Справа № 320/6200/23
Суддя: Головенко О.Д.
Дата ухвалення: 2024-03-29 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 березня 2024 року м.Київ № 320/6200/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді - Головенко О.Д., розглянувши у порядку письмового провадження за правилами загальними позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "МЕРЕЖА-ЛАНЕТ" до Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

в с т а н о в и в:

До Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю "МЕРЕЖА-ЛАНЕТ" з позовом до Головного управління Державної податкової служби України у м. Києві та просить суд:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.01.2023 № 2 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за ІІІ квартал 2021 в сумі 17 633 783,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.01.2023 № 2 про нарахування податку на прибуток в сумі 7 584 365,00 грн та штрафні санкції в сумі 3 792 183,00 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 03.01.2023 № 2 про нарахування податку на додану вартість в сумі 591 688,00 грн та штрафні санкції в сумі 295 844,00 грн.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 21.03.2023 провадження у справі відкрито за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

В обґрунтування своїх позовних вимог вказує, що відповідач при аналізі операцій позивача з отримання фінансових кредитів від ПАТ Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний «ФІНАНСОВИЙ СТАНДАРТ» провів нарахування доходу в розмірі 59 068 845 грн за 3-4 квартал 2021 року у вигляді нарахованого дисконту, однак на думку позивача, податковий орган невірно розтлумачив операції позивача взявши за основу невірні обсяги заборгованості, а також застосував невстановлену методику дисконтування заборгованості.

Вважає, що відповідачем не наведено жодних обставин та доказів, які б свідчили про невідповідність господарських операцій з ТОВ «Гугл» цілям та завданням статутної діяльності позивача, незвичності цих операцій, збитковості здійснених операцій, або інших обставин, які б могли б свідчити про не пов`язаність операцій ТОВ «Гугл» з господарською операцією позивача, а також про те, що вчинення зазначених операцій не було обумовлено розумними економічними причинами, тобто цілями ділового характеру.

Від представника відповідача надійшов відзив на позовну заяву, відповідно до якого проти позову заперечує та просить суд відмовити у задоволенні даного адміністративного позову, оскільки спірні рішення прийняти на підставі та у межах чинного податкового законодавства. Зазначає, що під час перевірки було встановлено ряд порушень, а саме заниження доходу та податкового зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість.

Ухвалою суду від 19.05.2023 підготовче провадження було закрито та за клопотанням сторін продовжено розгляд справи по суті в порядку письмового провадження.

Розглянувши подані документи і матеріали, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, оглянувши письмові докази, які були надані сторонами, суд вважає, що позов підлягає задоволенню, виходячи з наступного.

Судом встановлено, що ТОВ «Мережа-Ланет» має статус юридичної особи та перебуває на обліку, як платник податків.

До основних видів діяльності позивача входить: основний (код за КВЕД 61.10) діяльність у сфері проводового електрозв`язку; (код за КВЕД 43.21) електромонтажні роботи; (код за КВЕД 46.52) оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; (код за КВЕД 78.10) діяльність агентств працевлаштування; (код за КВЕД 78.30) інша діяльність із забезпечення трудовими ресурсами; (код за КВЕД 82.20) діяльність телефонних центрів; (код за КВЕД 46.90) неспеціалізована оптова торгівля; (код за КВЕД 47.19) інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах; (код за КВЕД 60.20) діяльність у сфері телевізійного мовлення; (код за КВЕД 61.20) діяльність у сфері безпроводового електрозв`язку; (код за КВЕД 63.99) надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; (код за КВЕД 69.20) діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування; (код за КВЕД 42.22) будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; (код за КВЕД 73.20) дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; (код за КВЕД 73.12) посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації; (код за КВЕД 73.11) рекламні агентства; (код за КВЕД 63.12) веб-портали; (код за КВЕД 63.11) оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність; (код за КВЕД 62.09) інша діяльність у сфері інформаційних технологій і комп`ютерних систем; (код за КВЕД 62.01) комп`ютерне програмування; (код за КВЕД 59.20) видання звукозаписів; (код за КВЕД 59.11) виробництво кіно- та відеофільмів, телевізійних програм; (код за КВЕД 58.29) видання іншого програмного забезпечення; (код за КВЕД 58.19) інші види видавничої діяльності; (код за КВЕД 43.22) монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; (код за КВЕД 46.15) діяльність посередників у торгівлі меблями, господарськими товарами, залізними та іншими металевими виробами; (код за КВЕД 46.18) діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; (код за КВЕД 46.66) оптова торгівля іншими офісними машинами й устаткованням; (код за КВЕД 46.69) оптова торгівля іншими машинами й устаткованням; (код за КВЕД 47.54) роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах; (код за КВЕД 61.90) інша діяльність у сфері електрозв`язку; (код за КВЕД 68.20) надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна(код за КВЕД 77.33) надання в оренду офісних машин і устатковання, у тому числі комп`ютерів; (код за КВЕД 77.39) надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; (код за КВЕД 77.40) лізинг інтелектуальної власності та подібних продуктів, крім творів, захищених авторськими правами; (код за КВЕД 52.10) складське господарство; (код за КВЕД 62.02) консультування з питань інформатизації; (код за КВЕД 62.03) діяльність із керування комп`ютерним устаткованням; (код за КВЕД 71.12) діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; (код за КВЕД 72.19) дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук; (код за КВЕД 74.20) діяльність у сфері фотографії.

На підставі п.п. 78.1.7 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України (далі ПК України), у зв?язку з прийняттям рішення про виділ підприємства від 11.06.2021 № 98, на підставі наказу Головного управління ДІС у м. Києві від 26.11.2021 № 9418-п, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період 3 01.04.2021 по 31.10.2021, валютного - за період з 01.04.2021 по 31.10.2021, єдиного внеску на загальнообов?язкове державне соціальне страхування - за період з 01.04.2021 по 31.10.2021 та іншого законодавства за відповідний період.

За результатами проведеної перевірки податковим органом складено акт від 15.12.2021 № 92949/26-15-07-02-04-17/40373986 про результати документальної позапланової виїзної перевірки.

Як вбачається з даного акту перевірки, Головним управління ДПС у м. Києві встановлено порушення, а саме:

п. 44.1, п. 44.2 ст. 44, 134.1.1 п. 134.1 ст. 134, п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст.140 ПК України 02.12.2010 № 2755-VI в результаті чого занижено податок на прибуток за період з 01.04.2021 по 30.09.2021 всього у сумі 7 584 365,00 грн, у тому числі за ІІІ квартали 2021 року у сумі 7 584 365,00 грн та завищено від?ємне значення об?єкту оподаткування податком на прибуток всього у сумі 17 633 483,00 грн за ІІІ квартали 2021 року;

п.п. «Г» 1 п. 198.5, п. 198.5 ст. 198 ПК України, в результаті чого занижено податкові зобов?язання з податку на додану вартість за період з 01.04.2021 по 31.10.2021 всього у сумі 591 688,00 грн, у тому числі за квітень 2021 в сумі 119 300,00 грн, за травень 2021 в сумі 52 550,00 грн, за червень 2021 в сумі 76 667,00 грн, за липень 2021 в сумі 78 374,00 грн, за серпень 2021 в сумі 119 959,00 грн, за вересень 2021 в сумі 80 583,00 грн, за жовтень 2021 в сумі 64 254 грн;

п. 201.1, п. 201.7, п. 201.10 ст. 201 ПК України, із змінами та доповненнями, п. 18 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.01.2016 за № 137/28267, не виписано (не оформлено) та не зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові(у) накладні (у).

На підставі акту перевірки податковим органом прийняті спірні податкові повідомлення рішення, а саме:

податкове повідомлення-рішення від 03.01.2023 № 2, яким зменшено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за ІІІ квартал 2021 в сумі 17 633 783,00 грн;

податкове повідомлення-рішення від 03.01.2023 № 2, яким нараховано податок на прибуток в сумі 7 584 365,00 грн та штрафні санкції в сумі 3 792 183,00 грн;

податкове повідомлення-рішення від 03.01.2023 № 2, яким нараховано податок на додану вартість в сумі 591 688,00 грн та штрафні санкції в сумі 295 844,00 грн.

Не погоджуючись за вказаними діями та податковими повідомленнями рішеннями позивач звернувся з вказаним позовом до суду.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що виникли між учасниками справи, суд виходив з такого.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Податок на додану вартість належить до загальнодержавних податків (п.п. 9.1.3 п. 9.1 ст. 9 ПК України).

Під витратами відповідно до п.п. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 ПК України розуміється сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Підпунктом 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк); п. п. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V ПК України (п.п. 14.1.178 п. 14.1 ст. 14 ПК України).

Так, згідно з п. 44.1 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені вище.

Пунктом 44.2 ст. 44 ПК України передбачено, що для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Відповідно до п.п. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України 134.1 об`єктом оподаткування є:

прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Виходячи з економічної сутті та визначення доходу, що наведене в Національному положенні (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868 (далі - Положення № 73) доходи - це збільшення економічних вигод у вигляді надходження активів або зменшення зобов?язань, які призводять до зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків власників).

Також, згідно з Положенням № 73, сума, на яку доходи перевищують пов?язані з ними витрати, називається прибутком.

Таким чином, отримання підприємством доходу (прибутку) завжди пов?язане з проведенням визначених витрат. Кожен суб?єкт господарювання різних форм власності діє на свій розсуд, самостійно планує свою діяльність, розпоряджається своїм майном, несе відповідальність перед кредиторами, тощо.

Нормами ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» вказано, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію. У свою чергу, господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є саме те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Відповідно витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.

Тобто, зарахування здійснюється у зв`язку із здійсненням операції платника податку шляхом реалізації його товарів, виконаних ним робіт, наданих ним послуг, які є підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку.

Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 07.09.2021 у справі № 813/2013/16, від 07.04.2021 у справі № 640/1931/19.

Як вбачається з матеріалів справи, що 08.12.2017 між ПАТ «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Фінансовий Стандарт» (позикодавець) та ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» (позичальник), укладено договір відсоткової позики № ФС(П)-08/12-3.

За умовами даного договору позикодавець передає у власність позичальнику грошові кошти в розмірі, установленому договором, а позичальник зобов?язується повернути їх позикодавцю, а також сплатити відсотки в розмірі та в порядку, встановлених договором (п. 1.1 договору № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017).

Сума позики за договором становить 10 000 000,00 грн, яку за цим договором позичальник зобов?язаний сплачувати відсотки в розмірі 15% річних від суми позики (або її частини, з урахуванням п. 2.3. договору № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017) до дня фактичного повернення позики.

Також позикодавець перераховує суму позики в безготівковому порядку на поточний рахунок позичальника (п. 3.1 договору № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017).

Згідно п. 4.1 договору № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 датою повернення позики є 08.12.2018.

Відповідно до умов договору № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 позичальник зобов`язаний повернути суму позики (або неповернену її частину в разі дострокового погашення частини позики) в термін, встановлений в п. 4.1 цього договору.

Сума позики підлягає поверненню шляхом її перерахування на поточний рахунок Позикодавця.

Пунктом 5.3 договору № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 визначено, що днем повернення позики (її частини) вважається день зарахування суми позики (її частини) на поточний рахунок позикодавця.

Також, між сторонами укладались додаткові угоди до договору відсоткової позики № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017, умовами яких внесено наступні зміни та доповнення до договору:

додаткова угода від 02.04.2018, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 50 000 000,00 грн»;

додаткова угода № 24.07.2018, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 100 000 000,00 грн»;

додаткова угода від 07.12.2018, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 07» грудня 2019 року.»;

додаткова угода від 29.01.2019, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 150 000 000,00 грн»;

додаткова угода від 01.09.2019, якою внесено зміни до п. 2.2. договору, які викладені в наступній редакції: «За цим договором позичальник зобов`язаний сплачувати відсотки в розмірі 10% річних від суми позики (або її частини, з урахуванням п. 2.3. договору) до дня фактичного повернення позики»;

додаткова угода від 06.12.2019, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 06» грудня 2020 року.»;

додаткова угода від 27.12.2019, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 25 318 999,61 грн»;

додаткова угода від 20.01.2020, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 27» червня 2020 року.»;

додаткова угода від 24.01.2020, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 27 600 000,00 грн»;

додаткова угода від 27.06.2020, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 31» грудня 2020 року.»;

додаткова угода від 01.12.2020, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 28» травня 2021 року.»;

додаткова угода від 28.05.2021, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: « Датою повернення позики є « 30» вересня 2021 року.»;

додаткова угода від 30.09.2021, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 28» лютого 2022 року.».

Згідно картки рахунку 6851 (договір № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017) та оборотно -сальдова відомість по рахунку 6851 ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» за період січень 2017 року - вересень 2021 року, відповідно до яких:

загальна сума отриманої позики за період з 08.12.2017 по 24.01.2020 - 145 140 000,00 грн (Дт 311 Кт 6851);

загальна сума повернутої позики за період 16.09.2019 по 08.04.2020 - 12 350 000,00 грн (Дт 6851 Кт 311);

сума переведеної позики на рахунок ТОВ «ГЛОБАЛНЕТ КОМ» (згідно договору про переведення боргу № 27/12/2019-1 від 27.12.2019) - 106 471 000,39 грн (Дт 6851 Кт 3771);

залишок заборгованості за позикою - 26 318 999,61 грн (сальдо на кінець періоду рахунку 6851).

Також, згідно картки рахунку 684 (договір № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017) та оборотно - сальдової відомості по рахунку 684 ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» за період січень 2017 року - вересень 2021року, наведено наступні операції:

включення до складу витрат нарахованих відсотків за користування позикою за період 31.12.2017 по 30.09.2021 - 27 104 022,76 грн (Дт 951 Кт 684);

погашення нарахованих відсотків за користування позикою за період з 12.01.2018 по 06.09.2021 - 26 887 702,22 грн (Дт 684 Кт 311);

залишок непогашених відсотків - 216 320,54 грн (сальдо на кінець періоду рахунку 684).

Таким чином, загальний залишок заборгованості за договором відсоткової позики № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017, що обліковувався в бухгалтерському обліку ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» станом на 30.09.2021, становить 26 535 320,15 грн (в т.ч. сума позики - 26 318 999,61 грн, сума відсотків - 216 320,54 грн).

Крім того, 28.01.2020 між ПАТ «Закритий недиверсифікований венчурний корпоративний інвестиційний фонд «Фінансовий Стандарт» (позикодавець) та ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» (позичальник), укладено договір відсоткової позики № ФС(П)-28/01-6.

За умовами даного договору позикодавець передає у власність позичальнику грошові кошти в розмірі, установленому договором, а позичальник зобов?язується повернути їх позикодавцю, а також сплатити відсотки в розмірі та в порядку, встановлених договором (п. 1.1 договору № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020).

Сума позики за договором становить 20 000 000,00 грн, яку за цим договором позичальник зобов?язаний сплачувати відсотки в розмірі 10% річних від суми позики (або її частини, з урахуванням п. 2.3. договору № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020) до дня фактичного повернення позики.

Також позикодавець перераховує суму позики в безготівковому порядку на поточний рахунок позичальника (п. 3.1 договору № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020).

Згідно п. 4.1 договору № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 датою повернення позики є 27.01.2021.

Відповідно до умов договору № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 позичальник зобов`язаний повернути суму позики (або неповернену її частину в разі дострокового погашення частини позики) в термін, встановлений в п. 4.1 цього договору.

Сума позики підлягає поверненню шляхом її перерахування на поточний рахунок Позикодавця.

Пунктом 5.3 договору № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 визначено, що днем повернення позики (її частини) вважається день зарахування суми позики (її частини) на поточний рахунок позикодавця.

Також, між сторонами укладались додаткові угоди до договору відсоткової позики № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020, умовами яких внесено наступні зміни та доповнення до договору:

додаткова угода від 27.02.2020, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 50 000 000,00 грн»;

додаткова угода № 07.07.2020, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 100 000 000,00 грн;

додаткова угода від 01.12.2020, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 28» травня 2021 року.»;

додаткова угода від 24.02.2021, якою внесено зміни до п. 2.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Сума позики за договором становить 200 000 000,00 грн»;

додаткова угода від 28.05.2021, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 30» вересня 2021 року.»;

додаткова угода від 30.09.2021, якою внесено зміни до п. 4.1. договору, які викладені в наступній редакції: «Датою повернення позики є « 28» лютого 2022 року.».

З наданих документів, а саме картки рахунку 6851 (договір № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020) та оборотно - сальдова відомість по рахунку 6851 ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» за період січень 2017 року - вересень 2021 року, відповідно до яких:

загальна сума отриманої позики за період з 28.01.2020 по 29.09.2021 - 181 100 000,00 грн (Дт 311 Кт 6851);

залишок заборгованості за позикою - 181 100 000,00 грн (сальдо на кінець періоду рахунку 6851).

Також, згідно картки рахунку 684 (договір № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020) та оборотно - сальдової відомості по рахунку 684 ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» за період січень 2017 року - вересень 2021 року, наведено наступні операції:

включення до складу витрат нарахованих відсотків за користування позикою за період 31.01.2020 по 30.09.2021 - 15 198 167,75 грн (Дт 951 Кт 684);

погашення нарахованих відсотків за користування позикою за період з 10.02.2020 по 06.09.2021 - 13 745 540,35 грн (Дт 684 Кт 311);

залишок непогашених відсотків - 1 452 627,40 грн (сальдо на кінець періоду рахунку 684).

Таким чином, загальний залишок заборгованості за договором відсоткової позики № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020, що обліковувався в бухгалтерському обліку ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» станом на 30.09.2021, становить 182 552 627,40 грн (в т.ч. сума позики - 181 100 000,00 грн, сума відсотків - 1 452 627,40 грн).

Враховуючи вищевикладене, згідно наданих документів можно встановити, що загальний залишок заборгованості за договорами відсоткових позик № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 та № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020, що обліковувався в бухгалтерському обліку ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» станом на 30.09.2021, становить 209 087 947,55 грн (в т.ч. сума позик - 207 418 999,61 грн, сума відсотків - 1 668 947,94 грн).

Враховуючи вищевикладене, згідно документів, які містяться в матеріалах справи, терміни кредитування, визначені договорами відсоткових позик № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 та № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 станом на дати укладання договорів та додаткових угод, не перевищують 12 місяців (1 року) з дати їх укладання та дати балансів, у зв`язку з чим, відповідно до вимог Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку (далі - П(С)БО)) 11 суми позик є поточними зобов`язаннями та відображаються в балансі за сумою погашення - без приведення суми позики до її теперішньої вартості шляхом дисконтування.

Згідно П(С)БО 11 зобов`язання поділяються на довгострокові та поточні.

Пунктом 4 П(С)БО 11 визначено, що поточні зобов`язання - це зобов`язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців починаючи з дати балансу.

Довгострокові зобов`язання - це всі зобов`язання, які не є поточними.

Своєю чергою, дисконтуванню на дату балансу підлягають лише довгострокові грошові зобов`язання, за якими передбачаються майбутні платежі і тільки на той строк, що залишився до погашення (за умовами договору).

Пунктом 8 П(С)БО 11 передбачено, що зобов`язання, на яке нараховуються відсотки та яке підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, слід розглядати як довгострокове зобов`язання, якщо первісний термін погашення був більше ніж дванадцять місяців та до затвердження фінансової звітності існує угода про переоформлення цього зобов`язання на довгострокове.

Отже, для визнання заборгованості, за якою строк погашення на дату балансу складає менше дванадцяти місяців, довгостроковою, обов`язковою визнана сукупність двох умов: первісний строк погашення такої заборгованості був більшим, ніж 12 місяців, та до затвердження фінансової звітності існує угода про пролонгацію (переоформлення) такої угоди на строк понад 12 місяців.

Тобто, для правильного вирішення спору необхідно встановити, чи на дату балансу зобов`язання за договорами позики були довгостроковими чи короткостроковими, оскільки від цього залежить, чи підлягають зобов`язання дисконтуванню, чи ні. Крім того, необхідним є перевірка правильності здійснення розрахунку дисконтування.

Аналогічна позиція міститься в постановах Верховного Суду від 29.07.2020 у справі № 640/4003/19, від 04.12.2019 у справі № 826/16321/18, від 09.12.2022 у справі № 640/14983/19.

Слід зазначити, що згідно сторінки 7 акту перевірки № 50639/26-15-07-02-04-03/403 73986 від 27.12.2022 зазначено, що позивачем та відповідно до наданого до перевірки журналу-ордеру (оборотів) по рахунку 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» обліковується кредиторська заборгованість станом на 30.09.2021 в розмірі 224 199 000 грн.

Провівши співставлення інформації щодо залишку заборгованості за договорами № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 та № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 в акті перевірки та в облікових регістрах (картках та оборотно-сальдових відомостях по рахункам 6851 та 684), судом встановлено, що заборгованість за позиками згідно акту (224 199 000,00 грн), не узгоджується з розміром заборгованості в документах бухгалтерського обліку ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» (207 418 99, 61 грн).

Так, договір за № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 отримано 145 140 00,00, повернуто 118 821 000,39, залишок заборгованості станом на 30.09.2021 становить 26 318 99,61 грн, а за договором № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 отримано 181 100 000,00 грн, повернуто 0, залишок заборгованості станом на 30.09.2021 становить 181 100 000,00 грн, тобто всього 207 418 999,61 грн.

Таким чином, податковий орган дійшов помилкового висновку щодо загального обсягу заборгованості за двома договорами кредиту станом на 30.09.2021, що призвело до взяття ним за основу неправильних розрахунків заборгованості.

Щодо застосування податковим органом методику дисконтування заборгованості, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 4 П(С)БО 11 поточні зобов?язання - зобов?язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом дванадцяти місяців, починаючи з дати балансу.

Сума погашення - недисконтована сума грошових коштів або їх еквівалентів, яка, як очікується, буде сплачена для погашення зобов?язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Теперішня вартість - дисконтована сума майбутніх платежів (за вирахуванням суми очікуваного відшкодування), яка, як очікується, буде потрібна для погашення зобов?язання в процесі звичайної діяльності підприємства.

Згідно п. 5 П(С)БО 11 зобов?язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов?язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

З метою бухгалтерського обліку зобов?язання поділяються на: довгострокові; поточні.

До довгострокових зобов`язань належать: довгострокові кредити банків; інші довгострокові зобов?язання; відстрочені податкові зобов?язання; довгострокові забезпечення.

Довгострокове зобов`язання за кредитною угодою (якщо угода передбачає погашення зобов?язання на вимогу кредитора (позикодавця) y разі порушення певних умов, пов?язаних з фінансовим станом позичальника), умови якої порушені, вважається довгостроковим, якщо: позикодавець до затвердження фінансової звітності погодився не вимагати погашення зобов?язання внаслідок порушення; не очікується виникнення подальших порушень кредитної угоди протягом дванадцяти місяців з дати балансу.

Довгострокові зобов`язання відображаються в балансі за їх теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від умов та виду зобов`язання.

Поточні зобов`язання включають: короткострокові кредити банків; поточну кредиторську заборгованість за довгостроковими зобов`язаннями, за товари, роботи, послуги, за розрахунками з бюджетом, у тому числі з податку на прибуток, за розрахунками зі страхування, за розрахунками з оплати праці, за розрахунками з учасниками, за розрахунками із внутрішніх розрахунків; короткострокові векселі видані; поточні забезпечення; інші поточні зобов язання.

Поточні зобов?язання відображаються в балансі за сумою погашення.

Згідно п. 4 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансове зобов?язання - контрактне зобов?язання:

a) передати грошові кошти або інший фінансовий актив іншому підприємству;

б) обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно невигідних умовах.

Згідно п. 29, 30, 31 П(С)БО 13 визначено порядок оцінки фінансових інструментів: фінансові інструменти первісно оцінюють та відображають за їх фактичною собівартістю, яка складається із справедливої вартості активів, зобов?язань або інструментів власного капіталу, наданих або отриманих в обмін на відповідний фінансовий інструмент, і витрат, які безпосередньо пов?язані з придбанням або вибуттям фінансового інструмента (комісійні, обов?язкові збори та платежі при передачі цінних паперів тощо).

На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові активи оцінюються за їх справедливою вартістю, крім:

дебіторської заборгованості, що не призначена для перепродажу;

фінансових інвестицій, що утримуються підприємством до їх погашення;

фінансових активів, справедливу вартість яких неможливо достовірно визначити,

фінансових інвестицій та інших фінансових активів, щодо яких не застосовується оцінка за справедливою вартістю.

На кожну наступну після визнання дату балансу фінансові зобов?язання оцінюються за амортизованою собівартістю, крім фінансових зобов?язань, призначених для перепродажу, і зобов?язань за похідними фінансовими інструментами.

Враховуючи вищенаведене, згідно вимог П(С)БО 11 та П(С)БО 13, на дату виникнення кредиторської заборгованості необхідно здійснювати приведення суми позики до її теперішньої вартості шляхом дисконтування у випадку, якщо отримана позика є довгостроковою, а у випадку отримання підприємством поточної позики - сума зобов?язання відображається в балансі за сумою погашення та не дисконтується.

Як вбачається з акту перевірки, відповідачем для визначення доходу від дисконтування кредиторської заборгованості було застосовано таку формулу:

PV= FV: (1 + i)n, де:

FV - майбутня вартість;

PV - теперішня вартість;

і - ставка дисконтування (облікова ставка рефінансування НБУ);

п - кількість періодів дисконтування.

Однак, слід звернути увагу, що дана формула не передбачена П(С)БО, які застосовує Позивач на підставі п. 1.3 Наказу про облікову політику від 23.05.2020.

Застосування позивачем саме Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку України підтверджено самим податковим органом і зафіксовано на сторінці 4 акту перевірки.

Вказана формула, встановлена за правилами Міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФО), які взагалі не застосовуються позивачем.

Вона не встановлена жодним національним стандартом бухгалтерського обліку, які є обов`язковими для позивача.

Чинним законодавством України не визначено та не затверджено методологію розрахунку (визначення) справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань.

За таких обставин, позивач не зобов`язаний визначати методологію оцінки фінансових зобов`язань самостійно, а податковий орган не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо методики.

У зв`язку із застосуванням в акті перевірки № 50639/26-15-07-02-04-03/40373986 від 27.12.2022 методології дисконтування, що відсутня в Національних положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, відсутністю Додатку 8 «Зведені дані щодо нарахування дисконту та амортизації дисконту» та будь якої інформації щодо вихідних даних, на підставі яких здійснено розрахунок дисконту, суд не вбачає розрахунок та нарахування суми дисконту у розмірі 59 068 845,00 грн, зазначеному в акті обґрунтованим.

Крім того, дата донарахування доходу від дисконтування в Акті перевірки - ІІІ квартал 2021 року, не узгоджується з датами отримання ТОВ «МЕРЕЖА ЛАНЕТ» позик за договорами № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 та № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020 та датами відповідних балансів (що складалися після укладання договорів протягом 2017-2021 років), у зв?язку з чим не узгоджується з положеннями п. 30 П(С)БО 13 «Фінансові інструменти».

Таким чином, на думку суду зазначене в акті перевірки № 50639/26-15-07-02-04-03/40373986 від 27.12.2022 заниження показника у рядку 01 Декларація «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» в ІІІ кварталі 2021 року на суму 59 068 845 грн за рахунок не нарахування та не включення до складу доходів підприємством дисконту за договорами відсоткових позик № ФС(П)-08/12-3 від 08.12.2017 та № ФС(П)-28/01-6 від 28.01.2020, документально не підтверджується.

Щодо правовідносин з ПАТ Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «ФІНАНСОВИЙ СТАНДАРТ», суд зазначає наступне.

Так, між позивачем та ПАТ Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «ФІНАНСОВИЙ СТАНДАРТ» було укладено ліцензійний договір про використання торгової марки «ЛАНЕТ» від 01.03.2021 № 0103-21/12.

За даним договором та додатком № 1 від 01.03.2021 передбачена виплата роялті в розмірі 50 000,00 грн на місяць.

Загальна суми сплаченого і включеного до витрат роялті за період з січня по вересень 2021 року становить 350 000,00 грн.

Матеріали справи містять копії ліцензійного договору та додатку № 1 та копії актів надання послуг роялті за кожний місяць дії договору протягом вказаного періоду та платіжні доручення на оплату роялті.

Згідно отриманого дозволу за даним ліцензійним договором, позивач використовує торгову марку «ЛАНЕТ» в своїй господарській діяльності і пропонує послуги провайдера інтернет під цією торговою марковою своїм клієнтам.

Таким чином існує прямий та беззаперечний зв?язок між витратами позивача на виплату роялті та доходами від власної господарської діяльності. На підставі цього позивач включає суми на виплату роялті в розрахунок зменшення оподатковуваного фінансового результату.

В ході перевірки податковий орган вилучив з фінансового результату позивача за період з січня по вересень 2021 року витрати в розмірі 350 000,00 грн на виплату роялті через механізм застосування податкових різниць відповідно до п. 140.5.7 ст. 140 ПК України.

На обґрунтування такому вилученню відповідач посилався на п.п. 6 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України, яким встановлено, що фінансовий результат податкового (звітного) періоду збільшується на суму витрат по нарахуванню роялті у повному обсязі, якщо роялті нараховані на користь, зокрема, юридичної особи, яка відповідно до цього Кодексу звільнена від сплати цього податку чи сплачує цей податок за ставкою, іншою, ніж встановлена в п. 136.1 ст. 136 цього Кодексу.

Водночас відповідач посилається на інформацію, що міститься в базі Головного управління ДПС м. Києва, про те що ПАТ Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «ФІНАНСОВИЙ СТАНДАРТ» звільнено від оподаткування податком на прибуток.

Однак, на думку суду такий висновок податкового органу є помилковим та необґрунтованим, оскільки ним не враховує особливості діяльності та оподаткування інститутів спільного інвестування, до яких відноситься ПАТ Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «ФІНАНСОВИЙ СТАНДАРТ».

Згідно з п.п. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 ПК України роялті - будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об`єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп`ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торговельні марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі, отримані: як винагорода за використання комп`ютерної програми, якщо умови використання обмежені функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежене кількістю копій, необхідних для такого використання (використання "кінцевим споживачем"); за придбання примірників (копій, екземплярів) об`єктів інтелектуальної власності, які втілені в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання; за придбання речей (у тому числі носіїв інформації), в яких втілені або на яких містяться об`єкти права інтелектуальної власності, визначені в абзаці першому цього підпункту, у користування, володіння та/або розпорядження особи; за передачу прав на об`єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об`єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов`язковим згідно із законодавством України.

Відповідно до п.п. 44.1, 44.2 ст. 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених ст. 216 ПК України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Згідно п.п. 141.6.1 п. 141.6 ст. 141 ПК України від оподаткування звільняються від оподаткування кошти спільного інвестування, а саме: кошти, внесені засновниками корпоративного фонду, кошти та інші активи, залучені від учасників інституту спільного інвестування, доходи від здійснення операцій з активами інституту спільного інвестування, доходи, нараховані за активами інституту спільного інвестування, та інші доходи від діяльності інституту спільного інвестування (відсотки за позиками, орендні (лізингові) платежі, роялті тощо).

Для цілей цього підпункту під активами інституту спільного інвестування розуміється сформована (оплачена) за рахунок коштів спільного інвестування сукупність майна, корпоративних прав, нерухомості (в тому числі у вигляді неподільного об`єкта незавершеного будівництва/майбутнього об`єкта нерухомості та/або подільного об`єкта незавершеного будівництва), майнових прав, вимог та інших активів, передбачених законами та нормативно-правовими актами Національної комісії з цінних паперів та фондового ринку.

Одночасно інститути спільного інвестування є платниками податку на прибуток підприємств відповідно до положень п.п. 133.1.1 п. 133.1 ст. 133 ПК України за базовою (основною) ставкою податку на прибуток підприємств.

Тобто звільнення від оподаткування коштів спільного інвестування та доходів інститутів спільного інвестування, зокрема, у вигляді роялті не передбачає звільнення інститутів спільного інвестування від оподаткування податком на прибуток підприємств.

Крім того, листом від 11.10.2018 № 11210-09-5/26481 Міністерство фінансів України видало офіційне роз`яснення відповідно до якого уразі нарахування юридичною особою - платником податку на прибуток підприємств витрат по роялті на користь інституту спільного інвестування у такого платника податку відсутні правові підстави для коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до п.п. 6 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 ПК України.

Враховуючи, що Міністерство фінансів України згідно «Положення про Міністерство фінансів України», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375, є центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізацію єдиної державної податкової політики, бухгалтерського обліку та аудиту, платником податку на підставі даного роз`яснення враховував за період з січня по вересень 2021 року в складі витрат без жодних коригувань фінансового результату сплачену суму роялті на користь ПАТ Закритий Недиверсифікований Венчурний Корпоративний Інвестиційний Фонд «ФІНАНСОВИЙ СТАНДАРТ».

Слід також вказати, що Державна податкова служба України, в періоді який охоплений даною перевіркою видала окрему Індивідуальну податкову консультацію від 21.09.2021 № 3493/ГК/99-00-21-02-02-06, в якій повністю підтвердило позицію Міністерства фінансів України і вказала наступне: «Таким чином, у разі якщо платник податку сплачує роялті на користь інституту спільного інвестування, то у такого платника податку відсутні правові підстави для коригування фінансового результату до оподаткування відповідно до п.п. 6 п.п. 140.5.7 п. 140.5 ст. 140 Кодексу.».

При цьому, суд звертає увагу на те, що згідно з приписами ст. ст. 52, 53 ПК України індивідуальна податкова консультація є обов`язковою для застосування платником і виключає можливість притягнення його до відповідальності в разі, якщо він діяв відповідно до її висновків.

За таких умов, висновок відповідача про вилучення з фінансового результату позивача за період з січня по вересень 2021 року через механізм податкових різниць витрат на оплату роялті в розмірі 350 000 грн, не відповідає вимогам п.п. 141.6.1 та п.п. 133.1.1 ПК України, роз`ясненню Міністерства фінансів України від 11.10.2018 № 11210-09-5/26481 та позиції Державної податкової служби України, яка викладена в індивідуальній консультації від 21.09.2021 № 3493/1ПК/99-00-21-02-02-06, а тому податкові повідомлення - рішення в цій частині підлягають скасуванню.

Щодо правовідносин позивача з ТОВ «ГУГЛ» та донарахування податкових зобов`язань на суму 591 688,00 грн, суд зазначає таке.

Як вбачається з акту перевірки податковий орган встановив, що платник податків не нарахував податкові зобов`язання з податку на додану вартість за п. 198.5 ПК України, щодо послуг реклами в мережі Інтернет, які він замовив і отримав від ТОВ «ГУГЛ».

Так, за період з 01.04.2021 по 31.10.2021 податковий орган нарахував позивачу податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 591 688,00 грн по придбаним рекламним послугам від ТОВ «ГУГЛ», які на думку відповідача не були використані в господарській діяльності позивача.

Судом було встановлено, що між ТОВ «Мережа - Ланет» та офіційним представництвом корпорації Google в Україні - ТОВ «ГУГЛ» було укладено ряд договір про надання послуг, а саме:

№ 243-3225-5484-3306 від 12.02.2020 на загальну суму 269 500,00 грн (ПДВ 44 916,67грн);

№ 324-5562-0364-4270 від 16.06.2021 на загальну суму 12 000,00 грн (ПДВ 2 000,00 грн);

№ 569-0045-1293-5270 від 17.09.2019 на загальну суму 30 000,00грн (ПДВ 5 000,00 грн);

№ 9755-4654-9568-0256 від 08.11.2016 на загальну суму 2 200 026,53 грн (ПДВ 366 671,09 грн);

№ 253-7694-6054-0808 від 12.07.2021 на загальну суму 30 000,00 грн (ПДВ 5 000,00 грн);

№ 294-4782-0791-6644 від 22.04.2021 на загальну сум 310 000,00 грн (ПДВ 51 666,67 грн);

№ 296-4945-8198-0648 від 02.11. 2020 на загальну суму 45 600,00 грн (ПДВ 7 600,00 грн);

№ 593-6204-5408-8108 від 12.05.2020 на загальну суму 600 000,00 грн (ПДВ 100 000,00 грн);

№ 865-4959-2406-3071 від 25.11.2019 на загальну суму 53 000,00 грн (ПДВ 8 833,33 грн).

За умовами яких сторонами укладено даний договір з надання рекламних програмах та послугах Гугл, які доступні через обліковий запис (облікові записи), надані замовнику у зв`язку з умовами договору, або на які містять посилання ці умови, а саме замовник уповноважує Гугл та будь-яку компанію, яка прямо або опосередковано контролює, контролюється або перебуває під спільним контролем Гугл у відповідний час розмістити рекламні матеріали, данні із стрічки та технології замовника в будь - якому контенті або на будь-якому майні, наданому з боку Гугл або її Афілійованих компаній, що діють від імені Гугл або, залежно від обставин, від імені третьої особи. Замовник несе виключну відповідальність за всі: і Рекламні оголошення, рішення про продаж Рекламних оголошень та таргетинг (наприклад, по ключовим словам) (надалі - «Контекстні об?єкти»), (ii) адреси, на яку Рекламні оголошення спрямовують користувачів, які переглядають оголошення (наприклад, цільові сторінки, мобільні додатки), а також пов`язані URL-адреси, вказівники і переадресації (надалі - «Цільові адреси») та (iv) послуги і продукти, що рекламуються за Цільовими адресами (надалі разом - «Послуги»), включаючи їх відповідність законодавству України Програма є рекламною платформою, на якій замовник надає Гугл та її Афілійованим компаніям повноваження використовувати автоматизовані інструменти для форматування Рекламних оголошень.

В цих умовах термін «Рекламодавець» означає особу, Рекламні оголошення якої (створені нею самостійно або третьою особою від її імені, розміщуються Замовником з використанням Програми. У разі використання замовником Програми для розміщення реклами від власного імені, а не від імені Рекламодавця, для цілей такого використання Замовник вважається і замовником, і Рекламодавцем. Гугл та її Афілійовані компанії можуть також надати замовнику певні довільні функції Програми для надання замовнику допомоги в виборі або генеруванні Контекстних об`єктів, рекламних оголошень та цільових адрес. Від замовника не вимагається надання дозволу на використання цих довільних функцій і, у відповідних випадках, замовник може погодитися або відмовитися від використання цих функцій.

Однак, якщо замовник використовує ці функції, замовник несе виключну відповідальність за Контекстні об`єкти, Рекламні оголошення та реклами цільові адреси. Гугл або Партнери можуть відмовити в розміщенні або видалити певне Рекламне оголошення, Контекстний об`єкт або цільову адресу будь-який час з будь-якої підстави або без жодної підстави. Гугл та її Афілійовані компанії можуть у будь-який час змінити або анулювати Програми. Замовник підтверджує, що Гугл або її Афілійовані компанії можуть брати участь в аукціонах щодо Програми на підтримку своїх власних послуг та продуктів: Деякі функції Програми визначаються як «Бета», або в інших ритеках як такі, що не підтримуються або як конфіденціия функці надав работ - «Бета-функції»). Замовник не має права розголошувати будь-яку інформацію щодо Бета-функцій або щодо умов чи існування будь-яких конфіденційних Бета-функцій.

Слід звернути увагу, що позивач є національним провайдером телекомунікаційних послуг з правом надання доступу до мережі Інтернет та переглядом каналів кабельного телебачення під торговою маркою «ЛАНЕТ» в різних регіонах України.

Позивач фактично надає своїм абонентам доступ до мережі Інтернет і за номером № 2478 внесений в Реєстр постачальників електронних комунікаційних мереж та послуг, який розміщений на сайті Національної комісії, що здійснює державне регулювання у сферах електронних комунікацій, радіочастотного спектра та надання послуг поштового зв`язку (https://nkrzi.gov.ua/index.php?r=site/index&pg=55&language-uk).

Таким чином позивач надає своїм абонентам право перегляду телеканалів, на що має низку ліцензій провайдера програмної послуги Національної ради з питань телебачення та радіомовлення, які надають йому право надавати послуги кабельного телевізійного мовлення в різних регіонах України, інформація про які міститься на офіційному сайті Національної ради https://www.nrada.gov.ua/state-register/merezha-lanet-tov.

Тобто основними зареєстрованими і фактичними видами діяльності позивача є надання юридичним та фізичних особам послуг доступу до мережі Інтернет та перегляду програм кабельного телебачення, продаж супутніх товарів та послуг (роутери, комутатори, послуги підключення, тощо).

Для просування своєї діяльності, збільшення кількості абонентів, розвитку мережі та збільшення доходів позивач проводить рекламування своєї діяльності різними засобами.

З матеріалів справи вбачається, що предметом всіх договорів було надання рекламних послуг в мережі Інтернет шляхом публікації та просування рекламних оголошень позивача.

Реальність здійснення операції між позивачем та ТОВ «ГУГЛ» підтверджують акти прийому та передачі послуг, які підписувалися повноважними представниками сторін і фіксували зміст та вартість наданих послуг. ТОВ "Гугл" надавало рекламні послуги через систему автоматичних рекламних оголошень Google AdWords.

Позивач проводив оплату рекламних послуг шляхом попередньої оплати і з посиланням на відповідний договір.

На підставі отриманих оплат від позивача ТОВ «ГУГЛ» за правилом першої події виписало та зареєструвало на ім`я позивача податкові накладні на загальну суму 3 550 126,53 грн, в т.ч. ПДВ 591 687,76 грн, а саме:

податкова накладна № 1002444 від 05.04.2021 на суму 8 500,00 грн;

податкова накладна № 1002959 від 05.04.2021 на суму 22 800,00 грн;

податкова накладна № 1003010 від 05.04.2021 на суму 300 000,00 грн;

податкова накладна № 1003121 від 05.04.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1003439 від 05.04.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1003458 від 05.04.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1003442 від 05.04.2021 на суму 80 000,00 грн;

податкова накладна № 1005979 від 07.04.2021 на суму 30 000,00 грн;

податкова накладна № 1019154 від 23.04.2021 на суму 20 000,00 грн;

податкова накладна № 1025083 від 30.04.2021 на суму 100 000,00 грн;

податкова накладна № 1024946 від 30.04.2021 на суму 40 500,00 грн;

податкова накладна № 1025517 від 30.04.2021 на суму 80 000,00 грн;

податкова накладна № 1003354 від 07.05.2021 на суму 22 800,00 грн;

податкова накладна № 1003516 від 07.05.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1004763 від 11.05.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1004691 від 11.05.2021 на суму 10 000,00 грн;

Податкова накладна № 1006340 від 12.05.2021 на суму 40 000,00 грн;

податкова накладна № 1006810 від 12.05.2021 на суму 200 000,00 грн;

податкова накладна № 1021915 від 31.05.2021 на суму 8 500,00 грн;

податкова накладна № 1021735 від 31.05.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1000711 від 01.06.2021 на суму 300 000,00 грн;

податкова накладна № 1001821 від 02.06.2021 на суму 80 000,00 грн;

податкова накладна № 1003739 від 04.06.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1004356 від 04.06.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1008555 від 10.06.2021 на суму 20 000,00 грн;

податкова накладна № 1014539 від 17.06.2021 на суму 6 000,00 грн;

податкова накладна № 1020133 від 24.06.2021 на суму 30 000,00 грн;

податкова накладна № 1001421 від 02.07.2021 на суму 5 000,00 грн;

податкова накладна № 1001913 від 02.07.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1001527 від 02.07.2021 на суму 80 000,00 грн;

податкова накладна № 1001993 від 02.07.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1002326 від 02.07.2021 на суму 300 000,00 грн;

податкова накладна № 1010424 від 13.07.2021 на суму 8 500,00 грн;

податкова накладна № 1010397 від 13.07.2021 на суму 2 747,00 грн;

податкова накладна № 1007609 від 09.07.2021 на суму 20 000,00 грн;

податкова накладна № 1020656 від 26.07.2021 на суму 30 000,00 грн;

податкова накладна № 1001733 від 03.08.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1002080 від 03.08.2021 на суму 80 000,00 грн;

податкова накладна № 1002237 від 03.08.2021 на суму 5 000,00 грн;

податкова накладна № 1002089 від 03.08.2021 на суму 8 500,00 грн;

податкова накладна № 1002709 від 03.08.2021 на суму 300 000,00 грн;

податкова накладна № 1002431 від 03.08.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1014367 від 17.08.2021 на суму 30 000,00 грн;

податкова накладна № 1014944 від 18.08.2021 на суму 27 253,00 грн;

податкова накладна № 1024427 від 30.08.2021 на суму 200 000,00 грн;

податкова накладна № 1024092 від 30.08.2021 на суму 5 000,00 грн;

податкова накладна № 1023475 від 30.08.2021 на суму 40 000,00 грн;

податкова накладна № 1001267 від 02.09.2021 на суму 8 500,00 грн;

податкова накладна № 1001674 від 02.09.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1001193 від 02.09.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1001541 від 02.09.2021 на суму 100 000,00 грн;

податкова накладна № 1010033 від 13.09.2021 на суму 200 000,00 грн;

податкова накладна № 1011073 від 13.09.2021 на суму 6 000,00 грн;

податкова накладна № 1019355 від 22.09.2021 на суму 30 000,00 грн;

податкова накладна № 1020464 від 23.09.2021 на суму 5 000,00 грн;

податкова накладна № 1023108 від 27.09.2021 на суму 100 000,00 грн;

податкова накладна № 1024524 від 28.09.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1004464 від 06.10.2021 на суму 300 000,00 грн;

податкова накладна № 1004439 від 06.10.2021 на суму 30 000,00 грн;

податкова накладна № 1005121 від 06.10.2021 на суму 10 000,00 грн;

податкова накладна № 1005074 від 06.10.2021 на суму 14 000,00 грн;

податкова накладна № 1005067 від 06.10.2021 на суму 8 500,00 грн;

податкова накладна № 1005445 від 07.10.2021 на суму 26,53 грн;

податкова накладна № 1018452 від 22.10.2021 на суму 20 000,00 грн;

податкова накладна № 1019153 від 22.10.2021 на суму 3 000,00 грн.

Згідно з п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з:

постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 цього Кодексу; ввезення товарів на митну територію України; вивезення товарів за межі митної території України; постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з:

придбання або виготовлення товарів та послуг;

придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності);

отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України;

ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу;

ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Також п. 198.2 ст. 198 ПК України визначено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:

дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;

дата отримання платником податку товарів/послуг.

Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов`язаннями згідно з п. 187.8 ст. 187 цього Кодексу, а для операцій з постачання послуг нерезидентом на митній території України - дата складення платником податкової накладної за такими операціями, за умови реєстрації такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Датою збільшення податкового кредиту орендаря (лізингоотримувача) для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об`єкта фінансового лізингу таким орендарем.

Датою віднесення сум до податкового кредиту замовника з договорів (контрактів), визначених довгостроковими відповідно до п. 187.9 ст. 187 цього Кодексу, є дата фактичного отримання замовником результатів робіт (оформлених актами виконаних робіт) за такими договорами (контрактами).

Для товарів/послуг, постачання (придбання) яких контролюється приладами обліку, факт постачання (придбання) таких товарів/послуг засвідчується даними обліку.

Згідно п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 1095 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 1095 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, у тому числі для платників податку, які застосовують касовий метод.

Пунктом 198.5 ст. 198 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до ст. 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених п.п. 197.1.28 п. 197.1 ст. 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 ст. 197 цього Кодексу);

в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ст. 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Згідно п. 201.1 ст. 200 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити:

порядковий номер податкової накладної; дата складання податкової накладної; повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; ціна постачання без урахування податку; ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду; індивідуальний податковий номер.

Також п. 201.4 ст. 200 ПК України визначено, що платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг протягом періоду, за який складається така податкова накладна, постачання яких має безперервний або ритмічний характер:

покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер протягом періоду, за який складається така податкова накладна, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом такого місяця;

покупцям - особам, не зареєстрованим платниками податку, - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням всього обсягу постачання товарів/послуг таким покупцям, з якими постачання мають такий характер, протягом такого місяця.

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Для цілей цього пункту ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі:

здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника);

виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами;

надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до ст. 188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.

Відповідно до п 200.4 ст. 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума:

враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно п. 200-1.3 ст. 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.

Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

Також платник податків при виборі контрагента та укладенні з ним договорів має керуватись і належною обачністю, оскільки від цього залежить подальше фактичне виконання таких договорів, отримання прибутку та права на отримання певних преференцій.

Про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, зокрема, наявність таких обставин: неможливість здійснення платником податку зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності, відсутність у платника податку необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, які не вироблялися або не могли бути вироблені в обсязі, зазначеному платником податку в документах обліку.

Рекламні послуги, як і послуги з просування товарів належать до безтоварних операцій і за своєю суттю є витратами на збут. Для формування податкового кредиту за операціями з отримання таких послуг необхідною умовою, яка надає таке право суб`єкту господарювання є доведення безпосереднього зв`язку таких операцій з господарською діяльністю платника податків та підтвердження їх (операцій) належними первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, які б засвідчували факт здійснення господарської операції.

Підтвердженням зв`язку рекламних послуг та послуг з просування товарів з господарською діяльністю суб`єкта господарювання можуть бути договір про надання відповідних послуг, із зазначенням конкретних видів послуг, строків їх виконання, місця виконання, мету їх надання, план заходів щодо розповсюдження певного виду реклами, тощо. У підтвердження фактичного отримання таких послуг можуть бути надані акт приймання-передачі послуг або інший документ, що підтверджує фактичне надання таких послуг, звіт про проведення (надання) рекламних послуг та послуг з просування товарів, у якому мають бути викладені результати відповідних видів послуг, тощо. Розділ акта приймання-передачі послуг, у якому викладено суть господарської операції, має за змістом відповідати даним договору про надання рекламних послуг і даним звіту про надані послуги. Крім того, в актах має бути конкретний перелік наданих послуг, місце і дата їх надання, а також зазначено, у чому виражено їх результат.

З огляду на вищенаведене, з метою віднесення до податкового кредиту сум ПДВ, сплачених в ціні рекламних послуг, такі послуги мають бути фактично надані, підтверджуватись первинними документами, складеними за результатом їх надання, бути безпосередньо пов`язаними з господарською діяльністю та свідчити про наявність господарської мети (економічного ефекту).

Верховний Суд у своїх рішеннях неодноразово висловлювався відносно господарських операцій що пов`язані з наданням послуг (інформаційних, рекламних, маркетингових послуг та інших), в тому числі і щодо обставин виникнення права платника податку на формування податкового кредиту за такими господарськими операціями, доведення безпосереднього зв`язку таких операцій з господарською діяльністю платника податків, їх економічної доцільності (наявність ділової мети) та підтвердження таких операцій належними первинними документами.

Аналогічна правова позиція містяться в постановах Верховного Суду від 10.03.2020 у справі № 822/257/16, від 11.09.2020 у справі № 826/3657/16 та від 02.06.2023 у справі № 820/1810/16.

Таким чином позивач діяв у визначений законом спосіб і правомірно сформував податковий кредит по придбаним рекламним послугам у ТОВ «ГУГЛ».

В свою чергу відповідач заперечив використання рекламних послуг ТОВ «Гугл» в господарській діяльності позивача і нарахував йому податкові зобов`язання в сумі 591 688 грн., тобто на весь обсяг придбаних рекламних послуг.

Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, а також не зазначено про здійснення ТОВ «Мережа - Ланет» розглянутих операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо.

Разом з цим, суд враховує, що відповідачем жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності підстав для включення сум з придбання наведених послуг до податкового кредиту та завищення суми від`ємного значення до суду надано не було.

Також судом враховано і правосуб`єктність сторін на час укладення спірних правочинів, зокрема, контрагенти позивача на момент укладення договору та оформлення первинних документів, як і позивач, були належними учасниками цивільних та господарських правовідносин та були платниками податку на додану вартість.

Аналогічна позиція містить в рішеннях Верховного Суду від 27.02.2018 у справі № К/9901/1391/17 та від 07.02.2018 у справі № К/9901/3360/17.

Дослідивши первинні документи, якими позивач та його контрагенти супроводжували виконання договорів на надання вказаних послуг документально, господарські операції є економічно виправданими та відповідають основним видам господарської діяльності позивача.

У справі Стіл та інші проти Сполученого Королівства поняття «закон» та «законність» розглядаються в контексті не тільки ст. 10, а й ст. 5 «Право на свободу та особисту недоторканність» Конвенції. ЄСПЛ вказує, що вимога пункту 2 ст. 10 Конвенції про те, що обмеження здійснення свободи вираження поглядів, яке має бути встановлене законом, є рівнозначною вимозі, передбаченій у п. 1 ст. 5 Конвенції про те, що будь-яке позбавлення свободи має бути законним. ЄСПЛ наголошує: Конвенція вимагає, щоб усе право, чи то писане, чи неписане, було достатньо чітким, щоб дозволити громадянинові, якщо виникне потреба - з належною порадою, передбачати певною мірою за певних обставин наслідки, які може спричинити певна дія. Вислови «законний» та «згідно з процедурою, встановленою законом», у п. 1 ст. 5 зумовлюють не лише повне дотримання основних процесуальних норм внутрішньодержавного права, а й те, що будь-яке позбавлення свободи відповідає меті ст. 5 і не є свавільним.

На думку суду, відповідність господарської операції діловій меті, про що може свідчити і економічна обґрунтованість витрат на її здійснення, є необхідною умовою для реалізації платником податків права на отримання податкових преференцій, оскільки їх встановлення законодавцем має на меті стимулювання ділової активності учасників торгівельного обороту, що, у свою чергу, передбачає здійснення господарських операцій, що є об`єктом оподаткування, з метою досягнення економічного ефекту (ділової мети), а не тільки з метою отримання податкової вигоди. Відсутність економічної доцільності господарських операцій, окрім як здійснення їх з метою отримання податкової вигоди у вигляді витрат та/або податкового кредиту, є підставою для зменшення в податковому обліку платника податків сум витрат та/або податкового кредиту.

Завідома для платника податків відсутність розумної економічної причини щодо певних витрат при здійсненні господарської операції, як правило, виключає підстави для збільшення у податковому обліку витрат та/або податкового кредиту, оскільки таке у більшості своїй свідчить про відсутність ділової мети у такої господарської операції як притаманної риси господарської діяльності.

Таким чином, право на формування податкових вигод виникає у платника податків за наявності сукупності обставин та підстав, однією із яких є ділова мета.

Аналогічна правова позиція міститься в постанові Верховного Суду від 02.10.2018 у справі № 822/844/16.

Водночас, ч. 1 ст. 5 КАС України встановлено, що адміністративне судочинство здійснюється відповідно до Конституції України, цього Кодексу та міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

Так, згідно з ст. 1 Першого протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, ратифікованої Законом України № 475/97-ВР від 17.07.1997 (далі - Конвенція) кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права. Проте попередні положення жодним чином не обмежують право держави вводити в дію такі закони, які вона вважає за необхідне, щоб здійснювати контроль за користуванням майном відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.

Дану справу суд вирішує, як справу майнового характеру, на підставі рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 у справі «Щокін проти України» зі змісту якого вбачається, що збільшення податковим органом зобов`язань особи з податку є втручанням до його майнових прав.

Отже, за практикою Європейського суду з прав людини вимога про визнання протиправним рішення суб`єкта владних повноважень, яке впливає на склад майна позивача, у тому числі шляхом безпідставного стягнення податків, зборів, штрафних санкцій тощо, є майновою.

У зв`язку з викладеним, протиправне винесення податковим органом спірного податкового повідомлення - рішення становить втручання у мирне володіння майном суб`єкта господарювання, що порушує ст. 1 Першого протоколу до Конвенції.

Розглядаючи справу «Інтерспав» проти України про порушення ст. 1 Першого протоколу до Конвенції, Європейський суд з прав людини висловив свою думку, яка полягає в наступному: «коли державні органи володіють будь-якою інформацією про зловживання у системі відшкодування податку на додану вартість, що здійснюються конкретною кампанією, вони можуть вжити відповідних заходів з метою запобігання або усунення таких зловживань. Суд, однак, не може прийняти зауваження Уряду щодо загальної практики з відшкодування податку на додану вартість за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що заявник був безпосередньо залучений до таких зловживань».

У рішенні від 22.01.2009 у справі «Булвес» АД проти Болгарії» Європейський суд з прав людини, зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати податок на додану вартість другий раз, а також сплачувати пеню. На думку суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Частиною 2 ст. 2 КАС України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

У відповідності до ч. 2 ст. 73 КАС України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Відповідно до ч. 1 та 2 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Суд вважає, що відповідач як суб`єкти владних повноважень не довів суду правомірність прийнятих податкових повідомлень рішень від 03.01.2023 № 2, від 03.01.2023 № 2, від 03.01.2023 № 2.

Частиною 1 ст. 139 КАС України визначено, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи, що позивачем при подані даного адміністративного позову було сплачено судовий збір у розмірі 66 992,98 грн (платіжне доручення від 09.03.2023 № 14247), суд вважає за необхідне стягнути та повернути позивачу.

Керуючись ст.ст. 9, 14, 73 - 78, 90, 139, 143, 242- 246, 250, 255 КАС України, суд

в и р і ш и в:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 03.01.2023 № 2 про зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за ІІІ квартал 2021 в сумі 17 633 783,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 03.01.2023 № 2 про нарахування податку на прибуток в сумі 7 584 365,00 грн та штрафні санкції в сумі 3 792 183,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у місті Києві від 03.01.2023 № 2 про нарахування податку на додану вартість в сумі 591 688,00 грн та штрафні санкції в сумі 295 844,00 грн.

Стягнути на користь Приватного акціонерного товариства «Мережа - Ланет» () судові витрати у сумі 66 992,98 (шістдесят шість тисяч дев`ятсот дев`яносто дві) грн 98 коп за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління Державної податкової служби у місті Києві ().

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Головенко О.Д.