Справа № 380/13581/23
Суддя: Кисильова Ольга Йосипівна
Дата ухвалення: 2024-03-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 березня 2024 рокусправа № 380/13581/23

Львівський окружний адміністративний суд у складі:

головуючої судді: Кисильової О.Й.,

розглянувши в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Теплотрейд-Інвест" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Теплотрейд-Інвест" (далі - позивач), звернулося до суду із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач), у якому просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.05.2023 №11833/13-01-04-07/396568169.

Ухвалою від 19.06.2023 відкрито провадження у справі за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що 01.06.2023 Товариство з обмеженою відповідальністю "Теплотрейд-Інвест" отримало податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 26.05.2023 про застосування штрафних санкцій у розмірі 263162,50 грн за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених ст. 201, ст. 120-1 Податкового кодексу України, прийняте на підставі Акту "Про результати камеральної перевірки дотримання вимог п. 192.1 ст. 192, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI ТОВ "Теплотрейд-Інвест"". Позивач стверджує, що відповідно до положень п. 52-1 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому закінчується дія карантину не застосовуються. Поряд з цим, позивач вважає, що ТОВ "Теплотрейд-Інвест" не відноситься до категорії платників, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" Податкового кодексу України (який застосовується з 27.05.2022), оскільки граничний термін виконання його обов`язку щодо реєстрації податкових накладних у ЄРПН не охоплюється періодом з 24.02.2022 по дату набрання чинності Законом № 2260-ІХ 27.05.2022, як визначено зазначеним пунктом. Тобто порушення, вказані податковим органом в акті, охоплюється періодом звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних у вигляді штрафу у зв`язку з запровадженим карантином відповідно до приписів пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" ПК України.

Також позивач наголошує, що податковий орган при обрахунку штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію ПН застосував неправильну відсоткову ставку, передбачену п. 120-1.1 ст. 120-1 Податкового кодексу України, а повинен був застосувати відсоткову ставку, визначену п. 90 Підрозділу 2 Розділу XX "Перехідні положення" цього Кодексу.

Із наведених підстав просить суд задовольнити позов

07.07.2023 відповідач надіслав відзив на позовну заяву, у якому заперечує проти задоволення позову, мотивуючи тим, що в ході проведення перевірки встановлено порушення ТОВ "Теплотрейд-Інвест" пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних. З акта перевірки вбачається, що протягом червня 2022 року в Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ "Теплотрейд-Інвест" було зареєстровано податкові накладні, що були складені протягом серпня-грудня 2021 року та січня 2022 року. Податкові накладні за серпень-грудень 2021 року були складені у період дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19). Однак, реєстрація таких накладних була здійснена у червні 2022 року, тобто вже у період дії Закону № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 та яким поновлена відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, за виключенням тих випадків, коли граничний термін їх реєстрації припадає на період з 24.02.2022 по 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану") за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування (за період з 24.02.2022 по 27.05.2022) в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022. Відповідно до внесених змін обов`язок щодо реєстрації податкових накладних виписаних у серпні-грудні 2021 року для підприємств, які мають можливості для відновлення податкових обов`язків, повинні бути зареєстровані до 27.05.2022. У зв`язку з тим, що Закон № 2260-ІХ вступив в дію 27.05.2022, розрахунок днів порушення строку реєстрації починається не з дати складання податкової накладної, а саме з дати дії вказаного Закону, тобто з 27.05.2022.

Стверджує, що штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання починаючи з 16.01.2023. При цьому порушення платником податку граничних строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Законом № 2876-ІХ (тобто застосовується до податкових накладних з датою складання не пізніше 15.01.2023 включно), тягне за собою накладання на такого платника податку штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120 1.1 статті 1201 Кодексу.

Із вказаних підстав просить суд відмовити у задоволенні позову.

У відповіді на відзив, надісланої до суду 11.07.2023, представник позивача наголошує, що в умовах дії воєнного стану платники податків не мали жодної технічної змоги зареєструвати податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних з 24.02.2022 до 27.05.2022, адже сервер ДПС не приймав на реєстрацію податкові накладні та розрахунки коригувань. Після відновлення роботи Єдиного реєстру податкових накладних з 27.05.2022, ТОВ здійснило реєстрацію складених у серпні-грудня 2021 року податкових накладних протягом червня 2022 року.

Також наголошує, що на день введення в Україні режиму воєнного стану діяв карантин, встановлений Кабінетом Міністрів України на всій території України, відповідно була чинною норма звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних у вигляді штрафів у зв`язку з запровадженим карантином відповідно до приписів пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України.

Розглянувши надані сторонами документи, з`ясувавши фактичні обставини справи, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду спору по суті, проаналізувавши норми законодавства які регулюють спірні відносини та їх застосування сторонами, суд зазначає наступне.

19.04.2023 Головне управління ДПС у Львівській області провело камеральну перевірку ТОВ "Теплотрейд-Інвест" за результатами якої складений Акт № 9009/13-01-04-07/39658169 "Про результати камеральної перевірки дотримання вимог п. 192.1 ст. 192, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) ТОВ "Теплотрейд-Інвест" ()" (далі-Акт № 9009).

В Акті № 9009 податковий орган зазначає, що камеральною перевіркою встановлено, що ТОВ "Теплотрейд-Інвест" відповідно до ст. 192, ст. 120-1, п. 201.10 ст. 201 та підпункту 69.1, 69.11 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідних положень" Податкового кодексу України порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних. Також, податковим органом наведена таблиця із сумами нарахованих штрафних санкцій.

Зі змісту Акта № 9009 слідує, що штрафні санкції застосовані за несвоєчасну реєстрацію наступних податкових накладних:

№ 3 від 19.08.2021, дата реєстрації 03.06.2022, кількість днів затримки 7, розмір штрафу 10%;

№ 37 від 31.10.2021, дата реєстрації 08.07.2022, кількість днів затримки 42, розмір штрафу 30%;

№ 36 від 31.10.2021, дата реєстрації 08.07.2022, кількість днів затримки 42, розмір штрафу 30%;

№ 23 від 31.10.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 59 від 31.10.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 26 від 31.08.2021, дата реєстрації 13.06.2022, кількість днів затримки 17, розмір штрафу 20%;

№ 6 від 28.09.2021, дата реєстрації 13.06.2022, кількість днів затримки 17, розмір штрафу 20%;

№ 19 від 30.09.2021, дата реєстрації 13.06.2022, кількість днів затримки 17, розмір штрафу 20%;

№ 48 від 30.11.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 59 від 30.11.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 23 від 30.11.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 22 від 31.10.2021, дата реєстрації 13.06.2022, кількість днів затримки 17, розмір штрафу 20%;

№ 25 від 26.11.2021, дата реєстрації 13.06.2022, кількість днів затримки 17, розмір штрафу 20%;

№ 60 від 30.11.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 19 від 31.08.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 59 від 28.12.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 22 від 14.12.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 28 від 31.08.2021, дата реєстрації 24.06.2022, кількість днів затримки 28, розмір штрафу 20%;

№ 3 від 27.09.2021, дата реєстрації 24.06.2022, кількість днів затримки 28, розмір штрафу 20%;

№ 22 від 30.09.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 26 від 30.09.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 30 від 30.09.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 54 від 31.10.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 33 від 31.10.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 46 від 31.10.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 45 від 31.10.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 18 від 30.11.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 6 від 14.12.2021, дата реєстрації 13.06.2022, кількість днів затримки 17, розмір штрафу 20%;

№ 25 від 31.10.2021, дата реєстрації 24.06.2022, кількість днів затримки 28, розмір штрафу 20%;

№ 18 від 31.10.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 47 від 31.10.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 2 від 02.11.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 10 від 30.11.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 12 від 30.11.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 1 від 01.12.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 24 від 14.12.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 58 від 28.12.2021, дата реєстрації 30.06.2022, кількість днів затримки 34, розмір штрафу 30%;

№ 44 від 24.12.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 43 від 24.12.2021, дата реєстрації 17.06.2022, кількість днів затримки 21, розмір штрафу 20%;

№ 65 від 16.11.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 19 від 22.11.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 27 від 30.11.2021, дата реєстрації 24.06.2022, кількість днів затримки 28, розмір штрафу 20%;

№ 5 від 14.12.2021, дата реєстрації 24.06.2022, кількість днів затримки 28, розмір штрафу 20%;

№ 17 від 30.11.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 40 від 16.12.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 66 від 30.11.2021, дата реєстрації 14.06.2022, кількість днів затримки 18, розмір штрафу 20%;

№ 39 від 16.12.2021, дата реєстрації 15.06.2022, кількість днів затримки 19, розмір штрафу 20%;

№ 61 від 28.12.2021, дата реєстрації 10.06.2022, кількість днів затримки 14, розмір штрафу 10%;

№16 від 14.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 17 від 14.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 20 від 14.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 15 від 14.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 66 від 14.12.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 56 від 28.12.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 31 від 14.12.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 32 від 14.12.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 27 від 14.12.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 27 від 31.08.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 32 від 30.09.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 29 від 30.09.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 19 від 31.10.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№21 від 31.10.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 26 від 31.10.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 24 від 31.10.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 58 від 31.10.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 22 від 30.11.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 20 від 31.08.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 4 від 19.08.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 16 від 31.08.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 12 від 28.09.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 20 від 30.09.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 13 від 28.09.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 17 від 30.09.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 42 від 31.10.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 43 від 31.10.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 55 від 31.10.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 39 від 31.10.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 44 від 31.10.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 41 від 31.10.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 32 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 21 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 35 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 54 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 42 від 30.11.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 33 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 34 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 2 від 14.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 65 від 31.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 40 від 30.11.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 41 від 30.11.2021, дата реєстрації 23.06.2022, кількість днів затримки 27, розмір штрафу 20%;

№ 29 від 14.12.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 30%;

№ 56 від 30.11.2021, дата реєстрації 27.06.2022, кількість днів затримки 31, розмір штрафу 20%;

№ 1 від 14.01.2022, дата реєстрації 06.06.2022, кількість днів затримки 10, розмір штрафу 10%;

№ 31 від 31.10.2022, дата реєстрації 16.11.2022, кількість днів затримки 1, розмір штрафу 10%;

№ 64 від 24.11.2022, дата реєстрації 23.12.2022, кількість днів затримки 8, розмір штрафу 10%.

ТОВ "Теплотрейд-Інвест" не погодилося з висновками, Акті № 9009, подавши заперечення на цей Акт.

За результатами розгляду заперечень на Акт № 9009, ГУ ДПС у Львівській області прийняло рішення від 24.05.2023 №16095/6/13-01-04-07, яким заперечення ТОВ "Теплотрейд-Інвест" прийнято до уваги, але аргументи, наведені в запереченні визнано такими, що не спростовують висновків камеральної перевірки.

На підставі Акту перевірки від 19.04.2023 № 9009/13-01-04-07/39658169 прийняте податкове повідомлення-рішення від 26.05.2023 № 11833/13-01-04-07/39658169 про застосування до ТОВ "Теплотрейд-Інвест" штрафу у розмірі 263162,50 грн за затримку реєстрації податкових накладних.

Не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Надаючи оцінку правомірності застосування зазначених штрафних санкцій, суд враховує наступні правові норми.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (п. 1.1. статті 1 ПК України) (далі ПК України).

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18.03.2020 набрав чинності Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 17.03.2020 № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Законом № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30.03.2020 № 540-IX та Закону України від 13.05.2020 № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

Отже, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року, який в подальшому неодноразово продовжувався.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні"№ 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 03.03.2022 № 2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24.03.2022 внесені зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

У подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12.05.2022 № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Відповідно до нової редакції підпункту 69.9 пункту 69 Перехідних положень ПК України у зв`язку із набранням чинності Закону від 12.05.2022 № 2260-IX для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в ЄРПН, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

Крім того, з 27.05.2022 на підставі Закону від 12.05.2022 № 2260-IX пункт 69 Перехідних положень ПК України доповнений підпунктом 69.1-1, згідно з яким платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в ЄРПН.

Закон від 12.05.2022 № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 Перехідних положень ПК України виклав у редакції, відповідно до якої у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX (набрав чинності 03.01.2023) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що у зв`язку зі змінами податкового законодавства, обумовленими введенням воєнного стану, справляння податків і зборів з 07.03.2022 розпочало здійснюватися з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 Перехідних положень ПК України.

За цими положеннями були зупиненні строки реєстрації податкових накладних, й у разі відсутності у платника податків можливості реєстрації у ЄРПН податкових накладних, платник податків звільнявся від відповідальності за умови виконання таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

До набрання чинності Законом № 2260-IX законодавство не визначало конкретних критеріїв, за якими платники податків визнавалися такими, що не мали можливості виконати передбачені ПК обов`язки, зокрема щодо реєстрації податкових накладних.

Пункт 69 Перехідних положень ПК України не врегульовував на той час жодним чином питання виконання обов`язків, зокрема щодо реєстрації податкових накладних, граничний строк реєстрації яких настав до набрання 07.03.2022 чинності Закону від 03.03.2022 № 2118-IX.

Наведене вище вказує на те, що з 07.03.2022 фактично діяли дві норми, які визначали критерії звільнення від відповідальності за порушення, вчинені на час воєнного стану.

Норми пункту 69 Перехідних положень ПК України в редакції Закону від 03.03.2022 №2118-IX передбачали, що звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних надається платникам лише за умови подальшої реєстрації таких накладних протягом шести місяців з дня завершення воєнного стану. В той час як, положення пункту 52-1 Перехідних положень ПК України передбачали безумовне звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН протягом періоду з 1 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину.

Враховуючи те, що обидва ці положення мають тотожні диспозиції, але відрізняються гіпотезами, пункт 52-1 Перехідних положень ПК України застосовується під час карантинного мораторію, тоді як пункт 69.1 Перехідних положень ПК України застосовується після запровадження воєнного стану. Паралельне існування умов, за яких застосовуються обидва згадані положення, не виключає необхідності їхнього застосування за передбачених ними умов і обставин. Оскільки ці норми мають власні умови застосування, вони не конкурують між собою. Тому, пізніша дата прийняття пункту 69.1 Перехідних положень ПК України не виключає необхідності застосування пункту 52-1 Перехідних положень ПК України якщо існують відповідні умови ("карантинний" мораторій).

Обсяг прав та обов`язків особи в конкретній ситуації в результаті паралельного застосування обох норм має визначатися в такий спосіб, за якого особа не втрачає жодної з переваг, які надаються такій особі кожною із законодавчих норм. Якщо одна норма встановлює часткове звільнення від обов`язку, а інша - повне, то норма щодо повного звільнення поглинає своєю дією ту норму, яка за тих самих обставин закріплює лише часткове зменшення відповідного обов`язку. Якщо норма у конкретній ситуації встановлює менший обсяг прав, а інша, яка підлягає одночасному застосуванню, - більший обсяг, то особі має бути надано більший обсяг прав. Лише за таких обставин особі буде забезпечено обґрунтовані очікування на застосування відповідних наслідків у відповідній ситуації.

Поряд з цим, з набуттям чинності Законом від 12.05.2022 № 2260-IX встановлене підпунктом 69.1 пункту 69 Перехідних положень ПК України звільнення від відповідальності стало залежним від доведення, у визначеному законодавством порядку, можливості або неможливості платником виконання свого обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Відповідний Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX " Перехідні положення" Податкового кодексу України, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225.

Також законодавець з 27.05.2022 встановив конкретний перелік податкових накладних, за не реєстрацію яких у визначений законодавством строк, платник податків, що має можливість виконувати податкові обов`язки (тобто у визначеному підзаконним нормативно-правовим актом не підтвердив неможливість виконання обов`язків), підлягає відповідальності у вигляді штрафних санкцій.

Отже, особа підлягала відповідальності, якщо вона мала можливість виконувати обов`язки з реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (з урахуванням змін, що набрали чинності 03.01.2023), що складені від 1 лютого до 31 травня 2022 року, і вона не зареєструвала їх в ЄРПН до 15.07.2022.

Водночас суд звертає увагу, що положеннями Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" не встановлено жодного періоду для реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадав до лютого 2022 року, фактично платникам податків не було надано перехідного періоду (відстрочення, тощо), достатнього для реєстрації податкових накладних, що не були своєчасно зареєстровані у зв`язку з карантином, та на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію, встановленого на період дії карантину.

Відповідно до правових висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 07.02.2024 у справі № 380/7070/23, законодавець не створив умов, за яких позивач міг у розумні строки зареєструвати податкові накладні, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм ПК України, фактично з 27.05.2022 платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 01 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Натомість, ті платники податків, які склали податкові накладні по 31 січня 2022 року й не зареєстрували їх до 26 травня 2022 року, хоч і були попередньо безумовно звільненні від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію таких на підставі п. 52-1 та п. 69 Перехідних положень ПК України, тобто були захищенні нормами, що запроваджували як карантинний, так і воєнний мораторій на застосування штрафних санкцій, фактично не отримали додаткового часу для реєстрації податкових накладних без застосування таких.

Відтак, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

В обох випадках йдеться про запровадження мораторію на застосування штрафних санкцій. В обох випадках законодавство спочатку пов`язувало припинення мораторію з припиненням існування самих надзвичайних обставин - ковідної пандемії або воєнного стану відповідно.

Щодо обох категорій несвоєчасно зареєстрованих податкових накладних законодавець припинив дію мораторію з тієї самої дати 27.05.2022, поновивши з цього моменту обов`язок здійснювати своєчасну реєстрацію податкових накладних.

Разом із тим, встановлюючи особливості виконання раніше не виконаного обов`язку, законодавчий орган вдався до невиправданого розмежування правових наслідків для податкових накладних, складених після 1 лютого 2022 року та до цієї дати.

Фактично, в такий спосіб було встановлено різну відповідальність за вчинення однакових за своєю суттю діянь - несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після припинення мораторію.

Водночас, умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися "випадковими" чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена пп. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як "ковідного", так і "воєнного".

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за не своєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27.05.2022 дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15.07.2022.

На час складення Позивачем податкових накладних (липень-серпень 2021 року) та граничного строку реєстрації таких були чинними положення законодавства, які передбачали, що з 01.03.2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не будуть застосовуватися санкції за не реєстрацію (несвоєчасну реєстрацію) податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.

Позиція відповідача про те, що всі платники податків, які зареєстрували після 26.05.2022 податкові накладні, складені до 31.01.2022, підлягають відповідальності, не враховує динамічність податкового законодавства, що приймалось у той час, як і не враховує відсутності об`єктивної можливості у платників податків зареєструвати відповідні податкові накладні без застосування штрафних санкцій.

Так, Закон від 12.05.2022 № 2260-ІХ офіційно опублікований 26.05.2022, відтак, саме з 26.05.2022 платники податків змогли ознайомитися з дійсним змістом цього Закону та зрозуміти наслідки відповідного правового регулювання.

Як встановлено судом, ТОВ "Теплотрейд-Інвест" проведено реєстрацію податкових накладних в ЄРПН з 03 по 30 червня 2022 року, тобто без невиправданого зволікання, що є свідченням добросовісної поведінки платника податків.

Отже, притягнення до відповідальності за таких умов не може бути визнане таким, що базується на принципі верховенства права, адже воно не відповідало засадами правової визначеності та передбачуваності.

Враховуючи вищевикладене, суд дійшов висновку, що застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 3, 37 , 36, 23 , 59 , 26, 6, 19, 48, 59, 23, 22, 25, 60, 19, 59, 22, 28, 3, 22, 26, 30, 54, 33, 46, 45, 18, 6, 25, 18, 47, 2, 10, 12, 1, 24, 58, 44, 43, 65, 19, 27, 5, 17, 40, 66, 39, 61, 16, 17, 20, 15, 66, 56, 31, 32, 27, 27, 32, 29, 19, 21, 26, 24, 58, 22, 20, 4, 16, 12, 20, 13, 17, 42, 43, 55, 39, 44, 41, 32, 21, 35, 54, 42, 33, 34, 2, 65, 40, 41, 29, 56, 1 покладає на Позивача додатковий надмірний тягар та є порушенням основоположних принципів верховенства права та принципу належного урядування.

Поряд з цим, Актом перевірки від 19.04.2023 №9009/13-01-04-07/39658169 встановлено, що ТОВ "Теплотрейд-Інвест" податкова накладна:

- № 31 від 31.10.2022 зареєстрована 16.11.2022 о 8:10 год., кількість днів затримки - 1, сума ПДВ 66000,00 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 6600,00 грн;

- № 64 від 24.11.2022 зареєстрована 23.12.2022 о 8:58 год., кількість днів затримки - 8, сума ПДВ 1,32 грн, розмір штрафу - 10%, сума штрафу 0,13 грн.

Тобто, податкові накладні № 31 та № 64 подані на реєстрацію з порушенням граничних термінів, та відповідно податковим органом правомірно визначені штрафні санкції у розмірі 6600,00 грн та 0,13 грн.

Щодо твердження позивача про необхідність застосування до даних правовідносин розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, суд зазначає наступне.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX " Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX " Перехідні положення" ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 06.02.23024 у справі № 160/10740/23 та від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23.

Відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Враховуючи наведені обставини, проаналізовані правові норми та висновки Верховного Суду у аналогічних справах, суд дійшов висновку про законність та обґрунтованість спірного ППР в частині нарахування штрафної санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних № 31 від 31.10.2022 та № 64 від 24.11.2022 у сумі 6600,13 грн.

За приписами п. 4 ч. 1 ст. 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії.

Відповідно до ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з ч. 1, ч. 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, разом із тим, якщо суб`єкт владних повноважень надасть докази правомірності свого рішення, то обов`язок спростувати такі докази покладається на позивача, що кореспондується із принципом змагальності сторін, закріпленому у ст. 3 КАС України.

За таких обставин, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог ТОВ "Теплотрейд-Інвест" шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.05.2023 № 11833/13-01-04-07/39658169 в частині нарахування штрафних санкцій у сумі 256562,37 грн.

За правилами ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Керуючись ст. ст. 9, 14, 73-78, 90, 143, 242- 246, 250, 252, 255 КАС України, суд

в и р і ш и в:

Адміністративний позов задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 26.05.2023 № 11833/13-01-04-07/39658169 в частині нарахування штрафних санкцій у сумі 256562,37 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Теплотрейд-Інвест" (; 79015, м. Львів, вул. Героїв УПА, буд. 72) судові витрати зі сплати судового збору в сумі 3848 (три тисячі вісімсот сорок вісім) грн 44 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Львівській області (, місцезнаходження: 79026, м. Львів, вул. Стрийська, 35).

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

СуддяКисильова Ольга Йосипівна