Справа № 160/28197/23
Суддя: Ільков Василь Васильович
Дата ухвалення: 2024-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді: Ількова В.В.,
при секретарі: Мартіросян Г.А.,
представника позивача: представників відповідача: Карпенко О.І., Степанова М.С., Андрейченко Т.А.,
УСТАНОВИВ:
30.10.2023 року до Дніпропетровського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява ТОВ "Трейдмаркет 2004" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій позивач просить:
Ухвалою суду від 06.11.2023 року відкрито провадження за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, відповідно до ст. 262 КАС України.
Також ухвалою суду від 06.11.2023 року витребувано у відповідача додаткові докази по справі, зокрема:
- акт про результати камеральної перевірки;
- накази, повідомлення про здійснення перевірки;
- заперечення товариства на акт перевірки, пояснення та копії документів долучених позивачем;
- відомості/інформацію щодо підстав прийняття оскаржуваного позивачем рішення;
- відомості/інформацію щодо застосування податковим органом у цьому випадку розміру штрафних санкцій та інші докази щодо суті спору.
17.11.2023 року відповідачем подано відзив на позовну заяву позивача. Долучені додаткові докази по справі.
17.11.2023 року Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області подано до суду заяву про розгляд справи за правилами загального позовного провадження або за правилами спрощеного провадження з повідомленням та викликом сторін.
20.12.2023 року позивачем долучені додаткові докази по справі.
22.12.2023 року судом на розгляд ставилася питання про розгляд справи в порядку загального позовного провадження з призначенням підготовчого судового засідання.
10.01.2024 року оголошено перерву у підготовчому засіданні, наступне підготовче засідання призначено на 22.01.2024 року.
22.01.2024 року відповідач в судовому засіданні заявив клопотання про витребування доказів.
Ухвалою суду від 22.01.2024 року витребувано у Головного управління ДПС у Дніпропетровській області належним чином засвідчені копії таких документів:
- документи (матеріали), які відображено (перераховано) ГУ ДПС у Дніпропетровській області на сторінках 19-24 Акту перевірки від 21.09.2023 року №3313/04-36-23-02/33115639, які отримані від компетентного органу Республіки Кіпр та Латвійської Республіки, які свідчать про фактичне проведення компанією EVODE TRADING LIMITED фінансово-господарської діяльності на території України через уповноважених осіб, громадян України.
22.01.2024 року оголошено перерву у підготовчому засіданні, наступне підготовче засідання призначено на 12.02.2024 року.
12.02.2024 року податковим органом подані додаткові письмові пояснення у справі.
12.02.2024 року судом на розгляд ставилося питання щодо закриття підготовчого провадження та призначення справи до судового розгляду по суті.
12.02.2024 року оголошено перерву у судовому засіданні; наступне судове засідання призначено на 26.02.2024 року.
26.02.2024 року податковим органом подані додаткові письмові пояснення по справі.
26.02.2024 року у судовому засіданні сторони підтримали обрані правові позиції.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що на підставі наказів від 06.09.2023 року № 4085-п та від 11.09.2023 року № 4160-п Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейдмаркет 2004» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів на користь нерезидента EVODE TRADING LIMITED (Республіка Кіпр) із джерелом їх походження з України за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року.
Вказують, що перевірку було проведено у період з 06.09.2023 року по 14.09.2023 року.
Згідно наказу ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 11.09.2023 року №4160-п строки проведення перевірки продовжено з 13.09.2023 року на 2 робочих дні.
У ході проведення перевірки відповідачем позивачу були направлені письмові запити № 1 від 06.09.2023 року та № 2 від 13.09.2023 року про надання документів/копій документів, на які позивач надав письмові відповіді від 06.09.2023 року вих. № 06/09-юр, від 11.09.2023 року вих. № 11/09-юр, від 14.09.2023 року вих. № 13/09-юр з поясненнями та копіями документів.
04.10.2023 року позивачем були направлені заперечення за вих. № 04/10-юр від 04.10.2023 року на акт перевірки від 21.09.2023 № 3313/04-36-23-02/33115639 на адресу відповідача.
Позивач, обґрунтовуючи протиправність спірного рішення прийнятого податковим органом, посилається на те, що відповідач незаконно призначив та провів перевірку позивача на підставі п.п. 78.1.1, 78.1.4 ст. 78 ПК України у період дії воєнного стану чим порушив вимоги під. «б» п.п. 69.2 п. 69 ПК України.
Також, позивач вказує, що жодна норма ПК України не містить приписів стосовно можливості призначити перевірку платника податків за фактами, що свідчать про порушення податкового законодавства в частині оподаткування доходів нерезидента.
Окрім того, позивач посилається на те, що у запитах відповідача, які передували призначенню перевірки позивача, не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у вірності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Позивач також зазначив, що оподаткування при виплаті дивідендів здійснено позивачем згідно вимог ПК України та Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї.
Окрім того, на думку позивача, при здійсненні податкової перевірки позивача та аналізу отриманих податковим органом документів від компетентних органів Республіки Кіпр та Латвійської Республіки, Відповідач допустив змішування понять «бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) доходу» та «кінцевий бенефіціарний власник компанії», що призвело до хибних висновків про порушення Позивачем вимог податкового законодавства України та Конвенції.
Також, вважають, що є хибними висновки відповідача щодо здійснення EVODE TRADING LIMITED господарської діяльності на території України без реєстрації ним постійного представництва.
Позивач вказує, що компанія EVODE TRADING LIMITED не здійснювала господарську діяльність на території України. Обставини здійснення переліченими відповідачем в акті перевірки повіреними - ОСОБА_1 , ОСОБА_2 в компанії - нерезидента будь-яких дій чи прийняття рішень, які б свідчили про прийняття ними участі у вчиненні грошових переказів з рахунків позикодавця (EVODE TRADING LIMITED) на рахунки позичальника (Позивача) або розпорядження грошовими коштами, що належали нерезиденту, акт перевірки не містить. Повіреними компанії EVODE TRADING LIMITED - Єгоровими А., ОСОБА_2 вчинялись виключно підготовчі та/або допоміжні функції - у вигляді підписання деяких додаткових угод до договору позики, а ОСОБА_2 - дії по відкриттю рахунку компанії-нерезиденту, для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента EVODE TRADING LIMITED - фінансування, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії.
Позивач вважає викладені відповідачем висновки у акті перевірки безпідставними та такими, що не узгоджується з фактичними обставинами справи та діловою міжнародною практикою, оскільки Substance або "економічна присутність" навпаки є доказом того, що Кіпрська компанія веде реальний бізнес на території країни реєстрації, тобто на Кіпрі.
Отже, враховуючи наведені вище обставини, вважають прийняте податковим органом рішення протиправним, та таким, що не відповідає дійсним обставинам справи, тому звернулися до суду із цією позовною заявою про визнання цього рішення протиправним та відповідно його скасування.
ІІІ. ДОВОДИ ВІДПОВІДАЧА
Відповідач, заперечуючи проти задоволення позовних вимог, у відзиві на позовну заяву зазначив про те, що за підставою для призначення та проведення перевірки позивача слугувала норма п.78.1.1 ст. 78 ПК України.
Під.69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України дозволяє податковому органу проведення документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).
Вказують, що надання позивачем відповіді на запит податкового органу не є підставою для позбавлення податкового органу прав на призначення перевірки позивача, оскільки позивач не надав всі запитувані документи, а також не надано в повному обсязі платіжні документи (заявки на покупку валюти тощо).
Відповідач вказує, що чинним законодавством не передбачено обов`язку податкового органу письмово повідомляти підприємство про те, що пояснення і документи надані не в повному обсязі.
Нормами ПК України та Конвенції передбачено, що якщо нерезидент здійснює свою господарську діяльність на території України самостійно або через уповноважених осіб (в цьому випадку через громадян України), то така діяльність вважається діяльністю постійного представництва.
Діяльність компанії EVODE TRADING LIMITED (Республіка Кіпр) має ознаки постійного представництва на території України.
Відповідач вказує, що під час здійснення перевірки посадовими особами відповідача було встановлено, що компанія EVODE TRADING LIMITED є такою, що здійснює діяльність через постійне представництво в розумінні пп.1, 5 ст.5 Конвенції. При цьому, п.1 ст.7 Конвенції надає Україні право оподатковувати прибуток нерезидента.
За вказаних обставин ТОВ «Трейдмаркет 2004» безпідставно застосувало ставку податку на доходи нерезидентів 2% замість 15% при виплаті процентів EVODE TRADING EIMITED (Республіка Кіпр) за договором позики від 08.08.2011 року №08/01, що призвело до заниження податку за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року всього на суму 397 723 грн., у тому числі за три квартали 2017 року на суму 397 723 гривень.
Вказують, що протягом перевіреного відповідачем періоду з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року норма п. 141.4.2 ст. 141 ПК України діяла для всіх без виключення осіб, які здійснюють виплати доходів нерезидентам із джерелом їх походження з України.
ІV. ОБСТАВИНИ СПРАВИ ТА ЗМІСТ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН
Суд, дослідив матеріали справи, з`ясував фактичні обставини, на яких ґрунтується позов та відзив, оцінив докази, які мають значення для розгляду і вирішення позову по суті, проаналізував застосування норм матеріального та процесуального права, встановив таке.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що на підставі наказів від 06.09.2023 року № 4085-п та від 11.09.2023 року № 4160-п Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області було проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «Трейдмаркет 2004» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині оподаткування доходів на користь нерезидента EVODE TRADING LIMITED (Республіка Кіпр) із джерелом їх походження з України за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року.
Перевірка проводилась з 06.09.2023 року по 14.09.2023 року, про що в журналі реєстрації перевірок зроблено запис №2 від 06.09.2023 року.
Перевіркою, проведеною за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року, встановлено здійснення виплат доходів нерезиденту EVODE TRADING LIMITED (Республіка Кіпр) із джерелом походження з України у вигляді процентів в сумі 3059407 гривень.
За наслідками перевірки складено акт 21.09.2023 року № 3313/04-36-23-02/33115639, у якому зроблено висновок про порушення позивачем вимог пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VI (із змінами та доповненнями), cт. 11 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно платників податків на доходи від 08.11.2012 року, укладеної між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр, не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходів нерезидента (код бюджетної класифікації 11020500 - податок на прибуток іноземних юридичних осіб) за 2017 рік в сумі 397 723 грн., в т.ч. за три квартали 2017 року в сумі 397723 гривень.
Висновки акту перевірки обґрунтовані тим, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Трейдмаркет 2004" є пов`язаною особою із Компанією EVODE TRADING LIMITED. ТОВ «Трейдмаркет 2004» здійснювало виплати процентів на користь компанії EVODE TRADING LIMITED. При цьому такі виплати здійснювались безпосередньо на користь компанії-нерезидента, а не на користь його постійного представництва на території України, положення міжнародного договору з країною резиденції компанії EVODE TRADING LIMITED не передбачають іншого.
За таких умов, ТОВ «Трейдмаркет 2004» в силу положень підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України зобов`язано було утримати податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% від суми виплачених процентів та за їх рахунок.
Однак, у порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 ст. 141 ПК України позивачем безпідставно ставку податку на доходи нерезидентів 2% замість належних 15% при виплаті процентів EVODE TRADING EIMITED (Республіка Кіпр) за договором позики від 08.08.2011 року №08/01, що відповідно у свою чергу призвело до заниження податку за період з 01.01.2017 року по 30.06.2023 року всього на суму 397 723 грн., у тому числі за три квартали 2017 року на суму 397723 гривень.
Позивач, не погодившись із вказаним рішення відповідача, звернувся до суду із цим позовом про його скасування.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи, доводам позивача, викладеним в позовній заяві, та доводам відповідача, викладених в відзиві на позов, суд врахував такі норми чинного законодавства, які діяли на момент виникнення спірних правовідносин, та релевантні їм джерела права.
V. ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН
Щодо доводів позивача щодо неправомірності проведення перевірки.
Суд зазначає, що з 24.02.2022 року на всій території України запроваджено воєнний стан на підставі Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX.
У ПК України через запровадження воєнного стану внесені зміни, зокрема: ПК України доповнено пунктом 69 підрозділу 10 розділу ХХ.
Згідно пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Отже, з 24.02.2022 року на період до припинення або скасування воєнного стану на території України справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, тобто п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України є спеціальною правовою нормою.
Відповідно до п. «б» під.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються, крім: документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків та/або з підстав, визначених підпунктами 78.1.2 (в частині контролю за трансфертним ціноутворенням), 78.1.5, 78.1.7, 78.1.8, 78.1.12, 78.1.14-78.1.16, 78.1.21 та 78.1.22 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу, та/або документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями, та/або документальних позапланових перевірок з питань оподаткування юридичними особами або іншими нерезидентами, які здійснюють господарську діяльність через постійне представництво на території України, доходів, отриманих нерезидентами із джерелом їх походження з України, та/або документальних позапланових перевірок нерезидентів (представництв нерезидентів).
Таким чином, п. «б» під.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України чітко встановлює заборону на проведення позапланових перевірок на підставі саме п.п. 78.1.1 п.78.1 ст. 78 ПК України.
VІ. ОЦІНКА СУДУ
Податковий орган провів перевірку позивача на підставі п.п. 78.1.1 п. 78.1 ст. 78 ПК України під час дії мораторію встановленого під.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
Згідно правової позиції Верховного Суду України, яка висловлена у постанові від 24.12.2010 року у справі за позовом ТОВ «FOODS and GOODS L.T.D.» до ДПІ у Калиновському районі м. Донецька, третя особа ДПА в Донецькій області, про скасування рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій, платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення податкової перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб контролюючого органу до такої перевірки. Якщо допуск до проведення перевірки відбувся, в подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється контролюючими органами.
Згідно правової позиції Великої Палати Верховного Суду, яка викладена у постанові від 08.09.2021 року у справі № 816/228/17, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної позапланової невиїзної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання платнику податків рекомендованим листом із повідомленням про вручення або вручення йому чи його уповноваженому представнику під розписку копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (формальна підстава).
Положення статті 19 Конституції України встановлюють, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Аналізованими нормами ПК з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. З наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.
Отже, у разі якщо контролюючий орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, а тому його оскарження не є належним та ефективним способом захисту права платника податків.
Неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки.
При цьому підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.
У відповідності до ч.1 ст. 74 КАС України суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
Доктрина «плодів отруйного дерева» (fruit of the poisonous tree) сформульована Європейським судом з прав людини у справах «Гефген проти Німеччини», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» «Балицький проти України», «Нечипорук і Йонкало проти України», «Яременко проти України».
Відповідно до цієї доктрини, якщо джерело доказів є неналежним, то всі докази, отримані з його допомогою, будуть такими ж («Гефген проти Німеччини»). Недопустимими є докази, здобуті із суттєвим порушенням прав та свобод людини.
На думку ЄСПЛ, надається оцінка допустимості всього ланцюжка доказів, що базуються один за іншим, а не кожного окремого доказу автономно.
У рішеннях у справах «Балицький проти України», «Тейксейра де Кастро проти Португалії», «Шабельник проти України» ЄСПЛ застосував різновид доктрини «плодів отруйного дерева», яка полягає в тому, що визнаються недопустимими не лише докази, безпосередньо отримані з порушеннями, а також докази, яких не були б отримано, якби не було отримано перших. Таким чином, допустимі самі по собі докази, отримані за допомогою відомостей, джерелом яких є недопустимі докази, стають недопустимим.
Оскільки докази порушення позивачем вимог податкового так і іншого законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органи, були отримані відповідачем під час проведення перевірки, наказ на продовження проведення якої та дії стосовно продовження проведення якої не відповідають вимогам ПК України, то такі докази одержані з порушенням порядку, встановленого законом, а тому суд не бере їх до уваги у відповідності до вимог ч.1 ст. 74 КАС України.
Інших доказів порушення позивачем вимог законодавства України ніж ті, які відображені у акті перевірки відповідачами суду не надано.
Стосовно доводів позивача про те, що у запитах відповідача, які передували призначенню перевірки позивача, не зазначено всіх належних обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у вірності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Позивач листом від 13.02.2023 року № 13/02-юр надав відповідачу пояснення згідно вказаного вище письмового запиту.
Окрім того, судом встановлено, що у ході проведення перевірки відповідачем також позивачу були також направлені письмові запити № 1 від 06.09.2023 року та № 2 від 13.09.2023 року про надання документів/копій документів, на які позивач надав письмові відповіді від 06.09.2023 року вих. №06/09-юр, від 11.09.2023 року вих. №11/09-юр, від 14.09.2023 вих. №13/09-юр з поясненнями та копіями документів.
Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 11.09.2018 року у справі № 813/4042/17, аналіз пункту 73.3 статті 73 Податкового Кодексу України та Порядку періодичного подання інформації органам державної податкової служби та отримання інформації зазначеними органами за письмовим запитом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27 грудня 2010 N1245 свідчать про те, що запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто, чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження; якщо платник податку, на думку контролюючого органу, надав неповну відповідь на запит, контролюючий орган, не проінформувавши платника про те, якої інформації недостатньо, не має законних підстав для видачі наказу про призначення перевірки; часткове надання платником податку необхідної інформації контролюючому органу не можна вважати повним ненаданням відповіді на запит.
Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 31.05.2019 року у справі № 813/1041/18, реалізація підп. 78.1.1 п.78.1 ст. 78 ПК України передбачає необхідність надання податковим органом у змісті запиту конкретних порушень, вчинених платником податків, а не лише вживання загальних формулювань та суто посилання на норми податкового законодавства.
У запитах відповідача № 1 від 06.09.2023 року та № 2 від 13.09.2023 року про надання документів/копій документів не зазначено всіх обставин, які вказують на наявність у контролюючого органу сумнівів у вірності оподаткування доходів нерезидента, а також не наведено конкретних фактів, які свідчать про порушення саме позивачем податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 31.03.2020 року у справі № 820/3477/16, якщо контролюючим органом не доведено та не надано доказів, які б свідчили про те, що надані позивачем пояснення та документи були оцінені контролюючим органом і такі пояснення та документи не усунули сумніви щодо порушення позивачем податкового законодавства, що свідчить про відсутність у контролюючого органу підстав для призначення перевірки позивача.
Згідно правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 22.02.2023 року у справі № 620/309/20, аналіз норми підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України дає підстави для висновку, що виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.
Судом під час розгляду справи встановлено, що наказ на призначення перевірки не містить відомостей про те, що пояснення позивача необгрунтовані або документально не підтвердженні, а зазначено лише фразу «… у зв`язку із ненаданням товариства у запитуваному обсязі пояснень та їх документального підтвердження на обов`язковий письмовий запит…».
За вказаних обставин у відповідача були відсутні правові підстави для призначення перевірки позивача.
Стосовно правомірності висновків відповідача щодо заниження податку на прибуток іноземним юридичних осіб та доводів відповідача про те, що позивач безпідставно застосував ставку податку на доходи нерезидентів у зменшеному розмірі, замість належних 15%.
Відповідно до частини першої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
За змістом частини другої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до підпункту 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні.
Згідно з абзацом другим підпункту 14.1.49 пункту 14.1 статті 14 ПК України для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюється також платіж у грошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини).
У підпункті 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України передбачено, що резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності
Відтак, безпосередньо наведені норми в сукупності та взаємозв`язку вказують, що податок за ставкою 15% сплачується, якщо інше не перебачено положеннями міжнародних договорів України.
При цьому, як передбачено пунктом 3.2 статті 3 ПК України якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
08 листопада 2012 року між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр підписано Конвенцію, що ратифікована Україною згідно із Законом України "Про ратифікацію Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи та Протоколу до неї".
Статтею 9 Конституції України визначено, що чинні міжнародні договори, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства України. У статті 19 Закону України "Про міжнародні договори України" визначено, що чинні міжнародні договори України, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, є частиною національного законодавства і застосовуються у порядку, передбаченому для норм національного законодавства. Якщо міжнародним договором України, який набрав чинності в установленому порядку, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені у відповідному акті законодавства України, то застосовуються правила міжнародного договору.
Згідно зі статтею 1 Конвенції її дія поширюється на осіб, які є резидентами однієї чи обох Договірних Держав.
Відповідно до пункту 1 статті 10 Конвенції дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.
У пункті 2 статті 10 Конвенції зазначено, що такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:
a) 5 % від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;
b) 15 % від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.
Термін "дивіденди", як передбачено пунктом 3 статті 10 Конвенції, у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.
При цьому, як передбачено пунктами 4 та 5 статті 10 Конвенції, положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник дивідендів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції. Якщо компанія, яка є резидентом Договірної Держави, одержує прибуток або доходи з іншої Договірної Держави, ця інша Держава не може стягувати будь-яких податків на дивіденди, що сплачуються компанією, за винятком, коли ці дивіденди сплачуються резиденту цієї іншої Держави або якщо холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з постійним представництвом, розташованим в цій іншій Державі, або стягувати з нерозподіленого прибутку податки на нерозподілений прибуток, навіть якщо дивіденди сплачуються або нерозподілений прибуток складається повністю або частково з прибутку або доходу, що утворюється у цій іншій Державі.
Отже, сукупність наведених норм дає підстави для висновку, що можливість сплати пониженої визначеної Конвенцією ставки податку у разі виплати дивідендів нерезиденту обумовлена відсутністю здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у цій державі постійне представництво і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом.
Відповідно до другого речення пункту 1 статті 7 Конвенції якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, прибуток підприємства може бути оподаткований в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього представництва.
При цьому, згідно з пунктами 1 та 2 статті 5 Конвенції Для цілей цієї Конвенції термін "постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.
Термін "постійне представництво", зокрема, включає:
a) місце управління;
f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів;
g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; та
h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.
Згідно з пунктом 4 статті 5 Конвенції незважаючи на попередні положення цієї статті, термін "постійне представництво" не включає:
a) використання споруд виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки товарів чи виробів, що належать підприємству;
b) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою зберігання, демонстрації або доставки;
c) складування запасів товарів або виробів, що належать підприємству, виключно з метою переробки іншим підприємством;
d) утримання постійного місця діяльності виключно з метою закупівлі товарів чи виробів або для збирання інформації для підприємства;
e) утримання постійного місця діяльності виключно з метою здійснення для підприємства будь-якої іншої діяльності, яка має підготовчий або допоміжний характер;
f) утримання постійного місця діяльності виключно для здійснення будь-якої комбінації видів діяльності, перелічених у підпунктах від "a" до "e", за умови, що сукупна діяльність постійного місця діяльності, яка виникає внаслідок такої комбінації, має підготовчий або допоміжний характер.
Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не може перетворити це постійне місце діяльності у постійне представництво відповідно до положень цього пункту.
За змістом пункту 6 статті 5 Конвенції підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в Договірній Державі, лише якщо воно здійснює підприємницьку діяльність у цій Державі через брокера, комісіонера чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної діяльності. Однак, якщо діяльність такого агента здійснюється повністю від імені цього підприємства і якщо між цим підприємством і агентом в їхніх комерційних і фінансових зв`язках існують або встановлюються умови, які відрізняються від тих, які могли б існувати між незалежними підприємствами, він не вважатиметься агентом з незалежним статусом у значенні цього пункту.
Основою для розробки переважної більшості міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування є Модельна конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (надалі також - ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал (надалі також - Модельна конвенція ОЕРСР). Модельна конвенція становить джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування. Також важливе значення мають Коментарі до Модельної Конвенції ОЕСР.
Безпосередньо Модельні конвенції і ОЕРСР і ООН вказують, що часто важко відрізнити, яка діяльність відноситься до діяльності підготовчого або допоміжного характеру, а яка - ні. Вважається, що послуги, які надає місце діяльності, є настільки далекими від фактичної реалізації прибутку, що складно віднести будь-який прибуток до відповідного місця діяльності (пункт 58 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2017 року). Вирішальним критерієм має бути визначення того, чи становить діяльність, яка здійснюється у визначеному місці, суттєву і важливу частину діяльності підприємства в цілому. Кожний випадок має аналізуватись окремо (пункт 59 Коментарів до Модельної конвенції ОЕСР 2017 року). Допоміжна діяльність зазвичай є діяльністю, яка здійснюється з метою підтримки чогось, не будучи суттєвою і важливою частиною підприємства в цілому. Малоймовірно, що діяльність, яка вимагає залучення значної частини активів або персоналу, може вважатись діяльністю допоміжного характеру (пункт 60 Модельної конвенції ОЕСР 2017 року).
Отже, для розмежування основної діяльності та підготовчої чи допоміжної діяльності необхідно мати на увазі що:
- підготовча чи допоміжна діяльність здійснювались на користь самої іноземної компанії, а не на рахунок третіх осіб;
- під основною діяльністю зазвичай сприймається діяльність, що є суттєвою і важливою виходячи із змісту комерційних цілей і завдань організації;
- підготовча діяльність передує початку основної діяльності нерезидента на території України;
- допоміжна діяльність забезпечує процес ведення основної господарської діяльності нерезидентом, здійснюється одночасно з основною діяльністю, при цьому до основної не відноситься.
Визначення того, чи є діяльність, яка здійснюється в певній країні, підготовчою або допоміжною, є порівняння функцій, які здійснюються в Україні, з функціями, які здійснюються в іншій країні. У будь-якому випадку, місце діяльності, основна мета якого збігається з основною метою підприємства в цілому, не становить підготовчої або допоміжної діяльності.
Судом під час розгляду справи встановлено, що здійснюючи виплату доходів нерезиденту, ТОВ «Трейдмаркет 2004» керувалося вимогами ст.103 Податкового кодексу України, яка регулює Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та нормами Конвенції про усунення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно платників податків на доходи від 08.11.2012, укладеної між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр (надалі за текстом - Конвенція).
Вказаним свідоцтвом підтверджено, що EVODE TRADING LIMITED є резидентом Кіпру згідно Конвенції між Урядом Республіки Кіпр та України про запобігання подвійному оподаткуванню; прибуток вищезазначеного резидента, отриманий з усіх джерел за 2017 рік, підлягає оподаткуванню на Кіпрі з 25.11.2000 року, дати його реєстрації.
Судом встановлено, що зазначене свідоцтво було надано для перевірки контролюючому органу.
Право на отримання нерезидентом процентів виникло на підставі договору позики №08/01 від 08.08.2011 року, нерезидент EVODE TRADING LIMITED здійснило надання Позивачу позики, тому цей же нерезидент є і бенефіціарним (фактичним) одержувачем (власником) доходу - процентів за користування наданою позикою.
Відповідач в абз.7-8 на стор.28 акту перевірки, вказує про те, що гр. ОСОБА_4 не володів акціями EVODE TRADING LIMITED особисто, а передав їх до Stateco (Trastees) Limited в трастове управління.
Згідно акту перевірки, відповідачем на стор.28 акту перевірки зазначено, що компетентним органом Латвійської Республіки надано лист від 28.11.2002 Stateco (Trastees) Limited, адресований ОСОБА_4 , в якому зазначено, що Stateco (Trastees) Limited підтверджує, що тримає 1200 акцій у довірчій власності для ОСОБА_5 на ім`я компанії EVODE TRADING LIMITED. У зв`язку з чим, EVODE TRADING LIMITED додає оригінал сертифікату акцій на 1200 акцій разом із бланковим документом про передачу та інструментом довірчої власності.
Зазначена трастова угода вчинена між Stateco (Trastees) Limited та ОСОБА_4 на території Республіки Кіпр регулюється положеннями Гаагської конвенції про право, що застосовується до трастів та про їх визнання (надалі - Конвенція про траста) від 1985 року, яка ратифікована урядом Республіки Кіпр 11.03.1998 року.
Траст - це правовідносини, що виникають між довірителем (первісним власником), довірчим власником та бенефіціаром внаслідок передання права власності на майно довірчому власнику для досягнення певної мети або для управління цим майном в інтересах вигодонабувачів. Траст - це зобов`язання, що виникає в довірчого власника/управителя перед бенефіціаром внаслідок передання майна в управління. Траст - це договір, на підставі якого виникають правовідносини з управління майном.
Свідоцтвом від 08.07.2016 року (апостиль №152014/16 від 12.07.2016 року), виданого Департаментом реєстрації та ліквідації компаній Міністерства енергетики, торгівлі, промисловості та туризму Республіки Кіпр, засвідчено, що згідно з документами, які зберігаються в цьому Департаменті компанія Stateco (Trastees) Limited с акціонером компанії EVODE TRADING LIMITED (копія долучено до позову).
Щодо доводів податкового органу про те, що діяльності компанії-нерезидента EVODE TRADING LIMITED на території України має ознаки постійного представництва нерезидента.
Згідно матеріалів справи, обґрунтовуючи висновки акту перевірки, відповідач дійшов до висновку про здійснення EVODE TRADING LIMITED саме господарської діяльності на території України без реєстрації ним постійного представництва.
Так, з аналізу долучених позивачем документів, які долучені до матеріалів справи, вбачається, що компанія EVODE TRADING LIMITED безпосередньо не здійснювала господарську діяльність на території України, що підтверджується, зокрема:
1) договором позики №08/01 від 08.08.2011 з додатками 1, 2, 3 (з визначенням основних умов надання позики, її розміру, визначення розміру процентів за користування позикою, порядку їх сплати та інші суттєві умови кредитування) зі сторони нерезидента EVODE TRADING LIMITED були підписані директором компанії ОСОБА_6 . В подальшому, при виконанні цього договору, такі додаткові угоди: № 1 від 15.09.2011, № 2 від 17.12.2013, № 3 від 29.01.2014, № 4 від 17.03.2014, № 5 від 19.06.2014, № 6 від 15.08.2014, №12 від 02.12.2016 також були підписані певними директорами компанії, які мали на те відповідні повноваження на час їх укладання. Лише частина додаткових угод до договору позики з визначенням суто «технічних» положень були підписані від EVODE TRADING LIMITED представниками на підставі виданих ним довіреностей, а саме:
№ 7 від 09.10.2014 - підписана представником Єгоровим А.,
№ 8 від 15.12.2014, № 9 від 08.06.2015, № 10 від 14.12.2015, № 11 від 15.06.2016, № 13 від 04.01.2019 - підписані представником ОСОБА_2 ;
грошові кошти в сумі 3 000 000 дол.США за договором позики № 08/01 від 08.08.2011 року були перераховані частинами:
- 19.09.2011 на суму 110 000,00 дол. США;
-18.12.2012 на суму 50 000,00 дол. США;
28.01.2013 на суму 300 000,00 дол. США, та
1.2. У 2013 році - з рахунку компанії EVODE TRADING LIMITED -
1LV73RIBR00121640N0000, відкритому в JSC «REGIONALA INVESTICHU BANKA», Латвія (згідно умов додаткової угоди № 2 від 17.12.2013 до договору позики):
- 27.03.2013 на суму 200 000,00 дол. США;
- 16.04.2013 на суму 200 000,00 дол. США;
- 23.04.2013 на суму 200 000,00 дол. США;
- 29.04.2013 на суму 200 000,00 дол. США;
- 11.06.2013 на суму 250 000,00 дол. США;
- 14.06.2013 на суму 250 000,00 дол. США;
- 18.06.2013 на суму 360 000,00 дол. США;
- 07.08.2013 на суму 4 501,32 дол. США;
- 30.08.2013 на суму 10 100,00 дол. США;
- 11.09.2013 на суму 200 000,00 дол. США;
-14.10.2013 на суму 299 500,00 дол. США;
Враховуючи наведене, розпоряджатись цими коштами представник Тесленко Н. (як і будь-який інший представник) відповідно не могла.
На території України у компанії EVODE TRADING LIMITED відсутні будівельні майданчики, виробництва, офіси, склади або будь-які інші об`єкти, зазначені в п.14.1.193 Податкового кодексу України.
Наявні в розпорядженні контролюючого органу при проведенні перевірки копії довіреностей та зміст яких наведений в акті перевірки, які були оформлені на ім`я ОСОБА_7 , ОСОБА_8 та ОСОБА_9 , не є договорами комісії, доручення чи агентськими договорами в розумінні Цивільного кодексу України, надані їм повноваження мали виключно допоміжний (технічний) характер та були спрямовані на зменшення адміністративних витрат, пов`язаних з відрядженнями директорів компанії, що узгоджується з визначенням розмежування основної діяльності та підготовчої чи допоміжної діяльності, наведених в Модельних конвенціях і ОЕСР, і ООН та Коментарях до них.
Вказаними вище особами на підставі довіреностей здійснювалося лише підписання вказаних вище деяких додаткових угод до договору позики № 08/01 від 08.08.2011 року, які стосувалися зміни строку її повернення, банківських реквізитів.
Обсяг повноважень визначався директорами компанії, що також підтверджується протоколами, які долучені до кожної із довіреностей.
Зміст лише самих довіреностей не є достатньою підставою для висновку щодо здійснення повіреними діяльності як постійного представництва нерезидента.
Окрім того, лише сама по собі наявність довіреностей не є достатньою підставою для висновку щодо здійснення повіреними діяльності як постійного представництва нерезидента.
Грошові кошти (позика) в загальній сумі 3000000 дол.США за договором позики №08/01 від 08.08.2011 надходили до Позивача з рахунків компанії EVODE TRADING LIMITED, відкритих в UKIO BANKS, Латвія та в JSC «REGIONALA INVESTICIJU BANKA», Латвія, які розташовані поза межами території України.
У зв`язку з чим, розпоряджатись коштами нерезидента, як і управляти фінансовими операціями EVODE TRADING LIMITED в офісі в АДРЕСА_1 , представник ОСОБА_2 фактично - не мала можливості.
Обставини здійснення переліченими податковим органом в акті перевірки повіреними - ОСОБА_1 , ОСОБА_2 в компанії - нерезидента будь-яких дій чи прийняття рішень, які б свідчили про прийняття ними участі у вчиненні грошових переказів з рахунків позикодавця (EVODE TRADING LIMITED) на рахунки позичальника (позивача) або розпорядження грошовими коштами, що належали нерезиденту, акт перевірки не містить.
Віднесення договору позики до різновидів реальних договорів, які вважаються укладеними після передачі майна, спростовує висновки відповідача, наведені в акті перевірки, щодо розпорядження повіреною особою нерезидента ОСОБА_2 та ОСОБА_4 активами (коштами) EVODE TRADING LIMITED шляхом укладення деяких додаткових угод до договору позики № 08/01 від 08.08.2011 року.
Юридично-значимі дії, які призвели до виникнення у компанії EVODE TRADING LIMITED цивільних прав та обов`язків були вчинені посадовими особами такого нерезидента - директорами компанії, а не представниками за довіреностями.
Таким чином, повіреними компанії EVODE TRADING LIMITED - Єгоровими А., ОСОБА_2 вчинялись лише підготовчі та/або допоміжні функції - у вигляді підписання деяких додаткових угод до договору позики, а ОСОБА_2 - дії по відкриттю рахунку компанії-нерезиденту, для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента EVODE TRADING LIMITED - здійснення інвестицій та надання фінансових послуг, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії.
Факт видачі нерезидентом довіреностей фізичній особі положеннями Конвенції не визначається як вчинення повіреним дій, які в будь-якому випадку свідчать про здійснення повіреним діяльності постійного представництва у розумінні положень Конвенції. Висновки про вчинення функцій постійного представництва мають ґрунтуватися на аналізі фактично вчинених дій такого представника.
Крім того, сам лише зміст довіреностей, який був докладно викладений податковим органом в акті перевірки не є достатньою підставою для відповідного висновку щодо здійснення повіреним діяльності постійного представництва.
Жоден з повірених не проводив переговорів щодо надання позик або іншого фінансування українських або інших компаній, або будь-яких інших переговорів стосовно інших питань, не укладав договорів позики з будь-якою компанією/ями, в т.ч. з ТОВ «Трейдмаркет 2004», та особисто не здійснював розпорядження грошовими коштами компанії-нерезидента на користь жодної юридичної або фізичної особи, тобто господарська діяльність здійснювалась безпосередньо компанією EVODE TRADING LIMITED в країні її місця реєстрації та знаходження (Республіки Кіпр).
Матеріали справи доказів протилежного не містять.
Щодо доводів відповідача, здійснених у акті про те, що ОСОБА_4 здійснює управління EVODE TRADING LIMITED на території України, слід зазначити про таке.
- повідомленням Stateco (Trastees) Limited від 28.11.2002р.;
- декларацією довірчої власності від 28.11.2002р., з якою вбачається, що компанія Stateco (Trastees) Limited є власником акцій, вказаних у додатку, зареєстрованих на ім`я ОСОБА_4 в якості довірчої компанії. Також вказано, що «... ми також зобов`язуємось та погоджуємось здійснювати наші права голосу як власників вказаних акцій у такий спосіб та у таких цілях, як Власник може час від часу визначити та вказати..»;
- документом про передачу акцій від 28.11.2002р., який підтверджує, що ОСОБА_10 передав, а компанія Stateco (Trastees) Limited прийняла 1200 акцій EVODE TRADING LIMITED ;
- сертифікатом на акції від 28.11.2002р., в якому вказано та засвідчено, що компанія Stateco (Trastees) Limited є зареєстрованим власником 1200 акцій компанії EVODE TRADING LIMITED;
- свідоцтвом від 05.05.2009 (апостиль № 126223/09) Департаментом реєстрації та ліквідації компаній Міністерства енергетики, торгівлі, промисловості та туризму Республіки Кіпр, в якому вказано та підтверджено, що компанія Stateco (Trastees) Limited є акціонером компанії EVODE TRADING LIMITED на 1200 акцій;
- свідоцтвом від 08.07.2016 (апостиль№ 152014/16 від 12.07.2016), видане Департаментом реєстрації та ліквідації компаній Міністерства енергетики, торгівлі, промисловості та туризму Республіки Кіпр, в якому вказано та підтверджено, що компанія Stateco (Trastees) Limited є акціонером компанії EVODE TRADING LIMITED на 1200 акцій.
Зазначена вище трастова угода вчинена між Stateco (Trastees) Limited та ОСОБА_4 на території Республіки Кіпр, регулюється положеннями Гаагської конвенції про право, що застосовується до трастів та про їх визнання (надалі - Конвенція про траста) від 1985 року, яка ратифікована урядом Республіки Кіпр 11.03.1998.
Свідоцтвом від 05.05.2009 року (апостиль №126223/09) та свідоцтвом від 08.07.2016 р. (апостиль № 152014/16 від 12.07.2016р.), виданими Департаментом реєстрації та ліквідації компаній Міністерства спорі стики, торгівлі, промисловості та туризму Республіки Кіпр, засвідчено, що згідно з документами, які зберігаються в цьому Департаменті компанія - саме Stateco (Trastees) Limited є акціонером компанії EVODE TRADING LIMITED зі всіма правами власника щодо управління і розпорядження цією компанією, а не фізична особа ОСОБА_4 .
Таким чином, ОСОБА_4 не міг здійснювати управління EVODE TRADING LIMTTED ні на території Республіки Кіпр, ні на території України, в т.ч. і при сплаті Позивачем процентів на користь цього нерезидента за 3 квартали 2017 року, тобто в спірному періоді.
Що стосується набуття ОСОБА_4 контролю над ТОВ «Трейдмаркет 2004», то такий контроль був ним набутий лише 06.02.2019 (тобто поза межами спірного періоду), що було з`ясовано судом під час розгляду справи.
Вказані обставини також підвернуються такими документами, які долучені до матеріалів справи, зокрема:
- пояснення по справі позивача від 18.01.2024р.;
- витяг з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань станом на 07.08.2011 (тобто датою, яка передує даті укладання договору позики) засновниками (учасниками) ТОВ «Трейдмаркет 2004» були: ОСОБА_11 (розмір частки 5125,00 грн.), ОСОБА_12 (розмір частки 5125,00 грн.), ОСОБА_13 (розмір частки 5125,00 грн.), ОСОБА_14 (розмір частки 5125,00 грн.), тобто всі в рівних частинах - по 25% статутного капіталу;
- витяг з ЄДР станом на 15.08.2017 (тобто перед першою датою сплати податку до бюджету у спірному періоді) засновниками (учасниками) ТОВ «Трейдмаркет 2004» були: громадянка України ОСОБА_15 (розмір частки 55 125,00 грн.) та компанія «Вілдчарт Лімітед» (розмір частки 220 500,00 грн.). Як вбачається з витягу ЄДР від 15.01.2024 станом на 15.08.2017 кінцевим бенефіціарним власником (контролером) ТОВ «Трейдмаркет 2004» через компанію «Вілдчарт Лімітед» є її акціонер (власник) фізична особа, громадянин Республіки Кіпр - ОСОБА_16 , адреса: АДРЕСА_2 ;
- рішення Антимонопольного комітету України від 12.07.2018 року № 351-р «Про надання дозволу на концентрацію» громадянину України ОСОБА_4 надано дозвіл на концентрацію, яка полягає у набутті фізичною особою (через компанії «Ringside Limited» і «Amikod Limited») контролю над Товариством з обмеженою відповідальністю «Трейдмаркет 2004» (м. Дніпро, Україна, ідентифікаційний код юридичної особи 33115639).
06.02.2019 року компанією «Ringside Limited» були придбана частка в статутному капталі ТОВ «Трейдмаркет 2004» у компанії «Вілдчарт Лімітед» (розмір частки 220 500,00 грн.).
Акціонером (власником) компанії «Ringside Limited» є громадянин України ОСОБА_4 .
Вказані обставини підтверджується витягом з ЄДР станом на 06.02.2019 року, де засновниками (учасниками) ТОВ «Трейдмаркет 2004» стали: ОСОБА_15 (розмір частки 55 125,00 грн.) та компанія «Ringside Limited» (розмір частки 220 500,00 грн.) (витяг від 06.02.2019 року.
Саме внаслідок такого придбання частки лише 06.02.2019 (тобто поза межами спірного періоду) громадянин України ОСОБА_4 став кінцевим бенефіціарним власником ТОВ «Трейдмаркет 2004».
Таким чином, ні на дату укладання договору позики (08.08.2011 року), ні на дати сплати позивачем доходу на користь нерезидента EVODE TRADING LIMITED та податку до бюджету (3 кв. 2017р.) ОСОБА_4 не був ні учасником (власником) ТОВ «Трейдмаркет 2004» (позивач), ні його кінцевим бенефіціарним власником, тобто не був пов`язаною особою і не міг впливати на підприємство Позивача.
Щодо доводів податкового органу, що свідоцтва бенефіціарного власника б/н від 17.12.2014 року, заповненого представником ОСОБА_3 при відкритті банківського рахунку компанії в латвійському банку AS «Rietumu bаnkа» в грудні 2014року.
Свідоцтво заповнене на бланку банківської установи AS «Rietumu bаnkа» і не може підміняти собою документи, видані офіційними державними органами, зокрема, Департаментом реєстрації та ліквідації компаній Міністерства енергетики, торгівлі, промисловості та туризму Республіки Кіпр.
Свідоцтво є внутрішнім документом банківської установи AS «Rietumu bаnkа» і не має доказової сили нарівні з документами, які видані офіційними державними органами.
Сама лише наявність свідоцтва бенефіціарного власника б/н від 17.12.2014 року, заповненого представником ОСОБА_3 при відкритті банківського рахунку компанії в латвійському банку AS «Rietumu Ьапка» в грудні 2014р., не може свідчити та підтверджувати той факт, що на думку Відповідача бенефіціарний власник ОСОБА_4 здійснює управління EVODE TRADING LIMITED на території України.
Документу на підтвердження того, шо ОСОБА_4 приймав будь-які рішення, в т.ч. юридично значимі, та/або підписував якісь документи, та/або здійснював якість конкретні дії, які підтверджують управління ним EVODE TRADING LIMITED на території України, Відповідачем суду надано не було та матеріали справи не містять.
З пакету банківських документів, заповнених ОСОБА_3 при відкритті рахунку компанії в латвійському байку AS «Rietumu bаnkа» в грудні 2014р., та доданих до листа Державної служби доходів Республіки Латвії, а саме договору від 17.12.2014 року також зазначено адресу компанії - 25 Afroditis street, Consulco House, 2nd floor, Flat/office 204, Nicosia, Cyprus, 1060.
Обставина звітування компанії EVODE TRADING LIMITED, зокрема, протягом 2008, 2014-2017рр. до податкового органу Республіки Кіпр (як вбачається з п. 6 листа Податкового відділу Головного офісу відділу міжнародних податкових справ Міністерства Фінансів Республіки Кіпр від 29.03.2019 року), тобто за своїм місцезнаходженням у країні реєстрації Республіки Кіпр, сплата у своїй країні податків та зборів, що відповідно доводить що компанія здійснює свою діяльність саме у країні свого місцезнаходження.
Таким чином, слід дійти до висновку, що документи/матеріали, на які посилається відповідач, підтверджують, що при заповнені лише одного внутрішнього документу латвійського банку AS «Rietumu bаnkа» («Карта регистрации клиента») при відкритті рахунку компанії EVODE TRADING LIMITED була допущена неточність щодо зазначення адреси компанії-нерезидента.
Однак, наявність лише такої неточності, в сукупності із дослідженими доказами, не може свідчити, що «офіс компанії EVODE TRADING LIMITED знаходиться в м. Дніпро по вул. Суворова, 17».
Колегія суддів Верховного Суду у своїй Постанові від 21.12.2022 року по аналогічній справі №200/7051/20-а визнала, що підписання договорів, для забезпечення основної діяльності материнської компанії-нерезидента, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії є вчинення повіреним нерезидента виключно підготовчих та/або допоміжних функцій для забезпечення основної діяльності материнської компанії- нерезидента, не здійснюючи при цьому господарської діяльності материнської компанії. Колегія суддів по цій справі вважає помилковими доводи контролюючого органу щодо постійного представництва повіреного компанії-нерезидента, оскільки сам факт видачі нерезидентом довіреностей фізичній особі положеннями Конвенції не визначається як вчинення повіреним дій, які в будь-якому випадку свідчать про здійснення повіреним діяльності постійного представництва у розумінні положень Конвенції.
Відповідно до підпункту 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 Податкового кодексу України однією з основних засад податкового законодавства України є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Також, суд зазначає, що з 23.05.2020 року згідно із Законом України №466-ІХ від 16 січня 2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» набула чинності нова редакція ПКУ, в якій абзац перший п.п. 141.4.2, п. 141.4 ст.141 ПКУ викладений наступним чином: Резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
До цього часу, в редакції ПК України від 01.01.2017 року діяла така редакція абзацу першого п.п.141.4.2, п.141.4 ст.141 ПКУ: Резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
З 23 травня 2020 року законодавець усунув неузгодженості у податковому законодавстві, у тому числі й в частині оподаткування суб`єктів господарювання, які здійснюють на користь нерезидента виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), а саме, повинні утримувати податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 ПК України.
Таким чином, під час розгляду справи не знайшли свого підтвердження доводи відповідача, здійснені у акті перевірки щодо порушення позивачем положень чинного законодавства, а отже такі висновки податкового органу є передчасними.
На підставі викладеного, суд вважає оскаржуване податкове повідомлення - рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню.
VІІ. ВИСНОВКИ СУДУ
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до частини четвертої статті 242 КАС України судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, а саме бути справедливим та неупередженим, своєчасно вирішувати спір у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до частини першої статті 8 Конституції України в Україні визнається і діє принцип верховенства права.
Верховенство права - це панування права в суспільстві. Верховенство права вимагає від держави його втілення у правотворчу та правозастосовну діяльність, зокрема у закони, які за своїм змістом мають бути проникнуті передусім ідеями соціальної справедливості, свободи, рівності тощо.
Всі ці елементи права об`єднуються якістю, що відповідає ідеології справедливості, ідеї права, яка значною мірою дістала відображення в Конституції України.
Справедливість - одна з основних засад права, є вирішальною у визначенні його як регулятора суспільних відносин, одним із загальнолюдських вимірів права, яка проявляється в рівності всіх перед законом, цілях і засобах, що обираються для їх досягнення.
Справедливе застосування норм права - є передусім недискримінаційний підхід та неупередженість.
Положеннями частини 1 статті 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод визначено, що кожен має право на справедливий і публічний розгляд його справи упродовж розумного строку незалежним і безстороннім судом, встановленим законом, який вирішить спір щодо його прав та обов`язків цивільного характеру.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Частиною другою статті 2 КАС України встановлено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частинами першою та другою статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.
Відповідно до частин першої, другої статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд, відповідно до статті 90 КАС України, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Отже, дослідивши матеріали справи, суд приходить до висновку, що позивачем обґрунтовані та доведені позовні вимоги у вказаній вище частині.
Оцінивши докази, які є у справі за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, та, враховуючи всі наведені обставини, суд дійшов до висновку про задоволення позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Трейдмаркет 2004" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування ППР.
Щодо розподілу судових витрат, зокрема судового збору.
Частиною першою статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до приписів статті 139 КАС України, суд вважає за необхідне стягнути на користь позивача документально підтверджені судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 7457,32 грн. за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
На підставі зазначеного, керуючись статтями 205, 244, 245, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-
УХВАЛИВ:
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Трейдмаркет 2004" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування ППР - задовольнити.
Стягнути з Головного управління ДПС у Дніпропетровській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Трейдмаркет 2004" судові витрати з оплати судового збору в сумі 7457,32 гривень.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повний текст рішення суду складено 28.02.2024 року.

Суддя В.В. Ільков