Справа № 380/18008/23
Суддя: Карп'як Оксана Орестівна
Дата ухвалення: 2024-03-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 березня 2024 рокусправа № 380/18008/23

Львівський окружний адміністративний суд, у складі головуючого судді Карп`як Оксана Орестівна, розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "ЕФЕКТИВНА ВІДГОДІВЛЯ ТВАРИН - ЗАХІД" до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення- рішення, -

в с т а н о в и в :

ПП "Ефективна Відгодівля Тварин - Захід" (вул. Шевченка Т., буд. 32а, с. Дідилів (з) Кам`янка - Бузький район, Львівська область; код ЄДРПОУ - 33420204) звернулося з вказаним позовом до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська 35; ) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № 16457/13-01-04-08 від 17.07.2023 року.

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що положення ПК України передбачають, що дана норма врегульовує порядок звільнення від відповідальності за несвоєчасне виконання обов`язків, зокрема, щодо реєстрації податкових накладних, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року (при цьому, дата набрання чинності вказаного Закону - 27.05.2022 року). Звертає увагу суду, що застосування до позивача за таких обставин штрафних санкцій є порушенням принципу стабільності, що передбачений п. п. 4.1.9 п. 4.1 ст. 4 ПК України. Тобто, відповідно п. 69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України реєстрація - податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року як умова звільнення від відповідальності за їх несвоєчасну реєстрацію застосовується лише до тих платників податків, в кого граничний термін виконання податкових зобов`язань припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року по 26.05.2022 року. Разом з цим, зазначає, що до 27.05.2022 року застосовувався мораторій на застосування штрафних санкцій за порушення податкового законодавства, передбачений пунктом 52-1 Підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Вважає, що внесені зміни стосуються реєстрації податкових накладних на підставі яких проведена камеральна перевірка, розповсюджується дія п. 69.2 розділу XX Перехідні положення ПКУ щодо незастосування мораторію.

Відповідач позов не визнав, долучив до матеріалів справи відзив на позовну заяву в якому зазначив, що відповідно до п.п. 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються. Зазначає, що Законом № 2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. Просить суд відмовити в задоволенні позову.

Представник позивача подав до суду відповідь на відзив від 29.08.2023 року (вх.№ 66081).

Відповідно до пункту 3 частини 3 статті 246 КАС України, суд зазначає, що ухвалою від 04.08.2023 року відкрито спрощене позовне провадження в адміністративній справі без повідомлення сторін, за наявними у справі матеріалами.

Ухвалою суду від 27.10.2023 року заяву представника позивача про зміну підстави позову від 24 жовтня 2023 року (вх. № 80573) повернуто без розгляду.

Головне управління ДПС у Львівській області, на адресу суду подано клопотання про розгляд цієї справи в судовому засіданні з повідомленням/викликом сторін або в порядку загального позовного провадження. Необхідність такого розгляду цієї справи обґрунтовують необхідністю дослідженням доказів та для повного та всебічного встановлення всіх обставин справи. Суд враховує характер спірних правовідносин у цій справі, предмет та підстави позову, склад учасників справи, а також те, що позиція учасників справи викладена в заявах по суті спору. За наведених обставин суд не встановив підстав для розгляду справи в судовому засіданні з повідомленням/викликом сторін чи в порядку загального позовного провадження. Таким чином в задоволенні клопотання Головного управління ДПС у Львівській області слід відмовити.

Суд, з`ясувавши обставини, на які учасники справи посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив наступне.

Старшим державним інспектором Червоноградського відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб ГУ ДПС у Львівській області проведено камеральну перевірку дотримання ПП «ЕФЕКТИВНА ВІДГОДІВЛЯ ТВАРИН - ЗАХІД» () вимог пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами та доповненнями).

За результатами проведення указаної перевірки складено акт від 08.06.2023 року № 15269/13-01-04-08-15/33420204 «Про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних ПП «ЕФЕКТИВНА ВІДГОДІВЛЯ ТВАРИН - ЗАХІД».

Проведеною камеральною перевіркою встановлено, що ПП «ЕФЕКТИВНА ВІДГОДІВЛЯ ТВАРИН - ЗАХІД», відповідно до вмог абзацу 1 пункту 120- 1.1 ст. 120-1, абзацу 2 пункту 120- 1.2 ст. 120-1 розділу ІІ, Податкового кодексу України від 02.12.2010р. № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), порушено граничні терміни реєстрації наступних податкових накладних:

- № 4 від 01.06.2022, дата реєстрації 01.07.2022, кількість днів затримки 1;

- № 5 від 01.06.2022, дата реєстрації 01.07.2022, кількість днів затримки 1;

- № 3 від 01.06.2022, дата реєстрації 04.07.2022, кількість днів затримки 4;

- № 2 від 01.06.2022, дата реєстрації 04.07.2022, кількість днів затримки 4;

- № 1 від 01.06.2022, дата реєстрації 04.07.2022, кількість днів затримки 4;

- № 12 від 02.06.2022, дата реєстрації 04.07.2022, кількість днів затримки 4;

- № 6 від 01.06.2022, дата реєстрації 05.07.2022, кількість днів затримки 5;

- № 14 від 03.06.2022, дата реєстрації 05.07.2022, кількість днів затримки 5;

- № 17 від 06.06.2022, дата реєстрації 05.07.2022, кількість днів затримки 5;

- № 7 від 01.06.2022, дата реєстрації 06.07.2022, кількість днів затримки 6;

- № 23 від 09.06.2022, дата реєстрації 06.07.2022, кількість днів затримки 6;

- № 15 від 06.06.2022, дата реєстрації 07.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 22 від 09.06.2022, дата реєстрації 07.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 9 від 01.06.2022, дата реєстрації 07.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 10 від 01.06.2022, дата реєстрації 07.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 28 від 14.06.2022, дата реєстрації 08.07.2022, кількість днів затримки 8;

- № 30 від 15.06.2022, дата реєстрації 08.07.2022, кількість днів затримки 8;

- № 27 від 14.06.2022, дата реєстрації 08.07.2022, кількість днів затримки 8;

- № 16 від 06.06.2022, дата реєстрації 08.07.2022, кількість днів затримки 8;

- № 31 від 15.06.2022, дата реєстрації 12.07.2022, кількість днів затримки 12;

- № 29 від 15.06.2022, дата реєстрації 12.07.2022, кількість днів затримки 12;

- № 25 від 14.06.2022, дата реєстрації 12.07.2022, кількість днів затримки 12;

- № 13 від 02.06.2022, дата реєстрації 14.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 26 від 14.06.2022, дата реєстрації 14.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 20 від 08.06.2022, дата реєстрації 14.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 69 від 31.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 47 від 25.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 65 від 31.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 68 від 31.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 67 від 31.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 70 від 31.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 64 від 31.05.2022, дата реєстрації 18.07.2022, кількість днів затримки 3;

- № 45 від 24.05.2022, дата реєстрації 26.07.2022, кількість днів затримки 11;

- № 51 від 30.05.2022, дата реєстрації 21.07.2022, кількість днів затримки 6;

- № 52 від 30.05.2022, дата реєстрації 21.07.2022, кількість днів затримки 6;

- № 40 від 20.05.2022, дата реєстрації 26.07.2022, кількість днів затримки 11;

- № 53 від 30.05.2022, дата реєстрації 15.07.2022, кількість днів затримки 6;

- № 31 від 17.05.2022, дата реєстрації 25.07.2022, кількість днів затримки 10;

- № 60 від 29.06.2022, дата реєстрації 21.07.2022, кількість днів затримки 6;

- № 54 від 31.05.2022, дата реєстрації 25.07.2022, кількість днів затримки 10;

- № 46 від 24.05.2022, дата реєстрації 22.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 58 від 31.05.2022, дата реєстрації 22.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 44 від 24.05.2022, дата реєстрації 22.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 43 від 24.05.2022, дата реєстрації 22.07.2022, кількість днів затримки 7;

- № 56 від 28.05.2022, дата реєстрації 22.07.2022, кількість днів затримки 7 ;

- № 52 від 27.05.2022, дата реєстрації 19.07.2022, кількість днів затримки 4;

- № 57 від 28.05.2022, дата реєстрації 19.07.2022, кількість днів затримки 4;

- № 10 від 08.07.2022, дата реєстрації 10.08.2022, кількість днів затримки 10;

- № 55 від 31.05.2022, дата реєстрації 27.07.2022, кількість днів затримки 12;

- № 57 від 31.05.2022, дата реєстрації 27.07.2022, кількість днів затримки 12;

- № 21 від 09.06.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 34;

- № 49 від 26.05.2022, дата реєстрації 27.07.2022, кількість днів затримки 12;

- № 19 від 08.06.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 34;

- № 34 від 17.06.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 19;

- № 54 від 28.06.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 19;

- № 11 від 02.06.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 34;

- № 18 від 07.06.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 34;

- № 59 від 31.05.2022, дата реєстрації 03.08.2022, кількість днів затримки 19;

- № 6 від 06.07.2022, дата реєстрації 01.08.2022, кількість днів затримки 1;

- № 59 від 31.05.2022, дата реєстрації 29.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 60 від 31.05.2022, дата реєстрації 29.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 61 від 31.05.2022, дата реєстрації 28.07.2022, кількість днів затримки 13;

- № 71 від 31.05.2022, дата реєстрації 29.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 33 від 18.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 38 від 19.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 42 від 23.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 56 від 31.05.2022, дата реєстрації 28.07.2022, кількість днів затримки 13;

- № 16 від 11.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 18 від 12.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 21 від 13.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 48 від 26.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 71 від 30.06.2022, дата реєстрації 29.07.2022, кількість днів затримки 14;

- № 29 від 17.05.2022, дата реєстрації 02.08.2022, кількість днів затримки 18;

- № 38 від 18.08.2022, дата реєстрації 16.09.2022, кількість днів затримки 1.

Загальна сума штрафної санкції становить 544252,50 грн.

17 липня 2023 року ГУ ДПС у Львівській області винесло податкове повідомлення-рішення № 16437/13-01-04-08 яким застосувало до ПП «ЕФЕКТИВНА ВІДГОДІВЛЯ ТВАРИН - ЗАХІД» штраф у сумі 390 570, 70 грн., за платежем: податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних, визначених пунктом 120-1 статті 120 та п.89 підрозділу 2 розділу 20 перехідних положень Податкового кодексу України.

Уважаючи зазначене податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що його належить скасувати, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Завданням адміністративного судочинства відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Закріплений у ч. 1 ст. 9 КАС України принцип змагальності сторін передбачає, що розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Предметом доказування відповідно до ч. 2 ст. 73 КАС України є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

Податковий кодекс України у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі ПК України) відповідно до п. 1.1 регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду зазначила, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

В розвиток цієї правової позиції Верховний Суд в постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених до 24 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.

Отже законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм ПК України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Відтак, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Судом з матеріалів справи встановлено наявність податкових накладних, які позивач склав в період з травня 2022 року, а зареєстрував в ЄРПН починаючи з 18 липня 2022 року (які мали бути зареєстровані не пізніше 15 липня 2022 року).

Також судом встановлено реєстрацію податкових накладних складених в період з червня 2022 року по серпень 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН починаючи з липня 2022 року по вересень 2022 року тобто з порушенням граничних строків, тому у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Судом також враховані позиції Верховного Суду викладені у Постановах від 07.02.2024 справа №420/10441/23, від 07.02.2024 у справі №380/7070/23 та від 12.03.2024 року у справі № 160/13661/23.

З огляду на встановлені судом фактичні обставини справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для притягнення позивача до відповідальності у вигляді штрафу, відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення від № 16457/13-01-04-08 від 17.07.2023 Головного управління Державної податкової служби у Львівській області є правомірним.

Статтею 76 КАС України визначено, що достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання.

Згідно ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Відповідно до ч. 2 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони, зокрема, на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення.

З урахуванням встановлених фактичних обставин справи та норм діючого законодавства суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення даного адміністративного позову.

Відповідно до положень статті 139 КАС України судові витрати відшкодуванню не підлягають.

Керуючись ст.ст. 72,77,94, 241 -246, 262, 295 КАС України , суд

в и р і ш и в :

У задоволенні позову ПП "Ефективна Відгодівля Тварин - Захід" (вул. Шевченка Т., буд. 32а, с. Дідилів (з) Кам`янка - Бузький район, Львівська область; код ЄДРПОУ - 33420204) до Головного управління Державної податкової служби у Львівській області (79003, м. Львів, вул. Стрийська 35; ) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення № 16457/13-01-04-08 від 17.07.2023 року, - відмовити повністю.

Судові витрати стягненню не підлягають.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

СуддяКарп`як Оксана Орестівна