Справа № 320/22084/23
Суддя: Щавінський В.Р.
Дата ухвалення: 2024-01-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 січня 2024 року №320/22084/23

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Щавінського В.Р., при секретарі судового засідання Ставничому Н.В., за участю представника позивача Рудіка Н.В., представника відповідача Дишко Ю.В., розглянувши у м. Києві у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Підприємства з іноземними інвестиціями "ВАЙТЕРРА УКРАЇНА" до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в:

Підприємство з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» звернулось до суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків з вимогою визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № від 12.04.2023.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 12.07.2023 позовну заяву залишено без руху.

До суду від позивача надійшла заява про усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 19.07.2023 відкрито провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

В обґрунтування адміністративного позову представник позивача зазначає, що підприємство отримало податкове-повідомлення рішення від 12.04.2023 №, прийняте відповідачем на підставі акта від 14.03.2023 №77/34-00-07-02/23393195 про результати документальної позапланової виїзної перевірки Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» () щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету. Податковим повідомленням-рішенням від 12.04.2023 № (форма «В1») зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 2407121 грн. 00 коп. та нараховано штрафні санкції у розмірі 1203560 грн 50 коп.

Позивач не погоджується з прийнятим рішенням, вважає його протиправним. Представник позивача зазначає, що підприємство надало до перевірки первинні документи щодо придбання у ПП «Перемога Народу» сільськогосподарської продукції та щодо експорту придбаного товару на користь нерезидента Viterra B.V. Також, позивач зазначає, що висновки службових осіб про недостовірність здійснення господарських операцій діяльності Підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» не є такими, що ґрунтуються на належних та допустимих доказах, оскільки у позивача наявна вся первинна документація, за якою чітко відслідковується реальність господарських операцій та повний ланцюг руху товару. Крім того, висновки податкового органу не підтверджуються необхідними і достатніми доказами для спростування факту реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами. Висновки про безтоварний характер господарських операцій між позивачем та його контрагентами та про неправомірне формування податкового кредиту ПДВ та завищення собівартості реалізованих товарів є необґрунтованими та такими, що не підтверджуються жодними належними, достатніми та допустимими доказами, які на переконання позивача відсутні у податкового органу.

Позивач зауважив, що доводи службових осіб податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства не можуть самі по собі свідчити про нереальність господарських операцій, оскільки такі ґрунтуються на припущеннях і не доведені відповідачем. Крім того, при проведенні перевірки уповноваженими особами податкового органу не були взяті до уваги докази фактичного руху товарів. З наданих та наявних у позивача бухгалтерських документів можна чітко пересвідчитись про фактичний рух активів та, що операції були реальними так як був придбаний товар. Саме фактичний рух активів є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту, і вказана обставина є визначальною для дослідження судами під час вирішення аналогічних справ, про що неодноразово зазначив Верховний Суд в своїх рішеннях.

Крім того, виходячи з аналізу положень чинного законодавства України, що ні податковий орган, ні позивач не мають можливості отримати будь-яку інформацію з публічних джерел про оренду сільськогосподарським товаровиробником земельних часток (паїв), а також про площу такої орендованої землі, а також про земельні ділянки, право оренди на які контрагенти набули до 01.01.2013, та інформація про які не була перенесена до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, що почав діяти з 01.01.2013.

Щодо неможливості вирощування всього об`єму поставленої товаровиробниками сільськогосподарської продукції позивач зазначив, що підприємство не має ні права, ні обов`язку перевіряти загальні обсяги постачання фермерськими господарствами у власному обліку постачань с/г продукції, в першу чергу, контролюючий орган повинен перевіряти таких постачальників, а не підприємство. В свою чергу, підприємство надало докази, як підтверджують, що товари були реально придбані і поставлені, тому підприємство не повинно нести жодних негативних наслідків, навіть якщо зі сторони товаровиробників є порушення правил ведення господарської діяльності (водночас, виходячи досліджувався і не встановлений).

Щодо висновків податкового органу в Акті перевірки з посиланням на аналіз врожайності сільськогосподарських культур, наведених у відкритих джерелах, що стало висновком про те, що враховуючи таку врожайність товаровиробники, які поставили ПІІ «Вайтерра Україна» продукцію, не могли виростити в достатньому обсязі, позивач зазначив, що інформацію про середню урожайність не можна застосовувати для визначення необхідної кількості земельних ділянок, оскільки родючість землі є індивідуальною, а показник урожайності розраховується шляхом ділення показників з найкращою та найгіршою урожайністю, що дає велику похибку в розрахунках.Також, на збільшення або зменшення врожайності впливає багато факторів, зокрема: використання підприємством гібридів та елітних сортів зернових культур, які адаптовані до географічних умов, стійкі до природних явищ та хвороб і мають високу врожайність. А відтак, цей показник різнитися по кожному господарству в два, три рази.

Позивач вважаючи, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті відповідачем, порушують його права свободи та інтереси, насамперед майнові, у зв`язку з чим, враховуючи переконання позивача про протиправність, оскаржених податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.

Від відповідача надійшов відзив на адміністративний позов, з огляду на який, відповідач не погоджується з позовними вимогами. Представник відповідача зазначає, що службовими особами податкового органу під час виконання функцій покладених чинним законодавством було дотримано приписи чинного законодавства та правомірно прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення. Порушення податкового законодавства, які стали підставою для прийняття оскаржуваного податкового-повідомлення рішення викладені службовими особами податкової служби в акті перевірки на переконання представника податкового органу являються правомірними та підтверджуються відповідними доказами.

До суду від позивача надійшла відповідь на відзив, у якому позивач проти доводів відповідача заперечував та просив суд задовольнити даний адміністративний позов у повному обсязі.

Протокольною ухвалою від 02.11.2023 суд закрив підготовче провадження у справі та призначив справу до судового розгляду по суті.

Під час судового розгляду справи представник позивача позовні вимоги підтримав та просив задовольнити даний адміністративний позов у повному обсязі.

Представник відповідача заперечував проти задоволення позовних вимог ПІІ «Вайтерра Україна».

Дослідивши наявні в матеріалах справи докази та з`ясувавши обставини справи, заслухавши пояснення представників сторін суд зазначає таке.

Як вбачається з матеріалів справи, підприємство з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань як юридична особа з 21.04.1995, .

Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків на підставі пп.191.1.6 п.191 ст. 191, пп. 20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п. 75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1 ст. 78, ст.79, пп. 69.2 п.69 під.10 р. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями) та наказу від 19.12.2022 № 177 «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» ()» Фощенко Оксаною, головним державним інспектором відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ управління податкового аудиту Південною міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, Танковською Вікторією, головним державним інспектором відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ управління податкового аудиту Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, та Харченко Катериною, головним державним інспектором відділу перевірок з питань відшкодування ПДВ управління податкового аудиту Південною міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП, проведено документальну позапланову невиїзну перевірку підприємства з іноземними інвестиціями «Вайтерра Україна» () з питання законності декларування від`ємного значення податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. грн, по декларації з податку на додану вартість за жовтень 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

За результатами вказаної вище перевірки уповноваженими особами податкового органу було складено акт перевірки від 14.03.2023 № 77/34-00-07-02/23393195, у висновки якого зазначено, що перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні за жовтень 2022 року у Декларації від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, встановлено порушення ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»:

- п.198.1, п.198.2, п.198.3, ст.198, п.200.1, п.200.4 ст.200 Податкового Кодексу України, оскільки ним завищено від`ємне значення з ПДВ, що зараховується до складу наступного звітного періоду, на суму 2407121,00 грн рядок 21 Декларації з ПДВ за жовтень 2022 року.

На підставі вказаного вище Акта перевірки та висновків викладених у такому, Південним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Не погоджуючись з висновками податкового органу, які вказані в податковому повідомленні-рішенні, позивач звернувся із скаргою до Державної податкової служби України. Проте, рішенням від 15.06.2023 №15328/6/99-00-06-01-01-06 про результати розгляду скарги, податковим органом відмовлено в задоволені скарги.

Не погоджуючись з законністю та обґрунтованістю висновків податкового органу викладених в вищевказаному акті та прийнятим на підставі таких висновків податкового повідомлення-рішення позивач звернувся до суду з цим адміністративним позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає наступне.

Спірні правовідносини врегульовано нормами Конституції України; Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України); Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі - ПК України); Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996-XIV); Порядку заповнення податкової накладної затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 26.01.2016 за №137/28267, у відповідних редакціях, що діяли на момент спірних правовідносин.

Приписами п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно (14.1.54.); продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об`єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об`єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об`єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності; (14.1.203.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).

Приписами абз.1 п.138.2 ст.138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України).

Згідно з п.198.1 ст.198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Згідно з п.185.1. ст.185, п.187.1. ст.187, п.188.1. ст.188 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України. Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Відповідно до п.п.201.1, 201.2, 201.4 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата складання податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця). У разі постачання/придбання філією (структурним підрозділом) товарів/послуг, яка фактично є від імені головного підприємства - платника податку стороною договору, у податковій накладній, крім податкового номера платника податку додатково зазначається числовий номер такої філії (структурного підрозділу); д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є) ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД, для послуг - код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг; платники податків, крім випадків постачання підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України, мають право зазначати код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг неповністю, але не менше ніж чотири перших цифри відповідного коду.

Форма та порядок заповнення податкової накладної затверджуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, постачання яких має безперервний або ритмічний характер: покупцям - платникам податку - можуть складати не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведені податкові накладні на кожного платника податку, з яким постачання мають такий характер, з урахуванням усього обсягу постачання товарів/послуг відповідному платнику протягом періоду, за який складається така податкова накладна, протягом такого місяця;

У разі якщо станом на дату складення зазначених податкових накладних сума коштів, що надійшла на поточний рахунок продавця як оплата (передоплата) за товари/послуги, перевищує вартість поставлених товарів/послуг протягом місяця, таке перевищення вважається попередньою оплатою (авансом), на суму якої складається податкова накладна у загальному порядку не пізніше останнього дня такого місяця.

Ритмічним характером постачання вважається постачання товарів/послуг одному покупцю два та більше разів на місяць.

Податкова накладна може бути складена за щоденними підсумками операцій (якщо податкова накладна не була складена на ці операції) у разі: здійснення постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/реєстратори розрахункових операцій або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника); виписки транспортних квитків, готельних рахунків або рахунків, які виставляються платнику податку за послуги зв`язку, інші послуги, вартість яких визначається за показниками приладів обліку, що містять загальну суму платежу, суму податку та податковий номер постачальника (продавця), крім тих, форма яких встановлена міжнародними стандартами; надання платнику податку касових чеків, що містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).

Платники податку в разі здійснення постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до ст.188 і 189 цього Кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг, можуть скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо по кожній операції з постачання товарів/послуг.

Згідно з п.п.1, 2, 3 Порядку заповнення податкової накладної затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307 зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 26.01.2016 за №137/28267 (далі порядок №1307) податкову накладну складає особа, яка зареєстрована як платник податку у контролюючому органі та якій присвоєно індивідуальний податковий номер платника податку на додану вартість. Податкова накладна вважається недійсною у разі її заповнення іншою особою, ніж зазначена в цьому пункті. Податкова накладна та додатки до неї складаються в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи. Усі податкові накладні, у тому числі накладні, особливості заповнення яких викладені в п.9 - 15 та 19 цього Порядку, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та за формою, чинною на день такої реєстрації.

Пунктом 200.1. ст.200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. В свою чергу, право на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.1. статті 198 виникає, окрім іншого, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

При цьому, відповідно до п.198.2., 198.3., 198.6. ст.198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за встановленою ставкою, протягом такого звітного періоду, окрім іншого, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст.201 ПК України).

З аналізу наведених законодавчих приписів вбачається, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні послуг (товарів) сум податку на додану вартість до податкового кредиту та витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на прибуток, є факт придбання послуг (товарів) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, акти, платіжні доручення тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Відповідно до ст.2 Закону №996-XIV цей Закон поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, а також на представництва іноземних суб`єктів господарської діяльності (далі - підприємства), які зобов`язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно з законодавством.

Згідно з ч.2 ст.3 Закону №996-XIV бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Одним із основних принципів, на яких ґрунтується бухгалтерський облік та фінансова звітність, відповідно до ст.4 Закону №996-XIV, є принцип превалювання сутності над формою-операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми.

Згідно із ст.1 Закону №996-XIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як зазначено у ч.1 ст.9 Закону №996-XIV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з п.1.2 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за №168/704 (далі «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку»), записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів.

Відповідно до п.2.1 «Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення.

Відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених ст.216 Цивільного кодексу України, платниками податків вносяться відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду України, викладеної у постанові від 20.01.2016 у справі за позовом ПАТ «МТС Україна» до Міжрегіонального головного управління Міністерства доходів і зборів України - Центрального офісу з обслуговування великих платників про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень. Згідно з цією правовою позицією надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі, є наслідком укладення нікчемних правочинів або коли відомості ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Аналізуючи норми податкового законодавства України, ознайомившись із доводами контролюючого органу викладених в Акті перевірки, суд зазначає, що в межах даного спору слід встановити саме факт здійснення (реальність) господарських операцій між позивачем та його контрагентами з урахуванням умов спірних правовідносин.

Як вбачається зі змісту акту перевірки, висновки щодо порушення позивачем приписів податкового законодавства зроблено з огляду на відсутність факту реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Відповідно до абз.2 п.2.1 Положення №88, господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.

Згідно п.5, 7 П(С)БО «Доходи» дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) - загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо). Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів. До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо. До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі). До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.

Пунктом 5, 6, 7 П(С)БО 15 «Витрати» визначено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Згідно пункту 9 П(С)БО 9 «Запаси» запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство/установа отримає в майбутньому економічні вигоди, пов`язані з їх використанням, та їх вартість може бути достовірно визначена.

Аналіз вказаних норм свідчить про те, що будь-які документи (договори, податкові накладні, акти тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Досліджуючи надані сторонами докази, аналізуючи наведені міркування та заперечення, оцінюючи їх в сукупності, суд бере до уваги наступне.

Для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

При цьому, наявність належним чином оформлених податкових накладних є обов`язковою, але не вичерпною обставиною для формування податкового кредиту. Зокрема, якщо наведені у договорах товари чи послуги фактично не надавалися, то, відповідно, придбання таких послуг не відбулося, право на податковий кредит у такого платника податків не виникає, оскільки при цьому не дотримано обов`язкових умов для виникнення такого права на придбання послуг (товарів) з метою їх використання у господарській діяльності.

Як зазначено у листі Вищого адміністративного суду України від 20.07.2010 №1112/11/13-10 «Проблемні питання застосування законодавства у справах за участю органів державної податкової служби» про необґрунтованість податкової вигоди можуть також свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин: неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для даного виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку.

Крім того, в основі будь-якої реальної господарської операції має лежати економічна мета, тобто бажання платника податків приростити активи за допомогою досягнення господарського ефекту.

У податковому обліку господарські операції мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто первинними документами, що містять інформацію про фактичні господарські операції, розкривають їх зміст та обсяг.

За відсутності достатніх доказів-первинних документів, які б достовірно підтверджували факт здійснення господарської операції, розкривали її зміст та обсяг з метою та в цілях господарської діяльності платника податку, підстави для формування даних податкового обліку-відсутні.

Згідно усталеної позиції Верховного Суду України при розгляді справ даної категорії судам належить з`ясовувати, зокрема, такі обставини:

- рух активів у процесі здійснення господарської операції (фактичне здійснення господарських операцій);

- підтвердження господарських операцій належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами;

- установлення спеціальної податкової правосуб`єктності учасників господарської операції зв`язку між фактом придбання товарів (послуг), спорудженням основних фондів, імпортом товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

З аналізу матеріалів справи судом було встановлено, що позивачем надано суду документи первинного обліку, що містять всі необхідні реквізити, належним чином підписані та скріплені печатками сторін і не суперечать законодавчим та нормативним актам, а отже доведено факт реального виконання умов договорів, що надає йому право на формування податкового кредиту та валових витрат по господарських операціях з зазначеним вище контрагентом.

В свою чергу, суд вважає за необхідне звернути увагу, що з наявних в матеріалах справи документів чітко прослідковується наявність взаємозв`язку на підтвердження реальності господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Так, в свою чергу, з аналізу матеріалів справи та наданих сторонами документами, суд приходить до висновку, що на підтвердження реальності господарських операцій пов`язаних придбаванням, поставкою товару, зокрема с/г товарів позивачем було надано відповідні первинні та інші документи, що складені відповідно до вимог чинного законодавства

З аналізу матеріалів справи, суд приходить до висновку, що господарські операції з придбаванням, поставкою товару позивачем товару, зокрема були реально здійснені, відбувся рух/переміщення активів, а саме товару та грошових коштів.

Наявні в матеріалах справи документи беззаперечно підтверджує, що господарські операції з придбання товару у контрагентів були вчинені позивачем з метою подальшого використання.

Зокрема, надаючи детальну оцінку наявним в матеріалах справи документам, з урахуванням висновків службових осіб податкового органу встановлених в ході перевірки, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Судом з аналізу наявних в матеріалах справи документів встановлено, що позивачем придбавалось сільськогосподарська продукція у ПП «Перемога Народу» за наступним базисом поставки, а саме: EXW (Інкотермс 2020), ПрАТ «Любашівський елеватор».

В свою чергу, суд звертає увагу, що умови поставки на базисі на базисі EXW передбачають, що продавець (ПП «Перемога Народу») має передати у власність покупця (ПІІ «Вайтерра Україна») товар, що знаходиться на зберіганні професійного зернового складу ПрАТ «Любашівський елеватор».

Таким чином, в даному випадку, поставка с/г товарів відбулася шляхом передачі ПП «Перемога Народу» у власність підприємства товару, що вже перебував на зберіганні професійного зернового складу - ПрАТ «Любашівський елеватор».

Після здійснення поставки сільськогосподарських товарів на базисі EXW «Франко-елеватор» (у редакції Інкотермс 2020) ПрАТ «Любашівський елеватор» видало на ім`я позивача складські квитанції у відповідності до вимог Закону України «Про зерно та ринок зерна», а позивач набув статусу поклажодавця щодо такого товару.

При цьому, даний зерновий склад продовжував зберігати товар після його отримання Позивачем відповідно до окремо укладеного договору складського зберігання зерна.

Вказані обставини підтверджуються такими доказами: специфікаціями № ОР-31288 від 03.10.2022 та № ОР-31431 від 14.10.2022 до Договору поставки № OF-01208 від 30.09.2022; видатковими накладними до вказаних вище специфікацій; договором складського зберігання зерна № 002-П/3Б/2021 від 01.07.2021 з додатковими угодами та додатками; актом виконання робіт (надання послуг) № 1609 від 31.10.2021 та рахунком до Договору складського зберігання зерна № 002-П/3Б/2021 від 01.07.2021; трьохстронніми актами приймання-передачі зерна № 3161 від 03.10.2022 та № 3180 від 14.10.2022, складеними за участі продавця, покупця та зернового складу, на зберіганні якого знаходиться зерно; складськими квитанціями № 41340 (БВ № 103434) від 03.10.2022 та № 41469 (БВ № 103562) від 14.10.2022; витягами з Реєстру складських документів на зерно (щодо вказаних вище складських квитанцій); карточками аналізу зерна.

Поставлений ПП «Перемога Народу» товар був оплачений Позивачем, про що свідчать такі документи: рахунки на оплату (том 2, а.с. 107, 122); платіжні доручення.

За наслідками операції з поставки ПП «Перемога Народу» видало податкові накладні, які були зареєстровані відповідно до закону (том 2, а.с. 117 119; 132 - 134).

У подальшому, придбану у ПП «Перемога Народу» пшеницю Позивач за власний рахунок транспортував залізницею на ТОВ «ІЗТ», що є спеціалізованим перевантажувальним морським терміналом в порту Чорноморський, для експорту.

Транспортування пшениці залізницею здійснювалося експедитором ТОВ «ГРЕЙНСВАРД», з яким у ПІІ «Вайтерра Україна» укладений окремий договір, що підтверджується такими доказами: договором № ТЕП 3 на транспортно експедиційне обслуговування від 26.07.2022, який укладено між позивачем та ТОВ «ГРЕЙНСВАРД»; додатками № 5 та № 10 від 01.10.2022 до Договору № ТЕП 3 на транспортно експедиційне обслуговування від 26.07.2022, який укладено між позивачем та ТОВ «ГРЕЙНСВАРД» з рахунками на оплату та актами; залізничними накладними, які підтверджують надання послуг з перевезення залізничним транспортом за Додатками № 5 та № 10 від 01.10.2022 до Договору № ТЕП 3 на транспортно експедиційне обслуговування від 26.07.2022, який укладено між позивачем та ТОВ «ГРЕЙНСВАРД»; актами наданих послуг, рахунками на оплату за Додатками № 5 та № 10 від 01.10.2022 до Договору № ТЕП 3 на транспортно експедиційне обслуговування від 26.07.2022, який укладено між Позивачем та ТОВ «ГРЕЙНСВАРД».

Згідно укладених форвардних контрактів позивач взяв на себе зобов`язання поставляти товари на користь ОСОБА_1 на наступних умовах поставки, а саме, DPU (в редакції Інкотермс 2020) у порту Чорноморськ м. Чорноморськ, ТОВ «І3Т» (поставка на умовах DPU передбачає обов`язок продавця доставити товар у пункт, зазначений після терміну DPU та розвантажити його).

Заперечення щодо вказаного податковим органом наведено не було.

Як вже було зазначено та встановлено судом вище, позивач за власний рахунок транспортував залізницею на ТОВ «ІЗТ» товар, придбаний у ПП «Перемога Народу». В свою чергу, з урахуванням встановлених обставин суд зауважує, що у позивача немає бути погашених складських квитанцій ТОВ «ІЗТ», оскільки згідно укладених форвардних контрактів позивач взяв на себе зобов`язання поставляти товари на користь ОСОБА_1 відповідно до базису поставки DPU (в редакції Інкотермс 2020) у порту м. Чорноморськ, ТОВ «ІЗТ». Цей базис поставки передбачає обов`язок продавця доставити товар у пункт, зазначений після терміну DPU та розвантажити його.

У подальшому після того як товари від ПП «Перемога Народу» були доставлені залізничним транспортом до ТОВ «ІТЗ» зобов`язання позивача по форвардним контрактам перед ОСОБА_1 щодо поставки товару були виконані. Відповідно у позивача не виникло необхідності укладати договори із терміналом ТОВ «ІЗТ» по зберіганню, перевалці, накопиченню та експедируванню придбаного товару ПП «Перемога Народу» на терміналі ТОВ «ІЗТ». В свою чергу, ТОВ «ІЗТ» було прийнято товар на користь покупця за форвардним контрактом, ОСОБА_1 , з яким ТОВ «ІТЗ» уклало відповідний договір складського зберігання товару. У зв`язку з чим, складські квитанції на ім`я позивача не оформлювались, а оформлювались на ОСОБА_2 .

В свою чергу, судом встановлено, що в ході проведення податковим органом перевірки, позивач запросив складські квитанції у ТОВ «ІЗТ», а також реєстри накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку (за формою №3ХС), які підтверджують прийняття товару на користь ОСОБА_1 , та наводить нижче пояснення щодо приймання товару на цей термінал з наданням копій підтверджуючих документів.

З матеріалів справи вбачається, що для підтвердження факту прийняття товару, поставленого залізничним транспортом на ІЗТ від ПП «Перемога Народу», товариством в квоту Viterra B.V., надано до податкового органу, так і до суду: зведений реєстр ТОВ «ІЗТ» про прийняття товару залізничним транспортом, який був придбаний у ПП «Перемога Народу», в квоту Viterra B.V. Зазначений реєстр оформлений та наданий ТОВ «ІЗТ» на запит позивача на підтвердження того, що протягом періоду, зазначеного у реєстрі, товар, поставлений на термінал вантажовідправником ТОВ «Грейновард» був розвантажений у відповідній кількості з вагонів, номери яких зазначені в цьому ж реєстрі. Окрім того, на запит позивача були надані такі документи: реєстри накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку (за формою №ЗХС) №7439, 7408, 7526, 7562, якими підтверджується, що весь товар підлягав якісному аналізу, що здійснювався лабораторією ТОВ «ІЗТ». В реєстрах зазначається номери вагонів, відповідно до яких було прийнято товар, а також загальна остаточна фактична вага товару та його якісних характеристик, зокрема: вологість, сміттєва домішка, зернова (олійна) домішка, кількість пошкодженого зерна, колір, запах, зараженість; погашені складські квитанції (погашені ТОВ «ІЗТ» після відвантаження товару з терміналів для його навантаження на судна), в яких зазначаються якісні характеристики прийнятого ТОВ «ІЗТ» зерна, зокрема: вологість, зернова домішка, сміттєва домішка, зараженість та посилання на номер реєстру за формою ЗХС-4.

Вищезазначені документи містять дані щодо того, коли завозився товар на зерновий термінал ТОВ «ІЗТ» в квоту ОСОБА_1 , якими транспортними засобами, в якій вазі та із якими якісними характеристиками.

В кожному реєстрі за формою ЗХС-4 визначено перелік транспортних засобів та залізничних накладних, які супроводжували товар, виходячи із чого можна відслідкувати постачальника товару.

В свою чергу з аналізу вказаної вище таблиці, чітко наведено зведену інформацію стосовно: номерів вагонів та транспортних засобів, які супроводжували партії товару до ТОВ «ІЗТ»; номерів та дат реєстрів накладних на прийняте зерно з визначенням якості по середньодобовому зразку (за формою №ЗXC-4). В реєстрі №ЗXC-4 зазначені номери вагонів, які супроводжували партії товару, показники якості яких визначались та фіксувались в реєстрах за формою №3ХС-4; номер та дата бланку складської квитанції, яка видавалась для підтвердження прийняття товару. Складська квитанція видавалась на весь обсяг товару, що був прийнятий ТОВ «ІЗТ» в квоту ОСОБА_1 за певний день від всіх відправників товару. При цьому, в складській квитанції здійснено посилання на номер реєстру за формою №ЗXC-4.

Щодо обставин експорту товару, приданого у товаровиробника, на користь нерезидента Viterra B.V., суд вважає за необхідне звернути увагу на наступне.

Як було зазначено та встановлено судом вище, товар, приданий позивачем у товаровиробника, придбавався для його подальшої поставки на користь компанії Viterra B.V., з якою позивач мав ряд укладених форвардних контрактів. Згідно укладених форвардних контрактів позивач взяв на себе зобов`язання поставляти товари на користь ОСОБА_1 на умовах DPU (в редакції Інкотермс 2020) у порту Чорноморськ м. Чорноморськ, ТОВ «ІЗТ» (поставка на умовах DPU передбачає обов`язок продавця доставити товар у пункт, зазначений після терміну DPU та розвантажити його).

В свою чергу суд зауважує, що поставка на умовах DPU (в редакції Інкотермс 2020) у порту Чорноморськ, ТОВ «ІЗТ» передбачає, що продавець зобов`язаний поставити товар шляхом його передачі в розпорядження покупця на названому терміналі у порту чи місці призначення в узгоджену дату чи в межах узгодженого періоду, розвантажити його, а також виконати формальності для митного очищення на експорт. Виконання підприємством формальностей для митного очищення на експорт, а також факт експорту підтверджується відповідними вантажно-митними деклараціями, В свою чергу, з матеріалів справи вбачається, що організацією митного оформлення займалась компанія ТОВ «Морське Агентство Альтаїр», з якою позивачем було укладено договір на надання митно-брокерських послуг №001/23 від 01.07.2022. Також, судом встановлено, що ТОВ «Морське Агентство Альтаїр» було зазначено як декларант в кожній вантажно-митній декларації

Судом встановлено, що на підтвердження навантаження на судна придбаних товарів та здійснення контролю якості щодо товару під час навантаження на судна, позивачем були надані наступні документи, а саме: доручення на навантаження судна; сертифікати походження товару (certificate of origin) (свідчать про країну походження товару); акт обліку часу стоянки (Standard Statement of Facts), яким фіксується весь процес навантаження на судно; розписка капітану про прийняття вантажу (документ, що посвідчує прийняття на судно відповідних партій зернових); розписка капітану про прийнття вантажу (документ, що посвідчує прийняття на судно відповідних партій зернових), ваговий та якісний сертифікат, видані компанією сюрвеєром; сертифікати відсутності радіологічного забруднення (Non Radiation Certificate) (підтверджує відповідність експортованого товару нормам, встановленими органами Європейської Економічної Спільноти щодо рівню радіологічного забруднення вантажу).

Також, суд звертає увагу, що фактичний експорт товарів, придбаних у товаровиробника, крім вказаного вище підтверджується електронними вантажно-митними деклараціями.

Виходячи з вищевикладеного, суд приходить до висновку про підтвердження позивачем належними та допустимими документами про фактичний рух активів та, що операції були реальними. При цьому, частина товару була перевезена залізничним транспортом до порту Чорноморськ та весь товар був експортований за межі України, в той час, коли саме фактичний рух активів є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту.

Щодо аргументів уповноважених осіб податкового органу про відсутність у ПП «Перемога Народу» необхідних ресурсів для здійснення господарської діяльності, суд вважає за необхідне зазначити наступне.

Як було зазначено вище, основні доводи Офісу, які покладені в основу висновку про відсутність необхідних умов для здійснення господарської діяльності ПП «Перемога Народу» про відсутність реального (легального) джерела походження товару, ґрунтуються на таких висновках: - у ПП «Перемога Народу» відсутні земельні ресурси для вирощування пшениці; - у ПП «Перемога Народу» не декларує об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, через які проводиться діяльність відповідно до форми № 20-ОПП; - ПП «Перемога Народу» не декларує об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням, через які проводиться діяльність відповідно до форми № 20-ОПП.

Щодо висновків службових осіб податкового органу про відсутність земельних ділянок, на яких вирощується с/г продукція, суд звертає увагу на наступне.

Відповідно до Закону України «Про Державний земельний кадастр», Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» земельні частки (паї) не відображаються в Державному земельному кадастрі (в Публічній кадастровій карті), а права на них не реєструються в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно. Це пояснюється тим, що земельна частка (пай) - не є об`єктом нерухомості в розумінні чинного законодавства України, а лише правом на набуття права власності на земельну ділянку.

При цьому, відповідно до р. IX «Перехідні положення» Закону України «Про оренду землі» громадяни - власники сертифікатів на право на земельну частку (пай) до виділення їм у натурі (на місцевості) земельних ділянок мають право укладати договори оренди земель сільськогосподарського призначення, місце розташування яких визначається з урахуванням вимог раціональної організації території і компактності землекористування, відповідно до цих сертифікатів з дотриманням вимог цього Закону.

В свою чергу суд звертає увагу, що наказом Держкомзему України №5 від 17.01.2000 затверджено Типову форму договору оренди земельної частки (паю).

Відповідно до п.2, 4 Порядку реєстрації договорів оренди земельної частки (паю), затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №119 від 24.01.2000 встановлено, що реєстрація договорів оренди проводиться виконавчим комітетом сільської селищної. міської ради за місцем розташування земельної частки (паю); договір оренди реєструється у Книзі записів реєстрації договорів оренди земельних часток (паїв), що ведеться за формою згідно з додатком.

Отже, з викладеного вище можна зробити висновок про те, що єдиним офіційним джерелом фіксації оренди земельних часток (паїв), у формі реєстрації договорів, є книги записів реєстрації договорів оренди земельних часток (паїв), що ведуться виконавчими комітетами місцевих рад.

Відомості про земельні частки (паї) відсутні як в Державному земельному кадастрі, так і в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, оскільки земельна частка (пай) не має меж та конкретно визначеного місця розташування, не має кадастрового номера, не є нерухомістю, а лише правом.

Окрім того, суд вважає за необхідне зазначити, що Державний реєстр речових прав на нерухоме майно може містити неповну інформацію щодо земельних ділянок, права власності чи користування на які є у Підприємства, оскільки у власності підприємства можуть перебувати земельні ділянки, права на які були зареєстровані до 2013 року та дані щодо таких прав не були внесені до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно.

Чинна на сьогодні система реєстрації речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень діє з 01.01.2013 року у відповідності до Закону України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень».

До 01.01.2013 року речові права на землю реєструвалися територіальними органами Держкомзему України у складі Державного реєстру земель.

При цьому, право оренди на землю (як речове право) не реєструвалось, а реєстрації підлягали безпосередньо договори оренди землі (як правочини) відповідно до Інструкції про порядок складання, видачі, реєстрації і зберігання державних актів на право приватної власності на землю, право колективної власності на землю, право власності на землю і право постійного користування землею, договорів на право тимчасового користування землею (в тому числі на умовах оренди) та договорів оренди землі, затвердженої Наказом Держкомзему України №43 від 04.05.1999.

Автоматичне перенесення записів про право власності або права користування (оренда, постійне користування) на землю з Державного реєстру земель (що діяв до 01.01.2013) до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень (що почав діяти з 01.01.2013) - не передбачено законодавством і не відбулося.

Вказані вище положення чинного законодавства України вказують на те, що ні Офіс ВПП, ні ПІІ «Вайтерра Україна» не мають можливості отримати будь-яку інформацію з публічних джерел про оренду сільськогосподарським товаровиробником земельних часток (паїв), а також про площу такої орендованої землі, а також про земельні ділянки, право оренди на які контрагенти набули до 01.01.2013, та інформація про які не була перенесена до Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень, що почав діяти з 01.01.2013.

Стосовно земельних ділянок, на яких вирощувалась придбана підприємством с/г продукція у ПП «Перемога Народу», суд вважає за наступне.

Суд звертає увагу, що податковим органом була визнана реальність операції по придбанню пшеницю в загальному розмірі 2708,036 тонни, врожаю 2021 року, яку ПII «Вайтерра Україна» придбало у ПП «Перемога Народу» відповідно до видаткових накладних до специфікації №ОР-31288 від 03.10.2022 до Договору поставки № ОF-01208 від 30.09.2022, який укладено з ПП «Перемога Народу», та видаткових накладних до специфікації № ОР-31431 від 14.10.2022 до Договору поставки № ОF-01208 від 30.09.2022.

Загальна сума ПДВ за вищенаведеними видатковими накладними складає 2407121 грн. 00 коп.

При цьому, суд критично ставить до розрахунків наведених податковим органом в Акті перевірки, а саме щодо інформації про те, що товаровиробником було поставлено ПІІ «ВАЙТЕРРА УКРАЇНА» 8093,88 тонн пшениці, врожаю 2021 року, оскільки з наявних в матеріалах справи документів вбачається, що ПП «Перемога Народу» поставило Підприємству 2708,036 тонн пшениці, врожаю 2021 року, що було підтверджено наданими під час перевірки видатковими накладними.

Якщо виходити з інформації, яка зазначена в Акті перевірки, ПП «Перемога Народу» могло поставити Підприємству пшеницю, врожаю 2021 року, об`ємом 2708,036 тонн.

Так, на сторінці 24 Акта перевірки зазначено, що середня врожайність пшениці на території Миколаївської області у 2021 році становила 4,23 т/га та в свою чергу, судом встановлено, що у ПП «Перемога Народу» знаходилось в користуванні 1 849,32 га земельних ділянок. Навіть якщо вважати, що зазначені вище дані правильні, то враховуючи зазначену вище інформацію, ПП «Перемога Народу» могло виростити 7822,6236 тонн пшениці (1 849,32 га х 4,23 т/га), врожаю 2021 року, що на 5114,59 тонни перевищує об`єм поставлений підприємству.

Крім цього, судом встановлено, що під час проведення акредитації ПП «Перемога Народу» підприємству були надані форми 4-сг та 29-сг за 2021 рік з квитанціями про їхню подачу. На переконання суду ці документи підтверджують, що в 2021 році ПП «Перемога Народу» на земельних ділянках, які знаходились в його користуванні, виростило 8451,36 тони пшениці, що перевищує весь об`єм пшениці, який був поставлений ПП «Перемога Народу» всім покупцям, включаючи Підприємство.

При цьому уповноважені особи податкового органу не досліджували зберігання зерна, перевалки в порту, експортну діяльність позивача та його контрагентів, що підтверджують дійсний рух зерна, яке поставлялося, зберігалося та транспортувалося, рух грошових коштів, зміни станів зобов`язань позивача як покупця, поклажодавця та постачальника, однак відповідач наводить багато інформації щодо постачальника контрагента «Перемога Народу» по ланцюгу постачання.

Суд вважає, що наведені вище операції підтверджують реальність господарської діяльності позивача від придбання зерна до його експортування, оскільки саме в експортних операціях позивача вбачається досягнення ділової мети експорту товару та досягнення економічного ефекту отримання прибутку.

Як висновок, щодо доводів позивача про те, що у сільськогосподарських виробників не вистачило землі для вирощування зернових культур, при цьому, для обрахунку необхідної кількості земельних угідь, контролюючий орган взяв до уваги дані щодо середньої врожайності та розрахував її для вирощення подібного товару, суд зазначає, що інформацію про середню урожайність не можна застосовувати для визначення необхідної кількості земельних ділянок, оскільки родючість землі є індивідуальною, а показник урожайності розраховується шляхом ділення показників з найкращою та найгіршою урожайністю, що дає велику похибку в розрахунках.

Також, на збільшення або зменшення врожайності впливає багато факторів, зокрема використання підприємством гібридів та елітних сортів зернових культур, які адаптовані до географічних умов, стійкі до природних явищ та хвороб і мають високу врожайність, а відтак, цей показник може різнитися по кожному господарству у два, три рази.

Аналогічні правові висновки щодо неналежності як доказу інформації про середню урожайність викладені Верховним Судом у постанові від 12.10.2020 по справі №815/7529/16.

В контексті вказаного суд вважає за необхідне зазначити, що чинним законодавством не передбачено механізмів виявлення порушення податкової дисципліни контрагентами, при цьому позивач не може охопити перевірку інших постачальників по ланцюгу постачання, зважаючи на те, що, така інформація не є доступною, отже позивач керується виключно доступними даними для перевірки своїх контрагентів.

У зв`язку із тим, що інформація по ланцюгу постачання не є загальнодоступною, принцип належної обачності має свої межі та здійснюється в рамках, доступних для кожного конкретного платника податків.

Крім того, в даному випадку суд зауважує та звертає особливу увагу на те, що як під час перевірки, так і до заперечення позивачем долучалися документи, а саме договори, акти приймання-передачі наданих послуг, податкові накладні, видаткові накладні, складські квитанції, картки аналізу зерна, тристоронні акти приймання-передачі сільськогосподарської продукції, рахунки на оплату тощо.

При цьому, суд звертає увагу, що з аналізу Акту перевірки податкового органу можна чітко встановити, що первинні документи, позивачем були надані контролюючому органу під час проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та пояснення до переліку наданих документів, внаслідок чого такі документи повинні бути враховані податковим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення, але надані позивачем документи не були враховані, що свідчить про ігнорування податковим органом принципу презумпції правомірності рішень платника податку.

Судом не беруться до уваги посилання податкового органу, як на обґрунтування своїх висновків, на відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної економічної діяльності у позивача, оскільки такі висновки неможливо зробити без належної перевірки діяльності суб`єктів господарювання.

При цьому, відповідно до Акту перевірки позивача, контролюючим органом не здійснювалась належна перевірка первинно-бухгалтерських документів позивача, не перевірялась наявність господарсько-правових стосунків з іншими суб`єктами господарювання по оренді основних засобів виробництва, складських приміщень, транспортних засобів, наявність правовідносин по зберіганню матеріальних цінностей, наявність укладених цивільно-правових угод з іншими суб`єктами господарювання.

Крім того, суд звертає увагу на те, що жодних належних та допустимих доказів щодо відсутності у позивача та його контрагентів матеріальних ресурсів відповідачем не надано, а відсутність основних фондів не може свідчити про відсутність адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов`язань та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов`язань, що унеможливлює здійснення господарської діяльності, оскільки наведені обставини не позбавляють суб`єкта господарювання можливості здійснювати посередницьку діяльність, залучати виробничі та трудові ресурси інших суб`єктів господарювання для виконання зобов`язань по укладених ним договорах.

При цьому, відсутність повідомлень про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність Товаровиробника, може свідчити про порушення абз. 4 п. 63.3. ст. 63 п. 63.3. ст. 63 Податкового кодексу України, але жодним чином не підтверджує того, що поставка с/г продукції на адресу позивача не здійснювалось. Разом з цим, ненадання відповідей ПП «Перемога Народу» на день складення Акта перевірки на запит відповідача не свідчить про те, що операції між ПІІ «ВАЙТЕРРА УКРАЇНА» та ПП «Перемога Народу» не здійснювались.

Відтак, за умови не встановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання ним незаконної податкової вигоди, останнє не може зазнавати негативних наслідків внаслідок діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.

Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 09.03.2019 у справі №810/302/15.

У постановах від 27.02.2020 у справі №815/2109/13-а, від 24.01.2020 у справі №805/4446/15-а, від 16.04.2019 у справі №804/6909/17 Верховним Судом сформовано правову позицію, відповідно до якої встановлено, що «норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на податковий кредит, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними. Колегія суддів вважає необґрунтованими посилання скаржника на податкову інформацію, що наявна в інформаційно-аналітичних базах відносно контрагента суб`єкта господарювання, а також податкову інформацію надану іншими контролюючими органами, оскільки остання носить виключно інформативний характер та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону. Наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер».

У справі «БУЛВЕС» АД проти Болгарії» (заява №3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22.01.2009 зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов`язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватися між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту права власності.

Висновок про неможливість притягнення до відповідальності юридичних осіб за неправомірні дії їх контрагентів також наведений Європейським судом з прав людини у рішенні від 18.03.2010 по справі «Бізнес СепортСентре проти Болгарії» (заява № 6689/03), у п.23 якого зазначено, що у разі виявлення податковими органами невиконання постачальником своїх обов`язків як платника податку на додану вартість, вони могли б розпочати податкову перевірку цього постачальника, з тим щоб стягнути з нього належні платежі та штрафні санкції; втім, зазначив Суд, прямого впливу на оподаткування організації-заявника (Бізнес Сепорт Сентре) це не мало би.

Отже, наведеною вище судовою практикою підтверджується правило індивідуальної відповідальності платника податків, з огляду на яке добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через будь-які дії або бездіяльність будь-кого із його контрагентів, в тому числі наявність кримінальних проваджень, що перебувають на стадії досудового розслідування та розслідувані подій за якими не стосуються діяльності платника податків, не призводить до встановлення фактів незаконності формування витрат з податку на прибуток підприємства та визначення зобов`язань з податку на додану вартість платника податків.

Суд зауважує, що у разі наявності у державних органів інформації про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку (Рішення Європейського суду з прав людини від 09.01.2007 у справі «Інтерсплав проти України»).

Суд погоджується з доводами позивача, що він не знав та не міг знати про недоліки у господарській діяльності контрагентів, оскільки товар, як вбачається з наданих документів, поставлявся контрагентами в обумовлені строки та у повному обсязі, у зв`язку з чим у позивача не виникало жодних сумнів щодо добропорядності контрагентів.

Таким чином, позивачем було правомірно віднесено до податкового кредиту з податку на додану вартість суми по операціям з контрагентами.

Беручи до уваги вищевикладене у сукупності, суд дійшов висновку про необґрунтованість встановлених податковим органом порушень позивачем податкового законодавства, що мало наслідком прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення оскільки такі порушення не відповідають дійсності.

Таким чином, суд зазначає, що податковий орган, приймаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, винесені на підставі висновків викладених у акті документальної перевірки діяв необґрунтовано, у зв`язку з чим у суду наявні підстави прийти до висновку про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та наявність підстав для їх скасування.

Відповідно до приписів ч.5 ст.242 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Відповідно до ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені судом, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

При цьому, суд враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.

При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.

Суд також враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; від 06.09.2005; п.89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; 18.07.2006; п.23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; від 10.02.2010; п.58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav.Spain) серія A. 303-A; 09.12.1994, п.29).

Згідно з ч.1 ст.9, ст.72, ч.1, 2, 5 ст.77 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.

А тому, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, які містяться в матеріалах справи, суд приходить до висновку про наявність правових підстав для задоволення позову у повному обсязі.

Інші доводи сторін не спростовують викладеного та не доводять протилежного.

Згідно з ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як вбачається з наявної у матеріалах справи квитанції, позивачем під час звернення з даним позовом до суду сплачено судовий збір у розмірі 26840 грн 00 коп. Відтак, враховуючи, розмір задоволених позовних вимог позивача, суд присуджує на користь позивача судові витрати у розмірі 26840 грн 00 коп., за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись статтями 9, 14, 73, 74, 75, 76, 77, 78, 90, 143, 242- 246, 250, 255 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків № від 12.04.2023.

3. Стягнути сплачений судовий збір у розмірі 26840 (двадцять шість тисяч вісімсот сорок) грн. 00 коп. на користь Підприємства з іноземними інвестиціями "ВАЙТЕРРА УКРАЇНА" за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Щавінський В.Р.

Дата виготовлення і підписання повного тексту рішення - 21 лютого 2024 р.