Справа № 400/6165/20
Суддя: Мельник О.М.
Дата ухвалення: 2024-02-26 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

МИКОЛАЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

26 лютого 2024 р. № 400/6165/20
м. Миколаїв

Миколаївський окружний адміністративний суд у складі судді Мельника О.М., за участю секретаря судового засідання Шакіної А.В., представника відповідача Радчича О.А., розглянув у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного провадження адміністративну справу

за позовомОСОБА_1 , АДРЕСА_1 ,

до відповідачаГоловного управління ДПС у Миколаївській області, вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001,

провизнання дій протиправними; визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 10.12.2019 № 5, № 5, № 5, № 57,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 (далі - Позивач) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Миколаївській області (далі : Відповідач) з вимогамив яких просив: визнати протиправними дії ГУ ДПС у Миколаївській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №57 від 10.12.2019р.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що Позивач не отримував ні наказу, ні повідомлення і нічого не знав про зазначену перевірку, що позбавило його можливості реалізації свого права на ознайомлення із ними до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень і документів, що є грубим порушенням вимог податкового законодавства, прав та законних інтересів Позивача, регламентованих в тому числі 17 ПК України. Позивач вважає, що зазначені податкові повідомлення-рішення, прийнято з порушенням норм чинного законодавства на підставі безпідставних та необґрунтованих висновків викладених в акті перевірки, чим порушено права та охоронювані законом інтереси Позивача та підлягають скасуванню. Обґрунтував свою правову позицію тим, що викладені в акті перевірки факти та висновки є такими, що висновки акту перевірки засвідчують довільне тлумачення податковим органом норм чинного законодавства та не можуть вважатися правильними, висновки не доведені належними та допустимими доказами, не відповідають дійсним обставинам справи, суперечать нормам податкового законодавства.

Відповідач заперечив проти позову, вважає дії при проведенні документальної позапланової невиїзної перевірки та відповідно спірні податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.; №5 від 10.12.2019р.; №5 від 10.12.2019р.; №57 від 10.12.2019р.-є правомірно винесеними та відповідають вимогам законодавства. Позивач отримав дохід який відповідно до абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України мав бути задекларований ним та відповідно сплачені податки, однак він цього не зробив, тому було нараховано відповідні штрафні санкції Відповідачем.

04.01.21 судом було відкрито провадження у даній справі та призначено судовий розгляд.

В ході розгляду було вирішено декілька клопотань.

В зв`язку з бойовими діями на території Миколаївської області та м.Миколаєва суд не мав можливості розглядати справу.

Однак, в письмовому провадженні розглянуто та вирішено ухвалою від 31.10.2022 року клопотання Відповідача про залишення позову без розгляду в зв`язку з пропуском строку звернення.

19.06.2023 року поновлено провадження по справі та призначено справу до судового розгляду з викликом сторін.

В судове засідання не з`явився Позивач, просив розглядати справу за його відсутності.

04.10.2023 року справу розглянуто в спрощеному провадженні.

Суд дослідив наявні в справі докази, заслухав представника Відповідача, надав оцінку доказам та доводам сторін та встановив таке.

Відповідно до наказу ГУ ДПС у Миколаївській області від 27.09.2018 №258 фахівцями відділу контрольно - перевірочної роботи фізичних осіб управління податків і зборів з фізичних осіб ГУ ДПС у Миколаївській області у період з 07.10.2019 року по 11.10.2019 року проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи ОСОБА_1 з питань перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб, військового збору від одержання доходу ознакою доходу « 126» (додаткове благо) у вигляді анульованої основної суми кредитної заборгованості за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.

21.10.2019 р. Відповідачем складено Акт від №143/14-29-33-05-11/ НОМЕР_1 , на підставі пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.78.1.2 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України, яким зафіксовано результати перевірки з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати до бюджету податку на доходи фізичних осіб, військового збору від одержання доходу за ознакою доходу « 126» (додаткове благо) у вигляді анульованої основної суми кредиторської заборгованості фізичної особи ОСОБА_1 , за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 відповідно до затвердженого плану перевірки, наведено у додатку до акту, що була призначена відповідно до наказу ГУ ДПС у Миколаївській області від 27.09.2019 №258

Перевірку проведено в приміщенні ГУ ДПС у Миколаївській області за адресою: 54017, м. Миколаїв, вул. Чкалова, 20/9.

Згідно змісту акту від 21.10.2019р. №143/14-29-33-05-11/, про результати проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, перевіркою встановлено порушення ОСОБА_1 :

1. п.16.1.2, 16.1.3 ст.16 розділу І, пп.49.18.4, п.49.18 ст.49 розділу ІІ, п.176.1 ст.176, п.177.6 ст.177, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено неподання податкової декларації про майновий стан і доходи за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 рік, в результаті чого податкова декларація про майновий стан і доходи за 2016 рік не подана до ДПІ в термін до 01.05.2017 року;

2. п.п.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп. «д» 164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.п.168.2.1 п.168.2 ст.168 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 в сумі 91 584,89 грн.;

3. п.16 прим. 1 підр.10р. ХХ Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження військового збору за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 в сумі 7 632,07 грн.;

4. пп.16.1.12 п.16.1 ст.16 та п.44.3 ст.44 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено відсутність (не надання) первинних документів для проведення перевірки за період з 01.01.2016 по 31.12.2016.

В Акті перевірки зазначено, що копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 27.09.2019 №258 та письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 27.09.2019 №45/14-29-01-04-44 направлено рекомендованим листом з повідомленням про вручення 30.09.2019р.

На підставі вказаних висновків Відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 10.12.2019р.:

- №5 яким донараховано суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 91 584,89 грн. та штрафні (фінансові) санкції в розмірі 22 896,22 грн. (всього 114481,11 грн.);

- №5 яким донараховано суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 7 632,07 грн. та штрафні (фінансові) санкції в розмірі 1 908,02 грн. (всього 9 540,09 грн.);

- №5 яким нараховано суму штрафних (фінансових) санкцій за платежем адміністративні штрафи та санкції в розмірі 540,00 грн.;

- №5 яким нараховано суму штрафних (фінансових) санкцій за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 170,00 грн.

Суть спірних правовідносин полягає в кредитних відносинах Позивача, так 09 липня 2007 року між Акціонерним комерційним інноваційним банком «УкрСиббанк» - з 21.12.2009 року Публічне акціонерне товариство «УкрСиббанк» (далі - Банк) та ОСОБА_1 (Позичальник) було укладено Договір про надання споживчого кредиту №0 (далі - Кредитний договір).

Відповідно до умов Кредитного договору, Банк надав Позичальнику кредит (грошові кошти) в іноземній валюті в сумі 86 570,00 доларів США (вісімдесят шість тисяч п`ятсот сімдесят доларів США 00 центів), а Позичальник зобов`язався повернути наданий кредит у повному обсязі згідно з графіком погашення кредиту та сплати за користування кредитом проценти у розмірі визначеному договором.

Вказана сума кредиту дорівнює еквіваленту 437 178,50 (чотириста тридцять сім тисяч сто сімдесят вісім) грн. 50 коп. за курсом Національного банку України (1 до. США = 5,05 грн.) на день укладення цього Договору.

21 листопада 2011 року сторони підписали Додаткову угоду №5 до Договору про надання споживчого кредиту №0 від 09.07.2007р. та дійшли згоди зокрема, про наступне:

- п.2 Додаткової угоди, Банк надав Позичальнику кредит (грошові кошти) у формі кредитної лінії в національній валюті з лімітом у розмірі 1 117 059,00 грн.;

- в дату укладення цієї Додаткової угоди Позичальнику надається транш в національній валюті в розмірі 560 811,06 (п`ятсот шістдесят тисяч вісімсот одинадцять) грн. 06 коп.;

- ліміт кредитної лінії, встановлений у цій Додатковій угоді, включає в себе суму кредиту, виданого Позичальнику за Договором до підписання цієї Додаткової угоди;

- п.3 Додаткової угоди, цільове призначення (мета) кредиту: для особистих потреб, а саме споживчі цілі та зміна валюти строкової суми основного боргу за цим Договором.

Так, Додатковою угодою №5, сторонами Кредитного договору було змінено валюту зобов`язання за кредитом та зафіксовано суму заборгованості у гривні - 1 117 059,00 (один мільйон сто сімнадцять тисяч п`ятдесят дев`ять) грн.

При проведенні перевірки Відповідач, послався на: відомості з Центральної бази Держреєстру фізичних осіб-платників податків та інших обов`язкових платежів від 23.07.2019 №140 за період з 01.01.2016 по 31.12.2016 року; лист АТ «УкрСиббанк» від 13.06.2019р. №14-2-02/46954 вх. №2062/10 від 26.06.2019 про надання інформації; повідомлення про анулювання боргу від 20.04.2016р. №31-4-2-02/18 за Договором про надання споживчого кредиту №0 від 21.11.2011р. АТ «УкрСиббанк», яке нібито, отримано особисто ОСОБА_1 20.04.2016р., за яким кредитор здійснив анулювання (прощення) суми основного боргу (кредиту) 508 804,95 грн., а також на пп. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України, дійшов висновку, що анульована сума заборгованості є доходом Позивача, отриманий як додаткове благо, яке підлягає відображенню у річній декларації про доходи та майновий стан за 2016 рік та сплати податку на доходи фізичних осіб.

Під час складання акту та винесення рішень Позивач не висловлював свою думку, оскільки не отримував ні наказу, ні повідомлення про зазначену перевірку, що позбавило його можливості реалізації свого права на ознайомлення із ними до початку здійснення контрольного заходу та подання відповідних пояснень і документів.

Суд дає оцінку спірним правовідносинам з врахуванням наступних положень діючого законодавства України.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Порядок та особливості проведення документальних невиїзних перевірок визначені у статті 79 Податкового кодексу України.

Так, пунктом 79.1 статті 79 Податкового кодексу України встановлено, що документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.

За правилами пункту 79.2 статі 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

При цьому Податковий кодекс України чітко регламентує, що лише чітке виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Згідно з пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Верховний Суд у постанові від 12.08.2020р. у справі №160/2116/19, звертає увагу на те, що зазначені вище положення податкового законодавства не дають підстави вважати, що законодавець ототожнює такі поняття як "вручення" та "надіслання" наказу в розумінні належного повідомлення про проведення перевірки. Та зазначає, що невиїзна перевірка проводиться не за місцезнаходженням платника податків, і завчасне (до початку перевірки) повідомлення його про час та місце проведення перевірки є гарантією його права на об`єктивну, повну та всебічну перевірку дотримання ним податкової дисципліни, включаючи можливість надання платником податків наявних у нього документів для підтвердження показників податкового обліку.

Так, вимога, яку Податковий кодекс України ставить до контролюючого органу, щодо необхідності пересвідчитись чи вручено платнику податків у визначений законодавством спосіб копію наказу про проведення невиїзної документальної перевірки, кореспондує з чітко зазначеними в статті 17 ПК України правами платника податків, а саме: право бути присутнім під час проведення перевірок; право подавати письмові звернення щодо проведення замість документальної невиїзної перевірки - документальну виїзну.

Подібні правові висновки вже було зроблено Верховним Судом при ухваленні постанови від 6 серпня 2019 року у справі №520/8681/18.

При цьому, Верховний Суд України у постанові від 25 січня 2015 року у справі 21-425а14 зробив правовий висновок відповідно до якого, з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку. Невиконання вимог пункту 79.2 статті 79 ПК призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

З огляду на те, що Позивач оскаржує дії Відповідача обставина належного вручення наказу про проведення невиїзної перевірки входить до предмету доказування для цілей вирішення цього спору.

Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 ПК України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

У свою чергу, положеннями пункту 86.8 статті 86 ПК України передбачено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки - з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки - протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.

З аналізу наведених норм законодавства вбачається, що здійснення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення контролюючим органом порушень податкового чи іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами, тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкових повідомлень-рішень.

Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення у зв`язку з допущеними таким платником правопорушеннями необхідно дотриматися певних умов, а саме - спочатку провести податкову перевірку.

Отже, нормами ПК України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів встановлені умови та порядок проведення перевірок. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.

Аналогічна правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постановах від 27 січня 2015 року (справа № 21-425а14), від 16 лютого 2016 року (справа №826/12651/14) та у постанові Верховного Суду від 17 березня 2018 року (справа №1570/7146/12), від 20 грудня 2018 року (справа № 815/1851/15).

Ухвалою суду від 31.10.22 року було встановлено, що Позивачу нічого не було відомо ні про проведення перевірки, ні про наявність податкових повідомлень-рішень, що позбавило його можливості реалізації свого права на ознайомлення з відповідними документами до початку здійснення контрольного заходу, надання пояснень і документів, що є грубим порушенням вимог податкового законодавства.

Враховуючи, зазначене суд вважає, що фактично що контролюючим органом не було дотримано порядку проведення перевірки. (Аналогічні висновки містить постанова ВС від 02.09.2020 р. у справі № 820/3426/16).

Згідно ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

Згідно із ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» рішення Європейського суду з прав людини підлягають застосуванню судами як джерело права.

У рішенні Європейського суду з прав людини від 20.10.2011 року у справі «Рисовський проти України» вказаний суд підкреслив особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії», «Онер`їлдіз проти Туреччини», «Megadat.com Б.г.І. проти Молдови», і «Москаль проти Польщі»). Зокрема, на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок (рішення у справах «Лелас проти Хорватії», і «Тошкуце та інші проти Румунії») і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах, які зачіпають майнові інтереси.

Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків (рішення у справі «Лелас проти Хорватії»).

Таким чином, судом досліджено факт порушення вимог податкового законодавства щодо порушення процедури проведення перевірки щодо Позивача та зроблено висновок щодо дії Відповідача були протиправними.

Щодо оцінки правомірності податкових повідомлень-рішень суд зазначає таке.

Основним питанням, яке потребує вирішення у даній справі, є правомірність віднесення контролюючим органом суми прощеної (анульованої) кредитором заборгованості до складу оподаткованого доходу позивача як додаткового блага на підставі підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин). Вимоги податкового органу щодо сплати позивачем військового збору, обрахованого з такої суми, як і застосування штрафних санкцій, є похідними за своєю суттю.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Відповідно до підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Підпунктами 14.1.47, 14.1.54 пункту 14.1 статті 14 ПК України закріплено, що додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України; б) доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, включаючи рухомий склад транспорту, приписаного до розташованих в Україні портів; в) доходів від продажу рухомого та нерухомого майна, доходів від відчуження корпоративних прав, цінних паперів, у тому числі акцій українських емітентів; г) доходів, отриманих у вигляді внесків та премій на страхування і перестрахування ризиків на території України; ґ) доходів страховиків - резидентів від страхування ризиків страхувальників - резидентів за межами України; д) інших доходів від діяльності, у тому числі пов`язаних з повною або частковою переуступкою прав та обов`язків за угодами про розподіл продукції на митній території України або на територіях, що перебувають під контролем контролюючих органів (у зонах митного контролю, на спеціалізованих ліцензійних митних складах тощо); е) спадщини, подарунків, виграшів, призів; є) заробітної плати, інших виплат та винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору; ж) доходів від зайняття підприємницькою та незалежною професійною діяльністю.

Отже, аналіз наведених норм дає підстави резюмувати, що додаткове благо визначається як дохід у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує дохід платника податку. Водночас, у разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.

Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує дохід платника податку і включається в його оподатковуваний дохід. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.

З викладеного слідує, що під додатковим благом розуміється основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.

7 травня 2015 набув чинності Закон України від 9 квітня 2015 року №321-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань» (далі - Закон №321-VIII), згідно з яким підрозділ 1 розділу ХХ Перехідних положень ПК України доповнено пунктом 8 у наступній редакції: не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року.

Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися, починаючи з 1 січня 2015 року.

Із системного аналізу правових норм Верховний Суд у складі суддів судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у згаданій вище постанові дійшов висновку, що у разі, якщо кредитором (банком) здійснено анулювання (прощення) основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розділу XX Перехідних положень ПК України, то з метою оподаткування сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу відповідно до підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України з обчисленням та перерахуванням до бюджету відповідної суми податку.

Отже ключовою умовою застосування зазначеної норми Судова палата визначила факт зміни сторонами кредитного договору валюти зобов`язання.

Велика Палата Верховного Суду в ухвалі від 29 березня 2021 року у справі №826/954/17, аналізуючи судову практику у спорах, які виникли в цьому сегменті правовідносин, із посиланням на постанову КАС ВС від 18 січня 2021 року (справа №120/935/19-а) наголосила, що «датою зміни валюти зобов`язання за кредитом, отриманим позивачем за кредитним договором, є дата підписання між кредитором та позивачем додаткового до кредитного договору, відповідно до якого сторони домовились, що повернення кредиту та сплата процентів буде здійснюватися в національній валюті України - гривні, із застосуванням для розрахунку платежу офіційного курсу долара США до української гривні, встановленого НБУ на день сплати».

Таким чином, необхідно встановити три обставини, як: факт укладення угоди між сторонами грошового зобов`язання щодо зміни валюти зобов`язання; склад анульованої (прощеної) суми боргу, як-от: тіло кредиту, відсотки чи курсова різниця; наявність підстав до поширення на спірні правовідносини преференцій, передбачених пунктом 8 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України.

В даному випадку, станом 21.11.2011р. (дата зміни валюти зобов`язання за Кредитним договором, згідно Додаткової угоди №5 від 21.11.2011р.), кредитна заборгованість Позивача визначена Банком у сумі - 1 117 059,00 грн. Починаючи з цієї дати зобов`язання по поверненню коштів здійснювалося у національній валюті України, тобто відбулася зміна валюти кредитного зобов`язання.

Станом на 01.01.2014 рік сума заборгованості складала 508 804,95 грн. (сума боргу встановлено рішенням Заводського районного суду м. Миколаєва від 08.06.2015р. у справі №487/9787/14-ц).

Курсова різниці заборгованості обраховується наступним чином: від суми заборгованості у гривневому еквіваленті станом на дату змінення валюти зобов`язання за кредитом, тобто станом на 21.11.2011р. - 1 117 059,00 грн. віднімається сума заборгованості станом на 01.01.2014 рік - 508 804,95 грн., (1 117 059,00 грн. - 508 804,95 грн.) = 608 254,05 грн.

Отже курсова різниця заборгованості за кредитом становить 608 254,05 грн.

Сума прощеної кредитної заборгованості в сумі 508 804,95 грн. не перевищує суму курсової різниці, обрахованої за правилами, встановленими пунктом 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а отже така сума прощеної кредитної заборгованості не підлягає оподаткуванню. Відповідно, і обов`язок подання декларації у Позивача відсутній.

Таким чином, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню, такий висновок містять рішення Верховного Суду (04 червня 2020 року Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в рамках справи № 826/7305/17, адміністративне провадження №К/9901/21861/19, ЄДРСРУ № 89674872; аналогічний правовий висновок Верховного Суду (щодо пріоритету норм пункту 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України над нормами абзацу «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України) викладено у постанові від 05.09.2019 по справі № 815/6032/17, від 25.11.2019р. справа №500/2252/18).

При цьому, для правовідносин, що виникають у сфері справляння податків, не має правового значення те, яким чином банк-кредитор обліковував відповідну суму прощеного боргу у своєму бухгалтерському обліку, а визнання банком прощеного боргу позичальника його оподатковуваним доходом та надання до фіскальної служби відповідного податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, не впливає на податкові зобов`язання платника податків.

Аналогічного правового висновку дійшов Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду 06 листопада 2020 року в рамках справи № 826/7313/17, касаційне провадження № К/9901/3785/19 (ЄДРСРУ № 92714951), при дослідження питання щодо застосування курсової різниці у прощеному кредиті.

Крім того, посилання Відповідача в акті перевірки, що повідомлення Банку про анулювання боргу від 20.04.2016р. №31-4-2-02/18, отримано Позивачем особисто, не відповідає дійсності, оскільки письмового підтвердження про прийняте рішення Банк Позивачу на руки не надавав.

В такому випадку, згідно абзацу «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про необхідність задоволення позову в частині визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.; №5 від 10.12.2019р.; №5 від 10.12.2019р.; №57 від 10.12.2019р.

Щодо позовної вимоги про визнання протиправними дій ГУ ДПС у Миколаївській області щодо проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, суд дійшов висновку, що дана позовна вимога не підлягає окремому задоволенню, оскільки предмет позову щодо визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень за наслідками проведення такої перевірки повністю включає в себе надання судом оцінки діям податкового органу під час такої перевірки, тому визнання протиправними та скасування таких повідомлень-рішень є достатнім способом судового захисту порушених прав Позивача.

Судові витрати підлягають розподілу відповідно до статті 139 КАС України.

Керуючись ст. 2, 19, 139, 241, 244, 242 - 246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ВИРІШИВ:

1. Позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.

4. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №5 від 10.12.2019р.

5. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Миколаївській області №57 від 10.12.2019р.

6. В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

7. Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Миколаївській області (вул. Лягіна, 6, м. Миколаїв, 54001, ідентифікаційний код 44104027) на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) судові витрати в розмірі 1247,01 грн.

Рішення суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи в порядку, визначеному ст. 255 КАС України. Апеляційна скарга може бути подана до П`ятого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

Суддя О.М. Мельник