Справа № 580/8654/23
Суддя: Парінов Андрій Борисович
Дата ухвалення: 2024-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Справа № 580/8654/23 Суддя (судді) першої інстанції: Гайдаш В.А.
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2024 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Парінова А.Б.,

суддів: Беспалова О.О.,

Грибан І.О.,

розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про скасування рішення,

В С Т А Н О В И В:

До Черкаського окружного адміністративного суду надійшов позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - позивач) до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі - відповідач), в якому позивач просить скасувати податкове повідомлення-рішення від 18.08.2023 №.

В обґрунтування позовних вимог позивачем зазначено, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця, в якому завершується дія карантину не застосовується. Крім того, відповідачем невірно визначено розмір штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних відповідно Закону України «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» №2876-ІХ від 12.01.2023, яким був доповнений розділ XX «Перехідні положення» ПК України.

Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 року відмовлено у задоволенні позовних вимог.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги.

Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, апелянт вказує на те, що на дату застосування штрафних санкцій відповідач мав керуватись пунктами 80-90 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 18.01.2024 відкрито апеляційне провадження та призначено справу до апеляційного розгляду в порядку письмового провадження.

29.01.2024 до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача надійшов відзив на апеляційну скаргу, у якому останній просить залишити без змін рішення суду першої інстанції.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

З огляду на викладене, колегія суддів визнала за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла наступного висновку.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС у Черкаській області проведено камеральну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 щодо дотримання строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

За результатами перевірки складено акт від 18.07.2023 №7318/23-00-24-07-21/, яким встановлено порушення термінів реєстрації наступних податкових накладних позивача: від 23.05.2022 №9, граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 27.06.2022 №2 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 01.06.2022 №3 граничний термін реєстрації 30.06.2022; від 03.02.2022 №1 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 16.02.2022 №8 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 29.04.2022 №4 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 27.04.2022 №3 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 21.04.2022 №2 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 05.04.2022 №1 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 08.06.2022 №5 граничний термін реєстрації 30.06.2022; від 06.06.2022 №4 граничний термін реєстрації 30.06.2022; від 16.06.2022 №7 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 07.07.2022 №1 граничний термін реєстрації 31.07.2022; від 03.02.2022 №2 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 10.02.2022 №5 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 26.05.2022 №10 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 14.02.2022 №6 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 10.02.2022 №3 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 16.06.2022 №9 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 17.06.2022 №10 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 15.07.2022 №4 граничний термін реєстрації 31.07.2022; від 16.02.2022 №9 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 08.07.2022 №2 граничний термін реєстрації 31.07.2022; від 25.05.2022 №2 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 04.05.2022 №3 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 04.05.2022 №6 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 16.06.2022 №8 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 10.02.2022 №4 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 04.05.2022 №5 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 21.04.2022 №5 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 30.06.2022 №11 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 08.06.2022 №3 граничний термін реєстрації 31.07.2022; від 04.05.2022 №8 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 15.02.2022 №7 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 25.03.2022 №2 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 04.05.2022 №4 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 20.06.2022 №1 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 08.06.2022 №6 граничний термін реєстрації 30.06.2022; від 20.05.2022 №1 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 04.05.2022 №7 граничний термін реєстрації 15.07.2022; від 15.07.2022 №5 граничний термін реєстрації 31.07.2022.

Вищезазначені податкові накладні були фактично подані на реєстрацію 15.08.2022.

На підставі акта перевірки від 18.07.2023 №7318/23-00-24-07-21/ Головним управлінням ДПС у Черкаській області винесено податкове повідомлення-рішення від 18.08.2023 № про нарахування штрафних санкцій на загальну суму 93033,93 грн, застосованих відповідно до ст. 120-1 ПК України за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригувань до податкових накладних.

Вважаючи спірне рішення протиправним, позивач звернувся до суду із цим позовом.

Приймаючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу Перехідні положення ПКУ, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу Перехідні положення ПКУ граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання починаючи з 16 січня 2023 року, тобто граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності цим Законом №2876-ІХ. Враховуючи, що позивачем затримано реєстрацію вищезазначених 42-ох податкових накладних, граничні дата реєстрації яких є - 30.06.2022, 15.07.2022 та 31.07.2022 (фактично зареєстровані 15.08.2022), тому відповідачем правомірно оскаржуваним рішенням застосовано до позивача штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних саме згідно ст. 120-1 ПК України, а не відповідно до пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України. Суд відхилив посилання позивача на зворотну дію в часі пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України на період з 24.02.2022, оскільки Законом України від 12 січня 2023 року №2876-ІХ чітко визначено, що він застосовується до податкових накладних/розрахунків коригування граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ, тобто з 16.01.2023.

Колегія суддів не погоджується з висновками суду першої інстанції, з огляду на наступне.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За визначенням пп.14.1.60 ст.14 ПК України Єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Відповідно до п. 201.1 ст. 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.10 статті 201 ПК України визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

Для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних,складених з 1 по15 календарний день (включно) календарного місяця,- до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

Для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних,складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця,- до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно з п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а»-«г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість,на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних / розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

З аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк встановлений податковим законодавством, а саме для податкових накладних складених з 1 по15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця,- до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних свідчить про наявність порушення,за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено п. 120-1.1 ст. 120-1Податкового кодексу України.

Разом із тим, згідно з пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.

Таким чином, перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Виходячи з наведених норм у взаємозв`язку з обставинами справи судом першої інстанції встановлено, що позивачем дійсно порушено передбачені пунктом 201.1 статті 201 ПК України граничні терміни реєстрації податкових накладних, що позивач належними та допустимими доказами не спростував.

При цьому, у контексті застосування пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України правове значення має саме факт вчинення відповідного порушення, складом якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

Таким чином, суд першої інстанції обґрунтовано вважав, що обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не для встановлення застосовності вказаної норми ПК України у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого.

Водночас, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містить чітку вказівку на темпоральний критерій застосування з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Однак, Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану, який набрав чинності 27.05.2022, внесено зміни до підпункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Так, відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу Перехідні положення ПК України у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно з підпунктом 69.1-1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24.02.2022 до 27.05.2022 (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022.

Під час судового розгляду сторонами не недано, а судом апеляційної інстанції не здобуто доказів того, що позивач у передбаченому законом порядку ідентифікував себе у межах податкових правовідносин як платника, у якого відсутня можливість виконання обов`язків, визначених у п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, а тому позивач зобов`язаний дотримуватись вимог податкового законодавства, зокрема, щодо своєчасної реєстрації податкових накладних у ЄРПН.

Водночас позивач зауважує, що на дату застосування штрафних санкцій відповідач мав керуватись пунктами 80-90 розділу«Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУкраїни доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:

« 89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної,що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

90. Тимчасово, протягом дії воєнного станув Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

2% суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

5% суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

10% суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

15% суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

25% суми ПДВ, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів».

Тобто, Законом № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної залежно від дня її складення та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з вимогами ч.1 ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Згідно з рішенням Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1-рп-99 (справа про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів) за загальновизнаним принципом права закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Цей принцип закріплений у частині першій статті 58 Конституції України,за якою дію нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до події, факту застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони настали або мали місце. Конституційний Суд України дійшов висновку, що положення частини першої статті 58 Конституції України про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб. Проте надання зворотної дії в часі таким нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.

Так, на момент реєстрації перелічених у акті перевірки податкових накладних норми ст. 201, 120.1-1 ПК визначали граничні терміни реєстрації в ЄРПН податкової накладної та граничні розміри штрафу.

Разом з тим, на час прийняття спірного податкового повідомлення-рішення вже набули чинності зміни внесені Законом № 2876-ІХ до ПК України, в частині доповнення підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктами 89 та 90, які пом`якшили відповідальність платника на період дії воєнного стану, який введений в Україні з 24.02.2022, тобто у цій частині вказаний вище Закон має зворотню дію в часі.

Разом з тим, колегія суддів зауважує, що Законом № 2876-IX не визначено особливостей застосування тих чи інших положень та дати, з якої відповідні положення мають застосовуватись.

Вказані висновки суду узгоджуються з положеннями пункту 11 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким передбачено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Зазначене дає підстави для висновку, що на день прийняття рішення щодо застосування штрафних (фінансових) санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а не пунктом 120-1.1 статті 120 ПК України.

Згідно з правовою позиціїєю Верховного Суду, яка викладена у постанові від 06.05.2022 у справі № 826/14188/16, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень (зокрема, помилкового розрахунку суми податкового зобов`язання) вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства є визнання такого акта частково протиправним, якщо цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Якщо помилкове нарахування сум податкового зобов`язання відбулося у зв`язку з порушенням нормативних вимог як платником так і контролюючим органом, то податкове повідомлення рішення не може бути визнано протиправним і скасовано у будь-якій частині. У цьому випадку контролюючий орган ще не визначив в установленому порядку дійсний податковий обов`язок зі сплати земельного податку. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, що визнається протиправним і скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, а також давати вказівки, що б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.

У правовідносинах, які є предметом даного спору, Головне управління ДПС в Черкаській області не правильно визначило розмір штрафу за несвоєчасну реєстрацію 42 податкових накладних в ЄРПН, внаслідок не застосування норми ПК України, яка підлягала застосуванню, і у даному випадку суму штрафу, яка підлягає сплаті, можливо ідентифікувати.

Із розрахунку до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення вбачається, що 5 податкових накладних на загальну суму ПДВ 10443,00 грн зареєстровані позивачем з порушенням строку реєстрації до 15 календарних днів, а решта 37 податкових накладних на загальну суму ПДВ 306632,12 грн - з порушенням строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів.

Відтак, за відповідне порушення до позивача мають бути застосовані штрафні санкції в розмірі 30872,07 грн (10443,00 грн х 2 % + 306632,12 х 10 %).

За вказаних обставин, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 18.08.2023 № є протиправним та підлягає скасуванню в частині суми штрафу, що перевищує 30872,07 грн.

При вирішенні спору суд першої інстанції не звернув уваги на вказані обставини, не правильно застосував норми матеріального права, що призвело до помилкового рішення про відсутність підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Судовою колегією враховується, що згідно з пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Таким чином, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що суд першої інстанції не повністю встановив фактичні обставини справи та при прийнятті рішення допустив порушення норм матеріального і процесуального права, безпідставно задовольнивши заявлені вимоги.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 315 Кодексу адміністративного судочинства України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право: скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.

Приписи пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України визначають, що підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.

За наведених обставин, колегія суддів дійшла висновку про необхідність часткового задоволення апеляційної скарги та скасування рішення суду першої інстанції шляхом прийняття нового про часткове задоволення позовних вимог.

Відповідно до ч.1, ч.3 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Частиною шостою статті 139 КАС України передбачено, якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Відповідно до платіжної інструкції від 18.09.2023 № 29478 позивачем за подання позову сплачено 1073,60 грн судового збору.

За подання апеляційної скарги позивачем сплачено 1610,41 грн судового збору, що підтверджується платіжною інструкцією від 18.12.2023 № 29603.

У зв`язку з частковим задоволенням позову, на підставі ч.3 ст.139 КАС України, за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 підлягає стягненню 1793,45 грн судового збору, що є пропорційним розміру задоволених вимог.

Керуючись ст.ст.308, 311, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 23 листопада 2023 року скасувати та ухвалити нове, яким позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Черкаській області від 18.08.2023 № в частині застосування до фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 штрафу у сумі 62161,86 грн.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Черкаській області (18002, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, ) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) 1793,45 грн судового збору.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя А.Б. Парінов
Судді: О.О. Беспалов
І.О. Грибан