Справа № 440/5236/23
Суддя: Бегунц А.О.
Дата ухвалення: 2024-02-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

28 лютого 2024 р.Справа № 440/5236/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Бегунца А.О.,

Суддів: Рєзнікової С.С. , Мельнікової Л.В. ,

за участю секретаря судового засідання Реброва А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.11.2023, головуючий суддя І інстанції: О.В. Гіглава, вул. Пушкарівська, 9/26, м. Полтава, 36039, повний текст складено 27.11.23 року по справі № 440/5236/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "КВАНТ ПЛЮС"

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,

ВСТАНОВИВ:

Позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "КВАНТ ПЛЮС" звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, у якому просив суд:

- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №19705 від 25.04.2023;

- зобов`язати Головне управління ДПС в Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "КВАНТ ПЛЮС" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

В обгрунтування позовних вимог позивач зазначає про протиправність рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №19705 від 25.04.2023, оскільки позивачем надані контролюючому органу інформація та копії документів, які були достатніми для винесення рішення про його невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 22.11.2023 позовні вимоги задоволено.

Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №19705 від 25.04.2023.

Зобов`язано Головне управління ДПС у Полтавській області виключити Товариство з обмеженою відповідальністю "КВАНТ ПЛЮС" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "КВАНТ ПЛЮС" судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2684,00 грн. та витрати на професійну правничу допомогу в розмірі 7000,00 грн.

Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем ГУ ДПС у Полтавській областів подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.11.2023 скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволення позовних вимог відмовити.

В обгрунтування вимог апеляційної скарги відповідач зазначає, що ТОВ "Квант Плюс" (31618527) рішенням засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Комісія) від 01.12.2021 № 86432 включено до переліку ризикових платників відповідно до п.8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. В ході опрацювання податкової інформації встановлено, що до повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості подано пояснення та копії первинних документів: договір оренди складських приміщень; видаткові накладні на реалізацію підшипників, ТТН, наказ на відрядження від 01.03.2023 директора до ДП "Одеський авіаційний завод" з метою перевезення підшипників; рахунок на оплату №1 від 09.01.2023 покупцю TOB "Імпера стайл" на "послуги зберігання товарно-матеріальних цінностей за 2022 рік", платіжні інструкції; акти звірки взаєморозрахунків за період з 28.04.2022 по 03.04.2023 між TOB "Квант плюс" і TOB "Імпера стайл" за договором №0103/22-Тр від 01.03.2022; товарно-транспортні накладні та інше. Платником не надано копії документів на довгострокове користування або оренди нежитлового приміщення - склад за адресою м. Харків Холодногірський р-н, вулиця Сіриківська, буд. 1; м. Харків, вул. Каштанова, 33. Поряд з цим, віднесення платника податку на додану вартість до ризикових є дискреційними повноваженнями податкового органу. Внесення контролюючим органом платника податку до переліку ризикових платників податків є лише діяльністю контролюючого органу з виконання своїх повноважень по збиранню та формуванню податкової інформації, яка сама по собі не створює для платника податків жодних правових наслідків у вигляді зміни або припинення його прав та не породжують для нього обов`язкових юридичних наслідків. Включення суб`єктом владних повноважень до бази даних певної інформації не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу, позивач зазначив, що обставини, про які повідомляє відповідач в апеляційній скарзі всебічно та в повній мірі досліджені судом першої інстанції, інших зазначив належних, обгрунтованизх доводів щодо скасування рішення не зазначив.

Відповідно до положень ч. 4 ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та вимоги апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку, що аперяційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.

Матеріалами справи підтверджено, що ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" (ідентифікаційний код 31618527) зареєстроване в якості юридичної особи 02.06.2022, номер запису в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 069001230.

01.12.2021 Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято рішення №86432 про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, відповідно до якого контролюючим органом встановлено відповідність платника податку ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" критеріям ризиковості платника податку на підставі п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: учасник схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикового податкового кредиту.

За змістом протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.12.2021 №231 член Комісії Т. Калембет ознайомила присутніх з службовою запискою відділу камеральних перевірок у м. Полтаві від 30.11.2021 №11743/16-31-18-06-21 щодо встановлених ризиків ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" (31618527), які можуть свідчити про порушення податкового законодавства при нарахуванні податків до бюджету. Зокрема, суми наявного від`ємного значення податку не заявлені до відшкодування, що може свідчити про відсутність оплати постачальникам за придбані товари, роботи, послуги. Відповідно існує ризик формування безпідставного податкового кредиту з ПДВ. При цьому, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" постійно формує податковий кредит по ризикових постачальниках, які є учасниками схеми мінімізації податку шляхом оформлення податкових накладних без проведення фактично господарських операцій: ТОВ "Мікс ЮА", ПП "Акцент ЮА", ПП "Паладіум-360", ТОВ "Букман-ОЛД", ТОВ "Асія", ТОВ "Полімер-Ауд", ТОВ "Магента-СП", ТОВ "Луйвар", ТОВ "Проект-2020", ПП "Ронделл-СТ", ТОВ "Імекс-ленд". Розбіжності між ЄРПН та даними декларацій з ПДВ становлять за січень-вересень 2021 в сумі ПДВ 1377,9 тис. грн (декларації з ДВ 47471,9 тис. грн, дані ЄРПН 48849,8 тис. грн). Таким чином, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" не задекларовано податкові зобов`язання по деклараціях з ПДВ за серпень-вересень 2021 року на загальну суму ПДВ 1377,9 тис. грн, чим ймовірно порушено п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України. Оскільки ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" є учасником схеми мінімізації податку шляхом оформлення податкових накладних без проведення фактично господарських операцій, всі задекларовані по даному СГ операції з поставки та придбання (як в податковій звітності, так і у виписаних податкових накладних) потребують відпрацювання, у відповідності до вимог наказу ДФСУ від 28.07.2015 №543.

Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку від 24.12.2021 №1 з додатками /пояснення до повідомлення та документи.

З урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 24.12.2021 №1 Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 05.01.2022 прийнято рішення №413 про відповідність ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: платник постійно формує податковий кредит по взаємовідносинах з ризиковими постачальниками, які є учасниками схеми мінімізації податку шляхом оформлення податкових накладних без проведення фактично господарських операцій: ТОВ "Мікс ЮА", ПП "Акцент ЮА", ПП "Паладіум-360", ТОВ "Асія", а також є учасником кримінального провадження від 14.05.2021 №0000370 відповідно до листа ДБР від 13.12.2021 №10-5-05-29788.

За змістом протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 05.01.2022 №2 член Комісії Т. Калембет довела до відому присутніх інформацію, що протягом січня-листопада 2021 року товариство декларує від`ємне значення ПДВ в розмірі 98,8 тис. грн. При цьому, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" постійно формує податковий кредит по взаємовідносинах з ризиковими постачальниками, які є учасниками схеми мінімізації податку шляхом оформлення податкових накладних без проведення фактично господарських операцій: ТОВ "Мікс ЮА", ПП "Акцент ЮА", ПП "Паладіум-360", ТОВ "Асія". Розбіжності між ЄРПН та даними декларацій з ПДВ становлять за січень-вересень 2021 року в сумі ПДВ 1377,9 тис. грн (декларації з ПДВ 47471,9 тис. грн, дані ЄРПН 48849,8 тис. грн). Таким чином, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" не задекларовано податкові зобов`язання по деклараціях з ПДВ за серпень-вересень 2021 року на загальну суму ПДВ 1377,9 тис. грн, чим ймовірно порушено п.185.1 ст.185, п.187.1 ст.187, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України. Крім того, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" знаходиться на контролі ДПС України відповідно до листа від 24.12.2021 №28418/7/99-00-07-02-02-07 (вх.№4764/8/16-31 від 24.12.2021) та є учасником кримінального провадження від 14.05.2021 №0000370 відповідно до листа ДБР від 13.12.2021 №10-5-05-29788.

Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку від 30.03.2023 №1 з додатками /пояснення до повідомлення та документи.

З урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 30.03.2023 №1 Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 10.04.2023 прийнято рішення №17294 про відповідність ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 02 - придбання товару, походження якого не прослідковується за ланцюгом постачання; 11 - накопичення залишків нереалізованих товарів за відсутності (недостатності) місць для їх зберігання (власних, орендованих складських приміщень) відповідно до поданої до контролюючих органів звітності. Також в рішенні зазначено про ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку - акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг), накладна, розрахунковий документ.

За змістом протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 10.04.2023 №71 член Комісії О. Єременко довела до відому присутніх інформацію, що ТОВ "Квант Плюс" реалізовано ризиковому контрагенту TOB "ІМПЕРА СТАЙЛ" (43221829): у березні 2022 послуги зберігання товарно-матеріальних цінностей (код ДКПП 52.10); у квітні 2022 послуги оренди транспортного засобу; транспортні послуги автомобілем (код ДКПП 49.41); у травні 2022 транспортні послуги (код ДКПП 49.41); у червні 2022 Транспортні послуги автомобілем (код ДКПП 49.41); у грудні 2022 Оренда транспортного засобу (код ДКПП 71.11); Послуги зберігання товарно-матеріальних цінностей (код ДКПП 52.10); Послуги оренди (код ДКПП 49.41), Суборенда частини майданчика (код ДКПП 68.20), транспортно-експедиційні послуги з перевезення вантажів Полтава-Павлоград за березень 2022 (код ДКПП 49.41), Транспортно-експедиційні послуги з перевезення вантажів Полтава-Павлоград за квітень 2022 року (код ДКПП 49.41), Транспортно-експедиційні послуги з перевезення вантажів Полтава-Харків за лютий і березень 2022 року (код ДКПП 49.41); у січні 2023 послуги зберігання товарно-матеріальних цінностей за 2022 рік (код ДКПП 52.10) на загальну суму ПДВ 30,8 тис. грн, реєстрацію направлених на реєстрацію податкових накладних по зазначеним господарським операціям зупинено у повному обсязі (у тому числі відмовлено за рішенням Комісії - 0,3 тис. грн.).

При цьому, податковий кредит, в найбільших обсягах сформовано, зокрема, від TOB "ІМПЕРА СТАЙЛ" (43221829, перебуває у журналі ризикових з 21.06.2022) придбано у серпні 2022 акумулятор (код УКТЗЕД ), акумулятор (код УКТЗЕД ). Не встановлено походження товарів колокол гладкий КГ 70-78, колокол різьбовий КС 85 лв, колонна головка ОКК2-210 (178/245/324), фонтанна арматура АФК-6 65/210, бурове долото 152,4 XR (SMITH BITS) від контрагента-постачальника TOB "НМУ "ЕЛЕКТРОПІВДЕНМОНТАЖ" (4734213) та трубу бурильну від контрагента - постачальника TOB "ДРІЛЛЕК" (41098875). Серед контрагентів покупців та продавців товарів, послуг наявні такі, що перебувають у переліку ризикових, що складає 0,76% від загального ПЗ та 4,5% від загального ПК.

Позивачем подано до контролюючого органу повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку від 11.04.2023 №2 з додатками /пояснення до повідомлення та документи.

З урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 11.04.2023 №2 Комісією ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних 25.04.2023 прийнято рішення №19705 про відповідність ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: 12 - постачання товарів (послуг) платнику(ам) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку; 13 - придбання товарів (послуг) у платника(ів) податку, щодо якого(их) прийняте рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку. За даними ЄРПН мають місце податкові накладні зі статусом «відмовлено за рішенням Комісії» на загальну суму ПДВ 2473,9 тис. грн та "реєстрацію зупинено" на загальну суму ПДВ 406,4 тис. грн, із яких не включено до складу податкових зобов`язань звітності з ПДВ за травень-липень 2022 року ПДВ на суму 626,7 тис. грн. ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" неправомірно сформовано податковий кредит на суму ПДВ 238,5 тис. грн (включено до складу податкового кредиту звітності з ПДВ за січень 2023 року отримані податкові накладні з періодом виписки січень 2021, чим порушено пункт 198.6 ст. 198 розділу V Податкового кодексу України). Серед контрагентів покупців та продавців товарів, послуг наявні такі, що перебувають у переліку ризикових платників. Платником не надано копії документів на довгострокове користування або оренди нежитлового приміщення склад за адресою м. Харків, Холодногірський район, вул. Сіриківська, буд. 1, м. Харків, вул. Каштанова, 33, а саме: - договір з додатками до нього, - акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг), - банківська виписка з особових рахунків, - розрахунковий документ.

За змістом протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 25.04.2023 №82 член Комісії О. Єременко довела до відому присутніх інформацію, що згідно відомостей ЄРПН з 01.01.2022 по 17.04.2023 ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" реалізовано товари/послуги на загальну суму 4084,7 тис. грн, у тому числі реєстрацію зупинено 399,1 тис. грн, відмовлено за рішенням Комісії 2481,2 тис. грн (основні покупці ПОКВП Теплового господарства "Полтаватеплоенерго", ТОВ "Полтавська бурова компанія", ПАТ "Укрнафта", ТОВ "Оператор газотранспортної системи України", ТОВ "Імпера стайл"). Податковий кредит сформовано за рахунок придбання товарів/послуг на загальну суму ПДВ 3140,3 тис. грн, в тому числі реєстрацію зупинено 749,4 тис. грн, в тому числі від контрагентів, які перебувають в переліку ризикових платників податків: ТОВ "Імпера стайл" (перебуває у журналі ризикових з 21.06.2022, реєстрацію зупинено 465,0 тис. грн), ТОВ "НМУ "Електропівденмонтаж" (походження придбаного товару не встановлено), ТОВ "Дріллек" "походження придбаного товару не встановлено). За даними ЄРПН мають місце податкові накладні зі статусом "відмовлено" за рішенням Комісії на загальну суму ПДВ 2473,9 тис. грн та "реєстрацію зупинено" на загальну суму ПДВ 406,4 тис. грн, із яких не включено до складу податкових зобов`язань звітності з ПДВ за травень-липень 2022 року ПДВ на суму 626,7 тис. грн. ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" неправомірно сформовано податковий кредит на суму ПДВ 238,5 тис. грн (включено до складу податкового кредиту звітності з ПДВ за січень 2023 року отримані податкові накладні з періодом виписки січень 2021 року), чим порушено пункт 198.6 ст.198 розділу V Податкового кодексу України.

До повідомлення про подання інформації та копій документів щодо невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" подано пояснення та копії наступних первинних документів: договір оренди складських приміщень; видаткові накладні на реалізацію підшипників; ТТН; наказ на відрядження від 01.03.2023 директора до ДП "Одеський авіаційний завод" з метою перевезення підшипників; рахунок на оплату №1 від 09.01.2023 покупцю ТОВ "Імпера стайл" на "послуги зберігання товарно-матеріальних цінностей за 2022 рік"; платіжні інструкції; акти звірки взаєморозрахунків за період з 28.04.2022 по 03.04.2023 між ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" і ТОВ "Імпера стайл" за договором №0103/22-Тр від 01.03.2022; товарно-транспортні накладні та інше. Платником не надано документи на довгострокове користування або оренди нежитлового приміщення склад за адресою: м. Харків, Холодногірський район, вул. Сіриківська, буд. 1; м. Харків, вул. Каштанова, 33.

З метою з`ясування питання чинності наведених рішень Комісії ГУ ДПС у Полтавській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відповідність ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, адвокатом товариства на адресу ГУ ДПС у Полтавській області направлено відповідний адвокатський запит.

У відповідь на адвокатський запит контролюючий орган листом від 29.06.2023 №23453/6/16-31-18-02-08 проінформував позивача про те, що ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" перебуває у переліку ризиковий платник податку на додану вартість згідно з діючим рішенням про відповідність платника податків критеріям ризиковості від 25.04.2023 №19705. На дату надання відповіді рішення про відповідність/невідповідність ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" критеріям ризиковості платника податку від 01.12.2021 №86432, від 05.01.2022 №413, від 10.04.2023 №17294 є нечинними.

Позивач, вважаючи протиправним рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 25.04.2023 №19705, звернувся до суду з позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обгрунтованості.

Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент прийняття спірного рішення) визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За приписами пункту 201.16 цієї ж статті реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Функціонування Єдиного реєстру податкових накладних (далі за текстом ЄРПН) відбувається в автоматизованому режимі за правилами, визначеними Порядком ведення єдиного реєстру податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі за текстом - Порядок №1246), а також Порядком електронного адміністрування податку на додану вартість, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 (далі за текстом - Порядок №569).

Зокрема, пунктом 12 Порядку № 1246 передбачено, що саме в автоматизованому режимі здійснюється перевірка одержаної від платника податків податкової накладної на предмет наявності підстав для зупинення реєстрації.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 на виконання вимог пункту 201.16 статті 201 ПК України затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165, в редакції, чинній на момент прийняття спірного рішення), який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів (далі за текстом - Порядок №1165).

За визначенням, наведеним у пункті 2 Порядку №1165 (у редакції, чинній на момент винесення спірного рішення), автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації.

Відповідно до пункту 5 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Додатком 1 до Порядку №1165 установлено наступні Критерії ризиковості платника податку на додану вартість:

1. Платника податку на додану вартість (далі - платник податку) зареєстровано (перереєстровано) на підставі недійсних (втрачених, загублених) та підроблених документів згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

2. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами з подальшою передачею (оформленням) у володіння чи управління неіснуючим, померлим, безвісти зниклим особам згідно з інформацією, наявною в контролюючих органах.

3. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) в органах державної реєстрації фізичними особами, що не мали наміру провадити фінансово-господарської діяльності або здійснювати повноваження, згідно з інформацією, наданою такими особами.

4. Платника податку зареєстровано (перереєстровано) та ним проваджено фінансово-господарську діяльність без відома і згоди його засновників і призначених у законному порядку керівників згідно з інформацією, наданою такими засновниками та/або керівниками.

5. Платник податку - юридична особа не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Казначейства (крім бюджетних установ).

6. Платником податку не подано контролюючому органу податкової звітності з податку на додану вартість за два останніх звітних (податкових) періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу.

7. Платником податку на прибуток підприємств не подано контролюючому органу фінансової звітності за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Кодексу, з урахуванням вимог підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу.

8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування. Довідник кодів податкової інформації, яка є підставою для прийняття рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, визначається ДПС та затверджується відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Пунктом 6 Порядку №1165 передбачено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення (додаток 4).

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Відповідно до пункту 25 Порядку № 1165 Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном. Комісія центрального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком (пункт 26 Порядку №1165).

Під час засідання секретарем комісії контролюючого органу ведеться протокол, в якому фіксуються прийняті рішення та надані доручення (абзац 8 пункту 40 Порядку №1165).

У додатку 4 до Порядку №1165 зазначено, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Судовим розглядом встановлено, що згідно даних ЄРПН, які містяться в електронному кабінеті платника податку, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" подано на реєстрацію податкові накладні:

- за травень 2022 року на загальну суму 2186400,10 грн, з яких ПДВ складає 364400,02 грн;

- за червень 2022 року на загальну суму 711411,52 грн, з яких ПДВ складає 118568,59 грн;

- за липень 2022 року на загальну суму 860807,40 грн, з яких ПДВ складає 143467,90 грн.

На підтвердження зазначених обставин позивачем до матеріалів справи долучені копії витягів з Єдиного реєстру податкових накладних щодо податкових накладних, поданих на реєстрацію в травні 2022 року, червні 2022 року та липні 2022 року.

Із зазначених податкових накладних на загальну суму ПДВ 626436,49 грн: статус "відмовлено за рішенням Комісії" мають податкові накладні на загальну суму ПДВ 532353,61 грн; статус "реєстрацію зупинено" мають податкові накладні на загальну суму ПДВ 0,00 грн; статус "13" мають податкові накладні на загальну суму ПДВ 33720,00 грн; статус "зареєстровано" мають податкові накладні на загальну суму ПДВ 94082,90 грн.

В свою чергу, ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" до складу податкових зобов`язань звітності з ПДВ включені податкові накладні на суму ПДВ: за травень 2022 року - 364400,00 грн; за червень 2022 року - 118569,00 грн; за липень 2022 року - 143468,00 грн.

Зазначені обставини підтверджуються інформацією, зазначеною в Уточнюючих розрахунках податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок, поданих ТОВ "КВАНТ ПЛЮС":

- за травень 2022 року (реєстраційний № від 27.09.2022), де відображені податкові зобов`язання на суму 364400,00 грн (код рядка 1.1 колонка Б) з додатком "Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в ЄРПН, та про податковий кредит з урахуванням його коригування (Д1)". В розділі 1. Податкові зобов`язання. Таблиця 1.1. платником відображені відомості про включені суми податку на додану вартість, вказані в податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість, до суми податкових зобов`язань за звітний (податковий) період на загальну суму 364400,00 грн;

- за червень 2022 року (реєстраційний № від 28.09.2022), де відображені податкові зобов`язання на суму 118569,00 грн (код рядка 1.1 колонка Б) з додатком "Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в ЄРПН, та про податковий кредит з урахуванням його коригування (Д1)". В розділі 1. Податкові зобов`язання. Таблиця 1.1. платником відображені відомості про включені суми податку на додану вартість, вказані в податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість, до суми податкових зобов`язань за звітний (податковий) період на загальну суму 118569,00 грн;

- за липень 2022 року (реєстраційний № від 28.09.2022), де відображені податкові зобов`язання на суму 143468,00 грн (код рядка 1.1 колонка Б) з додатком "Відомості про суми податку на додану вартість, зазначені у податкових накладних/розрахунках коригування до податкових накладних, не зареєстрованих в ЄРПН, та про податковий кредит з урахуванням його коригування (Д1)". В розділі 1. Податкові зобов`язання. Таблиця 1.1. платником відображені відомості про включені суми податку на додану вартість, вказані в податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних на дату подання податкової декларації з податку на додану вартість, до суми податкових зобов`язань за звітний (податковий) період на загальну суму 143468,00 грн.

Однак, контролюючим органом під час формування висновків щодо відповідності позивача критеріям ризиковості платника податку зазначена уточнююча податкова звітність не врахована, відтак доводи відповідача щодо не включення до складу податкових зобов`язань звітності з ПДВ за травень-липень 2022 року на суму 626,7 тис. грн є безпідставними та такими, що не відповідають дійсним обставинам справи.

Колегія суддів зазначає, що здійснення контролюючим органом моніторингу дотримання платником податків під час здійснення господарської діяльності приписів податкового законодавства має відбуватися саме у вигляді проведення відповідних податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Саме за наслідками проведення податкової перевірки контролюючим органом може бути встановлено неправомірне формування платником суми податкового кредиту з ПДВ, та, як наслідок, донараховано платнику у зв`язку з цим податковим повідомленням-рішенням відповідне податкове зобов`язання з ПДВ.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент формування податкового кредиту січень 2023 року) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.

Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних/розрахунках коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації, включаються до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше ніж через 365 календарних днів з дати складення податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних.

У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних згідно з пунктом 201.16 статті 201 цього Кодексу перебіг строків, зазначених у цьому пункті, переривається на період зупинення реєстрації таких податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Матеріалами справи підтверджено, що згідно з даними податкової декларації з податку на додану вартість за січень 2023 року ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" до складу податкового кредиту включено суму ПДВ 238,5 тис. грн, а саме, враховані наступні податкові накладні, реєстрація яких спочатку була зупинена 04.02.2021 та які, у подальшому зареєстровані в ЄРПН 25.11.2022 за рішенням суду у справі №440/3911/21, а саме:

- №7 від 21.01.2021 на суму 92 064,00 грн, в тому числі ПДВ 15344,00 грн - зареєстрована в ЄРПН 25.11.2022, реєстраційний №;

- №10 від 28.01.2021 на суму 452 015,57 грн, в тому числі ПДВ 75335,93 грн - зареєстрована в ЄРПН 25.11.2022, реєстраційний №;

- №9 від 22.01.2021 на суму 270172,81 грн, в тому числі ПДВ 45028,80 грн - зареєстрована в ЄРПН 25.11.2022, реєстраційний № ;

- №11 від 19.01.2021 на суму 205046,40 грн, в тому числі ПДВ 34174,40 грн - зареєстрована в ЄРПН 25.11.2022, реєстраційний №;

- №13 від 14.01.2021 на суму 158172,00 грн, в тому числі ПДВ 26 362,00 грн - зареєстрована в ЄРПН 25.11.2022, реєстраційний №;

- №15 від 04.01.2021 на суму 253545,60 грн, в тому числі ПДВ 42257,60 грн - зареєстрована в ЄРПН 25.11.2022, реєстраційний №.

Підставою реєстрації вказаних податкових накладних в ЄРПН зазначено саме "Зареєстровано за рішенням суду".

Отже, податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум ПДВ, що відносяться до податкового кредиту.

З метою отримання податкової накладної/розрахунку коригування, зареєстрованих в ЄРПН, покупець надсилає в електронному вигляді запит до ЄРПН, за яким отримує в електронному вигляді повідомлення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН та податкову накладну/розрахунок коригування в електронному вигляді. Такі податкова накладна/розрахунок коригування вважаються зареєстрованими в ЄРПН та отриманими покупцем.

Відсутність факту реєстрації платником ПДВ - продавцем товарів/послуг податкових накладних в ЄРПН не дає права покупцю на включення сум ПДВ до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми ПДВ, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.

Відповідно до вимог пункту 201.16 ст. 201 ПКУ реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок ведення ЄРПН затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 зі змінами і доповненнями.

Пунктом 19 Порядку №1246 визначено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з подій, зокрема, набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення).

Внесення відомостей до ЄРПН на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог Порядку №1246.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246).

Отже, враховуючи зазначені положення пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України та Порядку №1246, суд першої інстанції дійшов вірного висновку про помилковість та безпідставність висновків контролюючого органу про порушення позивачем пункту 198.6 ст.198 розділу V Податкового кодексу України в зв`язку з включенням до складу податкового кредиту звітності з ПДВ за січень 2023 року отриманих податкових накладних з періодом виписки січень 2021 року, оскільки такі податкові накладні на виконання рішення суду у справі №440/3911/21, що набрало законної сили 09.12.2021, фактично зареєстровані контролюючим органом в ЄРПН 25.11.2022, тобто в січні 2023 року ще не сплинули 365 календарних днів з дати складення податкових накладних, оскільки перебіг строків, зазначених у пункті 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, переривався на період зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН, тобто з 04.02.2021 (дата зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН) по 25.11.2022 (дата реєстрації податкових накладних в ЄРПН).

Так, у рішеннях Комісії від 10.04.2023 № 17294 (на підтвердження обставин, зазначених у цьому рішенні платником на власний розсуд був сформований та наданий на адресу контролюючого органу пакет документів) та від 25.04.2023 №19705, контролюючим органом в графі "Інформація, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника" не наведені господарські операції з отримання послуг оренди/зберігання від будь-яких інших контрагентів, крім ТОВ "Імпера стайл".

При цьому, відповідачем не заперечується, що ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" на підтвердження використання нежитлового приміщення за адресою м. Харків, вул. Сіриківська. буд. 1, як об`єкта через який проводиться діяльність, на адресу контролюючого органу подано повідомлення за формою 20-ОПП (реєстраційний № від 18.01.2022).

Таким чином, у контролюючого органу на момент прийняття оскаржуваного рішення була в наявності інформація про використання ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" нежитлового приміщення за адресою м. Харків, вул. Сіриківська. буд. 1 на умовах оренди для здійснення своєї господарської діяльності (графа 9, код 2 - об`єкт, що орендується).

Поряд з цим, позивач вказує, що пакет документів, наданий на адресу контролюючого органу, формувався на власний розсуд. Зважаючи на відсутність господарських операцій з отримання послуг оренди/зберігання від будь-яких інших контрагентів, крім ТОВ "Імпера стайл", в рішеннях контролюючого органу, платником не надавались підтверджуючі документи, оскільки вони були розцінені останнім як другорядні господарські операції, які безпосереднього не підтверджують факт здійснення господарської операції стосовно якої у контролюючого органу виникли сумніви.

Так, Верховний Суд в постанові від 25.08.2022 зазначив, що суд не може обмежити право платника довести в судовому процесі обставини, на яких грунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів.

Також, матеріали справи містять договір оренди нежитлового приміщення за адресою м. Харків, вул. Сіриківська, 1 №41-01-2022 від 01.01.2022 з додатками до нього, оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 за 01.01.2022 - 01.01.2023, договір зберігання майна №0109-ЗБ-КВ від 01.09.2022 щодо зберігання ТОВ "Електропівденмонтаж" майна поклажодавця ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" за адресою складу: м. Харків, вул. Каштанова, 33, акт приймання-передачі на зберігання від 01.09.2022 до договору зберігання №0109-ЗБ-КВ від 01.09.2022.

Згідно відомостей спірного рішення у графі "Податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції" зазначено податковий номер лише одного платника податку, а саме - 43221829, який належить ТОВ "Імпера стайл".

Правовідносини, що виникли між ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" та його контрагентом регулюються Конституцією України, Податковим кодексом України, який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Статтею 62 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на момент прийняття спірного рішення) передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом: ведення обліку платників податків; інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючих органів; перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин; моніторингу контрольованих операцій та опитування посадових, уповноважених осіб та/або працівників платника податків відповідно до статті 39 цього Кодексу.

Конституцією України чітко визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Щодо доводів відповідача про неможливість встановити походження товару слід зазначити, що одне лише порушення постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування валових витрат чи податкового кредиту, якщо в судовому процесі не встановлено факту обізнаності чи-то сприяння покупцем постачальнику в ухиленні від оподаткування (факту участі у незаконній податковій мінімізації). За відсутності встановлення такого факту платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит та/або на валові витрати за неправомірну діяльність його контрагентів.

Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин.

Відсутність товарів по ланцюгу постачання не є доказом нереальності господарських операцій.

Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Порушення певним постачальником товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог законодавства щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витратна податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Аналогічні висновки містять постанови Верховного Суду від 11.06.2018 у справі №826/4565/14, від 23.05.2018 у справі №804/2551/13-а, від 07.03.2018 у справі №804/3420/16, від 16.04.2019 у справі №804/6909/17, від 10.04.2020 у справі №440/1082/19, від 20.03.2020 у справі №813/5407/15, що враховуються судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Згідно з нормами діючого законодавства України у юридичної особи, при намірі укласти цивільно-правовий договір, відсутній обов`язок чи право щодо здійснення перевірки ефективності здійснення господарської діяльності, фінансового та бухгалтерського обліку контрагента. Для провадження господарської діяльності важлива реальна можливість контрагента виконати свої обов`язки відповідно до договірних зобов`язань.

Як зазначив Європейський суд з прав людини «право на податковий кредит особи зі статусом платника податку, яка здійснює такі операції не може залежати від того факту, що в ланцюжку поставок, до якої входять ці операції, наступна або попередня операція є недійсною у зв`язку з шахрайством з ПДВ, про яке платник не знав і не міг знати».

Принцип індивідуальної відповідальності платника податків, також доктринально закріплений у судовій практиці Європейського суду з прав людини (ЄСПЛ), зокрема, у справах "Бізнес Супорт Центр проти Болгарії", "Булвес АД проти Болгарії", "Інтерсплав проти України", визначивши, що платник податків не може нести відповідальність за зловживання свого контрагента, якщо не буде доведено залученість цього платника до таких зловживань.

Рішенням ЄСПЛ у справі "Інтерсплав проти України" визначено, що платник податків не може відповідати за зловживання свого контрагента за відсутності будь-яких ознак, які б вказували на те, що такий платник був безпосередньо залучений до таких зловживань.

Отже, виходячи з принципу індивідуального застосування відповідальності за порушення правил оподаткування, негативні наслідки, зокрема, у вигляді позбавлення права на формування витрат, можуть бути застосовані саме до того платника податків, який їх припустився, а не до іншої особи.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зазначені контролюючим органом у спірному рішенні підстави (щодо ризиковості контрагента позивача ТОВ "Імпера стайл") без проведення відповідних заходів контролю з перевірки платника та його контрагента, визначених нормами податкового законодавства, можна вважати виключно припущеннями, які слугували для прийняття суб`єктом владних повноважень - ГУДПС у Полтавській області рішення від 25.04.2023 №19705.

Колегія суддів також враховує неналежне оформлення контролюючим органом первинного рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості платника від 01.12.2021 №86432, яке, у подальшому, фактично зумовило подання позивачем контролюючому органу всіх наступних повідомлень та письмових пояснень, та, як наслідок, призвело до прийняття податковим органом рішень про відповідність позивача критеріям ризиковості платника, зокрема рішення від 25.04.2023 №19705.

Так, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав їх прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів їх прийняття.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акту індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Аналогічний висновок наведено у постановах Верховного Суду від 23.10.2018 у справі №822/1817/18 та від 02.04.2019 у справі №822/1878/18.

Прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання податковим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема, зі встановленням обставин, що мають значення для прийняття певного рішення, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.

І навпаки, не наведення мотивів прийнятих рішень "суб`єктивізує" акт державного органу і не дає змоги суду встановити дійсні підстави та причини, за яких цей орган дійшов саме таких висновків, надати їм правову оцінку, та встановити законність, обґрунтованість, пропорційність прийнятого рішення.

У випадку не конкретизації підстав прийняття негативного рішення для платника податків, останній перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника.

Відповідно до пункту 6 Порядку №1165 (в редакції, чинній на момент прийняття первинного рішення від 01.12.2021 №86432) комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначених абзацом сьомим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття (додаток 4).

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі засобами електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг", "Про електронні довірчі послуги" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття (додаток 4).

Критерії ризиковості платника податку на додану вартість викладено у Додатку 1 до Порядку №1165, відповідно до яких таким критерієм є, зокрема:

"8. У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування."

При цьому, відповідно до Додатку №4 до Порядку №1165 у разі відповідності пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку у відповідному рішенні заповнюється податкова інформація.

Саме наведений пункт критеріїв ризикованості визначений в первинному рішенні від 01.12.2021 №86432 як підстава для його прийняття.

Отже, законодавцем установлена певна послідовність, умови та підстави для прийняття рішення про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості.

Зокрема, рішенню Комісії щодо відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку на додану вартість має передувати складання та направлення таким платником податкової накладної/розрахунку коригування, за наслідками чого здійснюється моніторинг платника податку, податкової накладної/розрахунку коригування.

При цьому, встановленню наявності у контролюючих органах податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, яка стала відома контролюючому органу у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, має передувати моніторинг податкової накладної/розрахунку коригування, поданої для реєстрації. А тому, питання відповідності підприємства критеріям ризиковості платника ПДВ має розглядатись Комісією регіонального рівня за наслідками подання товариством для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування та моніторингу платника податку і податкової накладної/розрахунку коригування, що направлена для реєстрації.

Моніторинг проводиться в автоматизованому порядку.

Крім цього, комісія контролюючого органу, приймаючи рішення з посиланням на те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції (пункт 8 Додатку № 1 до Порядку № 1165), має обґрунтувати суду, на підставі якої інформації комісія дійшла такого висновку та надати належні, допустимі докази в підтвердження цієї інформації.

Аналогічні висновки містять постанови Верховного Суду від 05.01.2021 у справі №640/10988/20, від 23.06.2022 у справі №640/6130/20 та від 14.03.2023 у справі №908/41/22.

Разом з тим, за змістом первинного рішення від 01.12.2021 №86432 встановлено, що це рішення прийнято комісією регіонального рівня не за наслідками подання платником податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.

При цьому, у затвердженій на момент прийняття первинного рішення від 01.12.2021 №86432 формі рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку передбачено необхідність зазначення контролюючим органом однієї із двох підстав для прийняття такого рішення, а саме: у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності або з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів з вказівкою дати та номеру.

У формі рішення вказано про необхідність зазначення пункту критерію ризиковості платника податку, а у разі відповідності суб`єкта пункту 8 критеріїв ризиковості платника податку - яка саме інформація була підставою для висновків про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Отже, змістом первинного рішення від 01.12.2021 №86432 про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості встановлено, що при віднесенні позивача до ризикових платників Комісією регіонального рівня не вказано, на підставі чого прийнято таке рішення, зокрема: відсутня позначка у колонках "у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності; не наведено ані змісту (розшифрування) самої податкової інформації, ризикових операцій, назв підприємств, що були задіяні в таких операціях, ані найменування товарів, які позивач придбавав та реалізовував тощо; відсутня також позначка і в колонці "з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів".

Також, у вказаному рішенні відповідачем в рядку "Податкова інформація" не зазначено суть та характер наявної податкової інформації, що стала підставою для прийняття такого рішення, не ідентифіковано конкретні ризикові операції та/або податкові накладні платника, в яких були зафіксовані такі операції. Натомість контролюючим органом лише зазначено, що товариство є учасником схеми формування, використання та розповсюдження ймовірно ризикового податкового кредиту.

Отже, первинне рішення від 01.12.2021 №86432 фактично не містило належних мотивувань підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податку на додану вартість відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість.

Колегія суддів в даному випадку не надає оцінку реальності здійснення господарських операцій, оскільки ці питання повинні досліджуватись під час здійснення податкового контролю, що відповідно до пункту 61.1 статті 61 Податкового кодексу України включає в себе систему заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, зокрема, шляхом здійснення перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 16.02.2023 по справі №380/7648/22, що враховується судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Саме внаслідок не чіткості та не конкретизації підстав прийняття первинного негативного рішення для платника податків, останній перебував у стані правової невизначеності, що і позбавило його можливості надати контролюючому органу у подальшому "необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень" пакет документів для вирішення питання виключення позивача з переліку ризикових платників податку на додану вартість.

У справі Рисовський проти України Європейський Суд з прав людини підкреслює особливу важливість принципу належного урядування. Цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у цивільних правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків. Ризик будь-якої помилки державного органу повинен покладатися на саму державу, а помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються.

Згідно з частиною 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень суб`єктів владних повноважень суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Обов`язок доведення відповідності оскаржених рішень (діяння) закону за критеріями частини 2 статті 2 КАС України, який покладено відповідно до частини 2 статті 77 КАС України саме на відповідача, як суб`єкта владних повноважень, контролюючий орган не виконав.

З урахуванням наведеного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Полтавській області про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку від 25.04.2023 №19705 є протиправним та підлягає скасуванню.

Так, спосіб відновлення порушеного права має бути ефективним та таким, який виключає подальші протиправні рішення, дії чи бездіяльність суб`єкта владних повноважень, а у випадку невиконання, або неналежного виконання рішення не виникала б необхідність повторного звернення до суду, а здійснювалося примусове виконання рішення.

Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 08.11.2019 у справі №227/3208/16-а.

Статтею 13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.

При цьому Європейський суд з прав людини у рішенні від 29.06.2006 у справі "Пантелеєнко проти України" зазначив, що засіб юридичного захисту має бути ефективним, як на практиці, так і за законом.

У рішенні від 31.07.2003 у справі "Дорани проти Ірландії" Європейський суд з прав людини зазначив, що поняття "ефективний засіб" передбачає запобігання порушенню або припиненню порушення, а так само встановлення механізму відновлення, поновлення порушеного права.

При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.

Таким чином, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права, бути адекватним наявним обставинам та виключати подальше звернення особи до суду за захистом порушених прав.

З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що належним способом захисту порушеного права позивача у спірних відносинах є саме зобов`язання ГУ ДПС у Полтавській області виключити ТОВ "КВАНТ ПЛЮС" з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість.

Європейський суд з прав людини у рішенні від 10.02.2010 у справі Серявін та інші проти України зауважив, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях, зокрема, судів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини та основоположних свобод (далі Конвенція) зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення. У справі Трофимчук проти України ЄСПЛ також зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не можна розуміти як вимогу детально відповідати на кожен довід. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи.

Відповідно до пункту 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Тобто, доводи відповідача у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду. Деякі аргументи не можуть бути підставою для надання детальної відповіді на такі доводи.

Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.

Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.

Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.

Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 22.11.2023 по справі № 440/5236/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя А.О. Бегунц
Судді С.С. Рєзнікова Л.В. Мельнікова
Повний текст постанови складено 04.03.2024 року