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних.

Обгрунтовуючи позовні вимоги зазначив, що актом Головного управління ДПС у Черкаській області від 03.07.2023 №66669/23-00-04-03-04/38009223 про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних встановлено порушення позивачем строків реєстрації 57 податкових накладних та спірним податковим повідомленням рішенням застосовано штраф у розмірі 116 786,63 грн.

Не погоджуючись із застосуванням штрафу позивач зазначає, що 52 податкові накладні із 57 належать до категорії зведених, які виписані відповідно до пункту 201.4 ст. 201 ПК України, і зареєстровані за ознакою 4, а отже повинні бути зареєстровані протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені.

Зазначені в акті перевірки податкові накладні, окрім податкових накладних від 31.07.2022 №16, від 31.07.2022 №22, від 31.07.2022 №19, від 31.07.2022 №20, від 31.07.2022 №17, від 31.07.2022 №23, розрахунку коригування від 21.10.2022 №47 до податкової накладної від 31.10.2022 №28, направлені на реєстрацію в ЄРПН із застосуванням програмного забезпечення «М.Е.Дос» своєчасно, із дотриманням встановленого строку, підтвердженням чого є дані програмного забезпечення «М.Е.Дос» у форматі скриншотів (команда «Print Screen» на клавіатурі) щодо властивостей такого електронного документу.

Крім цього підтвердженням того, що податкові накладні були направлені 15.07.2022, 15.08.2022 та 15.11.2022, але зареєстровані на наступний робочий день, свідчать квитанції про реєстрацію, які датуються 18.07.2022, 16.08.2022 та 16.11.2022 у період з 08 год. Тобто 50 податкових накладних зареєстровані в ЄРПН протягом декількох хвилин після початку операційного дня. Вважає, що своєчасно направив на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні, тому не може нести відповідальність за їх несвоєчасну реєстрацію податкових накладних за відсутності його вини.

Щодо строків реєстрації податкових накладних за травень-жовтень 2022 року, то на думку позивача штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у період з березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовується, оскільки пункт 521 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, яким передбачено звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, складених під час дії карантину, не скасований.

Щодо норм абз. 18 п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, то вказана норма передбачає, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Проте вказана норма посилює відповідальність порівняно з нормами п. 521 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, а отже не може застосовуватись у зв`язку з тим, має зворотну дію закону в часі.

Крім цього, зазначає, що підпункти 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України застосовуються до правовідносин, які виникли у період дії воєнного стану, а отже поширюються як на строки реєстрації податкових накладних в частині їх збільшення, так і на оновлені розміри відповідальності (в частині їх зменшення).

Вказує, що згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу. Разом з тим відповідач застосував штрафні санкції, передбачені п. 1201 ст. 1201 ПК України, тобто у найвищому розмірі, застосовуючи зворотну дію законів у часі, що є проявом дискримінації порівняно з платниками податків. які вчинили такі діяння після 08.02.2023, та надмірним навантаженням.

Вважає, що протягом дії карантину та воєнного стану позивач має звільнятись від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних періодом виписки травень-жовтень 2022 року, оскільки до 15.07.2022 відбувалась реєстрація податкових накладних за періоди лютий-травень 2022 року, внаслідок чого були порушені дані формули, на яку підприємство могло зареєструвати податкові накладні за травень та червень 2022 року у межах «реєстраційного ліміту», який міг бути поповнений лише за рахунок готівки, що є надмірним навантаженням в умовах воєнного стану.

Стверджує, що відповідач порушив процедуру прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення, оскільки в порушення вимог п. 4 Порядку №1204 воно не містить інформації про обгрунтовану підставу для визначення (нарахування) грошового зобов`язання, а саме: стислого змісту порушення, обставин вчинених правопорушень з посиланням на документи та інші фактичні дані, періоду, протягом якого вчинені правопорушення, інформації щодо надання платником податку або ненадання пояснень, заперечень. Вказані недоліки є порушенням змісту та форми податкового повідомлення-рішення та самостійною підставою для його скасування.

Ухвалою суду від 22.11.2023 позовна заява прийнята до розгляду у спрощеному позовному провадженні без виклику сторін.

Відповідач 07.12.2023 надав до суду відзив на позовну заяву. у якому проти позову заперечив з тих підстав, що актом перевірки встановлено несвоєчасну реєстрацію 57 податкових накладних періодом виписки травень, червень, липень, жовтень 2022 року, з них 52 податкових накладних є зведеними, проте не містять нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 ПК України, а отже підлягають реєстрації в ЄРПН на загальних підставах.

Позивач не надав документів, які б спростовували факт несвоєчасної реєстрації податкових накладних, та документів які підтверджують чи засвідчують форс-мажорні обставини про неможливість своєчасної реєстрації податкових накладних.

Щодо застосування штрафних санкцій під час дії мораторію, то в акті камеральної перевірки визначено граничний строк реєстрації податкових накладних, складених після 27.05.2022, тобто після скасування мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових санкцій (штрафів).

Щодо розміру штрафних санкцій, то Законом № 2876-ІХ підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації ПН/РК у ЄРПН, встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПКУ, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 120і.1 статті 120і ПКУ.

Визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ штраф за порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, застосовується у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.

При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Закону №2876-ІХ, тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом І201 статті 120 і ПКУ.

З цих підстав вважає, що спірне податкове повідомлення-рішення прийнято на законних підставах і скасуванню не підлягає.

Дослідивши наявні в матеріалах справи письмові докази суд встановив такі фактичні обставини.

Позивач у справі товариство з обмеженою відповідальністю «СМГ-21» зареєстроване як юридична особа в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських організацій, та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Черкаській області як платник податку на додану вартість.

Головним управлінням ДПС у Черкаській області (відповідач) складено акт від 03.07.2023р. №6669/23-00-04-03-04/38009223 «Про результати камеральної перевірки порушення граничних строків реєстрації податкових накладних» ТОВ «СМГ-21» () (далі акт перевірки), яким встановлено факт несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), з періодом виписки травень 2022 року, червень 2022 року, липень 2022 року, жовтень 2022 року на загальну суму ПДВ 1 168 775,92 гривень.

Згідно з даними ЄРПН контролюючим органом встановлено, що платником ТОВ «СМГ-21» несвоєчасно зареєстровано 57 податкових накладних на загальну суму ПДВ 1 168 775,92 гривень, а саме:

13 податкових накладних з періодом виписки травень 2022 року, загальна сума ПДВ у податкових накладних/розрахунках коригування (далі -ПН/РК) 378 004,89 гривень;

16 податкових накладних з періодом виписки червень 2022 року, загальна сума ПДВ у ПН/РК 467 014,00 гривень;

16 податкових накладних з періодом виписки липень 2022 року, загальна сума ПДВ ПН/РК 203 867,00 гривень;

12 податкових накладних з періодом виписки жовтень 2022 року, загальна сума ПДВ у ПН/РК 118 980,03 гривень, чим порушено пункт 201.10 статті 201 ПКУ.

На підставі акта перевірки від 03.07.2023 № 6669/23-00-04-03-04/38009223 відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.08.2023 №, яким за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 Податкового кодексу України, та згідно пункту 1201 статті 1201 Податкового кодексу України застосовано штраф у сумі 116 786,63 грн.

Позивач звернувся зі скаргою на спірне податкове повідомлення-рішення до ДПС України, проте рішенням від 19.10.2023 №31317/6/99-00-06-03-01-06 у задоволенні скарги відмовлено.

Не погоджуючись з спірним податковим повідомленням-рішенням. Позивач звернувся до суду.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України.

Згідно з пп. 14.1.60 п. 14.1 ст. 14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконаної влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 ПК України, платник податків зобов`язаний, зокрема, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Згідно з п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Згідно пунктом 1201.1 статті1201 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість, та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених статтею 201 цього Кодексу, тягнуть за собою накладення на платників податку на додану вартість, на яких відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 10 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації до 15 календарних днів; 20 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 30 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 40 відсотків від суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення терміну реєстрації на 61 і більше календарних днів; 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 09 грудня 2020 року №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» на території України діяв карантин, який було відмінено 30 червня 2023 року постановою Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 року № 651.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1, яким передбачено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема, за порушення вимог законодавства в частині нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом України №2120 IX від 15.03.2022 пункт 69 був доповнений пунктом 69.18, яким було передбачено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

У подальшому Законом України від 12.01.2023 №2876-1Х, редакція якого діє з 08 лютого 2023 року, внесено зміни до підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХІ ПКУ, та установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години. Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України також доповнений підпунктом 69.11.

Згідно з положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

У подальшому Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнено пунктами 89, 90.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ штраф за порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу, встановлюється у таких розмірах: до 15 календарних днів - 2 % суми ПДВ, зазначеної в таких ПН/РК, від 16 до 30 календарних днів - 5 % такої суми ПДВ; від 31 до 60 календарних днів - 10 % такої суми ПДВ; від 61 до 365 календарних днів - 15 % такої суми ПДВ; на 366 і більше календарних днів - 25 % такої суми ПДВ.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що граничні терміни реєстрації податкових накладних визначаються відповідно до термінів, у які вони були складені.

Платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 521 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкові накладні/розрахунки коригування складені(ий) та зареєстровані поза межами дії мораторію, застосовується відповідальність за порушення строків їх реєстрації.

Вказані висновки зазначені у постанові Верховного Суду від 12.03.2024 у справі №160/13661/23 та відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України є обов`язковими для застосування судом.

Судом встановлено, що відповідно до акта перевірки позивачем несвоєчасно зареєстровано в ЄРПН 57 податкових накладних та розрахунків коригування на загальну суму ПДВ 1 168 775,92 гривень, а саме:

13 податкових накладних з періодом виписки травень 2022 року, загальна сума ПДВ у податкових накладних/розрахунках коригування (далі -ПН/РК) 378 004,89 гривень;

16 податкових накладних з періодом виписки червень 2022 року, загальна сума ПДВ у ПН/РК 467 014,00 гривень;

16 податкових накладних з періодом виписки липень 2022 року, загальна сума ПДВ ПН/РК 203 867,00 гривень;

12 податкових накладних з періодом виписки жовтень 2022 року, загальна сума ПДВ у ПН/РК 118 980,03 гривень, чим порушено пункт 201.10 статті 201 ПКУ.

Перелік податкових накладних зазначений у акті перевірки.

Позивач погоджується, що податкові накладні від 31.07.2022 №16, від 31.07.2022 №22, від 31.07.2022 №19, від 31.07.2022 №20, від 31.07.2022 №17, від 31.07.2022 №23 та розрахунок коригування від 21.10.2022 №47 до податкової накладної від 31.10.2022 №28 зареєстровані з порушенням граничних строків реєстрації, тому строк їх реєстрації не є спірним.

Водночас позивач вважає, що граничний строк реєстрації решти 52-х податкових накладних ним не пропущений, а отже є спірним.

Щодо доводів позивача про те, що 52 податкових накладних є зведеними, а отже строк їх реєстрації становить 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені, суд зазначає наступне.

Як зазначено вище, відповідно до пункту 201.10 ПК України граничний строк реєстрації протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені встановлено лише для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Відповідно до пункту 199.1 статті 199 ПКУ у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до Пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Порядок заповнення податкової накладної затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307 (далі - Порядок № 1307).

Пунктом 11 Порядку №1307 визначено, у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:

1) в операціях, що не є об`єктом оподаткування;

2) в операціях, звільнених від оподаткування;

3) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

4) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку

Такі зведені податкові накладні складаються не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду.

Згідно абзацу сьомого пункту 11 Порядку №1307 у разі складання зведеної податкової накладної у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки:

1 - у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України (абзац вісім пункту 11 Порядку №1307);

2 - у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України (абзац дев`ять пункту 11 Порядку №1307);

3 - у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 15 цього Порядку (абзац 10 пункту 11 Порядку №1307);

4 - у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 19 цього Порядку (абзац 10 пункту 11 Порядку №1307).

Отже у разі складання зведених податкових накладних, передбачених пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 ПК України, у графі «Зведена податкова накладна» зазначається код ознаки 1 або 2 відповідно.

Щодо коду ознаки 4, то ця ознака зазначається у разі складання зведених податкових накладних, особливості заповнення яких викладені у пункті 19 Порядку №1307.

В свою чергу пункт 19 Порядку №1307 передбачає, що у разі здійснення постачання товарів/послуг (крім здійснення операцій, визначених пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України), постачання яких має безперервний або ритмічний характер, постачальником (продавцем) може бути складена зведена податкова накладна:

покупцям - платникам податку - не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця.

У разі якщо операції, визначені пунктом 44 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, мають безперервний або ритмічний характер постачання, платники податку:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому отримано кошти, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усієї суми отриманих коштів протягом такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

При цьому пунктом 201.4 статті 201 ПК України передбачено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

Отже за змістом вказаних приписів зведена податкова накладна, складена відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПК України та пункту 19 Порядку №1307, повинна бути зареєстрована у загальному порядку.

Позивачем не заперечується, що податкові накладні, які предметом спору, є зведеними та складені відповідно до пункту 201.4 статті 201 ПК України.

В свою чергу код 4, зазначений у верхньому лівому куті податкових накладних, свідчить про те, що такі податкові накладні є зведеними та складені відповідно до пункту 19 Порядку №1307, тобто за фактом постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер.

Отже строк реєстрації 20 календарних днів на зведені податкові накладні, які є предметом спору, не поширюється, тому доводи позивача в цій частині є безпідставними.

Щодо строку реєстрації податкових накладних судом встановлено, що податкові накладні, зазначені в акті перевірки в рядках з 1 по 45 з датами складання 31.05.2022, 16.06.2022, 22.06.2022, 30.06.2022 з граничним терміном реєстрації 15.07.2022, та з датами складання 20.07.2022, 31.07.2022 і граничним терміном реєстрації 15.08.2022 подані позивачем на реєстрацію 15.07.2022 та 15.08.2022 відповідно з часом подання з 18:04 до 19:36, що підтверджується наданими позивачем скріншотами програмного забезпечення «М.Е.Дос».

Згідно квитанцій про реєстрацію податкових накладних податкові накладні, зазначені у рядках з 1 по 45 акта перевірки, були зареєстровані 18.07.2022 та 16.08.2022 відповідно, тобто з порушенням граничного терміну реєстрації на 3 та 1 день відповідно.

Як зазначено вище, згідно підпункту 69.18 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Враховуючи вказані положення суд зазначає, що зазначені у рядках з 1 по 45 акта перевірки, податкові накладні були подані на реєстрацію поза межами операційного часу в останній день реєстрації, що свідчить про порушення позивачем граничних строків їх реєстрації.

Щодо податкових накладних, зазначених у рядках з 46 по 52 та з 54 по 57 з датою складання 31.10.2022 та граничним строком реєстрації 15.11.2022, то згідно скріншотів програмного забезпечення «М.Е.Дос» податкові накладні направлені на реєстрацію 15.11.2022 о 16:35, а згідно наявних в матеріалах справи квитанцій про реєстрацію податкових накладних доставлені до центрального рівня ДПС України 16.11.2022 о 8:06.

Отже вказані докази у сукупності свідчать, що податкові накладні від 31.10.2022 №38, №30, №21, №8, №28, №13, №3, № 39, №26, №32 та №24 направлені на реєстрацію в ЄРПН до закінчення операційного часу 18:00.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України встановлено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Тобто, якщо до 18 години операційного дня, в який платником податків було направлено податкові накладні для їх реєстрації, йому не було надіслано квитанцію, відповідні податкові накладні вважаються зареєстрованими у цей день.

Аналогічну правову позицію було викладено Верховним Судом у постановах від 22.11.2018 у справі №813/815/18, від 23.01.2018 у справі №806/832/17, від 10.06.2019 у справі №802/1825/16-а.

Оскільки станом на кінець операційного дня позивач не отримав інформації про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації зазначених вище накладних, вони вважаються зареєстрованими.

Відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

При розгляді справ щодо накладення податковими органами штрафних санкцій на платника податків суд повинен встановити наявність чи відсутність вини платника податків, як необхідної складової податкового правопорушення.

Відповідно до позиції Верховного Суду, викладеної, зокрема, у постанові від 30 січня 2018 року по справі № 815/2745/17; від 26 червня 2018 року по справі № 808/2127/17; від 03 травня 2018 року по справі № 818/1070/17, платник податків може нести відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних лише якщо така несвоєчасна реєстрація зумовлена його винними діями.

Суд звертає увагу, що в постанові від 14 лютого 2019 року по справі №809/1040/17 Верховний Суд встановив: «...Суд касаційної інстанції зауважує, що відповідно до пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковими правопорушеннями с протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Оскільки позивач не допустив протиправних дій у даному випадку, тому навіть за умови відсутності у відповідача відомостей про дату виконання позивачем встановленого законом обов`язку з реєстрації податкової накладної, останній не підлягає притягненню до відповідальності.

У постановах від 3 квітня 2020 року (справа №160/5380/19), від 10 червня 2019 року (справа №802/1825/16-а) та від 12 липня 2019 року (справа №0940/1600/18) Верховний Суд вказав, що у процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до ЄРПН є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до ЄРПН. Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом його дій, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС, та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу.

Відповідно частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Водночас реєстрація податкових накладних ДПС України 16.11.2022 року не може слугувати підставою для покладення на позивача відповідальності за порушення граничних термінів реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем були виконані всі можливі дії для своєчасної реєстрації ПН/РК.

Отже суд дійшов висновку про те, що позивачем вжито всіх можливих заходів для проведення своєчасної реєстрації податкових накладних від 31.10.2022 №38, №30, №21, №8, №28, №13, №3, № 39, №26, №32 та №24, що підтверджено належними доказами. Наведене виключає висновок про наявність у діях позивача, як платника податку, порушень діючого законодавства України щодо порушення реєстрації податкових накладних.

Такої ж правової позиції дотримується Верховний Суд у постановах від 28 вересня 2022 року у справі № 200/4176/20-а та від 01 грудня 2022 року у справі № 640/18804/19.

Враховуючи вищевикладене відсутні підстави для застосування відповідачем штрафних санкцій, передбачених п. 1201.1 ст. 1201 Податкового кодексу України, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних від 31.10.2022 №38, №30, №21, №8, №28, №13, №3, № 39, №26, №32 та №24.

З розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН (додаток до податкового повідомлення-рішення від 08.08.2023 №) вбачається, що за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних від 31.10.2022 №38, №30, №21, №8, №28, №13, №3, № 39, №26, №32 та №24 застосовано штраф у загальній сумі 8944,41 грн (889,07+1360,37+860,79+290,16+3578,40+744,50+511.50+112+316,39+95,30+186,30).

Суд зазначає, що в разі встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства наслідком є визнання такого акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину, пункт, речення рішення або рішення в частині нарахування певної суми окремого виду податку чи збору, накладення штрафних (фінансових) санкцій в якійсь сумі.

За встановлених вище обставин суд дійшов висновку про можливість виокремити суми протиправно застосованих до позивача штрафних санкцій відповідно до Розрахунку штрафу як Додатку до податкового повідомлення-рішення від 08.08.2023 № 22.

Таким чином, оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню частково, у сумі 8944,41 грн.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, Верховний Суд у постанові від 02.04.2024 у справі №520/8349/23 зазначив наступне.

«Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року)».

Отже доводи позивача про те, що підлягають застосуванню строки реєстрації податкових накладних та розміри штрафних санкцій, передбачені пунктами 89,90 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень ПК України є безпідставними.

Також є безпідставними доводи позивача про порушення вимог п. 4 Порядку №1204 у зв`язку з відсутністю у податковому повідомленні-рішенні інформації про обгрунтовану підставу для визначення (нарахування) грошового зобов`язання, а саме: стислого змісту порушення, обставин вчинених правопорушень з посиланням на документи та інші фактичні дані, періоду, протягом якого вчинені правопорушення, інформації щодо надання платником податку або ненадання пояснень, заперечень.

Згідно пункту 2 Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2015 № 1204, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 22.01.2016 за № 124/28254, за порушення платниками ПДВ граничних строків реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування до податкової накладної, визначених статтею 201 Кодексу в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або невиконання податкового повідомлення контролюючий орган складає податкове повідомлення-рішення форми «Н», передбачене у додатку 24.

Згідно пункту 3 Порядку №1246 податкові повідомлення-рішення у випадках, визначених Кодексом, повинні містити: 1) суму та підставу для визначення (нарахування/зменшення) грошового зобов`язання та/або податкового зобов`язання, що повинен сплатити платник податків,

Судом встановлено, що податкове повідомлення-рішення від 08.08.2023 № відповідає формі, передбаченій у додатку 24 до Порядку №1246, та містить посилання на акт перевірки №6669/23-00-04-03-04/38009223 від 03.07.2023 і суму штрафу, тобто відповідає вимогам Порядку №1246.

Щодо доводів позивача про невідповідність пункту 4 Порядку №1246, то вказаним пунктом передбачено складання податкових повідомлень-рішень за результатами документальної перевірки, розпочатої після 01 січня 2021 року, натомість спірне податкове повідомлення-рішення складене за результатами камеральної перевірки.

Отже доводи позивача про наявність процедурних порушень при складанні спірного податкового повідомлення-рішення є безпідставними.

Згідно частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Згідно частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Надавши оцінку наявним в матеріалах справи письмовим доказам суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Згідно ч. 3 ст. 139 КАС України у разі часткового задоволення позовних вимог судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно розміру задоволених позовних вимог.

Судом встановлено, що позивач сплатив судовий збір у сумі 2684,00 грн

Позовні вимоги підлягають задоволенню в сумі 8944,41 грн, що становить 7,66% від загальної суми позову (116786,63грн).

Отже на відповідача покладаються судові витрати зі сплати судового збору у сумі 6462,32 грн. (розрахунок: 2684,00 грн х 7,66% = 205,59 грн).

Керуючись ст.ст. 2, 90, 139-143, 242-246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 08 серпня 2023 року № форми «Н» про застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «СМГ-21» (вул. Кравченка, буд. 17, с. Лебедин, Звенигородський район, Черкаська область, 20635, ) фінансових санкцій у вигляді штрафу у сумі 8 944 (вісім тисяч дев`ятсот сорок чотири) гривні 41 копійок.

В решті позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління ДПС у Черкаській області (вул. Хрещатик, 235, м. Черкаси, 18002, ) на користь товариства з обмеженою відповідальністю «СМГ-21» (вул. Кравченка, буд. 17, с. Лебедин, Звенигородський район, Черкаська область, 20635, ) судові витрати зі сплати судового збору у сумі 205 (двісті п`ять) гривень 59 копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо її не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційного суду за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга може бути подана безпосередньо до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня підписання судового рішення.

Суддя Алла РУДЕНКО