Справа № 580/6387/23
Суддя: Бєлова Людмила Василівна
Дата ухвалення: 2024-03-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/6387/23 Суддя (судді) першої інстанції: Валентин ГАРАЩЕНКО
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 березня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого: Бєлової Л.В.

суддів: Аліменка В.О., Безименної Н.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Києві апеляційні скарги Головного управління ДПС у Черкаській області, Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року (справу розглянуто у порядку спрощеного провадження) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення,

В С Т А Н О В И В:

У липні 2023 року позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю «Авуар», звернувся до суду першої інстанції з адміністративним позовом, у якому просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 07 квітня 2023 року №, яким товариству з обмеженою відповідальністю «Авуар», , збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість - застосовано штраф в сумі 354722,48 грн.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року адміністративний позов задоволено частково:

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 07 квітня 2023 року №, в частині застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» штрафу в розмірі 134582 (сто тридцять чотири тисячі п`ятсот вісімдесят дві) грн. 84 коп.

В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з таким рішенням суду в частині задоволених позовних вимог, відповідачем подано апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. Апелянт вказує, що судом першої інстанції було порушено норми матеріального права.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що робочий день для реєстрації податкових накладних періодом виписки з 01.07.2022 по 15.07.2022 припадав на 29 липня 2022 року. 29 липня 2022 року підписано директором, печаткою ТОВ «Авуар» та направлено на реєстрацію 45 з 46 податкових накладних, зазначених в акті, періодом виписки з 01.07.2022 по 15.07.2022 в період часу з 18:13 до 18:43 години, про що свідчать надані платником копії квитанцій, тобто, податкові накладні надсілані поза межами часу, визначеного для прийому електронних документів від платників (останній встановлено до 18 год). Відповідно податкові накладні доставлено до центрального рівня Державної податкової служби в перший робочий день після вихідного, а саме 01 серпня 2022 року та в перші робочі хвилини дня зареєстровано, що підтверджується копіями квитанцій.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Черкаській області на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення.

Також не погоджуючись з рішенням суду в частині відмови у задоволенні позовних вимог, позивачем подано апеляційну скаргу, у якій просить рішення суду першої інстанції скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог та у цій частині прийняти нове рішення, яким позов задовольнити повністю та скасувати оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Апелянт мотивує свої вимоги тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права.

Позивач не погоджується із застосуванням санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних періодом виписки липень, серпень і вересень 2022 року в цілому, оскільки на думку апелянта до даних правовідносин мали застосовуватись положення п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Позивач вважає, що граничні строки реєстрації податкових накладних, періодом виписки липень, серпень і вересень 2022 року, припали на період карантину та період, коли діяв мораторій на застосування штрафів за вчинення відповідних правопорушень. Станом на 07.04.2023 року (момент прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення) карантин не був припинений, тому до ТОВ «Авуар» не можуть застосовуватись штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію зазначених в акті податкових накладних.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 06 листопада 2023 року відповідно відкрито провадження у справі за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення.

Після надходження матеріалів справи до суду, ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2023 року справу призначено до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.

01 грудня 2023 року надійшов відзив Головного управління ДПС у Черкаській області, в якому відповідач просив апеляційну скаргу позивача залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог - без змін.

Відповідно до статті 311 КАС України справа розглядається в порядку письмового провадження.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційних скарг та відзиву, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, Головним управлінням ДПС у Черкаській області проведено камеральну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» щодо дотримання строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), якою встановлено порушення п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України.

За результатами перевірки складено акт від 01.03.2023 №2026/23-00-04-03-04/38009261.

Як свідчать обставини справи, на підставі аналізу даних ЄРПН перевіркою встановлено, що ТОВ «Авуар» складено наступні податкові накладні/розрахунки коригувань до податкових накладних:

- від 07.06.2022 за №54 на суму ПДВ 333333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 07.06.2022 за №57 на суму ПДВ 825000 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 07.06.2022 за №56 на суму ПДВ 175000,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 07.06.2022 за №55 на суму ПДВ 158333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 10.06.2022 за №62 на суму ПДВ 8333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 15.06.2022 за №66 на суму ПДВ 16666,67 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 13.06.2022 за №64 на суму ПДВ 25000,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 10.06.2022 за №60 на суму ПДВ 8333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 09.06.2022 за №59 на суму ПДВ 58333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 08.06.2022 за №58 на суму ПДВ 8333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 10.06.2022 за №61 на суму ПДВ 30000,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 13.06.2022 за №63 на суму ПДВ 25000,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 13.06.2022 за №65 на суму ПДВ 53333,33 грн., зареєстровано в ЄРПН - 15.07.2022, порушено строк реєстрації - 15 днів;

- від 11.07.2022 за №82 на суму ПДВ 17317,26 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 10.07.2022 за №75 на суму ПДВ 89871,40 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №18 на суму ПДВ 144262,01 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №70 на суму ПДВ 5383,73 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 12.07.2022 за №87 на суму ПДВ 17326,87 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №15 на суму ПДВ 5965,20 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №104 на суму ПДВ 6180,67 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №74 на суму ПДВ 16443,88 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №73 на суму ПДВ 865,69 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 10.07.2022 за №76 на суму ПДВ 24257,24 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 13.07.2022 за №90 на суму ПДВ 6362,28 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 12.07.2022 за №86 на суму ПДВ 16405,32 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №102 на суму ПДВ 379,48 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №105 на суму ПДВ 2944,79 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №99 на суму ПДВ 41464,24 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 11.07.2022 за №80 на суму ПДВ 18337,74 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №68 на суму ПДВ 55599,62 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 11.07.2022 за №79 на суму ПДВ 18522,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №72 на суму ПДВ 31,71 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №96 на суму ПДВ 7069,61 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 13.07.2022 за №88 на суму ПДВ 44736,79 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №101 на суму ПДВ 4,48 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 13.07.2022 за №89 на суму ПДВ 37298,13 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №98 на суму ПДВ 33131,26 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 13.07.2022 за №91 на суму ПДВ 7930,57 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №94 на суму ПДВ 20,34 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №69 на суму ПДВ 47130,22 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №92 на суму ПДВ 47724,53 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 12.07.2022 за №85 на суму ПДВ 9791,51 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 13.07.2022 за №16 на суму ПДВ 136918,32 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №103 на суму ПДВ 6905,23 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №17 на суму ПДВ 68213,64 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №100 на суму ПДВ 48054,1 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 15.07.2022 за №19 на суму ПДВ 13000,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 10.07.2022 за №77 на суму ПДВ 11927,93 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 08.07.2022 за №13 на суму ПДВ 37964,40 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №95 на суму ПДВ 17394,89 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №97 на суму ПДВ 9843,23 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 11.07.2022 за №81 на суму ПДВ 13883,96 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №93 на суму ПДВ 12907,89 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 12.07.2022 за №84 на суму ПДВ 114041,50 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 08.07.2022 за №12 на суму ПДВ 6523,05 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 11.07.2022 за №78 на суму ПДВ 118503,83 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 14.07.2022 за №106 на суму ПДВ 159600,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 12.07.2022 за №83 на суму ПДВ 41,17 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 09.07.2022 за №71 на суму ПДВ 6947,16 грн., зареєстровано в ЄРПН - 01.08.2022, порушено строк реєстрації - 1 день;

- від 08.06.2022 за №82 на суму ПДВ 352,00 грн., зареєстровано в ЄРПН - 30.08.2022, порушено строк реєстрації - 61 день;

- від 04.08.2022 за №241 на суму ПДВ 577,79 грн., зареєстровано в ЄРПН - 14.09.2022, порушено строк реєстрації - 14 днів;

- від 29.09.2022 за №144 на суму ПДВ 59620,67 грн., зареєстровано в ЄРПН - 05.01.2023, порушено строк реєстрації - 82 дні;

- від 17.09.2022 за №132 на суму ПДВ 1512,85 грн., зареєстровано в ЄРПН - 05.01.2023, порушено строк реєстрації - 82 дні;

- від 16.09.2022 за №127 на суму ПДВ 268,51 грн., зареєстровано в ЄРПН - 05.01.2023, порушено строк реєстрації - 82 дні;

- від 16.09.2022 за №131 на суму ПДВ 6150,56 грн., зареєстровано в ЄРПН - 05.01.2023, порушено строк реєстрації - 82 дні;

- від 28.09.2022 за №143 на суму ПДВ 10521,29 грн., зареєстровано в ЄРПН - 05.01.2023, порушено строк реєстрації - 82 дні;

- від 16.09.2022 за №126 на суму ПДВ 628,73 грн., зареєстровано в ЄРПН - 05.01.2023, порушено строк реєстрації - 82 дні.

На підставі акта перевірки Головним управлінням ДПС у Черкаській області винесено податкове повідомлення-рішення від 07.04.2023 № про нарахування штрафних санкцій на загальну суму 354722,48 грн., застосованих відповідно до ст. 120-1 ПК України за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних.

За результатами процедури адміністративного оскарження рішенням ДПС України від 19.06.2023 №15848/6/99-00-06-03-01-06 скаргу ТОВ «Авуар» залишено без задоволення, а оскаржуване ППР без змін.

Вважаючи податкове повідомлення-рішення контролюючого органу протиправними, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.

Суд першої інстанції адміністративний позов задовольнив частково та зазначив про відсутність стосовно позивача складу податкового правопорушення в частині реєстрації податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023.

Суд першої інстанції вказав, що позивач виконав покладені на нього обов`язки, як на платника податків щодо складання, підписання та відправлення податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023 на реєстрацію.

При цьому, граничний строк їх реєстрації припадав на 31.07.2022, і хоча вони направлені на реєстрацію поза межами операційного часу 29.07.2022, що не заперечується відповідачем, однак в такому випадку вихідні дні 30.07.2022 (субота) та 31.07.2022 (неділя) вважаються операційними днями, тобто позивач виконав свій обов`язок у строк встановлений законодавством. Обов`язком позивача є своєчасне, в операційний день, відправлення податкових накладних до ЄРПН. Платник податку не несе відповідальності за роботу телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем та програм. Несвоєчасна доставка відправлення адресату з будь-яких причин виключає відповідальність платника податків, який свій обов`язок виконав своєчасно.

Щодо реєстрації податкових накладних з датою виписки червень та вересень 2022 року, суд виходив з таких міркувань, що законодавчі норми передбачають звільнення від відповідальності платників податків, які мають змогу виконати свій податковий обов`язок щодо реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

В той же час, як вбачається з розрахунку штрафних санкцій до оскарженого податкового повідомлення-рішення, до позивача не застосовувалась відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, датою їх складання у період з 1 лютого по 31 травня 2022 року.

При цьому, суд відхилив посилання позивача на зворотну дію в часі пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ на період з 24.02.2022, оскільки Законом України від 12 січня 2023 року №2876-ІХ чітко визначено, що він застосовується до податкових накладних/розрахунків коригування граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ, тобто з 06.01.2023.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.

Відповідно до частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Щодо податкового повідомлення в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені строки скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в ЄРПН.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для ПН/РК до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для ПН/РК до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для зведених ПН та/або РК коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 ПКУ, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246), визначено, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.

Пунктом 3 Порядку №1246 визначено, що операційний день триває в робочі дні з 8-ї до 20-ї години. Технічне обслуговування та регламентні роботи, що потребують зупинки Реєстру, не проводяться протягом операційного дня, крім аварійних випадків. Якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Підпунктом 69.18 пункту 69 Підрозділу 10 Розділу XX ПК України (в редакції згідно із змінами, внесеними Законом № 2120-IX від 15.03.2022) тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 18 години.

Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженим Законом України від 24.02.2022 №2102-IX, введено в Україні воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб.

Військовий стан в Україні неодноразово продовжувався і діяв на дату граничного строку для реєстрації податкових накладних поданих позивачем.

Пунктами 11, 13, 14 Порядку № 1246 визначено, що після накладення кваліфікованого електронного підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДПС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.

За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Відповідно до пунктів 3,4,5 розділу ІІ Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства Фінансів України №557 від 06.06.2017, в редакцій чинній на дату направлення позивачем накладних на реєстрацію (далі - Порядок №557), автор створює електронні документи у строки та відповідно до порядку, що визначені законодавством для відповідних документів в електронному та паперовому вигляді, із зазначенням всіх обов`язкових реквізитів та з використанням надійного засобу ЕЦП, керуючись цим Порядком, а також Договором (крім фізичних осіб, які не є самозайнятими особами). Обов`язкові реквізити електронних документів визначаються законодавством. Контроль за введенням даних, їх повнотою та достовірністю при створенні електронного документа покладається на його автора. Створення електронного документа завершується накладанням на нього ЕЦП підписувача (підписувачів), електронної печатки (за наявності), як передбачено для аналогічного документа в паперовому вигляді. Після накладання ЕЦП автор здійснює шифрування електронного документа з дотриманням вимог до форматів криптографічних повідомлень, затверджених в установленому законодавством порядку, та надсилає його у форматі (стандарті) засобами телекомунікаційного зв`язку до адресата протягом операційного дня. Автор здійснює надсилання електронних документів з урахуванням встановлених законодавством граничних строків для подання таких документів.

Відповідно до п. 6 Порядку №557 автоматизована перевірка здійснюється у день надходження або не пізніше наступного робочого дня, якщо електронний документ надійшов після закінчення операційного дня, а за п. 8 вказаного Порядку перша квитанція надсилається автору електронного документа протягом двох годин з часу його отримання контролюючим органом, в іншому разі - протягом перших двох годин наступного операційного дня.

Порядок №1246 не містить визначення поняття «реєстрація податкової накладної». Водночас, за визначенням підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Враховуючи наведене, реєстрація податкової накладної в ЄРПН є обов`язком постачальника товарів чи послуг. Цьому обов`язку кореспондує обов`язок центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, прийняти та зареєструвати надану платником податку-продавцем податкову накладну в ЄРПН.

Наведені положення Порядку дають підстави для висновку, що в процедурі внесення інформації (відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування) до Єдиного реєстру податкових накладних є дві окремі стадії: 1) надання платником податку на додану вартість податкової накладної (розрахунку коригування); 2) прийняття/неприйняття податкової накладної (розрахунку коригування) та внесення відомостей щодо неї (нього) безпосередньо до Єдиного реєстру податкових накладних.

Перша із цих стадій залежить від платника податку на додану вартість і є результатом дій такого, тоді як друга - це результат виконання роботи програмного забезпечення, що контролюється ДФС, та/або безпосередніх дій працівників ДФС, на яку (які) платник податку не має впливу.

Таким чином, належним доказом реєстрації податкової накладної (наміру її реєстрації), з урахуванням положень пункту 201.10 статті 201 ПК України та Порядку №1246, є квитанція про прийняття податкової накладної, про неприйняття або про зупинення реєстрації такої із зазначенням причин, яка надсилається протягом операційного дня.

Аналогічні висновки висловлені Верховним Судом у постанові від 15 березня 2021 року у справі №1.380.2019.002742.

Так, у даному випадку спірним є питання наявності в діях платника складу податкового правопорушення як підстави для накладення штрафу.

Колегія суддів зазначає, що висновки Верховного Суду у подібних правовідносинах полягають в тому, що при встановленні обставин вчинення платником усіх необхідних дій щодо своєчасної реєстрації податкової накладної, натомість її реєстрація була здійснена з порушенням граничного терміну з незалежних від платника податку причин, у такому випадку відсутній склад податкового правопорушення, як наслідок - відсутні підстави для притягнення до відповідальності на підставі статті 120-1 ПК України.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем до матеріалів справи додані квитанції, згідно з якими позивач виконав покладені на нього обов`язки, як на платника податків щодо складання, підписання та відправлення податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023 на реєстрацію.

Так, граничний строк їх реєстрації припадав на 31.07.2022 (неділя), а накладні були направлені на реєстрацію 29.07.2022 (п`ятниця).

Щодо тверджень апелянт про направлення вказаних податкових накладних на реєстрацію поза межами операційного дня, суд звертає увагу на наступне.

Так, як зазначає податковий орган в апеляційній скарзі, 29 липня 2022 року підписано директором, печаткою ТОВ «Авуар» та направлено на реєстрацію 45 з 46 податкових накладних, зазначених в акті, періодом виписки з 01.07.2022 по 15.07.2022 в період часу з 18:13 до 18:43 години, про що свідчать надані платником копії квитанцій, тобто, податкові накладні надсілані поза межами часу, визначеного для прийому електронних документів від платників (останній встановлено до 18 год). Відповідно податкові накладні доставлено до центрального рівня Державної податкової служби в перший робочий день після вихідного, а саме 01 серпня 2022 року та в перші робочі хвилини дня зареєстровано, що підтверджується копіями квитанцій.

Однак, такі доводи апелянта колегія суддів вважає необґрунтованими, оскільки як вже було зазначено вище, пунктом 3 Порядку №1246 чітко визначено, що якщо граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування припадають на вихідний, святковий або неробочий день, такий день вважається операційним днем.

В межах спірних правовідносин, граничний строк реєстрації податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023 припадав на 31.07.2022, і хоча вони направлені на реєстрацію поза межами операційного часу 29.07.2022, однак в такому випадку в силу наведених вище норм вихідні дні 30.07.2022 (субота) та 31.07.2022 (неділя) вважаються операційними днями, тобто, позивач виконав свій обов`язок у строк встановлений законодавством.

Відтак, як вірно встановлено судом першої інстанції, податкові накладні з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023 позивач подав на реєстрацію 29.07.2022, тобто із дотриманням строку передбаченого пунктом 201.10 статті 201 ПК України.

З урахуванням наведеного колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що встановлені обставини справи свідчать про відсутність стосовно позивача складу податкового правопорушення в частині реєстрації податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2023 за єдиним виключенням податкової накладної від 14.07.2022 №106, про яку суд зазначає наступне.

Так, податкова накладна від 14.07.2022 №106 на загальну суму ПДВ 159600,00 гривень містить останню модифікацію 01.08.2022 09:55, підписана директором товариства 01.08.2022 09:55, печаткою товариства 01.08.2022 09:55 та доставлена центрального рівня Державної податкової служби України в 09:55:42, відповідно зареєстрована в ЄРПН у день відправки - 01.08.2022 09:55:42, реєстраційний номер .

Позивач в апеляційній скарзі фактично не запречував вищевикладеного та не надав доказів своєчасного направлення на реєстрацію вказаної податкової накладної (до 31.07 включно), що свідчить про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію цієї податкової накладної.

Відтак, оскільки відповідачем не доведено правомірність застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з датою виписки з 08.07.2022 по 15.07.2022 (крім податкової накладної №106 від 14.07.2023), колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення від 07 квітня 2023 року № в частині застосування до позивача штрафних санкцій на суму 134582,84 грн. підлягає скасуванню:

(1731,73+8987,14+14426,2+538,37+1732,69+596,52+618,07+1644,39+86,57+2425,72+636,23+1640,53+37,95+294,48+4146,42+1833,77+5559,96+1852,2+3,17+706,96+4473,68+0,45+3729,81+3313,13+793,06+2,03+4713,02+4772,45+979,15+13691,83+690,52+6821,36+4805,41+1300+1192,79+3796,4+1739,49+984,32+1388,4+1290,79+11404,15+652,31+11850,38+4,12+694,72).

Щодо податкового повідомлення в частині застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних з датою виписки червень, серпень, вересень 2022 року.

Так, позивач не погоджується із застосуванням санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних періодом виписки липень, серпень і вересень 2022 року в цілому, оскільки на думку апелянта до даних правовідносин мали застосовуватись положення п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Висновок щодо застосування наведених вище правових норм висловлено у постанові Верховного Суду від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23.

Частиною першою статті 36 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» передбачено, що Верховний Суд є найвищим судом у системі судоустрою України, який забезпечує сталість та єдність судової практики у порядку та спосіб, визначені процесуальним законом.

Відповідно до частини п`ятої статті 242 КАС, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Згідно з частини шостої статті 13 Закону України «Про судоустрій і статус суддів» висновки щодо застосування норм права, викладені у постановах Верховного Суду, враховуються іншими судами при застосуванні таких норм права.

Від правових висновків Верховного Суду у постанові від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23 щодо застосування норм права у подібних правовідносинах палата, об`єднана палата або Велика Палата Верховного Суду у відповідності до статті 346 КАС не відступала, а тому підстав для їх неврахування при вирішенні даного спору немає.

Так, у вказаній справі № 160/10740/23 колегія суддів Верховного Суду зазначила, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

З матеріалів справи вбачається, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період з червня по вересень 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН в період з липня 2022 року по січень 2023 року (тобто після 15 липня 2022 року), а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, про що правильно вказав суд першої інстанції.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, слід вказати наступне.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

У вже зазначеній вище постанові Верховного Суду від 06 лютого 2024 року у справі № 160/10740/23 касаційний суд вказав, що податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Колегія суддів звертає увагу, що вказаний висновок Верховного Суду підлягає обов`язковому врахуванню, при цьому, від останнього не було відступлено.

Оскільки в межах спірних правовідносин податкові накладні позивач склав в період з червня по вереснь 2022 року, а зареєстрував в ЄРПН в період з липня 2022 по січень 2023 року з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність застосування контролюючим органом штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Щодо застосування норм права пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України щодо визначення можливості/неможливості в платника податку виконувати свої обов`язки в період з 24 лютого до 06 вересня 2022 року, апеляційний суд вказує наступне.

Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, зокрема, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).

Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо.

Згідно Порядку №225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку на підставі відповідної заяви платника податків.

Однак, під час розгляду справи позивач не доводив наявність обставин звернення Товариства до податкового органу з відповідною заявою на виконання положень Порядку №225, будь-яких доказів на підтвердження існування таких обставин не надавав, підставами позову не визначав.

При цьому, посилання на сам факт запровадження воєнного стану в Україні не може безумовно вважатись поважною причиною для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Вищенаведених висновків апелянтом не спростовано, відтак, рішення суду першої інстанції в частині відмовлених позовних вимог повністю відповідає нормам матеріального та прцеусального права.

Судом апеляційної інстанції враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Доводи апеляційних скарг жодним чином не спростовують висновків суду першої інстанції і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права, а відтак не є підставою для скасування рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року.

Враховуючи вищевикладене, з`ясувавши та перевіривши всі фактичні обставини справи, об`єктивно оцінивши докази, що мають юридичне значення, враховуючи основні засади адміністративного судочинства, вимоги законодавства України та судову практику, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування рішення.

Згідно з положеннями статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Відповідно до вимог статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що рішення суду першої інстанції постановлене з додержанням норм матеріального і процесуального права, обставини справи встановлено повно та досліджено всебічно.

Заслухавши доповідь головуючого судді, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційних скарг та відзиву, колегія суддів вважає, що апеляційні скарги не підлягають задоволенню.

Керуючись ст. 243, 315, 316, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд

П О С Т АН О В И В:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Черкаській області, Товариства з обмеженою відповідальністю «Авуар» на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року - залишити без задоволення.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2023 року - залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків передбачених п. 2 ч. 5ст.328 КАС України.

Головуючий суддя Л.В. Бєлова

Судді В.О. Аліменко,

Н.В. Безименна