Справа № 420/20912/23
Суддя: Єщенко О.В.
Дата ухвалення: 2024-03-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

07 березня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/20912/23

Місце ухвалення рішення суду 1 інстанції: м. Одеса;

Дата складання повного тексту рішення суду 1 інстанції:

15.11.2023 року;

Головуючий в 1 інстанції: Завальнюк І.В.

П`ятий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:

Головуючого судді Єщенка О.В.

суддів Крусяна А.В.

Яковлєва О.В.

За участю: секретаря Недашковської Я.О.

представника апелянта Зарудної А.І.

представника позивача Приймачука С.І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «МВК ТРАНС» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення, податкової вимоги,-

В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «МВК ТРАНС» звернулось до суду першої інстанції з позовом, в якому просило:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області від 12.12.2022 року №11175/15-32-04-06;

визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Головного управління ДПС в Одеській області від 26.04.2023 року №0-1532.

В обґрунтування позову зазначено, що в жовтні 2022 року Головним управлінням ДПС в Одеській області проведено перевірку ТОВ «МВК ТРАНС» з питання дотримання термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за період листопад, грудень 2021 року, січень, вересень 2022 року. Проведеною перевіркою встановлено порушення Товариством граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних, а саме із затримкою від 6 до 147 днів, в результаті чого до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 3986985,95 грн.

Оспорюючи правомірність та обґрунтованість висновків відповідача і накладення штрафу, позивач вказує, що відповідно пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України не застосовуються штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Також, з посиланням на положення пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідних положень» Податкового кодексу України, зазначає, що у спірному періоді у позивача, як платника податків, наявні обґрунтовані законні очікування щодо незастосування до нього фінансових санкцій у випадку несвоєчасної реєстрації податкових накладних, оскільки така відповідальність настає у разі наявності у платника можливості для виконання цього обов`язку.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року адміністративний позов задоволено.

Суд визнав протиправними та скасував податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Одеській області №11175/15-32-04-06 від 12.12.2022 та податкову вимогу Головного управління ДПС в Одеській області №0-1532 від 26.04.2023.

Стягнув з бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Одеській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «МВК ТРАНС» судовий збір в розмірі 26840 грн.

Вирішуючи спір по суті, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач не довів обґрунтованість та правомірність санкцій і визначення податкового зобов`язання, адже матеріалами справи підтверджуються обставини, що звільняють платника від фінансової відповідальності.

В апеляційній скарзі Головне управління ДПС в Одеській області, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду скасувати та прийняти нове судове рішення про відмову у задоволенні позову у повному обсязі.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, апелянт зазначає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки нормам законодавства, що регулює спірні правовідносини, та обставинам справи і помилково залишено поза увагою те, що порушення платником податку граничних термінів реєстрації податкових накладних належним чином зафіксовано в акті камеральної перевірки та не спростовано позивачем.

Наполягаючи на обґрунтованості свого рішення, апелянт зауважує на тому, що відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом не нараховуються штрафні санкції в період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Додає, що важливим у спірних правовідносинах є те, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 року, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень вимог податкового кодексу України та законів, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.89 пунктом 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від відповідальності. При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).

Акцентуючи особливу увагу на спеціальному (пріоритетному) застосуванні податкового законодавства, що діє в період дії воєнного стану, проведенні реєстрації податкових накладних в період дії спеціального (пріоритетного) законодавства, а також не наведення позивачем обґрунтувань неможливості провести реєстрацію податкових накладних, апелянт вказує на правомірність своїх рішень та відсутність підстав для їх скасування.

У відзиві на апеляційну скаргу Товариство з обмеженою відповідальністю «МВК ТРАНС» посилається на необґрунтованість доводів апелянта, правильність висновків суду першої інстанції та відсутність обставин для скасування судового рішення.

Судом першої інстанції з`ясовано та як встановлено під час апеляційного розгляду, Головним управлінням ДПС в Одеській області проведено перевірку своєчасності реєстрації Товариством з обмеженою відповідальністю «МВК ТРАНС» податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, дата виписки яких припадає на листопад, грудень 2021 року, січень, вересень 2022 року, за результатом якої складено акт від 24.10.2022 року №9873/15-32-04-06.

Зазначеною перевіркою встановлено порушення Товариством граничних строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.

Вказані висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що:

складена Товариством податкова накладна від 25.11.2021 року №74 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 15 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №83 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №81 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №82 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 14.12.2021 року №30 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 30.12.2021 року №48 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 28.12.2021 року №46 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на115 днів;

податкова накладна від 02.12.2021 року №27 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 13.12.2021 року №29 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 22.11.2021 року №84 зареєстрована 06.09.2022 року, а саме із затримкою на 102 дні;

податкова накладна від 22.11.2021 року №85 зареєстрована 06.09.2022 року, а саме із затримкою на 102 дні;

податкова накладна від 29.11.2021 року №86 зареєстрована 06.09.2022 року, а саме із затримкою на 102 дні;

податкова накладна від 30.12.2021 року №47 зареєстрована 15.07.2022 року, а саме із затримкою на 49 дні;

податкова накладна від 26.11.2021 року №104 зареєстрована 15.07.2022 року, а саме із затримкою на 49 дні;

податкова накладна від 25.11.2021 року №103 зареєстрована 15.07.2022 року, а саме із затримкою на 49 дні;

податкова накладна від 30.11.2021 року №105 зареєстрована 15.07.2022 року, а саме із затримкою на 49 дні;

податкова накладна від 25.11.2021 року №72 зареєстрована 19.10.2022 року, а саме із затримкою на 145 дні;

податкова накладна від 25.11.2021 року №106 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 25.11.2021 року №108 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 29.11.2021 року №110 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 26.11.2021 року №115 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 25.11.2021 року №107 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 26.11.2021 року №109 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 31.12.2021 року №52 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 дні;

податкова накладна від 30.11.2021 року №97 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №102 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №71 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 16.11.2021 року №18 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 25.11.2021 року №70 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 22.11.2021 року №91 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 25.11.2021 року №89 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №101 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 21.12.2021 року №36 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 28.12.2021 року №49 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 22.12.2021 року №37 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 31.12.2021 року №51 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 20.12.2021 року №35 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 14.12.2021 року №32 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138;

податкова накладна від 14.12.2021 року №34 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 13.12.2021 року №33 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 16.11.2021 року №69 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 30.11.2021 року №88 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №87 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 22.11.2021 року №90 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 18.11.2021 року №92 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 09.12.2021 року №54 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 09.12.2021 року №53 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 06.12.2021 року №26 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 06.12.2021 року №12 зареєстрована 21.10.2022 року, а саме із затримкою на 147 днів;

податкова накладна від 30.11.2021 року №75 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 24.01.2022 року №65 зареєстрована 17.06.2022 року, а саме із затримкою на 21 день;

податкова накладна від 27.01.2022 року №54 зареєстрована 07.07.2022 року, а саме із затримкою на 41 день;

податкова накладна від 17.01.2022 року №69 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 31.01.2022 року №73 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 19.01.2022 року №67 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 24.01.2022 року №71 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 17.01.2022 року №66 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 24.01.2022 року №72 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 17.01.2022 року №70 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 17.01.2022 року №68 зареєстрована 19.07.2022 року, а саме із затримкою на 53 дні;

податкова накладна від 24.01.2022 року №40 зареєстрована 15.08.2022 року, а саме із затримкою на 80 днів;

податкова накладна від 19.01.2022 року №43 зареєстрована 06.09.2022 року, а саме із затримкою на 102 дні;

податкова накладна від 28.01.2022 року №55 зареєстрована 06.09.2022 року, а саме із затримкою на 102 дні;

податкова накладна від 28.01.2022 року №57 зареєстрована 06.09.2022 року, а саме із затримкою на 102 дні;

податкова накладна від 24.01.2022 року №49 зареєстрована 12.10.2022 року, а саме із затримкою на 138 днів;

податкова накладна від 31.01.2022 року №61 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 28.01.2022 року №56 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 28.01.2022 року №58 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 31.01.2022 року №64 зареєстрована 19.09.2022 року, а саме із затримкою на 115 днів;

податкова накладна від 02.09.2022 року №10 зареєстрована 06.10.2022 року, а саме із затримкою на 6 днів.

На підставі виявлених порушень відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення від 12.12.2022 року №11175/15-32-04-06 про застосування до позивача штрафу у загальній сумі 3986985,95 грн.

Також, 26.04.2023 року відповідачем сформовано податкову вимогу за №0-1532 про те, що станом на 25.04.2023 року за позивачем рахується податковий борг на суму 2535733,95 грн.

Не погоджуючись із вказаними податковим повідомленням-рішенням та податковою вимогою, посилаючись на їх неправомірність та необґрунтованість, позивач звернувся до суду із цим позовом за захистом своїх прав та інтересів.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши пояснення учасників, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів виходить з наступного.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (в редакції, яка діяла на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

За правилами пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу, зокрема, в таких розмірах:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Слід враховувати, що на підставі Закону України від 17.03.2020 року №533-IX, який набрав чинності 18.03.2020 року, підрозділ 10 розділу XX Податкового кодексу України доповнено пунктом 52-1, згідно якого за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2, відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України на підставі постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 року №651.

Одночасно, на підставі Закону України від 03.03.2022 року №2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 року, підрозділ 10 розділу ХХ Податкового кодексу України доповнено пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону від 15.03.2022 року №2120-IX, який набрав чинності 17.03.2022 року) передбачалось, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У підпункті 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону від 15.03.2022 року №2120-IX, який набрав чинності 17.03.2022 року) установлювалось, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У зв`язку із набранням чинності із Законом від 24.03.2022 року №2142-IX, з 05.04.2022 року, підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України передбачається, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У зв`язку із набранням чинності Законом від 12.05.2022 року №2260-IX, з 27.05.2022 року, пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України установлює, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

У підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону від 12.05.2022 року №2260-IX, який набрав чинності 27.05.2022 року) передбачається, що разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, зокрема, щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно підпункту 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону від 12.05.2022 року №2260-IX, який набрав чинності 27.05.2022 року) платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону від 12.05.2022 року №2260-IX, який набрав чинності 27.05.2022 року) у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Згідно підпункту 69.9. пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (в редакції Закону від 12.05.2022 року №2260-IX, який набрав чинності 27.05.2022 року) для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також, слід враховувати, що Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року №225, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 року за №967/38303, який набрав чинності 06.09.2022 року.

Виходячи зі спірних правовідносин та обставин справи, судом першої інстанції, з урахуванням вірної правової оцінки норм податкового законодавства правильно враховано, що податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної. Таке порушення припиняється в день фактичної реєстрації податкової накладної.

При цьому, у період спірних правовідносин пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України містить чітку вказівку на звільнення платника від фінансової відповідальності за порушення податкового законодавства, у тому числі щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), в даному випадку, по 30 червня 2023 року.

Запроваджені на підставі пунктом 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України правила щодо виконання податкового обов`язку, що діють в особливий період, не звільняють платника від фінансової відповідальності на період воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, але в той же час, не скасовують чи/або не зупиняють дію положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, якими встановлені обмеження щодо тих же фінансових санкцій.

На момент притягнення платника до фінансової відповідальності положення Податкового кодексу України містили дві правові норми, які суперечили одна одній, зокрема, положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, яким встановлено мораторій на застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, та положення пункту 69.2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, що вказують на не застосування цього мораторію.

Починаючи з 27.05.2022 року існує дві норми законодавства, що регулюють питання своєчасності виконання податкового обов`язку та пов`язаною із ним мірою відповідальності. При цьому, зміни, що неодноразово вносились у податкове законодавство, не надали платнику податку чіткого алгоритму дій у їх застосовуванні чи перехідного періоду, достатнього для виконання свого податкового обов`язку.

Судом першої інстанції вірно зауважено на тому, що вказана ситуація є законодавчим упущенням та призводить до різного регулювання одних й тих же правовідносин та можливості застосування відповідальності за їх порушення. Такий підхід законодавця створює для платника податку ситуацію правової невизначеності та, з урахуванням введеного правового режиму воєнного стану, є додатковим та надмірним тягарем для платника.

При цьому, запроваджуючи процедуру підтвердження платником можливості чи неможливості виконання податкового обов`язку як невід`ємну обставину наявності/відсутності у діях платника складу податкового правопорушення, у період спірних правовідносин в установленому порядку не запроваджено алгоритм відповідних дій платника. Повторюючись, слід зазначити, що Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження затверджено наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 року №225, який набрав чинності 06.09.2022 року, тобто після встановлення факту реєстрації позивачем податкових накладних поза межами установлених термінів.

Виходячи із системного тлумачення норм Податкового кодексу України, а також принципів застосування норм Конвенції з прав людини Європейським судом з прав людини, принцип стабільності передбачає, що окрім того, що норми права повинні бути чіткими та точними, вони повинні бути передбачуваними для суб`єкта на якого вони розповсюджуються.

В окремих ситуаціях, коли цього вимагають принципи правової визначеності та захисту законних очікувань, може виникнути необхідність запровадити перехідні положення відповідно до обставин, чого у зазначеній ситуацій зроблено не було і у позивача виникла ситуація, коли підприємство не мало можливості виконати свої обов`язки з метою запобігання негативних наслідків.

В контексті спірних правовідносин слід враховувати, що у підпункті 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України передбачено презумпцію правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.

Також, відповідно до статті 59 Податкового кодексу України у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.

Водночас, оскільки суд дійшов висновку про неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій, сформована на підставі даних про таку заборгованість платника податкова вимога від 26.04.2023 року №0-1532 не може відповідати критеріям обґрунтованості та правомірності і підлягає скасуванню в судовому порядку.

За наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції про недоведеність відповідачем правомірності та обґрунтованості своїх рішень, наявність підстав для задоволення позову та скасування рішень відповідача.

Оскільки висновки суду відповідають нормам законодавства, що регулюють спірні правовідносини, та обставинам справи, а доводи апеляційної скарги цих висновків не спростовують, колегія суддів вважає, що судове рішення відповідно до вимог статті 316 КАС України підлягає залишенню без змін.

Керуючись ст.ст. 139, 308, 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення.

Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 15 листопада 2023 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили негайно після її проголошення, але може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту постанови.

Повний текст постанови складено та підписано 18.03.2024 року.

Головуючий-суддя: О.В. Єщенко

Судді: А.В. Крусян

О.В. Яковлєв