Справа № 480/1162/22
Суддя: П’янова Я.В.
Дата ухвалення: 2024-02-12 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 лютого 2024 р.Справа № 480/1162/22
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: П`янової Я.В.,

Суддів: Русанової В.Б. , Бартош Н.С. ,

за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.

представника позивача: Кутової Т. В.

представника відповідача: Савченко С. І.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Сумській області на рішення Сумського окружного адміністративного суду від 16.05.2022, головуючий суддя І інстанції: С.В. Воловик, м. Суми, повний текст складено 16.05.22 року по справі № 480/1162/22

за позовом Приватного підприємства "Агрофірма "Журавка"

до Головного управління ДПС у Сумській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Приватне підприємство «Агрофірма «Журавка» (далі також за текстом - ПП «Агрофірма «Журавка», позивач) звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Сумській області (далі також за текстом - ГУ ДПС у Сумській області, відповідач), в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 01 від 14.09.2021;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 01 від 14.09.2021.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що провівши документальну планову виїзну перевірку, ГУ ДПС у Сумській області дійшло висновку про порушення позивачем норм податкового законодавства, що призвело до заниження податку на додану вартість та завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу наступного звітного періоду, у зв`язку із чим, на підставі акту перевірки, відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення про зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість та про збільшення грошового зобов`язання по податку на додану вартість.

ПП «Агрофірма «Журавка» вважає спірні податкові повідомлення-рішення протиправними, які підлягають скасуванню, оскільки показники податкової звітності з податку на додану вартість були визначені на підставі реально виконаних господарських операцій з контрагентами, здійснення яких підтверджено належним чином складеними первинними документами бухгалтерського обліку, що надавались відповідачу під час проведення перевірки.

Рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 16.05.2022 адміністративний позов задоволено, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 14.09.2021 за № 01 та № 01.

Постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 15.05.2023 апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області задоволено, рішення Сумського окружного адміністративного суду від 16.05.2022 у справі № 480/1162/22 скасовано. Ухвалено постанову, якою у задоволенні позовних вимог ПП "Агрофірма "Журавка" до ГУ ДПС у Сумській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Постановою Верховного Суду від 09.11.2023 касаційну скаргу ПП «Агрофірма «Журавка» задоволено частково. Постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 15.05.2023 у справі № 480/1162/22 скасовано, а справу направлено на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.

Направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції вказав, що по господарським правовідносинам з ТОВ «Меткомтех» та ТОВ «КФ «Фабрика органічних рішень» суд не зазначив, з яких мотивів він дійшов висновку про те, що не було достеменно встановлено, що добрива на адресу позивача поставлено саме зазначеними контрагентами та якими доказами такі висновки підтверджуються. Водночас суд установив наявність у позивача документів на підтвердження таких операції, зокрема, видаткових накладних, відомостей по рахунках 631, 208, актів вживання добрив, товарно - транспортних накладних. Жодних обґрунтувань чому такі документи, на думку суду, є недостатніми для підтвердження реальності господарських операцій в рішенні суду не наведено, відсутні також і посилання, яких саме документів бракує для підтвердження фактичного здійснення господарських операцій. Відсутні покликання і на встановлені обставини недійсності таких документів, чи їх неналежне, не відповідно до вимог Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оформлення.

Аналогічні висновки судом апеляційної інстанції зроблено і по господарським правовідносинам позивача з контрагентами ТОВ «Грін Форсес», ТОВ «Діннер Вайс», ТОВ «Роял Елістар», ТОВ «Марбелс», ТОВ «Денкерт», з ТОВ «Девіс Форт», зокрема, суд, констатувавши факт наявності у позивача первинних документів, дійшов висновку, про нереальність таких господарських операцій, з огляду на те, що позивачем під час перевірки не були надані контролюючому органу та суду докази (документи) оприбуткування придбаних товарів (скрапленого газу, дизельного палива) та їх подальшого його використання, також не надавались документи, які б підтверджували якість товару та його походження. Проте такі висновки суперечать фактичним обставинам справи та наявним у справі документам, зокрема, матеріали справи містять звіти про посівні площі, подорожні листи тракторів, акти списання (т. 3 а.с. 79-260, т. 4 а.с. 1-22).

Суд апеляційної інстанції не спростував установлених судом першої інстанції обставин наявності у позивача документів, які підтверджують оприбуткування та використання у господарській діяльності скрапленого газу, дизпалива, а також добрив, придбаних у контрагентів.

Щодо посилання контролюючого органу про ненадання документів під час перевірки, які судом апеляційної інстанції фактично покладено в основу свого рішення, то слід зазначити, що позивач указує про надання таких під час перевірки та про їх долучення до заперечення на акт перевірки в порядку, визначеному пунктом 44.6 статті 44 Податкового кодексу України, проте судом апеляційної інстанції зазначеного до уваги взято не було, цих обставин не перевірено та в контексті зазначеного оцінки не надано.

Окрім іншого, суд апеляційної інстанції в рішенні також зазначив, що надані товарно - транспортні накладні (ТТН) по господарським операціям з ТОВ «Денкерт» не в повному обсязі підтверджують транспортування товару до місця зберігання, інформація, яка наведена в ТТН містить неточності, розбіжності, які не дають можливості достовірно оцінити обсяги перевезеного палива, реальність наданих послуг.

Разом з цим із судового рішення не вбачається, що судом досліджувались ТТН, рішення суду не містить дати, номерів таких ТТН, не вказано які ж саме розбіжності та неточності містять ТТН, що не дають можливості встановити обсяги перевезеного палива.

Не перевірив суд апеляційної інстанції і посилання позивача на те, що в нього відсутні документи про якість товару та його походження, оскільки надання таких документів контрагентами не було обов`язковим за умовами договорів.

Також суд апеляційної інстанції прийняв до уваги як надані позивачем первинні документи, так і доводи відповідача щодо наявності кримінальних проваджень.

Проте суд апеляційної інстанції не досліджував будь-яких доказів та не встановлював жодних обставин в контексті посилань відповідача про наявність кримінальних проваджень, що свідчить про не встановлення обставин справи, що мають безпосереднє значення для правильного вирішення спору по суті.

З огляду на наведене колегія суддів дійшла висновку про передчасність висновків суду апеляційної інстанції про не підтвердження реальності здійснення господарських операцій з придбання товару у вищевказаних контрагентів, оскільки суд апеляційної інстанції зробив відповідні висновки без фактичного дослідження спірних господарських операцій та встановлення дійсних обставин справи на підставі наявних у справі доказів та первинних документів у сукупності, без надання обґрунтованої та об`єктивної оцінки доводам як позивача, так і відповідача та наявних у справі доказів, які б підтверджували такі доводи.

Частиною 5 ст. 353 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України) унормовано, що висновки і мотиви, з яких скасовані рішення, є обов`язковими для суду першої або апеляційної інстанції при новому розгляді справи.

Під час нового розгляду справи, ураховуючи висновки Верховного Суду, наведені у постанові від 09.11.2023 у цій справі, суд апеляційної інстанції виходить з такого.

Як свідчать матеріали справи, не погодившись з рішенням Сумського окружного адміністративного суду від 16.05.2022 про задоволення позову, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати оскаржуване судове рішення та ухвалити постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Сумській області зазначено про проведення планової документальної перевірки ПП «Агрофірма «Журавка» за період 01.10.2018 по 30.09.2020, за результатами якої складено акт від 05.08.2021 за № 39886/18-28-07-01-07/30903248/66 про порушення позивачем пп. «а» п. 198.1, п. 198.3 ст. 198, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 7 793 949, 00 грн та завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу наступного звітного періоду за вересень 2020 року на суму 500 824, 00 грн. Перевіркою встановлено господарські операції з придбання ПП «Агрофірма «Журавка» у ТОВ «Грін Форсес» скрапленого газу за вересень 2019 року на суму ПДВ 833 559,49 грн, за листопад 2019 року - 1 038 717,58 грн, за грудень 2019 року - 283 632,93 грн; ТОВ «Дінер Вайс» скрапленого газу за грудень 2019 року ПДВ на суму 551083,34 грн; ТОВ «Девіс Форт» будівельних матеріалів та інструменту за березень 2020 року на суму 704167 грн; ТОВ «Роял Елістар» дизельного пального за лютий 2019 року на суму 373 257 грн; ТОВ «Денкерт» дизельного пального за січень 2020 року на суму 279 480 грн за квітень 2020 року 592987; ТОВ «Марбелс» дизельного пального та скрапленого газу за вересень 2019 року на суму 1507 736 грн, за грудень 2019 року на суму 331950 грн.

Апелянт указує, що перевіркою документально не підтверджено реальність проведених господарських операцій із зазначеними контрагентами, у зв`язку з неможливістю їх здійснення через відсутність основних засобів, кваліфікованого персоналу, матеріально-технічних, технологічних та інших можливостей для виробництва ТМЦ та їх подальшої реєстрації на адресу ПП «Агрофірма «Журавка», відсутність виробничих, трудових та транспортних засобів для зберігання, транспортування, навантаження та розвантаження ТМЦ.

Контролюючий орган у скарзі зазначає, що згідно з аналізом Єдиного державного реєстру судових рішень встановлено, що ТОВ «Остметпром», ТОВ «Діннер Вайс», ТОВ «Грін Форсес» є фігурантами кримінальних проваджень за ознаками складу кримінального правопорушення, передбаченого ч. 5 ст. 27, ч. 2 ст. 212, ч.ч. 2, 3 ст. 364 КК України, в рамках яких досудовим розслідуванням, зокрема, встановлено підприємства, які здійснили «пересорт» товару.

Мотивуючи скаргу, відповідач посилається на те, що про нереальність вказаних господарських операцій також свідчать наявність негативної інформації щодо їх документального оформлення, ненадання на перевірку деяких документів, а наданні документи містять неточності, розбіжності та не відображають їх фактичного використання у господарській діяльності, посадовими особами позивача проведено формування податкового кредиту від ризикових платників податків. Тому ГУ ДПС у Сумській області вважає зроблені під час перевірки висновки обґрунтованими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення -правомірними.

Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на не спростування відповідачем судових висновків та факту реального здійснення господарських операцій, які слугували підставою виникнення господарських зобов`язань, що покладені в основу спірних податкових рішень, ПП «Агрофірма «Журавка» просить відмовити в задоволенні апеляційної скарги та рішення суду першої інстанції залишити без змін з посиланням на те, що оскаржуване судове рішення відповідає нормам чинного законодавства, а висновки суду є законними та обґрунтованими.

Свої доводи позивач обґрунтовує тим, що як на стадії перевірки, так і під час судового розгляду ним були надані всі первинні та бухгалтерські документи, які підтверджують придбання та використання в господарській діяльності придбаних у контрагентів товарно-матеріальних цінностей, виходячи з ділової мети та видів господарської діяльності позивача як сільгоспвиробника в розрізі контрагентів, відносини з якими стали предметом податкової перевірки.

Зазначає, що висновки відповідача не ґрунтуються на доказовій базі, а лише на даних інформаційних та аналітичних баз ГУ ДПС, відповідач не проводив звірки з контрагентами, а також апелянт не врахував презумпцію добросовісності платника податків, який не може нести відповідальність за контрагентів, не врахував преюдиціального рішення у справі № 480/3216/20 і не виконав обов`язку доведення правомірності прийнятого рішення. Посилаючись на висновки Верховного Суду з подібних правовідносин, позивач наголошує, що контролюючий орган безпідставно вказує на матеріали досудового слідства у кримінальних справах, оскільки по ним відсутній вирок та одна справа була закрита після проведення обшуків позивача, економічної експертизи, допитів працівників, які не довели фіктивність та безтоварність операцій позивача.

22.01.2024 (вх. № 3231) відповідач скерував апеляційному суду письмові пояснення, долучивши скріншоти з інформаційних джерел станом на 19.01.2024.

05.02.2024 (вх. № 5347) до суду надійшли додаткові пояснення у справі відповідача, де він просить долучити до матеріалів справи у якості доказів копії листів ГУ ДПС у Сумській області від 19.01.2024, ГУ НП в Сумській області від 29.01.2024 та РСЦ ГСЦ МВС в Сумській області від 29.01.2024.

05.02.2024 (вх. № 5381) до суду надійшли заперечення позивача на клопотання відповідача про приєднання нових доказів до матеріалів справи.

05.02.2024 (вх. № 5384) до суду надійшли заперечення позивача на додаткові пояснення відповідача, до яких долучено протокол обшуку ПП «АФ «Журавка» від 20-21.05.2020.

12.02.2024 (вх. № 6410) до суду надійшло клопотання відповідача про приєднання доказів до матеріалів справи, а саме: копії листів ГУ ДПС у Сумській області від 06.02.2024 та РСЦ ГСЦ МВС в Сумській області від 08.02.2024.

В судовому засіданні представник відповідача підтримала доводи апеляційної скарги та надала пояснення. Представник позивача заперечувала проти доводів апеляційної скарги, надала пояснення та просила залишити апеляційну скаргу без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, вислухавши пояснення учасників справи, перевіривши рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги відповідно до вимог ст. 308 КАС України, дослідивши матеріали справи, ураховуючи висновки суду касаційної інстанції щодо цієї справи, приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.

Як зазначено в акті перевірки та підтверджується матеріалами справи, ПП «Агрофірма «Журавка» зареєстровано 20.04.2004, перебуває на обліку в ГУ ДПС у Сумській області Середино-Будська ДПІ та зареєстроване платником податку на додану вартість. Основним видом діяльності є вирощування прядильних культур (код КВЕД 01.16), також вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (код КВЕД 01.11), вирощування інших однорічних і дворічних культур (код КВЕД 01.19), позивач є сільськогосподарським товаровиробником (т. 2 а.с. 159-167).

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи, що відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, ст. 77, п.п. 82.1, 82.4 ст. 82, п. 85.9 ст. 85 Податкового кодексу України, на підставі наказу № 228-кп від 11.02.2021, а також направлень на проведення перевірки, посадовими особами ГУ ДПС у Сумській області проведена документальна планова виїзна перевірка ПП «Агрофірма «Журавка» з питань дотримання податкового та іншого законодавства за період з 01.10.2018 по 30.09.2020.

За результатами перевірки, 05.08.2021 складений акт № 3886/18-28-07-01-07/30903248/66 (далі акт перевірки), відповідно до якого відповідач дійшов висновку про порушення позивачем, зокрема, пп. «а» п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 7 793 949, 00 грн та завищення від`ємного значення податку на додану вартість, що зараховується до складу наступного звітного періоду за вересень 2020 року на суму 500 824, 00 грн (т. 1 а.с. 30-224).

Виходячи зі змісту вказаного акту перевірки, податковий орган дійшов висновків про порушення податкового законодавства позивачем внаслідок не підтвердження реальності проведених господарських операцій з ТзОВ «Меткомтех», ТОВ «КФ «Фабрика органічних рішень», ТОВ «Грін Форсес», ТОВ «Діннер Вайс», ТОВ «Девіс Форт», ТОВ Роял Елістар, ТОВ «Денкерт» та ТОВ «Марбелс», у зв`язку з неможливістю їх здійснення через відсутність факту (джерела) законного введення в обіг товару та/або реального задекларованого його виробництва, через відсутність достатньої кількості працівників для здійснення господарських операцій, первинних документів, які підтверджують їх здійснення, а також ураховуючи проведення досудового розслідування у кримінальних провадженнях та інші недоліки.

Також у акті наголошено на тому, що про нереальність згаданих господарських операцій також свідчать наявність негативної інформації щодо їх документального оформлення, ненадання на перевірку документів щодо відповідності продукції (декларацій про відповідність, паспортів якості, сертифікатів відповідності тощо), а також те, що акти використання органічних добрив, не відображають їх фактичного використання у господарській діяльності.

Не погоджуючись з указаними висновками, 18.08.2021 ПП «Агрофірма «Журавка» подало заперечення на акт перевірки, де відзначено, що операції з ТОВ «Меткомтех» (код 39395446) за період жовтень 2019 року вже раніше досліджувалися контролюючим органом, а також під час розгляду судової справи № 480/3216/20, рішенням з якої скасовано податкові повідомлення-рішення та встановлено належне дотримання вимог податкового законодавства з боку ПП «Агрофірма «Журавка», тому даний факт є преюдиціальною обставиною. Крім того, придбання добрив у контрагентів відповідає напрямку діяльності ПП «Агрофірма «Журавка». Під час перевірки надавалися первинні документи, а також і сертифікат якості на мінеральні добрива ПрАТ «Рівне Азот», що зазначено ГУ ДПС у Сумській області. Умовами договору з ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив» не передбачено Специфікації і сертифікатів якості та походження, тому зауваження податкового органу щодо їх ненадання є безпідставними, як і посилання на податкову інформацію щодо інших контрагентів. ПП «Агрофірма «Журавка» є сільськогосподарським товаровиробником, обробляє власні та орендовані земельні ділянки площею 5500 га, що підтверджується податковою декларацією з плати за землю, вирощує зернові, олійні та технічні культури, що станом на 2019 рік підтверджується звітом про посівні площі сільськогосподарських культур, засвідчені копії яких надавались на перевірку. Отже висновки контролюючого органу вважає надуманими та бездоказовими. За результатами розгляду заперечень висновки ГУ ДПС у Сумській області про порушення платником податків податкового законодавства залишились без змін (т. 2 а.с. 1-67).

На підставі висновків акту перевірки, 14.09.2021 ГУ ДПС у Сумській області прийняті: податкове повідомлення-рішення № 01 про зменшення розміру від`ємного значення податку на додану вартість на загальну суму 500 824, 00 грн та податкове повідомлення-рішення № 01 про збільшення грошового зобов`язання по податку на додану вартість на загальну суму 9 742 436, 25 грн, з яких: 7 793 949, 00 грн - основний платіж, 1 948 487,25 грн - штрафні (фінансові) санкції (т. 2 а.с. 106-109).

За результатами адміністративного оскарження, згідно з рішенням ДПС України № 27392/6/44-00-06-6/61-06 від 03.12.2021, скарга позивача залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін (т. 2 а.с. 68-105).

Позивач, не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями -рішеннями, звернувся до суду з цим позовом.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до договору купівлі-продажу № 28/515 від 01.10.2019, ПП «Агрофірма «Журавка» придбало у ТОВ «Меткомтех» селітру аміачну на загальну суму 32 200 000,00 грн. Фактичне здійснення цієї господарської операції підтверджується належним чином складеними видатковими накладними, відомостями по рахунках 631, 208, податковими накладними, зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних, та актами вживання добрив. Придбання товару відображено у бухгалтерському та податковому обліках (т. 2 а.с. 210-243).

Здійснення господарської операції по придбанню добрива у ТОВ «Фабрика органічних добрив» підтверджується договором купівлі-продажу № 1-09 від 01.09.2020, документами про оплату, відомостями по рахунках 631, 208, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та актами вживання добрив. Придбання товару відображено у бухгалтерському та податковому обліках (т. 2 а.с. 244-249, т. 3 а.с. 1-14).

Про придбання ПП Агрофірмою «Журавка» скрапленого газу у ТОВ «Грін Форсес» та ТОВ «Діннер Вайс», а також дизпалива у ТОВ «Денкерт», ТОВ «Роял Елістар» та ТОВ «Марбелс» свідчать: договори купівлі-продажу № ГФ-26/09/19 від 26.09.2019, № ДВ-04/12/19 від 04.12.2019, б/н від 01.02.2019, акти звіряння взаємних розрахунків, видаткові накладні, відомості по рахунках 631, 208, документи про оплату та товарно-транспортні накладні (т. 3 а.с. 15-78).

Використання придбаних добрив, скрапленого газу та дизпалива у господарській діяльності підтверджується звітами про посівні площі, подорожніми листами тракторів та актами списання (т. 3 а.с. 79-260, т. 4 а.с. 1-22).

Суд першої інстанції також зазначив, що неможливість встановлення податковим органом під час перевірки джерела походження товарів, які придбавались, так само, як і неможливість встановлення наявності достатніх ресурсів для здійснення господарських операцій та недотримання контрагентами позивача податкового законодавства, не можуть бути підставою для обґрунтованих висновків про нереальність спірних господарських операцій.

Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів апеляційного суду виходить з такого.

Статтею 6 Конституції України встановлено, що органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України.

Згідно із ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, в тому числі, стосовно реєстрації податкової накладної, регулюються нормами Податкового кодексу України у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин (далі - ПК України).

Відповідно до пп. 20.1.4. п. 20.1 ст. 20 ПК України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Статтею 62 ПК України визначено, що податковий контроль здійснюється, зокрема, шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

В силу положень п. 14.1.36 ст. 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій. Отже господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

Згідно із ч.ч. 1, 2 ст. 3 Господарського кодексу України під господарською діяльністю розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність. Господарська діяльність, що здійснюється для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом. У свою чергу, підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.

Відповідно до ст. 43 Господарського кодексу України підприємці мають право без обмежень самостійно здійснювати будь-яку підприємницьку діяльність, яку не заборонено законом.

Таким чином законодавством надано позивачу право як суб`єкту господарювання на укладення будь-яких угод та здійснення будь-якої підприємницької діяльності, які не заборонені законом.

За правилами пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14 ПК України розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

Отже зміст поняття розумної економічної причини (ділової мети) передбачає обов`язкову спрямованість будь-якої операції платника на отримання економічного ефекту, тобто на приріст (збереження) активів платника (їх вартість).

Відповідно до п.п. 14.1.156,14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк); податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно із п. 22.1 ст. 22 ПК України об`єктом оподаткування можуть бути майно, товари, дохід (прибуток) або його частина, обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), операції з постачання товарів (робіт, послуг) та інші об`єкти, визначені податковим законодавством, з наявністю яких податкове законодавство пов`язує виникнення у платника податкового обов`язку.

Положеннями п. 44.1 ст. 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Як установлено положеннями п. 185.1 ст.185, п. 187.1 ст.187, п. 188.1 ст. 188 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку, окрім іншого, з постачання товарів і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до статті 186 цього Кодексу; датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

Згідно із п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Згідно з пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

За змістом п. 198.1 ст. 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (п. 198.3 ст. 198 ПК України).

Пунктом 198.6 ст. 198 ПК України визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Згідно із п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом; при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 статті 200, така сума: враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, а в разі відсутності податкового боргу або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника, та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (п.п. 200.1, 200.4 ст. 200 ПК України).

За змістом п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» активи - ресурси, контрольовані підприємством у результаті минулих подій, використання яких, як очікується, приведе до отримання економічних вигод у майбутньому; господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; економічна вигода - потенційна можливість отримання підприємством грошових коштів від використання активів; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Положеннями ч.ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг. Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Відповідно до п.п. 2.1, 2.2 глави 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, що затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 за № 88 та зареєстроване в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за № 168/704 (далі - Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, які містять відомості про господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Господарські операції - це факти підприємницької та іншої діяльності, що впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів. Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи.

Судова колегія відзначає, що для підтвердження даних податкового обліку платника податку можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені у разі фактичного здійснення господарської операції.

Таким чином визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Також указана вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків, як обов`язкова ознака господарської операції, кореспондує і з нормами Податкового кодексу України. При цьому сама собою відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.

До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону. За такою презумпцією податковий орган встановивши, що певний первинний документ не мав бути облікований, має навести підстави для такої відмови та підтвердити ці обставини зібраними під час перевірки доказами.

Відповідно до ст. 83 ПК України для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків є: документи, визначені цим Кодексом; податкова інформація; експертні висновки, надані відповідно до статті 84 цього Кодексу та інших законів України; судові рішення; податкові консультації, інші матеріали, отримані в порядку та у спосіб, передбачені цим Кодексом або іншими законами, контроль за дотриманням яких покладений на контролюючі органи.

Разом з цим нереальність господарських операцій з придбання платником податку товарів/послуг має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях, які базуються лише на податковій інформації без належного дослідження усіх первинних документів позивача.

Так, ГУ ДПС у Сумській області вважає висновки суду першої інстанції такими, що не відповідають обставинам справи, оскільки перевіркою встановлено здійснення посадовими особами контрагентів позивача лише документального оформлення операцій з вказаних ТМЦ на адресу ПП «Агрофірма «Журавка» з метою формування активу, за рахунок надходження товарів (запасів) з джерела невідомого походження (або з такого, що не відповідає документально оформленому) з його легалізацією за рахунок використання документів суб`єкта господарювання, що фактично не міг і не здійснював постачання, а лише здійснював формальне оформлення податкових накладних без реальної мети здійснення господарської діяльності, виходячи з даних інформаційних баз ДПС та матеріалів досудового розслідування.

На переконання суду першої інстанції, позивач має право на врахування господарських операцій по придбанню товарів у контрагентів при визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення не відповідають критеріям, установленим ч. 2 ст. 2 КАС України.

Колегія суддів погоджується з цим висновком суду першої інстанції, зважаючи на таке.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Меткомтех» (т. 2 а.с. 210-243).

З матеріалів справи слідує, що перевіркою повноти визначення податкового кредиту ПП «АФ «Журавка» за період жовтень-листопад 2019 року по операціям з контрагентом ТОВ «Меткомтех» контролюючим органом установлено формування податкового кредиту з придбанням мінеральних добрив карбаміду та аміачної селітри 34,4 % на суму ПДВ 5500584,60 грн, в т.ч. за жовтень 2019 року на суму 4666869,60 грн, за листопад на 833715 грн.

ПП Агрофірма «Журавка» на перевірку надано копії документів щодо взаємовідносин з ТОВ «Меткомтех»: договір купівлі-продажу від 01.10.2019 № 28/515, видаткові накладні, картку рахунку 631 за листопад 2019 року, картку рахунку 208 за листопад-грудень місяць, оборотно-сальдову відомість по рахунку 208, акти використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин, а також сертифікат якості на добриво аміачно-нітратне ПАТ «Рівнеазот».

Так, 01.10.2019 між ПП «Агрофірма «Журавка» (далі - Покупець) та ТОВ «Меткомтех» (далі - Постачальник) укладено Договір купівлі-продажу № 28/515, відповідно до якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця мінеральні добрива в асортименті (далі - Товар), а Покупець зобов`язується прийняти Товар та сплачувати за його певну грошову суму на умовах цього Договору. Товар постачається нерівними партіями на умовах самовивозу. Моментом поставки Товару є дата підписання видаткової накладної на Товар, представником Покупця; ціни на Товар формуються Постачальником та зазначаються у рахунках та видаткових накладних (п.п. 2.1, 2.5 Договору).

Отже доводи контролюючого органу в акті перевірки та апеляційній скарзі щодо неможливості встановити ціну товару, оскільки не була надана специфікації, спростовуються матеріалами справи, позаяк умовами Договору сторонами не було узгоджено наявності специфікації, адже ціна зазначається у накладних.

Пунктом 3.1 Договору передбачено, що розрахунки між сторонами здійснюються у безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів з рахунку Покупця на рахунок Постачальника, що вказані в даному договорі.

На підтвердження фактичного здійснення цієї господарської операції у межах договору купівлі-продажу від 01.10.2019 за № 28/515, позивачем надано видаткові накладні № РН-1100041 від 08.11.2019, № РН-1100045 від 08.11.2019, № РН-1100044 від 08.11.2019, № РН-1100043 від 08.11.2019, № РН-1100042 від 08.11.2019, відомості по рахунку 631, 208, Сертифікат якості № Ж11-404 від 20.01.2018 на добриво аміачно-нітратне ПАТ «Рівнеазот», податкові накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також акти використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин № ЖВЖВ0000225 від 29.12.2019, № ЖВЖВ0000226 від 28.12.2019, № ЖВЖВ0000227 від 29.12.2019, № ЖВЖВ0000228 від 30.12.2019 вживання добрив. Придбання товару відображено у бухгалтерському та податковому обліках.

Колегія суддів відзначає, що дослідженням змісту вищезазначених первинних документів, не встановлено недоліків, які б позбавляли їх юридичної сили та доказовості, так само не встановлено і вад правосуб`єктності учасників господарської операції.

Щодо доводів контролюючого органу щодо відсутності у видаткових накладних розшифрування підпису посадової особи позивача, то вони є безпідставними, оскільки з дослідження таких накладних колегію суддів встановлено, що вони підписані директором Коваль О. Ю., докази повноважень якого наявні у справі.

Висновки контролюючого органу щодо безтоварності вказаної операції ґрунтуються також на тому, що на адресу ТОВ «Меткомтех» контрагентом-постачальником ТОВ «Остметпром» виписано та зареєстровано податкові накладні у липні 2019 року на реалізацію карбаміду N-46 %, у кількості - 650 т. по ціні за 1 т. - 484,5 грн, в подальшому, ТОВ «Меткомтех» на адресу позивача виписано та зареєстровано податкові накладні на реалізацію карбаміду N-46 %, у кількості - 607,5 т. по ціні за 1 т. - 9 700 грн, що на думку відповідача, свідчить про факт формування сумнівного податкового кредиту на адресу покупця за рахунок зміни ціни за 1 т. з метою ухилення від сплати ПДВ без реального факту здійснення господарських операцій.

Посилаючись на дані інформаційних баз ДПС, відповідач зазначає про відсутність у постачальника основних засобів, виробничих, трудових та транспортних засобів для зберігання, транспортування, навантаження та розвантаження товару, аналізує діяльність ТОВ «Остметпром» та ТОВ «Меткомтех» в аспекті декларування придбання вказаних мінеральних добрив від контрагентів-постачальників за жовтень-листопад 2019 року, а також посилається на матеріали досудового розслідування у кримінальному провадженні № 0002035 від 04.11.2019 за ознаками складу кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 212, ч. 2 ст. 364 КК України, де фігурує ТОВ «Остметпром» щодо якого встановлено здійснення «пересорт» товару.

Стосовно зауважень відповідача щодо не декларування постачальником позивача придбання вказаних мінеральних добрив від контрагентів -постачальників та посилання на матеріали досудового розслідування відносно «пересорту» товару, то судова колегія не бере їх до уваги, зважаючи на те, що у кожного постачальника однаковий товар може обліковуватися за різною номенклатурою, тим більше, що доводи контролюючого органу ґрунтуються виключно на інформації податкових баз даних та матеріалах досудового розслідування, щодо якого відсутнє судове рішення, а не дослідженні відповідних документів контрагента.

Зазначене узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, наведеною у постанові від 10.02.2023 у справі №200/7516/19-а.

Водночас контролюючим органом в акті перевірки не описано та не підтверджено будь-якими доказами, що обставини зазначеного кримінального провадження стосуються саме позивача та відповідно, можуть бути підставою для формування негативних податкових наслідків для нього.

Відповідно до ч. 6 ст. 78 КАС України вирок суду в кримінальному провадженні, ухвала про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанова суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, є обов`язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, стосовно якої ухвалений вирок, ухвала або постанова суду, лише в питанні, чи мали місце ці дії (бездіяльність) та чи вчинені вони цією особою.

Таким чином належними засобами доказування, які підтверджують певні юридичні обставини та юридичні факти, є судові рішення, що набрали законної сили.

Проте відповідачем не надано до матеріалів справи вироку суду відносно посадових осіб позивача або контрагентів позивача за вказаною операцією, яким би встановлювались обставини протиправної діяльності цих осіб та підприємств з метою отримання необґрунтованої податкової вигоди.

Перевіривши дані Єдиного державного реєстру судових рішень, колегією суддів установлено, що у кримінальному провадженні № 0002035 від 04.11.2019 вирок відсутній.

Отже на час апеляційного перегляду цієї справи судові рішення, що набрали законної сили по вищезазначеному кримінальному провадженню відсутні, тому з огляду на приписи ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод і ст. 62 Конституції України щодо презумпції невинуватості, колегія суддів не бере до уваги дані досудового розслідування.

Разом з тим, з`ясовуючи обставини щодо руху активів у процесі здійснення господарської операції та ділової мети, судова колегія ураховує, що позивач надав документальне підтвердження наявності у ПП «Агрофірма «Журавка» в користуванні земель сільськогосподарського призначення, що зумовлює об`єктивну потребу для закупівлі та використання в господарській діяльності при вирощуванні олійних та зернових культур добрив, зокрема: Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року № 4-сг (річна) з квитанціями №№ 1, 2; Звіт про використання добрив і пестицидів під урожай 2019 року № 9-сг (річна) з квитанціями №№ 1, 2; акти про використання мінеральних, органічних та бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин.

Так, виходячи з даних податкової декларації з плати за землю, позивач має в користуванні земельні ділянки площею більше 5,5 тис. га, на яких вирощує сільськогосподарські культури, з огляду на дані звіту про посівні площі сільськогосподарських культур, факт надання яких під час перевірки відповідач не заперечує.

Таким чином судовою колегією констатується наявність зв`язку між фактом придбання товарів, спорудженням основних фондів і господарською діяльністю позивача як сільськогосподарського товаровиробника.

Крім того, в акті перевірки відповідач зазначив, що в ході перевірки не надано сертифікату якості, відповідності, яким би було засвідчено виробника походження товару (арк. 35). Тоді як на даному ж аркуші акту перевірки контролюючий орган указує, що в ході попередньої позапланової перевірки надано Сертифікат якості № Ж11-404 від 20.01.2018 на добриво аміачно-нітратне ПАТ «Рівнеазот», наявний у матеріалах справи. Натомість відповідач не встановив прямих господарських зв`язків між виробником і постачальником, тому контролюючий орган вирішив, що ТОВ «Меткомтех» не могло здійснити поставку мінеральних добрив позивачу.

Колегія суддів ставиться критично до такої позиції контролюючого органу, оскільки сертифікати якості чи походження товарів не належать до документів, на підставі яких формується бухгалтерський і податковий облік, та не містить відомостей про господарську операцію, не є первинними документами у розумінні вимог ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Паспорти на товар та сертифікати якості підтверджують саме якість товару, загалом мають значення лише для сторін правочинів щодо якості товарів як предмета договору, між тим жодного впливу на обґрунтованість формування податкового кредиту за рахунок сум податку на додану вартість, сплачених у ціні таких товарів не мають, відсутність таких документів не свідчить про нереальність господарських операцій. Звідси ненадання сертифікатів якості товару не є доказом наявності складу податкового правопорушення.

Аналогічна позиція викладена Верховним Судом у постановах від 16.12.2021 № 200/13279/19-а, від 21.03.2023 у справі № 620/2487/19.

Попри це, позивач надав сертифікат якості, що не заперечується відповідачем. Більш того, доводи відповідача щодо неможливості встановлення походження товару, не можуть бути покладені у провину ПП «Агрофірма «Журавка» та бути достатніми підставами для висновку про не підтвердження тієї чи іншої господарської операції, оскільки позивач не наділений правом вимагати від своїх контрагентів документи, що підтверджують факт придбання останніми товару, тим більше до декількох контрагентів у ланцюгу постачання, на яких відповідач указує в акті перевірки.

Також судова колегія зауважує, що заявки не є первинними документами та не впливають на формування податкового кредиту покупцем і погоджується з доводами позивача, що умовами Договору не передбачено обов`язкової письмової форми заявки.

В аспекті посилання апелянта, що розрахунок проведено шляхом взаємозаліків з погашення заборгованостей, що не передбачено умовами договору, судова колегія відзначає, що законодавством не вимагається зазначати в договорі можливість взаємозаліку у порядку ст. 601 Цивільного кодексу України, яка передбачає, що зобов`язання припиняється зарахуванням зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлений або визначений моментом пред`явлення вимоги. Зарахування зустрічних вимог може здійснюватися за заявою однієї із сторін.

За таких обставин матеріалами справи не підтверджуються доводи апелянта, що ТОВ «Меткомтех» здійснив реєстрацію податкових накладних на адресу ПП «Агрофірма «Журавка» з метою формування йому схемного податкового кредиту з поставки товарів без реальної мети здійснення господарських операцій.

Разом з тим у відзиві на апеляційну скаргу позивач посилається на те, що зазначені взаємовідносини між ПП «Агрофірма «Журавка» з ТОВ "Меткомтех" у межах цього ж Договору купівлі-продажу від 01.10.2019, № 28/515 з придбання мінеральних добрив були предметом розгляду справи № 480/3216/20, тому рішення з указаної справи має преюдиціальне значення для цієї справи.

Згідно з ч. 4 ст. 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Преюдиціально встановлені факти не підлягають доказуванню, оскільки вони вже встановлені у рішенні і немає необхідності встановлювати їх знову, тобто піддавати сумніву істинність і стабільність судового акта, який вступив в законну силу. Суть преюдиції полягає в неприпустимості повторного розгляду судом одного й того ж питання між тими ж сторонами.

Отже зазначені доводи позивача судова колегія вважає слушними та приймає до уваги, оскільки в рамках адміністративної справи № 480/3216/20 судами досліджувалися взаємовідносини ПП «Агрофірма «Журавка», зокрема, з ТОВ "Меткомтех" у межах цього ж Договору купівлі-продажу від 01.10.2019, № 28/515 з придбання мінеральних добрив, а також досліджувалося питання використання скрапленого газу у господарській діяльності позивача.

Так, рішенням Сумського окружного адміністративного суду в від 20.10.2020, залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 11.05.2021 у справі № 480/3216/20, що містяться у матеріалах справи, були задоволені позовні вимоги ПП «Агрофірма «Журавка» до ГУ ДПС у Сумській області, визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення стосовно донарахування грошового зобов`язання з податку на додану вартість та штрафними (фінансовими) санкціями і щодо зменшення суми від`ємного значення і бюджетного відшкодування податку на додану вартість. Зазначені судові рішення набрали законної сили.

Підсумовуючи наведене відповідач як суб`єкт владних повноважень не довів належними засобами доказування порушення ПП «Агрофірма «Журавка» вимог абз. «а» п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України та завищення останнім податкового кредиту за листопад 2019 року на суму 833715 грн.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив» (т. 2 а.с. 244-249, т. 3 а.с. 1-14).

Перевіркою встановлено формування ПП «Агрофірма «Журавка» податкового кредиту за вересень 2020 року з придбання добрива комплексного органічного «Компогран» по взаємовідносинах з ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив» у кількості 12 тон на суму 5 760 000 грн, в тому числі ПДВ 960 000 грн.

Так, 01.09.2020 між ПП «АФ «Журавка» (далі - Покупець) та ТОВ «КФ «Фабрика органічних добрив» (далі - Постачальник) укладено Договір поставки № 1-09, відповідно до якого Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця добриво «Компогран» за погодженням із Покупцем (далі - товар), а Покупець зобов`язується прийняти і оплатити його на умовах, передбачених цим Договором.

Відповідно до п. 2.1 Договору найменування товару, кількість, ціна товару за одиницю і по позиціях вказується у видаткових накладних/рахунках-фактурах Постачальника на товар. Пунктом 3.1 Договору передбачено, що поставка товару здійснюється партіями, протягом усього терміну дії Договору. Доставка товару здійснюється за рахунок Постачальника. За п. 3.2 Договору терміни поставки конкретних партій товару узгоджуються сторонами додатково шляхом підписання відповідних додаткових угод або здійснення конкретних дій сторін (дій спрямованих на виконання, зобов`язання або таких, що свідчать про прийняття виконання зобов`язання з боку контрагента), пов`язаних з передачею-прийняттям товару. У разі потреби термін поставки може бути змінений Постачальником в робочому порядку з обов`язковим повідомленням Покупця. Ціна товару, що поставляється відповідно до Договору, вказується в рахунках-фактурах Постачальника. Оплата товару Покупцем здійснюється у розмірі 10 % передоплати відповідно до виставленого рахунку-фактури Постачальником, протягом 3-х банківських днів (п. 4.1 Договору).

Під час судового розгляду встановлено, що ПП «Агрфірма «Журавка» на підтвердження реальності вчинення господарських операцій до перевірки та матеріалів справи надано: договір поставки від 01.09.2020 № 1-09, видаткову накладну № 15/09/01 від 15.09.2020, товарно-транспортні накладні № 152 від 15.09.2020, № 154 від 15.09.2020, № 153 від 15.09.2020, № 150 від 15.09.2020, № 151 від 15.09.2020, платіжне доручення № 60 від 28.09.2020, картки рахунку 631, 208, акт № ЖВ про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за листопад 2020 року, картки рахунку 208 за 2020 рік, акт № 4 про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за листопад 2020 року, лімітно-забірної картки на видачу ПММ № 21 за листопад 2020 року, дорожні листи трактора № 1536 від 01.11.2020, № 1543 від 02.11.2020, № 1544 від 03.11.2020, № 1555 від 04.11.2020, № 1561 від 05.11.2020, № 1581 від 06.11.2020, № 1579 від 09.11.2020, № 1601 від 10.11.2020, № 1608 від 11.11.2020, № 1615 від 12.11.2020, № 1622 від 16.11.2020, № 1630 від 14.11.2020. Придбання товару відображено у бухгалтерському та податковому обліках.

Дослідивши наведені докази, судовою колегією встановлено їх відповідність вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення № 88.

Контролюючий орган відзначив в акті перевірки, що ПП "АФ "Журавка" з ТОВ "КФ "Фабрика органічних добрив" провела частковий розрахунок, хоча зі змісту п. 4.1 Договору оплата товару покупцем здійснюється у розмірах 10 % передоплати відповідно до виставленого рахунку-фактури постачальником, протягом трьох банківських днів. Проте які правові наслідки тягнуть за собою дані обставини відповідач не навів, порушень податкового законодавства при формуванні податкового кредиту позивачем у вказаному контексті не встановив.

З цього приводу колегія суддів зауважує, що для цілей формування податкового кредиту не має юридичного значення, чи був здійснений повний розрахунок за товар, оскільки право на податковий кредит виникає з настанням першої події, якою, зокрема є передача товару. Також не впливає на формування податкового кредиту дотримання сторонами правочину його умов, якщо іншою стороною прийнято виконання правочину в інший спосіб, ніж узгоджено договором між сторонами.

Апелянт також зазначив, що згідно з даними інформаційних баз ДПС встановлено, що указаний платник податків не виробляє реалізовані види ТМЦ, не зареєстровано ТМЦ, які можуть бути використані в якості сировини для виробництва органічних добрив, а відповідно до даних, що містяться у даних ЄРПН за вересень 2020 року встановлено, що ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив» на адресу ПП «АФ «Журавка» було виписано та зареєстровано податкові накладні на реалізацію добрива комплексного органічного «Компогран» у кількості 120 000 кг ціна за 1 кг - 40 грн). За даними ЄРПН встановлено, що за період серпень-вересень 2020 року у ТОВ «КФ» Фабрика органічних добрив» відсутні податкові накладні від контрагентів-постачальників на придбання добрива комплексного органічного «Компогран», що свідчить про можливість формування сумнівного податкового кредиту СГ ТОВ «КФ "Фабрика органічних добрив» без реальної мети здійснення господарських операцій.

Колегія суддів зазначає, що будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань.

В той же час, порушення певним постачальником товару у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару вимог законодавства щодо формування податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів у ланцюгу постачання за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.

Така позиція відповідає правовим висновкам Верховного Суду, викладеним у постановах від 30.05.2019 року у справі № 820/1009/17, від 03.04.2020 року у справі № 160/4200/19, від 10.04.2020 року у справі № 440/1082/19, від 16.04.2020 року у справі № 805/5017/15-а.

Разом з тим відповідачем не доведена обізнаність позивача щодо даних ЄРПН за період серпень-вересень 2020 року стосовно відсутності у ТОВ «КФ» Фабрика органічних добрив» податкових накладних від контрагентів-постачальників на придбання добрива комплексного органічного «Компогран» та злагодженості дій між ними. Законодавець не покладає на платника податків обов`язку досліджувати документальну історію виникнення у постачальника товару, тобто з`ясовувати джерело походження товару, який ним придбавається.

Водночас, указуючи на те, що у ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив» відсутнє придбання та виробництво ТМЦ (добриво комплексне органічне «Компогран»), яке, в свою чергу, було реалізовано на адресу ПП «Агрофірма «Журавка», відповідач не надав доказів звірки таких даних із самим ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив», доказів фактичної перевірки цих даних, запитування відповідної інформації та документів у постачальника щодо якого дійшов висновку в акті перевірки про недостатність основних засобів та штату для процесу виготовлення органічного добрива, яке виготовляється саме шляхом перегнивання органічних сполук, що не було враховано відповідачем, який в акті перевірки зазначив наявність у ТОВ «КП «Фабрика органічних добрив» працівників 15 осіб, виробничої ділянки з основними фондами (транспортер, ваги, насос, дозатор, накопичувач, сушарка, конвеєри, сепаратор, ємності, фекальний насос, навантажувач, колісна техніка, склад, автомобіль), а тому судова колегія не бере до уваги не підтверджені доказами доводи апелянта, що ґрунтуються на припущеннях.

Ураховуючи зазначене та надані позивачем первинні документи, встановлені обставини під час судового розгляду по взаємовідносинам ПП "Агрофірма "Журавка" з ТОВ "КФ "Фабрика органічних добрив" та ТОВ "Меткомтех", колегія суддів не погоджується з доводами апелянта щодо відсутності реальності вчинених господарських операцій, оскільки відповідач не спростував достовірність відображених в первинних документах позивача відомостей, зокрема, актів про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за листопад 2020 року, лімітно-забірної картки на видачу ПММ № 21 за листопад 2020 року, дорожніх листів трактора за листопад 2020 року, за допомогою яких добрива вносяться в ґрунт, а встановлені ним дані щодо наявності у постачальника трудових та виробничих ресурсів підтверджують спроможність виконання контрагентом позивача господарських операцій з постачання органічних добрив та в цілому господарська операція з придбання добрив відповідає діловій меті сільськогосподарського товаровиробника, яким є позивач. Отже придбанню добрива передує очікуваний ефект зазначеного капіталовкладення.

На переконання судової колегії, контролюючий орган також не досліджував обставин здійснення позивачем господарської діяльності як сільськогосподарським товаровиробником та не врахував технологію вирощування зернових і олійних культур, що є основним видом діяльності позивача, зокрема, дійшов необґрунтованого висновку щодо необхідності надання підтвердження відповідності продукції, чого умовами договору не передбачено та такі документи не є первинними та не підтверджують факт здійснення господарської операції.

Таким чином порушення ПП «Агрофірма «Журавка» вимог абз. «а» п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198 ПК України, внаслідок чого завищено податковий кредит за вересень 2020 року на суму 960 000 грн, відповідачем не доведене.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Грін Форсес» (т. 3 а.с. 15-47).

Контролюючим органом установлено формування ПП «Агрофірма «Журавка» податкового кредиту з придбання дизельного палива та скрапленого газу по взаємовідносинах з ТОВ «Грін Форсес» на суму ПДВ 2 155910 грн, в т. ч. за вересень 2019 року - 833 559 грн, листопад 2019 року - 1 038718 грн, грудень 2019 року - 283 633 грн.

Так, 26.09.2019 між ПП «АФ «Журавка» (далі - Покупець) та ТОВ «Грін Форсес» (далі - Продавець) укладено Договір купівлі-продажу скрапленого газу № ГФ-26.09.2019, відповідно до якого Продавець зобов`язується продати, а Покупець прийняти та оплатити Товар в кількості та за ціною, згідно з видатковими накладними, що є невід`ємною частиною даного Договору та/або з наданими рахунками-фактурами. Відповідно до п. 2.1 ціна Договору складається із вартості всіх партій Товару, поставлених Продавцем в період дії Договору. Згідно з п. 2.4 Договору оплата за Товар проводиться в національній валюті України, в безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця, вказаний в розділі 9 Договору. Поставка Товару за цим Договором здійснюється на умовах СРТ, згідно з правилами «Інкотермс 2010», за адресою виробничих потужностей Покупця, яка додатково узгоджується в заявці на кожну окрему партію товару в рамках цього Договору. Зобов`язання Продавця передати Товар вважається виконаним, а право власності на Товар переданим Покупцеві момент його фактичного відпуску та надання Покупцю. Розрахунки проведено шляхом взаємозаліку заборгованостей.

На підтвердження реальності вчинення господарських операцій позивачем надано: Договір купівлі-продажу № ГФ-26/09/19 від 26.09.2019, акт звіряння взаємних розрахунків за період 2019 року, видаткові накладні: № 794 від 30.09.2019, № 795 від 30.09.2019, № 796 від 30.09.2019, № 797 від 30.09.2019, № 798 від 30.09.2019, № 799 від 30.09.2019, № 800 від 30.09.2019, № 794 від 30.09.2019, № 801 від 30.09.2019, № 802 від 30.09.2019, № 803 від 30.09.2019, № 804 від 30.09.2019, № 805 від 30.09.2019, № 806 від 30.09.2019, № 807 від 30.09.2019, № 808 від 30.09.2019, № 904 від 01.11.2019, № 941 від 01.11.2019, № 953 від 04.11.2019, № 957 від 05.11.2019, № 963 від 06.11.2019, № 989 від 07.11.2019, № 999 від 13.11.2019, № 1000 від 14.11.2019, № 1003 від 14.11.2019, № 1004 від 15.11.2019, № 1005 від 15.11.2019, № 1191 від 03.12.2019, № 1203 від 14.12.2019, № 1205 від 05.12.2019, відомості по рахунках 631 та товарно-транспортні накладні.

Втім ГУ ДПС у Сумській області зазначило, що первинні документи складені від імені ТОВ «Грін Форсес» на адресу ПП «Агрофірма «Журавка» не мають жодної юридичної значимості, проте обґрунтування такого висновку із зазначенням конкретних істотних недоліків первинних документів відповідач не навів.

Колегія суддів, дослідивши наведені первинні документи, не виявила недоліків, які б могли слугувати підставою невизнання таких документів.

Під час дослідження господарської мети при здійсненні господарських операцій позивача з контрагентами щодо придбання дизельного палива та скрапленого газу, судовою колегією встановлено, що матеріали справи містять долучені до позову докази, які надавалися позивачем і під час перевірки, що підтверджують декларування посівних площ, використання добрив та палива під час здійснення позивачем агротехнічних робіт, а також використання газу скрапленого, зокрема: Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року № 4-сг (річна) з квитанціями №№ 1, 2; Звіт про використання добрив і пестицидів під урожай 2019 року № 9-сг (річна) з квитанціями №№ 1, 2; дорожні листи трактора щодо здійснення агротехнічних сільськогосподарських робіт (глибокорихлення, оранка, дискування, культивація на відповідних посівних площах «зяб») за березень 2019 року, квітень, жовтень 2020 року; акти на списання палива дизельного за березень 2019 року, квітень та жовтень 2020 року; акти на списання газу скрапленого СПБТ за вересень, листопад 2019 року, газу вуглеводного скрапленого за вересень, жовтень, грудень 2019 року, інформація щодо витрати газу в листопаді 2019 року на відповідний об`єм обробленого зерна культури (кукурудза), визначеним % вологості (т. 3 а.с. 79-260, т. 4 а.с. 1-22).

Позивач надав також Ліцензії на право зберігання пального (виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки) № 2000625 від 08.05.2020 (адреса місця зберігання: Сумська обл., Середино-Будський р-н, с. Кренидівка, вул. Центральна, 90/1) та № 2000639 від 21.05.2020 (адреса місця зберігання: Сумська обл., Середино-Будський р-н, с. Уралове, вул. Приозерна, 14), видані ГУ ДПС у Сумській області (т. 4 а.с. 220-223).

Фактично висновки щодо даного контрагента позивача відповідач обґрунтував матеріалами кримінального провадження, внесеного до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 0000080 від 23.12.2019 за фактом вчинення службовими особами ПП «АФ «Журавка» кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 ККУ, в ході якого досліджено ТТН щодо транспортування газу скрапленого. Згідно з даними ТТН замовником автоперевезень є ТОВ «Грін Форсес», який є фігурантом кримінальних проваджень: № 000080 від 23.12.2019, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 5 ст. 27, ч. 3 ст. 212, ч. 3 ст. 212 КК України, № 0000104, відомості щодо якого внесені 07.05.2021 до ЄРДР за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 364 КК України.

У той же час, відповідач не надав щодо вказаних кримінальних проваджень судових рішень, які набрали законної сили та матеріали справи не містять жодних доказів наявності між позивачем та його контрагентами при укладанні і виконанні договорів, взаємоузгоджених зловмисних дій, спрямованих на порушення вимог чинного законодавства, адже позивачем було укладено договори з належним чином зареєстрованими юридичними особами, платниками податку на додану вартість.

Більше того, до позову ПП «Агрофірма «Журавка» (додаток 9) долучено копію постанови від 03.09.2021 про закриття кримінального провадження № 0000080 від 23.12.2019 за відсутності в діях службових осіб ПП «Агрофірма «Журавка» складу, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України злочину (т. 2 а.с. 154-157).

Постанова про закриття кримінального провадження мотивована тим, що у ході досудового розслідування не здобуто даних, які б вказували на фіктивність та безтоварність фінансово-господарських операцій ПП «Агрофірма «Журавка» з контрагентами. У ході досудового розслідування встановлено, що контролюючим органом була проведена документальна позапланова виїзна перевірка даного платника податків по взаємовідносинам з рядом контрагентів за період з 01.10.2018 по 31.10.2019. При цьому органом досудового розслідування було враховано судові висновки у рішеннях у справі № 480/3216/20 про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, а також висновок експерта № 19/119/11/3-119е від 30.12.2020, що висновки Акту документальної позапланової виїзної перевірки ПП «Агрофірма «Журавка» № 253/18-28-05-07/30903248/30 від 06.03.2020 не підтверджуються.

Крім того, позивач надав Протокол обшуку від 20-21 травня 2020 року, в ході якого у ПП «АФ «Журавка» вилучено документи щодо добрив, ЗЗР, насіння, документи щодо будівництва зерносушарки: робочий проект будівництва зерносушарки, розрахунок ступеню вогнестійкості, система раннього виявлення загрози виникнення надзвичайних ситуацій та оповіщення населення, оцінка впливу на навколишнє середовище, улаштування системи зовнішнього блискавкозахисту, ідентифікація потенційно небезпечного об`єкта, система пожежної сигналізації, розрахунок часу евакуації з приміщень об`єкта, пояснювальна записка і основи креслення, план локалізації та ліквідації аварійних ситуацій, проект організації будівлі, зведений кошторисний розрахунок вартості будівництва, технічний паспорт зерносушарки; документи взаємовідносин з контрагентами, книга складського обліку «Каса», книга складського обліку дизпалива, газу, інженерно-технічні заходи цивільного захисту ПЗ ЦЗ ПП «АФ «Журавка», проекти електропостачання ПП «АФ «Журавка», проект електричне освітлення ПП «АФ «Журавка», проекти архітектурно-будівельна частина (АБ) ПП «АФ «Журавка», звіт про рух палива і мастильних матеріалів, проекти архітектурне рішення (АР) ПП «АФ «Журавка», проект блискавкозахист, заземлення ПП «АФ «Журавка», реєстр документів ПП «АФ «Журавка», акти використання органічних і міндобрив ПП «АФ «Журавка», проект технологічна частина ПП «АФ «Журавка», архітектурні рішення ПП «АФ «Журавка», санітарно-технічна частина, та інші неідентифіковані документи на відповідній кількості аркушів (т. 4 а.с. 224-231).

Разом з цим суд апеляційної інстанції в мотивувальній частині постанови у справі № 489/3216/20, яка має преюдиціальне значення для цієї справи, зазначив: судом першої інстанції вірно встановлено, що ПП "Агрофірма "Журавка" є сільгоспвиробником, основними видами діяльності є, зокрема, вирощування прядивних культур (основний); вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; вирощування інших однорічних і дворічних культур; оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин, що вбачається з витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. Позивач має у власності нежитлові приміщення, а також обладнання, що використовується в господарській діяльності. Судом встановлено та визнано відповідачем, що у власності позивача перебувають газосховище, зерносушарки модульного типу SUKUP ТЕ2421Е, горизонтальний ланцюговий транспортер, котел 54 куб.м., моніторінгова система рівня рідини в цистерні. Зерносушарка виведена на режим роботи згідно виробничих нормативів фірми - виробника, обслуговуючий зерносушарку персонал пройшов навчання з її експлуатації та обслуговування та отримав необхідну документацію по управлінню та обслуговуванню. ПП АФ «Журавка» отримано відповідний Дозвіл на виконання робіт підвищеної небезпеки та експлуатацію машин, механізмів та устаткування, що підтверджується наявністю інформації в системі «Реєстр дозволів» (т. 4 а.с. 232-254).

Отже, оскільки преюдиціально встановлені факти не підлягають доказуванню, судова колегія враховує обставини, встановлені рішенням суду у адміністративній справі № 480/3216/20, яке набрало законної сили.

Вищенаведене у сукупності підтверджує здійснення господарських операцій з придбання ПП «Агрофірма «Журавка» скрапленого газу за вересень 2019 року, листопад 2019, грудень 2019 року, який використовується позивачем на власній сушарці для здійснення підробки зерна, насіння, за допомогою чого відбувається фізіологічне дозрівання зерна та поліпшення його якості, що також обґрунтовує наявність ділової мети та правомірність формування позивачем податкового кредиту.

У зв`язку із наведеним судова колегія відхиляє доводи податкового органу, що докази оприбуткування скрапленого газу та подальше його використання не надавалися ПП "Агрофірма "Журавка", а також відхиляє аргументи апелянта щодо ненадання документів по якості товару та його походження, адже умовами договору не передбачено обов`язкове супроводження товару сертифікатами якості, тому їх відсутність не впливає на право формування податкового кредиту позивача, оскільки сертифікати якості не є документами бухгалтерського чи податкового обліку, а є лише документами, що посвідчують якість товару, а не факт проведення господарської операції.

Такі висновки містяться у постановах Верховного Суду від 10.02.2023 у справі № 200/7516/19-а та від 18.09.2023 у справі № 380/17494/21.

Підсумовуючи зазначене висновок відповідача, що господарські операції з реалізації газу скрапленого не здійснювалися, а лише відбувалося оформлення та реєстрація податкових накладних з метою надання податкової вигоди та ухилення від сплати ПДВ, тому ПП «Агрофірма «Журавка» по операціям з ТОВ «Грін Форсес» завищено податковий кредит, спростовується матеріалами справи.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Діннер Вайс» (т. 2 а.с. 168-176).

Перевіркою повноти визначення податкового кредиту ПП «Агрофірма «Журавка» за грудень 2019 року по операціях з контрагентом ТОВ «Діннер Вайс» встановлено формування податкового кредиту з придбання скрапленого газу на суму ПДВ 551 083,34 грн.

Так, 04.12.2019 між ПП «АФ «Журавка» (далі - Покупець) та ТОВ «Діннер Вайс» (далі - Продавець) укладено Договір купівлі-продажу скрапленого газу № ДВ-04/12/19, відповідно до якого Продавець зобов`язується продати, а Покупець прийняти та оплатити Товар в кількості та за ціною, згідно видаткових накладних, що є невід`ємною частиною даного Договору та/або з наданими рахунками -фактурами. Ціна Договору складається із вартості всіх партій Товару, поставлених Продавцем в період дії Договору (п. 2.1). Оплата за Товар проводиться в національній валюті України, в безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця, вказаний в розділі 9 Договору (п. 2.4). Поставка Товару за даним Договором здійснюється на умовах СРТ, згідно з правилами «Інкотермс 2010», за адресою виробничих потужностей Покупця, яка додатково узгоджується в заявці на кожну окрему партію товару в рамках цього Договору. Зобов`язання Продавця передати Товар вважається виконаним, а право власності на Товар переданим Покупцеві в момент його фактичного відпуску та надання Покупцю (п. 3.5).

На підтвердження реальності вчинення господарських операцій позивачем надано: Договір купівлі-продажу № ДВ-04/12/19 від 04.12.2019, акт звіряння взаємних розрахунків за період 2019 року та видаткові накладні № 103 від 06.12.2019, № 110 від 09.12.2019, № 111 від 09.12.2019, № 116 від 10.12.2019, № 115 від 10.12.2019.

Під час судового розгляду встановлено, що розрахунки проведено шляхом взаємозаліку заборгованостей.

Колегія суддів відхиляє доводи податкового органу, що ПП "Агрофірма "Журавка" не надавалися докази оприбуткування скрапленого газу та подальше його використання і щодо якості товару та його походження з тих ще підстав, що вищезазначені по контрагенту ТОВ «Грін Форсес».

На думку апелянта, господарські операції з реалізації ТОВ «Діннер Вайс» скрапленого газу за грудень 2019 року на адресу ПП «АФ «Журавка» не здійснювалися, а лише відбувалося оформлення та реєстрація податкових накладних з метою надання податкової вигоди та ухилення від сплати ПДВ. Власного автотранспорту за ТОВ «Діннер Вайс» за даними інформаційних ресурсів МВС України не зареєстровано.

Судова колегія відзначає, що вказані доводи не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на податковій інформації, тоді як відсутність зареєстрованих транспортних засобів не виключає можливості реального виконання господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди, оскільки транспортні засоби можуть перебувати у контрагента на праві оренди або лізингу.

Аналогічна позиція викладена у постановах Верховного Суду від 15.04.2020 у справі № 826/13929/17, від 15.04.2020 у справі № 520/7467/19, від 02.07.2020 у справі № 814/1792/17, 04.06.2020 у справі № 340/422/19.

Також відповідачем установлено, що ТОВ «Діннер Вайс» перебуває на обліку в ГУ ДПС в Одеській області, а відповідно до ЄДРСР ТОВ «Діннер Вайс» фігурує в рамках кримінального провадження № 0000052 від 04.12.2019, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України.

В аспекті зазначеного колегія суддів зазначає, що юридична відповідальність кожного платника податків, відповідно до ст. 61 Конституції України, має індивідуальний характер, поширюються на діяння, що визнаються законом протиправними та були вчинені саме цим платником.

Натомість таких доказів відповідачем не надано, а перевіркою Єдиного державного реєстру судових рішень колегією суддів установлена відсутність судового рішення за вказаним кримінальним провадженням.

Судова колегія зауважує, що лише встановлення в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними платниками податків з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями контрагентів, у сукупності з іншими доказами, може свідчити про незаконність формування показників податкової звітності за такими операціями.

Наведене узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 31.10.2023 у справі № 160/16888/20.

Таким чином доводи відповідача, що ПП «Агрофірма «Журавка» проведено формування податкового кредиту за грудень 2019 року від ризикового платника податків ТОВ «Діннер Вайс», матеріалами справи не підтверджуються.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Девіс Форт».

По операціям з цим контрагентом перевіркою встановлено формування ПП «АФ «Журавка» податкового кредиту за березень 2020 року з придбання ТМЦ цемент ПЦ ІІ/А-Ш 500/25 кг, цемент ПЦ І 500/25 кг, бетонозмішувач СМ160 з чавунним вінцем, клей, папір наждачний, е/інструмент в асортименті на суму ПДВ 704167 грн.

Висновуючись на наявній в податковому органі інформації щодо контрагента позивача та постачальників цього контрагента по ланцюгу, апелянт зазначає, що ТОВ «Девіс Форт» не здійснювало придбання зазначеного товару та відповідно не могло його у подальшому реалізовувати, єдиний постачальник товару ТОВ «ТРАНСТОРГСТАР» здійснював придбання товару: велосипеди дитячі двоколісні, частини до велосипедів, іграшки в наборах по імпорту з Китаю, відповідно до зареєстрованих ВМД. Постачання від вітчизняних суб`єктів господарювання за даними ЄРПН не зареєстровано.

Отже з обґрунтування висновків відносно ТОВ «Девіс Форт» вбачається, що відповідачем було використано інформаційно-аналітичні системи: база даних контролюючого органу, даних ЄРПН щодо схеми руху ПДВ.

Судова колегія зазначає, що використання ГУ ДПС у Сумській області інформації, яка міститься у таких системах (базах даних ДПС України) є неналежним доказом, оскільки будь-яке автоматизоване співставлення, чи дані отримані з автоматизованих систем контролюючого органу не є належними доказами в розумінні процесуального закону, оскільки автоматизоване співставлення, зокрема задекларованих податкових зобов`язань та податкового кредиту, зареєстрованих вантажних митих декларацій, не віднесено до засобів перевірки правильності та повноти визначення таких податкових зобов`язань, а тому здобуті таким чином докази не можуть визнаватись належними.

Аналогічну позицію викладено у постановах Верховного суду від 16.04.2020 у справі № 805/5017/15-а, від 27.02.2018 у справі № 811/2154/13-а, від 15.08.2023 у справі № 380/12541/22.

Таким чином податкова інформація, яка наявна в інформаційно-аналітичних базах ДПС України відносно контрагентів позивача носить виключно інформативний характер та не є належним доказом, а відтак і не може бути підставою для висновків щодо не підтвердження реальності здійснення господарської операції, зокрема через відсутність зустрічних звірок з контрагентом.

За таких підстав колегія суддів уважає помилковим висновок відповідача, що посадовими особами ПП «Агрофірма «Журавка» проведено формування податкового кредиту в сумі ПДВ 704 167 грн за березень 2020 року від ризикового платника податків ТОВ «Девіс Форт», який, на думку контролюючого органу, здійснює діяльність з метою формування схемного податкового кредиту, виведення грошових коштів та надання суб`єктам реального сектору економіки можливість ухилятися від сплати ПДВ. Тоді як ГУ ДПС у Сумській області не надано суду доказів здійснення звірки щодо даного контрагента чи будь-яких інших доказів на підтвердження даного припущення.

Відтак судова колегія відхиляє доводи апелянта, що перевіркою господарських відносин стосовно дослідження їх реальності здійснення та повноти відображення у бухгалтерському обліку ПП «Агрофірма «Журавка» по операціях придбання ТМЦ ТОВ «Девіс Форт» березень 2020 року встановлено відсутність підтвердження реальності здійснення даних операцій.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Роял Елістар» (т. 2 а.с. 177-186).

По операціях ПП Агрофірма «Журавка» з контрагентом ТОВ «Роял Елістар» встановлено формування податкового кредиту за лютий 2019 року з придбання ТМЦ - дизельного пального на суму ПДВ 373 256,82 грн.

На думку відповідача, відсутній факт реального одержання (купівлі) по ТОВ «Роял Елістар» відповідно ідентичного товару від інших суб`єктів господарювання у період господарської діяльності, що засвідчує недійсність (неможливість) формування ним відповідного активу та доказує фіктивність введення в обіг ТМЦ та нереальність здійснення по ТОВ «Роял Елістар» первинного постачання (продажу) на адресу ПП «АФ «Журавка» дизельного пального.

Так, 01.02.2019 між ПП «АФ «Журавка» (далі - Покупець) та ТОВ «Роял Елістар» (далі - Продавець) укладено Договір купівлі-продажу товару, відповідно до якого Продавець зобов`язується продати, а Покупець прийняти та оплатити Товар в кількості та за ціною, згідно з видатковими накладними, що є невід`ємною частиною даного Договору та/або з наданими рахунками-фактурами.

Згідно з цим Договором ціна складається із вартості всіх партій Товару, поставлених Продавцем в період дії Договору. Вартість кожної окремої партії Товару визначається за рахунками-фактур та/або за видатковими накладними, з зазначенням кількості та ціни Товару. Оплата за Товар проводиться в національній валюті України, в безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця, вказаний в розділі 9 Договору.

Відповідно до п. 3.1 Договору поставка за цим Договором здійснюється на умовах СРТ, згідно з правилами «Інкотермс 2010», за адресою виробничих потужностей Покупця, яка додатково узгоджується в заявці на кожну окрему партію товару в рамках цього Договору. Зобов`язання Продавця передати Товар вважається виконаним, а право власності на Товар переданим Покупцеві момент його фактичного відпуску та надання Покупцю.

З`ясовуючи обставини справи по даному епізоду, колегія суддів зауважує, що на підтвердження реальності вчинення господарських операцій позивачем надано: договір купівлі-продажу товару від 01.02.2019, акт звіряння взаємних розрахунків за період 2019 року, видаткові накладні № 15 від 13.02.2019, № 16 від 14.02.2019, № 17 від 15.02.2019, № 18 від 18.02.2019, № 19 від 19.02.2019, № 20 від 20.02.2019. Розрахунки ПП "АФ "Журавка" по даному договору проведені в 2020 році шляхом взаємозаліку заборгованостей, що узгоджується з нормою ст. 601 Цивільного кодексу України.

Крім того, судова колегія враховує, що придбання дизельного палива є характерним для сільгоспвиробників, основним видом господарської діяльності яких є рослинництво, адже паливо використовуються при здійсненні агротехнічних робіт, як для здійснення посівних польових робіт, так і для збору врожаю, перевезення зернових і олійних культур тощо. Зокрема, позивач надав докази здійснення агротехнічних робіт з глибокорихлення, оранки, дискування, культивації та щодо внесення у ґрунт добрив.

Проте відповідач зазначає, що позивачем не надано належним чином оформлених документів на підтвердження перевезення палива до покупця та не надані докази на підтвердження використання ТМЦ в господарській діяльності, реалізації чи перебуванні на зберіганні ТМЦ.

Водночас відповідач не спростував факту доведення позивачем цих обставин наявними у справі доказами, а саме: Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2020 року № 4-сг (річна) з квитанціями №№ 1, 2; Звіт про використання добрив і пестицидів під урожай 2019 року № 9-сг (річна) з квитанціями №№ 1, 2; дорожні листи трактора щодо здійснення агротехнічних сільськогосподарських робіт (глибокорихлення, оранка, дискування, культивація на відповідних посівних площах «зяб») за березень 2019 року, квітень, жовтень 2020 року; акти на списання палива дизельного за березень 2019 року, квітень та жовтень 2020 року; акти на списання газу скрапленого СПБТ за вересень, листопад 2019 року, газу вуглеводного скрапленого за вересень, жовтень, грудень 2019 року, інформація щодо витрати газу в листопаді 2019 року на відповідний об`єм обробленого зерна культури (кукурудза), визначеним % вологості (т. 3 а.с. 79-260, т. 4 а.с. 1-22).

Водночас формальні недоліки в первинних документах повинні оцінюватися в сукупності з іншими обставинами справи. Перевагу необхідно надавати реальності здійснення господарської операції та її економічному змісту. Первинні документи повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо. При цьому сама собою наявність, або відсутність окремих документів, а також помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків, у зв`язку з його господарською діяльністю, мали місце.

Аналогічну позицію викладено у постанові Верховного суду від 30.09.2021 у справі № 826/14012/13-а.

У зв`язку із наведеним колегія суддів відхиляє доводи апелянта, що надані на перевірку документи не підтверджують реальність здійснення господарської операції з придбання ПП «Агрофірма «Журавка» у ТОВ «Роял Елістар» дизельного палива.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Денкерт» (т. 3 а.с. 48-77).

Перевіркою встановлено формування ПП «АФ «Журавка» податкового кредиту з придбання дизельного пального по взаємовідносинах з ТОВ «Денкерт» за січень 2020 року та квітень 2020 року на загальну суму ПДВ 592 987 грн.

Судом установлено, що на підтвердження цієї господарської операції позивачем надано видаткові накладні № 25 від 24.01.2020, № 27 від 24.01.2020, № 35 від 28.01.2020, № 29 від 27.01.2020, № 556 від 04.04.2020, № 552 від 04.04.2020, № 555 від 04.04.2020, № 554 від 04.04.2020, № 553 від 04.04.2020, № 557 від 06.04.2020, № 558 від 06.04.2020, № 559 від 15.04.2020, № 580 від 17.04.2020, № 585 від 17.04.2020, № 560 від 15.04.2020.

По даному епізоду апелянт зазначив, що на перевірку не надано у повному обсязі ТТН, які засвідчують перевезення (доставку) товару до місця зберігання. Інформація, яка наведена в ТТН містить неточності, розбіжності, які не дають можливості достовірно оцінити обсяги перевезеного палива, реальність наданих послуг.

Судова колегія такі доводи оцінює критично, оскільки ГУ ДПС у Сумській області не конкретизовано які саме неточності та розбіжності містять перевізні документи та ідентифікуючі ознаки ТТН, щодо якої наявні зауваження по недолікам.

З матеріалів справи слідує, що позивач надав товарно-транспортні накладні на відпуск нафтопродуктів (нафти) № Р25 від 24.01.2020, № Р27 від 24.01.2020, № Р35 від 28.01.2020, № Р29 від 27.01.2020, № Р556 від 04.04.2020, № Р552 від 04.04.2020, № Р555 від 12.04.2020, № Р554 від 31.05.2020, № Р553 від 04.04.2020, № Р557 від 06.04.2020, № Р558 від 06.04.2020, № Р585 від 17.04.2020, № Р580 від 17.04.2020, № Р559 від 15.04.2020, № Р560 від 15.04.2020, якими підтверджено перевезення пального.

Дослідивши зазначені ТТН, судовою колегією встановлено, що вони не містять дефекту форми та змісту, що позбавляє їх юридичної сили та доказовості, оскільки наявні усі дані перевізника, замовника, водія, державний номер автомобіля, вантажоодержувача, державний номер причепа, код, пункт навантаження, пункт призначення, найменування марки, нафтопродукту, об`єм, метод визначення маси нафтопродукту, густина, температура, маса, тощо.

Крім того, в силу норми ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Попри це, транспортною документацією підтверджується операція з надання послуг з перевезення вантажів, а не факт придбання товару, тому за наявності документів, що підтверджують фактичне отримання товару і його використання у власній господарській діяльності, неподання такого документа, як товарно-транспортна накладна, не може свідчити про відсутність реальних господарських операцій та бути єдиною підставою для позбавлення платника податку права на отримання податкового кредиту з податку на додану вартість (висновки Верховного Суду в постанові від 04.07.2023 у справі № 540/1185/21).

Таким чином суд апеляційної інстанції відхиляє доводи відповідача, що посадовими особами ПП «Агрофірма «Журавка» проведено формування податкового кредиту за січень 2020 року та квітень 2020 року від ризикового платника податків ТОВ «Денкерт». Докази внесення даного платника до переліку ризикових суб`єктів господарювання відповідач не надав.

Щодо взаємовідносин з ТОВ «Марбелс» (т. 2 а.с. 187-209).

З матеріалів справи слідує, що перевіркою повноти визначення податкового кредиту ПП «Агрофірма «Журавка» за вересень, листопад та грудень 2019 року по операціях з ТОВ «Марбелс» встановлено формування податкового кредиту з придбання позивачем ТМЦ - дизельного пального та скрапленого газу на загальну суму ПДВ 1 839 686,23 грн.

Так, 01.09.2019 між ПП «АФ «Журавка» та ТОВ «Марбелс» укладено Договір купівлі-продажу товару, відповідно до якого Продавець зобов`язується продати, а Покупець прийняти та оплатити Товар в кількості та за ціною, згідно з видатковими накладними, що є невід`ємною частиною даного Договору та/або з наданими рахунками-фактурами. Відповідно до п. 2.1 ціна складається із вартості всіх партій Товару, поставлених Продавцем в період дії Договору. Вартість кожної окремої партії Товару визначається за рахунками-фактур та/або за видатковими накладними, з зазначенням кількості та ціни товару. Оплата за товар проводиться в національній валюті України, в безготівковій формі, шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Продавця, вказаний в розділі 9 Договору.

Поставка Товару за цим Договором здійснюється на умовах СРТ, згідно з правилами «Інкотермс 2010», за адресою виробничих потужностей Покупця, яка додатково узгоджується в заявці на кожну окрему партію товару в рамках цього Договору. Зобов`язання Продавця передати Товар вважається виконаним, а право власності на Товар переданим Покупцеві в момент його фактичного відпуску та надання Покупцю.

На підтвердження реальності вчинення господарських операцій позивачем надано: Договір купівлі-продажу товару від 01.09.2019, акт звіряння взаємних розрахунків за період 2019 року, видаткові накладні № 285 від 01.09.2019, № 286 від 01.09.2019, № 329 від 30.09.2019, № 330 від 30.09.2019, № 331 від 30.09.2019, № 332 від 30.09.2019, № 333 від 30.09.2019, № 335 від 30.09.2019, № 336 від 30.09.2019, № 337 від 30.09.2019, № 338 від 30.09.2019, № 339 від 30.09.2019, № 340 від 30.09.2019, № 341 від 30.09.2019, № 342 від 30.09.2019, № 343 від 30.09.2019, № 951 від 10.12.2019, № 952 від 11.12.2019, № 957 від 13.12.2019, № 1003 від 15.12.2019.

Під час судового розгляду встановлено, що розрахунки проведено шляхом взаємозаліку заборгованостей.

По даному епізоду доводи апелянта аналогічні тим, які зазначені ним по ТОВ «Денкерт», ТОВ «Роял Елістар», що позивачем не надавалися докази оприбуткування дизельного палива та подальше його використання, а також документи, які б підтверджували якість товару та його походження, в тому числі ТТН, які засвідчують перевезення (доставку) товару до місця зберігання. Так само відповідач указує, що аналіз інформації щодо перевезень проведено за ТТН, які містяться в матеріалах кримінального провадження. Інформація, наведена в ТТН містить неточності, розбіжності, які не дають можливості достовірно оцінити обсяги перевезеного палива, реальність наданих послуг. Апелянт зазначив, що встановити походження товару та ідентифікувати операцію і осіб, які її оформили згідно з документами щодо підтвердження відповідності товару, нібито реалізованого ПП «Агрофірма «Журавка», не має можливості.

Натомість відповідач не спромігся зазначити, які саме ТТН містять неточності, розбіжності і в чому вони полягають, також відповідач не вказав які податкові інструменти ним застосовано для ідентифікації операції та не надав жодних доказів вчинення перевірки таких відомостей або ж неможливості застосування контрольних заходів.

При неможливості звірки, контролюючим органом не можуть формуватися висновки за аналогією акта документальної перевірки, яка проводиться, у тому числі, й на підставі первинних документів, що використовуються в бухгалтерському та податковому обліку, а тому неможливість проведення зустрічної звірки не може бути обставиною, яка свідчить про нездійснення господарських операцій платників податків та про порушення саме позивачем податкового законодавства.

Вказана правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 12.11.2020 у справі № 813/8767/14 та підтримана Верховним Судом у постанові від 01.12.2023 у справі № 814/40/16.

Щодо згаданих зауважень відповідача по перевізним документів судовою колегією вище було наведено правову оцінку, суттєвих вад у товарно-транспортних накладних не встановлено, такі твердження відповідача не приймаються судом апеляційної інстанції до уваги, оскільки вони не підтверджені належними та допустимими доказами, ґрунтуються виключно на припущеннях, які, в свою чергу, базуються на узагальненій податковій інформації без проведення контрольних заходів щодо безпосередніх постачальників платника та дослідження відповідних первинних документів.

Разом з цим документи обумовлені правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом, зокрема, товарно-транспортна накладна, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання товарно-матеріальних цінностей та правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом не встановлено положень порядку обліку податкового кредиту платника податків.

Аналогічну правову позицію висловлено Верховним Судом у постанові від 11.09.2018 у справі № 804/4787/16.

Таким чином колегія суддів дійшла висновку, що ані на момент проведення перевірки та фіксації її наслідків контролюючим органом, ані станом на час нового розгляду цієї справи апеляційним судом інформація стосовно винесення вироку щодо посадових осіб контрагентів позивача або ПП «АФ «Журавка» відсутня.

З огляду на викладене висновок відповідача, що посадовими особами ПП «АФ «Журавка» проведено формування податкового кредиту за вересень та за грудень 2019 року від ризикового платника податків ТОВ «Марбелс», матеріалами справи не підтверджується.

Виходячи з письмових пояснень відповідача (вх. № 3231 від 22.01.2024), останні дублюють зміст акту перевірки та апеляційної скарги, претензії податкового органу зводяться виключно до відомостей, отриманих внаслідок аналізу податкової інформації щодо контрагентів позивача та фігурування посадових осіб деяких з контрагентів у кримінальних провадженнях. Також відповідач додатково посилається на інформацію ГСЦ МВС України та долучив скріншоти з інформаційних джерел станом на 19.01.2024, які не можуть бути враховані судовою колегією в якості доказів у справі з огляду на дату отримання цієї інформації, що перебуває за межами часу перевірки (акт перевірки від 05.08.2021), тобто відомості баз даних 2024 року, які не покладені в основу акта перевірки, у спірних правовідносинах не підлягають врахуванню апеляційним судом. Інформацію баз даних "НАІС ДДАІ" МВС України щодо задіяних в операціях автомобілів, перевізників, контролюючий орган мав запитувати та аналізувати до або під час проведення перевірки.

Разом з тим облік відомостей щодо всіх транспортних засобів, які знаходяться на дорогах України, а також використання інформаційної підсистеми "Гарпун" ІКС ІПНП з метою здійснення податкового контролю за транспортними засобами, які використовуються платниками податків в господарській діяльності не віднесено до функцій, мети та об`єктів контролю наведеної системи, відомості з ІП «Гарпун» не відповідають ознакам достовірності та допустимості, які є для них обов`язковими згідно з положеннями ст. 74, 75 КАС України.

Наведене узгоджується з позицією Верховного Суду у постанові від 04.07.2023 у справі № 540/1185/21.

Таким чином, дослідивши надані до матеріалів справи первинні документи, з урахуванням співвідношення вчинених господарських операцій з видами господарської діяльності позивача, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що в результаті господарських операцій із наведеними вище контрагентами у позивача відбулись зміни в структурі активів, зобов`язань та у власному капіталі.

Зазначене вказує на наявність у позивача ділової мети, оскільки правочини з контрагентами-постачальниками були направлені на отримання прибутку, створення умов для приросту активів платника податків.

Відтак у спірних правовідносинах владний суб`єкт не досліджував та не оцінював обставини щодо специфіки діяльності позивача, не аналізував вплив правочинів на результати господарської діяльності платника податків, зокрема, шляхом направлення відповідних запитів та ініціювання зустрічних звірок, в той час як з`ясування цих обставин є обов`язковим, а відтак у спірних правовідносинах має місце не встановлення контролюючим органом дійсних обставин виконання позивачем податкового обов`язку.

Фактично відповідачем установлено фіктивність операцій між позивачем та його контрагентами. Однак згідно з положеннями ч. 2 ст. 234 Цивільного кодексу України фіктивний правочин визнається недійсним судом, а не податковим органом. Відповідно, в силу встановленої ст. 204 Цивільного кодексу України презумпції правомірності правочину, за відсутності судового рішення щодо визнання правочинів позивача недійсними, усі вищезгадані угоди є правомірними.

Попри зазначене судова колегія враховує висновки Великої Палати Верховного Суду в постанові від 07.07.2022 у справі № 160/3364/19, що визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Саме по собі: лише наявність вироку щодо контрагента платника податків; лише факт порушення кримінального провадження відносно контрагента та отримання під час таких свідчень особи щодо не прийняття участі у створенні і діяльності підприємства; лише податкова інформація щодо контрагентів по ланцюгу постачання; лише незначні помилки в оформленні первинних документів (окремо) - не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність таких документів чи обставин можуть свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу. Норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат чи податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагента за умови, якщо судом не було встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагента та злагодженість дій між ними.

Зважаючи на викладене колегія суддів зазначає, що контролюючий орган не підтвердив своєї позиції про безтоварність господарських операцій позивача із вищезгаданими контрагентами, як і висновок про формування позивачем податкового кредиту за перевірений період від ризикових платників податків належними доказами. Операції позивача з контрагентами, що були об`єктом перевірки здійснені в межах його статутної господарської діяльності та відповідають дійсному економічному змісту та господарській меті, тому не дають підстав для сумніву щодо реальності здійснення позивачем господарських операцій з наведеними контрагентами.

Щодо клопотань відповідача (вх. № 5347 від 05.02.2024, вх. № 6410 від 12.02.2024 про приєднання доказів до матеріалів справи: копії листів ГУ ДПС у Сумській області від 19.01.2024, ГУ НП в Сумській області від 29.01.2024 та РСЦ ГСЦ МВС в Сумській області від 29.01.2024; копії листів ГУ ДПС у Сумській області від 06.02.2024 та РСЦ ГСЦ МВС в Сумській області від 08.02.2024, судова колегія зазначає таке.

Згідно із п. 2 ч. 2 ст. 129 Конституції України забезпечення доведеності вини є однією із основних засад судочинства.

Доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи (ч. 1 ст. 72 КАС України).

Частиною 2 ст. 73 КАС України встановлено, що предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення. Достовірними є докази, на підставі яких можна встановити дійсні обставини справи (ч. 1 ст. 75 КАС України).

Відповідно до положень ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

Крім того, ст. 79 КАС України унормовано алгоритм подання доказів, за змістом якої відповідач, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, повинні подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи (ч. 3). Якщо доказ не може бути поданий у встановлений законом строк з об`єктивних причин, учасник справи повинен про це письмово повідомити суд та зазначити: доказ, який не може бути подано; причини, з яких доказ не може бути подано у зазначений строк. Учасник справи також повинен надати докази, які підтверджують, що він здійснив усі залежні від нього дії, спрямовані на отримання відповідного доказу (ч. 4). Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї (ч. 8).

Загальні положення щодо форми і змісту апеляційної скарги унормовані ст. 296 КАС України, ч. 4 якої передбачена можливість подання/наведення в апеляційній скарзі нових доказів, які не були надані суду першої інстанції, проте із зазначенням причини, з якої ці докази не були надані.

Відповідно до ч. 4 ст. 308 КАС України докази, які не були подані до суду першої інстанції, приймаються судом лише у виняткових випадках, якщо учасник справи надав докази неможливості їх подання до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.

З клопотання відповідача вбачається, що воно не містить як зазначення поважності причин невчасного подання документів, так і доказів неможливості подання їх до суду першої інстанції з причин, що об`єктивно не залежали від нього.

Водночас відповідач просить приєднати до матеріалів справи нові докази, які були створені у 2024 році, тоді як податкову перевірку проведено у 2021 році за період 01.10.2018-30.09.2020, а судове рішення, яке переглядається, ухвалене у 2022 році, тобто ці докази не були покладені в основу акту перевірки.

Разом з цим аналіз норм ч. 1 ст. 2, ч. 1 ст. 72, ч. 2 ст. 73, ст.ст. 75, 77 КАС України свідчить про те, що у справах про протиправність рішень суб`єкта владних повноважень правомірність прийнятого владним суб`єктом рішення може доводитись останнім виключно на підставі тих доказів, що були покладені ним в основу прийнятого рішення.

Колегія суддів також зазначає, що Верховний Суд, зокрема, у постановах від 19.11.2019 у справі № 826/12675/15 та від 04.06.2021 у справі № 160/2734/20, аналізуючи положення ч. 4 ст. 308 КАС України, вказав, що застосуванню норм матеріального права передує встановлення обставин у справі та підтвердження їх відповідними доказами. Суд апеляційної інстанції має право досліджувати нові докази, якщо неподання таких доказів до суду першої інстанції зумовлене поважними причинами (поважність причин повинен довести заявник). Вказане положення закріплене законодавцем з метою забезпечення змагальності процесу в суді першої інстанції, де сторони повинні надати всі наявні в них докази, і недопущення зловживання стороною своїми правами.

У постанові від 08.11.2023 у справі № 140/1322/22 Верховним Судом зроблено висновки за результатом аналізу положень частини четвертої ст. 296 КАС України у взаємозв`язку з положеннями ст.ст. 306, 308 КАС України, що суд апеляційної інстанції, здійснюючи апеляційний розгляд справи може встановлювати нові обставини, якщо їх наявність підтверджується новими доказами, що мають значення для справи (з урахуванням положень про належність і допустимість доказів), які особа, з доведених нею поважних причин, не мала можливості подати до суду першої інстанції. Верховний Суд акцентує увагу на тому, що для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи необхідно надавати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які надаються учасниками справи, містяться в матеріалах справи або витребовуються, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Приймаючи до уваги наведені висновки Верховного Суду з огляду на вимогу ч. 5 ст. 242 КАС України, колегія суддів уважає, що підстави для задоволення клопотань відповідача про приєднання до матеріалів справи нових доказів, здобутих під час нового перегляду справи відсутні.

Судова колегія також відзначає, що до заперечень на додаткові пояснення відповідача (вх.№ 5384 від 05.02.2024) позивачем долучено протокол обшуку ПП «АФ «Журавка» від 20-21.05.2020, який на стадії апеляційного перегляду справи колегією суддів не може бути прийнято в якості доказу в силу вище наведеного обґрунтування, натомість такий протокол раніше надавався позивачем, долучений до матеріалів справи, міститься в т. 4 а.с. 224-231, тому судом апеляційної інстанції враховано цей доказ.

Статтею 90 КАС України передбачено, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Ураховуючи викладене, системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення адміністративного позову.

Приписи п. 2 ч. 2 ст. 129 Конституції України та ч. 2 ст. 77 КАС України мають однаковий за правовою суттю зміст, у силу якого саме владний суб`єкт повинен довести факт вчинення особою протиправного діяння шляхом виявлення факту скоєння такого діяння, повної та всебічної документальної фіксації події, обставин та умов скоєння такого діяння, здійснення належної юридичної кваліфікації діяння (за рахунок вірного обрання та правильного тлумачення належної норми права) і подання до суду здобутих відповідно до закону доказів.

На підставі викладеного колегія суддів уважає, що відповідачем не доказано правомірності спірних рішень, доводи податкового органу про порушення позивачем норм податкового законодавства не відповідають фактичним обставинам справи та спростовуються наданими до матеріалів справи доказами.

Твердження апеляційної скарги дублюють висновки акту перевірки, доводи апелянта не спростовують правильності правових висновків рішення суду першої інстанції, у зв`язку з чим його апеляційна скарга не підлягає задоволенню.

Водночас колегія суддів ураховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у апеляційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (№ 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (№ 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (№ 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (RuizTorijav.Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

Згідно із ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

З огляду на наведене колегія суддів уважає, що суд першої інстанції дійшов належних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи, порушень норм матеріального чи процесуального права, які могли призвести до ухвалення незаконного та необґрунтованого судового рішення, не було виявлено, рішення суду першої інстанції відповідає вимогам ст. 242 КАС України, підстав для задоволення вимог апеляційної скарги не встановлено.

Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.

Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Зважаючи на залишення без задоволення апеляційної скарги відповідача, розподіл судових витрат в частині апеляційного розгляду справи не здійснюється.

Керуючись ст. 139, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Сумській області залишити без задоволення.

Рішення Сумського окружного адміністративного суду від 16.05.2022 по справі № 480/1162/22 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Я.В. П`янова
Судді В.Б. Русанова Н.С. Бартош
Повний текст постанови складено 21.02.2024 року