Справа № 500/909/24
Суддя: Мандзій Олексій Петрович
Дата ухвалення: 2024-04-08 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/909/24

08 квітня 2024 рокум.Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Мандзія О.П., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовною заявою фермерського господарства "Старий Борсук" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Фермерське господарство "Старий Борсук" (далі позивач, ФГ "Старий Борсук") звернулось до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України (далі ДПС України), в якому просить:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 26.12.2023 № 10250566/42017802, № 10250567/42017802, № 10250565/42017802, № 10250562/42017802, № 10250563/42017802, № 10250564/42017802, № 10250561/42017802;

зобов`язати ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) податкові накладні №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023, датою її фактичного подання.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що ФГ "Старий Борсук" надіслано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023, складені за наслідками здійснення господарських операцій з товариством з обмеженою відповідальністю "Західний контейнерний термінал" (далі ТОВ "Західний контейнерний термінал"). Реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання товару/послуги, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН. На вимогу контролюючого органу позивачем надано як письмові пояснення, так і документи на підтвердження реальності господарської операції. Проте, за результатами розгляду поданих документів, безпідставно прийнято рішення від 26.12.2023 №10250566/42017802, №10250567/42017802, №10250565/42017802, №10250562/42017802, №10250563/42017802, №10250564/42017802, №10250561/42017802 про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Позивач вважає, спірні рішення протиправними та прийнятими з порушенням норм чинного законодавства, оскільки податковим органом не було конкретизовано, які саме документи необхідно було подати на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, а також відмовлено у реєстрації податкових накладних без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи враховано не було, що, власне, і зумовило звернення до суду з даним позовом.

Ухвалою суду від 20.02.2024 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі. Ухвалено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи.

На виконання вимог вказаної ухвали, на адресу суду надійшов відзив від Головного управлінням ДПС у Тернопільській області та ДПС України. Заперечуючи проти позову, відповідачі послались на те, що на підтвердження реальності господарських операцій позивачем надано окремі документи, проте такі виявились недостатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. Позивачем не надано жодного підтверджуючого документа на отримання товару, який в подальшому було реалізовано ТОВ "Західний контейнерний термінал", відтак у контролюючого органу відсутня інформація щодо джерела походження ячменю та пшениці, невідомо, чи ФГ "Старий Борсук" виступає посередником та реалізовує товар, який було попередньо придбано, чи реалізовує власновирощену продукцію. У зв`язку із наведеним виникла потреба у повідомленні платника про необхідність надання додаткових пояснень та /або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Проте платником не виконано вимоги повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів та не подано жодних пояснень та документів.

За таких обставин, вважають, що оскаржувані рішення від 26.12.2023 №10250566/42017802, №10250567/42017802, №10250565/42017802, №10250562/42017802, №10250563/42017802, №10250564/42017802, №10250561/42017802 про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН було винесено правомірно. Просили відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

У відповіді на відзив позивач, не погоджуючись із запереченнями відповідачів та доводами, викладеними на їх обґрунтування, відзначив, що всупереч тому, що ФГ "Старий Борсук" надало усі наявні документи первинної документації, які повною мірою підтверджують правомірність формування податкових накладних, рух товарно-матеріальних цінностей та коштів від постачальника до покупця, відповідачем було відмовлено у реєстрації відповідних податкових накладних. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів. Контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Наголосив на тому, що основним видом діяльності товариства є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур 01.11. Позивач надавав повідомлення про об`єкти оподаткування, форми №20-ОПП, в яких зазначалися відомості про об`єкти оподаткування, а саме земельні ділянки та приміщення, які використовує у своїй господарській діяльності ФГ "Старий Борсук". Також було надано свідоцтва про реєстрацію машин на трактори. Тобто позивач належним чином підтвердив наявність у нього земель та транспорту для вирощування зернових культур, разом з цим податковий орган ігнорує такі факти. Щодо звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, форми №29-сг, то на день подачі пояснення та повідомлення про надання додаткових пояснень та документів, даний звіт за 2023 рік ще не був зданий, так як подається не пізніше 10.01.2024.

У запереченні відповідачі підтримали доводи викладені у відзиві та відзначили, що контролюючий орган не має права згідно квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чи то просити платника надати конкретні документи, чи то вказувати надати такі. Вибір конкретних документів, які підтверджуються реальність здійснення конкретної господарської операції можливий тільки платником.

Щодо поданих з відповіддю на відзив документів наголосили, що долучений позивачем до суду перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, є розширеним та не всі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження комісією. На думку відповідачів судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної та про розгляд скарги позивача комісією центрального рівня підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єктам владних повноважень, які приймали відповідні рішення.

Ухвалою суду від 08.04.2024 відмовлено у задоволенні клопотання представника Головного управління ДПС у Тернопільській області про розгляд справи за правилами загального позовного провадження та про розгляд справи у судовому засіданні з повідомленням сторін.

Дослідивши матеріали справи та з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають значення для розгляду і вирішення справи по суті, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування норм матеріального та процесуального права, суд при прийняті рішення виходить з наступних підстав і мотивів.

Судом встановлено, що позивач ФГ "Старий Борсук" зареєстроване 23.03.2018 як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань, з основним видом економічної діяльності вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур КВЕД 01.11 та 01.05.2018 як платник ПДВ.

У своїй господарській діяльності ФГ "Старий Борсук" використовує власну сільськогосподарську техніку для посіву врожаю, про що свідчать свідоцтва про реєстрацію машини трактор колісний New Holland T6050 та трактор колісний Massey Ferguson 6713 (а.с.45).

Відповідно до повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форми 20-ОПП, у володінні позивача перебувають власна майстерня і орендовані земельні ділянки (а.с.29-30).

28.07.2023 між ФГ "Старий Борсук", як постачальником, та ТОВ "Західний контейнерний термінал", як покупцем, укладено договір поставки № 28/07/23-ЗKT-БОР (а.с.46-48), відповідно до предмету якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, постачальник зобов`язується у зумовлені строки поставити та передати у власність покупця сільськогосподарську продукцію (далі товар), а покупець у порядку й на умовах, передбачених даним договором, зобов`язується прийняти товар та оплатити його вартість (п.1.1.). Загальна кількість поставленого за договором товару визначається шляхом підсумування кількості товару, зазначеного в специфікації(ях) до договору та у відповідній(их) товарно-транспортній(их) накладній(их) (далі ТТН) та видатковій(их) накладній(их), підписаних сторонами на виконання договору (п.2.1.). У випадку розбіжності даних у специфікації (ях) до цього договору та у відповідній(их) ТТН та видатковій(их) накладній(их), щодо кількості та асортименту товару, перевагу має видаткова(і) накладна(і) (п.2.2.). Сума цього договору складається із загальної вартості партій товару, поставленого протягом строку дії цього договору , вказаної у підписаних сторонами специфікації(ях) та у відповідній(их) ТТН та/або видатковій(их) накладній(их) (п.4.1.). Ціна за одиницю товару, загальна вартість товару вказуються у специфікації(ях) до даного договору (п.4.2.). Передача товару постачальником і прийняття товару покупцем оформлюється відповідною(ими) ТТН та видадковою(ими) накладною(ими), яка(і) підписується представниками сторін, дата оформлення якої вважається датою поставки товару покупцю. Право власності на товар переходить від постачальника до покупця в момент підписання сторонами відповідної(их) ТТН та видаткової(их) накладної(их) на товар (п.5.3). Покупець здійснює оплату 86% вартості відповідної партії товару, по факту відвантаження постачальником товару на склад покупця та після підтвердження якості товару за результатами відбору проб з завантаженого(их) товаром засобу(ів) та надання рахунку постачальником (п.6.2.). Залишок по оплаті в розмірі 14%здійснюється на протязі 2 банківських днів після реєстрації в ЄРПН накладної на суму фактично відвантаженого товару (п.6.3.).

Відповідно до специфікації№1 від 28.07.2023 до договору поставки № 28/07/23-ЗКТ-БОР від 28.07.2023 сторони визначили найменування, асортимент, кількість, ціну та вартість Товару, що поставляється згідно з договором, а саме ячмінь, ціна товару за 1 т, з врахуванням, ПДВ 5200,00 грн. Термін поставки до 01.08.2023 включно(а.с.49).

Відповідно до специфікації №2 від 09.08.2023 до договору поставки № 28/07/23-ЗКТ-БОР від 28.07.2023 сторони визначили найменування, асортимент, кількість , ціну та вартість товару, що поставляється згідно з договором, а саме пшениця, ціна товару за 1 т, з врахуванням, ПДВ 5600,00 грн. Термін поставки до 20.08.2023 включно (а.с.50).

Відповідно до специфікації №3 від 25.10.2023 до договору поставки №28/07/23-ЗКТ-БОР сторони визначили найменування, асортимент, кількість , ціну та вартість Товару, що поставляється згідно з договором, а саме соя не ГМО, ціна товару за 1 т, з врахуванням, ПДВ 14800,00 грн. Термін поставки до 26.10.2023 включно (а.с.51).

На виконання умов договору, позивачем поставлено ТОВ "Західний контейнерний термінал" сільськогосподарську продукцію, а саме:

ячмінь врожаю 2023 року в кількості 25140 кг, що підтверджується видатковою накладною №1 від 30.07.2023 на суму 130728,00 грн., в тому числі ПДВ 16054,32 грн., та ТТН № 1 від 30.07.2023, оплачений покупцем платіжною інструкцією № від 04.08.2023 на суму 130728,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000001 від 30.07.2023 (а.с.65-68);

ячмінь врожаю 2023 в кількості 22140 кг, що підтверджується видатковою накладною №2 від 31.07.2023 на суму 115128,00 грн., в тому числі ПДВ 14138,53 грн., ТТН № 2 від 31.07.2023, оплачений покупцем платіжними інструкціями № від 04.08.2023 на суму 80628,00 грн. та № від 15.08.2023 на суму 34500,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000002 від 31.07.2023 (а.с.74-78);

пшениця в кількості 32480 кг, що підтверджується видатковою накладною №3 від 11.08.2023 на суму 181888,00 грн., в тому числі ПДВ 22337,12 грн., та ТТН № 3 від 11.08.2023, оплачений покупцем платіжною інструкцією № від 15.08.2023 на суму 181888,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000003 від 11.08.2023 (а.с.84-87);

пшениця в кількості 32800 кг, що підтверджується видатковою накладною №4 від 13.08.2023 на суму183680,00 грн., в тому числі ПДВ 22557,19 грн., та ТТН № 4 від 13.08.2023, оплачений покупцем платіжною інструкцією № від 15.08.2023 на суму183680,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000004 від 13.08.2023 (а.с.93-96);

пшениця в кількості 28980,00 кг, що підтверджується видатковою накладною №5 від 13.08.2023 на суму 162288,00 грн., в тому числі ПДВ 19930,11 грн., та ТТН № 5 від 13.08.2023, оплачений покупцем платіжними інструкціями № від 15.08.2023 на суму 53888,00 грн. та № від 25.08.2023 на суму 108400,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000005 від 13.08.2023 (а.с.102-106);

пшениця в кількості 30720,00 кг, що підтверджується видатковою накладною №6 від 22.08.2023 на суму 172032,00 грн., в тому числі ПДВ 21126,74 грн., та ТТН № 6 від 22.08.2023, оплачений покупцем платіжними інструкціями № від 25.08.2023 на суму 39532,00 грн. та № від 31.10.2023 на суму 132500,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000006 від 22.08.2023 (а.с.112-116);

соя в кількості 34060,00 кг, що підтверджується видатковою накладною №9 від 26.10.2023 на суму 504088,00 грн., в тому числі ПДВ 61905,54 грн., та ТТН №1 від 26.10.2023, оплачений покупцем платіжною інструкцією № від 01.11.2023 на 301000,00 грн. за відповідним рахунком №ТМ-0000009 від 26.08.2023 (а.с.122-126).

По даних господарських операціях, ФГ "Старий Борсук" складено наступні податкові накладні:

№18 від 30.07.2023 на суму 130728,00 грн., в тому числі ПДВ 16054,32 грн. (а.с.64);

№19 від 31.07.2023 на суму 115128,00 грн., в тому числі ПДВ 14138,53 грн. (а.с.73);

№20 від 11.08.2023 на суму 181888,00 грн., в тому числі ПДВ 22337,12 грн. (а.с.83);

№21 від 13.08.2023 на суму183680,00 грн., в тому числі ПДВ 22557,19 грн.(а.с.92);

№22 від 03.08.2023 на суму 162288,00 грн., в тому числі ПДВ 19930,11 грн. (а.с.101);

№24 від 22.08.2023 на суму 172032,00 грн., в тому числі ПДВ 21126,74 грн. (а.с.111);

№28 від 26.10.2023 на суму 504088,00 грн., в тому числі ПДВ 61905,54 грн. (а.с.121).

За наслідками подання ФГ "Старий Борсук" до реєстрації в ЄРПН спірних податкових накладних №№18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023, через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу було направлено квитанцію, згідно яких реєстрація податкової накладної зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 1001, 1003, 1201, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

На виконання вимог контролюючого органу, позивачем по податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023 надано повідомлення з поясненням та копії документів, які підтверджують реальність здійснення господарських операцій, вказані вище.

Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 15.12.2023 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН за №10176692/42017802, №10176693/42017802, №10176696/42017802, №10176694/42017802, №10176697/42017802, №10176691/42017802.

Згідно даних повідомлень, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування:

договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинних документів щодо придбання товарів, послуг;

актів приймання-передачі товарів (робі, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки;

розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків;

інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН.

У графі "Додаткова інформація" зазначено додатково надати статистичну звітність (29-СГ, 37-СГ), залишки вирощеної сільськогосподарської продукції.

Головним управлінням ДПС у Тернопільській області 26.12.2023 прийнято рішення №10250566/42017802, №10250567/42017802, №10250565/42017802, №10250562/42017802, №10250563/42017802, №10250564/42017802, №10250561/42017802 про відмову в реєстрації податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023 в ЄРПН, у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Не погодившись із такими рішеннями контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023, позивач звернувся до суду із даним позовом.

Згідно з ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи юридичну та фактичну обґрунтованість висновків відповідача і винесених на підставі них спірних рішень на відповідність вимогам ч.2 ст.2 КАС України, суд виходить з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі ПК України).

Згідно з пп."а" п.185.1ст.185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України передбачено при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Відповідно до п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі Порядок № 1246) податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Як передбачено п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Згідно із п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Так, на виконання вказаної норми, 11.12.2019 Кабінетом Міністрів України прийнята постанова №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних", зокрема Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №1165).

За правилами п.3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації).

Згідно з п.5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Критерії ризиковості здійснення операцій наведені у додатку 3 до Порядку №1165, п.1 яких передбачено, що обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

Відповідно до п.10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У п.11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної / розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520..

Комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, скарги на рішення комісій регіонального рівня про неврахування таблиці даних платника податку та скарги на рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку (п.25 Порядку №1165).

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном (п.26 Порядку №1165).

Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок №520), згідно з п.10 якого комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Відповідно до п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з п.5 Порядку №520 Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:

договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;

інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару/ послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції.

Подання письмових пояснень та копій документів до розрахунків коригування, у яких передбачено зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, має право ініціювати отримувач (покупець), для чого:

отримувач (покупець) надсилає такі пояснення та копії документів постачальнику (продавцю) через електронний кабінет в електронній формі з накладенням кваліфікованого електронного підпису;

постачальник (продавець) подає такі пояснення та копії документів з накладенням кваліфікованого електронного підпису до контролюючого органу;

отримувачу (покупцю) надходить в електронний кабінет інформація щодо дати подання пояснень та копій документів постачальником (продавцем) і результату розгляду комісією регіонального рівня таких пояснень та копій документів.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування (п.6 Порядку №520).

У п.9 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

За приписами п.10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Слід зазначити, що процедура зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування впроваджена з метою виконання функції податкового контролю, який здійснюється за діяльністю платників податку в цілому, та з метою перевірки додержання податкового законодавства при реєстрації в ЄРПН певно визначеної податкової накладної/розрахунку коригування.

Відповідач, на виконання контрольних функцій, за наявності рішення про відповідність платника податків критеріям ризиковості, зупинивши реєстрацію податкової накладної, запропонував платнику податків надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної у Реєстрі, без визначення переліку документів.

При цьому, обсяг документів, які надаються платником податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, імовірним є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Аналогічний висновок викладено у постанові Верховного Суду від 01.02.2023 у справі №140/506/22.

Також, у постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної до реєстрації в ЄРПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків із зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Аналогічна позиція також висловлена у постанові Верховного Суду від 29.06.2022 у справі 380/5383/21.

Як слідує з квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023, така містить інформацію про те, що обсяг постачання товару/послуги 1001, 1003, 1201, дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН.

Разом з тим, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

Матеріали справи свідчать, що відповідно до пропозиції надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023 позивачем було надіслано детальні пояснення, з документами, в підтвердження реальності здійснення господарських операцій.

Комісією Головного управління ДПС України у Тернопільській області 26.12.2023 прийнято оскаржувані рішення № 10250566/42017802, № 10250567/42017802, № 10250565/42017802, № 10250562/42017802, № 10250563/42017802, № 10250564/42017802, № 10250561/42017802 про відмову у реєстрації податкових накладних.

Як підставу відмови, зазначено про ненадання/часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Проте, зазначений висновок контролюючого органу спростовується наявними у матеріалах справи та дослідженими в ході судового розгляду письмовими доказами, що підтверджують реальність господарської операцій реалізації ТОВ "Західний контейнерний термінал" сільськогосподарської продукції, згідно яких видано податкові накладні №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023, та їх належне оформлення первинними документами.

Серед представлених документів в підтвердження реальності здійснення господарських операцій на вимогу контролюючому органу ФГ "Старий Борсук" було надано договір поставки з ФГ "Старий Борсук" сільськогосподарської продукції, з специфікаціями, видатковими накладними, ТТН, платіжними інструкціями. Також позивачем надано документи, що підтверджують наявність орендованих земельних ділянок для засіву та сільськогосподарської техніки, а саме : повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, форми 20-ОПП, та свідоцтва про реєстрацію машини на трактори колісні. Вказане не заперечується відповідачами та підтверджується наданими ними скріншотами з аналітично-інформаційної системи контролюючого органу "Податковий блок", а саме: Журнал розгляду Повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК.

Суд не бере до уваги посилання контролюючого органу на відсутність інформації щодо джерела походження сільськогосподарської продукції, оскільки з наданих ФГ "Старий Борсук" чітко слідує, що позивач реалізовує власновирощену продукцію.

Отже, надіслані позивачем письмові пояснення з копіями первинних та інших документів повністю відображають зміст господарської операції позивача із його контрагентом та були достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної, сформованої за першою подією дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання товару платником податку.

Крім того, в матеріалах справи містяться первинні документи в підтвердження попереднього придбання насіння для посіву, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів та технологічного процесу, пов`язаного з вирощування сільськогосподарських культур.

З матеріалів справи видно, що попередньо ФГ "Старий Борсук" придбано:

насіння пшениці у ПАП "Агропродсервіс" відповідно до договору поставки №10-1Т/09/19 від 10.09.2019, видаткової накладної №8812 від 05.10.2022 , ТТН №77757 від 05.10.2022, свідоцтва на насіння №514 від 05.10.2022, платіжної інструкції №168 від 26.09.2022;

хімічну продукцію у ТОВ "Макош Мінерал" відповідно до договору поставки товару №3533/77 від 08.08.2022, специфікації №1, видаткової накладної №3950 від 22.08.2022, ТТН №3950 від 22.08.2022, рахунку на оплату №3533 від 08.08.2022, платіжних інструкцій №144 від 15.08.2022, №145 від 18.08.2022;

мінеральні добрива у ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ ЛЕМБЕРГ" відповідно до договору поставки мінеральних добрив №123/23 від 02.05.2023, специфікацій від 02.05.2023, від 21.06.2023, видаткових накладних №267 від 02.05.2023, №510 від 22.06.2023, платіжної інструкції №158 від 16.08.2023 ;

нафтопродукти (паливо дизельне) в ТОВ "Магістр-Д" відповідно до договору купівлі- продажу нафтопродуктів №281 від 01.07.2021, видаткових накладних №5988 від 10.11.2022, №863 від 01.03.2023, №3919 від 05.08.2023, №369 від 26.01.2023, №1012 від 12.03.2023, №2354 від 26.05.2023, №2743 від 15.06.2023, №2743 від 15.06.2023, №4166 від 16.08.2023, акту звірки взаємних розрахунків №451 від 31.12.2023.

З приводу доводів відповідачів про те, що долучений позивачем до суду перелік копій документів не відповідає переліку документів, наданих контролюючому органу разом із поясненнями на підтвердження господарських операцій, є розширеним та не всі надані на розгляд суду документи були предметом дослідження комісією, суд звертає увагу, що такі документи щодо закупівлі насіння, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту та не є підставою для реєстрації податкових накладних. Більше того, як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.

За змістом ст.1, ст.9 Закону України від "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Суд наголошує, що податковий орган має в першу чергу враховувати первинні документи, які відображають сутність та зміст господарської операції та стали підставою для складання податкової накладної. При цьому, саме видаткова накладна є первинним документом, яка підтверджує передачу матеріалів, сировини, палива, товарів, необоротних активів тощо від продавця до покупця.

Також із звіту про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2023 році, форми №29-сг, слідує, що посівна площа пшениці 13 га, обсяг виробництва (валовий збір) пшениці 1249,80 ц, посівна площа ячменю 6 га, обсяг виробництва (валовий збір) пшениці 472,80 ц, посівна площа сої 9 га, обсяг виробництва (валовий збір) сої 340,60 ц. Водночас, на день прийняття спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних, даний звіт за 2023 рік ще не був зданий, так як подається не пізніше 10.01.2024, а тому зазначення в повідомленнях про необхідність надання вказаної статистичної звітності є безпідставним.

Також, помилковим є вказання в повідомленнях про необхідність надання розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, оскільки позивачем було подано платіжні інструкції і виписку з банківського рахунку разом з поясненнями та повідомленнями про надання додаткових пояснень та документів.

Суд відзначає, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

У той же час, головною рисою індивідуальних актів є їхня конкретність (гранична чіткість), а саме: чітке формулювання конкретних юридичних волевиявлень суб`єктами адміністративного права, які видають такі акти; розв`язання за їх допомогою конкретних, а саме індивідуальних, справ або питань, що виникають у сфері державного управління; чітка визначеність адресата, конкретної особи або осіб; виникнення конкретних адміністративно-правових відносин, обумовлених цими актами; чітка відповідність такого акту нормам чинного законодавства.

Натомість, оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають наведеним вище вимогам щодо чіткості та зрозумілості, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на не можливість реалізації свого права або обов`язку платником податків щодо виконання юридичного волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Серед іншого, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операції, та на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Відповідачі не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування.

У постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Ненаведення мотивів прийнятих рішення не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

За приписами ч.1 ст.9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно до ч.1, 2 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Аналогічна позиція стосовно обов`язку доказування була висловлена Європейським судом з прав людини у п.36 справи "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), від 01.07.2003 №37801/97, в якому він зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення).

Таким чином, беручи до уваги те, що податкові накладні видано в межах господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, які подано для реєстрації у встановлений п.201.10 ст.201 ПК України строк, а також враховуючи те, що відповідачами не доведено наявності інших підстав для відмови у реєстрації податкових накладних та судом не встановлено обставин, які б перешкоджали видачі податкових накладних та прийняттю рішень про їх реєстрацію, суд дійшов висновку про відсутність підстав для відмови у реєстрації податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023 в ЄРПН шляхом прийняття оскаржуваних рішень та невідповідність таких критеріям правомірності рішення суб`єкта владних повноважень, в контексті ч.2 ст.2 КАС України, і, як наслідок, підлягають скасуванню.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження. При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам.

За приписами ч.3 ст.245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Суд звертає увагу на вимоги п.19 Порядку№1246, згідно якими податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до п.20 Порядку№1246 внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

При цьому, судом не встановлено обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023.

Зважаючи на викладене, суд дійшов висновку про необхідність для належного захисту порушеного права позивача зобов`язати ДПС України зареєструвати податкові накладні №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023 датою їх подання. Задоволення такої позовної вимоги є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Таким чином, враховуючи встановлені судом обставини справи, оцінивши добуті докази в їх сукупності за правилами ст.90 КАС України та аналізуючи наведені положення законодавства, суд приходить до висновку, що позов підлягає до задоволення.

При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (ч.1 ст.139 КАС України).

Отже, відповідно до ч.1 ст.139 КАС України, суд присуджує на користь позивача здійснені ним та документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в загальному розмірі 21196,00 грн. відповідно до платіжної інструкції №N0FK14416M від 14.02.2024 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Тернопільській області та ДПС України.

Керуючись ст.139, 241-246, 250 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області від 26.12.2023 №10250566/42017802, №10250567/42017802, №10250565/42017802, №10250562/42017802, №10250563/42017802, №10250564/42017802, №10250561/42017802 про відмову в реєстрації податкових накладних №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних, подані на реєстрацію фермерським господарством "Старий Борсук", податкові накладні №18 від 30.07.2023, №19 від 31.07.2023, №20 від 11.08.2023, №21 від 13.08.2023, №22 від 13.08.2023, №24 від 22.08.2023, №28 від 26.10.2023 датою їх подання.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області в користь фермерського господарства "Старий Борсук" судовий збір в сумі 10598 (десять тисяч п`ятсот дев`яносто вісім) гривень 00 (нуль) копійок.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України в користь фермерського господарства "Старий Борсук" судовий збір в сумі 10598 (десять тисяч п`ятсот дев`яносто вісім) гривень 00 (нуль) копійок.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду може бути подана до Восьмого апеляційного адміністративного суду через Тернопільський окружний адміністративний суд протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Повне судове рішення складено 08 квітня 2024 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - Фермерське господарство "Старий Борсук" (місцезнаходження: вул.Липник, 28, с. Федьківці, Тернопільська обл., Кременецький р-н, 47357, );

відповідач: - Головне управління ДПС у Тернопільській області (місцезнаходження: вул. Білецька, 1,м. Тернопіль, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 46003, ).

- Державна податкова служба України (місцезнаходження: площа Львівська, 8, м.Київ, 04053, ).

Головуючий суддя Мандзій О.П.