Справа № 160/32972/23
Суддя: Рянська Вікторія В'ячеславівна
Дата ухвалення: 2024-03-13 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Рянської В.В.,
за участю секретаря судового засідання Омельченко А.І.,
представника позивача Лісневського Д.О.,
представника відповідача Лукіна Н.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі у порядку загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
Ухвалою суду від 25.12.2023 прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у справі; постановлено розгляд справи здійснювати за правилами загального позовного провадження; призначено підготовче засідання на 24.01.2024; встановлено учасникам справи строки для подання заяв по суті справи.
10.01.2024 до суду надійшла заява відповідача про виклик свідків.
16.01.2024 надійшла відповідь на відзив, у якій позивач не погодилася з доводами відповідача з підстав, наведених у позовній заяві. Крім того, у відповіді на відзив зазначено, що до відзиву додано надані Фондом соціального страхування фіскальні чеки ФОП ОСОБА_1 , в яких вказано заводський номер касового апарату ПБ57720118. Тобто у зазначений у податковому повідомленні-рішенні періоді в аптеці застосовувався касовий апарат зав. № ПБ57720118, а не зав. № 5771297, та звіти фінансової пам`яті касового апарату MINI-500.02 ME зав. № 57721297 за період з 23.11.2018 не мають відношення до господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 . У відзиві відповідач на підтвердження приналежності вищезазначеного касового апарату надає витяги 20-ОПП позивача, за змістом яких ФОП ОСОБА_1 повідомила контролюючий орган про об`єкт оподаткування - Аптека, дата взяття на облік - 15.08.2013. Проте, згідно зі звітом фінансової пам`яті касового апарату MINI-500.02 ME зав. № ПБ5771297 датою включення фіскальної пам`яті є 05.06.2012. Отже, апарат MINI-500.02 ME зав. № ПБ 5771297 не був зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та не переведений у фіскальний режим роботи в аптеці за адресою: АДРЕСА_1 , а тому звіти з даного апарату не можуть бути належним та допустимим доказом проведення розрахункових операцій у цій аптеці, оскільки такі відомості не є первинними документами та не підтверджують реалізацію продукції саме в цій аптеці. Контролюючий орган при проведенні перевірки повинен встановити безпосередній факт реалізації товару та зафіксувати факт видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини щодо відповідності такого вимогам щодо форми і змісту. Відомостей щодо здійснення контрольної закупки і фіксації видачі/невидачі розрахункового документу на суми, що вказані в акті та рішенні, та на які нараховано штрафні санкції, матеріали перевірки не містять.
22.01.2024 надійшло заперечення, у якому відповідач просив відмовити у задоволенні позову з підстав, наведених у відзиві. Крім того, зазначив, що зі змісту наданих Павлоградським відділенням управління виконавчої дирекції фонду в Дніпропетровській області Фонду соціального страхування України разом з листом касових чеків встановлено, що ФОП ОСОБА_1 реалізуються лікарські засоби за допомогою касового апарату з порушенням вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, Наказу Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 «Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів». Контролюючий орган під час проведення фактичної перевірки підтвердив контрольно-розрахунковою операцією факт ведення господарської операції із зазначеними порушеннями протягом 2018-2022 рр. Фактична приналежність касових чеків позивача є беззаперечним доказом порушення, враховуючи наявний реквізит суб`єкта господарювання «ФОП ОСОБА_1 ». Відповідно до постанови Павлоградського міськрайонного суду Дніпропетровської області № 185/3665/22 від 06.06.2022 ФОП ОСОБА_1 визнано винуватою у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого частиною 1 статтею 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення, а саме доведено факт видачі товару без розрахункового документу «Лізимокрил-Тева» 60 таблеток за ціною 132,60 грн, та бальзам «Спасатель» за ціною 83,10 грн. Лікарські засоби придбані під час контрольно-розрахункової операції, зазначено в акті фактичної перевірки. Позивач здійснює діяльність із порушеннями розрахункових операцій протягом встановленого періоду, тобто не вжив усіх належних заходів щодо приведення реєстратора розрахункових операцій у відповідність до вимог Закону № 265/95-ВР з урахуванням вимог Положення № 13.
Ухвалою суду від 24.01.2024 було відмовлено у задоволенні заяви відповідача про виклик свідків, закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 26.02.2024.
Судове засідання 26.02.2024 після оголошення перерви через повітряну тривогу у м. Дніпрі було відкладено за клопотанням представника позивача до 13.03.2024.
Представник позивача у судовому засіданні підтримав позовні вимоги з підстав, наведених у позовній заяві та відповіді на відзив. Зазначив, що касовий апарат MINI-500.02 ME застосовувався в аптеці для обчислення знижки на товар та не може бути запрограмований на найменування товарів. Касовий апарат не був зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та не переведений у фіскальний режим роботи, тому звіти з даного апарату не можуть бути належним та допустимим доказом проведення розрахункових операцій у цій аптеці.
Представник відповідача у судовому засіданні заперечував проти позовних вимог з підстав, наведених у відзиві та запереченні.
Заслухавши представників сторін, дослідивши матеріали справи та надані докази, проаналізувавши зміст норм матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, з`ясувавши всі обставини справи, оцінивши докази у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд дійшов таких висновків.
Судом встановлено, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців серії АБ № 948132, який додано до позовної заяви, державну реєстрацію фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 здійснено 05.07.2007, вид діяльності 52.31.0 роздрібна торгівля фармацевтичними товарами.
31.05.2012 Державною службою України з лікарських засобів видано ФОП ОСОБА_1 ліцензію серії НОМЕР_2 на роздрібну торгівлю лікарськими засобами, яка діє з 24.04.2012.
Згідно з доданими до відзиву витягами довідок 20-ОПП з бази ДПС аптека, розташована за адресою: АДРЕСА_1 , на праві власності належала ОСОБА_1 (дата взяття на облік 15.08.2013, дата зняття з обліку 25.07.2022). 18.07.2022 аптеку № 1 за вказаною адресою взято на облік як таку, що орендується ОСОБА_1
26.04.2022 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області надійшов лист Павлоградського відділення управління виконавчої дирекції фонду в Дніпропетровській області Фонду соціального страхування України від 20.04.2022 № 24-3-03/994, у якому зазначено, зокрема, що до Павлоградського відділення Фонду потерпілими внаслідок нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання протягом останніх декількох років надаються фіскальні чеки для компенсації вартості лікарських засобів, придбаних в аптеці № 1 ФОП ОСОБА_1 . Надані потерпілими фіскальні чеки ФОП ОСОБА_1 не відповідають вимогам Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових документів (розрахункових книжок), форми № ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 13 від 21.01.2016 із змінами та доповненнями (далі Наказ № 13), а саме: відсутня назва товару, відсутній фіскальний номер РРО/фіскальний номер ПРРО, частина заповнена українською мовою, а частина - російською та ін. Крім того, при пошуку наданих фіскальних чеків ФОП ОСОБА_1 на вебпорталі ДПС в Реєстрі «Пошук фіскальних чеків» інформації по жодному фіскальному чеку не отримано. Відповідно до автоматизованої системи ІС Податковий блок у ФОП ОСОБА_1 за адресою: АДРЕСА_1 , реєстратори розрахункових операцій/ПРРО у 2019, 2020, 2021 та 2022 роках не зареєстровані. Разом із фіскальними чеками потерпілі надають товарні чеки ФОП ОСОБА_1 із зазначенням вручну найменування, форми випуску, дозування, одиниць виміру, кількості та вартості придбаних лікарських засобів та виробів медичного призначення. Товарні чеки містять підпис завідуючої аптеки та скріплені печаткою «Для накладних» ФОП ОСОБА_1 . До листа Павлоградського відділення Фонду було додано копії фіскальних і товарних чеків, виданих ФОП ОСОБА_1 , від 17.05.2019, 25.02.2020, 07.06.2021, 17.01.2022. У фіскальних чеках зазначено: ФОП ОСОБА_1 , аптека № 1, АДРЕСА_2 , найменування товару «медикаменти», їх цількість, ціну та вартість.
04.05.2022 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області видано наказ № 1192-п «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )», яким керуючись ст. 19-1, ст. 20, пп. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75, на підставі пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України призначено проведення фактичної перевірки за адресою: АДРЕСА_1 , з 09.05.2022, тривалістю не більше 10 діб. Період діяльності, який буде перевірятися: згідно зі статтею 102 Податкового кодексу України.
04.05.2022 на підставі вказаного наказу Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області видано направлення на перевірку: № 1218 головному державному інспектору відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Ягольнику Д.О., та № 1220 - головному державному інспектору відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Лисицькому В.О.
У фіскальному чеку від 11.05.2022 на суму 215,70 грн зазначено: ФОП ОСОБА_1 , аптека № 1, АДРЕСА_3 , найменування товару «медикаменти», їх ціну 132,60 грн та 83,10 грн.
У Z-звіті електронного журналу за 11.05.2022 зазначено: ФОП ОСОБА_1 , аптека № 1, АДРЕСА_3 , найменування товару «медикаменти», їх ціну, кількість та вартість.
У X-звіті денному за 11.05.2022 зазначено: ФОП ОСОБА_1 , аптека № 1, АДРЕСА_3 , включений 05.06.2012, сума продаж 3442,40 грн, касових чеків 11, загальна сума продаж 9192488,17 грн.
До перевірки було надано копію паспорту на апарат електронний контрольно-касовий MINI-500.02 ME заводський № 57721297, виданого ТОВ «ЮНІСІСТЕМ».
11.05.2022 фармацевтом ОСОБА_4 надано письмові пояснення до ГУ ДПС у Дніпропетровській області, в яких зазначено, що за адресою: АДРЕСА_1 , вона продала Лізіноприл 5 мг № 60 за ціною 132,60 грн та бальзам «Спасатель» за ціною 83,10 грн, роздруковано та видано касовий чек № 3126 від 11.05.2022 о 13.39 год на суму 215,70 грн. В аптеці є касовий апарат MINI-500.02 ME зав. № 57721297, пломби відсутні.
30.05.2022 представник ФОП ОСОБА_1 подав до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області заперечення на акт перевірки від 19.05.2022 за № 689/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 .
Як зазначено сторонами та підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру судових рішень, постановою Павлоградського міськрайонного суду Дніпропетровської області № 185/3665/22 від 06.06.2022, яка набрала законної сили 16.06.2022, ФОП ОСОБА_1 визнано винуватою у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення, та накладено на неї адміністративне стягнення у виді штрафу в сумі 85,00 грн. У постанові судом встановлено, що 11.05.2022 о 13.40 год. в аптеці було виявлено порушення передбаченого законом порядку розрахунків у сфері торгівлі, а саме видача товару Лізимокрил-Тева 60 таблеток за ціною 132,60 грн та бальзам «Спасатель» за ціною 83,10 грн без розрахункового документа, чим порушено п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Постановою Павлоградського міськрайонного суду Дніпропетровської області № 185/5817/22 від 10.08.2022, яка набрала законної сили 22.08.2022, ФОП ОСОБА_1 визнано винуватою у вчиненні адміністративного правопорушення, передбаченого частиною 1 статті 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення, та накладено на неї адміністративне стягнення у виді штрафу в сумі 85,00 грн. У постанові судом встановлено, що14.07.2022 о 14.00 год. головним державним інспектором відділу перевірок у сфері агропромислового комплексу управління податкового аудиту ГУ ДПС у Дніпропетровській області, при проведенні фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , аптеки, за адресою: АДРЕСА_1 , було встановлено факт проведення розрахункових операцій у готівковій та безготівковій формі із застосуванням електронних платіжних засобів з продажу лікарських засобів та виробів медичного призначення без застосування зареєстрованого, опломбованого у встановленому порядку та переведеного у фіксальний режим роботи реєстратора розрахункових операцій/ПРРО у період з 12.05.2022 до 14.07.2022, за адресою господарської одиниці «Аптека»: АДРЕСА_1 , чим порушено п. 1, 2 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Частиною 1 статті 155-1 Кодексу України про адміністративні правопорушення передбачено адміністративну відповідальність за порушення встановленого законом порядку проведення розрахунків у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.
Відповідно до розрахунку штрафних (фінансових санкцій) згідно з актом перевірки № 689/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 від 19.05.2022 за вчинене вперше порушення штрафна санкція за 2019 рік становить 1344312,28 грн (100% вартості проданих з порушеннями товарів), за кожне наступне порушення штрафна санкція становить: за 2020 рік 1969180,62 грн (150% вартості проданих з порушеннями товарів на суму 1312787,08 грн), за 2021 рік 2326579,93 грн (150% вартості проданих з порушеннями товарів на суму 1551053,29 грн). У розрахунку також зазначено встановлені суми розрахунків, до яких штрафні (фінансові) санкції не застосовуються: за 2018 рік 176460,03 грн, за 2022 рік 760698,28 грн.
Предметом розгляду даної адміністративної справи є правомірність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, прийнятого Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, суд дійшов такого висновку.
Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
Відповідно до п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Згідно з п.п. 75.1.3 п. 75.1 ст. 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пунктів 80.1, 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: підпункт 82.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Відповідно до пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції станом на час проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім фактичних перевірок. У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення фактичних перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за якими покладено на контролюючі органи, а вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), у такому випадку не застосовуються, у тому числі положення підпункту 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу.
Згідно з п. 80.4 ст. 80 Податкового кодексу України перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.
Відповідно до пункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Отже, Податковий кодекс України закріплює таку обов`язкову вимогу щодо змісту наказу про проведення перевірки як необхідність відображення підстави для її проведення, визначеної цим Кодексом. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.
За сталою та послідовною практикою Верховного Суду (зокрема, постанови від 11 липня 2022 року у справі № 120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі № 500/1331/21) формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі.
Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.
Позивачем у позовній заяві було наголошено на тому, що в наказі про призначення фактичної перевірки відсутні конкретні підстави для її проведення та період діяльності, який буде перевірятися.
У наказі Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № 1192-п від 04.05.2022 «Про проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 )» зазначено підставою видання наказу пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80, пп. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України.
На підтвердження наявності передбаченої пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України підстави для проведення фактичної перевірки відповідачем додано до відзиву копію листа Павлоградського відділення управління виконавчої дирекції фонду в Дніпропетровській області Фонду соціального страхування України від 20.04.2022 № 24-3-03/994.
Контролюючим органом під час судового розгляду справи доведено наявність зазначеної у наказі № 1192-п від 04.05.2022 підстави, передбаченої пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України, для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .
Разом із тим, для здійснення перевірки (податкового контролю) платника податків в наказі на проведення перевірки, окрім звичайного посилання на норми, що регулюють питання призначення такої перевірки, має бути посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки.
Однак наказ № 1192-п від 04.05.2022 посилання на конкретні фактичні підстави призначення перевірки не містить, як і мети перевірки.
Водночас, видані 04.05.2022 Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області на підставі вказаного наказу направлення на перевірку №№ 1218, 1220 містять відомості про мету перевірки: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво і обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими) особами.
У пукті 3 наказу № 1192-п від 04.05.2022 вказано: «Перевірку розпочати з 09.05.2022, тривалість не більше 10 діб. Період діяльності, який буде перевірятися: згідно ст. 102 Податкового кодексу України». Тобто конкретний період діяльності, який буде перевірятися, у наказі не зазначено.
Стаття 102 Податкового кодексу України встановлює строки давності та їх застосування.
Відповідно до п. 102.1 цієї статті контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
У разі подання платником податку уточнюючого розрахунку до податкової декларації або уточнюючої декларації контролюючий орган має право визначити суму податкових зобов`язань, в межах поданих уточнень, за такою податковою декларацією протягом 1095 днів (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2 цього Кодексу) з дня подання уточнюючого розрахунку (декларації).
У разі виявлення за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення.
З місцевих податків та/або зборів, за якими передбачено подання річної податкової декларації, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право за результатами перевірки самостійно визначити суму грошових зобов`язань, у разі виявлення ним за результатами перевірки заниження суми визначеного платником податків податкового зобов`язання з цих податків, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати цих податків, визначених відповідними розділами цього Кодексу.
Згідно з абз. 1 п. 86.5 ст. 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).
Пунктом 86.7 ст. 86 ПК України встановлено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.
Відповідно до підпункту 86.7.5 пункту 86.7 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту.
Згідно з пунктом 86.8 статті 86 ПК України податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.
За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.
Відповідно до усталених висновків Верховного Суду оцінка правомірності призначення і проведення перевірки надається під час розгляду справи про скасування податкового повідомлення-рішення. При цьому, у випадку встановлення допущення контролюючим органом істотних порушень під час призначення і проведення перевірки, які тягнуть за собою протиправність прийнятого рішення контролюючого органу, такі висновки можуть бути самостійною підставою для задоволення позову і скасування такого рішення.
Щодо встановлених в акті перевірки № 689/04/36/07/08/РРО/ НОМЕР_1 від 19.05.2022 порушень вимог п. 1, п. 2 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» суд зазначає таке.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначаються Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За змістом статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти) (пункт 2).
Абзацом дев`ятнадцятим статті 2 Закону № 265/95-ВР визначено, що розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Згідно з частиною першою статті 8 Закон № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Пунктом 3 розділу І Положення визначено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів.
Відповідно до пункту 2 розділу ІІ «Фіскальний касовий чек на товари (послуги)» Положення фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити, зокрема, назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2).
Пунктом 3 розділу І Положення № 13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Відповідно до пункту 1, пункту 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
пункт 1: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Відповідно до пункту 11 розділу ХХ Перехідні положення Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Отже, наслідком проведення розрахункових операцій без застосування РРО та без видачі розрахункового документа встановленого зразка є застосування до суб`єкта господарювання за рішенням відповідних контролюючих органів фінансових санкцій.
Згідно з пунктом 11 розділу ІІ Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (з урахуванням змін, внесених Законом № 533-IX від 17.03.2020, який набрав чинності 18.03.2020) тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах:
10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Згідно з пунктом 12 розділу ІІ Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (в редакції Закону № 3219-IX від 30.06.2023) суб`єкти господарювання звільняються від відповідальності за порушення вимог цього Закону, вчинені ними у період з 1 січня 2022 року до 1 жовтня 2023 року, крім відповідальності за порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів, здійснення діяльності з купівлі/продажу іноземної валюти, діяльності у сфері організації та проведення азартних ігор.
Відповідно до п. 6 ст. 9 реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються при продажу товарів (наданні послуг) платниками єдиного податку (фізичними особами - підприємцями), які не застосовують реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій відповідно до Податкового кодексу України.
Згідно з главою 1 розділу ІІ Порядку реєстрації та застосування реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для реєстрації розрахункових операцій за товари (послуги), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.06.2016 № 547, при реєстрації в контролюючих органах РРО присвоюється фіскальний номер. Фіскальний номер РРО становить 10-розрядний числовий порядковий номер реєстраційного запису в інформаційно-телекомунікаційній системі ДПС відповідно до алгоритму його формування. Фіскальний номер РРО автоматично формується в інформаційно-телекомунікаційній системі ДПС при резервуванні фіскального номера, є єдиним для всього інформаційного простору України, не змінюється при перереєстрації РРО і зберігається за РРО до дати скасування його реєстрації. Після скасування реєстрації РРО фіскальний номер закривається та надалі не використовується. Під час фіскалізації до фіскальної пам`яті РРО заносяться фіскальний номер РРО та дата внесення фіскального номера до фіскальної пам`яті РРО. Фіскалізація проводиться один раз за весь період експлуатації РРО суб`єктом господарювання. При цьому РРО повинен унеможливити подальший вихід з фіскального режиму роботи. Фіскальний номер РРО зазначається у всіх розрахункових документах/електронних розрахункових документах, чеках усіх звітів, а також в інших випадках, передбачених законодавством.
Відповідно до пункту 1 глави ІІ розділу ІІ цього Положення суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг, операції з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу, та відповідно до вимог законодавства повинні застосовувати РРО, зобов`язані зареєструвати РРО відповідно до положень цього Порядку та забезпечити його персоналізацію, опломбування та переведення у фіскальний режим роботи.
Отже, на час проведення фактичної перевірки аптеки, що розташована за адресою: АДРЕСА_1 , суб`єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 в аптеці застосовувався реєстратор розрахункових операцій (касовий апарат MINI-500.02 ME № ПБ57721297), який не був зареєстрований у контролюючому органі, неопломбований та непереведений у фіскальний режим роботи, якому, відповідно, не присвоєно фіскальний номер.
Інших доказів на підтвердження проведення розрахункових операцій з реалізації товарів в аптеці ФОП ОСОБА_1 у період з 23.11.2018 до 10.05.2022 на зазначені суми з порушенням пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» відповідачем не надано.
Пунктом 112.7 статті 112 Податкового кодексу України передбачено, що усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.
Відповідно до статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Частиною першою статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом змагальності сторін, диспозитивності та офіційного з`ясування всіх обставин у справі, відповідно до якого розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
За змістом положень частин першої, другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, на підставі наданих доказів у їх сукупності, системного аналізу положень законодавства України, суд дійшов висновку, що позовні вимоги про визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення підлягають задоволенню.
Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Керуючись ст.ст. 2, 9, 77, 90, 139, 242-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -
Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Позивач: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , місцезнаходження: АДРЕСА_4 , РНОКПП НОМЕР_1 .

Відповідач: Головне управління ДПС у Дніпропетровській області, місцезнаходження: 49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська, буд. 17-а, код ЄДРПОУ ВП 44118658.

Повний текст рішення складено 22 березня 2024 року.

Суддя В.В. Рянська