Справа № 500/1524/23
Суддя: Глушко Ігор Володимирович
Дата ухвалення: 2024-03-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 березня 2024 рокуЛьвівСправа № 500/1524/23 пров. № А/857/24931/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.,

суддів: Довгої О.І., Запотічного І.І.,

за участю секретаря судового засідання: Юник А.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року, ухвалене суддею Подлісною І.М. у м.Тернополі о 12:02, повний текст якого складений 20 листопада 2023 року, та на додаткове рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року, ухвалене суддею Подлісною І.М. у м. Тернополі у порядку письмового провадження у справі № 500/1524/23 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю ВІЗА ТРЕЙД до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання до вчинення дій, -

ВСТАНОВИВ:

18 квітня 2023 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Віза Трейд» звернувся в суд з адміністративним позовом до відповідачів - Головного управління ДПС в Тернопільській області, Державної податкової служби України, у якому просив визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 лютого 2023 року № 8276966/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276967/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276965/44568088, від 6 березня 2023 року № 8379067/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276968/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276969/44568088, від 06 квітня 2023 року № 8583010/44568088; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні № 1 від 2 грудня 2022 року, № 2 від 9 грудня 2022 року, №3 від 10 січня 2023 року, № 4 від 11 січня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 1 від 2 січня 2023 року, № 2 від 9 січня 2023 року, № 1 від 05 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подання на реєстрацію.

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року позов задоволено, здійснено розподіл понесених позивачем витрат на сплату судового збору.

Додатковим рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року частково задоволено заяву представника позивача та здійснено розподіл понесених позивачем витрат на професійну правничу допомогу: стягнуто з Головного управління ДПС у Тернопільській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача 8000,00 грн.

Не погоджуючись з вищевказаними судовими рішеннями, Головне управління ДПС у Тернопільській області оскаржило їх в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржувані рішення ухвалені з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягають скасуванню з підстав, наведених у апеляційних скаргах. Просить скасувати оскаржувані судові рішення та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову та у задоволенні заяви про розподіл понесених позивачем судових витрат на професійну правничу допомогу відмовити

В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує на те, що позивачем разом із поясненнями надано копії документів, однак їх обсяг був недостатнім для реєстрації податкової накладної. Зокрема зазначає про ненадання позивачем на розгляд комісії документів щодо наявності у ТОВ «Віза трейд» необхідного обладнання, технічних можливостей такого обладнання, його пропускної спроможності, наявного необхідного трудового ресурсу та інформації про те, які функції виконували працівники на наявному обладнанні, а також при недостатній кількості працівників платником податку у письмовому поясненні не вказано та не надано доказів про залучення додаткових трудових ресурсів (підрядних організацій) для виготовлення продукції. Також не погоджується із здійсненим судом розподілом судових витрат, вважає розмір понесених позивачем витрат очевидно завищеним та неспівмірним із ринковими цінами на адвокатські послуги, а також покликається на те, що сторона відповідача не була ознайомлена із поданою заявою та не реалізувала своє право на подання заперечення.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи апеляційних скарг та відзиву позивача на апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення суду, перевіривши матеріали справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційних скарг слід відмовити з наступних підстав.

Так, судом першої інстанції достовірно встановлено та підтверджується матеріалами адміністративної справи, що 01 листопада 2022 року між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» («Постачальником») та ТОВ «ОК ЛЕНД ФУД» («Покупцем») був укладений договір поставки № 01-11.2022, за умовами п. 1.1 якого Постачальник зобов`язується передати, а Покупець - прийняти та оплатити Товар по кількості, по найменуваннях та цінах, зазначених у накладних, що виписуються на кожну партію Товару.

02 грудня 2022 року позивач виставив покупцю рахунок на оплату №2/12-1 на загальну суму 300 035, 34 грн (в тому числі ПДВ 50 005,89 грн).

Як вбачається з платіжної інструкції №36800905 від 02 грудня 2022 року та заключної виписки з банківського рахунку позивача за період 02.12.2022 по 02.12.2022, 02 грудня 2022 року покупець здійснив оплату за відповідним рахунком №2/12-1, а відтак у позивача виникло зобов`язання зі складення та реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Відтак, 02 грудня 2022 року позивачем було складено податкову накладну №1 з метою її реєстрації в ЄРПН та 27 грудня 2022 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

27 грудня 2022 року позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 02.12.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/ послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

09 грудня 2022 року позивач виставив покупцю рахунок на оплату №13/12-1 від 9 грудня 2022 року на загальну суму 231 000, 66 грн (в тому числі ПДВ 38 500, 11 грн).

Як вбачається з платіжної інструкції №35442635 від 13 грудня 2022 року та заключної виписки з банківського рахунку позивача за період 13.12.2022 по 13.12.2022, 13 грудня 2022 року покупець здійснив оплату за відповідним рахунком №13/12-1 від 9 грудня 2022 року.

Разом з цим, товар було відвантажено покупцю 09 грудня 2022 року, що підтверджується видатковою накладною №9/12-1 від 09 грудня 2022 року та товарно транспортною накладною №Р9/12-1 від 09 грудня 2022 року.

У зв`язку з відвантаженням відповідної партії товару, у позивача виникнуло зобов`язання з складення та реєстрації в ЄРПН податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Дійсність відповідної господарської операції також підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків за період 01.12.2022-30.12.2022 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» та ТОВ «ОК ЛЕНД ФУД», де аналогічно відображено зміст відповідної господарської операції.

Відтак, 09 грудня 2022 року позивачем було складено податкову накладну №2 з метою її реєстрації в ЄРПН та 27 грудня 2022 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

27 грудня 2022 року позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: "Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 09.12.2022 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/ послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/ послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.". Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

10 лютого 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані пояснення № 20/01-1 та копії документів для прийняття рішення про виключення з переліку ризикових та здійснення реєстрації податкової накладної № 1 від 2 грудня 2022 року та податкової накладної № 2 від 9 грудня 2022 року.

16 лютого 2023 року Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 лютого 2023 року № 8276966/44568088, яким платнику податку було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 2 грудня 2022 року.

25.02.2023 позивачем подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зокрема позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8276966/44568088 від 16.02.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8276966/44568088 від 25.02.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №22122/44568088/2 від 03.03.2023 відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання/передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

16 лютого 2023 року Комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 лютого 2023 року № 8276967/44568088, яким платнику податку було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 9 грудня 2022 року.

25.02.2023 позивачем подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зокрема Позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8276967/44568088 від 16.02.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8276967/44568088 від 25.02.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №22142/44568088/2 від 03.03.2023 відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання/передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

25 жовтня 2022 року був укладений договір постачання № 25-10 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» («Постачальником» за договором) та ТОВ «АГРОВІТА ЛТД» («Покупцем» за договором).

Відповідно до п.п. 1.1. та 1.2. Договору Постачальник зобов`язується передати у власність Покупцю Товар в асортименті та кількості, зазначених у відповідних видаткових накладних, що є невід`ємною частиною, а Покупець зобов`язується прийняти такий Товар та сплатити Постачальнику його вартість в порядку і на умовах, передбачених Договором. Право власності на Товар від Постачальника до Покупця з моменту його поставки, тобто з моменту підписання сторонами відповідної видаткової накладної.

Товар було відвантажено покупцю 10 січня 2023 року, що підтверджується видатковою накладною №10/01-1 від 10 січня 2023 року та товарно-транспортною накладною №10/01-1 від 10 січня 2023 року.

Відтак, у зв`язку з відвантаженням відповідної партії товару, у позивача виникнуло зобов`язання з складення та реєстрації в ЄРПН податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Як вбачається з платіжної інструкції №3304 від 11 січня 2023 року та заключної виписки з банківського рахунку позивача за період 11.01.2023 по 11.01.2023, 11 січня 2023 року покупець здійснив оплату за відповідною видатковою накладною №10/01-1 від 10 січня 2023 року.

Дійсність відповідної господарської операції також підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків за період: 01.12.2022-27.01.2023 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» та ТОВ «АГРОВІТА ЛТД», де аналогічно відображено зміст відповідної господарської операції.

Тому, 10 січня 2023 року позивачем було складено податкову накладну №3 з метою її реєстрації в ЄРПН та 25 січня 2023 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

25 січня 2023 року позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 10.01.2023 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій» Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

11 лютого 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані пояснення № 10/02-1 та копії документів для прийняття рішення про виключення з переліку ризикових та здійснення реєстрації податкової накладної № 3 від 10 січня 2023 року.

16 лютого 2023 року комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 лютого 2023 року № 8276965/44568088, яким платнику податку було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 3 від 10 січня 2023 року.

25.02.2023 позивачем подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зокрема Позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8276965/44568088 від 16.02.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8276965/44568088 від 25.02.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №22106/44568088/2 від 03.03.2023 відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України (далі-ПК України) скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання/передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

01 січня 2023 року був укладений договір поставки № 01-01.2023 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» («Постачальником» за договором) та ТОВ «МІТ ПРОМ» («Покупцем» за договором).

Відповідно до п. 1.1. Договору № 01-01.2023 Постачальник зобов`язується передати, а Покупець - прийняти та оплатити Товар по кількості, по найменуваннях та цінах, зазначених у накладних, що виписуються на кожну партію Товару.

Товар було відвантажено покупцю 11 січня 2023 року, що підтверджується видатковою накладною №11/01-1 від 11 січня 2023 року та товарно-транспортною накладною №11/01-1 від 11 січня 2023 року.

Відтак, у зв`язку з відвантаженням відповідної партії товару, у позивача виникнуло зобов`язання з складення та реєстрації в ЄРПН податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Як вбачається з платіжної інструкції №1809 від 17 січня 2023 року та заключної виписки з банківського рахунку позивача за період 17.01.2023 по 17.01.2023 року, 17 січня 2023 року покупець здійснив оплату за відповідною видатковою накладною №11/01-1 від 11 січня 2023 року.

Дійсність відповідної господарської операції також підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків за період: 17.01.2023-17.01.2023 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» та ТОВ «МІТ ПРОМ», де аналогічно відображено зміст відповідної господарської операції.

Тому, 11 січня 2023 року позивачем було складено податкову накладну №4 з метою її реєстрації в ЄРПН та 27 січня 2023 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

27 січня 2023 року позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 11.01.2023 №4 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Водночас запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

28 лютого 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані пояснення № 12/02-1 та копії документів для прийняття рішення про виключення з переліку ризикових та здійснення реєстрації податкової накладної № 4 від 11 січня 2023 року.

06 березня 2023 року комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 6 березня 2023 року № 8379067/44568088, яким платнику податку було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 4 від 11 січня 2023 року.

13.03.2023 позивачем подано Скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зокрема Позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, Позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8379067/44568088 від 06.03.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8379067/44568088 від 13.03.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №27838/44568088/2 від 20.03.2023 року відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання/передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

01 січня 2023 року був укладений договір поставки № 02-01.2023 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» («Постачальником» за договором) та ТОВ «АГРО ЧІКЕН ТОРГ» («Покупцем» за договором).

Відповідно до п. 1.1. Договору № 02-01.2023 Постачальник зобов`язується передати, а Покупець - прийняти та оплатити Товар по кількості, по найменуваннях та цінах, зазначених у накладних, що виписуються на кожну партію Товару.

Товар було відвантажено покупцю 02 січня 2023 року, що підтверджується видатковою накладною №2/01-1 від 02 січня 2023 року та товарно-транспортною накладною №2/01-1 від 02 січня 2023 року.

Відтак, у зв`язку з відвантаженням відповідної партії товару, у позивача виникнуло зобов`язання з складення та реєстрації в ЄРПН податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Як вбачається з платіжної інструкції №3 від 06 січня 2023 року та заключної виписки з банківського рахунку позивача за період 06.01.2023 по 06.01.2023, 06 січня 2023 року покупець здійснив оплату за відповідною видатковою накладною №2/01-1 від 02 січня 2023 року.

Також, 09 січня 2023 року покупцю було відвантажено товар, що підтверджується видатковою накладною №9/01-1 від 09 січня 2023 року та товарно -транспортною накладною №9/01-1 від 09 січня 2023 року.

Відтак, у зв`язку з відвантаженням відповідної партії товару, у позивача виникнуло зобов`язання з складення та реєстрації в ЄРПН податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Як вбачається з платіжної інструкції №8 від 11 січня 2023 року та заключної виписки з банківського рахунку позивача за період 11.01.2023 по 11.01.2023, 1 січня 2023 року покупець здійснив оплату за відповідною видатковою накладною №9/01-1 від 09 січня 2023 року.

Дійсність відповідної господарської операції також підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків за січень 2023 року між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» та ТОВ «АГРО ЧІКЕН ТОРГ», де аналогічно відображено зміст відповідної господарської операції.

Тому, 02 січня 2023 року позивачем було складено податкову накладну №1 з метою її реєстрації в ЄРПН та 30 січня 2023 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

30 січня 2023 року Позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 02.01.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

14 лютого 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані пояснення № 07/02-1 та копії документів для прийняття рішення про виключення з переліку ризикових та здійснення реєстрації податкової накладної № 1 від 2 січня 2023 року.

16 лютого 2023 року комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 лютого 2023 року № 8276968/44568088, яким платнику податку було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 2 січня 2023 року.

25.02.2023 позивачем подано скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зокрема Позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, Позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8379068/44568088 від 16.02.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8379067/44568088 від 25.02.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №22120/44568088/2 від 03.03.2023 відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання/передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

Також, 09 січня 2023 року позивачем було складено податкову накладну №2 з метою її реєстрації в ЄРПН та 30 січня 2023 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

30 січня 2023 року Позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 09.01.2023 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 0207, відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПК/РК для розгляду питання прийняття накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

14 лютого 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані пояснення № 07/02-2 та копії документів для прийняття рішення про виключення з переліку ризикових та здійснення реєстрації податкової накладної № 2 від 09 січня 2023 року.

16 лютого 2023 року комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 16 лютого 2023 року № 8276969/44568088, яким нам було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 9 січня 2023 року.

25.02.2023 позивачем подано Скаргу щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, де зокрема Позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, Позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8379069/44568088 від 16.02.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8379069/44568088 від 25.02.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №22121/44568088/2 від 03.03.2023 року відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання/передачі товарів (робіт, послуг), з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладних.

01 січня 2023 року був укладений договір поставки № 02-01.2023 між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» («Постачальником» за договором) та ТОВ «М`ЯСО УКРАЇНИ» («Покупцем» за договором).

Відповідно до п. 1.1. Договору № 02-01.2023 Постачальник зобов`язується передати, а Покупець - прийняти та оплатити Товар по кількості, по найменуваннях та цінах, зазначених у накладних, що виписуються на кожну партію Товару.

05 лютого 2023 року позивачем було складено видаткову накладну №5/02-1 на загальну суму 605 341, 90 грн ( в тому числі ПДВ 100 890, 32 грн).

Згідно з товарно-транспортною накладною №05/02-1 від 05 лютого 2023 року Постачальник здійснив відвантаження товару на користь Покупця.

На виконання зобов`язання з доставки товару Постачальником було залучено ФОП ОСОБА_1 згідно Договору №1-12.2022 транспортного перевезення від 01 грудня 2022 року.

Відтак, у зв`язку з відвантаженням відповідної партії товару, у позивача виникнуло зобов`язання з складення та реєстрації в ЄРПН податкової накладної на відповідну господарську операцію.

Тому, 05 лютого 2023 року позивачем було складено податкову накладну №1 з метою її реєстрації в ЄРПН та 01 березня 2023 року, в межах строків, що передбачені податковим законодавством, засобами телекомунікаційного зв`язку через Автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» подано до ДПС України.

Оплату за поставлений товар Покупець здійснював частинами, що підтверджується доданими до цієї заяви платіжними інструкціями.

Дійсність відповідної господарської операції також підтверджується Актом звірки взаємних розрахунків за період лютий 2023 року між ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» та ТОВ «М`ЯСО УКРАЇНИ», де аналогічно відображено зміст відповідної господарської операції.

01 березня 2023 року позивачем від ДПС України отримано електронну квитанцію, в якій зазначено: «Документ збережено. Реєстрація зупинена відповідно до п. 201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 05.02.2023 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 0207 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій».

28 березня 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані пояснення № 10/03-1 від 10 березня 2023 року та копії документів для прийняття рішення про здійснення реєстрації податкової накладної № 1 від 05.02.2023.

Дане твердження зокрема підтверджується Повідомленням №1 від 02.03.2023 про подання пояснень та копій додаткових документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та Квитанцією №2 від 28.03.2023.

До відповідного повідомлення №1 від 02.03.2023 та пояснень №10/03-1 від 10.03.2023 було додано первинні документи в кількості 32 додатки, зокрема: пояснення про подання пояснень та копій додаткових документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено; договір № 02-01.2023; виписки з банку; платіжні доручення; договір з перевізником ФОП ОСОБА_1 №1-12.2022; акти звірки; товарно-транспортні накладні; декларація виробника; договори з перевезення; витяг з реєстру нерухомого майна; накладні; акти; податкова накладна; оборотно-сальдова відомість.

03 квітня 2023 року позивач отримав від податкового органу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8552586/44568088, де зазначив, що у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано, підкреслити, первинних документів щодо транспортування продукції.

03 квітня 2023 року до Головного управління ДПС у Тернопільській області позивачем були подані копії документів для прийняття рішення про здійснення реєстрації податкової накладної № 1 від 05 лютого 2023 року згідно з запитом податкового органу.

Дане твердження зокрема підтверджується Повідомленням №1 від 03.04.2023 про подання пояснень та копій додаткових документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та Квитанцією №2 від 03.04.2023.

06 квітня 2023 року комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області прийняла рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 8583010/44568088, яким позивачу було відмовлено в реєстрації податкової накладної № 1 від 05 лютого 2023 року.

13.04.2023 позивачем подано скаргу на рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що підтверджується квитанцією №2 від 13 квітня 2023 року, де зокрема позивачем зазначено інформацію щодо причин незгоди платника податку на додану вартість з рішенням комісії регіонального рівня. Так, Позивачем вказано, що оскаржуване рішення №8583010/44568088 від 06.04.2023 було прийнято з підстави ненадання платником податку на додану вартість первинних документів, що не відповідає дійсності. Як до повідомлення, так і до скарги щодо рішення №8583010/44568088 від 13.04.2023 ТОВ «ВІЗА ТРЕЙД» надало всі наявні у нього первинні документи для підтвердження здійснення господарської операції.

Рішенням за результатами розгляду скарги щодо рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №36892/44568088/2 від 20.04.2023 відповідно до п. 56.23 ст. 56 Податкового кодексу України (далі-ПК України) скаргу залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без змін. Підставою прийняття такого рішення слугувало те, що платником податку нібито не надано копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання та транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси.

Позивач, вважаючи рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Тернопільській області від 16 лютого 2023 року № 8276966/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276967/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276965/44568088, від 6 березня 2023 року № 8379067/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276968/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276969/44568088, від 06 квітня 2023 року № 8583010/44568088 протиправними, звернувся до суду за захистом свого порушеного права.

Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції вірно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України

Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі - Порядок №1246), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, відповідно до пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Згідно з пунктом 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку

З 01.02.2020 набрав чинності Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений Постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165 (далі - Порядок №1165), в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин, пунктом 2 якого встановлено, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/ розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних /розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженому Наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року №520 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за №1245/34216 (далі - Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН) у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: - договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; - договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; - первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; - розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; - документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно з пунктом 6 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/ розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Згідно із приписами пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За правилами пунктів 10-11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Додатком №3 до Порядку №1165 визначені Критерії ризиковості здійснення операцій.

Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає відсутність товару/послуги, зазначеного/ зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій вказує на те, що для того, аби встановити наявність у господарській операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165

Відповідно до пунктів 9 та 11 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

-ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;

-та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;

-та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Враховуючи вищенаведене, рішення Комісії Державної податкової служби України повинне містити чітку підставу для відмови в реєстрації податкової накладної з вичерпного переліку, визначеного Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН.

Верховний Суд за результатами аналізу наведених норм у постанові від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 дійшов висновку, що чинними нормативно-правовими актами визначено вичерпний перелік обставин, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому, як підтверджується змістом пункту 5 Порядку №520, передбачений цим пунктом перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, не є вичерпним. В залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова декларація для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.

З аналізу наведених норм також слідує, що наявність повноважень на здійснення моніторингу податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі, зупинення їх реєстрації та прийняття подальшого рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - це одна з обставин, які входять до предмета доказування у справах цієї категорії, але не єдина. Надання податковому органу відповідних повноважень - це лише передумова подальшої реалізації його управлінських функцій, результатом реалізації чого є прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних/ розрахунку коригування.

У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Таким чином, законодавцем визначено два етапи реєстрації податкової накладної: зупинення реєстрації податкової накладної, який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, та етап прийняття рішення податковим органом. Рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих платником податку документів.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що первинним об`єктом судового дослідження у даній справі є обставини, за яких відповідачем вчинено дії щодо зупинення реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Реєстрі та прийнято рішення про відмову у їх реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішення суб`єкта владних повноважень щодо відповідності критеріям правомірності, визначених ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, вважає за необхідне зазначити наступне.

Так, зі змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної слідує, що контролюючим органом сформовано висновки, що податкові накладні № 1 від 02 грудня 2022 року, № 2 від 09 грудня 2022 року, № 3 від 10 січня 2023 року, № 4 від 11 січня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 1 від 02 січня 2023 року, № 2 від 09 січня 2023 року, № 1 від 05 лютого 2023 року відповідають пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Як слушно зазначено судом першої інстанції зміст квитанцій, згідно яких запропоновано позивачу надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних, не містить вимог до платника податків в частині надання конкретних пояснень та документів з метою реєстрації податкової накладної в ЄРПН, зокрема, позивачу не могло бути відомо які саме документи вважались би «достатніми» для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Позивач надавав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, та підтверджуючі документи, що не заперечується відповідачем.

Зміст оскаржуваних рішень вказує на те, що підставою для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних скаржником вказано надання позивачем пояснень та копій документів, які контролюючий орган вважав недостатнім для реєстрації податкових накладних.

З матеріалів справи слідує та не заперечується відповідачем, що позивачем у межах встановлених строків було надано контролюючому органу пояснення, до якого долучено копії документів на підтвердження правомірності реєстрації податкових накладних.

Також аналіз наявних в матеріалах справи письмових доказів свідчить, що надіслані позивачем письмові пояснення з копіями документів відображають зміст господарських операцій та є достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкових накладних № 1 від 02 грудня 2022 року, № 2 від 09 грудня 2022 року, № 3 від 10 січня 2023 року, № 4 від 11 січня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 1 від 02 січня 2023 року, № 2 від 09 січня 2023 року, № 1 від 05 лютого 2023 року, адже підтверджують події виникнення податкових зобов`язань, що обумовлюють складання таких податкових накладних.

Як вбачається із наданих позивачем на розгляд суду копій документів, всі вони містять достатньо обов`язкових реквізитів, які дозволяють ідентифікувати учасників і суть господарських правовідносин.

Саме такими документами супроводжувалось оформлення господарських операцій з постачання товару покупцям ТОВ «ОК ОЛЕНД ФУД», ТОВ «АГРОВІТА ЛТД», ТОВ «МІТ ПРОМ», ТОВ «АГРО ЧІКЕН ТОРГ», ТОВ «М`ЯСО УКРАЇНИ», в рамках яких виписано податкові накладні, оформлені позивачем до реєстрації в ЄРПН, проте комісією Головного управління ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, було прийнято оскаржувані рішення від 16 лютого 2023 року № 8276966/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276967/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276965/44568088, від 6 березня 2023 року № 8379067/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276968/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276969/44568088, від 06 квітня 2023 року № 8583010/44568088, якими платнику податків відмовлено у реєстрації податкових накладних № 1 від 02 грудня 2022 року, № 2 від 09 грудня 2022 року, № 3 від 10 січня 2023 року, № 4 від 11 січня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 1 від 02 січня 2023 року, № 2 від 09 січня 2023 року, № 1 від 05 лютого 2023 року відповідно.

Незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності Критеріям ризиковості, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Таке правозастосування викладене у постановах Верховного Суду від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 та від 05.01.2021 у справі №640/10988/20.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункт 7 Порядку № 520).

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з наявності у позивача передбачених законодавством документів, які свідчать про те, що відповідач не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних. Суд апеляційної інстанції погоджується із такими висновками суду першої інстанції.

Щодо покликань скаржника на ненадання позивачем на розгляд комісії всіх передбачених Порядком №520 документів, суд апеляційної інстанції зауважує, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи. Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами п.185.1 ст.185 ПК України.

В даному випадку надані позивачем документи та пояснення були достатніми для прийняття Комісією ГУ ДПС у Тенопільській області рішень про реєстрацію податкових накладних № 1 від 02 грудня 2022 року, № 2 від 09 грудня 2022 року, № 3 від 10 січня 2023 року, № 4 від 11 січня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 1 від 02 січня 2023 року, № 2 від 09 січня 2023 року, № 1 від 05 лютого 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, оформлених за правилом настання першої події.

Верховний Суд у постанові від 02.07.2019 (справа № 140/2160/18) звернув увагу на те, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, а у постановах від 12.11.2019 (справа №816/2183/18), від 21.05.2019 (справа №0940/1240/18), від 18.02.2020 (справа №360/1776/19), від 27.04.2020 (справа №360/1050/19), від 18.06.2020 (справа №824/245/19-а) вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме лише зазначення про відсутність певних документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку. Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є самостійною та достатньою підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

Суд зазначає, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації податкової накладної, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

Відтак, за правилом «від зворотного» у випадку не наведення мотивів прийнятих рішень не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм належну правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Невиконання вказаних вимог призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із презумпцією добросовісності платника податків, яка означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом.

У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов`язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (ч.2 ст.77 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого ч.1 ст.77 КАС України обов`язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав, для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов`язку. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.3 ст.90 КАС України).

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління...».

Відповідно до поточної позиції Верховного Суду, суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

При цьому, Верховний Суд, звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Отож предметом розгляду у цій справі, з врахуванням зазначених позицій Верховного Суду, є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами.

Разом з тим, законодавцем не визначено чіткого переліку документів, які платник податку може подати до контролюючого органу в залежності від підстав зупинення реєстрації податкової накладної, а тому при зупиненні реєстрації податкової накладної з посиланням на ненадання платником податків достатніх документів, контролюючий орган має чітко зазначити конкретний вид критерію ризиковості та навести у розрізі визначеного критерію перелік документів, надання яких дасть можливість прийняти податкову накладну до реєстрації.

Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної. Необґрунтоване обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, призводить до правової невизначеності, що не відповідає критерію обґрунтованості та пропорційності акта індивідуальної дії, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22 липня 2019 року в справі №815/2985/18 (адміністративне провадження №К/9901/14651/19), від 08 квітня 2021 року у справі №2140/1820/18, від 22 вересня 2021 року у справі №560/3974/18.

Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів спростування Головним управлінням ДПС у Тернопільській області, як суб`єктом владних повноважень, тверджень позивача, наведення ним відповідних мотивів прийняття спірних рішень про відмову у реєстрації податкових накладних та неврахування Комісією наданих позивачем переліком документів, а відтак підтверджень правомірності рішень податкового органу.

Пунктом 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246, передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Відтак, належним способом відновлення порушеного права позивача є скасування оскаржуваного рішення Комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області (регіонального рівня) від 16 лютого 2023 року № 8276966/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276967/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276965/44568088, від 6 березня 2023 року № 8379067/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276968/44568088, від 16 лютого 2023 року № 8276969/44568088, від 06 квітня 2023 року № 8583010/44568088 та зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні № 1 від 02 грудня 2022 року, № 2 від 09 грудня 2022 року, № 3 від 10 січня 2023 року, № 4 від 11 січня 2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних, № 1 від 02 січня 2023 року, № 2 від 09 січня 2023 року, № 1 від 05 лютого 2023 року датою їх подання платником податків на реєстрацію.

Відповідно до пункту 2 частини п`ятої статті 246 Кодексу адміністративного судочинства України у резолютивній частині постанови суду першої інстанції зазначається про розподіл судових витрат.

Згідно з ч.1 ст.252 КАС України суд, що ухвалив судове рішення, може за заявою учасника справи чи з власної ініціативи ухвалити додаткове рішення, якщо: 1) щодо однієї із позовних вимог, з приводу якої досліджувалися докази, чи одного з клопотань не ухвалено рішення; 2) суд, вирішивши питання про право, не визначив способу виконання судового рішення; 3) судом не вирішено питання про судові витрати.

Тобто, наведеною нормою визначено, що додатковими судовими рішеннями є додаткова постанова чи додаткова ухвала, якими вирішуються окремі правові вимоги, не вирішені основним рішенням.

Водночас, додаткове судове рішення за юридичною природою є засобом доповнення вже ухваленого судового рішення, не може змінювати суті основного судового рішення та перелік підстав, за яких суд може прийняти додаткове судове рішення, є вичерпним.

За правилами ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При вирішенні питання про розподіл судових витрат суд, зокрема, враховує чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору (п.1, п.2 ч.9 ст.139 КАС України).

Частиною першою статті 132 КАС України передбачено, що до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема витрати на професійну правничу допомогу.

Питання, що стосуються витрат на професійну правничу допомогу, регулюються статтею 134 КАС України. Відповідно до частини 2 цієї статті за результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Склад та обсяг судових витрат визначено у частині 3 статті 134 КАС України, згідно з якою для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Відповідно до частини четвертої статті 134 КАС України для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи (ч.5 ст.134 КАС України).

У разі недотримання вимог частини п`ятої цієї статті суд може, за клопотанням іншої сторони, зменшити розмір витрат на правничу допомогу, які підлягають розподілу між сторонами (частина шоста статті 134 КАС України).

При цьому, обов`язок доведення неспівмірності витрат відповідно до вимог частини сьомої цієї статті покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат на оплату правничої допомоги адвоката, які підлягають розподілу між сторонами.

Згідно з частиною 7 статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

Зазначені вимоги кореспондуються з положеннями частини 3 статті 143 КАС України, якими передбачено, що якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Таким чином, необхідною умовою для відшкодування витрат на правничу допомогу є подання стороною детального опису робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Відповідно до частини 9 статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Пунктом 3.2 рішення Конституційного Суду України від 30 вересня 2009 року №23-рп/2009, передбачено, що правова допомога є багатоаспектною, різною за змістом, обсягом та формами і може включати консультації, роз`яснення, складення позовів і звернень, довідок, заяв, скарг, здійснення представництва, зокрема в судах та інших державних органах тощо. Вибір форми та суб`єкта надання такої допомоги залежить від волі особи, яка бажає її отримати. Право на правову допомогу - це гарантована державою можливість кожної особи отримати таку допомогу в обсязі та формах, визначених нею, незалежно від характеру правовідносин особи з іншими суб`єктами права.

Водночас, адвокат самостійно визначається зі стратегією захисту інтересів свого клієнта та алгоритмом дій задля задоволення вимог останнього та найкращого його захисту.

Згідно з положеннями статті 30 Закону України "Про адвокатуру та адвокатську діяльність" від 05 липня 2012 року № 5076-VI гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Аналіз вищенаведених положень дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката, пов`язані з розглядом справи, підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.

При цьому, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка в силу приписів частини 2 статті 6 КАС України та статті 17 Закону України "Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини" застосовується судами як джерело права, заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі "Баришевський проти України", від 10 грудня 2009 року у справі "Гімайдуліна і інших проти України", від 12 жовтня 2006 року у справі "Двойних проти України", від 30 березня 2004 року у справі "Меріт проти України".

Отже, при визначенні суми відшкодування витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, слід виходити з реальності цих витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, з огляду на конкретні обставини справи.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що на підтвердження витрат, понесених на професійну правничу допомогу, мають бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що підтверджують оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Що стосується часу, витраченого фахівцем у галузі права, то достатнім є підтвердження лише кількості такого часу, але не обґрунтування, яка саме кількість часу витрачена на відповідні дії.

Вказане узгоджується з правовою позицією, викладеною в постанові Великої Палати Верховного Суду від 27 червня 2018 року у справі №826/1216/16, а також постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 30 квітня 2020 року (справа №826/4466/18), від 29 січня 2021 року (справа № 808/1436/18), від 27 січня 2022 року (справа №813/2241/18).

Суд апеляційної інстанції зауважує також, що у постанові Верховного Суду від 21 січня 2021 року у справі №280/2635/20 вказано, що КАС України у редакції, чинній з 15.12.2017, імплементував нову процедуру відшкодування витрат на професійну правову допомогу, однією з особливостей якої є те, що відшкодуванню підлягають витрати, незалежно від того, чи їх уже фактично сплачено стороною / третьою особою чи тільки має бути сплачено. На переконання колегії суддів, зазначені норми (статті 134, 139) були введені в КАС України з 15.12.2017, у тому числі, з метою унормування відносин між суб`єктами, які потребують юридичного супроводу, та адвокатами. Так, за існуючого правового регулювання у сторін з`явилась можливість відшкодувати понесені на правову допомогу витрати (у разі доведення власної правоти у спорі із суб`єктом владних повноважень). При цьому, норми зазначених статей спрямовані саме на захист прав та інтересів позивачів, а не адвокатів. Встановлена на законодавчому рівні можливість позивачів отримати відшкодування понесених витрат на правничу допомогу сприяє нормальному розвитку галузі, дозволяє учасникам судових процесів залучати для захисту свої прав кваліфікованих адвокатів, даючи при цьому таким особам законне право сподіватись на повне або часткове відшкодування понесених витрат у разі доведення власної правової позиції.

З матеріалів справи слідує, що позивачем до позовної заяви додатком №4 було подано попередній розрахунок понесених позивачем витрат (т.1 а.с. 25), а про стягнення понесених судових витрат було заявлено у клопотанні від 16.11.2023 із одночасним наданням доказів їх понесення, що вказує на дотримання позивачем порядку та строків звернення із такою заявою, що визначені ч.7 ст. 139 КАС України.

До стягнення позивачем заявлено суму судових витрат на професійну правничу допомогу 26000,00 грн.

Із наданих представником позивача доказів судом встановлено, що професійна правнича допомога позивачу надавалася адвокатом Адвокатського об`єднання «ТІ ЕНД ТІ ПАРТНЕРС» Завадою Тарасом Романовичем на підставі Договору про надання правової допомоги № 510 від 18 січня 2023 року та ордера серії ВС № 1181161.

Згідно з пунктом 1.1. Договору, Клієнт доручає, а Адвокатське об`єднання, відповідно до чинного законодавства України, приймає на себе зобов`язання із надання правової допомоги щодо представницьких повноважень, захисту прав і законних інтересів Клієнта в обсязі та на умовах, встановлених цим договором та за домовленістю Сторін.

Пунктом 4.1 Договору, обумовлено, що вартість послуг Адвокатського об`єднання з надання правової допомоги за цим Договором встановлюється в розмірі, що визначається за домовленістю Сторін в Актах про надання правової допомоги, які формуються Адвокатським об`єднанням в міру надання правової допомоги (юридичних послуг) та вручаються безпосередньо Клієнту (уповноваженій особі Клієнта) або направляються засобами поштового чи комунікаційного зв`язку за його місцезнаходженням. Сторони дійшли згоди, що Акти про надання правової допомоги повинні містити детальний опис виконаних робіт з розрахунком кількості робочих годин та вартості таких послуг, відомості про звітний період, номер справи, місця надання правової допомоги.

Згідно з пунктом 4.2. Договору, Акти про надання правової допомоги повинні бути розглянуті, підписані, завірені печаткою (за наявністю) та повернуті Клієнтом Адвокатському об`єднанню протягом 2 (двох) робочих днів з моменту отримання у спосіб, визначений п.4.1. цього договору.

Відповідно до п. 4.7. Договору, Сторони домовились, що після одержання Адвокатським об`єднанням від Клієнту Акту про надання правової допомоги та у випадках, визначених п. 4.3. цього Договору, Адвокатське об`єднання формує і направляє на адресу клієнта чи безпосередньо надає Клієнту рахунок на оплату послуг, а Клієнт бере на себе зобов`язання забезпечити оплату послуг Адвокатського об`єднання на підставі рахунку не пізніше 10-го робочого дня з моменту отримання Клієнтом рішення суду, що набрало законної сили.

Відповідно до пункту 4.6. Договору, Сторони домовились, що усі платежі за цим Договором, на розсуд Клієнта, підлягають сплаті Клієнтом у безготівковій формі на поточний банківський рахунок Адвокатського об`єднання або у готівковій формі, шляхом безпосередньої передачі Клієнтом грошових коштів уповноваженому представнику Адвокатського Об`єднання, про що уповноваженою особою Адвокатського Об`єднання складається Прибутковий касовий ордер, а Клієнту надається квитанція до прибуткового касового ордера.

Актом про надання правової допомоги від 01 від 15 листопада 2023 року, який містить детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги у відповідності до вимог ч. 4 ст. 134 КАС України, підтверджується понесення позивачем витрат за надані адвокатом послуги.

Судом першої інстанції, частково задовольняючи вимоги заяви, враховано критерій реальності витрат на правничу допомогу адвоката (встановлення її дійсності та необхідності), а також критерій розумності розміру цих витрат, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін.

Водночас суд апеляційної інстанції вважає безпідставними покликання скаржника на необізнаність із понесенням позивачем витрат на професійну правничу допомогу, оскільки наданими позивачем доказами, а саме Додатком №4 до позовної заяви, надано попередній орієнтовний розрахунок понесення таких витрат позивачем у суді першої інстанції, який судом правильно розцінено як заявлення позивачем про понесення таких витрат. Згідно даних, що обліковуються у ДСС Львівського окружного адміністративного суду, позовна заява разом із додатками доставлена до електронного кабінету скаржника, а тому він міг ознайомитись із змістом позову з доданими до нього документами та висловити свої міркування щодо обгрунтованості розміру заявлених позивачем понесених витрат на професійну правничу допомогу, однак скаржник таким правом не скористався.

За загальним правилом, питання про стягнення таких витрат має вирішуватися судом одночасно із задоволенням позову такої сторони у рішенні, постанові або ухвалі. Разом з тим, суд може розглянути це питання і після вирішення справи, але лише за наявності визначених законом передумов: неможливості подати докази розміру понесених витрат внаслідок поважних причин з подачею відповідної заяви «про це» до закінчення судових дебатів.

Певної форми відповідної заяви та вимог до її змісту законом не передбачено, отже, така заява може бути письмовою або усною (під час фіксування судового засідання технічними засобами).

Вирішуючи питання темпоральних меж подання заяви про стягнення витрат на правову допомогу, а також доказів на підтвердження їх фактичного понесення та розміру, колегія суддів об`єднаної палати Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у справі № 340/2823/21 зауважила, що вказівка у ч. 7 ст.139, ч. 3 ст.143 КАС України на судові дебати, до закінчення яких сторона може заявити суду прохання (вимогу, клопотання) про розподіл витрат на професійну правничу допомогу, потрібно розуміти не як єдино можливу стадію розгляду справи по суті, на якій дозволяється повідомити суду про цю обставину. Це є останній етап - перед виходом суду до нарадчої кімнати для ухвалення судового рішення за наслідками розгляду справи - для того, щоб сторона могла заявити про необхідність подати докази на підтвердження розміру понесених витрат, які підлягають розподілу за наслідками розгляду справи.

Проте підстави для розподілу судових витрат, зокрема витрат на правничу допомогу, мають існувати до того, як справа буде розглянута по суті, і з цим пов`язується ухвалення додаткового рішення в цій частині.

Передбачена процесуальними нормами можливість подати суду протягом п`яти днів докази на підтвердження витрат на правничу допомогу з метою розподілу цих витрат й ухвалення з цього питання додаткового судового рішення є не способом заявити суду про необхідність вирішення цього питання (про яке сторона не висловлювалася раніше), а механізмом довести суду факт понесення цих витрат, як умову для їх розподілу.

Якщо ж до завершення розгляду сторона не заявила суду про розподіл витрат на професійну правничу допомогу, понесених у зв`язку з розглядом справи у суді, й, відповідно, не надала документів, які ці витрати підтверджують, суд у такому випадку не має підстав розподіляти ці витрати. Не виникне підстав для їх розподілу шляхом ухвалення додаткового судового рішення відповідно до ст. 252 КАС України й тоді, коли заява про розподіл витрат на правничу допомогу, як і докази, які ці витрати підтверджують, будуть подані суду вже після того, як цей суд розгляне справу й ухвалить відповідне рішення.

Виходячи з викладеного тлумачення статей 134 та 139 КАС України, колегія суддів суду апеляційної інстанції зазначає, що умовою прийняття рішення щодо стягнення з відповідача на користь позивача судових витрат у вигляді витрат на професійну правничу допомогу є подання позивачем до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву.

Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 26.07.2023 у справі № 160/16902/20.

З огляду на зміст спірних правовідносин та правове регулювання таких, з врахуванням наданих позивачем документів, враховуючи критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката, критерії, з врахуванням яких визначається розмір витрат на оплату послуг адвоката, встановлені частиною 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що витрати на правничу допомогу адвоката у задоволеному судом розмірі 8000,00 грн (із заявлених до стягнення 26000 грн) є співмірним із складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; суд апеляційної інстанції поділяє висновки суду першої інстанції про їх стягнення за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень. Натомість, відповідачем не спростовано стягнутого на користь позивача розміру понесених витрат на оплату правничої допомоги адвоката.

Слід зазначити, що відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами і перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг.

Оцінюючи доводи апеляційних скарг, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційних скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваних рішеннях.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин вірно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законних рішень, які скасуванню не підлягають.

Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційні скарги Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року та додаткове рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 22 листопада 2023 року у справі № 500/1524/23 без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя І. В. Глушко
судді О. І. Довга
І. І. Запотічний
Постанова складена в повному обсязі 21.03.2024.