Справа № 160/545/24
Суддя: Бондар Марина Володимирівна
Дата ухвалення: 2024-04-03 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
03 квітня 2024 року Справа № 160/545/24
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Бондар М.В.
при секретарі судового засідання Довгополій Т.В.
представника позивача Хозяїнова В.В.
представника відповідача Бабенко Д.В.
розглянув у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ВВВ-ГРУП» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
Ухвалою від 09.01.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі в порядку статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України без повідомлення (виклику) учасників справи.
17.01.2024 до суду від представника ГУ ДПС у Дніпропетровській області надійшло клопотання про залишення позовної заяви без руху та зупинення строків для надання відзиву.
Ухвалою суду від 22.01.2023 клопотання представника ГУ ДПС у Дніпропетровській області про залишення позову без руху задоволено; у задоволенні клопотання представника ГУ ДПС у Дніпропетровській області про зупинення строків для надання відзиву відмовлено; позовну заяву ТОВ «ВВВ-ГРУП» до ГУ ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - залишено без руху та запропоновано позивачу усунути недоліки позовної заяви шляхом надання до суду уточненої позовної заяви, із зазначенням відомостей щодо наявності/відсутності у позивача та відповідача електронного кабінету в Єдиній судовій інформаційно-телекомунікаційній системі або її окремій підсистемі (модулі), зазначенням адреси електронної пошти позивача.
На виконання вимог ухвали суду від 22.01.2023 представником ТОВ «ВВВ-ГРУП» подано до суду 25.01.2024 уточнений позов з усуненням недоліків позовної заяви, що стали підставою для залишення позовної заяви без руху.
За таких обставин, позовна заява відповідає вимогам, встановленим статтями 160, 161, 171 Кодексу адміністративного судочинства України, правові підстави для залишення позовної заяви без розгляду відсутні.
22.01.2024 до суду від представника позивача надійшла відповідь на відзив, в якій представник ТОВ «ВВВ-ГРУП» зазначає, що на день складення акту перевірки та оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вже набрали чинності зміни до ПК України, які пом`якшували відповідальність позивача за порушення строків реєстрації податкової накладної, що покладало на відповідача обов`язок обчислювати суму штрафу згідно нових розмірів, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України. З 08.02.2023 було суттєво зменшено розмір штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку реєстрації, ніж визначені пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України. Відповідач при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення норми пункту 11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, пункту 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, статті 58 Конституції України, не врахував, що обумовлює протиправність такого податкового повідомлення-рішення. Як наслідок, відповідач в податковому повідомленні-рішенні неправомірно застосував розмір штрафу, що був встановлений на день реєстрації спірних податкових накладних (пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України).
30.01.2024 до суду від представника позивача надійшли доповнення до позову, в яких представник ТОВ «ВВВ-ГРУП» зазначає, що відповідачем порушено строки та порядок прийняття податкового повідомлення-рішення. Оскаржуване рішення прийнято відповідачем без дотримання вимог п.86.7. та 86.8. статті 86 ПК України, а саме: позивач був позбавлений можливості прийняти участь в розгляді заперечень від 08.11.2023, відсутнім є висновок ДПС за результатами розгляду заперечень позивача на акт перевірки, а відтак рішення прийняте з порушенням встановлених правил та процедур, прийнято передчасно без дотримання права позивача на розгляд його заперечень, при прийнятті рішення не враховані усі фактичні обставини (в т.ч. сповіщені позивачем), які мали значення, що є передумовою прийняття спірного рішення, у зв`язку з чим є таким, що прийняте з порушенням закону, а відтак є протиправним та підлягає скасуванню, як передчасно прийняте.
05.02.2024 до суду від представника відповідача надійшли додаткові пояснення в яких представник ГУ ДПС у Дніпропетровській області посилається на постанову Верховного Суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/23 та зауважує, що податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим. Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).
На підставі ухвали від 14.03.2024 суд перейшов до розгляду справи за правилами загального позовного провадження з призначенням підготовчого засідання; зобов`язано ГУ ДПС у Дніпропетровській області надати до суду протягом десяти календарних днів з дня отримання копії цієї ухвали засвідчені належним чином докази на підтвердження дотримання відповідачем процедури розгляду заперечень позивача на акт перевірки та прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
На виконання вимог вищевказаної ухвали, представником відповідача надано до суду витребувані докази.
В підготовче засідання 03.04.2024 з`явились представники сторін.
В підготовчому засіданні 03.04.2024 закрито підготовче провадження.
Представниками сторонами надано до суду заяви про перехід до розгляду справи по суті у той самий день одразу після закриття підготовчого провадження.
В судовому засіданні 03.04.2024 представник позивача підтримав позов в повному обсязі, просив задовольнити позовні вимоги, а представник відповідача заперечувала проти позову, просила відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, з`ясувавши фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються вимоги позову, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив наступні обставини справи та надав їм правову оцінку.
ГУ ДПС у Дніпропетровській області проведено камеральну перевірку дотриманням ТОВ «ВВВ-ГРУП» вимог пункту 201.10 статті 201 ПК України.
Так, проведеною перевіркою встановлено порушення строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН.
08.11.2023 позивачем подані заперечення на акт про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «ВВВ-ГРУП».
Рішення ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.11.2023 №77469/6/04-36-04 18 направлено на юридичну адресу ТОВ «ВВВ-ГРУП рекомендованим повідомленням 22.11.2023 о 18:14, що підтверджується фіскальним чеком АТ «Укрпошта».

Згідно з трекінгом поштових відправлень на офіційній сторінці АТ УКРПОШТА, поштове відправлення №893 прийнято у поштовому відділенні 22.11.2023, 24.11.2023 - прибуло у точку видачі/доставки, 25.11.2023 - відправлення не вдалось вручити під час доставки, а 23.12.2023 повернуто за зворотною адресою з підстав закінчення терміну зберігання.

На підставі акту перевірки, ГУ ДПС у Дніпропетровській області складено податкове повідомлення-рішення від 28.11.2023 №, встановлено порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 Податкового кодексу України та згідно зі статтею 120-1 ПК України за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 50 881,30 грн.

Відповідно до розрахунку штрафу, який є додатком до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 28.11.2023 №, податковим органом застосовано штраф у розмірі 50 881,30 грн., за несвоєчасну реєстрацію 35 податкових накладних:

- №16 на суму ПДВ 1868,88 грн., дата складання 18.10.2022, дата реєстрації 01.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 16, розмір штрафних санкцій 20%;

- №20 на суму ПДВ 1521,14 грн., дата складання 21.10.2022, дата реєстрації 06.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 21, розмір штрафних санкцій 20%;

- №3 на суму ПДВ 780,00 грн., дата складання 01.11.2022, дата реєстрації 06.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 6, розмір штрафних санкцій 10%;

- №15 на суму ПДВ 228,80 грн., дата складання 18.10.2022, дата реєстрації 02.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №1 на суму ПДВ 4818,00 грн., дата складання 01.11.2022, дата реєстрації 06.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 6, розмір штрафних санкцій 10%;

- №17 на суму ПДВ 1171,48 грн., дата складання 19.10.2022, дата реєстрації 06.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 21, розмір штрафних санкцій 20%;

- №24 на суму ПДВ 1170,00 грн., дата складання 25.10.2022, дата реєстрації 02.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №18 на суму ПДВ 439,20 грн., дата складання 19.10.2022, дата реєстрації 02.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №22 на суму ПДВ 1470,00 грн., дата складання 25.10.2022, дата реєстрації 02.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №14 на суму ПДВ 2549,20 грн., дата складання 18.10.2022, дата реєстрації 02.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №23 на суму ПДВ 5325,20 грн., дата складання 25.10.2022, дата реєстрації 06.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 21, розмір штрафних санкцій 20%;

- №25 на суму ПДВ 791,25 грн., дата складання 29.11.2022, дата реєстрації 13.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 29, розмір штрафних санкцій 20%;

- №11 на суму ПДВ 698,88 грн., дата складання 08.11.2022, дата реєстрації 23.12.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 23, розмір штрафних санкцій 20%;

- №24 на суму ПДВ 308,88 грн., дата складання 29.11.2022, дата реєстрації 30.12.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 15, розмір штрафних санкцій 10%;

- №19 на суму ПДВ 632,32 грн., дата складання 23.11.2022, дата реєстрації 13.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 29, розмір штрафних санкцій 20%;

- №26 на суму ПДВ 637,96 грн., дата складання 29.11.2022, дата реєстрації 13.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 29, розмір штрафних санкцій 20%;

- №20 на суму ПДВ 540,59 грн., дата складання 25.11.2022, дата реєстрації 13.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 29, розмір штрафних санкцій 20%;

- №16 на суму ПДВ 3900,00 грн., дата складання 15.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 30, розмір штрафних санкцій 20%;

- №15 на суму ПДВ 228,80 грн., дата складання 15.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 30, розмір штрафних санкцій 20%;

- №14 на суму ПДВ 1258,40 грн., дата складання 15.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 30, розмір штрафних санкцій 20%;

- №22 на суму ПДВ 926,64 грн., дата складання 29.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 15, розмір штрафних санкцій 10%;

- №13 на суму ПДВ 1170,00 грн., дата складання 15.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 30, розмір штрафних санкцій 20%;

- №12 на суму ПДВ 1144,00 грн., дата складання 08.11.2022, дата реєстрації 23.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 23, розмір штрафних санкцій 20%;

- №2 на суму ПДВ 10076,40 грн., дата складання 01.11.2022, дата реєстрації 23.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 23, розмір штрафних санкцій 20%;

- №10 на суму ПДВ 1856,40 грн., дата складання 29.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 15, розмір штрафних санкцій 10%;

- №23 на суму ПДВ 5111,60 грн., дата складання 29.11.2022, дата реєстрації 30.12.2022, кількість днів порушення строків реєстрації 15, розмір штрафних санкцій 10%;

- №20 на суму ПДВ 1029,60 грн., дата складання 06.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №23 на суму ПДВ 807,72 грн., дата складання 12.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №25 на суму ПДВ 1478,88 грн., дата складання 13.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №21 на суму ПДВ 698,88 грн., дата складання 06.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №19 на суму ПДВ 2079,60 грн., дата складання 01.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №22 на суму ПДВ 1970,80 грн., дата складання 06.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №24 на суму ПДВ 3161,60 грн., дата складання 13.12.2022, дата реєстрації 17.01.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 17, розмір штрафних санкцій 20%;

- №26 на суму ПДВ 99 666,67 грн., дата складання 03.12.2022, дата реєстрації 28.04.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 118, розмір штрафних санкцій 40%;

- №19 на суму ПДВ 1317,46 грн., дата складання 10.02.2023, дата реєстрації 14.03.2023, кількість днів порушення строків реєстрації 9, розмір штрафних санкцій 2%.

Вважаючи оскаржуване податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся з цим адміністративним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1. статті 1 ПК України).

Вирішуючи питання щодо правомірності проведення відповідачем камеральної перевірки, суд виходить з такого.

Відповідно до пункту 69.2 статті 69 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та статті 76.3 ПК України (в редакції на час здійснення камеральної перевірки) податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються крім, зокрема, камеральних перевірок. Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу (1095 днів).

Статтею 75 ПК України передбачено, що предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Судом встановлено, що позивач порушив термін реєстрації по 34 податковим накладним, складеним за жовтень 2022 - грудень 2022, сума штрафних (фінансових) санкцій розрахована контролюючим органом на підставі пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України.

Щодо застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, суд зазначає таке.

18.03.2020 набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 № 533-IX (далі - Закон № 533-IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 01.03.2020 і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12.03.2020.

Постановою від 27.06.2023 № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин, суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.

Оскільки податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX (набрав чинності 03.01.2023) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

З матеріалів справи вбачається, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період з жовтня 2022 по лютий 2023, а зареєстровані в ЄРПН в період з грудня 2022 по квітень 2023 (тобто після 15.07.2022), а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає таке.

Законом №2876-IX підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13.05.1997 № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акту.

Закон №2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду у складі суддів Касаційного адміністративного суду від 06.02.2024 у справі №160/10740/23.

За таких обставин, за порушення терміну реєстрації податкової накладної, складеної позивачем 10.02.2023, а зареєстрованої 14.03.2023, сума штрафних (фінансових) санкцій розрахована контролюючим органом на підставі змін, внесених Законом №2876-IX, тобто у розмірі 2%.

Щодо дотримання відповідачем процедури розгляду заперечень на акт перевірки, суд зазначає таке.

Лист ГУ ДПС у Дніпропетровській області «Про розгляд заперечення» від 10.11.2023 №75305/6/04-36-04-06-18 направлений на юридичну адресу ТОВ «ВВВ-ГРУП рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу, проте конверт повернувся до контролюючого органу з відміткою поштової установи «за закінченням терміну зберігання». Відповідно до трекінгу відправлення №232 з офіційної сторінки АТ Укрпошта, лист з повідомленням прибув до точки видачі - 14.11.2023, 17.11.2023 - при спробі доставки відправлення вручити не вдалось, 14.12.2023 - поштове відправлення було повернуто за зворотною адресою за закінченням терміну зберігання.

Висновок ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 22.11.2023 №77469/6/04-36-04 18 за результатами розгляду заперечень ТОВ «ВВВ-ГРУП» від 08.11.2023 до акту камеральної перевірки від 18.10.2023 №37753/04-36-04-06/44052519 направлено на юридичну адресу ТОВ «ВВВ-ГРУП рекомендованим повідомленням про вручення поштового відправлення, виплату поштового переказу, проте конверт повернувся до контролюючого органу з відміткою поштової установи «за закінченням терміну зберігання». Згідно з трекінгом поштових відправлень на офіційній сторінці АТ УКРПОШТА, поштове відправлення №893 прийнято у поштовому відділенні 22.11.2023, 24.11.2023 - прибуло у точку видачі/доставки, 25.11.2023 - відправлення не вдалось вручити під час доставки, а 23.12.2023 повернуто за зворотною адресою з підстав закінчення терміну зберігання.

Відповідно до підпункту 86.7.2. пункту 86.7 статті 86 ПК України, у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.

Згідно з підпунктом 86.7.3. пункту 86.7 статті 86 ПК України, платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника. Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду. Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не є перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.

Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків …. кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень (постанови Верховного Суду від 10.05.2022 у справі №804/2455/18, від 11.02.2021 у справі №802/549/16-а).

На підставі підпункту 86.7.4. пункту 86.7 статті 86 ПК України, за результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Пунктом 86.8. статті 86 ПК України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

За викладених обставин, ГУ ДПС у Дніпропетровській області вчинило необхідні дії для належного повідомлення платника про розгляд його заперечень та дотрималось передбачених законодавством строків повідомлення; у встановленому порядку винесло висновок за результатами розгляду заперечень та прийняло оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Суд критично оцінює доводи представника позивача, що за результатами розгляду заперечень ТОВ «ВВВ-ГРУП» відповідачем не винесено саме «Висновок». З цього приводу суд зазначає, що чинним законодавством не встановлена певна форма «Висновок», внаслідок чого направлення позивачу висновку про результати розгляду заперечень у формі листа не є порушенням вимог податкового законодавства.

Відповідно до приписів статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Частиною першою статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України закріплено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Таким чином, суд дійшов висновку, що позовні вимоги є необґрунтованими та такими, що не підлягають задоволенню.

Враховуючи відмову в задоволенні позовних вимог, розподіл судових витрат не здійснюється.

На підставі викладеного, керуючись статтями 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ВВВ-ГРУП» (адреса: проспект Олександра Поля, 101, м. Дніпро, 49069; ідентифікаційний код юридичної особи в Єдиному державному реєстрі підприємств і організацій України: 44052519) до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (адреса: вул. Сімферопольська, 17А, м. Дніпро, 49005; реєстраційний ідентифікаційний код юридичної особи в Єдиному державному реєстрі підприємств і організацій України: 44118658) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - відмовити.

Розподіл судових витрат не здійснювати.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржено в строки, передбачені статтями 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення в повному обсязі складено 10.04.2024.

Суддя М.В. Бондар