Справа № 420/28441/23
Суддя: Домусчі С.Д.
Дата ухвалення: 2024-04-09 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

09 квітня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/28441/23

Перша інстанція: суддя Стефанов С.О.,

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

судді-доповідача Домусчі С.Д.

суддів: Семенюка Г.В., Шляхтицького О.І.,

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 січня 2024 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю Цетехно до Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27 червня 2023 року №212/34-00-04-02-01/43058939 про застосування штрафних (фінансових санкцій) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків корегування в ЄРПН,

В С Т А Н О В И В:

Позивач, товариства з обмеженою відповідальністю Цетехно звернувся з позовом до Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків, в якому просив суд скасувати податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП від 27.06.2023 року № 212/34-00-04-02-01/43058939 про застосування штрафних (фінансових санкцій) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків корегування в ЄРПН у сумі 48 478,01 грн.

В обґрунтування позову вказував, що скріни з електронного кабінету ТОВ Цетехно є беззаперечним доказом вчинення ТОВ Цетехно своєчасних дій щодо реєстрації в ЄДРПН ПН/РК до 18:00 год. останнього дня строку реєстрації ПН/РК визначеного у чинній на момент здійснення реєстрації правовій нормі пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 02 січня 2024 року адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю Цетехно до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задоволений.

Визнане протиправним та скасоване податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП від 27.06.2023 року № 212/34-00-04-02-01/43058939 про застосування штрафних (фінансових санкцій) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків корегування в ЄРПН у сумі 48 478,01 грн.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП на користь товариства з обмеженою відповідальністю Цетехно суму сплаченого судового збору в розмірі 2684 грн.

Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, Південне міжрегіональне управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати оскаржуване рішення та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт зазначив, що судом першої інстанції при прийнятті рішення не було враховано, що податкових накладних/розрахунків коригування з датою їх виписки застосовано штрафні санкції у розмірах, встановлених пунктами 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

У відзиві на апеляційну скаргу, позивач, послався на правомірність оскаржуваного рішення та просив залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Апеляційний суд, заслухавши суддю-доповідача, вивчивши матеріали справи, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Суд встановив, що 24.04.2023 Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено відповідно порядку статті 76 та відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 глави 8 розділу ІІ Податкового кодексу України, проведено камеральну перевірку даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість з питання дотримання ТОВ Цетехно граничних термінів реєстрації податкових накладних, складених за період жовтень, листопад 2022 року та січень 2023 року.

За результатами камеральної перевірки ТОВ Цетехно з питань дотримання граничних термінів реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних жовтень, листопад 2022 року та січень 2023 року, встановлено, що на порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України від 02.12.2010 року №2755- VІ, із змінами та доповненнями, ТОВ Цетехно несвоєчасно зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму ПДВ 490 113,57 грн. у т.ч.:

- з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів на суму ПДВ 483 446,90 грн.;

- з порушенням терміну реєстрації до 15 календарних днів (внесено зміни Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX, який набрав чинності з 08.02.2023 року) на суму ПДВ 6 666,67 грн.

На підставі встановлених порушень, Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків складено акт 24.04.2023 року №170/34-00-04-02-01/43058939 та прийнято податкове повідомлення-рішення форми Н №212/34-00-04-02-01/43058939 від 27.06.2023 року, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 48 478,01 грн.

ТОВ Цетехно не погодилось з результатами розгляду заперечень висновків Акту перевірки та застосованим за ППР штрафом ТОВ Цетехно оскаржив податкове повідомлення-рішення відповідача в адміністративному порядку до ДПС України.

15.09.2023 року ТОВ Цетехно отримано рішення ДПС України № 27271/6/9900-06-0301-06 від 14.09.2023 Про результати розгляду скарги, яким ППР Південного МУ ДПС по роботі з ВПП від 27.06.2023 року № 212/34-00-04-02-01/43058939 залишено без змін.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач при встановлені порушень та визначені розміру штрафу відносно ТОВ Цетехно за спірним ППР керувався нормами пунктів п.п. 201.10 ст. 201, розділу V Податкового кодексу України та ст. 120-1.Істатгі 120 ПК України, а не чинними на момент здійснення перевірки та винесення податкового-повідомлення рішення приписами ПК України, ї зі змінами внесеними Законом № 2876 -IX та всупереч положень п. 11 підрозділу 10 розділу XIX Перехідних положень ПК України.

Перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального і процесуального права, апеляційний суд дійшов такого висновку.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ст.67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах передбачених законом. Правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством (ч.1 ст.19 Конституції України).

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Відповідно до п.75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки

платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального. Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

У статті 76 Податкового кодексу України зазначено, що камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення.

Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком.

Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог статті 86 Податкового кодексу України.

Статтею 86, зокрема п.86.5. ст.86 ПК України передбачено, що акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Згідно п.200.10 ст. 200 ПК України протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних (Аналогічне положення міститься в абз.2 п.2.1. Наказу Міністерства доходів і зборів України від 14.06.2013 року, № 165 Про затвердження Методичних рекомендацій щодо організації та проведення камеральних перевірок податкової звітності платників податків, крім перевірок податкової декларації про майновий стан і доходи та податкової декларації платника єдиного податку - фізичної особи підприємця).

Однак, пп. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України встановлено зупинити до 21 липня 2022 року дію пунктів 200.10 - 200.12 статті 200 цього Кодексу. До звітних податкових періодів лютий - липень 2022 року пункти 200,10 - 200.12 статті 200 цього Кодексу застосовуються з урахуванням строків для проведення камеральних, документальних податкових перевірок, передбачених підпунктом 69.2 цього пункту.

Абзацом 5 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, зокрема, встановлено, що камеральні податкові перевірки податкових декларацій з податку на додану вартість та уточнюючих розрахунків до них за звітні податкові періоди лютий, березень, квітень, травень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 липня 2022 року та завершуються не пізніше 20 вересня 2022 року; червень, липень 2022 року - розпочинаються на наступний день після 20 серпня 2022 року та завершуються не пізніше 20 жовтня 2022 року.

Таким чином, виходячи зі змісту вказаних норм, камеральна перевірка ТОВ Цетехно за травень місяць 2022 р. мала би бути проведена не пізніше 20.09.2022 р.

Однак, у порушення абз.5 підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, контролюючий орган провів камеральну перевірку після граничного строку її проведення, що свідчить про її незаконність в частині податкового періоду: травень 2022 р.

Відповідно до п.21.1 ст.21 ПК України посадові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій; коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності та інш.

Відповідно до положень ст. 56 Податкового кодексу України, рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку. У разі якщо платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, такий платник має право звернутися із скаргою про перегляд цього рішення до контролюючого органу вищого рівня.

За приписами пункту 201.1 статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, відповідно до абзацу 1 пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абзацу 4 цього ж пункту 201.10 статті 201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Відповідно до пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (внесено зміни Законом України від 12.05.2022 року №2260-ІХ, який набрав чинності з 27.05.2022 року) Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, зокрема звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничних термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року..

Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії військового, надзвичайного стану, який набрав чинності з 27.05.2022 року, доповнено п.п. 69.2 наступним положенням: у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за якими покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняються від фінансової відповідальності, при цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню корона вірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України. Так, згідно пункту 120-1.1 статті 120 ПК України платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/ розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/ розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а - г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; Документ сформований в системі Електронний суд 07.11.2023 5 - 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Із аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Закон України від 12 січня 2023 року № 2876-IX Про внесення змін до розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування набрав чинності 08 лютого 2023 року.

Законом № 2876-IX підрозділ 2 розділу ХХ Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації ПН/РК до податкових накладних у ЄРПН, встановлені пунктом 201.10 статті 201 Кодексу, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 1201.1 статті 1201 Кодексу.

Визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ, та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, та становлять:

- для ПН/РК, складених з 01 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до 05 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для ПН/РК, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для РК, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їхньому постачальнику, протягом 18 календарних днів з дня отримання такого РК до ПН отримувачем (покупцем).

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу штраф за порушення платником податку граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, встановлюється у таких розмірах:

- до 15 календарних днів 2 % суми ПДВ, зазначеної у таких ПН/РК;

- від 16 до 30 календарних днів 5 % такої суми ПДВ;

- від 31 до 60 календарних днів 10 % такої суми ПДВ;

- від 61 до 365 календарних днів 15 % такої суми ПДВ;

- на 366 і більше календарних днів 25 % такої суми ПДВ.

Тобто штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як вірно встановив суд першої інстанції, скріни з електронного кабінету ТОВ Цетехно є беззаперечним доказом вчинення ТОВ Цетехно своєчасних дій щодо реєстрації в ЄДРПН ПН/РК до 18:00 год. останнього дня строку реєстрації ПН/РК визначеного у чинній на момент здійснення реєстрації правовій нормі пункту 201.10 статті 201 ПК України.

Згідно пункту 69.18 підрозділу 10 Розділу XX Перехідні положення, в редакції чинній га момент реєстрації ПН, тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Відповідно до процедури внесення інформації до ЄРПН (п. 8 розд. II Порядок обміну електронними документами з контролюючими органами, затверджений наказом Мінфіну від 36.06.2017 № 557, надалі Порядок № 557) існують дві окремі стадії:

1) надання платником ПН/РК;

2) прийняття/неприйняття ПН/РК і внесення інформації до ЄРПН.

Згідно з аналізу положень п. 8 Порядку № 557 лише перша стадія залежить від платника податків і є результатом його дій. А друга результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється податковою та/або безпосередніх дій працівників податкової,

на які платник податків впливу не має.

Апеляційний суд встановив, що ТОВ Цетехно своєчасно відправив на реєстрацію в ЄДРПН ПН/РК, що підтверджується квитанцією та роздруківкою (у формі прінт-скрін) файлів спеціалізованого програмного забезпечення - комп`ютерної програми «М.Е.Dос», а саме:

- ПН №81 від 21.10.22, реєстраційний номер , було відправлено на реєстрацію в ЄРПН 15.11.22 року о 17:42 годин (а.с. 22);

- ПН №82 від 22.10.22, реєстраційний номер , було відправлено на реєстрацію в ЄРПН 15.11.22 року о 17:47 годин (а.с. 23);

- ПН № 12 від 17.10.22, реєстраційний номер , було відправлено на реєстрацію в ЄРПН 15.11.22 року о 16:07 годин (а.с. 24);

- ПН №97 від 15.11.22, реєстраційний номер , було відправлено на реєстрацію в ЄРПН 30.11.22 року о 17:50 годин (а.с. 27);

- ПН № 99 від 15.11.22, реєстраційний номер , було відправлено на реєстрацію в ЄРПН 30.11.22 року о 17:51 годин (а.с. 26);

- ПН №92 від 14.11.22, реєстраційний номер , було відправлено на реєстрацію в ЄРПН 30.11.22 року о 17:58 годин (а.с. 24).

А тому, саме контролюючий орган не виконав свого обов`язку передбаченого п. 8. Порядку № 557 - не надіслав своєчасно (протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом) першу квитанцію автору електронного документа (ТОВ ЦЕТЕХНО), а надіслав її на наступний робочий день, що підтверджується копіями квитанцій № 1 та властивостей відправлення.

Крім того, в пункті 201.10 статті 201 ПК України визначено, що якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому пунктом 109.1 ст. 109 ПК України визначено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. З аналізу вищенаведеної правової норми випливає, що законодавець передбачив можливість застосування до платника податків наслідків несвоєчасної реєстрації податкової накладної, передбачених ст. 120-1 ПК України, лише за наявності його вини.

По-друге виходячи з приписів п. 11 підрозділу 10 розділу XIX Перехідних положень ПК України, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.

Суд першої інстанції правильно зазначив, що на момент реєстрації в ЄДРПН податкових накладних №№ 81, 82, 12, 92, 97, 99 були чинними норми пункту 201.10 статті 201 ПК України, якими було визначено граничні терміни реєстрації в ЄРПН ПН/РК, а розмір штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації було встановлено ст. 120-1 ПК України (з врахуванням дії п.п. 69.1. та п. 69.2. пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України відносно ПН/РК дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року). З усього розрахунку штрафних санкцій відповідач вірно застосував санкції за порушення термінів реєстрації податкової накладної № 69 складеної 24.01.2023 року та зареєстрованої 20.02.2023 року розрахував штрафну санкцію за прострочення у розмірі 2% у сумі 133.33 грн. відповідно до строків визначених п. 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України.

Так, на момент складання акту камеральної перевірки та винесення спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 року № 2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема, збільшили граничні строки для реєстрації в ЄДРПН ПН/РК та пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану, введеного в Україні з 24.02.2022 року.

Воєнний стан введено в Україні з 24.02.2022 року згідно Указу Президента України від 24.02.2022 року № 64/2022 та Закону України від 24.02.2022 року № 2102-IX.

Отже, Законом України від 12.01.2023 року № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023 року, збільшено тривалість операційного дня, граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно вимог ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Згідно рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 року № 1 -ри-99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно - правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ними чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, підчас дії якого вони настали або мали місце.

Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Законом №2876-ІХ не визначено особливостей застосування тих чи інших положень та дати, з якої відповідні положення мають застосовуватись.

Отже, відповідач при встановлені порушень та визначені розміру штрафу відносно ТОВ Цетехно за спірним ППР керувався нормами пунктів п.п. 201.10 ст. 201, розділу V Податкового кодексу України та ст. 120-1.Істатгі 120 ПК України, а не чинними на момент здійснення перевірки та винесення податкового-повідомлення рішення приписами ПК України, ї зі змінами внесеними Законом № 2876 -IX та всупереч положень п. 11 підрозділу 10 розділу XIX Перехідних положень ПК України.

Такий підхід є неприйнятним, оскільки нівелює принцип тлумачення норм права у податковому законодавстві (пріоритет із найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права). Застосування такого принципу у податковому законодавстві покликано, окрім іншого, не допустити однобічного тлумачення відповідного законодавства на користь контролюючого органу, одночасно надаючи захист ключовим правам платників податків.

Ґрунтуючись на нормах-гарантіях Податкового кодексу України, зокрема, щодо пріоритету норми за найбільш сприятливим для особи тлумаченням, сформульованим як принцип презумпції правомірності рішень контролюючих органів на користь платника податків, відповідно до положень статті 4 ПК України (пункт 4.1.4) та спеціальної норми пункту 56.21 статті 56 ПК України, щодо безумовного врахування цього принципу при вирішенні спорів, суть якого зводиться до того, що у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, - рішення приймається на користь платника податків.

Юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 ПК України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду. Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.

Рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 року (справа Щокін проти України), яке забезпечує гарантування одного з найважливіших принципів податкового законодавства, а саме презумпцію правомірності рішень платника податку у разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. У пункті 57 вказаного рішення роз`яснено: у разі, коли національне законодавство припускало неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків платників податків, національні органи були зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для платника податків. Однак у справі, що розглядається, органи державної влади віддали перевагу найменш сприятливому тлумаченню національного законодавства, що призвело до накладення на заявника додаткових зобов`язань зі сплати прибуткового податку.

У пункті 78 постанови Великої Палати Верховного Суду від 01.07.2020 року у справі №260/81/19 зроблено висновок про те, що за правилами Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платника податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа Сєрков проти України. Заява №39766/05, пункт 43).

Відповідно правова позиція сформованої у Постанові Верховного Суду від 10.02.2021 року у справі № 380/671/20.

Відповідний висновок ґрунтується на тому, що якщо закон не може звужувати механізм реалізації права, то тоді для нових осіб (для яких це правило не діє) буде застосований дискримінаційний принцип (нерівність). Тобто зміни наступають негайно і для всіх осіб одночасно. Закони, які встановлюються державою, не можуть бути абсолютними та передбачати незмінний механізм їх реалізації.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У практиці, зокрема, адміністративного судочинства можна побачити приклади застосування принципу in dubio pro tributario (пріоритет із найбільш сприятливим для особи тлумаченням норми права), який запозичено з кримінального судочинства та прийнято розуміти так: у разі якщо норма закону або іншого нормативного акта, виданого на основі закону, або якщо норми різних законів, або нормативних актів дозволяють неоднозначне або множинне тлумачення прав та обов`язків особи у її взаєминах із державою (в особі відповідних суб`єктів владних повноважень), тлумачення такого закону здійснюється на користь особи (суб`єкта приватного права).

Зокрема, у ст. 3 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) передбачено, що провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи. При цьому закон, який встановлює нові обов`язки, скасовує чи звужує права, належні учасникам судового процесу, чи обмежує їх використання, не має зворотної дії в часі. Це положення процесуального закону узгоджується з підходами Європейського суду з прав людини, який вважає, що принцип унеможливлення зворотної дії закону в часі не застосовується, коли нове законодавство ставить особу в сприятливіший стан.

Крім того, відповідно до частини першої статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права. Конституційний принцип верховенства права знайшов своє закріплення та був деталізовані у статтях 2, 6 та 242 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), які передбачають, що однією з основних засад (принципів) адміністративного судочинства є верховенство права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави; рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права; суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права та застосовує його з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Частиною 1 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Згідно ч.1 ст.72 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що на підставі ст. 8 КАС України, згідно якої, усі учасники адміністративного процесу є рівними та ст. 9 КАС України, згідно якої розгляд і вирішення справ у адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості, з`ясувавши обставини у справі, перевіривши всі доводи і заперечення сторін та надавши правову оцінку наданим доказам, суд враховуючи відсутність винних дій позивача, своєчасність направлення на реєстрацію до ЄРПН податкових накладних в т.ч. регламентованими чинними на момент реєстрації строками п. 201.10 статті 201 ПК України, суд дійшов висновку, що податкове повідомлення рішення Південного МУ ДПС по роботі з ВПП від 27.06.2023 року № 212/34-00-04-02-01/43058939 про застосування до позивача штрафних (фінансових санкцій) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків корегування в ЄРПН у сумі 48 478,01 грн. є безпідставним, протиправним та підлягає скасуванню.

Доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, оскільки зводяться до незгоди з оскаржуваним судовим рішенням.

Доводи апеляційної скарги не містять належних та обґрунтованих міркувань, які б спростовували висновки суду першої інстанції.

У ній також не наведено інших міркувань, які б не були предметом перевірки судом першої інстанції та щодо яких не наведено мотивів відхилення наведеного аргументу.

Відповідно до ст. 242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст. ст 19, 58, 67 Конституції України, ст. ст. 2-12, 72-78, 242, 257, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Південного міжрегіонального управління Державної податкової служби по роботі з великими платниками податків - залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 02 січня 2024 року у справі №420/28441/23 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, за наявності яких постанова апеляційного суду може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повний текст судового рішення складений 09.04.2024

Суддя-доповідач С.Д. Домусчі
Судді Г.В. Семенюк О.І. Шляхтицький