Справа № 320/11556/21
Суддя: Грибан Інна Олександрівна
Дата ухвалення: 2024-03-20 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючий суддя Грибан І.О.

судді: Ключкович В.Ю.

Сорочко Є.О.

за участі:

секретар с/з Піскунова О.Ю.

пр-к відповідача Овчаренко О.С.

розглянув у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року у справі за адміністративним позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 до Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

У С Т А Н О В И В:

ФОП ОСОБА_2 звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України, у якому просила суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 18.05.2021 форми В4 №9242/10-36-07-12/ та форми ПС №9240/10-36-07-12/.

Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати ухвалене рішення та ухвалити нове судове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права.

Доводи апеляційної скарги ґрунтуються на тому, що скасовані судом першої інстанції податкові повідомлення-рішення є правомірними.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2022 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року та на підставі п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.

Відзив на апеляційну скаргу до суду не надходив, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Разом з тим, рішенням Вищої ради правосуддя від 03.10.2023 № 950/0/15-23 ОСОБА_3 було звільнено з посади судді Шостого апеляційного адміністративного суду у зв`язку з поданням заяви про відставку.

Відповідно до ч. 9 ст. 31 КАС України невирішені судові справи за вмотивованим розпорядженням керівника апарату суду, що додається до матеріалів справи, передаються для повторного автоматизованого розподілу справ у разі, коли суддя-доповідач із складу колегії суддів у визначених законом випадках не може продовжувати розгляд справи більше чотирнадцяти днів, що може перешкоджати розгляду справи у строки, встановлені цим Кодексом.

Згідно п. 3.3.3 Засад використання автоматизованої системи у Шостому апеляційному адміністративному суді у випадках, передбачених п. «б» п. 3.3.1, передача справи до Відділу забезпечення судового процесу для здійснення повторного автоматизованого розподілу здійснюється суддею (помічником судді) за актом прийому-передачі. У разі, якщо залишок нерозглянутих справ, що передаються до Відділу забезпечення судового процесу для здійснення повторного автоматизованого розподілу з підстав, передбачених п. «б» п. 3.3.1, перевищує 5 справ, повторний автоматизований розподіл здійснюється виключно на підставі відповідного рішення зборів суддів.

Рішенням зборів суддів Шостого апеляційного адміністративного суду від 16.10.2023 вирішено здійснити повторний автоматизований розподіл судових справ, які перебували у провадженні судді ОСОБА_3.

Відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 17.10.2023 у цій справі визначено наступний склад колегії суддів: суддя-доповідач Грибан І.О., судді Єгорова Н.М., Сорочко Є.О.

18 жовтня 2023 року справу передано судді-доповідачу.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 23 жовтня 2023 року справу прийнято до провадження та призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

На підставі службової записки судді Грибан І.О. від 18.12.23 № 320/11556/21/8607/2023 та наказу №249 к/тм від 12 грудня 2023 року про перебування судді Єгорової Н.М. у відпустці здійснено заміну судді - члена колегії Єгорової Н.М. у справі № 320/11556/21 в автоматичному режимі за допомогою автоматизованої системи документообігу суду.

Відповідно до витягу з протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 18.12.2023 для розгляду апеляційної скарги Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року визначено колегію суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі Грибан І.О., Ключковича В.Ю., Сорочка Є.О.

Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2024 року призначено апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України на рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року до розгляду в судовому засіданні на 06 березня 2024 року. Крім того, ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19 лютого 2024 року зобов`язано сторін по справі надати Шостому апеляційному адміністративному суду додаткові докази по справі.

06 березня 2024 року у судовому засіданні оголошено по справі перерву до 20 березня 2024 року.

У судове засідання позивач не з`явився та явку уповноваженого представника до суду не забезпечив. Про дату, час та місце апеляційного розгляду справи був повідомлений належним чином.

Представник відповідача у судовому засіданні підтримав доводи та вимоги апеляційної скарги та просив апеляційну скаргу задовольнити.

Керуючись приписами ч. 2 ст. 313 КАС України, суд протокольною ухвалою вирішив здійснити апеляційний розгляд справи за даною явкою.

Переглядаючи справу в межах доводів апеляційної скарги на предмет законності та обґрунтованості оскаржуваного рішення, колегія суддів виходить з наступного.

Як убачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ОСОБА_2 з 15.01.2022 зареєстрована фізичною особою-підприємцем, платником податку на додану вартість з 23.01.2002 та є платником єдиного податку з 01.01.2016 (том 1 а.с. 14-17).

Одним з основних видів діяльності Позивачки є 10.72. Виробництво сухарів і сухого печива, виробництво борошняних кондитерських виробів, тортів і тістечок тривалого зберігання (том 1, а.с. 16).

Позивач має у власності земельну ділянку площею 0,3323 га по АДРЕСА_1 , цільового призначення - для будівництва та обслуговування будівель торгівлі (том 1, а.с. 18-20), а також нежитлові приміщення літера «А» загальною площею 354,1 кв.м. та літера «Б» загальною площею 165,4 кв.м. та споруди по АДРЕСА_1 (том 1, а.с. 21-24), які використовує у власній господарській діяльності.

Для провадження господарської діяльності (виробництво вафельних стаканчиків для використання у харчовій промисловості для виробництва морозива), Позивач отримала висновок державної санітарно-епідеміологічної експертизи від 03.03.2015 №05.03.02-04/8672 (том 1, а.с. 25-30).

Відповідно до контракту №01102013 від 05.02.2014 Позивачка придбала у Фірми «CFTHAASConvensenseFoodEquiperent» обладнання, що використовується у виготовленні вафельних стаканчиків (технологічну лінію-машину для випічки вафельних стаканчиків), яке в подальшому введено в експлуатацію постачальником (том 1, а.с. 36-46).

На підставі договору №379 Х-15 від 13.07.2015 позивач придбала у ТОВ «КЕЗЕР КОМПРЕССОРЕН» компресорне обладнання для провадження відповідного виду діяльності (том 1, а.с. 31-35).

Згідно з контрактом №94/ТО/19 від 03.04.2019, позивач придбала у Фірми «MECH-MASZSZEZECINKISP.» обладнання, що використовується у виготовленні вафельних стаканчиків (борошнопросіювач РМ-02 з магнітом), яке в подальшому введено в експлуатацію постачальником (том 1, а.с. 47-51).

У податковій декларації з податку на додану вартість за січень 2021 року позивачем задекларовані наступні показники, зокрема: від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного податкового періоду - 269356,00 грн (рядок 19); сума від`ємного значення, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3. статті 200-1 розділу V Податкового кодексу України на момент подання податкової декларації (рядок 19 - рядок19.1) - 269356,00 грн; сума від`ємного значення, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду - 269356,00 грн (рядок 21) (том 1, а.с. 167-168).

Згідно з розрахунком коригування суми податку на додану вартість (Д1) за січень 2021 року, Позивачкою було здійснено коригування податкового кредиту згідно зі статтею 192 розділу V Податкового кодексу України (том 1, а.с. 169-170).

Наказом ГУ ДПС у Київській області від 19.03.2021 №470-п, відповідно до підпункту 78.1.8. пункту 78.1. статті 78, на підставі підпункту 19-1.1.6. пункту 19-1.1. статті 19-1, підпункту 20.1.4. пункту 20.1. статті 20, підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 та підпункту 78.1.8. пункту 78.1. статті 78 Податкового кодексу України, відносно Позивачки призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість (том 1, а.с. 157).

На підставі наказу від 19.03.2021 №470-п, ГУ ДПС у Київській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Позивача щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за січень 2021 року від`ємного значення з податку на додану вартість, за результатами якої складено акт від 02.04.2021 №4597/10-36-07-13/ (далі - Акт).

В Акті зазначається, що відповідачем складалися запити №1 від 24.03.2021 та №5 від 26.03.2021 про надання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань та її документального підтвердження під час проведення документальної позапланової перевірки. З метою вручення запитів було здійснено виїзд за місцем реєстрації фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 та встановлено відсутність посадових осіб для вручення запиту, у зв`язку з чим складено акт від 23.03.2021 №268/10-36-07-12/ НОМЕР_1 «Про відсутність посадових осіб та неможливості вручення запиту».

У зв`язку з ненаданням позивачем до перевірки документів, відповідачем було складено акт від 25.03.2021 №292/10-36-07-12/ НОМЕР_1 «Про неможливість проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 » та акт від 23.03.2021 №271/10-36-07-12/ НОМЕР_1 «Про ненадання до перевірки підтверджуючих документів» фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 .

Натомість, під час перевірки використовувались дані інформаційно-аналітичних систем державної фіскальної служби: ІТС «Податковий блок»; Єдиний реєстр податкових накладних; Система автоматизованого співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС України; інформація про фактичне ввезення та вивезення товару за межі митної території України; ІТС «Єдине вікно подання електронної звітності»; АІС «Скарга».

Згідно з даними декларації з податку на додану вартість за січень 2021 рік встановлено, що Позивачкою задекларовано наступні показники: податкових зобов`язань - 0 грн (рядок 9); податкового кредиту - 269356,00 грн (рядок 17); від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного податкового періоду - 269356,00 грн (рядок 19); сума обчислена відповідно до пункту 200-1.3. статті 200-1 Податкового кодексу України на момент подання декларації - 312833,00 грн (рядок 19.1); сума від`ємного значення, що не перевищує значення суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3. статті 200-1 Податкового кодексу України на момент подання декларації, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 269356,00 грн (рядок 20.3.); сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 269356,00 грн (рядок 21).

Основним чинником виникнення від`ємного значення з ПДВ у січні 2021 року (91,4% від загальної суми податкового кредиту) є придбання (імпорт) товару в обсягах, що значно перевищують обсягти поставки.

При формуванні показників рядка 17 мали вплив від`ємні значення з ПДВ, задекларовані у попередніх звітних періодах, які вплинули на визначення від`ємного значення звітного періоду, тому підлягають охопленню перевіркою, а саме: дані Додатку 2 податкової декларації з ПДВ за січень 2021 року Позивачки, рядок 21 «Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду - 269356,00 грн».

Перевіркою достовірності і правильності визначення та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації суми податкового кредиту (рядок 17 (колонка Б) Декларації) встановлено її завищення на 269356,00 грн, що призвело до завищення на цю ж суму показника рядка 19 Декларації.

До перевірки не надано первинних документів, які повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Враховуючи ненадання до перевірки актів виконаних робіт (наданих послуг), неможливо встановити: зміст і обсяг виконаних робіт (наданих послуг), період їх виконання, одиниця виміру господарської операції, в чому ці роботи полягали та в якому обсязі були виконані, реальний час здійснення таких операцій. Відсутня інформація щодо локалізації вказаних робіт та про об`єкт, на якому виконувались роботи, місцезнаходження майна де здійснювались дані операції (виробничо-складські приміщення тощо). Тобто Позивачкою порушено умови щодо виникнення права на податковий кредит з податку на додану вартість, які визначені статтею 198 Податкового кодексу України.

Враховуючи викладене відповідач дійшов висновку, що податкові накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних не відповідають вимогам податкового законодавств та не дають позивачу право на податковий кредит.

Так, відповідач зазначив, що на порушення пункту 44.1. статті 44, пунктів 198.1., 198.2., 198.3. статті 198 Податкового кодексу України, Позивачкою завищено задекларовані показники у рядку 10.1 Декларації «Придбання з податком на додану вартість на митній території України товарів (послуг)» на суму 11851 грн за січень 2021 року та у рядку 16.1. (колонка Б) Декларацій «Від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду» на загальну суму 269356,00 грн, що у свою чергу призвело до завищення показників податкової декларації з ПДВ за січень 2021 року, рядок 19 (колонка Б) на 269356,00 грн.

Не погоджуючись з висновками Акта, представником позивача подавалися відповідачу заперечення від 19.04.2021 за вих. №4888/1 до Акта з наданням первинних документів для підтвердження здійснення господарської діяльності (том 1, а.с. 173-182).

За результатом розгляду зазначених заперечень, за рішенням Відповідача від 11.05.2021 №5429/12/10-36-07-12 висновки Акта викладені у наступній редакції, окрім іншого (том 1 а.с. 183-186):

«Відповідно до поданої ТОВ «ТАС ЕНЕРГІЯ УКРАЇНИ» податкової декларації з податку на додану вартість за лютий 2021 року щодо розрахунку коригування сум податку на додану вартість (Д1) за грудень 2020 року по фізичній особі-підприємцю ОСОБА_2 на суму 8144,58 грн. Фізична особа-підприємець ОСОБА_2 станом на 11.05.2021 не було подано декларацію «Розрахунок коригування сум податку на додану вартість (Д1)» на суму 8144,58 грн.

Відповідно до поданої позивачем податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2021 року, а саме додатку 2 «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)», Позивачкою задекларовано, що сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) у розмірі 269356,00 грн складається з наступних звітних (податкових) періодів та сум ПДВ - січень 2021 рік в сумі 269356,00 грн.

Фактично сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) за січень 2021 року у розмірі 269356,00 грн складається з наступних звітних (податкових) періодів: січень 2020 року - 17512,00 грн; травень 2020 року - 50668,00 грн; вересень 2020 року - 52882,00 грн; жовтень 2020 року - 16274,00 грн; листопад 2020 року - 2713,00 грн; грудень 2020 року - 117594,00 грн; січень 2021 року - 11713,00 грн.

Таким чином Відповідач дійшов висновку, що позивачем невірно задекларовано та дотримано хронологію формування від`ємного значення, згідно з яким податкові зобов`язання поточного звітного періоду зменшується на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого.

Враховуючи зазначене відповідач дійшов висновку, що позивачем порушено вимоги підпунктів 192.1.1., 192.1.2. пункту 192.1.статті 192, пунктів 198.1.,198.5. статті 198 Податкового кодексу України, внаслідок чого встановлено заниження податкового зобов`язання за січень 2021 року на суму ПДВ - 265787,58 грн, в результаті чого: завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21) на суму ПДВ - 265787,58 грн.».

На підставі Акта відповідачем були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

від 18.05.2021 №9240/10-36-07-12/ (форми ПС), яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 1020,00 грн (том 1, а.с. 61-62);

від 18.05.2021 №9242/10-36-07-12/(форми В4), яким позивачу зменшено суму від`ємного значення суми податку на додану вартість на 265787,58 грн (том 1, а.с. 63-64).

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 18.05.2021 №9242/10-36-07-12/ та №9240/10-36-07-12/, позивач оскаржила їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України, внаслідок чого, рішенням про результати розгляду скарги від 04.08.2021 №17874/6/99-00-06-01-04-06 Державна податкова служба України залишила без змін оскаржувані податкові повідомлення-рішення (том 1, а.с. 132-134).

Не погоджуючись з правомірністю прийняття контролюючим органом спірних податкових повідомлень-рішень, позивач звернулася до суду з даним позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем не в межах та не в спосіб, встановлений податковим законодавством.

Надаючи правову оцінку обставинам справи, колегія суддів зазначає наступне.

В силу вимог ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, перелік податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України від 02.12.2010 року №2755-VI (далі ПК України).

Відповідно до підпунктів 19-1.1.1., 19-2.1.1., 19-1.1.6.пункту 19-1.1. статті 19-1 ПК України контролюючі органи, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків; контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів; здійснюють контроль за правомірністю бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

За приписами підпункту 20.1.4. пункту 20.1. статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Приписами підпункту 21.1.1., пункту 21.1. статті 21 ПК України встановлено, що посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.

Окрім того, підпункт 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 ПК України встановлює презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Відповідно до пункту 72.1. статті 72 ПК України, для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, зокрема інформація: що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, звітах про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, інших звітних документах; про фінансово-господарські операції платників податків; за наслідками податкового контролю.

Для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності також використовується інша інформація, оприлюднена відповідно до законодавства та/або добровільно чи за запитом надана контролюючому органу в установленому законом порядку, а також інформація, наведена у скарзі покупця (споживача) щодо порушення платником податків встановленого порядку проведення розрахункових операцій із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій.

Згідно з пунктом 73.1. статті 73 ПК України, інформація, визначена у статті 72 цього Кодексу, безоплатно надається контролюючим органам періодично або на окремий письмовий запит контролюючого органу у терміни, визначені пунктом 73.2цього Кодексу.

Відповідно до пункту 73.3.статті 73 ПК України контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити:1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Відповідно до п. п. 73.1, 73.2 ст. 73 ПК України інформація, визначена у статті 72 цього Кодексу, безоплатно надається контролюючим органам періодично або на окремий письмовий запит контролюючого органу у терміни, визначені пунктом 73.2 цього Кодексу.

Приписи п. 73.3 ст. 73 Податкового кодексу України визначать, що контролюючі органи мають право звернутися до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин із письмовим запитом про подання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Такий запит підписується керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу і повинен містити: 1) підстави для надіслання запиту відповідно до цього пункту, із зазначенням інформації, яка це підтверджує; 2) перелік інформації, яка запитується, та перелік документів, які пропонується надати; 3) печатку контролюючого органу.

Письмовий запит про подання інформації надсилається платнику податків або іншим суб`єктам інформаційних відносин за наявності хоча б однієї з таких підстав: 1) за результатами аналізу податкової інформації, отриманої в установленому законом порядку, виявлено факти, які свідчать про порушення платником податків податкового, валютного законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; 2) для визначення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» під час здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням відповідно до статті 39 цього Кодексу та/або для визначення рівня звичайних цін у випадках, визначених цим Кодексом; 3) виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; 4) щодо платника податків подано скаргу про ненадання таким платником податків: податкової накладної покупцю або про допущення продавцем товарів/послуг помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, та/або порушення продавцем/покупцем граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної та/або розрахунку коригування; акцизної накладної покупцю або про порушення порядку заповнення та/або порядку реєстрації акцизної накладної; 5) у разі проведення зустрічної звірки; 6) в інших випадках, визначених цим Кодексом.

Запит вважається належним чином врученим, якщо його надіслано у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Платники податків та інші суб`єкти інформаційних відносин зобов`язані подавати інформацію, визначену в запиті контролюючого органу, та її документальне підтвердження (крім проведення зустрічної звірки) протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту (якщо інше не передбачено цим Кодексом).

У разі якщо запит складено з порушенням вимог, визначених абзацами першим - п`ятим цього пункту, платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідь на такий запит.

Так, судом першої інстанції встановлено та зі змісту Акта убачається, що контролюючим органом складалися запити №1 від 24.03.2021 та №5 від 26.03.2021 про надання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань та її документального підтвердження під час проведення документальної позапланової перевірки.

Однак, відповідачем, а ні на виконання ухвали суду першої інстанції від 16.06.2022 про витребування доказів, а ні на виконання ухвали суду апеляційної інстанції від 19.02.2023 про витребування доказів не подано до суду копій вказаних запитів.

Наразі, колегія суддів зазначає, що дані обставини унеможливлюють встановлення обставин наявності підстав для їх надсилання позивачу, та взагалі їх дійсного складання податковим органом.

Крім того, відповідачем не долучено до матеріалів справи будь-яких доказів надсилання позивачу відповідних запитів, як і не подано доказів неможливості їх вручення позивачу за адресою провадження господарської діяльності.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вищезазначене позбавляє суд можливості оцінити зазначені документи на предмет їх відповідності вимогам статті 73 ПК України, у тому числі щодо наявності/відсутності у позивача обов`язку надавати відповідь на такі запити та виникнення наслідків ненадання відповіді на запити.

Так, в Акті відповідачем зазначено про складання акта від 23.03.2021 №268/10-36-07-12/ «Про відсутність посадових осіб та неможливості вручення запиту» та акта від 23.03.2021 №271/10-36-07-12/ «Про ненадання до перевірки підтверджуючих документів» фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 .

Однак, наведені акти відповідачем, до матеріалів справи не надано, що унеможливлює встановлення обставин їх оформлення, наявності підстав для їх складання та взагалі їх існування.

Разом з тим, зі змісту Акта, встановлено, що зазначені акти №268/10-36-07-12/ та від 23.03.2021 №271/10-36-07-12/ складені 23.03.2021, у той час, як запити №1 та №5 складені, відповідно, 24.03.2021 та 26.03.2021, тобто акти складені раніше, ніж запити, що свідчить про протиправність дій відповідача, грубе порушення ним вимог Податкового кодексу України та позбавлення позивача можливості надання до перевірки первинних документів і прав, закріплених податковим законодавством. У свою чергу, відповідачем не подано ні до суду першої інстанції, а на до суду апеляційної інстанції будь-яких пояснень щодо наведених обставин та копій зазначених документів.

Більше того, зі змісту Акта судом встановлено, що у зв`язку з ненаданням позивачем до перевірки документів, контролюючим органом також було складено акт від 25.03.2021 №292/10-36-07-12/ «Про неможливість проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 », що додатково свідчить про протиправність дій відповідача, грубе порушення ним вимог Податкового кодексу України та позбавлення позивача можливості надання до перевірки первинних документів і прав, закріплених податковим законодавством.

Враховуючи зазначене колегія суддів вважає, що висновки Акта, сформовані відповідачем формально, тож не могли бути підставою для прийняття спірних рішень.

Окрім наведеного колегія суддів зазначає, що відповідно до пункту 75.1., підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом (пункт 79.1. статті 79 ПК України).

Наразі, як зазначалося, відповідачем складено акт від 25.03.2021 №292/10-36-07-12/ «Про неможливість проведення документальної позапланової виїзної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 », у той час, як проведена перевірка позивача та складено Акт саме документальної позапланової виїзної перевірки.

Відповідно до підпункту 78.1.8. пункту 78.1. статті 78 ПК України, документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Перелік матеріалів, які можуть бути підставою для висновків під час проведення документальної позапланової перевірки, та порядок надання платниками податків документів для такої перевірки встановлено статтями 83,85 цього Кодексу (пункт 78.7. статті 78 ПК України).

Порядок оформлення результатів документальної позапланової перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу (пункт 78.8. статті 78 ПК України).

При цьому, за приписами пунктів 85.2., 85.4. статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис (пункт 85.6. статті 85 ПК України).

Відповідно до пункту 44.1. статті 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних деклараційна підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 44.6. статті 44 ПК України, у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Разом з тим, пунктом 121.1. статті 121 ПК України передбачено, що незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень.

Також, відповідно до пункту 86.1., 86.3., 86.7 статті 86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Акт (довідка), складений за результатами перевірки та підписаний посадовими особами, які проводили перевірку, або особами, уповноваженими на це у встановленому порядку, у строки, визначені цим Кодексом, надається платнику податків або його законному представнику, який зобов`язаний його підписати.

Акт перевірки - документ, який складається у передбачених цим Кодексом випадках, підтверджує факт проведення перевірки та відображає її результати.

У разі незгоди платника податків з висновками акта (довідки) такий платник зобов`язаний підписати такий акт (довідку) перевірки із запереченнями, які він має право надати разом з підписаним примірником акта (довідки) або окремо у строки, передбачені цим Кодексом.

Матеріали перевірки - це: акт (довідка) перевірки з інформативними додатками, які є його невід`ємною частиною; заперечення, надані платником податків до акта (довідки) перевірки (у разі їх наявності на час розгляду); пояснення та їх документальне підтвердження, які надані платником податків відповідно до підпункту 16.1.15 пункту 16.1 статті 16та відповідно до абзацу другого підпункту 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 розділу I цього Кодексу.

Акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, та реєструється у контролюючому органі протягом п`яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Згідно з пунктом 86.7. статті 86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Акт перевірки, заперечення до акта перевірки та/або додаткові документи і пояснення, у разі їх подання платником податку у визначеному цим пунктом порядку (далі - матеріали перевірки), розглядаються комісією такого контролюючого органу з питань розгляду заперечень та пояснень до актів перевірок (далі - комісія з питань розгляду заперечень), яка є постійно діючим колегіальним органом контролюючого органу. Склад комісії та порядок її роботи затверджуються наказом керівника контролюючого органу.

Розгляд матеріалів перевірки здійснюється комісією з питань розгляду заперечень контролюючого органу протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень відповідно до цього пункту (днем завершення перевірки, проведеної у зв`язку з необхідністю з`ясування обставин, що не були досліджені під час перевірки та зазначені у запереченнях, додаткових документах та поясненнях), та платнику податків надсилається відповідь у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Під час розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень встановлює, чи вчинив платник податку, щодо якого було складено акт перевірки, порушення податкового, валютного та/або іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи; розглядає обставини вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки, а також встановлені при розгляді наданих платником податків відповідно до цього пункту письмових пояснень та їх документального підтвердження (зокрема щодо обставин, що стосуються події правопорушення, та вжитих платником податків заходів щодо дотримання правил та норм законодавства, з посиланням на документи та інші фактичні дані, що підтверджують зазначені обставини); досліджує питання наявності або відсутності обставин, що виключають вину у вчиненні правопорушення (крім правопорушень, відповідальність за які настає незалежно від наявності вини), пом`якшують або звільняють від відповідальності; досліджує питання щодо необхідності проведення перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу; визначає розмір грошових зобов`язань та/або суму зменшення бюджетного відшкодування та/або зменшення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість, та/або суму зменшення податку на доходи фізичних осіб, задекларованого до повернення з бюджету, зокрема при використанні права на податкову знижку, та/або заниження чи завищення суми податкових зобов`язань, заявленої у податковій декларації, або суми податкового кредиту, заявленої у податковій декларації з податку на додану вартість, а також необхідність надсилання (вручення) платнику податків відповідного податкового повідомлення-рішення у випадках, передбачених цим Кодексом.

При розгляді матеріалів перевірки контролюючим органом досліджуються всі наявні фактичні дані, що стосуються предмета розгляду, у тому числі документи, надані платником податків або витребувані у нього, письмові та усні пояснення платника податку, інші фактичні дані, що наявні або доступні контролюючому органу.

За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з розгляду заперечень приймає висновок, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

У разі встановлення необхідності проведення позапланової документальної перевірки у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, висновок за результатами розгляду матеріалів перевірки приймається комісією з питань розгляду заперечень після проведення такої перевірки з урахуванням її результатів.

Податкове повідомлення-рішення приймається керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу на підставі висновку комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень протягом п`яти робочих днів, наступних за днем прийняття такого висновку комісією і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків, у порядку, визначеному підпунктом 86.7.1 цього пункту (підпункт 86.7.5. пункту 86.7. статті 86 ПК України).

Податкове повідомлення-рішення приймається в порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу протягом п`ятнадцяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків, його представнику або особі, яка здійснювала розрахункові операції, акта перевірки, та надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу (пункт 86.8. статті 86 ПК України).

За наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки та додаткових документів і пояснень, зокрема документів, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, поданих у порядку, встановленому цією статтею, податкове повідомлення-рішення приймається в порядку та строки, визначені пунктом 86.7 цієї статті.

Отже, зважаючи на наведені норми судом встановлено, що згідно з доводами фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , під час перевірки нею було надано перевіряючим оригінали усіх первинних документів, що стосуються її господарської діяльності.

Окрім того, зі змісту Акта випливає, що перевірка проведена у присутності та з відома ФОП ОСОБА_2 , щодо складання акта відмови надання документів відмітка в Акті відсутня, як і не надано відповідачем копії такого акт чи відомостей про його складання.

Таким чином, зважаючи на зазначене та враховуючи вищенаведену протиправну поведінку відповідача, у суду відсутні об`єктивні підставити не приймати такі доводи до уваги.

Крім того, колегія суддів зазначає, що первинні документи, що стосуються господарської діяльності ФОП ОСОБА_2 для підтвердження задекларованого від`ємного значення ПДВ за січень 2021 року, подавалися відповідачу її представником разом з запереченнями до Акта, що відповідачем не спростовано.

Більш того, відповідно до рішення відповідача за результатами розгляду заперечень до Акта, висновки Акта були викладені у новій редакції, в якій відсутні висновки щодо порушення позивачем пункту 44.1. статті 44, пункту 85.2. статті 85 ПК України.

Таким чином, виходячи з вищезазначеного в сукупності, колегією суддів не встановлено допущення фізичною особою-підприємцем ОСОБА_2 порушення вимог пункту 44.1. статті 44, пункту 85.2. статті 85 ПК України, відповідно у відповідача були відсутні підстави для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 №9240/10-36-07-12/ НОМЕР_1 (форми «ПС»).

При цьому судом першої інстанції правильно зазначено, що вказане спірне податкове повідомлення-рішення прийнято Відповідачем всупереч положень абзацу першого підпункту 86.7.5. пункту 86.7. статті 86 ПК України.

З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірне податкове повідомлення-рішення від 18.05.2021 №9240/10-36-07-12/ (форми «ПС») не відповідає критеріям правомірності, отже підлягає скасуванню в силу своєї протиправності.

Окрім того судом першої інстанції правильно встановлено, що при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення від 18.05.2021 №9242/10-36-07-12/ (форми В4), відповідачем порушено вимоги абзацу другого підпункту 86.7.1. пункту 86.7. статті 86 ПК України та вимоги абзацу першого підпункту 86.7.5. пункту 86.7. статті 86 ПК України.

Наразі, підставою прийняття зазначеного рішення вказано Акт, а не висновки комісії контролюючого органу з питань розгляду заперечень.

Разом з тим, відповідно до висновків Акта відповідач зазначав на порушення Позивачкою пункту 44.1. статті 44, пункту 198.1., пункту 198.2., пункту 198.3. статті 198 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 269356,00 грн, оскільки Позивачкою не надавались первинні документи на підтвердження господарської діяльності за наслідками якої сформовані показники декларації з ПДВ за січень 2021 року.

Водночас, відповідно до висновків за результатами розгляду заперечень, Відповідач зазначав на порушення Позивачкою підпунктів 192.1.1., 192.1.2. пункту 192.1.статті 192, пунктів 198.1.,198.5. статті 198 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму265787,58 грн, оскільки Позивачкою невірно задекларовано та дотримано хронологію формування від`ємного значення.

Наразі, судом першої інстанції правильно звернено увагу на те, що викладаючи висновки Акта у новій редакції відповідачем визначені нові порушення, які не були виявлені під час проведення перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 , при цьому відповідачем не було встановлено необхідності проведення позапланової документальної перевірки, що є протиправним та порушує права позивача, оскільки позбавляє її права повторного звернення із запереченнями на такі висновки, а також порушує принцип правової визначеності.

Окрім того, відповідачем не наведено обґрунтованих пояснень та належних і допустимих доказів на підтвердження відсутності можливості встановлення обставин саме під час перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_2 .

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що спірне податкове повідомлення-рішення від 18.05.2021 №9242/10-36-07-12/ (форми В4) не відповідає критеріям правомірності, отже підлягає скасуванню в силу своєї протиправності.

Відповідно до підпункту 14.1.36. пункту 14.1. статті 14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

При цьому розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 даного пункту). Отже, сутність доктрини ділової мети полягає в отриманні економічного ефекту не від окремої господарської операції, а у результаті господарської діяльності, тобто сукупності господарських операцій платника податків.

Відповідно до пункту 185.1. статті 185 ПК України, об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

За приписами пункту 187.1. статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань (ПДВ) з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України (пункт 198.1. статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 198.3. статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У свою чергу, згідно з пунктом 198.5. статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу а операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Згідно з пунктом 198.6. статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

За приписами пунктів 200.1., 200.2., 200.4. ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

Для перерахування податку до бюджету центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, надсилає центральному органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, реєстр платників, в якому зазначаються назва платника, податковий номер та індивідуальний податковий номер платника, звітний період та сума податку, що підлягає перерахуванню до бюджету. На підставі такого реєстру центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриті рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, не пізніше останнього дня строку, встановленого цим Кодексом для самостійної сплати податкових зобов`язань, перераховує суми податку до бюджету.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 2001цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 200-1цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

За приписами пункту 201.1. статті 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У свою чергу, статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (у редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ визначається як документ, який містить відомості про господарську операцію; господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Отже, виходячи з наведених положень податкового законодавств вбачається, що дані податкового і бухгалтерського обліку, податкові зобов`язання, податковий кредит та від`ємне значення ПДВ формуються на підставі первинних документів платника податків, які підтверджують реальне здійснення ним господарської діяльності, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Так, дослідивши первинні документи на підтвердження реального здійснення позивачем основного виду господарської діяльності (виробництво вафельних стаканчиків для використання у харчовій промисловості для виробництва морозива) колегією суддів встановлено, що вони складені відповідно до вимог Податкового кодексу України та Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV, містять усі обов`язкові реквізити, дають можливість ідентифікувати осіб, які брали участь у здійсненні господарських операцій, підтверджують рух активів та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених позивачем договорах (контрактах), тож відсутні підстави ставити під сумнів реальність господарської діяльності.

Крім того, судом першої інстанції правильно зауважено, що всупереч вимог частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідачем не наведено обставин та не надано суду доказів, які свідчать, що первинні документи, на підставі яких позивач задекларувала податковий кредит та від`ємне значення ПДВ, містять інформацію, що не відповідає дійсності.

Наразі, щодо висновку відповідача про те, що позивачем невірно задекларовано та дотримано хронологію формування від`ємного значення, колегія суддів зазначає наступне.

Так, порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість затверджено наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21 (далі - Порядок №21).

Згідно з абзацом другим пункту 1, пунктами 9, 10 розділу III Порядку N 21 до декларації вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період без наростаючого підсумку.

У складі декларації подаються передбачені цим Порядком додатки.

Додатками до декларації є, зокрема, довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2) (додаток 2).

При заповненні розділу III декларації «Розрахунки за звітний період» здійснюється обрахунок різниці між сумою податкових зобов`язань за звітний (податковий) період (рядок 9 декларації) та податкового кредиту (рядок 17 декларації). При цьому до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду включається від`ємне значення попереднього звітного періоду (рядок 16.1 декларації, у який згідно з підпунктом 5 пункту 4 розділу V Порядку №21 переноситься значення рядка 21 декларації за попередній звітний (податковий) період).

Отже, виходячи з положень ПК України та Порядку №21 при розрахунку різниці між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду враховується увесь обсяг податкового кредиту, зазначений у рядку 17 декларації, до складу якого входить, у тому числі, сума від`ємного значення попереднього звітного періоду.

Якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано від`ємне значення, то таке від`ємне значення звітного (податкового) періоду може бути, зокрема, заявлене до бюджетного відшкодування або зараховане до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Сума від`ємного значення, що не перевищує суми, обчисленої відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1ПКУкраїни на момент подання податкової декларації, та підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу з інших платежів, що сплачуються до Державного бюджету України, відображається у рядку 20.2 декларації та деталізується у додатку 3 (таблиця 2) до декларації «Розрахунок суми бюджетного відшкодування» (Д3).

Сума від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, відображається у рядку 21 декларації та деталізується у додатку 2 до декларації «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного періоду» (Д2).

Водночас, ПК України та Порядком №21 при здійсненні обрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань за звітний (податковий) період та податкового кредиту звітного (податкового) періоду не передбачено вимог щодо черговості врахування від`ємного значення (поточного звітного (податкового) періоду та попередніх звітних (податкових) періодів) в погашення податкових зобов`язань такого поточного звітного (податкового) періоду.

Також ні Податковим кодексом України, ні Порядком №21 не встановлено особливостей та хронології відображення від`ємного значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду в Додатках 2 та 3 до декларації.

При цьому, при заповненні як Додатка 2, так і таблиці 2 Додатка 3 до декларації доцільно застосовувати принцип хронології формування від`ємного значення, згідно з яким податкові зобов`язання поточного (звітного) періоду зменшуються на суму податкового кредиту у хронологічному порядку його виникнення - від найдавнішого до найновішого.

Разом з тим, застосовування принципу хронології формування від`ємного значення не є обов`язковим, а має рекомендаційний характер.

У свою чергу, платник податку при здійсненні обрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту за звітний (податковий) період, а також при заповненні як Додатка 2, так і таблиці 2 Додатка 3 до декларації має право самостійно визначати послідовність відображення від`ємного значення податку на додану вартість звітного (податкового) періоду в розрізі періодів його виникнення.

Окрім того, відповідно до норм чинного податкового законодавства, платники податку зобов`язані самостійно декларувати свої податкові зобов`язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПК України.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що покладення відповідачем в основу прийняття спірного рішення від 18.05.2021 №9242/10-36-07-12/ (форми В4) лише висновку про невірне декларування позивачем та недотримання хронології формування від`ємного значення, без врахування та оцінки первинної документації, що підтверджує господарську діяльність, є помилковим та, у взаємозв`язку з вищенаведеним, свідчить про невідповідність такого рішення критеріям правомірності. Отже, спірне рішення від 18.05.2021 №9242/10-36-07-12/ (форми В4) підлягає скасуванню в силу своєї протиправності.

Враховуючи вищевикладене, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що заявлені позовні вимоги підлягають задоволенню.

З огляду на викладене, колегія суддів апеляційної інстанції вважає рішення суду першої інстанції таким, що ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному розгляді всіх обставин справи, які мають значення для вирішення спору, відповідає нормам матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, викладених у зазначеному рішенні, у зв`язку з чим підстав для його скасування не вбачається.

Інші доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.

Крім іншого, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Приписи ст. 316 КАС України визначають, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки судове рішення ухвалене судом першої інстанції з додержанням норм матеріального і процесуального права, на підставі правильно встановлених обставин справи, а доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, то суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване судове рішення - без змін.

Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд,-

П О С Т А Н О В И В

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області як відокремленого підрозділу Державної податкової служби України залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 10 серпня 2022 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду в порядку і строки, визначені статтями 328, 329 КАС України.

Головуючий суддя І.О. Грибан

Судді: В.Ю. Ключкович

Є.О. Сорочко

(повний текст постанови складено 21.03.2024р.)