Справа № 160/21861/23
Суддя: Дурасова Ю.В.
Дата ухвалення: 2024-03-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

07 березня 2024 року м. Дніпросправа № 160/21861/23

Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),

суддів: Божко Л.А., Лукманової О.М.,

секретар судового засідання Бендес А.Г.

за участю представника позивача Євстигнеєвої Л.М.

представника відповідача Гудкова А.Є.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.11.2023 року (головуючий суддя Прудник С.В.)

в адміністративній справі 160/21861/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ЄРЦ КП" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "ЄРЦ КП", звернувся 29.08.2023 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій просив:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області № від 25.05.2023 року в частині нарахування товариству з обмеженою відповідальністю ЄРЦ КП () штрафу у розмірі 1 696 538,78 грн.

В обґрунтування позову зазначено, що спірне податкове повідомлення-рішення є протиправним та безпідставним, оскільки відповідачем було застосовано позивачу штраф у сумі 1 696 538,78 грн за затримку реєстрації податкових накладних згідно податкового повідомлення-рішення № від 25.05.2023 року. При цьому, розмір штрафу розраховано відповідно до положень ст. ст. 201, п.1201 ст.1201 Податкового кодексу України. Разом з тим, Законом № 2876-ІХ не визначено особливостей застосування тих чи інших положень та дати, з якої відповідні положення цього Закону мають застосовуватись. Поряд з цим на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення 25.05.2023 вже набули чинності зміни внесені Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України пунктами 89 та 90, які зокрема пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану та порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних. При цьому, підлягає врахуванню те, що згідно з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких, штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу). Таким чином, на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України. Водночас, відповідачем сума штрафу за порушення позивачем граничного строку для реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України., а не пункту 90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що додатково свідчить про протиправність податкового повідомлення-рішення № від 25.05.2023 року.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.11.2023 року позов задоволено.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС України у Дніпропетровській області № від 25.05.2023 року в частині нарахування товариству з обмеженою відповідальністю ЄРЦ КП () штрафу у розмірі 1 696 538,78 грн.

Рішення суду першої інстанції мотивоване тим, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а не пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, відтак дійшов висновку, що контролюючим органом здійснено безпідставний розрахунок суми штрафу в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні, що в свою чергу свідчить про його невідповідність критеріям, визначеним частиною 2 статті 2 КАС України та вказує про його протиправність.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Серед іншого вказує, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16.01.2023 року). Штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16.01.2023 року.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу та додаткові пояснення у справі. Просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

В судовому засіданні представники позивача та відповідача свої позиції щодо рішення суду першої інстанції підтримали.

Представник відповідача в судовому засіданні послався на практику Верховного Суду щодо подібних правовідносин (Постанова від 06.02.2024 у справі №160/10740/23).

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції виходить з наступного.

Судом першої інстанції встановлено, що перевіркою даних ЄРПН контролюючим органом встановлено порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН визначених п. 201.10 ст. 201 та пп. 69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Так, відповідно інформації наведеній у матеріалах перевірки (акт перевірки, додаток до податкового повідомлення-рішення від 25.05.2023 року №) перевіркою встановлено порушення граничних термінів реєстрації в ЄРПН 51-ї податкової накладної та/або розрахунків коригування до податкових накладних з періодами складання лютий, березень, червень, липень, серпень, вересень, листопад 2022 року, період реєстрації - жовтень, листопад, грудень 2022 року та березень 2023 року, затримка реєстрації від 1 до 249 днів.

Факт порушення терміну реєстрації вищевказаних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних підтверджено даними ЄРПН, зокрема даними відповідних квитанцій.

За результатами розгляду акта перевірки ГУ ДПС відповідно до норм чинного законодавства, зокрема пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.05.2023 року № про застосування штрафних санкцій у загальній сумі 1 696 538,78 грн. (розраховано в залежності від дати складання документа та відповідно до терміну затримки - 10, 20, 30 та 40 % від суми податку на додану вартість, зазначеної в податкових накладних) за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.

Реквізити (№, дата виписки) податкових накладних, розшифровка по кількості днів затримки реєстрації в ЄРПН та розрахунок сум штрафних санкцій наведено в акті перевірки та додатку до податкового повідомлення-рішення від 25.05.2023 року №.

Податкове повідомлення-рішення від 25.05.2023 року № отримано особисто керівником ТОВ «ЄРЦ КП» Шипіло І.Б. 26.05.2023 року.

Податкове повідомлення-рішення оскаржено позивачем у адміністративному порядку до ДПС України.

Рішенням від 03.08.2023 року №21383/6/99-00-06-03-03-06 про результати розгляду скарги ДПС України залишено податкове повідомлення-рішення без змін, а скаргу - без задоволення.

Позивач вважає податкове повідомлення-рішення протиправним.

Суд першої інстанції позов задовольнив.

Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що до даних правовідносин слід застосовувати норми Конституції України, Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 03.03.2022 року №2118-IX, Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17.03.2020 року № 533- IX.

Так, стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.

Предметом даного спору є правомірність/протиправність податкового повідомлення-рішення від 25.05.2023 року №, що прийняте у зв`язку з порушенням позивачем граничних термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних в кількості 51.

Матеріалами справи підтверджується, що на підставі підпункту 19-1.1.1. пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1.4, підпункту 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 розділу І та підпункту 75.1.1, пункту 75.1 ст. 75 розділу II Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI зі змінами та доповненнями, головним державним інспектором Правобережного відділу податків і зборів з юридичних осіб управління оподаткування юридичних осіб Головного управління ДПС у Дніпропетровській області Анастасією Воробйовою проведено камеральну перевірку підприємства ТОВ «ЄРЦ КП» (код 41044332) з питання своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних за лютий, березень, червень, липень, серпень, вересень, листопад 2022 року.

Відповідальними особами ТОВ «ЄРЦ КП» (код 41044332) є:

керівник - Шипіло Інна Борисівна, рнокпп НОМЕР_1 ;

головний бухгалтер - Шипіло Інна Борисівна, рнокпп НОМЕР_1 .

При перевірці використано інформацію наявну в базах даних ДПС України, надану платником податку, та відомості з Єдиного реєстру податкових накладних, щодо податкових накладних та розрахунків коригування, згідно з наданими платником електронними документами.

Перевіркою встановлено наступне.

Згідно з наявною в базах даних інформацією: Адресні дані платника податку: АДРЕСА_1 . Зареєстровано платником податку на додану вартість з 01.03.2017 року.

Перевіркою встановлено порушення строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:

1) податкова накладна № 46 від 30.09.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.10.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 27, сума ПДВ 365 938,10 грн., розмір штрафу (%) 20, сума штрафу 53 187,62 грн.;

2) податкова накладна № 45 від 31.07.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.08.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 24.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 70, сума ПДВ 5597,83 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 2239,13 грн.;

3) податкова накладна № 1 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 57, сума ПДВ 265 938,10 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 79 781,43 грн.;

4) податкова накладна № 2 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 57, сума ПДВ 29 100,32 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 8730,10 грн.;

5) податкова накладна № 50 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 57, сума ПДВ 29 100,32 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 8730,10 грн.;

6) податкова накладна № 49 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 57, сума ПДВ 265 938,10 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 79 781,43 грн.;

7) податкова накладна № 2 від 30.09.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.10.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 27, сума ПДВ 27 994,89 грн., розмір штрафу (%) 20, сума штрафу 5598,98 грн.;

8) податкова накладна № 47 від 30.09.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.10.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 27, сума ПДВ 27 994,89 грн., розмір штрафу (%) 20, сума штрафу 5598,98 грн.;

9) податкова накладна № 1 від 30.09.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.10.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 11.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 27, сума ПДВ 265 938,10 грн., розмір штрафу (%) 20, сума штрафу 53 187,62 грн.;

10) податкова накладна № 28 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 27.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 42, сума ПДВ 4940,74 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 1482,22 грн.;

11) податкова накладна № 45 від 30.09.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.10.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 25.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 10, сума ПДВ 1537,48 грн., розмір штрафу (%) 10, сума штрафу 153,75 грн.;

12) податкова накладна № 36 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 41, сума ПДВ 265 938,10 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 79 781,43 грн.;

13) податкова накладна № 43 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 41, сума ПДВ 388,97 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 116,69 грн.;

14) податкова накладна № 19 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 41, сума ПДВ 30 249,67 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 9074,90 грн.;

15) податкова накладна № 20 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 41, сума ПДВ 19 204,80 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 5761,44 грн.;

16) податкова накладна № 37 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 41, сума ПДВ 29 100,32 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 8730,10 грн.;

17) податкова накладна № 35 від 28.02.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 103, сума ПДВ 56 189,83 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 22 475,93 грн.;

18) податкова накладна № 29 від 28.02.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 103, сума ПДВ 401 721,76 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 160 688,70 грн.;

19) податкова накладна № 2 від 14.02.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 103, сума ПДВ 105 290,43 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 41 116,17 грн.;

20) податкова накладна № 44 від 30.09.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.10.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 25.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 10, сума ПДВ 5596,09 грн., розмір штрафу (%) 10, сума штрафу 559,61 грн.;

21) податкова накладна № 34 від 28.02.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 26.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 103, сума ПДВ 308 969,65 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 123 587,86 грн.;

22) податкова накладна № 47 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 25.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 40, сума ПДВ 545,22 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 163,57 грн.;

23) податкова накладна № 48 від 31.08.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.09.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 25.10.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 40, сума ПДВ 5596,67 грн., розмір штрафу (%) 30, сума штрафу 1679,00 грн.;

24) податкова накладна № 24 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 20 877,94 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 8351,18 грн.;

25) податкова накладна № 8 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 312 708,50 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 125 083,40 грн.;

26) податкова накладна № 25 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 22 614,75 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 9045,90 грн.;

27) податкова накладна № 34 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 50 173,37 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 20 069,35 грн.;

28) податкова накладна № 33 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 308 942,20 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 123 576,88 грн.;

29) податкова накладна № 27 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 289 832,99 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 115 933,20 грн.;

30) податкова накладна № 20 від 31.03.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 30.11.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 138, сума ПДВ 25 672,66 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 10 269,06 грн.;

31) податкова накладна № 46 від 30.11.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.12.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 16.12.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 1, сума ПДВ 57 754,01 грн., розмір штрафу (%) 10, сума штрафу 5775,40 грн.;

32) податкова накладна № 32 від 30.11.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.12.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 16.12.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 1, сума ПДВ 28 734,87 грн., розмір штрафу (%) 10, сума штрафу 2873,49 грн.;

33,) податкова накладна № 47 від 30.11.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.12.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 16.12.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 1, сума ПДВ 174 699,31 грн., розмір штрафу (%) 10, сума штрафу 17 469,93 грн.;

34) податкова накладна № 12 від 30.11.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.12.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 16.12.2022 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 1, сума ПДВ 312 708,50 грн., розмір штрафу (%) 10, сума штрафу 31 270,85 грн.;

35) податкова накладна № 24 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 9089,84 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 3635,94 грн.;

36) податкова накладна № 9 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 312 708,50 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 125 083,40 грн.;

37) податкова накладна № 33 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 7969,92 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 3187,97 грн.;

38) податкова накладна № 31 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 81 074,87 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 32 429,95 грн.;

39) податкова накладна № 39 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 16 359,39 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 6543,76 грн.;

40) податкова накладна № 34 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 3652,54 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 1461,02 грн.;

41) податкова накладна № 26 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 6016,03 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 2406,41 грн.;

42) податкова накладна № 37 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 62 199,33 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 24 879,73 грн.;

43) податкова накладна № 10 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 130 062,85 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 52 025,14 грн.;

44) податкова накладна № 25 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 20 851,04 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 8340,42 грн.;

45) податкова накладна № 17 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 30 428,76 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 12 171,50 грн.;

46) податкова накладна № 36 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 265 897,46 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 106 358,98 грн.;

47) податкова накладна № 38 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 15 627,87 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 6251,15 грн.;

48) податкова накладна № 28 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 88 856,42 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 35 422, 57 грн.;

49) податкова накладна № 32 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 25 616,92 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 10 246,77 грн.;

50) податкова накладна № 21 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 25 175,24 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 10 070,10 грн.;

51) податкова накладна № 23 від 30.06.2022 року, граничний строк реєстрації ПН/РК 15.07.2022 року, фактична дата реєстрації ПН/РК 21.03.2023 року, кількість днів порушення реєстрації ПН/РК в ЄРПН 249, сума ПДВ 82 746, 43 грн., розмір штрафу (%) 40, сума штрафу 33 098,57 грн.

За результатами перевірки, відповідно до вимог п. 86.2 ст. 86 ПК України, складено акт камеральної перевірки від 04.05.2023 року №16650/04-36-04-06/41044332 щодо порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних за період складання лютий, березень, червень, липень, серпень, вересень, листопад 2022 року.

Примірник акта перевірки отримано особисто керівником ТОВ «ЄРЦ КП» Шипіло І.Б. 05.05.2023 року.

Заперечення до акту перевірки позивач до ГУ ДПС не подавав.

Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги практику Верховного Суду щодо подібних правовідносин, що викладена в Постанові від 06.02.2024 у справі №160/10740/23.

Зокрема, перевіркою встановлено порушення термінів реєстрації в ЄРПН 51 податкових накладних/розрахунків коригування за лютий, березень, червень, липень, серпень, вересень, листопад 2022 року.

Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, обраховано штрафну санкцію в сумі 1 696 538,78 грн.

Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (п.1.1. ст. 1 ПК України).

Відповідно до пункту 69.2 статті 69 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та статті 76.3 ПК України (в редакції на час здійснення камеральної перевірки) податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються крім, зокрема, камеральних перевірок. Камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання. Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу (1095 днів).

Статтею 75 ПК України визначено, що предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів апеляційної інстанції вважає, що камеральна перевірка позивача щодо своєчасності реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, виписаних за період з лютого по листопад 2022 року проведена відповідачем у встановлені пунктом 76.3 статті 76 ПК України строки та порядку, визначеному статтею 76 цього ж Кодексу.

При цьому, помилковим є тлумачення положення пункту 69.2 статті 69 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, вважаючи, що законодавець дозволив проведення камеральних перевірок лише в частині камеральних перевірок декларацій та уточнюючих розрахунків (у разі їх подання), до яких подано заяву про повернення суми бюджетного відшкодування.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість;

податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою;

податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної;

податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

Відповідач зазначає, що позивач порушив терміни реєстрації по 51 податковим накладним за лютий - листопад 2022 року, сума штрафних (фінансових) санкцій 1 696 538,78 грн. розрахована контролюючим органом на підставі пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції відповідач правомірно застосував пункту 120-1.1. статті 120-1 ПК України до даних правовідносин та застосував до позивача штрафних фінансових санкцій на вказаного пункту.

Щодо доводів про відсутність висновку відносно застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України слід зазначити наступне.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Закону №533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року №2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом №2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20.07.2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27.05.2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду в Постанові від 06.02.2024 у справі №160/10740/23 зазначила, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01.03.2020 року по 26.05.2022 року.

Оскільки податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки зокрема щодо дотримання термінів реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03.01.2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців 3 - 5 цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15.07.2022 року;

З матеріалів справи вбачається, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період з 14 лютого 2022 року по 30 листопада 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН в період з 24 жовтня 2022 року по 21 березня 2023 року (тобто після 15 липня 2022 року), а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

Щодо застосування розміру штрафних санкцій, передбачених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, Верховний Суд зазначає наступне.

Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-IX «Про внесення змін до розділу XX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» (набрав чинності 08 лютого 2023 року) підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до пункту 89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13.05.1997 року №1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі.

Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).

Оскільки в межах спірних правовідносин податкові накладні позивач склав в період в період з 14 лютого 2022 року по 30 листопада 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН в період з 24 жовтня 2022 року по 21 березня 2023 року (тобто після 15 липня 2022 року) з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК України, колегія суддів апеляційної інстанції вважає обґрунтованими висновки відповідача про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на підставі пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Саме такі висновки містяться в Постанові Верховного Суду від 06.02.2024 у справі №160/10740/23.

Згідно із ч.5 ст.242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Також слід зазначити наступне.

Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, зокрема, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).

Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо.

Згідно Порядку №225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку на підставі відповідної заяви платника податків.

Позивач впродовж розгляду справи не доводив наявність обставин звернення Товариства до податкового органу з відповідною заявою на виконання положень Порядку №225, будь-яких доказів на підтвердження існування таких обставин матеріали справи не містять.

При цьому, посилання на сам факт запровадження воєнного стану в Україні не може безумовно вважатись поважною причиною для звільнення від відповідальності за порушення строків реєстрації податкових накладних, норми пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України передбачають звільнення від відповідальності, зокрема за порушення строків реєстрації податкових накладних, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, і за умови підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в порядку, затвердженому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Враховуючи встановлені обставини справи, колегія суддів апеляційної інстанції не погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову, оскільки в ході розгляду справи в суді апеляційної інстанції встановлена правомірність спірного податкового повідомлення-рішення.

Згідно з частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна, довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На думку колегії суддів апеляційної інстанції матеріали справи дають підстави для висновку, шо позивачем не доведені обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги.

Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позову.

Виходячи з результатів апеляційного перегляду не підлягають розподілу судові витрати у справі.

Керуючись 241-245, 250, 315, 317, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.11.2023 року скасувати.

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "ЄРЦ КП" до відповідача Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 07.03.2024 та в силу ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня її прийняття шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 07.03.2024.

В повному обсязі постанова виготовлена 12.03.2024.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова

суддя Л.А. Божко

суддя О.М. Лукманова