Справа № 500/8170/23
Суддя: Мірінович Уляна Анатоліївна
Дата ухвалення: 2024-03-07 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/8170/23

07 березня 2024 рокум. Тернопіль
Тернопільський окружний адміністративний суд, у складі головуючої судді Мірінович У.А., розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за позовом Приватного підприємства "Агро-Ленд" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ ДПС України, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, -

ВСТАНОВИВ:

До Тернопільського окружного адміністративного суду, через представника - адвоката Ярмуся В.Д., надійшла позовна заява Приватного підприємства «Агро-Ленд» до Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремленого підрозділу ДПС України, ДПС України, у якій позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9383864/40891391 від 21.08.2023 та №9383867/40891391 від 21.08.2023, якими відмовлено ПП «Агро-Ленд» у реєстрації податкової накладної №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023, подану ПП «Агро-Ленд».

В обґрунтування позовних вимог зазначено, що 12.01.2023 між позивачем та Приватним підприємством «Оліяр» укладено Договір поставки №М-01/120123, за умовами якого позивач постачає покупцю соняшник 2022 року.

Позивач вказує, що на виконання умов вказаного договору ним було поставлено покупцю придбаний товар в обсязі 190,54 тонн, про що складено відповідні видаткові накладні, акти приймання-передачі товару та ТТН, а також в подальшому оплачено покупцем.

Надалі, відповідно до вимог пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 201.1, пункту 201.7, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, з врахуванням правила «першої події» - дата відвантаження товару, позивачем згідно видаткової накладної сформовано та надіслано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, спірні податкові накладні №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023.

Відповідач зазначені податкові накладні прийняв, але реєстрацію їх зупинив, про що сформував квитанції.

У вказаних квитанціях зазначено, що відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація вказаних ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складені та подані платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК дня розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної.

Позивач, скориставшись своїм правом, подав в установленому порядку повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, з копіями документів щодо інформації зазначеної у податкових накладних.

Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних направлено позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування у яких позивачу запропоновано надати додатково копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

Позивач скористався правом надати додаткові документи та подав комісії контролюючого органу додаткові документи, однак, за результатом розгляду наданих первинних документів регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржені в межах даної справи рішення про відмову у реєстрації податкових накладних №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023.

Позивач не погоджується із таким рішенням відповідача, оскільки переконаний, що ним дотримано усіх вимог щодо формування та реєстрації податкових накладних. Вважає, що підприємству безпідставно відмовлено у реєстрації такої податкових накладних, з огляду на що оскаржене рішення про відмову у реєстрації податкової накладної є протиправним та підлягає скасуванню.

Ухвалою суду від 22.12.2023 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у даній справі, ухвалено судовий розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (у письмовому провадженні) суддею одноособово.

09.01.2024, на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву з додатками від представника Головного управління ДПС у Тернопільській області та ДПС України (спільна позиція), в якому відповідачем зазначено, що у нього була наявна підстава для зупинення реєстрації податкових накладних відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податків. Вказує, що позивачем не надано первинно в повному обсязі усіх матеріалів щодо господарської операції за зупиненими податковими накладними, з огляду на що комісією ГУ ДПС у Тернопільській області проінформовано позивача про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.

Позивачем на виконання пропозицій, зазначених у повідомленні, надано комісії контролюючого органу копії документів. Однак, на переконання відповідача, жодного сертифіката якості щодо відповідності продукції позивачем надано не було, що унеможливлює встановлення якості товару, що постачався згідно договору поставки №М-01/120123 від 12.01.2023, адже від якості товару залежить ціна за поставлений товар. Позивачем не було надано жодного документа на розгляд Комісії, який б відповідав показникам ДСТУ 4694:2006, щодо відповідної якості соняшника. Позивачем не надано жодного рахунку-фактури та документа, що посвідчує якість товару, проте такі є обов`язковими відповідно до основного договору поставки №М-01/120123, і відповідно цей факт дає підстави вважати, що поставка товару не відбулася, оскільки також, у договорі зазначається, що поставка товару з неналежно оформленими первинними документами або їх відсутністю може вважатися покупцем не поставленими. Також вказує, що позивачем не підтверджено своєчасного розрахунку за поставку, як і не надано товарно-транспортних накладних на поставку селітри, на виконання договору купівлі-продажу, укладеного із ТОВ «Трейд-Агрохім». Окрім того зазначає, щодо взаємовідносин позивача з ПАП «Поділля-Агро» відповідач вказує, що на розгляд комісії було надано договір оренди техніки №1Т від 02.01.2019, водночас, ні видаткових накладних, ні актів прийому-передачі даної техніки надано не було, що на переконання відповідача ставить під сумнів реальність надання в оренду позивачу сільськогосподарської техніки і відсутність підтвердження оплати за оренду техніки. За таких обставин, вважають, що оскаржувані рішення №9383864/40891391 від 21.08.2023 та №9383867/40891391 від 21.08.2023, якими відмовлено позивачу у реєстрації податкових накладних №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023, - винесено правомірно (арк. справи 60-66).

Ухвалою від 12.01.2024 суд відмовив у задоволенні клопотання представника відповідачів про розгляд справи за правилами іншого провадження.

23.02.2024, на адресу суду надійшла відповідь на відзив позивача з додатками, у якій, з-поміж іншого, позивач вказав, що фактом першої події в межах спірних податкових накладних є «дата постачання товару», а саме: соняшнику урожаю 2022 року покупцю за наслідком, якої було складено та направлено на реєстрацію податкові накладні №1 та №3. Вказує, що оплата за соняшник підтверджується відповідними платіжними дорученням про перерахування коштів та видатковими накладними, які складено на виконання та згідно умов договору, укладеного між позивачем та ПП «Оліяр» і які, в свою чергу, підтверджують реальний рух активів згідно договору. Вказує на безпідставність тверджень відповідачів про ненадання сертифіката якості згідно договору поставки №М-01/120123 від 12.01.2023, позаяк, у додатковій угоді до договору (пункт 3) містить узгоджена сторонами договору умова про те, що якість товару має відповідати вимогам ДСТУ 4694:2006, і у випадку поставки товару з показниками якості, що не відповідають погодженим показникам якості, постачальник зобов`язується сплатити штраф 20% вартості товару, а також компенсувати всі збитки, що поніс покупець - у даному пункті погоджено сторонами про відповідність соняшнику базисним показникам якості товару, а не надання сторонам договору сертифікату якості - кожна сторона перевіряє якість соняшнику у своїх лабораторіях, і будь-яких претензій у покупця щодо якості соняшника не було. Звертає увагу суду, що предметом розгляду справи є оскарження дій відповідачів щодо не реєстрації податкової накладної, яка була складена за наслідком договору поставки соняшнику, а позивачем було надано весь необхідний пакет документів, який підтверджує наявність землі, техніки, працівників, паливно-мастильних матеріалів, засобів захисту рослин, міндобрив та іншого майна, яке необхідно для вирощування зернових культур (арк. справи 73-86).

28.06.2024, на адресу суду надійшли заперечення на відповідь на відзив представника Головного управління ДПС у Тернопільській області, у якій він зазначив, що відповідно до наданих до суду документів та пояснень встановлено, що ПП «Агро- Ленд» мало взаємовідносини з ТОВ «Кортева Агрісаєнс Україна» (), щодо закупки насіння соняшника. На підтвердження поставки такого насіння надано товарно-транспортну накладну від 14.03.2022 №6430489, зі змісту якої слідує, що перевезення закупленого насіння соняшника в ТОВ «Кортева Агрісаєнс Україна» здійснювалося транспортним засобом з державним номерним знаком НОМЕР_1 з пункту навантаження: Хмельницька область, м. Хмельницький, проїзд Юрій Козловського, 7/1 до пункту розвантаження: Тернопільська область, Тернопільський район, смт. Залізці у період 14.03.2022. Відповідач вказує, що задля встановлення факту поставки насіння за вказаним маршрутом ГУ ДПС у Тернопільській області направило запит до ГУ НП в Хмельницькій області (вих.№309/5/19-00-05-02-07 від 17.01.2024), у якому просило надати інформацію щодо пересування автомобіля з державним номерним знаком НОМЕР_1 з пункту навантаження: Хмельницька область, м. Хмельницький, проїзд Юрій Козловського, 7/1 до пункту розвантаження: Тернопільська область, Тернопільський район, смт. Залізці у період 14.03.2022. У відповідь на вказаний запит, 21.02.2024 (Вх.№1233/5 від 21.02.2023) ГУ ДПС у Тернопільській області отримало лист «Про надання відповіді на запит» №309/5/19- 00-05-02-07 від 17.01.2024 від ГУ НП в Хмельницькій області, в якому надається інформація з підсистеми «Гарпун» інформаційно-телекомунікаційної системи «Інформаційний портал Національної поліції України» за період 14.03.2022, щодо фіксації автотранспорту з д.н.з. НОМЕР_2 та вказано, що фіксація автотранспорту з д.н.з. В08575СС 14.03.2022 відсутня, з огляду на що, відповідач вказує на те, що товарно-транспортна накладна від 14.03.2022р.№6430489 містить у собі неправдиві відомості стосовно дати перевезення, автомобіля перевізника та пункту навантаження/розвантаження тощо, а тому (як наслідок) свідчить про нереальність господарських операцій (арк. справи 87-91).

Інших заяв від учасників на адресу суду не надходило.

Відповідно до частини п`ятої статті 262 КАС України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше.

Як слідує з матеріалів судової справи, позивач приватне підприємство «Агро-Ленд», зареєстрований як суб`єкт господарювання в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, основним видом його діяльності є: « 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур» та з 01.07.2017 є платником податку на додану вартість, що підтверджується Витягом №0028 з Реєстру платників податку на додану вартість (арк. справи 52 зворот).

Судом встановлено, 12.01.2023 між позивачем (постачальник) та ПП «Оліяр» (покупець), укладено договір поставки №М-01/120123, відповідно до умов якого постачальник зобов`язується поставити покупцю соняшник урожаю 2022 року (товар) відповідно до умов даного договору, а покупець зобов`язується прийняти цей товар і сплатити за нього визначену цим договором ціну (пункт 1.1 Договору).

Загальна кількість товару, що поставляється за цим договором сукупно становить 350,00 тонн, якщо інше не передбачено в додаткових угодах (специфікаціях) (пункту 2.1).

Сторони узгодили, що товар за Договором повинен бути поставлений покупцеві на умовах DAP та/або FCA згідно з правилами «Інкотермс 2010». Конкретні умови та місце поставки погоджуються сторонами у специфікації, з урахуванням особливостей, передбачених цим договором (пункт 2.2 Договору). Датою поставки на умовах DAP вважається дата підписання уповноваженою особою покупця видаткової накладної та/або акта приймання-передачі товару. Датою поставки на умовах FCA вважається дата підписання уповноваженою особою покупця акта приймання-передачі товару (пункт 2.3 Договору).

Договором обумовлено, що поставка товару може здійснюватися окремими партіями згідно умов даного договору. Під партією товару, сторони погодили розуміти добову партію товару, тобто поставку товару, яка була здійснена протягом однієї доби або поставку товару, яка була здійснена за одним товаросупровідним документом за вибором покупця. Сторони також погодили, що добова партія товару не може перевищувати 200,00 тонн з врахуванням базисних показників товару (пункт 2.7 Договору).

В частині оплати сторонами визначено, що покупець сплачує 86% вартості товару на поточний рахунок постачальника, зазначений у договорі протягом 10 банківських днів з моменту поставки товару та за умови надання постачальником належним чином оформлених оригіналів документів вказаних в пункті 2.6 договору при цьому розрахунок за поставлений товар проводиться у відповідності із пунктом 3.4 договору. Сторони погодили, що у випадку наявності невиконаних зобов`язань постачальника перед покупцем за договором та будь-якими іншими укладеними між сторонами правочинами, покупець має право не здійснювати розрахунків по даному договору до повного виконання постачальником таких зобов`язань (пункт 3.2.1 Договору). Покупець сплачує 14% вартості товару на поточний рахунок постачальника, зазначений у договорі протягом 10 банківських днів з дати надання рахунку із зазначенням точної кількості та ціни товару без ПДВ, суми ПДВ, усього до сплати та належної складеної податкової накладної зареєстрованої у ЄРПН, з відповідним заповненням всіх обов`язкових реквізитів податкової накладної та на повну суму поставки товару по договору, при цьому розрахунок за поставлений товар проводиться у відповідності із пунктом 3.4 договору. Податкова накладна вважається виписаною належним чином, в тому числі, але не виключно, при умові, що в ній зазначений код товару згідно з УКТ ЗЕД та за наявності квитанції №1 про реєстрацію податкової накладної в електронній формі в ЄРПН із зазначенням «Документ прийнято», виписаної в порядку, передбаченому Податковим кодексом України, з відповідним заповненням всіх обов`язкових реквізитів податкової накладної (пункт 3.2.2).

До вказаного основного договору сторонами також укладено та підписано Додаткову угоду №1 від 12.01.2023, яка являє собою Специфікацію у якій постачальник гарантує якість поставленої продукції згідно вимог ДСТУ 4694:2006. Також сторони уповноважили покупця (ПП «Оліяр») на те, що у разі поставки товару (партії товару) з невідповідними показниками якості, - товар приймається виключно за згоди такого покупця (арк. справи 35-36).

На виконання умов договору поставки №М-01/120123 від 12.01.2023 з урахуванням додаткової угоди №1 від 12.01.2023, позивачем здійснено постачання покупцю соняшнику урожаю 2022 року відповідними партіями, в тому числі станом на 13.01.2023 та на 15.01.2023, що підтверджується первинними документами, складеними за результатом проведених поставок, зокрема, щодо поставки 13.01.2023: видаткова накладна №-000000001 від 13.01.2023 на загальну суму постачання 1820339,12грн, в тому числі ПДВ 223550,42грн, де сукупний обсяг поставленої продукції становить 106,797т, акт прийому-передачі №1 та товарно-транспортні накладні: №2 від 13.01.2023 на обсяг соняшнику 18,360 т, №1 від 13.01.2023 на обсяг соняшнику 18,400 т, №4 від 13.01.2023 на обсяг соняшнику 18,280 т, №5 від 13.01.2023 на обсяг соняшнику 18,560 т та №13 від 13.01.2023 на обсяг соняшнику 18,880 т;

щодо поставки 15.01.2023: видаткова накладна №-000000003 від 15.01.2023 на загальну суму постачання 1413388,28грн, в тому числі ПДВ 173574,00грн, де сукупний обсяг продукції становить 83,744 т, акт прийому-передачі №3 та товарно-транспортні накладні: №14 від 15.01.2023 на обсяг соняшнику 18,980 т, №15 від 15.01.2023 на обсяг соняшнику 18,360 т, №16 від 15.01.2023 на обсяг соняшнику 18,300 т, №17 від 15.01.2023 на обсяг соняшнику 20,240 т, №18 від 15.01.2023 на обсяг соняшнику 18,800 т та №19 від 15.01.2023 на обсяг соняшнику 18,800 т.

Якісні показники поставленого соняшника підтверджуються карточками аналізу зерна, зокрема, №8 від 12.01.2023.

Матеріалами справи підтверджено, що з метою здійснення господарської діяльності позивачем здійснено придбання:

насіння у ТОВ «Кортева Аграсієнс Україна», на підставі Договору №19585 від 23.04.2021 з додатком №1 від 23.04.2021 та додатковою угодою №1 від 11.03.2022 про зміни та доповнення, видатковою накладною від 14.03.2022 №, товарно-транспортної накладної №6430489 від 14.03.2022, оплата здійснена згідно платіжних доручень №6 від 16.12.2021, №25 від 31.01.2022, №28 від 04.02.2022;

мінеральні добрива у ТОВ «Трейд Агрохім» на підставі Договору №1/051021 купівлі- продажу від 05.10.2021 з специфікаціями №1 від 05.10.2021, №2 від 08.10.2021, видаткових накладних №РН-0000474 від 05.10.2021, №РН-0000508 від 12.10.2021, оплата здійснена згідно платіжних доручень №63 від 05.10.2021, №67 від 08.10.2021;

засоби захисту рослин у ТОВ «Фірма Ерідон» на підставі Договору №277/22/282 від 01.04.2022, видаткових накладних від 13.04.2022 №30457, №30467, товарно-транспортної накладної №ТЕ347493/2 від 13.04.2022, оплата здійснена згідно платіжних доручень від 11.04.2022 №37, №38;

паливо-мастильні матеріали в ТОВ «Магістр-Д» на підставі Договору №11 від 02.01.2019, видаткових накладних №6132 від 02.10.2021, №6166 від 04.10.2021, оплата здійснена згідно платіжних доручень від 30.12.2021 №14, №15.

Соняшник, який реалізований на ПП «Оліяр», позивач вирощував на земельних ділянках, в тому числі орендованих згідно з довідки Залозецької селищної ради Тернопільської області №61 від 21.02.2022, довідки Лопушненської сільської ради № 67 від 28.01.2023, що відображено у Звіті про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року за формою №4-сг та Звіті про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду у 2022 році за формою №29-сг.

Крім цього, до матеріалів судової справи надано підтвердження того, що у володінні позивача перебувала також орендована сільськогосподарська техніка згідно Договору №1Т від 02.01.2019, укладеного з ПАП «Поділля-Агро», з додаток №1 та додатковими угодами №1 від 02.01.2020, №2 від 02.01.2022 та №3 від 02.01.2023.

Також позивачем надано акт №4 за квітень 2022 року про витрати насіння і садивного матеріалу та акт №1 за квітень 2022 року про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин.

Слід зазначити, що оплата поставленого товару здійснена ПП «Оліяр» (покупцем) після відвантаження продукції соняшника, що підтверджується долученими до матеріалів судової справи платіжним дорученнями про надходження коштів, а саме: №145 від 23.01.2023 на суму 470000,00грн, №104 від 20.01.2023 на суму 250000,00грн, №479 від 18.01.2023 на суму 1000000,00грн, №450 від 17.01.2023 на суму 1000000,00грн, №376 від 16.01.2023 на суму 250000,00грн.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

З врахуванням правила «першої події» - «дата відвантаження товарів», передбаченого пунктом 187.1. статті 187 Податкового кодексу України, позивачем виписано та направлено на реєстрацію в ЄРПН сформовані покупцю ПП «Оліяр» податкові накладні, а саме:

від 13.01.2023 на суму 1820339,12грн, в тому числі ПДВ у розмірі 223550,42грн, з номенклатурою «соняшник урожаю 2022» (арк. справи 15);

від 15.01.2023 на суму 1413388,28грн, в тому числі ПДВ у розмірі 173574,00грн, з номенклатурою «соняшник урожаю 2022» (арк. справи 13 зворот).

За наслідками подання позивачем на реєстрацію в ЄРПН спірних податкових накладних, через автоматизовану систему «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України позивачу направлено квитанції щодо кожної з накладних, згідно яких реєстрація податкової накладної зупинена. Платник податку відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. Додатково повідомлено: показник "D" = 4,3374 %, "Р" = 0.

Позивачем подано до комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено.

З пояснень представника податкового органу, слідує, що позивачем на розгляд уповноваженої комісії подано сукупно (одним пакетом) первинні документи до податкових накладних №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023, а саме:

Договір купівлі-продажу №1/051021 від 05.10.2021 з ТОВ «Трейд-Агрохім», специфікації; Акт №4 витрати насіння і садивного матеріалу за квітень 2022р.; Аналіз зерна; Договір №1Т оренди техніки від 02.01.2019, додаткові угоди №1, 2, 3; Акт №1 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин; Видаткова накладна від 13.01.2023, товарно-транспортні накладні №1, 2, 4, 5, 13 від 13.01.2023, акт прийому-передачі товару №1 від 13.01.2023 ПП «Оліяр»; Лімітно-забірні картки на одержання ПММ; платіжні інструкції від 11.04.2022 ТОВ «Фірма Ерідон»; Аналіз зерна; Акт прийому-передачі товару №4 від 21.01.2023, видаткова накладна від 21.01.2023, товарно-транспортна накладна №20 від 21.01.2023 ПП «Оліяр»; Договір поставки №М-01/120123 від 12.01.2023 з ПП «Оліяр», додаткова угода; Договір купівлі-продажу нафтопродуктів від 02.01.201 з ТОВ «Магістр-Д»; Список працівників; Договір поставки від 01.04.2022 ТОВ «Фірма Ерідон»; видаткові накладні від 05.10.2021, 12.10.2021 ТОВ «Трейд-Агрохім», Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур урожай 2022 р.; видаткові накладні від 02.10.2021, 04.10.2021 ТОВ «Магістр-Д»; видаткова накладна від 14.01.2023, товарно-транспортні накладні №6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 від 14.01.2023, акт прийому-передачі товару №2 від 14.01.2023 ПП «Оліяр»; Довідка Залозецької селищної ради і Лопушненської сільської ради станом на 01.01.2022; накладна від 14.03.2022, товарно-транспортна накладна від 14.03.2022 ТОВ «Кортева Агрісаєнс Україна»; платіжні доручення від 30.12.2021 ТОВ «Магістр-Д»; видаткова накладна від 15.01.2023, акт прийому-передачі товару №3 від 15.01.2023, товарно-транспортні накладні №14, 15, 16, 17, 18, 19 від 15.01.2023 ПП «Оліяр»; платіжні доручення від 05.10.2021, 08.10.2021 ТОВ «Трейд-Агрохім»; видаткові накладні від 13.04.2022, товарно-транспортна накладна від 13.04.2022 ТОВ «Фірма Ерідон»; Договір купівлі-продажу насіння №19585 від 23.04.2021 з додатком, додаткова угода ТОВ «Кортева Агрісаєнс Україна»; Пояснення; Звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році.

Регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, у відповідності до вимог пункту 9 Додатку 2 до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (в редакції Наказу Міністерства фінансів №19 від 12.01.2023) направлено позивачу Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 14.08.2023 №9344974/40891391 та №9345208/40891391 (арк. справи 80-83).

Згідно даних повідомлень, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН запропоновано надати такі копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: первинних документів щодо транспортування продукції; актів приймання-передачі товарів (робі, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; декларації про відповідність; паспорти якості; сертифікати відповідності.

У графі «Додаткова інформація» не вказаної жодної інформації.

Позивач скористався право на подання додаткових документів, та на згідно вимог контролюючого органу ним було подано додаткові пояснення та копії документів щодо здійснення господарських операцій, зокрема: видаткова накладна №-000000001 від 13.01.2023, акт прийому-передачі №1 та товаро-транспортні накладні від 13.01.2023 №1, №2 №3, №4, №5, №13; видаткова накладна №-000000002 від 14.01.2023, акт прийому-передачі №2 та товарно-транспортні накладні від 14.01.2023 №6, №7, №8, №9, №10, №11, №12; видаткова накладна №-000000003 від 15.01.2023, акт прийому-передачі №3 та товарно-транспортні накладні від 15.01.2023 №14, №15, №16, №17, №18, №19; видаткова накладна №-000000004 від 21.01.2023, акт прийому-передачі №4 та товарно-транспортні накладні від 21.01.2023 №20, №21; платіжні доручення №145 від 23.01.2023, №104 від 20.01.2023, №479 від 18.01.2023, №450 від 17.01.2023, №376 від 16.01.2023; карточка №8 від 12.01.2023 (аналіз зерна).

За результатом розгляду наданих первинних документів регіональною комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято оскаржені в межах даної справи рішення №9383864/40891391 від 21.08.2023 та №9383867/40891391 від 21.08.2023 про відмову ПП «Агро-Ленд» у реєстрації податкових накладних №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023 з підстав «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку» (арк. справи 13, 14).

При цьому в графі «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» не вказано жодної інформації.

Позивач вважає протиправною відмову податкового органу в реєстрації податкових накладних та хоче зареєструвати їх у Єдиному реєстрі податкових накладних, з огляду на що звернувся із даним позовом в суд.

Визначаючись щодо позовних вимог, суд виходить з того, що відповідно до частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України №2747-IV від 06.07.2005 у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14 статті 14 Податкового кодексу України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї стані та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї стані, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 2 Порядку №1165 критерій оцінки ступеня ризиків, достатній для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, - визначений показник автоматизованого моніторингу, що характеризує ризик; ризик порушення норм податкового законодавства - ймовірність складення та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту "а" або "б" пункту 185.1 статті 185, підпункту "а" або "б" пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) за наявності об`єктивних ознак неможливості здійснення операції з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість (далі - платник податку) виконання свого податкового обов`язку.

Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Згідно з пунктами 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

У спірних правовідносинах зі змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної встановлено, що підставою для такого зупинення став пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

У Додатку 1 до Порядку №1165 встановлено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість. Зокрема, пункт 8 передбачає, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

Однак контролюючий орган у надісланій позивачу квитанції не зазначив конкретної інформації щодо ризиковості платника податку, достатньої для зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН і на підставі якої зупинено реєстрацію спірної податкової накладної, натомість вказано лише загальне посилання на пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

У відзиві на позовну заяву відповідач, спростовуючи доводи позивача щодо підстав зупинення реєстрації спірної податкової накладної, вказує, що позивача віднесено до переліку ризикових платників у зв`язку з наявністю ознак ризиковості здійснених господарських операцій, на підтвердження чого покликаються на протокол засідання Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області №56 від 05.05.2020.

Так, у вказаному протоколі зазначено, зокрема, що позивачем здійснено формування податкового кредиту по операціях з контрагентом ФОП ОСОБА_1 , який зареєстрований у ГУ ДПС у Тернопільській області (м. Тернопіль). Стан платника - 0. Вид діяльності - 45.32-роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів. Статутний фонд - 0 грн. За даними ЄРПН, встановлено придбання засобів для видалення смоли, засобів для миття двигуна, засіб для очищення та змащення механізмів, засіб для полірування авто засіб для чистки тканин, коврів, засіб проти запотівання скла, миючий засіб, охолоджуюча рідина, очищаючий засіб на суму 293,39тис.грн, в тому числі ПДВ 39,89тис.грн. Придбання даного товару ФОП ОСОБА_1 за даними ЄРПН протягом березня 2017-березня 2020 року не встановлено. Відсутня інформація про місця зберігання товарів, транспортування товарів. Вказано, що ПП «Агро-Ленд» здійснює вирощування та реалізацію сільськогосподарської продукції, а тому, враховуючи технологічну специфіку такої діяльності, комісією встановлено: відсутність інформації про власні або орендовані фонди, що необхідні для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства (наявність власних або орендованих приміщень, власної або орендованої сільськогосподарської техніки); відсутність будь-якої інформації про зберігання продукції, товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, відомості про місцезнаходження складів); відсутність інформації про транспортування та надання в оренду транспортних засобів (наявність власних або орендованих транспортних засобів, наданих послуг щодо транспортування); відсутність надання сторонніх послуг з експлуатації основних засобів , а саме послуг сільськогосподарської техніки по обробітку землі (оранки, дискування, передпосівний обробіток ґрунту, посів, внесення міндобрив, ЗЗР та інше).

Вищенаведене стало підставою для прийняття Комісією у 2020-му році рішення про відповідність ПП «Агро-Ленд» критеріям ризиковості відповідно до податкової інформації.

Надаючи оцінку вказаним доводам суб`єкта владних повноважень суд зазначає, що положеннями Порядку №1165 передбачено певний алгоритм дій контролюючого органу, за результатом виконання якого ним може бути прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку.

Так, згідно пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Тобто, процедура перевірки особи щодо її відповідності критеріям ризиковості платника податку ініціюється (проводиться) лише після подання таким платником податків для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації.

З аналізу норм пункту 5 Порядку №1165 слідує, що питання про віднесення позивача до Критеріїв ризиковості платника податку могло розглядатися виключно у зв`язку з перевіркою господарської операції, яка стосується саме поданої на реєстрацію податкової накладної, а не будь-якої іншої операції, щодо якої вже прийняте рішення про віднесення платника податків до Критеріїв ризиковості платника податку.

Разом з цим суд звертає увагу, що відповідач зупиняючи реєстрацію податкової накладної з покликанням на те, що у контролюючих органах «наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій», що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій для реєстрації ПН/РК, зобов`язаний обґрунтувати суду чітко на підставі якої саме інформації контролюючий орган дійшов такого висновку та (відповідно) надати належні та допустимі докази в підтвердження такої інформації.

Однак, відповідачами не надано доказів на підтвердження існування будь-якої податкової інформації, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023, а саме: щодо постачання соняшнику урожаю 2022 року.

Суд звертає увагу, що рішення про включення позивача датовано 2020-тим роком із визначених станом на той час підстав, в той час як господарські операції щодо спірних податкових накладних відбувались у 2023 році з документальним підтвердженням в тому числі наявності можливості для їх здійснення.

Більше того, у згаданому протоколі засідання Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області №56 від 05.05.2020 вказано підстави для прийняття рішення про відповідність Товариства критеріям ризиковості платників податку за пунктом 8.

Поряд з цим, контрагента ПП «Оліяр» за результатами господарських взаємовідносин з яким, складено спірні податкові накладні, - не вказано у протоколі як платника податків, щодо якого прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку.

Також слід зазначити, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної на підставі пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість, контролюючий орган не позбавлений права вимагати від платника податків документи на спростування наявних у органу ДПС сумнівів, чітко вказавши, зокрема, які саме обставини належить висвітлити платнику податків у своїх поясненнях.

Ознайомившись зі змістом квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, суд зазначає, що така містить загальну фразу про необхідність надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН. При цьому пропозиція надання документів, - вказана без конкретизації їх переліку.

Суд зауважує, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу. Пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документа.

При цьому можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, що впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.

Вказане узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20.

При цьому, суд вважає за доцільне врахувати позицію Верховного Суду викладену в постанові від 27.04.2023 справа №460/8040/20, у якій Верховний Суд оперуючи поняттям негативної дискреції, звертає увагу, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Отже, у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація податкової накладної стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.

Формальне зазначення у квитанції пропозиції надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН є лише дублюванням норми підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165.

Таке рішення податкового органу не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжують їх неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

За правилами пункту 4 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (зі змінами, внесеними згідно з наказом Міністерства фінансів від 12.01.2023 №19, чинними з 08.03.2023), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування (пункт 6 Порядку №520).

Суд зауважує, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки. Можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.

За обставин цієї справи контролюючим органом у квитанції не сформовано конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання для реєстрації в ЄРПН податкової накладної.

У повідомленнях Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області від 14.08.2023 вказано про необхідність подання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН, запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної в податкових накладних, а саме: первинних документів щодо транспортування продукції; актів приймання-передачі товарів (робі, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; декларації про відповідність; паспорти якості; сертифікати відповідності. У графі «Додаткова інформація» не вказаної жодної інформації.

Позивач скористався право на подання додаткових документів, та згідно матеріалів справи надіслав відповідачу детальні пояснення з їх документальним підтвердженням щодо здійснення господарських операцій з ПП «Оліяр» за договором поставки від 12.01.2023 №М-01/120123.

Таким чином, після зупинення реєстрації податкових накладних платник податків подав документи, які стосуються безпосередньо господарської операції з постачання товарів контрагенту, по якій виписано та подано на реєстрацію в ЄРПН податкові накладні.

Суд зазначає, що предметом доказування у цій справі є наявність підстав, підтверджених належними та достатніми документами, для реєстрації спірної податкової накладної, а не реальність господарських операцій.

Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу (пункт 3 Порядку №520).

Як встановлено пунктом 9 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №557 від 06.06.2017, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03.08.2017 за №959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України №261 від 01.06.2020).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту.

Відповідно до пункту 10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як слідує із змісту оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області у реєстрації податкових накладних відмовлено у зв`язку із ненадання/частковим надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень.

Однак, у рішенні відсутнє обґрунтування, які ж конкретно документи неподані для підтвердження інформації, зазначеної у податкових накладних.

Суд зауважує, що згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Верховний Суд у ряді своїх рішень звертає увагу на те, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкову накладну та її зареєструвати в ЄРПН.

Так, у постанові від 21 лютого 2023 року по справі №2240/3271/18 Верховний Суд зауважив на тому, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання податкового органу зареєструвати податкову накладну (у разі скасування рішення Комісії про відмову в реєстрації податкової накладної) мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації.

Такий же підхід продемонстровано Верховним Судом і у постанові від 27 квітня 2023 року по справі №460/8040/20, у якій суд висловився про те, що саме лише зазначення про відсутність документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності таких документів, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.

Судом встановлено, що податкові накладні, реєстрацію яких було зупинено, позивач сформував по першій подій даті відвантаження товару за видатковою накладною №-000000001 від 13.01.2023 та видатковою накладною №-000000003 від 15.01.2023. Матеріали справи містять копії первинних документів, що подавались позивачем до контролюючого органу на підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній, та свідчать про здійснення поставки товару контрагенту, за яким складено таку податкову накладну.

Суд не бере до уваги посилання контролюючого органу на відсутність документів, які підтверджують якість товару, оскільки сертифікати якості чи інші відповідні документи не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документами, що посвідчують якість товару, а не факт проведення господарської операції, а тому відсутність таких документів не є беззаперечною підставою для висновку про нереальність господарських операцій. Разом з цим, якісні показники соняшника, реалізованого ПП "Агро-Ленд", підтверджуються карточкою №8 від 12.01.2023 (аналіз зерна).

Крім того, в матеріалах справи містяться первинні документи в підтвердження попереднього придбання насіння для посіву, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів та технологічного процесу, пов`язаного з вирощування такої сільськогосподарської культури як соняшник, зазначені вище.

Суд звертає увагу податкового органу, що документи щодо закупівлі насіння, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, паливно-мастильних матеріалів, оренди техніки тощо, на думку суду, не є тими первинними документами, які підтверджують право на формування податкового кредиту та не є підставою для реєстрації податкових накладних. Більше того, як вже було вказано судом, перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, визначений у п.5 Порядку №520, не означає, що платник податку повинен подати абсолютно всі, зазначені у ньому документи.

В ході розгляду даної судової справи суд дійшов висновку, що всі первинні документи, які підтверджують господарську операцію, за якою складено спірні податкові накладні, позивач надав контролюючому органу, про що свідчать матеріали справи.

Комісія ГУ ДПС у Тернопільській області безпідставно у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних зазначила про ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній, реєстрацію якої зупинено в ЄРПН, при отриманні відповідного повідомлення, оскільки на думку суду, ті первинні документи, які підтверджують господарську операцію, за якою складено спірні податкові накладні, позивач надав контролюючому органу.

При цьому, платник задля забезпечення реєстрації податкової накладної має подати документи на підтвердження сутності та змісту господарської операції (а не усі згідно з переліком у пункті 5 Порядку №520) й саме за результатами детального дослідження змісту поданих документів (в тому числі договору), на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією (постанова Верховного Суду від 29 червня 2023 року, справа №500/2655/22).

Таким чином, зважаючи на те, що наданих контролюючому органу документів та письмових пояснень було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у такій реєстрації.

У цьому випадку, під час розгляду справи відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів, які спростовували б твердження позивача, та не навели обґрунтованих мотивів прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН.

Верховний Суд у постанові від 07.12.2022 у справі №500/2237/20 вказав, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених Податковим кодексом України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.

Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а та ряду інших Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Таким чином, за наведених вище обставин, суд дійшов висновку про обґрунтованість та наявність підстав для задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішень комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області №9383864/40891391 від 21.08.2023 та №9383867/40891391 від 21.08.2023, якими відмовлено ПП «Агро-Ленд» у реєстрації податкової накладної №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023.

Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні, то таку належить задовольнити з огляду на таке.

Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрацію податкової накладної в ЄРПН віднесено до обов`язків платника податків.

У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно з приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);

неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Отже, реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України і нормами чинного законодавства України чітко визначено настання такої події як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної або визначення в судовому рішенні конкретної дати, яку слід вважати датою реєстрації або скасування реєстрації податкової накладної.

Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію спірних податкових накладних судом не встановлено.

У даному випадку зобов`язання відповідача ДПС України зареєструвати в ЄРПН подані позивачем податкові накладні датою її фактичного подання є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права, що узгоджується з позицією Верховного Суду, наведеною у постанові від 19.10.2022 у справі №360/2463/20.

Відповідно до частини третьої статті 245 КАС України у разі скасування нормативно-правового або індивідуального акта суд може зобов`язати суб`єкта владних повноважень вчинити необхідні дії з метою відновлення прав, свобод чи інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду.

Таким чином, з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, та з метою дотримання судом гарантій щодо остаточного вирішення спору між сторонами, суд дійшов висновку про необхідність зобов`язати ДПС України зареєструвати податкову накладну №1 від 13.01.2023 та №3 від 15.01.2023 у ЄРПН датою фактичного їх подання.

Відповідно до присів статей 9, 77 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Разом з тим, відповідачі як суб`єкти владних повноважень не надали суду доказів на підтвердження правомірності рішень про відмову в реєстрації податкової накладної.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд вказує, що згідно із частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку задовольнити позовні вимоги повністю, тому на користь позивача слід стягнути сплачений ним при поданні позовної заяви до суду судовий збір в сумі 5368,00грн за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області (Комісія якого прийняла рішення, що стали підставою звернення до суду з цим позовом).

Керуючись статтями 139, 241-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги Приватного підприємства "Агро-Ленд" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ ДПС України, ДПС України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, - задовольнити у повному обсязі.

Визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Тернопільській області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9383864/40891391 від 21 серпня 2023 року та №9383867/40891391 від 21 серпня 2023 року, якими відмовлено Приватному підприємству "Агро-Ленд" у реєстрації податкової накладної №1 від 13 січня 2023 року та №3 від 15 січня 2023року.

Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 13 січня 2023 року та №3 від 15 січня 2023року, подані на реєстрацію Приватним підприємством "Агро-Ленд", датою їх фактичного подання.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Тернопільській області на користь Приватного підприємства "Агро-Ленд" судовий збір у сумі 5368 (п`ять тисяч триста шістдесят вісім) гривень 00коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Відповідно до частини першої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Згідно із статтею 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 07 березня 2024 року.

Реквізити учасників справи:

позивач: - Приватне підприємство "Агро-Ленд" (місцезнаходження/місце проживання: смт. Залізці, Тернопільська обл., Тернопільський р-н, 47234, );

відповідачі: - Головне управління ДПС у Тернопільській області, як відокремлений підрозділ ДПС України (місцезнаходження/місце проживання: вул. Білецька, 1, м. Тернопіль, 46003, код ЄДРПОУ ВП: 44143637);

- ДПС України (місцезнаходження/місце проживання: пл. Львівська, 8,Київ-53,м. Київ,04053 );

Головуючий суддя Мірінович У.А.