Справа № 460/16296/23
Суддя: Судова-Хомюк Наталія Михайлівна
Дата ухвалення: 2024-04-10 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 460/16296/23 пров. № А/857/22422/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Судової-Хомюк Н.М.,

суддів: Онишкевича Т.В., Сеника Р.П.

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року у справі № 460/16296/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Дімбудмаркет» до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинення певних дій,

суддя в 1-й інстанції Щербаков В.В.,

час ухвалення рішення - не зазначено,

місце ухвалення рішення - м. Ріне,

дата складання повного тексту рішення 17.10.2023,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Дімбудмаркет» (далі ТОВ «Дімбудмаркет») звернулося до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі також ГУ ДПС у Рівненській області, відповідач-1), Державної податкової служби України (далі також ДПС України, відповідач-2) та просило суд:

- визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного управління ДПС у Рівненській області про відмову в реєстрації податкової накладної від 22.03.2023 № 8477031/41537628;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Дімбудмаркет» № 51 від 19.12.2022, датою її надходження

На обґрунтування позовних вимог зазначає, що відповідачем 1 безпідставно прийняте рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, оскільки ним було надано у повному обсязі документи, які підтверджують реальне здійснення господарських операцій за податковою накладною. Проте, за результатом розгляду поданих документів податковим органом їх безпідставно не взято до уваги. Позивач вважає рішення контролюючого органу таким, що не містить чіткого визначення підстав для відмови в реєстрації податкової накладної.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області від 22.03.2023 №8477031/41537628 про відмову в реєстрації податкової накладної №51 від 19.12.2022.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №51 від 19.12.2022, складену ТОВ «Дімбудмаркет» у Єдиному реєстрі податкових накладних, днем її фактичного подання.

Стягнуто на користь ТОВ «Дімбудмаркет» за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судовий збір в сумі 2684,00 грн.

Рішення суду першої інстанції оскаржив відповідач 1, подавши на нього апеляційну скаргу.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги, відповідач зазначає те, що суд першої інстанції, при прийнятті рішення, порушив норми матеріального та процесуального права, неповно з`ясував обставин справи. Зокрема зазначає, що комісія правомірно прийняла оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, поданої позивачем, оскільки позивачем не надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, а надані документи складені з порушенням законодавства.

Просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17.10.2023 у справі № 460/16296/23 та прийняти постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржників, виходячи із такого.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Задовольняючи позовні вимоги у справі, суд першої інстанції виходив з того, що позивач надавав контролюючому органу та до суду первинні документи, які підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарських операцій, на виконання яких складено податкову накладну №51 від 19.12.2022. Відтак, суд дійшов висновку, що комісія Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийняла оскаржуване рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних безпідставно та необґрунтовано.

Розглядаючи спір, суд апеляційної інстанції зазначає наступне.

Як встановлено судом та підтверджується матеріалами справи, Товариство з обмеженою відповідальністю «Дімбудмаркет» створено 22.08.2017, про що зроблено запис в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.

Відповідно до реєстру платників податку на додану вартість з 01.10.2017 року Товариство було зареєстровано, як платник податків на додану вартість (свідоцтво № 344).

Основним видом діяльності за КВЕД 46.73 є Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням. Другорядними видами діяльності є КВЕД 16.10, 16.21, 16.24, 42.99 та інші.

Одним із контрагентів позивача є Товариство з обмеженою відповідальністю «Компанія Барбакан», між якими було укладено Договір купівлі-продажу № 01-03/2019 від 01 березня 2019 року.

Предметом договору, згідно з п.1.1. визначено товари в асортименті, кількості, по номенклатурі та за цінами, що узгоджуються сторонами у видаткових накладних та/або рахунках на оплату замовлення, які є невід`ємною частиною Договору.

Розділом 7 Договору визначено ціни та порядок розрахунків. Зокрема, сторонами обумовлено, що оплата товарів покупцем здійснюється за договірною ціною шляхом перерахування грошей на розрахунковий рахунок продавця. Загальна вартість договору складається з вартості всіх партій товарів, поставлених покупцю за цим договором.

На виконання умов договору, позивачем реалізовано для ТОВ «Компанія Барбакан» товар, загальною вартістю 100917,13 грн., в тому числі 16819,52 грн. ПДВ. (видаткова накладна №266 від 19.12.2022)

Так, згідно ТТН №Р266 від 19.12.2022 Постачальником реалізований товар та здійснено перевезення.

За отриманий товар ТОВ «Компанія Барбакан» розрахувалось у повному обсязі, що підтверджується платіжними дорученнями №2314, 2330, 2335,2346,2355, 2358, 2375, 2385 та актом звірки взаємних розрахунків з вказаним контрагентом ( а.с.119-120).

За фактом надання послуг на підставі вимог, передбачених пунктом 201.10 статті 210 Податкового кодексу України, складено та направлено для реєстрації в Єдиному реєстрі податкову накладну №51 від 19.12.2022.

Проте, реєстрацію вказаної податкової накладної податковим органом було зупинено. Зокрема, квитанцією від 12.01.2023 № зупинено реєстрацію податкової накладної №51 від 19.12.2022.

Згідно отриманої квитанції, реєстрація зупинена у зв`язку із тим, що: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8535,9405 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

У зв`язку з цим, позивачем було подано контролюючому органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено, - від 28.02.2023 №02/23-14.

Рішенням комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Комісія) №8477031/41537628 від 22.03.2023 було відмовлено в реєстрації податкової накладної №51 від 19.12.2022.

Підставами для такої відмови у рішенні зазначено: надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Додатково зазначено, що про видаткові накладні без обов`язкових реквізитів, що ідентифікують відповідальних осіб, які брали участь у господарській операції.

Дане рішення було оскаржено позивачем в адміністративному порядку.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 03.04.2023 скаргу залишено без задоволення, а рішення Комісії регіонального рівня без змін.

Підставами для такої відмови у рішенні зазначено: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки фактури/інвойси.

Позивач вважаючи рішення відповідача протиправним, звернувся з позовом до суду.

З приводу спірних правовідносин колегія суддів зазначає наступне.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Відповідно до пп. «а», «б» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно /до статті 186 цього Кодексу; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до пункту 201.1. статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 204) (далі Порядок №1246).

За правилами пунктів 12 - 15 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція). Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС. У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки.

Пунктом 201.16 статті 201 ПК передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання вказаної норми Кабінетом Міністрів України 11 грудня 2019 року прийнято постанову № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165) визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком 1 до Порядку № 1165 визначено «Критерії ризиковості платника податку на додану вартість» (надалі по тексту також - Критерії).

Так, пунктом 1 Критерії ризикованості здійснення операцій передбачено відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку № 1165.

Верховний Суд у постанові від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 зазначив, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/342216 (далі Порядок №520, у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі комісія регіонального рівня) пункт 2 Порядку №520).

Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (п. 3 Порядку №520).

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (п. 4 Порядку №520).

Згідно з п. 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

-договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

-договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

-первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

-розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

-документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 6 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня (п. 9 Порядку №520).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку (п. 10 Порядку №520).

Пунктом 11 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Доцільно зауважити, що обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (у тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.

Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд (постанови від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 03.11.2021 у справі №360/2460/20).

Верховний Суд у постанові від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 зазначив, що зупинення реєстрації ПН/РК за пунктом 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, контролюючий орган має витребувати від платника документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, пов`язаних з легальністю діяльності юридичної особи, вказавши які саме аспекти належить висвітити платнику податків у своїх поясненнях.

Своєю чергою, відповідач, на виконання контрольних функцій, зупинивши реєстрацію податкових накладних, запропонував платнику податків надати пояснення та копії документів, щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, без визначення переліку документів.

Також Верховний Суд у постанові від 27.04.2023 у справі №460/8040/20 зазначив, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Такий підхід застосовано і у постановах Верховного Суду від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 14.12.2022 у справі №560/11825/21.

Крім того, здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства.

Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкової перевірки як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18.07.2019 у справі №1740/2004/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 25.10.2019 у справі №0340/1834/18, від 12.11.2019 у справі №816/2183/18.

Матеріалами справи підтверджується, що згідно отриманої квитанції від 12.01.2023 року, яка була направлена Державною податковою службою України через «Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України, версія 2.3.8.56» на адресу ТОВ «ДІМБУДМАРКЕТ» документ було прийнято, але реєстрація зупинена у зв`язку із тим, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 8535,9405, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено показник «0»=1.7933%, «Р»=289561.89

ТОВ «ДІМБУДМАРКЕТ» було подано пояснення №02/23-14 від 28 лютого 2023 року для підтвердження факту відповідності придбаних та реалізованих товарів в частині зупинення реєстрації податкової накладної №51 від 19 грудня 2022 року, реєстраційний номер документу , та було надано підтверджуючі документи: щодо наявності достатніх трудових ресурсів; щодо наявності достатньої матеріально-технічної бази, щодо наявності транспортних засобів; щодо придбання та використання паливо-мастильних матеріалів; щодо здійснення поставки товарів згідно заблокованої податкової накладної №51 від 19 грудня 2022 року щодо підтвердження факту придбання реалізованого товару; щодо підтвердження якості придбаних та реалізованих товарів

Відтак, в спірному випадку позивачем надано контролюючому органу копії документів, які передбачені пунктом 5 Порядку № 520.

Також суд першої інстанції вірно встановив, що на підставі видаткової накладної №266 від 19.12.2022 позивачем було поставлено, а відповідачем без жодних зауважень та заперечень прийнято товар на загальну суму 100917,13 грн.

Колегія суддів погоджується із твердженням суду першої інстанції про те, що надана позивачем видаткова накладна містять найменування суб`єктів господарювання, а також підписи осіб, які передають та отримують товар, найменування товару, його кількість, вартість, та інші необхідні реквізити, тобто відповідають вимогам законодавства, тому є первинним документом, який фіксує факт здійснення господарської операції та є підставою виникнення обов`язку щодо здійснення розрахунків за отриманий товар.

У вказаній накладній постачальником визначено позивача та його реквізити, одержувач відповідач, вказано код товару, його найменування, кількість, ціна без ПДВ, загальна вартість з урахуванням ПДВ місце складання, підписи директорів контрагентів скріплені печатками підприємств, за якими можливо ідентифікувати як назву підприємства так і код ЄДРПОУ. За результатами аналізу накладної, суд вірно зауважив, що остання відповідає вимогам щодо заповнення обов`язкових реквізитів у відповідності до ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Отже, вірним є висновок суду про те, що позивач надавав контролюючому органу та до суду первинні документи, які підтверджують та розкривають суть, внутрішню сторону господарських операцій, на виконання яких складено податкову накладну №51 від 19.12.2022.

Суд апеляційної інстанції за таких обставин вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що зважаючи на наявність достатніх, з позиції суду, документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної № 51 від 19.12.2022.

Матеріали справи містять копії всіх необхідних документів, на підставі яких було сформовано спірну податкову накладну. Будь-яких доказів протилежного відповідачем суду не надано та матеріали справи не містять.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію вказаних податкових накладних в ЄРПН, судом не встановлено.

Суд наголошує на тому, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

З огляду на викладене апеляційний суд вважає посилання податкового органу на те, що позивачем не були надані копії документів, є безпідставними, позаяк надані позивачем документи та пояснення були цілком достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС в Рівненській області рішення про реєстрацію податкової накладної № 51 від 19.12.2022 в ЄРПН.

При оцінці вирішення судом першої інстанції позовних вимог у частині зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 51 від 19.12.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд виходить із такого.

Відповідно до пункту 19 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Пунктом 20 Порядку №1246 встановлено що у разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Дискреційні повноваження це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреційне право органу виконавчої влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважені на виконання функцій держави або місцевого самоврядування обумовлене певною свободою (тобто вільним, або адміністративним, розсудом) в оцінюванні та діях, у виборі одного з варіантів рішень та правових наслідків.

Згідно Рекомендацій Комітету Ради Європи № R(80)2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом міністрів 11 березня 1980 року на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Отже, дискреційним є повноваження, яке надає певний ступінь свободи адміністративному органу при прийнятті рішення, тобто, коли у межах, які визначені законом, адміністративний орган має можливість самостійно (на власний розсуд) обрати один з кількох варіантів рішення.

Правосуддя за своєю суттю визнається таким лише за умови, що воно відповідає вимогам справедливості і забезпечує ефективне поновлення в правах (абзац 10 п.9 Рішення Конституційного Суду України від 30 січня 2003 року №3-рп/2003).

У своєму рішенні від 16 вересня 2015 року у справі № 21-1465а15 Верховний Суд України вказав, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Згідно із частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відтак, з огляду на визнання протиправним та скасування оспорюваних рішень ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкових накладних у ЄРПН відповідно у ДПС з`являється об`єктивний обов`язок зареєструвати спірні ПН у ЄРПН, оскільки у цьому випадку дискреція при прийнятті такого рішення відсутня.

Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, суд дійшов вірного висновку, що позовні вимоги є обґрунтованими, а позов таким що підлягає до задоволення.

Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАСУ України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «РуїзТорія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені відповідачами в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доводів, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Відповідно до ст.139 КАС України судовий збір розподілу не підлягає.

Керуючись ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325,328, 329 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2023 року у справі № 460/16296/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н. М. Судова-Хомюк
судді Т. В. Онишкевич
Р. П. Сеник
Повне судове рішення складено 10 квітня 2024 року