Справа № 520/32802/23
Суддя: Зоркіна Ю.В.
Дата ухвалення: 2024-03-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

Харківський окружний адміністративний суд
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

Харків

13 березня 2024 року № 520/32802/23

Харківський окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Зоркіна Ю.В.

при секретарі судового засідання Логачовій К.А.

присутності

представників позивача Бут-Абдулаєвої Т.В., Зуб С.Ю.,

представника відповідача Чорнобривець Є.Є.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Приватного підприємства приватна агрофірма "Злагода" (вул. Слобожанська, буд. 13,с. Богуславка, Борівський район, Харківська область, ) до Головного управління ДПС у Харківській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу Державної податкової служби України (вул. Пушкінська, буд. 46,м. Харків, Харківська обл., Харківський р-н,61057,) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

установив

Позивач звернувся до суду з вказаним позовом, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «Н» № 0/21861/0408 від 20 липня 2023 року Головного управління Державної податкової служби у Харківській області, яке винесене на підставі акту про результати камеральної перевірки ПП ПАФ «ЗЛАГОДА» № 18874/20-40-04-08-03/30141865 від 14 червня 2023р на суму штрафу 1230272,47 грн. (один мільйон двісті тридцять тисяч двісті сімдесят дві грн. 47 коп.), вирішити питання про розподіл судових витрат.

В судовому засіданні представник позивача заявлений позов підтримала, просила позовні вимоги задовольнити, зазначивши, що воєнний стан, загроза життю працівників, простій, унеможливили здійснення позивачем належної господарської діяльності починаючи із 24.02.2022р., що, відповідно, унеможливило оперативну реєстрацію всіх податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних; наявність форс-мажорних обставин, відсутність вини позивача як повного складу правопорушення похваткого законодавства, як передумови звільнення підприємства від відповідальності; запровадження карантинних обмежень внаслідок COVID 19; необхідність застосування до спірних правовідносин приписів п. п. 89, 90 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України.

Відповідач із поданим позовом не погодився, пославшись на те, що у спірних правовідносинах платник податків допустив порушення строку реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що стало підставою для застосування штрафу за п.120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши долучені до матеріалів справи документи, суд встановив наступні обставини.

Позивач пройшов визначену законом процедуру державної реєстрації суб`єктів господарювання, набув правового статусу юридичної особи приватного права, значиться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців, громадських формувань під кодом , перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Харківській області.

Основним видом діяльності підприємства 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний), 01.41 Розведення великої рогатої худоби молочних порід, 01.61 Допоміжна діяльність у рослинництві, 46.11 Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами,47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.

Місцем знаходження підприємства визначено: Харківська обл., Борівський р-н, село Богуславка, вулиця Слобожанська, 13

Фахівцями Головного управління ДПС у Харківській області проведена камеральна перевірка ПП ПАФ «Злагода» за результатами якої складено акт № 18874/20-40-04-08-03/30141865 від 14 червня 2023р. про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.

В акті перевірки податковим органом визначено одинадцять податкових накладних термін реєстрації яких попущено, з посиланням на настання відповідальності згідно абз. 1 пункту 120-1.1 статті 1201-1 розділу ІІ Податкового кодексу України та абзаце 2 пункту 120-1.2 статті 120-1 розділу ІІ Податкового кодексу України.

Порушення, встановлені під час проведення перевірки стали підставою для винесення податкового повідомлення-рішення форми «Н» № 0/21861/0408 від 20 липня 2023 року, яким до підприємства застосовано штраф у сумі 1 230 272,47 грн. за затримку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних.

Перевіряючи оскаржуване рішення відповідача на відповідність положенням ч.2 ст.2 КАС України, суд зазначає наступне.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їхні права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їхніх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (пункт 1.1 статті 1 Податкового кодексу України).

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. Здійснюючи операції з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних має здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин Податкового кодексу України закріплений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пункт 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України встановлює, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної: (1) на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; (2) на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; (3) відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; (4) відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; (5) відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстр

Аналіз наведеної норми Податкового кодексу України доводить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, встановленої пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18.03.2020 року набрав чинності Закон України від 17 березня 2020 року № 533-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) (далі Закон № 533-IX).

У зв`язку з набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30 березня 2020 року № 540-IX Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19) та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)) підрозділ 10 розділу Податкового кодексу України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: (1) порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; (2) відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; (3) порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчинені порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину. Законодавець шляхом внесення змін до Податкового кодексу України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, зокрема, за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Кабінет Міністрів України установив карантин на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року. Постановою від 27 червня 2023 року № 651 Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 Кабінет Міністрів України скасував 30 червня 2023 року з 24 години 00 хвилин на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

До завершення карантину Указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 Про введення воєнного стану в Україні в Україні був введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України Про продовження строку дії воєнного стану в Україні продовжувався та досі триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада України прийняла Закон України від 3 березня 2022 року № 2118-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі Закон № 2118-IX). Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу Податкового кодексу України був доповнений пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

На підставі підпунктів 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України в разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, встановленої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, то в такому випадку платники податків звільняються від визначеної цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Для платників та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом від 24 березня 2022 року № 2142-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану було внесено зміни до підпункту 69 пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України, а саме: слова трьох місяців замінено словами шести місяців.

Пункт 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України не встановив нових особливостей відповідальності за недотримання таких обов`язків, аніж тих, що були закріплені раніше пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Наведене вказує, що на правовідносини (зокрема, щодо настання відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних), які виникли до набрання чинності Закону № 2118-IX, поширювали дію положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ, згідно з якими штрафні санкції не застосовувалися за порушення податкового законодавства (зокрема, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних), вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Обидві зазначені норми регулюють ті самі правовідносини, а саме порядок та умови звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування. Норми пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України встановлювали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних упродовж шести місяців з дня припинення воєнного стану. Положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України закріплювали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Зважаючи на тотожність диспозицій наведених норм Податкового кодексу України (предмету правопорушень, на які спрямована дія цих норм), які є різними за своєю гіпотезою (умов, за яких ці норми підлягають застосуванню), пункт 52-1 підрозділу 10 розділу підлягає застосуванню під час ковідного мораторію, а пункт 69.1 підрозділу 10 розділу має діяти після запровадження воєнного стану. Паралельне існування обставин, за яких підлягають застосуванню обидві розглядувані норми, не виключає необхідність застосування кожної з них. Оскільки зазначені приписи мають кожен свої умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніший час прийняття пункту 69.1 підрозділу 10 розділу не може заперечувати необхідність застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України, якщо наявні відповідні умови (ковідний мораторій).

Обсяг прав та обов`язків особи в конкретній ситуації в результаті паралельного застосування обох норм має визначатися в такий спосіб, за якого особа не втрачає жодної з переваг, які надаються такій особі кожною із законодавчих норм. Якщо одна норма встановлює часткове звільнення від обов`язку, а інша повне, то норма щодо повного звільнення поглинає своєю дією ту норму, яка за тих самих обставин закріплює лише часткове зменшення відповідного обов`язку. Якщо норма у конкретній ситуації встановлює менший обсяг прав, а інша, яка підлягає одночасному застосуванню, більший обсяг, то особі має бути надано більший обсяг прав. Лише за таких обставин особі буде забезпечено обґрунтовані очікування на застосування відповідних наслідків у відповідній життєвій ситуації.

Потім Верховна Рада України прийняла Закон України від 12 травня 2022 року № 2260-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану (далі Закон № 2260-IX). У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України було викладено у такій редакції:

У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Отже, з набранням чинності Законом № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України звільнення від відповідальності стало узалежнено від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX доповнив підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, визначених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. Не застосовуються вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). По суті, з 27 травня 2022 року припинили дію норми зупинення строків щодо реєстрації податкових накладних, введені на підставі Закону № 2118-IX у зв`язку із запровадженням воєнного стану, щодо осіб, які мають можливість такі обов`язки щодо реєстрації.

Законом № 2260-IX внесено зміни також до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, зокрема визначеної пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України був доповнений підпунктом 69.1-1. Згідно з цими новими положеннями платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України, який набрав чинності 03 січня 2023 року (далі Закон № 2836-IX), підпункт 69.1 викладено в новій редакції. Відповідно до абзаців третього п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Вирішуючи питання застосування відповідальності за порушення строків реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (вчинене в період з 07 березня 2022 року по 27 травня 2022 року), необхідно враховувати положення підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 та пункту 56.12. статті 56 Податкового кодексу України.

Принцип презумпції правомірності рішень платника закріплений в підпункті 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Податкового кодексу України, згідно з яким, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

На цьому принципі засноване закріплене в пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України правило. Так, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення ухвалюють на користь платника податків.

Таким чином, платник звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України, з 1 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної. Припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому, коли податкова накладна/розрахунок коригування складена (-ий) в період дії мораторію, а зареєстрована (-ий) після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації накладних застосовується за період, у якому перестали існувати підстави для звільнення від відповідальності.

Пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України. У період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних регламентовані нормами Податкового кодексу України з урахуванням особливостей, визначених в пункті 69 підрозділу 10 розділу цього кодексу.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX Про внесення змін до розділу Прикінцеві положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу Податкового кодексу України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу Податкового кодексу України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

На підставі пункту 90 підрозділу 2 розділу Податкового кодексу України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин (включаючи відносини між державою і громадянами), породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє дійсне становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже, його дія не поширюється на період до набрання ним чинності. Відповідальність, установлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу Податкового кодексу України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, закріпленого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому не можна поширювати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (оскільки податкові накладні були складені та зареєстровані з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, до внесення змін Законом № 2876-IX).

Таким чином, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Підсумовуючи викладене вище, слід зазначити, що:

якщо податкова накладна / розрахунок коригування до податкової накладної складена (-ий) платником податків та зареєстрована (-ий) в «Єдиному реєстрі податкових накладних» в період з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року з порушенням строків, визначених пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, такий платник податків звільняється від відповідальності на підставі пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України;

якщо податкова накладна / розрахунок коригування до податкової накладної складена (-ий) платником податків починаючи з 27 травня 2022 року та зареєстрована (-ий) в «Єдиному реєстрі податкових накладних» з порушенням строків, встановлених пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, але не пізніше 15 липня 2022 року платник податків звільняється від відповідальності на підставі пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а якщо після 15 липня 2022 року до платника податків застосовується відповідальність відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України;

якщо податкова накладна / розрахунок коригування до податкової накладної складена (-ий) платником податків за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, починаючи з 27 травня 2022 року по 31 травня 2022 року та зареєстрована (-ий) в «Єдиному реєстрі податкових накладних» з порушенням строків, встановлених пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, але не пізніше 20 липня 2022 року платник податків звільняється від відповідальності на підставі пункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, а якщо після 20 липня 2022 року до платника податків застосовується відповідальність відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України»;

якщо податкова накладна / розрахунок коригування до податкової накладної складена (-ий) після набрання чинності Законом № 2876-IX (08 лютого 2023 року) та зареєстрована (-ий) в «Єдиному реєстрі податкових накладних» з порушенням строків, встановлених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України до платника податків застосовується відповідальність відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України;

якщо податкова накладна / розрахунок коригування до податкової накладної складена (-ий) до набрання чинності Законом № 2876-IX (08 лютого 2023 року), але строк реєстрації її не скінчився станом на день набрання цим Законом чинності застосуванню підлягають норми пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України.

Вказані висновки відповідають позиції Верховного Суду викладеній в постанові від 30.01.2024р. по справі № 280/4484/23, від 06.02.2024 по справі № 160/10740/23.

Продовжуючи розгляд справи, суд зазначає, що Законом України від 16 січня 2020 року № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон № 466-IX) в контексті реформування фінансової відповідальності запроваджено в межах ПК України принцип винної відповідальності платника податку за податкові правопорушення шляхом внесення до норм ПК України наступних змін.

За визначенням пункту 109.1 статті 109 Податкового кодексу України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом. Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Цим же Законом статтю 109 Податкового кодексу України, зокрема, доповнено пунктом 109.3, згідно з яким у випадках, визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2-123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

Відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, визначено у статті 111 Податкового кодексу України, відповідно до якої за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються такі види юридичної відповідальності: фінансова; адміністративна; кримінальна.

Фінансова відповідальність за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства встановлюється та застосовується згідно з цим Кодексом та іншими законами. Фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з цим Кодексом, застосовується у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) (пункт 111.2 статті 111 ПК України).

Відповідно до пункту 112.2 статті 112 Податкового кодексу України особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання. Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Як встановлено в пункті 112.7 статті 112 Податкового кодексу України , у разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.

Усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

ТПП України листом від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 засвідчила, що військова агресія російської федерації проти України стала підставою для введення воєнного стану та є форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили). Вказаний лист ТПП України адресований "Всім, кого це стосується", тобто необмеженому колу суб`єктів, його зміст носить загальний інформаційний характер та констатує абстрактний факт наявності форс-мажорних обставин без доведення причинно-наслідкового зв`язку у конкретному зобов`язанні.

Верховний Суд у Постанові від 07.06.2023р. у справі № 906/540/22 зазначив, що лист ТПП від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 не є безумовною підставою вважати, що форс-мажорні обставини настали для всіх без виключення суб`єктів. Кожен суб`єкт, який в силу певних обставин не може виконати свої зобов`язання за окремо визначеним договором, має доводити наявність в нього форс-мажорних обставин.

Рішення про відсутність можливості виконання податкових обов`язків прийнятого відповідно до Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження, затвердженого наказом Мінфіну від 29.07.2022р. № 225 матеріали справи не містять, але позивачем надано до суду документи на підтвердження обставин, які сталися стосовно такого платника податків після подій 24.02.2022р, а саме:

повідомлення про неможливість вивезення первинних документів від 31.08.2022р. за № 31/08-1, яке направлялось до ГУ ДПС у Рівненській області;

заява вих. № 31/08-2 від 31.08.2022р. на підставі п. 3 Розділу 2 Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у п. п. 69.1 п. 69 Підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» з повідомленням про відсутність у такого підприємства доступу до комп`ютерів та первинних документів в будівлі офісу, що розташована за адресою АДРЕСА_1 в результаті військової агресії, запеклих бойових дій і окупації території ворогом.;

відповідь вих. № 1531 від 14.11.2023р. Борівської селищної військової адміністрації Ізюмського району Харківської області, в якій надано інформацію про той факт, що у зв`язку із вторгненням 24.02.2022р. на територію України збройних формувань РФ, територія Борівської селищної територіальної громади опинилася в зоні активних та систематичних бойових дій, а потім потрапила в окупацію ворога;

відповідь № 369 від 08.03.2024р. Борівської селищної військової адміністрації Ізюмського району Харківської області, в якій надано інформацію про той факт, що у зв`язку із вторгненням 24.02.2022р. на територію України збройних формувань російської федерації в період окупації постачання електроенергії на окуповану територію Борівської громади не здійснювалось, а станом на теперішній час не відбулось сталої роботи електричних мереж в зв`язку з проведенням розмінування деокупованої території;

Наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій від 22.12.2022 року № 309 «Про затвердження Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих російською федерацією» зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23 грудня 2022 р. за № 1668/39004, а саме: розділу I території, на яких ведуться (велися) бойові дії, п. 2 території активних бойових дій відноситься - вся територія за кодом UA 0087177 с. Богуславка Борівської селищної територіальної громади з 24.02.2022р. по 13.04.2022р., розділу IІ території, Тимчасово окуповані Російською Федерацією території України, п. 9 відноситься - вся територія за кодом UA 0087177 с. Богуславка Борівської селищної територіальної громади з 13.04.2022р. по 04.10.2022р.

Оскільки 15.07.2022р., 30.06.2022р., 15.09.2022р. позивач не міг виконати свій обов`язок щодо реєстрації таких податкових накладних з об`єктивних причин: перебування території розташування підприємства з 24.02.2022р. в активних бойових діях, з 13 квітня по 3 жовтня 2022р. в окупації збройними формуваннями РФ, а з 4 жовтня 2022р. на замінованій території, на якій проводились заходи з розмінування та поступового відновлення електропостачання, то підприємство вчинило вказані дії 20 та 21 грудня 2022 року.

Доказів на спростування таких обставин відповідачем не надано.

На підставі вищезазначеного, суд приходить до висновку, що вина позивача у вчиненні податкового правопорушення, передбаченого ст. 201 ПК України не доведена, що унеможливлює настання відповідальності за порушення, які застосовані до позивача оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням.

При вирішенні спору, суд, зважаючи на практику Європейського суду з прав людини щодо застосування ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року (далі за текстом - Конвенція; рішення від 21.01.1999р. у справі "Гарсія Руїз проти Іспанії", від 22.02.2007р. у справі "Красуля проти Росії", від 05.05.2011р. у справі "Ільяді проти Росії", від 28.10.2010р. у справі "Трофимчук проти України", від 09.12.1994р. у справі "Хіро Балані проти Іспанії", від 01.07.2003р. у справі "Суомінен проти Фінляндії", від 07.06.2008р. у справі "Мелтекс ЛТД (MELTEX LTD) та Месроп Мовсесян (MESROP MOVSESYAN) проти Вірменії"), надав оцінку усім юридично значимим фактам і обставинам справи, дослухався до усіх ясно і чітко сформульованих та здатних вплинути на результат вирішення спору аргументів сторін, виклав власні мотиви конкретного тлумачення змісту належних норм матеріального і процесуального права.

Судові витрати підлягають розподілу в порядку, визначеному ст.139 КАС України

Керуючись ст. ст. 19, 241-247, 255, 264, 293, 295, 297 КАС України, суд,

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Харківській області яке винесене на підставі акту про результати камеральної перевірки ПП ПАФ "ЗЛАГОДА" №8874/20-40-04-08-03/30141865 від 14 червня 2023р. на суму штрафу 1230272,47 грн.

Роз`яснити, що рішення підлягає оскарженню згідно з ч. 1 ст. 295 КАС України (протягом 30 днів з дати складення повного судового рішення); набирає законної сили відповідно до ст. 255 КАС України.

У повному обсязі рішення виготовлено та підписано 25.03.2024 року

Суддя Зоркіна Ю.В.