Справа № 520/9677/22
Суддя: Подобайло З.Г.
Дата ухвалення: 2024-03-21 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 березня 2024 р. Справа № 520/9677/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Подобайло З.Г.,

Суддів: Присяжнюк О.В. , Чалого І.С. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.03.2023, головуючий суддя І інстанції: Григоров Д.В., повний текст складено 14.03.23 по справі № 520/9677/22

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ"

до Головного управління ДПС у Рівненській області , Державної податкової служби України , Головного управління ДПС у Харківській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Автопартс-ВМ" звернулося до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Харківській області, Державної податкової служби України про скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, в якому просив суд: скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2022 № 6928294/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №24 від 10.02.2022 на суму 396 951,88 грн., в т.ч. ПДВ 66 158,65 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 15.02.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2022 № 6928297/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №29 від 14.02.2022 на суму 700 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 116 666,67 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 15.02.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 22.02.2022 № 3840157/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №42 від 24.01.2022 на суму 341 980,27 грн., в т.ч. ПДВ 56 996,71 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 07.02.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2022 № 6928285/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №43 від 16.02.2022 на суму 405 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 67 500,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2022 № 6928284/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №44 від 17.02.2022 на суму 540 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 90 000,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 15.06.2022 № 6928283/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №45 від 17.02.2022 на суму 460 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 76 666,67 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 21.06.2022 № 6947027/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №56 від 21.02.2022 на суму 450 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 75 000,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 22.02.2022 № 3840156/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №65 від 28.01.2022 на суму 392 831,14 грн., в т.ч. ПДВ 65 471,86 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 07.02.2022р.; скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Харківській області від 22.02.2022 № 3840155/40708715; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" () №66 від 28.01.2022 на суму 312 504,19 грн., в т.ч. ПДВ 52 084,03 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 07.02.2022р.; стягнути з відповідачів судові витрати.

Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 14 березня 2023 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Автопартс-ВМ" задоволено частково. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 15.06.2022 № 6928294/40708715 та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №24 від 10.02.2022 на суму 396 951,88 грн., в т.ч. ПДВ 66 158,65 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 15.02.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 15.06.2022 № 6928297/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №29 від 14.02.2022 на суму 700 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 116 666,67 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 15.02.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 22.02.2022 № 3840157/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №42 від 24.01.2022 на суму 341 980,27 грн., в т.ч. ПДВ 56 996,71 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 07.02.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 15.06.2022 № 6928285/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №43 від 16.02.2022 на суму 405 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 67 500,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 15.06.2022 № 6928284/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №44 від 17.02.2022 на суму 540 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 90 000,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 15.06.2022 № 6928283/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №45 від 17.02.2022 на суму 460 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 76 666,67 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 21.06.2022 № 6947027/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №56 від 21.02.2022 на суму 450 000,00 грн., в т.ч. ПДВ 75 000,00 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 01.06.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 22.02.2022 № 3840156/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №65 від 28.01.2022 на суму 392 831,14 грн., в т.ч. ПДВ 65 471,86 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 07.02.2022р. Скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області від 22.02.2022 № 3840155/40708715, та зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" №66 від 28.01.2022 на суму 312 504,19 грн., в т.ч. ПДВ 52 084,03 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її фактичного подання, тобто 07.02.2022р. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1240 (одна тисяча двісті сорок) грн. 50 коп. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АВТОПАРТС-ВМ" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 1240 (одна тисяча двісті сорок) грн. 50 коп. грн.

Головне управління ДПС у Рівненській області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції , подало апеляційну скаргу, вважає, що рішення прийняте з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідає обставинам справи та прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а саме: п.18, 19 ст. 4, 6, 19, 72, 73, ч. 2 ст. 74, 75, ч. 1 ст. 77, ч. 1 ст. 86, ч. 1, 4 ст. 90, ст. 159, ч. 1-3, 5 ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України; Порядку з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 року №1165, Порядку прийняття рішень про реєстрацію відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений наказом Міністерства фінансів України №2520 від 12.12.2019 року та зареєстрований в Міністерстві юстиції України від 13.12.2019 року за №1245/34216. Вказує , що відповідність критеріям ризиковості здійснення операцій має бути спростовано платником податків шляхом подання на вимогу контролюючого органу переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРІШ, і лише ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 Порядку №520 або надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, є підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Вважає безпідставним твердження суду про те, що оскаржувані рішення контролюючого органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії. Головне управління ДПС у Рівненській області наголошує, що в оскаржуваних рішеннях від 15.06.2022 № 6928294/40708715, № 6928297/40708715, № 6928285/40708715 № 6928284/40708715, № 6928283/40708715 та від 21.06.2022 № 6947027/40708715 до повідомлення не долучено первинних документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. В оскаржуваних рішеннях в графі Додаткова інформація чітко зазначено про ненадання документів : відсутні документи на реалізацію товару, відсутні оборотно - сальдові відомості по рахунку 361,27, відсутні ТТН та регістри бухгалтерського обліку. Згідно витягу з протоколу засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області №70/17-00-18 від 15.06.2022 року позивачу відмовлено в реєстрації податкових накладних №24 від 10.02.2022 р., №29 від 14.02.2022 р., №43 від 16.02.2022 р., №44 від 17.02.2022 р., №45 від 17.02.2022 р з огляду на попадання документів, зокрема: відсутні документи на реалізацію товару, не надано оборотно - сальдові відомості по рахунку 361,27. А також протокол №78/17-00-18 від 21.06.2022року відповідно до змісту якого позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №56 від 21.02.2022 р. з огляду на ненадання ТТН та регістрів бухгалтерського обліку. Крім того, позивач 04.02.2022р. внесено в АІС «Журнал ризикових платників» . Факт ненадання зазначених вище документів підтверджується долученим скріншотом переліку документів та роздрукованими документами, які додані позивачем до повідомлення . Слід зазначити, що судом при дослідженні правомірності оскаржуваних рішень про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідні рішення. Адже, відповідно до норм чинного законодавства судом надається оцінка відповідності рішення контролюючого органу нормам чинного законодавства на момент його прийняття, то надання таких документів до позовної заяви не спростує правомірності рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних . Матеріали справи не містять належних і достатніх доказів на спростування висновків контролюючого органу. Натомість, відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, наведено відповідні мотиви прийняття спірного рішення про відмову у реєстрації податкових накладних Комісією Головного управління ДПС у Рівненській області, на підставі наданого позивачем переліку документів, а відтак, підтверджено правомірність рішення контролюючого органу. Аналогічна правова позиція зазначена в постановах Восьмого апеляційного адміністративного суду у справах №460/9385/20, №460/978/21, №460/525/21, №460/13993/21. Просить суд скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.03.2023 року у справі №520/9677/22 про часткове задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким в позові позивачу відмовити повністю.

Відповідно до ч. 1 ст. 308, п.3 ч.1 ст.311 КАС України справа розглянута в межах доводів апеляційної скарги, в порядку письмового провадження.

Колегія суддів, вислухавши суддю доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції , доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи у їх сукупності вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції , що Позивача зареєстровано як юридичну особу у 2016 році (). Основним видом діяльності підприємства позивача є: оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (код за КВЕД 45.31).

Позивачем в межах здійснення власної господарської діяльності були сформовані податкові накладні: №24 від 10.02.2022р., №29 від 14.02.2022 р., №42 від 24.01.2022 р., №43 від 16.02.2022 р., №44 від 17.02.2022 р., №45 від 17.02.2022р., №56 від 21.02.2022р., №65 від 28.01.2022р., №66 від 28.01.2022р., які направлено на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно отриманих квитанції № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 07.02.2022р., № б/н від 07.02.2022р., № б/н від 07.02.2022р., № б/н від 15.02.2022р., № б/н від 15.02.2022р. до вищенаведених податкових накладних, зазначені накладні прийняті, їх реєстрація зупинена з посиланням на п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме: відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Також запропоновано подати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

В зв`язку з наведеним позивачем 16.02.2022р., 08.06.2022р., 09.06.2022р., та 13.06.2022р., 15.06.2022р. було подано до контролюючого органу пояснення та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено. Так, позивачем надіслано контролюючому органу, зокрема, інформацію та підтверджуючі документи, а саме: копії договорів, копії специфікацій, копії рахунків на оплату, копії видаткових та товарно-транспортних накладних, копії платіжних доручень.

Проте, оскаржуваними рішеннями Комісії ГУ ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних від 22.02.2022р. №3840157/40708715, №3840156/40708715, №3840155/40708715, від 15.06.2022р. №6928294/40708715, №6928284/40708715, №6928285/40708715, №6928297/40708715, №6928283/40708715, від 21.06.2021р. №6947027/40708715, було відмовлено у реєстрації поданих податкових накладних з посиланням на неподання платником податків копій документів, зокрема договорів, документів первинного обліку, розрахункових документів.

Не погодившись з наведеним, позивач звернувся із скаргами на вищезазначені рішення до Комісії вищого рівня та за результатами розгляду ці скарги були залишені без задоволення, а рішення з питань зупинення реєстрації податкових накладних були залишені без змін, про що ухвалено відповідні рішення від 23.09.2022р. №46666/40708715/2, №46689/40708715/2, №46695/40708715/2, №46711/40708715/2, №46671/40708715/2, №46758/40708715/2, №46655/40708715/2, №46682/40708715/2, №46745/40708715/2.

Позивач, не погодившись з наведеним, звернувся за захистом своїх прав до суду.

Задовольняючи частково позовні вимоги , суд першої інстанції виходив з того , що матеріалами справи підтверджено факт надання позивачем контролюючому органу копій усіх необхідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН та зважаючи на наявність документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентами та на те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу в реєстрації податкових накладних, оскаржувані рішення контролюючого органу про відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних є протиправними, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарських операцій за податковими накладними, у реєстрації яких відмовлено. Такж, суд першої інстанції вважає , що в спірних правовідносинах задоволення позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати подану позивачем податкових накладних, є дотриманням судом гарантій, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо задоволення позову, виходячи з наступного.

Відповідно до п.п. "б" п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 ст. 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Відповідно до абзацу першого п. 201.1 ст. 201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Абзацами першим, другим п. 201.10 ст. 201 ПК України встановлено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом - ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 № 1246 (далі - Порядок № 1246).

Зокрема, п. 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Згідно з п. 201.16 ст. 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Колегія суддів зазначає, що обставини зупинення реєстрації податкових накладних обов`язково підлягають дослідженню, оскільки є юридично значимими та такими, що тягнуть за собою прийняття в подальшому рішення про реєстрацію податкових накладних або відмову у реєстрації на підставі витребуваних документів у платника податку за результатами зупинення реєстрації.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції чинній на момент зупинення реєстрації податкових накладних).

За визначенням п. 2 Порядку № 1165 автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до п. 5 Порядку № 1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

В силу приписів пункту 7 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет (п. 8 Порядку № 1165).

Відповідно до п. 10 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

Згідно з п. 11 Порядку № 1165 у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У постановах від 03.06.2021р. по справі №822/2095/18, від 24.06.2021р. по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.

З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятого Комісією рішення про відмову в її реєстрації.

Так, згідно з інформацією, що зазначена у квитанціях № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 01.06.2022р., № б/н від 07.02.2022р., № б/н від 07.02.2022р., № б/н від 07.02.2022р., № б/н від 15.02.2022р., № б/н від 15.02.2022р. « реєстрація зупинена, відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від №24 від 10.02.2022р., №29 від 14.02.2022 р., №42 від 24.01.2022 р., №43 від 16.02.2022 р., №44 від 17.02.2022 р., №45 від 17.02.2022р., №56 від 21.02.2022р., №65 від 28.01.2022р., №66 від 28.01.2022р. в ЄРПН зупинені відповідно до п.201.16 ст. 201 Податкового кодексу України. Платник податку відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Додатково повідомлено показник «D» і «Р». Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість визначені у Додатку № 1 до Порядку № 1165.

Відповідно до п. 8 Критеріїв ризиковості у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, який оприлюднюється на офіційному веб-сайті ДПС.

Колегія суддів вказує, що у квитанціях про зупинення реєстрації спірних податкових накладних відсутня інформація про те, чому позивач визначений ризиковим або які саме його операції стали причиною для визнання його ризиковим. Нечітке формулювання п.8 Критеріям ризиковості платника податку унеможливлює встановлення конкретних ознак ризиковості платника.

Також , у квитанціях відсутнє посилання на відповідне рішення щодо віднесення позивача до ризикових платників.

Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Верховний Суд у справах № 640/11321/20, № 320/3484/21 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 Критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого частиною другою статті 77 КАС України.

Також, квитанції не містять розрахунків щодо обсягів постачання товарів/послуг, обсяг яких дорівнює або перевищує величину придбання такого товару/послуги.

Колегія суддів звертає увагу на те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять посилань, які саме документи вимагалися контролюючим органом для їх реєстрації, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача 1 ризиків.

У цій справі надіслані позивачу квитанції не містять конкретного переліку документів, які, на думку податкового органу, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних та які позивач мав надати, квитанції не містять.

Квитанції містили лише загальне посилання на наявність у нього права подати пояснення та копії документів без зазначення їх конкретного переліку.

Колегія суддів зазначає, що в даному випадку недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкових накладних призводить до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникає можливість прояву нічим необмеженої дискреції.

Таким чином, вказані обставини, призводять до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не має змоги належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суд, викладеною в постановах від 10.04.2020 у справі № 819/330/18, від 18.06.2020 у справі № 824/245/19-а, від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.05.2022 у справі № 500/3703/20.

У постанові від 29.06.2022 у справі № 380/5383/21 Верховний Суд прийшов до висновку, що зупинення реєстрації податкових накладних без переліку документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної не надало позивачу можливості надати достатній обсяг підтверджуючих документів. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

У постанові від 20.04.2023 у справі № 380/4746/22 Верховний Суд дійшов висновку, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли рішення породжує для особи несприятливі наслідки.

Згідно з висновком Верховного Суду принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Верховний Суд у постанові від 20.04.2023 також зазначив, що висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону. Так, якщо контролюючий орган і вважав, що є обставини, які унеможливлювали врахування таблиці даних платника податків, поданою платником податку, то відповідні обставини повинні бути чітко зазначені у рішенні.

У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежуються права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Вказані висновки узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 29.06.2023 по справі № 500/2655/22.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, які прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законними.

Відповідно до п. 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520 (далі - Порядок № 520), перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Згідно з п. 10 Порядку № 520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Так, на підтвердження інформації, зазначеної у спірних податкових накладних позивачем подавались контролюючому органу пояснення та документи в підтвердження вчинення господарської операції, зокрема: копія договору поставки №ВМ-54 від 15.01.2022р., копія платіжних доручень №225 від 10.02.2022р., №9 від 20.06.2022р., №10 від 20.06.2022р., №251 від 20.06.2022р., №252 від 20.06.2022р., №295 від 30.06.2022р., № 299 від 01.07.2022р., №300 від 01.07.2022р., №359 від 15.07.2022р., №362 від 15.07.2022р., №417 від 29.07.2022р., копія виписки за рахунками за 10.02.2022р. від 18.04.2022р., копія акту звірки взаєморозрахунків за договором №ВМ-54 від 15.01.2022р., копія товарно-транспортної накладної №Р160 від 14.02.2022р., копія товарно-транспортної накладної №Р161 від 14.02.2022р., копія договору перевезення вантажів №0401/19-1 від 04.01.2019р., копія акту про надання послуг №2 від 28.02.2022р. до договору перевезення вантажів №0401/19-1 від 04.01.2019р., копія акту про надання послуг №2 від 28.02.2022р. до договору перевезення вантажів №1601/19-2 від 16.01.2019р.

Колегія суддів зазначає, що надані документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій, містять достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних. До того ж, відповідачами не зазначено підстав їх не врахування та неможливості зареєструвати спірні податкові накладні.

Як вбачається з оскаржуваних рішень підставою для відмови у реєстрації податкових накладних №24 від 10.02.2022р., №29 від 14.02.2022 р., №42 від 24.01.2022 р., №43 від 16.02.2022 р., №44 від 17.02.2022 р., №45 від 17.02.2022р., №56 від 21.02.2022р., №65 від 28.01.2022р., №66 від 28.01.2022р. слугувало неподання платником податків копій документів, зокрема договорів, документів первинного обліку, розрахункових документів.

Колегія суддів зазначає, що такі документи не вимагалися після зупинення реєстрації ПН, а саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних.

З матеріалів справи вбачається , що ТОВ "АВТОПАРТС-ВМ було укладено з ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» договір на поставку автозапчастин №ВМ-54 від 15.01.2022.

За умовами договору товар відвантажується на умовах 100% передоплати або можливе відстрочення платежу до 45 (сорока п`яти) банківських днів з моменту отримання партії товару.

На виконання вимог вказаного договору 10.02.22 ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» перерахувало на поточний рахунок ТОВ «АВТОПАРГС-ВМ» передоплату за партію замовлених автозапчастин у сумі 396 951,88 грн., у т.ч. ПДВ - 66 158,65 гри. за платіжним дорученням №225 від 10.02.2022 (виписка за рахунку ТОВ «АВТОПЛРТС- ВМ» за 10.02.2022, акт звіряння б.н. від 15.02.2022, оборотно-сальдова відомість по рахунку 6811 від 10.02.2022).

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну на попередню оплату №24 від 10.02.2022 р.

14.02.2022 для додержання попередніх домовленостей ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» перерахувало на поточний рахунок ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» передоплату за партію замовлених автозапчастин у сумі 700 000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 116 666,67 грн. за платіжним дорученням №228 від 14.02.2022 (банківська виписка з рахунку ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» за 14.02.2022, акт звіряння б.н. від 15.02.2022, оборотно-сальдова відомість по рахунку 6811 за 14.02,2022).

Відповідні» до ст. 187 Податкового кодексу України ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну на попередню оплату №29 від 14.02.2022.

24.01.2022 ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» відвантажило ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» по видатковій накладній №25 партію товару на загальну суму 341980,27 грн., у т.ч. ПДВ 20% - 56996,71 грн. (ВН №25 від 24.01.2022 та ТТН №Р25 від 24.01.2022). Доставку товару покупцю здійснював ФОП ОСОБА_1 , який здійснює перевезення товару ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» регулярно на підставі договору №1601/19-2 перевезення вантажів від 16.01.2019 (акт про надання послуг №1 від 31.01.2022). За договором №1601/19-2 перевезення вантажів від 16.01.2019 передбачено відстрочення платежу. Останні платежу контрагенту було перераховано за платіжними дорученнями №252 від 20.06.2022, №295 від 30.06.2022, №299 від 01.07.2022 та № 362 від 15.07.2022.

Відповідні» до ст. 187 Податкового кодексу України ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну на попередню оплату №42 від 24.01.2022.

16.02.2022 ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» для додержання попередніх домовленостей сплатило на поточний рахунок ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» передоплату у сумі 405 000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 67 500,00 грн. за замовлену партію товару за платіжним дорученням №235 від 16.02.2022 (банківська виписка від 16.02.2022, акт звіряння б.н. від 23.02.2022, оборотно-сальдова відомість по рахунку 6811 за 15.02.2022).

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на її реєстрацію податкову накладну №43 від 16.02.2022.

17.02. 2022 ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» для додержання попередніх домовленостей сплачено на розрахунковий рахунок ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» передоплату у сумі 540000,00 грн у т.ч. ПДВ - 90 000,00 грн. за замовлену партію товару за платіжним дорученням № 126 (банківська виписка від 17.02.2022, акт звіряння б.н. від 23.02.22, обротно-сальдова відомість порахунку 6811 за 17.02.2022.

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на її реєстрацію податкову накладну №44 від 17.02.2022.

17.02.2022 ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» для додержання попередніх домовленостей сплатило на поточний рахунок ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» передоплату у сумі 460 000,00 грн., у т.ч. ПДВ - 76 666,67 грн. за замовлену партію товару за платіжним дорученням № 125 (банківська виписка від 17.02.2022, акт звіряння б.н. від 23.02.2022, оборотно-сальдова відомість по рахунку 6811 за 17.02.2022).

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну №45 від 17.02.2022.

22.02.2022 ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» для додержання попередніх домовленостей сплатило на поточний рахунок ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» передоплату у сумі 450 000,00 грн. у т.ч. ПДВ - 75 000,00 за замовлену партію товару за платіжним дорученням №246 від 21.02.2022 (банківська виписка з рахунку ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» від 21.02.22 акт звіряння б.н. від 23.02.2022, оборотно-сальдові відомості за рахунками 6811 та 361 від 21.02.2022).

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну №56 від 21.02.2022.

28.01.22 ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» відвантажило та доставило ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» по видатковій накладній №92 партію товару на загальну суму 392 831,14 грн., у т.ч. ПДВ 20% - 65 471,86 грн. (ВН №92 від 28.01.2022 та ТТН №Р92 від 28.01.2022). Доставку товару покупцю здійснював ФОП ОСОБА_2 (акт про надання послуг №1 від 31.01.2022). ФОП ОСОБА_2 здійснює перевезення товару ТОВ « Автопартс-ВМ» регулярно на підставі договору № 0401/19-1 перевезення вантажів від 04.01.2019. За договором 0401/19-1 перевезення вантажів передбачено відстрочення платежу. Останні платежі було перераховано за платіжними дорученнями № 9,10,251 від 20.06.2022, № 300 від 01.07.2022 та № 359 від 15.07.2022.

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну №65 від 28.01.2022.

28.01.2022 ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» відвантажило та доставило ТОВ «ПОЛІМІР-ТРЕЙД» по видатковій накладній №93 партію товару на загальну суму 312 504,19.грн., у т.ч. ПДВ 20% - 52 084,03 грн. (ВН № 93 від 28.01.2022 та ТТН № P93 від 28.01.22 , акт звірки взаєморозрахунків б.н. від 07.02.2022). Доставку товару покупцю здійснював ФОП ОСОБА_3 (акт про надання послуг № 1 від 31.01.2022). ФОП ОСОБА_3 здійснює перевезення товару ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» регулярно на підставі договору № 0401/19-1 перевезення вантажів від 04.01.2019, за договором передбачено відстрочення платежу. Останні платежі було перераховано за платіжними дорученнями № 9,10, 251 від 20.06.2022, № 300 від 01.07.2022 та № 359 від 15.07.2022.

Відповідно до ст. 187 ПКУ ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» виписало та відправило на реєстрацію податкову накладну № 66 від 28.01.2022.

Отже, платник податку ТОВ «АВТОПАРТС-ВМ» саме після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, встановлених пунктом "б" пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України склав та подав на реєстрацію спірні податкові накладні та надав копії документів, необхідні для складення та реєстрації в ЄРПН таких податкових накладних.

Так, п. 9 Порядку №520 встановлено, що платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, отже надання таких додаткових документів є правом платника податку, а не його обов`язком.

Колегія суддів звертає увагу на те , що податковим органом не зазначено, які саме документи не були надані позивачем, відсутність яких саме документів вплинула на прийняття позитивного рішення, як і не було зазначено підстав неврахування поданих позивачем, разом з поясненнями, документів.

У постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій Суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

В даному випадку, відповідачем обґрунтованих недоліків щодо поданих позивачем документів не встановлено та не зазначено у рішенні про відмову у реєстрації податкових накладних.

При цьому Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 дійшов висновку, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Так само у пункті 82 постанови від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд звернув увагу на те, що в межах спірних відносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

Аналогічний висновок наведений Верховним Судом у постанові від 23.05.2023 у справі №500/770/21.

Таким чином, приймаючи рішення з питань реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій платника податків на предмет їх реальності та не повинен надавати оцінку реальності здійснених господарських операцій.

Тож, дослідження реальності (товарності) здійснення господарської операції, за результатами якої позивач склав податкові накладні №24 від 10.02.2022р., №29 від 14.02.2022 р., №42 від 24.01.2022 р., №43 від 16.02.2022 р., №44 від 17.02.2022 р., №45 від 17.02.2022р., №56 від 21.02.2022р., №65 від 28.01.2022р., №66 від 28.01.2022р може бути саме предметом податкової перевірки, у ході якої контролюючий орган має право досліджувати первинні документи, встановлювати мету та зміст вчинення господарської операції та правомірність її відображення у податковому та бухгалтерському обліку платника податків.

Колегія суддів зазначає, що при вирішенні питання про реєстрацію податкової накладної адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.

Саме такий правовий висновок викладений Верховним Судом у постанові від 01.02.2023 у справі № 2240/2900/18, від 19.07.2023 по справі №420/7850/22.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Платник податку після настання першої з умов виникнення податкових зобов`язань, встановлених пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України, склав такі податкові накладні та направив їх на реєстрацію , ним було надано достатній пакет документів для здійснення реєстрації податкових накладних, у зв`язку з чим доводи контролюючого органу про відсутність підстав для реєстрації спірних податкових накладних є помилковими.

Враховуючи, що у надісланих позивачу квитанціях про зупинення реєстрації спірних ПН не вказано конкретного переліку документів, необхідних і достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН в ЄРПН, а також надання позивачем достатньої кількості документів, які дозволяють повністю ідентифікувати господарські відносини та наявність першої події, посилання, як на підставу для відмови , на не ненадання платником податків первинних документів, є неприйнятним.

Колегія суддів зазначає, що вказані обставини щодо ненадання копій документів, зокрема договорів, документів первинного обліку, розрахункових документів не є єдиною та беззаперечною підставою для відмови у реєстрації податкових накладних.

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення для реєстрації ПН/РК, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, ненаведення мотивів прийнятих рішень «суб`єктивізує» акт державного органу та не дає змогу суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган прийшов саме до таких висновків, надати їм правову оцінку та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

Суд також звертає увагу на те, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову в реєстрації податкової накладної.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 03.06.2021 р. у справі № 2040/7098/18, від 01.02.2023 р. у справі № 2240/2900/18, від 23.05.2023 р. у справі № 500/770/21.

Зупинення реєстрації податкових накладних не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а також прийняття негативного для платника податків рішення без зазначення конкретних мотивів, дає підстави для висновку про необхідність відновлення порушеного права позивача шляхом скасування рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 10 квітня 2020 року у справі № 819/330/18.

Вживання податковим органом загального посилання на необхідність подання «первинних документів» є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.

Зазначений висновок узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини.

У рішенні від 13 грудня 2001 у справі "Церква Бесарабської Митрополії проти Молдови" ЄСПЛ зазначив, що закон має бути доступним та передбачуваним, тобто вираженим з достатньою точністю, щоб дати змогу особі в разі необхідності регулювати його положеннями свою поведінку (пункт 109).

На державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок ("Лелас проти Хорватії", заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010; "Тошкуце та інші проти Румунії", заява №36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008) і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах.

Отже, зважаючи на наявність достатніх документів для спростування сумнівів про ризиковість платника податку та ризиковість здійснених операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови у реєстрації спірних податкових накладних.

Головними управліннями ДПС у Рівненській області в ході судового розгляду справи не доведено наявності достатніх підстав для зупинення та відмови у реєстрації спірних податкових накладних, складених позивачем, у ЄРПН.

Колегія суддів зауважує, що недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийнято на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є законним.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо відсутності у податкового органу правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірних податкових накладних, зважаючи на наявність копій усіх необхідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом та на те, що відповідні документи були надані контролюючому органу, а тому оскаржувані рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ГУ ДПС у Рівненській області підлягають скасуванню, а позовні вимоги - задоволенню.

Щодо доводів апелянта про наявність дискреційних повноважень ДПС України в частині вирішення питання щодо реєстрації податкової накладної.

Дискреційні повноваження - це комплекс прав і зобов`язань представників влади як на державному, так і на регіональному рівнях, у тому числі представників суспільства, яких уповноважили діяти від імені держави чи будь-якого органу місцевого самоврядування, що мають можливість надати повного або часткового визначення і змісту, і виду прийнятого управлінського рішення.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Відповідно до Рекомендацій Ради Європи № R(80)2 щодо здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятих Кабінетом Міністрів 11.03.1980 на 316-й нараді, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він уважає найкращим за конкретних обставин, та яке захистить або відновить порушене право.

Водночас, адміністративний суд під час розгляду та вирішення публічно-правових спорів перевіряє, чи рішення суб`єкта владних повноважень прийняте у межах законної дискреції.

Відповідно до правил правозастосування практики Європейського суду з прав людини, суд не може своїм рішенням підмінити рішення суб`єкта владних повноважень.

Крім того, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Податковим кодексом України визначено правові наслідки відсутності факту реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. Така податкова накладна не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Виявлення розбіжностей даних податкової накладної та Єдиного реєстру податкових накладних, у свою чергу, є підставою для проведення контролюючими органами документальної позапланової виїзної перевірки продавця та у відповідних випадках покупця товарів/послуг.

Відтак, відсутність реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних впливає на правовий стан платників податків. Покупець товарів позбавляється права на формування податкового кредиту за рахунок відповідних сум, а продавець може зазнати небажаних для нього наслідків у вигляді проведення його позапланової перевірки.

У справі, що переглядається, умови, за наявності яких контролюючий орган зобов`язаний був зареєструвати спірні податкові накладні, були виконані позивачем, а тому у ДПС України був лише один вид правомірної поведінки зареєструвати такі накладні. За законом у контролюючого органу не було вибору між декількома можливими правомірними рішеннями.

Зважаючи на те, що підставою для відмови в реєстрації спірних податкових накладних були обставини, які не знайшли свого підтвердження під час судового розгляду в суді першої та апеляційної інстанцій колегія суддів вважає, що належним способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних спірні податкові накладні №24 від 10.02.2022р., №29 від 14.02.2022 р., №42 від 24.01.2022 р., №43 від 16.02.2022 р., №44 від 17.02.2022 р., №45 від 17.02.2022р., №56 від 21.02.2022р., №65 від 28.01.2022р., №66 від 28.01.2022р датою її фактичного подання.

Аналогічний висновок щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду № 360/2460/20 від 03.11.2021 р., № 140/14282/20 від 17.05.2023 р.

Є безпідставними і посилання апелянта на підтвердження обґрунтованості своєї позиції на рішення судів апеляційної інстанції, оскільки в силу частини п`ятої статті 242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Так, відповідно до правових висновків Великої Палати Верховного Суду, наведених у постанові від 30.01.2019 у справі №755/10947/17, суди під час вирішення тотожних спорів мають враховувати саме останню правову позицію Верховного Суду, а тому до спірних правовідносин підлягає застосуванню саме правові позиції Верховного Суду, викладені у постановах зазначених вище в даній постанові.

Зважаючи на вказані судові рішення Верховного Суду, суд апеляційної інстанції не виключає можливості того, що після прийняття судом рішення у цій справі, остання правова позиція Верховного Суду буде незмінною.

Доводи апеляційної скарги є безпідставними , не впливають на правомірність висновків суду, оскільки в апеляційній скарзі зазначено лише те, що постанова суду першої інстанції є незаконною, підлягає скасуванню у зв`язку із ненаданням судом належної правової оцінки обставинам справи та невірним застосуванням норм матеріального та процесуального права, зміст апеляційної скарги , який повністю дублює заперечення на позов, подані до суду першої інстанції , містить виключно суб`єктивне бачення апелянта обставин справи, які розглянуто судом першої інстанції та надано належну правову оцінку, апелянтом у скарзі абсолютно не зазначено в чому ж конкретно виявилося ненадання судом першої інстанції належної правової оцінки обставинам справи, тобто які з них випали з поля зору суду, а які було досліджено невірно, а також не зазначено того, які ж висновки, натомість, повинні були б бути зроблені судом та не обґрунтовано в чому полягає невірність застосування судом норм матеріального права, які саме норми та яким чином було порушено чи неправильно застосовано та яких процесуальних норм адміністративного судочинства не було дотримано судом під час розгляду даної адміністративної справи, а також не зазначено які з поданих доказів суд дослідив неправильно або неповно, а відповідно і підстави для скасування постанови суду першої інстанції відсутні.

При цьому, колегія суддів враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (№ 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (№ 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Відповідно до пункту першого частини першої статті 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Згідно зі статтею 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення із додержанням норм матеріального і процесуального права.

Оскільки доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, колегія суддів дійшла висновку, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а тому оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору. Доводів щодо незгоди з розподілом судових витрат апеляційна скарга не містить.

Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу залишити без задоволення.

Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 14.03.2023 по справі № 520/9677/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України відповідно до вимог ст.327, ч.1 ст.329 КАС України.

Головуючий суддя (підпис)З.Г. Подобайло
Судді(підпис) (підпис) О.В. Присяжнюк І.С. Чалий