Справа № 160/32905/23
Суддя: Ніколайчук Світлана Василівна
Дата ухвалення: 2024-03-06 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі
головуючого судді Ніколайчук С.В.
Позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що у зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України, що стало підставою запровадження воєнного стану, у період з 24.02.2022 до 27.05.2022 сервер ДПС не приймав податкові накладні та розрахунки коригувань, що гальмувало роботу та створило накопичення протягом 5 місяців багато
тисяч незареєстрованих накладних. З 27.05.2022 Законом № 2260 було ухвалено рішення: за період з 01.02.2022 до 30.06.2022 зареєструвати ПН/РК до 15.07.2022, тобто накопичені ПН/РК протягом 5 місяців товариство повинно було зареєструвати протягом одного місяця.
Отже затримка у реєстрації податкових накладних сталася через накопичення великої кількості незареєстрованих податкових накладних з ПДВ, технічну та фізичну неможливість здійснити своєчасну реєстрацію з огляду на складнощі, спричинені введенням в Україні воєнного стану.
З огляду на положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, якими встановлено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, в тому числі штрафні санкції за порушення строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до них.
Відтак, штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в ЄРПН у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, не застосовується.
04.01.2024 через систему «Електронний суд» від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до суду надійшов відзив на позовну заяву, в якому відповідач просить відмовити у задоволенні позовної заяви повністю, обґрунтовуючи тим, що пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Однак, Законом України від 12.05.2022 року № 2260-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, який набрав чинності 27.05.2022 р., внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Вищевказаним Законом № 2260-ІХ поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.
При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Відповідач наголошує, що складання та реєстрація накладних була здійснена вже у період дії Закону № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.
У свою чергу граничні терміни реєстрації жодної із зазначених у акті перевірки податкових накладних не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення у редакції Закону № 2260-ІХ.
15.02.2024 через систему «Електронний суд» від представника відповідача до суду надійшли додаткові пояснення у справі, у якій відповідач зазначив, що з набранням чинності Законом № 2260-ІХ передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX. ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.
Закон № 2260-ІХ підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СОУГО-19), не застосовуються.
Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
З огляду на правове регулювання спірних правовідносин відповідач зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-ІХ) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових, накладних, та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
З урахуванням наведеного, представник відповідача просив відмовити у задоволенні позову.
26.02.2024 через систему «Електронний суд» (документ сформований в системі 23.02.2024) від представника позивача до суду надійшла відповідь на додаткові пояснення ГУ ДПС у Дніпропетровській області, у якій позивач зазначив, що Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до вимог ч. 1 ст. 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Згідно Рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 №1-рп-99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України, за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Також зауважує, що на момент складання акту камеральної перевірки та винесення спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану, який введений в Україні з 24.02.2022, тобто в цій частині вказаний вище закон має зворотну дію в часі.
Таким чином, ТОВ "Фольксваген центр Кривий Ріг" вважає, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України.
Представник позивача звертає увагу, що Законом від 12.01.2023 року №2876-IX збільшено строки реєстрації податкових накладних та зменшено штрафи за допущенні порушення строків реєстрації протягом дії воєнного стану. Разом з тим, поняття протягом воєнного стану в контексті зазначеної норми породжує два тлумачення, а саме означає з початку воєнного стану і до його кінця або на увесь час, на який триває воєнний стан, після прийняття набрання законної сили цим Законом.
В ситуації двох різних підходів до розуміння формулювання протягом дії воєнного стану викладеного в п.89 та п.90 Закону від 12.01.2023р., перевага повинна бути надана тому тлумаченню, що є найбільш сприятливим для платника податків, а саме, що законодавець вживши слово протягом фактично надав зворотну дію у часі, встановленим ним більшим строкам реєстрації податковим накладним і встановленим ним штрафам.
Враховуючи наведене, представник позивача просив позов задовольнити.
Відповідно до ч.ч. 5, 8 ст. 262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами. При розгляді справи за правилами спрощеного позовного провадження суд досліджує докази і письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи.
Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд встановив таке.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Фольксваген центр Кривий Ріг" зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань в якості юридичної особи, перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, з 26.01.2008 року зареєстроване платником податку на додану вартість.
Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було проведено камеральну перевірку ТОВ "Фольксваген центр Кривий Ріг" з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних за червень серпень 2022 року.
Відповідальність платника за порушення правил сплати (перерахування) грошового зобов`язання передбачена пунктом 120-1.1 статті 120-1 глави 11 розділу II Податкового кодексу України.
За результатами перевірки встановлено, що в порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації по 49 податковим накладним/розрахункам коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних складеним за червень та серпень 2022 року на загальну суму податку на додану вартість 218 316,46 грн, у тому числі порушення строку реєстрації
-до 15 календарних днів - на загальну суму ПДВ 211582,14 грн.
- від 16 до 30 календарних днів - на загальну суму ПДВ 6734,32 грн.
- від 31 до 60 календарних днів - на загальну суму ПДВ 0,00грн.
- від 61 до 365 календарних днів - на загальну суму ПДВ 0,00 грн, а саме податкова накладна:
№ 13 складена 01.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 16 складена 01.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 14 складена 01.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 26 складена 02.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 28 складена 02.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 44 складена 03.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 36 складена 03.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 47 складена 04.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 49 складена 04.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 50 складена 04.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 51 складена 04.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 48 складена 04.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 59 складена 06.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 64 складена 06.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 66 складена 06.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 61 складена 06.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 57 складена 06.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 77 складена 07.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 87 складена 08.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 83 складена 08.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 91 складена 08.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 105 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 106 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 102 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 95 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 107 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 101 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 98 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 108 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 92 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 97 складена 09.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 120 складена 10.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 110 складена 10.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 116 складена 10.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 115 складена 10.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 123 складена 11.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 128 складена 11.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 129 складена 11.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 132 складена 13.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 04.07.2022;
№ 159 складена 14.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 158 складена 14.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 166 складена 14.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 171 складена 15.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 174 складена 15.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 173 складена 15.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 170 складена 15.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
№ 178 складена 15.06.2022, граничний строк реєстрації - 30.06.2022, фактична реєстрація - 06.07.2022;
Акт перевірки направлено засобами поштового зв`язку на юридичну адресу підприємства, та згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення отримано позивачем 26.04.2023 року.
Не погодившись з прийнятим відповідачем податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку, подавши скаргу до Державної податкової служби України.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, доводам позивача, викладеним в позовній заяві, та доводам відповідача, викладеним в відзиві на позов, суд врахував такі норми чинного законодавства, які діяли на момент виникнення спірних правовідносин, та релевантні їх джерела права.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України в редакції на час виникнення спірних відносин).
Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до положень підпунктів 19-1.1, 19-1.1.2 пункту 19-1.1.статті 19-1 ПК України контролюючі органи, що визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, зокрема, здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків, контролюють своєчасність подання платниками податків та платниками єдиного внеску передбаченої законом звітності (декларацій, розрахунків та інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів), своєчасність, достовірність, повноту нарахування та сплати податків, зборів, платежів.
За змістом підпунктів 20.1.4, 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення; застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.
Відповідно до пунктів 61.1, 61.2 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Податковий контроль здійснюється органами, зазначеними у статті 41 цього Кодексу, в межах їх повноважень, встановлених цим Кодексом.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Відповідно до підпункту 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також можуть бути, зокрема: своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних.
Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами (підпункт 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, покупець надсилає в електронному вигляді запит до Єдиного реєстру податкових накладних, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних та отриманими покупцем.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Стаття 120-1 ПК України визначає відповідальність платників податку на додану вартість за порушення, зокрема, строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Так, відповідно пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами а - г цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
З системного аналізу наведених норм права слідує, що законодавець чітко визначив обов`язок платника податку (продавця) в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. При цьому реєстрація податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. Порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення штрафу у розмірі, визначеному пунктом 120-1.1. статті 120-1 ПК України.
Згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Суд зазначає, що у контексті застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом якого, в спірному випадку, є порушення строку реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день, а останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування - з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.
Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.
Відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, який застосовується з 27.05.2022, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 і 39-2, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо, зокрема: щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до пункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України (в редакції на дату проведення перевірки) визначено, що податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: а) камеральних перевірок.
У разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Отже, Законом № 2260-ІХ, який набрав чинності 27 травня 2022 року, поновлено відповідальність платників податків, у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Податковим кодексом України, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності, та скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).
Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану), за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.
Поряд з цим Законом України Про внесення змін до розділу XX Перехідні положення Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування від 12.01.2023 № 2876-ІХ (далі - Закон № 2876-ІХ), який набрав чинності 08.02.2023, окрім іншого, доповнено підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України пунктами 89 та 90 такого змісту:
89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України Про затвердження Указу Президента України Про введення воєнного стану в Україні від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Тобто Законом № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення, та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН.
Із спірного податкового повідомлення-рішення видно, про що також зазначено відповідачем у відзиві, що штраф нарахований відповідно до пункту 120-1 статті 120-1 ПК України від суми ПДВ у вищевказаних податкових накладних.
На час винесення спірного податкового повідомлення-рішення (21.09.2023) вже набули чинності зміни, внесені Законом № 2876-ІХ до ПК України в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України пунктами 89 та 90, які зокрем, пом`якшили відповідальність платника на період протягом дії воєнного стану та шести місяців після його завершення за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.
При цьому Законом №2876-IX не визначено особливостей застосування тих чи інших його положень та дати, з якої відповідні положення мають застосовуватись.
Слід зазначити, що відповідно до пункту 11 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Відповідно до статті 58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.
Конституційний Суд України у рішенні від 09.02.1999 у справі №1-рп/99 за конституційним зверненням Національного банку України щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) вказав, що положення частини першої статті 58 Конституції України про те, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, треба розуміти так, що воно стосується людини і громадянина (фізичної особи) і не поширюється на юридичних осіб. Подібне тлумачення не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб, проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Враховуючи наведений висновок, за наявності у відповідному законі прямої вказівки про зворотну (ретроактивну) дію норми права в часі, яка пом`якшує чи скасовує відповідальність юридичної особи у порівнянні із законом, який діяв на час виникнення правовідносин, така норма має зворотну (ретроактивну) дію для юридичних осіб.
З огляду на викладене, з урахуванням наведених законодавчих норм та встановлених обставин, суд робить висновок про те, що контролюючим органом здійснено невірний розрахунок суми штрафу в спірному податковому повідомленні-рішенні.
Наведене вище доводить, що спірне податкове повідомлення-рішення відповідач прийняв на підставі, у межах, але не у спосіб, визначений законодавством, що в свою чергу свідчить про невідповідність такого рішення критеріям, визначеним частиною другою статті 2 КАС України, та безумовно вказує про його протиправність.
Суд не може перебирати на себе функцію контролюючого органу та здійснювати належний розрахунок штрафної санкції, оскільки адміністративний суд не може підміняти інший орган державної влади та перебирати на себе повноваження щодо вирішення питань, які законодавством віднесенні до компетенції цього органу. Завдання правосуддя полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в гарантуванні дотримання вимог права, інакше порушується принцип розподілу влади.
Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Частинами 1-3 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Вирішуючи питання про розподіл судових витрат відповідно до ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України, суд виходить із того, що при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки суд задовольнив позовні вимоги повністю, на користь позивача підлягає стягненню сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір у сумі 2 684,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області.
Керуючись статтями 2-10, 12, 47, 72-77, 90, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251, 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Плвний текст рішення складено судои 25.03.2024 року.

Суддя С.В. Ніколайчук