Справа № 500/5690/23
Суддя: Шевчук Світлана Михайлівна
Дата ухвалення: 2024-04-01 00:00:00+03
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2024 рокуЛьвівСправа № 500/5690/23 пров. № А/857/2113/24

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

судді-доповідача - Шевчук С. М.

суддів - Кухтея Р. В.,

Носа С. П.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2023 року (ухвалене у м. Тернопіль, за правилами спрощеного позовного провадження, судом під головуванням судді Мірінович У.А., дата складання повного тексту рішення 27 грудня 2023 року) у справі № 500/5690/23 за адміністративним позовом Приватно-орендного підприємства "Тернопільське" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, суд-

ВСТАНОВИВ:

І. ОПИСОВА ЧАСТИНА

Приватно-орендне підприємство "Тернопільське" звернулося до Тернопільського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України, в якому просило суд:

визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8953621/31422351 від 07.06.2023, №8953624/31422351 від 07.06.2023, №8953623/31422351 від 07.06.2023, №8953620/31422351 від 07.06.2023 та №8953622/31422351 від 07.06.2023, яким відмовлено ПОП «Тернопільське» у реєстрації податкової накладної №21 від 10.04.2023, податкової накладної №22 від 11.04.2023, податкової накладної №23 від 12.04.2023, податкової накладної №24 від 13.04.2023 та податкової накладної №28 від 18.04.2023;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №21 від 10.04.2023, податкову накладну №22 від 11.04.2023, податкову накладну №23 від 12.04.2023, податкову накладну №24 від 13.04.2023 року та податкову накладну №28 від 18.04.2023 подану ПОП «Тернопільське».

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2023 року позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8953621/31422351 від 07 червня 2023 року, №8953624/31422351 від 07 червня 2023 року, №8953623/31422351 від 07 червня 2023 року, №8953620/31422351 від 07 червня 2023 року та №8953622/31422351 від 07 червня 2023 року про відмову Приватно-орендному підприємству "Тернопільське" у реєстрації податкової накладної №21 від 10 квітня 2023 року, податкової накладної №22 від 11 квітня 2023 року, податкової накладної №23 від 12 квітня 2023 року, податкової накладної №24 від 13 квітня 2023 року та податкової накладної №28 від 18 квітня 2023 року.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №21 від 10 квітня 2023 року, податкову накладну №22 від 11 квітня 2023 року, податкову накладну №23 від 12 квітня 2023 року, податкову накладну №24 від 13 квітня 2023 року та податкову накладну №28 від 18 квітня 2023 року подану на реєстрацію Приватно-орендним підприємством "Тернопільське" датою їх фактичного подання.

Стягнуто на користь Приватно-орендного підприємства "Тернопільське" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області судові витрати в розмірі 13420 (тринадцять тисяч чотириста двадцять) гривень 00 коп. сплаченого судового збору.

Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції відповідач Головне управління ДПС у Тернопільській області звернулося з апеляційною скаргою, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити. В обґрунтування апеляційної скарги вказує, що судове рішення прийнято з неповним з`ясуванням судом обставин справи, що призвело до неправильного вирішення справи.

На підтвердження доводів апеляційної скарги відповідач вказує на недостатність тих первинних документів, які було надано позивачем контролюючому органу для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, з огляду на що прийнято оскаржені рішення від 07.06.2023 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №21 від 10.04.2023, №22 від 11.04.2023, №23 від 12.04.2023, №24 від 13.04.2023 та №28 від 18.04.2023, складених позивачем на Товариство з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод» та Товариство з обмеженою відповідальністю «Мишковицький спиртовий завод». Зазначає, що підприємством на розгляд комісії не надано складські документи (складська квитанція, складське свідоцтво), а також щодо податкової накладної №28 від 18.04.2023 - не надано жодного документа, щодо наявності складів чи оренди таких. Зазначає, що позивачем проведено інвентаризаційні описи за травень 2023 року в той час як господарські операції відбувались у квітні 2023 року. Жодного сертифіката якості, щодо відповідності продукції позивачем надано не було. Також вказує, що позивачем не надано жодного документу у підтвердження якості закуплених паливно-мастильних матеріалів для використання у господарській діяльності, а також закупленого насіння на посівну, що в сукупності із вище викладеним ставить під сумнів реальність господарської операції. Також, апелянт зазначає, що повноваження податкового органу щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями та виключною компетенцією уповноваженого органу.

Позивач своїм правом на подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався, відповідно до частини 4 статті 304 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) відсутність відзиву на апеляційну скаргу не перешкоджає перегляду рішення суду першої інстанції.

Про розгляд апеляційної скарги відповідачі повідомлені шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду через електронний кабінет сервісу "Електронний суд" Єдиної судової інформаційно-телекомунікаційної системи (ЄСІТС), підтвердженням чого є відповідні дані автоматизованої системи документообігу суду.

Про розгляд апеляційної скарги позивач повідомлений шляхом надіслання ухвал про відкриття апеляційного провадження та про призначення апеляційної скарги до розгляду на поштову адресу позивача, про що в матеріалах справи міститься відповідне відстеження вручених рекомендованих поштових відправлень.

Враховуючи, що рішення суду першої інстанції ухвалено в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження), суд апеляційної інстанції в порядку п.3 ч.1 ст.311 КАС України розглядає справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, оскільки справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів. В силу вимог ч.4 ст.229 КАС України якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

ІІ. ОЦІНКА СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів щодо ризиковості здійснення операцій, та на те, що наданих контролюючому органу документів було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у їх реєстрації.

ІІІ. ОБСТАВИНИ, ВСТАНОВЛЕНІ СУДОМ

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що позивач Приватно-орендне підприємство «Тернопільське», зареєстрований як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, з основним видом економічний діяльності « 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур» та є платником податку на додану вартість (індивідуальний податковий номер 40).

Між позивачем - Приватно-орендним підприємством «Тернопільське» (продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод» (покупець) укладено договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №10-04-2023-К від 10.04.2023.

Відповідно до умов вказаного договору, сторони узгодили, що позивач продавець зобов`язується передати у власність, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити зерно кукурудзи (ДСТУ 4525:2006 «Кукурудза») в строки та на умовах визначених цим Договором. Загальна кількість товару по даному договору становить 1000 тонн +/-10%. Допускається коливання кількості Продукції по даному договору в сторону збільшення або зменшення в межах за вибором Продавця (розділ 1 Договору).

Розділом 3 Договору передбачено, що ціна товару за 1 тонну з доставкою на склад покупця: 48403, Тернопільська обл., Чортківський р-н, м. Бучач, вул. Степана Бандери, 2, ТОВ «Бучацький мальтозний завод», становить 6399,96грн, в тому числі податок на додану вартість 14%. Вартість товару рахується по заліковій вазі. Загальна кількість товару, що поставляється вказується в рахунках - фактурах на товар. Загальна вартість договору складається із суми всіх видаткових та товарно-транспортних накладних на поставлений товар.

При цьому, сторони узгодили, що поставка товару здійснюється на умовах FСА: Україна, Тернопільська обл., Чортківський р-н, м. Бучач, вул. Степана Бандери, 2 (склад покупця). Партія Товару може поставлятися окремими частинами відповідно до оформлених видаткових накладних/акту приймання-передачі товару. Приймання - передача товару здійснюється в місці поставки повноважними представниками сторін. Товар повинен супроводжуватися наступним пакетом документів: рахунок фактура, накладна на відпуск ТМЦ, товарно-транспортна накладна (розділ 4 Договору).

Відповідно до розділу 5 Договору, оплата вартості товару на кожне окреме замовлення або партію, здійснюється покупцем згідно виставленого продавцем рахунку - фактури, - на розрахунковий рахунок продавця, вказаний в даному договорі або у рахунку - фактурі на оплату або іншим чином, що не суперечить чинному законодавству України. Покупець оплачує товар протягом 3-х банківських днів з моменту поставлення/відвантаження товару продавцем на склад покупця, на умовах 86% оплати на банківський рахунок Продавця суму, що визначена у рахунку - фактурі на оплату. Оплату за товар, який поставляється за даним договором, покупець проводить в національній валюті України, шляхом перерахування на розрахунковий рахунок продавця. Остаточний розрахунок за поставлений згідно даного договору товар, в обсязі 14% від загальної кількості товару, обумовленого даним договором, покупець зобов`язується провести протягом 3-х банківських днів з моменту отримання від продавця податкової накладної, яка складена на покупця-платника ПДВ, та зареєстрована в ЄРПН.

Як слідує з матеріалів справи, поставка зерна кукурудзи Товариству з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод» позивачем здійснювалась партіями відповідно до Рахунку-фактури №СФ-000005 від 10.04.2023, які оформлено відповідними первинними документами, а саме:

поставка кукурудзи 10.04.2023 в кількості 26,24 тон на суму 167934,95грн, в тому числі ПДВ 14% - 20623,59грн, яку оформлено видатковою накладною №РН-0000021 від 10.04.2023 (арк. справи 113 зворот), товарно-транспортною накладною на транспортування продукції №1 від 10.04.2023 (арк. справи 113 зворот);

поставка кукурудзи 11.04.2023 в кількості 25,61тон на суму 163902,98грн, в тому числі ПДВ 14% - 20128,44грн, яку оформлено видатковою накладною №РН-0000022 від 11.04.2023 (арк. справи 113), товарно-транспортною накладною транспортування продукції №2 від 11.04.2023 (арк. справи 113);

поставка кукурудзи 12.04.2023 в кількості 26,22тон на суму 167806,95грн, в тому числі ПДВ 14% - 20607,87грн, яку оформлено видатковою накладною №РН-0000023 від 12.04.2023 (арк. справи 112 зворот), товарно-транспортною накладною транспортування продукції №3 від 12.04.2023 (арк. справи 112 зворот);

поставка кукурудзи 13.04.2023 в кількості 26,21тон на суму 167742,95грн, в тому числі ПДВ 14% - 20600,01грн, яку оформлено видатковою накладною №РН-0000024 від 13.04.2023 (арк. справи 112), товарно-транспортною накладною транспортування продукції №4 від 13.04.2023 (арк. справи 112).

Після відвантаження позивачем продукції, Товариством з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод» оплачено поставлений обсяг зерна кукурудзи згідно платіжних інструкцій №1137 від 01.05.2023 в сумі 300000грн, №1122 від 28.04.2023 в сумі 200000грн, №1077 від 24.04.2023 в сумі 100000грн, №1055 від 21.04.2023 в сумі 100000грн, №1020 від 18.04.2023 в сумі 100000грн, №972 від 13.04.2023 в сумі 100000грн (арк. справи 63, 63 зворот).

Згідно Акта звірки взаємних розрахунків між позивачем та Товариство з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод» за період квітня 2023 року за Договором №10-04-04-2023-К від 10.04.2023 у позивача на кінець періоду розраховано дебетове сальдо у сумі 2877295,25грн, та кредитове сальдо у сумі 600000,00грн (арк. справи 63). Вказаний Акт підписано обома сторонами.

З врахуванням правила «першої події» «дата відвантаження товарів», передбаченого пунктом 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, позивачем відповідно до видаткових накладних №РН-0000021 від 10.04.2023, №РН-0000022 від 11.04.2023, №РН-0000023 від 12.04.2023, №РН-0000024 від 13.04.2023, виписано та направлено на реєстрацію податкові накладні, а саме:

№21 від 10.04.2023 на обсяг постачання 167934,95грн, в тому числі ПДВ 20623,59грн (арк. справи 14);

№22 від 11.04.2023 на обсяг постачання 163902,98грн, в тому числі ПДВ 20128,44грн (арк. справи 17);

№23 від 12.04.2023 на обсяг постачання 167806,95грн, в тому числі ПДВ 20607,87грн (арк. справи 20);

№24 від 13.04.2023 на обсяг постачання 167742,95грн, в тому числі ПДВ 20600,01грн (арк. справи 23).

Реєстрацію вказаних податкових накладних зупинено, оскільки обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН.

Позивачем подано до комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до якого долучено письмові пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем для реєстрації спірних податкових накладних в ЄРПН подано копії наступних документів:

Повідомлення про надання пояснень; Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду у 2022 році; видаткова накладна №РН-0000022 від 11.04.2023; ТТН від 11.04.2023 №2; Акт звірки за період квітень 2023; Договір №1/150322 від 15.03.2022, специфікація №№1,2 до договору; видаткова накладна №РН-0000158 від 21.03.2022; видаткова накладна №РН-0000168 від 23.03.2022; платіжна інструкція №13 від 30.03.2022; платіжна інструкція №10 від 28.03.2022; платіжна інструкція №9 від 25.03.2022;ТТН від 23.03.2022 №233; ТТН від 21.03.2022 №231; Договір №74 купівлі-продажу нафтопродуктів від 02.01.2021; видаткова накладна №5408 від 20.10.2022; ТТН №221020/9 від 20.10.2022; видаткова накладна №5182 від 12.10.2022; ТТН №221012/15 від 12.10.2022; видаткова накладна №4425 від 07.09.2022; ТТН №220907/5 від 07.09.2022; платіжна інструкція №324 від 02.11.2022; платіжна інструкція №287 від 18.10.2022; платіжна інструкція №263 від 04.10.2022; видаткова накладна №РН-0000023 від 12.04.2023; ТТН №3 від 12.04.2023; рахунок-фактура №СФ-0000005 від 10.04.2023; Договір №10-04-2023-К від 10.04.2023; Довідка Золотниківської сільської ради; Довідка Микулинецької сільської ради; Довідка Настасівський старостинський округ; Довідка Микулинецької сільської ради; Договір поставки №277/22/278 від 01.04.2022; видаткова накладна №33207 від 20.04.2022; ТТН №ТЕ-349358/4 від 20.04.2022; видаткова накладна №71307 від 12.08.2022; видаткова накладна №71305 від 12.08.2022; ТТН №ТЕ-370635 від 12.08.2022; платіжне доручення №16 від 15.04.2022; платіжне доручення №17 від 15.04.2022; платіжна інструкція №150 від 11.08.2022; пояснення від 23.05.2023; ТТН №1 від 10.04.2023; видаткова накладна №РН-0000021 від 10.04.2023; оборотно-сальдова відомість по рахунку: 10 за 07.12.22-07.12.22; оборотно-сальдова відомість по рахунку: 27 за 01.01.2023 - 30.04.2023; Список працівників; Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень - квітень 2023 року; Квитанція №2 від 11.05.2023; Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2022; Квитанція №2 від 02.12.2022; Накладна №3 807081939 від 16.02.2022; ТТН №6412966 від 16.02.2022; Накладна № від 14.03.2022; ТТН №6426775 від 08.03.2022; платіжне доручення №14 від 28.01.2022; платіжне доручення №44 від 08.02.2022; платіжне доручення №55 від 11.02.2022; платіжне доручення №58 від 14.02.2022; Договір купівлі - продажу насіння №18670 від 03.03.2021 з додатком №1; Додаткова угода від 11.03.2022 до Договору купівлі - продажу насіння №18670; додаток № від 06.12.2021; видаткова накладна №РН-0000024 від 13.04.2023; ТТН №4 від 13.04.2023; платіжні доручення; Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур.

Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції Наказу Міністерства фінансів №19 від 12.01.2023) направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування від 25.05.2023 №8874111/31422351, №8874112/31422351, №8874114/31422351, №8874110/31422351, у яких запропоновано позивачу надати додатково копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування:

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинних документів щодо придбання товарів, послуг, зберігання продукції, транспортування продукції, навантаження продукції, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи у тому числі рахунків-фактури, актів приймання-передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; декларації відповідності, паспорти якості, сертифікати відповідності.

На виконання вимог податкового органу, зазначених у вказаних Повідомленнях від 25.05.2023 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, позивачем надано додатково: Акт звірки за квітень 2023 між ТОВ «Бучацький мальтозний завод»; платіжні інструкції №№1122, 1077, 1051, 1020, 972 (платник ТОВ «Бучацький мальтозний завод»); Пояснення; платіжні інструкції №№52, 56, 54, 66, 57, 68, 72, 73, 74, 89, 77, 103, 99, 100, 101 (отримувач ПрАТ ГАЛНАФТОХІМ); Витяги з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно про реєстрацію права власності (право власності на склади); Договір поставки №20/07-1 від 20.07.2020 (запасні частини, мастильні матеріали, технічні рідини і т. д.); Договір про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту транспортних засобів №20/07-2 від 20.07.2020, Акт виконаних робіт від 18.02.2022, видаткові накладні від 15.04.2022, 20.04.2022, 22.04.2022, акт виконаних робіт від 30.04.2022, видаткова накладна від 10.05.2022, акт виконаних робіт від 16.05.2022, видаткові накладні від 19.05.2022, 10.06.2022, платіжні інструкції №120 від 04.04.2022, №158 від 20.04.2022, №237, №215 від 25.05.2022, №279 від 05.07.2022; Інвентаризаційний опис запасів 31.05.2023; Договір поставки №277/22/278 (ТОВ «Фірма Ерідон»); Договір №12/22/222 ЗЧ-С від 15.02.2022 (ТОВ «Агробідівельний алянс «Астра»), додаткова угода №12 до Договору, ВН № від 22.02.2022, ВН №, ВН № від 22.02.2022, ВН № від 23.02.2022, ВН № від 11.04.2022, ВН № від 21.04.2022, ВН № від 22.04.2022, ВН № від 21.07.2022, ВН № від 12.08.2022, ВН № від 12.08.2022, ВН № від 18.08.2022, ВН № від 19.08.2022, ВН №; ВН № від 26.08.2022, ВН № від 26.08.2022, ВН № від 06.09.2022; ВН №28267, №28978 від 08.04.2022, №33206 від 15.04.2022, ТТН від 15.04.2022, ВН №30459 від 13.04.2022, №30471 від 13.04.2022, ТТН від 13.04.2022, №ЗЗІ07 від 20.04.2022, ТТН від 20.04.2022, ВН №41282 від 02.05.2022, ВН №48189 від 13.05.2022, ТТН від 13.05.2022, ВН №49297 від 17.05.2022, ТТН від 17.05.2022, ВН №71305 від 12.08.2022, ВН №71307 від 12.08.2022, ТТН від 12.08.2022, Платіжна інструкція №16 від 15.04.2022, №119 від 01.04.2022, №144, №136 від 06.04.2022, №152 від 19.04.2022, №143 від 11.04.2022, №196 від 17.05.2022, №169 від 29.04.2022 (ТОВ «Фірма Ерідон»); Додаток № від 06.12.2021 до Договору Купілі - продажу насіння №18670 від 03.03.2021, рахунок № від 06.12.2021 ТОВ «Кортева Агрісаєнс України»; Журнал вагаря за 01.11.2022 - 18.11.2022; Платіжна інструкція №138 від 11.04.2022, №127 від 05.04.2022, №162 від 22.04.2022, №155 від 20.04.2022, №204 від 06.09.2022, №177 від 26.08.2022, №176 від 26.08.2022, №171, №170 від 19.08.2022, №163 від 15.08.2022, №155 від 12.08.2022, №47 від 18.07.2022 (ТОВ «Агробідівельний алянс «Астра»); Оборотно-сальдова відомість по рахунку27 за квітень 2023; ВН №ДР100000230 від 15.02.2022, №ДР100000249 від 16.02.2022, №ДР100000248 від 16.02.2022, №ДР100000236 від 16.02.2022, №ДР100000241 від 16.02.2022, №ДР100000234 від №ДР 100000235 від 16.02.2022, №ДР100000258 від 16.02.2022, №ДР100000294, №ДР 100000305 від 21.02.2022, №ДР100000378 від 25.02.2022, №ДР100000499, №ДР100000513 від 21.03.2022 (ПрАТ «Галнафтохім»); Аналіз зерна №2 від 10.04.2023; Рахунок на оплату №63985 від 11.08.2022, №41422 від 16.05.2022, №41422, №33723 від 28.04.2022, №30357 від 19.04.2022, №28659 від 14.04.2022, №24923, №23696 від 01.04.2022 (ТОВ «Фірма Ерідон»); Договір поставки №AS/14/04/2022 від 27.04.2022, додаткова угода до Договору, ВН №14482 від 19.08.2022, №18534 від 26.10.2022, №14483 від 19.08.2022, №14482 від 19.08.2022, №14483 від 19.08.2022, №18534 від 26.10.2022, №8311 від 16.05.2022, №10228 від 31.05.2022, №7538 від 06.05.2022, №7658 від 09.05.2022, №8236 від 13.05.2022, №7210 від 04.05.2022, платіжна інструкція №250 від 14.06.2022, №217 від 25.05.2022, №192 від 13.05.2022, №189 від 12.05.2022, №168 від 29.04.2022, (ТОВ «Альфа СМАРТ АГРО»); Приймальна квитанція за 2022; Договір №1/150322 від 15.03.2022, специфікація №1, №2, №4, №5 до Договору, (ТОВ «Трейд-Агрохім»); Рахунок на оплату №2080 від 12.10.2022, №1706 від 07.09.2022, №2931 (ТОВ «Магістр-Д»); Договір про поставку від 11.02.2022; Рахунок-фактура №СФ-0000123 від 15.03.2022, №СФ-0000141 від 21.03.2022 (ТОВ «Трейд-агрохім); Договір №10-04-2023-К купівлі-продажу сільськогосподарської від 10.04.2023, рахунок-фактура №СФ-0000005 від 10.04.2023, ВН №РН-0000024 від 13.04.2023, ТТН №4, ВН №РН-0000023 від 12.04.2023, ТТН №3 від 12.04.2023, ВН№ РН-0000022, №2 від 11.04.2023, ВН №РН-0000021 від 10.04.2023, ТТН№1 від 10.04.2023.

За результатами розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів, податковим органом прийнято оскаржені рішення про відмову у реєстрації податкових в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, а саме:

рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №8953621/31422351 від 07.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №21 від 10.04.2023 (арк. справи 15 зворот);

№8953624/31422351 від 07.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №22 від 11.04.2023 (арк. справи 18 зворот);

№8953623/31422351 від 07.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №23 від 12.04.2023 (арк. справи 21 зворот);

№8953620/31422351 від 07.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №24 від 13.04.2023 (арк. справи 23 зворот).

При цьому в графах «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодної інформації.

Вважаючи протиправними такі відмови податкового органу в реєстрації податкових накладних, складених в результаті господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод», позивач звернувся з даним позовом до суду.

Також судом встановлено, що між позивачем Приватно-орендним підприємством «Тернопільське» (продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «Мишковицький спиртовий завод» (покупець) укладено договір купівлі-продажу сільськогосподарської продукції №13-04-2023-К від 13.04.2023 (арк. справи 124).

Відповідно до умов вказаного договору, сторони узгодили, що продавець зобов`язується передати у власність, а покупець зобов`язується прийняти та оплатити зерно Кукурудзи (ДСТУ 4525:2006 «Кукурудза»), в строки та на умовах визначених цим договором. Загальна кількість товару по даному договору становить 500 тонн (п`ятсот тонн, 00 кілограм) +/-10%. Допускається коливання кількості продукції по даному договору в сторону збільшення або зменшення в межах за вибором продавця (розділ 1 Договору).

Сторони узгодили, що ціна товару за 1 тонну з доставкою на склад покупця становить 6300,13грн в тому числі податок на додану вартість 14%. Вартість товару рахується по заліковій вазі. Ціна продукції є динамічною (рухомою) і може змінюватися сторонами залежно від змін цін на ринку продукції, індексу інфляції, та інших факторів за взаємною згодою сторін, що фіксується відповідним додатком. Покупець має право відмовитися від подальшого виконання договору в односторонньому порядку та без відшкодування збитків у вигляді різниці між договірною та ринковою цінами на товар на кінцеву дату періоду поставки. У разі, якщо продавець не погоджується із запропонованою ціною, він має право відмовитись від продажу товару, письмово повідомивши покупця про своє рішення протягом 1 (одного) календарного дня після отримання повідомлення про зміну ціни (розділ 3 Договору).

При цьому, сторони узгодили, що поставка товару здійснюється на умовах FСА: Україна, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, село Мишковичі, вул. Січових Стрільців, будинок 1 (склад покупця). Партія товару може поставлятися окремими частинами відповідно до оформлених видаткових накладних/акту приймання-передачі товару. Приймання - передача товару здійснюється в місці поставки повноважними представниками сторін. Товар повинен супроводжуватися наступним пакетом документів: рахунок фактура, накладна на відпуск ТМЦ, товарно-транспортна накладна (розділ 4 Договору).

Відповідно до розділу 5 Договору, оплата вартості товару на кожне окреме замовлення або партію, здійснюється покупцем згідно виставленого продавцем рахунку - фактури, - на розрахунковий рахунок продавця, вказаний в даному договорі або у рахунку - фактурі на оплату або іншим чином, що не суперечить чинному законодавству України. Покупець оплачує товар протягом 3-х банківських днів з моменту поставлення/відвантаження товару продавцем на склад покупця, на умовах 86% оплати на банківський рахунок Продавця суму, що визначена у рахунку - фактурі на оплату. Оплату за товар, який поставляється за даним договором, покупець проводить в національній валюті України, шляхом перерахування на розрахунковий рахунок продавця. Остаточний розрахунок за поставлений згідно даного договору товар, в обсязі 14% від загальної кількості товару, обумовленого даним договором, покупець зобов`язується провести протягом 3-х банківських днів з моменту отримання від продавця податкової накладної, яка складена на покупця-платника ПДВ, та зареєстрована в ЄРПН.

Як слідує з матеріалів справи, поставка зерна кукурудзи Товариству з обмеженою відповідальністю «Бучацький мальтозний завод» позивачем здійснювалась партіями відповідно до Рахунку-фактури №СФ-000006 від 13.04.2023, які оформлено відповідними первинними документами, а саме:

поставка кукурудзи 18.04.2023 в кількості 43,62тон на суму 274811,68грн, в тому числі ПДВ 14% - 33748,80грн, яку оформлено видатковою накладною №РН-0000028 від 18.04.2023 (арк. справи 125), товарно-транспортними накладними на транспортування продукції №1 від 18.04.2023 (арк. справи 125) та №2 від 18.04.2023 (арк. справи 125 зворот).

Після відвантаження позивачем продукції, Товариством з обмеженою відповідальністю «Мишковицький спиртовий завод» оплачено поставлений обсяг зерна кукурудзи згідно платіжних інструкцій №1091 від 28.04.2023 в сумі 100000,00грн та №964 від 25.04.2023 в сумі 200000,00грн (арк. справи 125 зворот).

З врахуванням правила «першої події» «дата відвантаження товарів», передбаченого пунктом 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, позивачем відповідно до видаткової накладної №РН-0000028 від 18.04.2023 виписано та направлено на реєстрацію податкову накладну, а саме:

№28 від 18.04.2023 на обсяг постачання 274811,68грн, в тому числі ПДВ 33748,80грн (арк. справи 26).

Реєстрацію вказаної податкової накладної зупинено, оскільки обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, а також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію такої в ЄРПН (арк. справи 26 зворот).

Позивачем подано до комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, до якого долучено письмові пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої було зупинено.

Так, позивачем для реєстрації спірної податкової накладної в ЄРПН подано копії наступних документів: Повідомлення про надання пояснень; Договір поставки №277/22/278 від 01.04.2022; видаткова накладна №33207 від 20.04.2022; ТТН №ТЕ-349358/4 від 20.04.2022; видаткова накладна №71307 від 12.08.2022; видаткова накладна №71305 від 12.08.2022; ТТН №ТЕ-370635/3 від 12.08.2022; платіжне доручення №16 від 15.04.2022; платіжне доручення №17 від 15.04.2022; платіжна інструкція №150 від 11.08.2022; довідка Золотниківської сільської ради; довідка Микулинецької сільської ради; довідка Настасівський старостинський округ; довідка Микулинецької сільської ради; Договір №74 від 02.01.2021; видаткова накладна №5408 від 20.10.2022; ТТН від 20.10.2022 №221020/9; видаткова накладна №5182 від 12.10.2022; ТТН від 12.10.2022 №221012/15; видаткова накладна №4425 від 07.09.2022; ТТН від 07.09.2022 №220907/5; платіжна інструкція №324 від 02.11.2022; платіжна інструкція №287 від 18.10.2022; платіжна інструкція №263 від 04.10.2022; Договір №13-04-23-К від 13.04.2023; Звіт про реалізацію продукції сільського господарства за січень-квітень 2023 року; Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур на 01.11.2022; Квитанція №2 від 02.12.2022; накладна № від 16.02.2022; ТТН №6412966 від 16.02.2022; накладна № від 14.03.2022; ТТН №6416775 від 08.03.2022; платіжне доручення №14 від 28.01.2022; платіжне доручення №44 від 08.02.2022; платіжне доручення №55 від 11.02.2022; платіжне доручення №58 від 14.02.2022; пояснення; видаткова накладна №РН-0000028 від 18.04.2023; ТТН №2 від 18.04.2023; ТТН №1 від 18.04.2023; платіжні доручення ТОВ «Мишковецький спиртовий завод»; Договір №1/150322 від 15.03.2022, специфікація №№1, 2 до договору; видаткова накладна №РН-0000158 від 21.03.2022; видаткова накладна №РН-0000168 від 23.03.2022; платіжна інструкція №13 від 30.03.2022; платіжна інструкція №10 від 28.03.2022; платіжна інструкція №9 від 25.03.2022; ТТН від 23.03.2022 №233; ТТН від 21.03.2022 №231; оборотно-сальдова відомість по рахунку 10 за 07.12.22-07.12.22; оборотно-сальдова відомість по рахунку 27 за 01.01.2023 - 30.04.2023; Список працівників; Акт звірки; Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду у 2022 році; рахунок-фактура №СФ-0000006 від 13.04.2023; договір купівлі - продажу насіння №18670 від 03.03.2021 з додатком №1; додаткова угода від 11.03.2022 до Договору купівлі - продажу насіння №18670 від додаток № від 06.12.2021; Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур.

Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції Наказу Міністерства фінансів №19 від 12.01.2023) направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування від 26.05.2023 №8884381/31422351 (арк. справи 26 зворот-27) у якому запропоновано позивачу надати додатково копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування:

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; первинних документів щодо складських документів, інвентаризаційні описи у тому числі рахунків-фактури.

На виконання вимог податкового органу, зазначених у вказаному Повідомленні від 26.05.2023 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, позивачем надано додатково: Повідомлення; Рахунок на оплату №63985 від 11.08.2022, №41422 від 16.05.2022, №41422 від 16.05.2022, №33723 від 28.04.2022, №30357 від 19.04.2022, №28659 від 14.04.2022, №24923 від 05.04.2022, №23696 від 01.04.2022 (ТОВ «Фірма Ерідон»); Рахунок-фактура №СФ-0000006 від 13.04.2023; Додаток № від 06.12.2021 до Договору №18670 від 03.03.2021, рахунок № від 06.12.2021; Пояснення; Журнал вагаря; Інвентаризаційний опис запасів 31.05.2023; Рахунок-фактура №СФ-0000123 від 15.03.2022, №СФ-0000141 від 21.03.2022 (ТОВ «Трейд-агрохім); Приймальна квитанція за 2022; Рахунок на оплату №2080 від 12.10.2022, №1706 від 07.09.2022, №2931 від 20.10.2022 (ТОВ «Магістр-Д»).

За результатами розгляду наданих позивачем пояснень та копій документів, податковим органом прийнято оскаржене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, а саме:

рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №8953622/31422351 від 07.06.2023 про відмову у реєстрації податкової накладної №28 від 18.04.2023 (арк. справи 27 зворот).

При цьому в графах «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодної інформації.

Вважаючи протиправною відмову податкового органу в реєстрації податкової накладної, складеної в результаті господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Мишковицький спиртовий завод», позивач звернувся із даним позовом до суду.

ІV. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

Перевіривши за наявними у справі матеріалами доводи, викладені у апеляційній скарзі, правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права і правової оцінки обставин у справі у межах, визначених статтею 308 Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України), колегія суддів встановила таке.

Відповідно до підпункту 14.1.160 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Платник податку зобов`язаний на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін (пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України).

Згідно із абзацами першим-третім пункту187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Отож, відповідно до абзацу першого пункту 201.7 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до абзацу п`ятого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин (абзац десятий пункту201.10 статті 201 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

01.02.2020 набрала чинності Постанова Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).

Відповідно до абзацу 1 пункту 6 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Згідно з пунктом 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 10 Порядку №1165).

Відповідно до пункту 11 Порядку №1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Згідно з пунктом 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Як вбачається зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних у цій справі, підставою для такого зупинення став пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Відповідно до пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток №3 до Порядку №1165), підставою для зупинення реєстрації податкових накладних є: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/ розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Відтак, з аналізу пункту 1 Критеріїв ризиковості слідує, що здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.

Дослідивши зібрані у справі докази та доводи представників сторін, колегія суддів дійшла висновку про безпідставне зупинення реєстрації податкових накладних, позаяк на підтвердження відображених підстав та обставин для зупинення реєстрації податкових накладних відповідач не привів жодних доказів та мотивів, які б дозволяли дійти висновку про порушення позивачем визначеного пунктом 1 названого Додатку до Порядку №1165 критерію ризикованості.

Контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податкових накладних/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, які/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 в отриманих податкових накладних/ розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС, що свідчить про необґрунтованість таких квитанцій.

Як наслідок колегія суддів вказує на необґрунтованість віднесення господарських операцій до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.

Відносно зазначення у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відомостей про те, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу постачання, то доказів того, що обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбаного товару/послуги та обсягу його постачання відповідачами не надано.

Як наслідок, зібраними у справі доказами та приведеними положеннями законодавства підтверджуються висновки суду першої інстанції про те, що надіслані на адресу позивача квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідають вимогам, що встановлені до них пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їх) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (їх) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із обґрунтованим належними доказами розрахованим показником за цим критерієм, якому відповідає платник податку.

Станом на дату прийняття оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкової накладної набув чинності наказ Міністерства фінансів України № 520 від 12 грудня 2019 року(далі - Порядок № 520), яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до пункту 2 названого Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).

За змістом пункту Порядку № 520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

За приведених положень законодавства, колегія суддів приходить до висновку, що вжите у цій нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.

При цьому, форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку №520, чітко встановлює, що документи, які не надано, необхідно підкреслити. Разом з тим, оскаржувані рішення не містять зазначення конкретного переліку документів, які необхідно подати позивачу, а вказані формулювання є загальними та не конкретизованими.

Окрім зазначеного вище, колегія суддів звертає увагу на те, що для виникнення податкового зобов`язання з ПДВ достатньо настання однієї з подій, то обов`язок продавця виписати і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну на відповідну суму ПДВ, кореспондує з правом контролюючого органу вимагати у платника ПДВ ту документацію, яка підтверджує настання саме такої події, а не обох подій одночасно. Якщо мова йде про оплату платником податку товарів, то документами, достатніми для підтвердження такої операції будуть документи, що засвідчують факт зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, і такі документи можуть вважатися необхідною передумовою для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. У разі якщо поставка товару передувала оплаті за нього, то для реєстрації податкової накладної необхідні документи, що підтверджують факт відвантаження товару.

Натомість вказаних обставин відповідачі не врахували, при прийнятті оскаржуваних рішень, не з`ясували за якої із подій складено податкові накладні та якими саме первинними документами могла бути підтверджена така подія.

Із змісту оскаржуваних рішень слідує, що підставою для їх прийняття слугувало: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Однак, як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи позивачем до податкових накладних, які подано до контролюючого органу, надано пояснення та додаткові щодо господарських операцій з разом з первинними документами, що підтверджують їх проведення, зокрема надано відповідні звіти; видаткові накладні; ТТН; акти звірки; платіжні інструкції; договори; платіжні доручення.

Колегія суддів зазначає, що надані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту та у колегії суддів відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарські операції.

Однак, як слідує із змісту оскаржуваних рішень, у даному випадку відповідачем не здійснювався аналіз наданих позивачем документів на предмет їх належності, а також не враховано надані платником податків пояснення.

Таким чином, правових підстав для винесення оскаржуваних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не існувало.

За наведених обставин, зібраними у справі доказами та приведеними положеннями законодавства підтверджуються висновки суду першої інстанції про те, що оскаржувані рішення Головного управління ДПС у Львівській області не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02 липня 2019 року у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).

Щодо доводів апелянта про те, що на розгляд Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області не було надано складських документів (складська квитанція, складське свідоцтво), а також щодо податкової накладної №28 від 18.04.2023 - не надано жодного документа, щодо наявності складів чи оренди таких; сертифікатів якості; жодного документу у підтвердження якості закуплених паливно-мастильних матеріалів для використання у господарській діяльності, а також закупленого насіння на посівну, то колегія суддів зазначає, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН не витребовувалися такі документи, а пропозиція щодо надання документів є загальною, не конкретизованою та формальною, яка за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку № 1165.

При цьому, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Адже, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних.

У постановах від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18, від 21 травня 2019 року у справі №0940/1240/18, від 18 лютого 2020 року у справі №360/1776/19, від 27 квітня 2020 року у справі №360/1050/19, від 18 червня 2020 року у справі №824/245/19-а та ряду інших суд касаційної інстанції наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Щодо доводів апеляційної скарги які стосуються судового рішення про зобов`язання ДПС зареєструвати в ЄРПН спірні ПН, то згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДПС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Отож, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено належить до повноважень центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, яким є Державна податкова служба України.

При цьому, вказаною правовою нормою визначено обставини, за яких підставою для реєстрації податкової накладної є відповідне рішенням суду, яке набрало законної сили, про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Окрім того, відповідно до частини 2 ст. 2, ч.2 КАС України будь- яке рішення суб`єкта владних повноважень, яке підлягає судовому оскарженню підлягає перевірці судом на предмет дотримання критеріїв прийняття такого рішення, що свідчить про відсутність будь-якого втручання у дискреційні повноваження державного органу.

Частиною 2 та 4 ст.245 КАС України визначено повноваження суду щодо можливості прийняття рішення з приводу зобов`язання суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав та свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернуся.

Також колегія суддів зазначає, що на підставі зібраних у справі доказів судом не встановлено обставин, які унеможливлювали реєстрацію обумовлених податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Відповідачем в свою чергу на виконання вимог ч. 2 ст. 77 КАС України таких обставин не доведено. При цьому, як вбачається з матеріалів справи та приведених положень законодавства позивачем при складанні обумовлених податкових накладних в повній мірі дотримано норм ПК України, а відтак прийняття такого рішення щодо реєстрації податкової накладної виключає право відповідача діяти на власний розсуд.

Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів. А тому, вважає, що покладання на Державну податкову службу України, як на єдину уповноважену на такі дії особу, обов`язку зареєструвати податкову накладну не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.

Зазначене також узгоджується з передбаченим п.1 ст.1 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод правом особи на доступ до суду, що, зокрема, включає такий аспект, як право на розгляд справи судом із "повною юрисдикцією", тобто судом, що має достатні та ефективні повноваження щодо: повторної (після адміністративного органу) оцінки доказів; встановлення обставин, які були підставою для прийняття оскарженого адміністративного рішення; належного поновлення прав особи за результатами розгляду справи по суті (п.70 рішення Європейського суду з прав людини від 28.06.1990 у справі "Обермейєр проти Австрії"; п.155 рішення Європейського суду з прав людини від 04.03.2014 у справі "Гранд Стівенс проти Італії").

Підсумовуючи викладене, колегія суддів зазначає, що приведеними доводами апеляційної скарги, висновки суду першої інстанції не спростовуються, а зводяться лише до переоцінки та незгоди з ними.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції та вважає, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального та процесуального права, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається.

Керуючись ст. 308, ст. 311, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення.

Рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 27 грудня 2023 року у справі № 500/5690/23 залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя С. М. Шевчук
судді Р. В. Кухтей
С. П. Нос