Справа № 140/20854/23
Суддя: Онишкевич Тарас Володимирович
Дата ухвалення: 2024-03-05 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 березня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/20854/23 пров. № А/857/21561/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,

суддів Сеника Р.П., Судової-Хомюк Н.М.,

з участю секретаря судових засідань Доморадової Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Львові у режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2023 року у справі за позовом Виробничо-комерційного приватного підприємства «Агропромтехцентр» до Головного управління ДПС у Волинській області про скасування податкових повідомлень-рішень,

суддя у І інстанції Лозовський О.А.,

час ухвалення судового рішення 15 год 11 хв,

місце ухвалення судового рішення м. Луцьк,

дата складення повного тексту рішення 23 жовтня 2023 року,

ВСТАНОВИВ:

У липні 2023 року Виробничо-комерційне приватне підприємство «Агропромтехцентр» (далі ВКПП «Агропромтехцентр») звернулося до адміністративного суду із позовом, у якому просило визнати протиправними і скасувати податкові повідомлення- рішення (далі ППР) Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС) від 11 квітня 2023 року:

№, яким встановлено завищення підприємством від`ємного значення податку на додану вартість (далі ПДВ), що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у сумі 185 133,00 грн;

№, яким встановлено відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування з ПДВ за грудень 2022 року на 2 146 688,00 грн та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2023 року у справі № 140/20854/23 позов задоволено повністю.

При цьому суд першої інстанції виходив із того, що встановлений перевіркою факт заниження ВКПП Агропромтехцентр податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 185 133,00 грн не знайшов своє підтвердження під час розгляду справи, а тому ППР від 11 квітня 2023 року № слід визнати протиправним і скасувати.

Окрім того, ГУ ДПС не було доведено факт реалізації ВКПП Агропромтехцентр продукції за цінами нижчими за звичайні у порушення вимог пункту 188.1 статті 188 Податкового кодексу України (далі ПК), що свідчить про відсутність правових підстав для відмови позивачу у наданні бюджетного відшкодування за грудень 2022 року у розмірі 2146688 грн, а тому ППР від 11 квітня 2023 року № слід визнати протиправним та скасувати.

ГУ ДПС не погодилося із рішенням суду першої інстанції та подало апеляційну скаргу, у якій просило таке скасувати і відмовити у задоволенні позову ВКПП Агропромтехцентр.

Звертає увагу апеляційного суду на те, що у ході проведення перевірки було встановлено відсутність у позивача власних та/або орендованих земель, на які здійснено списання згідно з накладними-вимогами на відпуск матеріалів. Відтак, такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є його господарською діяльністю, що свідчить про заниження ним податкових зобов`язань з ПДВ на суму 185133 грн за грудень 2022 року, що в свою чергу призвело до завищення від`ємного значення (ряд.19 та 21 Декларації) за грудень 2022 року.

Окрім того, перевіркою було встановлено, що ВКПП «Агропромтехцентр» у грудні 2022 року реалізовано готову продукцію(послуг) за цінами, нижчими за собівартість, в результаті чого підприємством не компенсовано фактично понесені на її виробництво витрати. Згідно з даними бухгалтерського обліку позивача за грудень 2022 року доходи від реалізації склали - 4343527,18 грн, а собівартість реалізації склала 6568843,94 грн, різниця між доходом та собівартістю становить 2225316,76 грн.

Таким чином, у ході перевірки встановлено збитковість здійснених ВКПП «Агропромтехцентр» операцій з причин реалізації товару (робіт, послуг) нижче їх собівартості, тобто встановлено, що ділова мета господарської операції є недобросовісною та вчинена поза межами господарської діяльності платника.

Враховуючи викладене, ВКПП «Агропромтехцентр» не набуло права на отримання бюджетного відшкодування на суму ПДВ 2146688 грн, на підставі чого платнику відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку у податковій декларації за грудень 2022 року на загальну суму 2146688 грн відповідно до абзацу «б» пункту 200.4 статті 200 ПК.

У відзиві на апеляційну скаргу відповідача ВКПП «Агропромтехцентр» підтримало доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечило обґрунтованість апеляційних вимог та просило залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Представник ГУ ДПС у судовому засіданні апеляційного суду у режимі відеоконференції підтримала подану апеляційну скарги доводами, аналогічними до тих, що зазначені у її тексті. Просила скасувати рішення суду першої інстанції та у задоволенні позову ВКПП «Агропромтехцентр» відмовити.

Представник ВКПП «Агропромтехцентр» у ході апеляційного розгляду заперечив обґрунтованість вимог апелянта доводами, викладеними у відзиві на апеляційну скаргу. Просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.

Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.

Як безспірно встановлено судом першої інстанції, ГУ ДПС було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ВКПП Агропромтехцентр щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за грудень 2022 року від`ємного значення ПДВ, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету, за результатами якої складено акту перевірки від 16 березня 2023 року №3510/07-09/20133772.

У ході перевірки контролюючий орган дійшов висновку про встановлення порушення ВКПП Агропромтехцентр вимог:

пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, абзацу г пункту 198.5 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК, внаслідок чого було завищено суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 185 133,00 грн;

абзацу б пункту 200.4, абзацу в пункту 200.14, пункту 200.1 статті 200 ПК, підпункту 3 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21, внаслідок чого підприємству відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку у податкові декларації за грудень 2022 року в сумі 2146688 грн;

пункту 201.10 статті 201, пункту 192.1 статті 192 ПК.

На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДПС 11 квітня 2023 року було винесено ППР №, яким встановлено завищення підприємством від`ємного значення ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду 185133,00 грн, та №, яким виявлено відсутність у позивача права на отримання бюджетного відшкодування ПДВ за період грудень 2022 року на суму 2146688,00 грн та відсутність права на врахування такої суми від`ємного значення при наданні бюджетного відшкодування ПДВ.

ВКПП Агропромтехцентр не погодилося із вказаними рішеннями контролюючого органу та звернулолся до адміністративного суду з позовом, що розглядається.

При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.

Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.

Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положеннями статті 67 Конституції України передбачено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.

Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 статті 14 ПК встановлено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленнями та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

У підпункті 14.1.73 пункту 14.1 статті 14 ПК вказано, що землекористувачі - юридичні та фізичні особи (резиденти і нерезиденти), які користуються земельними ділянками державної та комунальної власності: на праві постійного користування; на умовах оренди.

Згідно із підпунктом 14.1.74 пункту 14.1 статті 14 ПК земельна ділянка - частина земної поверхні з установленими межами, певним місцем розташування, цільовим (господарським) призначенням та з визначеними щодо неї правами.

Підпунктом 14.1.179 п. 14.1 ст.14 ПК передбачено, що податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.

За операціями з виконання підрядних будівельних робіт суб`єкти підприємницької діяльності можуть застосовувати касовий метод податкового обліку відповідно до підпункту 14.1.266 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПК база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

2.1.товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

2.2.газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

Відповідно до підпункту а пункту 198.1 статті 198 ПК до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Пунктом 198.5 статті 198 ПК передбачено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами. необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділ) 2 розділ) XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в)в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г)в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо гака нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначений статтею 200 ПК.

Відповідно до пунктів 200.1-200.4 статті 200 ПК сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200.1.3 статті 200.1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 1.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації,

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Оцінюючи правильність вирішення судом першої інстанції позовних вимог ВКПП Агропромтехцентр щодо правомірності ППР ГУ ДПС від 11 квітня 2023 року №, суд апеляційної інстанції виходить із такого.

Судом першої інстанції у ході судового розгляду було безспірно встановлено відсутність відповідного рішення компетентного органу про передачу в користування чи власність ВКПП Агропромтехцентр земельної ділянки, на якій позивачем виконувалися ремонтно-будівельні роботи із списанням товарно-матеріальних цінностей (далі ТМЦ) на відпуск матеріалів та вартості ремонтно-будівельних робіт, яке оформлене бухгалтерським проведенням Дт.152 - Кт.205, 207 на загальну суму 1019732,66 грн.

ВКПП Агропромтехцентр не заперечує того, що у періоді, що підлягав перевірці, підприємством було здійснено придбання ТМЦ (будівельних матеріалів, запасних частин), які були використані для виготовлення власними силами матеріальних активів, облік яких ведеться на рахунку 10 Основні засоби. За даними бухгалтерського обліку дані операції відображено записами по Дт рах.152 Придбання (виготовлення) основних засобів з Кт рах.205 Будівельні матеріали, 207 Запасні частини.

При цьому під час перевірки позивачем було надано контролюючому органу: накази (прийняття рішення щодо будівництва/модернізацїї/реконструкції основних засобів), накладні-вимоги на відпуск матеріалів зі складу, шляхові листи, укладені договори з виконання будівельних/ремонтних робіт, вироблення проектної документації, акти про початок будівництва.

За даними бухгалтерського обліку позивача станом на 31 грудня 2022 року витрати по створенню об`єктів Облаштування території нової становили у загальній сумі 907008,63 грн на земельній ділянці, яка не належить ВКПП Агропромтехцентр на праві власності або оренди.

Відтак, в ході перевірки ГУ ДПС дійшло висновку про встановлення заниження платником податкових зобов`язань з ПДВ на суму 185133 грн за грудень 2022 року, що призвело до завищення від`ємного значення (ряд. 19 та 21 Декларації) за грудень 2022 року.

Окрім того, контролюючим органом було встановлено факт нездійснення ВКПП Агропромтехцентр у в порушення вимог пункту 201.10 статті 201, пункту 192.1 статті 192 ПК реєстрації ПН у ЄРПН на вартість товару, використаного в операціях, що не є господарською діяльністю платника, на суму 185133,00 грн. .

Разом із тим, суд апеляційної інстанції звертає увагу на те, що визначальною ознакою господарської діяльності у податковому обліку є її мета, тобто отримання внаслідок такої діяльності доходу.

Водночас слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що податкове законодавство не містить імперативної вимоги про те, що списання згідно з накладними-вимогами на відпуск ТМЦ, яке оформлене бухгалтерським проведенням Дт. 152 - Кт.205, має відбуватися лише на власні та/або орендовані землі, а отже непідтвердження факту права власності або оренди земельної ділянки та списання на неї ТМЦ не може свідчити про те, що відповідні операції не є господарською діяльністю позивача.

При цьому контролюючим органом не заперечується того, що списання будівельних матеріалів для облаштування території під склад здійснювалося ВКПП Агропромтехцентр на земельну ділянку, яка перебувала у фактичному користуванні підприємства для зберігання готової продукції та її завантаження. Усі матеріали були придбані, транспортовані на територію згаданої земельної ділянки та використані у господарській діяльності ВКПП Агропромтехцентр, що підтверджується:

наказом ВКПП Агропромтехцентр від 30 жовтня 2022 року Про облаштування земельної ділянки під склад для зберігання продукції та її завантаження;

наказом ВКПП Агропромтехцентр від 04 жовтня 2022 року Про будівництво приміщення прохідної;

договором на виконання будівельно-монтажних робіт від 01 жовтня 2021 року;

актом виконаних робіт від 30 грудня 2022 року;

актом на закриття прихованих робіт;

висновком судової будівельно-технічної експертизи від 06 липня 2023 року.

Водночас ГУ ДПС не заперечує того, що позивачем використовується облаштована земельна ділянка як складу для зберігання і завантаження готової продукції, а також факт придбання будівельних матеріалів, які були використані для облаштування земельної ділянки під склад для зберігання та завантаження продукції.

Як слушно зауважив суд першої інстанції, об`єкт оподаткування Прохідна є рухомим майном без прив`язки до земельної ділянки і може бути переміщений без втрати функціонального призначення, використовується як пункт пропуску працівників та пункт охорони підприємства, що дає підстави для висновку про використання його у господарській діяльності, незважаючи на розміщення не на власній або орендованій позивачем земельній ділянці.

Відтак, на переконання апеляційного суду, витрати ВКПП Агропромтехцентр на облаштування вказаної земельної ділянки, як складу для зберігання і завантаження готової продукції, не можна вважати такими, що не пов`язані із веденням господарської діяльності підприємства.

При цьому використання ВКПП Агропромтехцентр земельної ділянки без належного оформлення відповідного права свідчить про порушення земельного, а не податкового законодавства, а отже не може бути підставою для донарахування податкових зобов`язань і суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що факт заниження ВКПП Агропромтехцентр податкових зобов`язань з ПДВ на суму 185133,00 грн не знайшов свого підтвердження під час розгляду справи, а отже ППР ГУ ДПС від 11 квітня 2023 року № є протиправним і його слід скасувати.

При наданні оцінки вирішенню судоми першої інстанції позовних вимог ВКПП Агропромтехцентр щодо ППР ГУ ДПС від 11 квітня 2023 року № апеляційний суд зазначає таке.

Як свідчать матеріали справи, підставою для прийняття ГУ ДПС вказаного ППР стали висновки контролюючого органу про встановлення під час перевірки згідно з даними бухгалтерського обліку ВКПП Агропромтехцентр реалізації підприємством у грудні 2022 року готової продукції за цінами, нижчими за собівартість, на загальну суму 2 225 316,76 грн, що є прямою невідповідністю поняттю розумна економічна причина.

Відтак, на переконання контролюючого органу, ВКПП Агропромтехцентр не набуло права на отримання бюджетного відшкодування на суму ПДВ 2146688 грн, з огляду на що позивачу було відмовлено в отриманні бюджетного відшкодування на рахунок платника в банку у податковій декларації за грудень 2022 року на загальну суму 2146688 грн відповідно до абзацу б пункту 200.4 статті 200 ПК.

При цьому суд першої інстанції доречно зауважив, що з акту перевірки не можна встановити яких саме господарських операцій щодо реалізації продукції за цінами нижчими від їх собівартості стосується порушення реалізація товару нижче собівартості.

Водночас приписами пункту 188.1 статті 188 ПК передбачено при визначенні бази оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів слід виходити із того, що вона не може бути нижче звичайних цін.

Разом із тим, у акті перевірки контролюючий орган обґрунтовував свої висновки про порушення ВКПП Агропромтехцентр вимог закону при експорті самостійно виготовлених піддонів за ціною нижчою за їх собівартість, що не відповідає приписам абзацу 2 пункту 188.1 статті 188 ПК, оскільки поняття «собівартість» та «звичайна ціна» не є тотожними.

Таким чином, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що ГУ ДПС не доведено факт реалізації ВКПП Агропромтехцентр товару за ціною, нижчою рівня звичайних цін.

Посилання представника ГУ ДПС у ході апеляційного розгляду на те, що відповідно до приписів підпункту 14.1.711 пункту 14.1 статті 14 ПК звичайна ціна майна, робіт, послуг при визначенні бази оподаткування не може бути нижчою балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок календарного місяця, протягом якого здійснюються операції продажу (відчуження), ліквідації таких необоротних активів, судом апеляційної інстанції не беруться до уваги з огляду на те, що ВКПП Агропромтехцентр не є резидентом Дія Сіті, а отже на нього вказана норма не поширюється.

Водночас суд першої інстанції доречно звернув увагу на висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 07 жовтня 2021 року у справі №813/4227/15, відповідно до яких мета отримання доходу, як кваліфікуюча ознака господарської діяльності, кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненою в межах господарської діяльності платника податків. І лише за таких умов платник податків має право на врахування у податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Таким чином при здійсненні платником податку господарської діяльності можливі збиткові операції. Віднесення таких операцій до господарських можливе у випадках обґрунтування платником податку економічних причин чи ділової мети (зважаючи на ризики підприємницької діяльності) укладення угод за ціною нижчою за виробничу собівартість.

У постанові Верховного Суду від 15 березня 2023 року у справі №200/4942/20-а касаційний суд зазначив, що суб`єкти господарювання реалізують продукцію за цінами, самостійно визначеними сторонами договору. Така ціна, якщо не доведено зворотне, вважається такою, що відповідає рівню ринкових цін.

При цьому, до факторів ціноутворення, крім рівня витрат, пов`язаних з виробництвом товару, належать рівень попиту на продукцію, кон`юнктура ринку, платоспроможність покупця, обсяги виробництва та складські запаси продавця та інші умови, які об`єктивно впливають на формування ціни. При цьому, прибутковість кожної окремої операції не є обов`язковою ознакою господарської діяльності, яка може включати і окремі збиткові операції, здійснення яких викликано об`єктивними причинами, а, відтак, продаж позивачем продукції за ціною, нижчою собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача.

Отже, законодавець надав платнику податків право здійснювати господарську діяльність на власний ризик та можливість самостійно оцінювати її ефективність та доцільність, з огляду на мету отримання економічного ефекту і приросту активів в майбутньому, а також самостійно обирати виконавців послуг або постачальників товарів, а, відтак, продаж позивачем продукції за ціною нижчою виробничої собівартості, не можна розглядати операцією поза межами господарської діяльності позивача. Збитковість операції виключає право на формування податкового кредиту з податку на додану вартість у разі доведення податковим органом відсутності у платника податків розумної ділової мети, свідомого здійснення платником податків завідомо збиткових операцій з метою отримання, зокрема, податкових вигод тощо.

Водночас суд першої інстанції обґрунтовано зауважив, що нормами податкового законодавства не передбачено збільшення бази оподаткування ПДВ у разі продажу товару нижче собівартості виробленої продукції.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».

При вирішенні цього спору необхідно застосувати рішення Європейського Суду з прав людини від 07 липня 2011 року у справі «Сєрков проти України» (заява № 39766/05), яким було встановлено порушення статті 1 Першого протоколу до Конвенції, оскільки державні органи обрали тлумачення національного законодавства, менш сприятливе для платників податку, що призвело до накладення на заявника зобов`язання зі сплати податку.

Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20 вересня 2012 року, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.

Таким чином, на думку апеляційного суду, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що відповідачем не було доведено факту реалізації позивачем продукції за цінами нижчими за звичайні на ринку в порушення вимог пункту 188.1 статті 188 ПК, а отже правових підстав для відмови платнику у наданні бюджетного відшкодування за грудень 2022 року у розмірі 2146688 грн немає і оспорюване ППР ГУ ДПС від 11 квітня 2023 року № слід визнати протиправним та скасувати.

Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.

Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.

З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.

Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.

Керуючись статтями 241, 243, 308, 310, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 жовтня 2023 року у справі № 140/20854/23 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя Т. В. Онишкевич
судді Р. П. Сеник
Н. М. Судова-Хомюк
Постанова у повному обсязі складена 07 березня 2024 року.