Справа № 500/4968/23
Суддя: Шавель Руслан Миронович
Дата ухвалення: 2024-02-14 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 лютого 2024 рокуЛьвівСправа № 500/4968/23 пров. № А/857/23922/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії суддів:

головуючого судді Шавеля Р.М.,

суддів Глушка І.В. та Хобор Р.Б.,

з участю секретаря судового засідання - Василюк В.Б.,

а також сторін (їх представників):

від позивача Голованов С.А.;

від відповідача - Ковальова Н.С.;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові апеляційну скаргу Приватного сільськогосподарського підприємства агрофірма «Білозірська» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2023р. в адміністративній справі за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства агрофірма «Білозірська» до Головного управління ДПС у Тернопільській обл. про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо збільшення сум грошових зобов`язань з податку на прибуток іноземних юридичних осіб (суддя суду І інстанції: Чепенюк О.В., час та місце ухвалення рішення суду І інстанції: 11 год. 10 хв. 01.11.2023р., м.Тернопіль; дата складання повного тексту рішення суду І інстанції: 06.11.2023р.),-

В С Т А Н О В И В:

09.08.2023р. (згідно з відомостями реєстраційної позначки суду першої інстанції) Приватне сільськогосподарське підприємство агрофірма «Білозірська» (надалі позивач, суб`єкт господарювання, ПСГП А/Ф «Білозірська») звернувся до суду з адміністративним позовом, в якому просив визнати протиправним та скасувати прийняте Головним управлінням /ГУ/ ДПС у Тернопільській обл. (надалі відповідач, податковий орган, ГУ ДПС в Тернопільській обл.) податкове повідомлення-рішення № 0 від 18.07.2023р., яким збільшено суму грошового зобов`язання по податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 56511 грн. 39 коп. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 5651 грн. 14 коп.; стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача на користь позивача судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 2684 грн. (Т.1, а.с.1-12).

Згідно ухвали суду від 14.08.2023р. вирішено розгляд справи проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи (Т.1, а.с.92 і на звороті).

Ухвалою суду від 29.08.2023р. задоволено клопотання ГУ ДПС в Тернопільській обл. та вирішено розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін (Т.1, а.с.147 і на звороті).

Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2023р. в задоволенні заявленого позову відмовлено (Т.1, а.с.233-240).

Не погодившись із винесеним судовим рішенням, його оскаржив позивач ПСГП А/Ф «Білозірська», який покликаючись на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, що у своїй сукупності призвело до помилкового вирішення спору, просить апеляційний суд скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою заявлений позов задовольнити (Т.1, а.с.243-250).

В обґрунтування вимог апеляційної скарги покликається на те, що на час здійснення спірних операцій Податковий кодекс /ПК/ України містив вимогу щодо обов`язкового надання податковому агенту, яка виплачує доходи нерезиденту, лише довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. Обов`язку надавати інші документи законодавством не передбачено. Також законом не передбачено обов`язку вивчати та витребувати фінансову звітність контрагента, його засновників, аналізувати його контрагентів та їх взаємні зобов`язання, піддаючи сумніву надані останнім довідки. Платник податку цілком вправі використовувати пільгову ставку 2 %, за умови наявності міжнародного договору та підтверджуючого документу про бенефіціарний статус контрагента.

Пов`язаність та наявність зобов`язань між UKRFARM FUNDING LIMITED та Standard Bank Ріс. спростовується зобов`язанням позивача перераховувати відсотки за користування кредитом на рахунок в UNICREDIT BANK, AUSTRIA AG 1010 VIENNA. Крім того, відсутня ознака транзитного руху коштів.

Згідно принципу презумпції правомірності рішень платника податків у разі існування неоднозначних та суперечливих норм, рішення приймається на користь платника податків.

Наявність вини ПСП А/Ф «Білозірська» податковим органом обґрунтовується нечинними пунктами договорів або безпідставним посиланням на такі пункти, яких взагалі не існувало.

ПСП А/Ф «Білозірська» стверджує, що інформація, яка міститься в листі Міністерства фінансів Республіки Кіпр, на яку посилається відповідач та суд, та на підставі якої сформовані висновки про допущене ПСП А/Ф «Білозірська» порушення, свідчить про те, що UKRFARM FUNDING LIMITED самостійно здійснювало свою господарську діяльність, на власний ризик, без будь-яких обмежень та підконтрольності банку, а висновок суду про належність кредитних коштів Standard Bank Ріс. не відповідає дійсності.

Суд не навів доказів, що отримані від підприємства кошти у вигляді процентів за 2018 рік компанія UKRFARM FUNDING LIMITED в той же період перераховувала у вигляді процентів на користь Standard Bank Ріс або іншої особи.

За наявності офіційних запевнень та гарантій з документальним підтвердженням цього, ПСП А/Ф «Білозірська» мало достатні підстави зважати, що діє правомірно та утримати, як податковий агент особи на користь якої виплачений дохід з джерелом походження з України, у розмірі, що відповідає приписам п.103.4 ст.103 ПК України та Конвенції між Урядом України та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням.

Звідси, в діях ПСП А/Ф «Білозірська» відсутні ознаки вчинення податкового правопорушення та до позивача не можуть бути застосовані заходи відповідальності за порушення, яке вчинено ним за відсутності такої складової, як вини та наміру вчинити таке правопорушення, а отже застосування штрафних санкцій в даному випадку суперечить нормам чинного законодавства.

Отже, в розглядуваному випадку відсутні ознаки вчинення податкового правопорушення, відповідно до позивача не можуть бути застосовані жодні заходи відповідальності.

Відповідач ГУ ДПС у Тернопільській обл. скерував до апеляційного суду відзив на апеляційну скаргу, в якому останній вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального законодавства та ухвалив законне і справедливе судове рішення (Т.1, а.с.268-274).

Заслухавши суддю-доповідача, представника позивача на підтримання поданої скарги, заперечення представника відповідача, перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення, з наступних підстав.

Як достовірно встановлено під час судового розгляду, позивач ПСП А/Ф «Білозірська» () зареєстровано як юридична особа з 27.04.2000р., перебуває на обліку як платник податків у ГУ ДПС у Тернопільській області (а.с.219-228).

Відповідно до пп.20.1.4. ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, ст.78.1.21 п.78.1 ст.78, абз.3 п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, наказу ГУ ДПС у Тернопільській обл. № 313-п від 01.03.2023р., у період з 02.03.2023р. по 08.03.2023р. посадовими особами ГУ ДПС у Тернопільській обл. проведено документальну позапланову виїзну перевірку ПСП А/Ф «Білозірська» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства України, щодо повноти нарахування та сплати податків при виплаті нерезиденту UKRFARM FUNDING LIMITED (Кіпр) доходів із джерелом їх походження з України за період з 01.01.2018р. по 31.12.2018р., результати якої оформлені Актом перевірки № 1613/19-00-23-00/03782931 від 15.03.2023р. (Т.1, а.с.24-32).

Проведеною перевіркою встановлено порушення ПСП А/Ф «Білозірська» вимог п.103.2 ст.103, пп.141.4.2. п.141.4 ст.141 ПК України, а саме: суб`єктом господарювання неправомірно застосовано зменшену ставку податку в розмірі 2 % від суми доходу, виплаченого на користь UKRFARM FUNDING LIMITED (Кіпр) у формі відсотків, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 15 % від суми доходу в розмірі 64956 грн.

При цьому, борг позивача за процентами перед нерезидентом UKRFARM FUNDING LIMITED становив 15565,04 доларів США/434703 грн.

ПСП А/Ф «Білозірська» перерахувало нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD проценти у розмірі 15253,74 доларів США/426008 грн. 98 коп. та утримало податок з виплаченого доходу (процентів) в розмірі 2 % від суми доходу, що становить 311,30 доларів США/8694 грн.

Сума податку обчислена виходячи з таких розрахунків: 15% - 2% = 13 %, 434703 х 100/(100-13) - 434703 = 64956 грн (Т.1, а.с.24-36).

На підставі Акта перевірки ГУ ДПС у Тернопільській обл. прийняло податкове повідомлення-рішення № 0 від 21.04.2023р. про донарахування 64956 грн. податку на прибуток іноземних юридичних осіб та застосування 6495 грн. 60 коп. штрафних санкцій (Т.1, а.с.16-18).

Позивач оскаржив спірне податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку, подавши скаргу до контролюючого органу вищого рівня - Державної податкової служби /ДПС/ України

Відповідно до рішення ДПС України № 18006/6/99-00-06-01-06 від 06.07.2023р. про результати розгляду скарги скарга платника задоволена частково, оскільки ДПС України встановило, що при розрахунку заниження суми податку на прибуток іноземних юридичних осіб ГУ ДПС у Тернопільській обл. допущено помилку при обчислені суми податку. Заниження податку з доходу нерезидента становить 56511 грн. 39 коп. (15% - 2% = 13%, 434703 х 13/100 = 56511 грн. 39 коп.).

З урахуванням наведеного, рішенням ДПС України скасовано податкове повідомлення-рішення № 0 від 21.04.2023р. (Т.1, а.с.43-49).

За результатами процедури адміністративного оскарження ГУ ДПС у Тернопільській обл. прийняло податкове повідомлення-рішення № 0 від 18.07.2023р., яким збільшено суму грошового зобов`язання по податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 56511 грн. 39 коп. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 5651 грн. 14 коп. (Т.1. а.с.19-21).

Висновки проведеної перевірки ґрунтуються на тому, що позивач неправомірно застосував п.2 ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр від 08.11.2012р. про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи при оподаткуванні доходів нерезидента-процентів, виплачених в обревізований період за ставкою 2 % на користь нерезидента UKRFARM FUNDING LTD (Республіка Кіпр).

Зокрема, 16.10.2018р. позивач перерахував на користь нерезидента UKRFARM FUNDING LTD проценти в розмірі 15253,74 доларів США/426008 грн. 98 коп.

В ході обміну податковою інформацією з компетентним органом Республіки Кіпр встановлено, що джерелом походження коштів, направлених UKRFARM FUNDING LTD для надання позики ПСП А/Ф «Білозірська», були кошти, отримані у вигляді кредиту від Standart Bank Рlс.

Поняття бенефіціарного власника визначається з мети та завдань відповідних міжнародних договорів. Для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і, як вбачається з міжнародної практики застосування угод про уникнення подвійного оподаткування, повинна визначати його подальшу економічну долю.

І лише тоді, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними та юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, він є бенефіціарним власником доходу в розумінні Конвенції та ст.103 ПК України.

Таким чином, ПСП А/Ф «Білозірська» в порушення п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України неправомірно застосовано зменшену ставку податку в розмірі 2 % від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок іноземних юридичних осіб в розмірі 13 % від суми доходу (процентів).

Відмовляючи у задоволенні заявленого позову, суд першої інстанції виходив з того, що з первинних умов договору (а саме пункту 2.3) про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р. позивачу було відомо, що нерезидент UKRFARM FUNDING LTD не є бенефіціарним отримувачем доходу за вказаною кредитною угодою, оскільки такі умови фактично визначали, що UKRFARM FUNDING LTD для фінансування кредиту отримує кредитні кошти у Standart Bank Plc. на підставі кредитних угод між UKRFARM FUNDING LTD та Standart Bank Plc.

Водночас, під час перевірки відповідачем використано інформацію зібрану контролюючим органом стосовно нерезидента UKRFARM FUNDING LTD, зокрема, його фінансову звітність.

Показники звітності нерезидента компанії UKRFARM FUNDING LTD підтверджують, що вона проводить фінансову діяльність, використовуючи позики материнської компанії, пов`язаних осіб, відповідно, пов`язана договірними/юридичними зобов`язаннями з кредиторами та не може визначати подальшу економічну долю отриманого доходу, а отже UKRFARM FUNDING LTD фактично є посередником згідно договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р. та не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу від сплати зобов`язань за цьому договору.

Таким чином, позивачем в порушення п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України неправомірно застосовано зменшену ставку податку в розмірі 2% від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 15 % від суми доходу (процентів), який складає донараховану суму податкового зобов`язання 56511 грн. 39 коп.

Колегія суддів вважає, що суд першої інстанції прийшов до правильних та обґрунтованих висновків про наявність підстав для задоволення позову із визначеним способом захисту позивача, з огляду на наступне.

Відповідно до ст.1 ПК України цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Підпунктом 141.4.1 п.141.4 ст.141 ПК України визначено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є: а) проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

Відповідно до пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України резидент, у тому числі фізична особа-підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4 - 141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положення міжнародних договорів України з країнами-резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08.11.2012р. (дата ратифікації - 04.07.2013р., дата набрання чинності для України - 07.08.2013р.).

Статтею 11 зазначеної Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

У свою чергу, приписами ст.103 ПК України визначений порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України.

Згідно з п.103.2 ст.103 ПК України особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

Відповідно до п.103.3 ст.103 ПК України бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом). При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виковує лише посередницькі функції щодо такого доходу.

У зв`язку з цим, платник податків має право застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту, якщо: це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється виплата та якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою. При цьому, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі.

Так, для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна визначати подальшу економічну долю доходу та не бути пов`язаною договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі.

Разом з тим, передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу.

Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Отже, ставка податку з доходів виплачених нерезиденту залежить від того чи виплачується такий дохід бенефіціарним (фактичним) отримувачам (власникам) доходу. Згідно зі ст.11 вказаної Конвенції та ст.103 ПК України головною умовою для застосування пониженої ставки податку на прибуток іноземних юридичних осіб при виплаті доходу нерезидентам є їх статус бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу.

Основою для розробки більшості міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування є Модельна конвенція про уникнення подвійного оподаткування (надалі - Модельна конвенція), яка відома ще як Типова конвенція Організації економічного співробітництва та розвитку (далі ОЕСР) щодо податків на доходи і капітал. Модельна податкова конвенція ОЕСР позиціонується як джерело уніфікованих рішень щодо найбільш поширених питань, які виникають у сфері міжнародного оподаткування та усунення подвійного оподаткування.

Відтак, для вирішення цього спору суд першої інстанції обґрунтовано використав також норми Коментарів ОЕСР до Модельної конвенції про уникнення подвійного оподаткування.

Відповідно до пункту 3.2 статті 3 Угоди при застосуванні цієї Угоди Договірною Державою будь-який термін, не визначений в Угоді, буде мати те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави, щодо податків, на які поширюється Угода, якщо з контексту не випливає інше.

Відповідно до ст.31 Віденської конвенції про право міжнародних договорів (Україна приєдналась до згідно з Указом Президії Верховної Ради УРСР «Про приєднання до Конвенції із застереженнями та заявою» № 2077-XI від 14.04.1986р.) договір повинен тлумачитись добросовісно відповідно до їх звичайного значення, яке слід надавати термінам договору в їхньому контексті, а також у світлі об`єкта і цілей договору.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Так, відповідно до п.9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів «і сплачуються резиденту», які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (п.10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особо-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державною якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент;

Поняття особи, яка може вважатись «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей використання пониженої ставки податку під час виплати доходу нерезиденту, визначене, зокрема, в п.103.3 ПК України.

Отже, «бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу», для цілей отримання пільг з податку на доходи нерезидентів, може бути, в загальному, як фізична, так і юридична особа, яка є вигодонабувачем отриманого доходу та визнає подальшу долю такого доходу.

Відповідно до п.125.1 ст.125 ПК України ненарахування та/або неутримання, та/або несплата (неперерахування), та/або нарахування, сплата (перерахування) не в повному обсязі податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь нерезидента або іншого платника податків, а також нерезидентом, на якого покладено обов`язок сплачувати податок у порядку, встановленому розділом III цього Кодексу, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 10 відсотків суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.

У розглядуваному випадку контролюючий орган під час перевірки встановив, що ПСП А/Ф «Білозірська» (далі - Боржник) та UKRFARM FUNDING LTD (Кіпр), та знаходиться за адресою Themistokli Dervi 15, Margarita House, P.C. 1066 Nicosia, Cyprus, (далі - Кредитор), уклали договір про сезонну поновлювальну кредитну лінію б/н від 31.05.2007р. (далі - Договір, Кредитний договір), відповідно до якого Кредитор може, але не зобов`язаний, надати Боржнику, та Боржник згоден отримати від Кредитора, належним чином використовувати та виплачувати поновлюваний кредит на загальну суму до 10000000,00 дол. США на всіх умовах даного договору. Боржник може в будь-який момент звернутися за одержанням траншу відповідно до цього Кредитного договору шляхом надіслання письмової заяви на транш Кредитору, в якій повинен бути зазначений бажаний розмір траншу (в межах максимальної суми кредиту).

Підпунктом 2.3 п.2 Договору визначено, що Кредит використовується для поповнення оборотних коштів та виробничих активів Боржника в необхідних межах та в інших загальних корпоративних цілях, за умови, що будь-яка частка кредиту, яка фінансується отриманими Кредитором у Standart Bank Рlс. кредитними коштами, повинна використовуватися тільки у цілях визначених у поновлювальних кредитних угодах між Кредитором та Standart Bank Рlс. на фінансування виробничих витрат та зберігання врожаю.

Відповідно до п.5.1 Договору всі платежі, що здійснює Боржник за цим Кредитним договором, повинні сплачуватися Кредитору у відповідну дату на рахунок Кредитора в Standart Bank Рlс.

Податковим органом в Акті перевірки зроблено висновок про те, що рахунок, на який ПСП А/Ф «Білозірська» буде здійснювати платежі, відкритий UKRFARM FUNDING LTD саме у Standart Bank Рlс., що підтверджує отримання UKRFARM FUNDING LTD кредитних коштів у Standart Bank Рlс., які в подальшому були надані в кредит ПСП А/Ф «Білозірська» згідно з договором про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р.

Додатково в Акті перевірки звернуто увагу, що відповідно пп.15.1 п.15 «Повідомлення про забезпечення» Кредитного договору, Кредитор повідомляє Боржника про заставу Кредитором прав за цим договором до Standart Bank Рlс. як наслідок підпорядкування поновлювальних кредитних договорів між Кредитором та Standart Bank Рlс. (як забезпечення за цим Договором) та Боржник визнає та підтверджує, що він приймає усі повідомлення даного призначення, отримані від Кредитора.

Пунктом 16.1 Кредитного договору визначено, що цей кредитний договір, а також права і зобов`язання сторін за ним, регулюються та тлумачаться саме згідно законодавства Англії, тобто країни, в якій зареєстрований Standart Bank Рlс (Т.1, а.с.58-67).

Перевіркою встановлено, що відповідно до даних бухгалтерського обліку ПСП А/Ф «Білозірська» станом на 01.01.2018р. по зазначеному договору рахується кредиторська заборгованість по тілу кредиту в розмірі 340500,00 доларів США (відповідно до рахунку 506 «Інші дострокові позики в іноземній валюті/Кредити», в гривневому еквіваленті становить 9556889 грн. 43 коп., курс НБУ станом на 29.12.2017р. - 28,067223), яка погашена впродовж 2018 року.

Відповідно до даних бухгалтерського обліку ПСП А/Ф «Білозірська» станом на 01.01.2018р. по договору б/н від 31.05.2007р. рахується кредиторська заборгованість по нарахованих відсотках у розмірі 14903,80 доларів США (в гривневому еквіваленті становить 418308 грн. 28 коп., курс НБУ станом на 29.12.2017р. - 28,067223) відповідно до рахунку 6842 «Розрахунки за нарахованими відсотками».

В обревізованому періоді ПСП А/Ф «Білозірська» здійснило виплату процентів нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD на загальну суму 15565,04 доларів США (434703 грн).

Згідно з випискою АТ «Райффайзен Банк Аваль» у м.Києві ПСП А/Ф «Білозірська» перерахувало 16.10.2018р. нерезиденту UKRFARM FUNDING LTD на рахунок в банку UNICREDIT BANK AUSTRIA AG проценти у розмірі 15253,74 доларів США (426008 грн. 98 коп.) за кредитною лінією б/н від 31.05.2007р. (платіжний документ № 28 від 16.10.2018р.) (Т.1, а.с.73).

Позивач утримав та перерахував податок з виплаченого доходу (процентів) в розмірі 2 % від суми доходу, що становить 311,30 доларів США (8694 грн).

До перевірки ПСП А/Ф «Білозірська» надало нотаріально завірену копію Свідоцтва (виданого Районним управлінням оподаткування податком на прибуток «А» в м.Нікосія, Державна податкова адміністрація Міністерства фінансів Республіки Кіпр, № 12158897К від 15.02.2018р.), яким засвідчується, що UKRFARM FUNDING LTD - резидент Республіки Кіпр відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Урядом Республіки Кіпр та Урядом України. Прибуток зазначеного резидента за 2018 рік, отриманий з усіх джерел, починаючи з 23.03.2005р., тобто дати державної реєстрації особи Державним реєстратором і ліквідатором товариств, підлягав оподаткуванню на Кіпрі. Свідоцтво підписано від імені Комісара з оподаткування, свідоцтво засвідчено апостилем 22.02.2018р. у м.Нікосія, № 37776/18 (Т.1, а.с.51-56).

Аналізуючи умови договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р. (підпункт 2.3 пункт 2 «Кредит», підпункт 15.1 пункт 15 «Повідомлення про забезпечення» договору), якими визначено, що Кредит фінансується отриманими Кредитором у Standart Bank Рlс. кредитними коштами на підставі поновлювальних кредитних угод між Кредитором та Standart Bank Рlс.; Кредитор повідомляє Боржника про заставу Кредитором прав за цим договором до Standart Bank Рlс. як наслідок підпорядкування поновлювальних кредитних договорів між Кредитором та Standart Bank Рlс (як забезпечення за цим Договором) та Боржник визнає та підтверджує, що він приймає усі повідомлення даного призначення, отримані від Кредитора, податковий орган дійшов до висновку про те, що UKRFARM FUNDING LTD пов`язаний договірними зобов`язаннями з Кредитором Standart Bank Рlс., тому UKRFARM FUNDING LTD не може визначати подальшу економічну долю доходу, а виступає як проміжна ланка, посередник та не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу від сплати зобов`язань за договором про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р.

Під час перевірки відповідачем використано інформацію, зібрану контролюючим органом стосовно нерезидента UKRFARM FUNDING LTD.

Так, ДПС України було направлено запит до іноземного компетентного органу Республіки Кіпр № 13686/5/99-00-01-06-01-05 від 04.12.2020р. про предмет та обставини здійснення господарських операцій та фінансової звітності нерезидента UKRFARM FUNDING LTD щодо отриманих доходів (процентів) від платників податків відповідно до переліку, в тому числі ПСП А/Ф «Білозірська», що підлягають перевірці в Україні, та структуру виплат доходу у вигляді процентів, які є предметом перевірки, підтвердження статусу податкового резидента країни, з якою укладено міжнародний договір України (Т.1, а.с.109-114).

На цей запит ДПС України отримано відповідь від іноземного компетентного органу - лист від 23.04.2021р. справа № T.D.3.10.43.2/AV.246P.910, надану Відділом з міжнародних податкових справ Податкового департаменту Міністерства фінансів Республіки Кіпр (матеріали надійшли в ГУ ДПС у Тернопільській обл. відповідно до листа ДПС України № 16966/7/99-00-07-06-03-14 від 26.07.2021р. (Т.1, а.с.115-119).

Згідно отриманої відповіді Компанія UKRFARM FUNDING LTD зареєстрована на Кіпрі 23.03.2005р. під реєстраційним номером НЕ 158897 та була зареєстрована у якості платника податків у цьому Департаменті до 23.12.2019р., дати її добровільної ліквідації.

На питання 3 до пункту 17 «Інформація, що запитується» запиту до іноземного компетентного органу такого змісту: «Просимо зазначити бенефіціарних власників UKRFARM FUNDING LTD (з історією змін з моменту реєстрації)» отримана наступна відповідь:

«Компанією UKRFARM FUNDING LTD в кінцевому рахунку володіє компанія, що котирується на біржі «Kernel Holding S.A.» (Люксембург), а приблизно 39 % акцій «Kernel Holding S.A.» належать ОСОБА_1 .

Акціонерами Компанії UKRFARM FUNDING LTD були:

до 31.07.2019р. - компанія з Люксембургу, «Ukrainian Agrarian Investments S.A.», що володіла 100 % акціонерного капіталу Компанії;

з 31.07.2019р. і до дати ліквідації - компанія з Британських Віргінських Островів, «Restomon Limited», що володіла 100 % акціонерного капіталу Компанії».

Кіпрська компанія UKRFARM FUNDING LTD не мала інших працівників, окрім директора.

Згідно відповіді та матеріалів іноземного компетентного органу Республіки Кіпр, а саме фінансової звітності нерезидента UKRFARM FUNDING LTD за 2017 рік та звіту незалежного аудитора K.Treppides & Co Litnited (Certified Public Accountants and Registered Auditors), компанія за 2017 рік понесла збиток у розмірі 1160346 дол. США, станом на 31.12.2017р. загальні зобов`язання компанії перевищили її активи на 47903344 дол. США. Компанія залежить від продовження фінансової підтримки своєї кінцевої материнської компанії, без якої матимуть місце значні сумніви щодо здатності продовжувати діяльність як діюче підприємство та виконувати свої зобов`язання в процесі звичайної діяльності.

Згідно з фінансовою звітністю нерезидента UKRFARM FUNDING LTD за 2018 рік та звіту незалежного аудитора К. Treppides & Co Limited (Certified Public Accountants and Registered Auditors) компанія за 2018 рік понесла збиток у розмірі 1994926 дол. США, станом на 31.12.2018р. загальні зобов`язання компанії перевищили її активи на 49898270 дол. США.

Відповідно до показників Звітів про фінансовий став UKRFARM FUNDING LTD мала накопичені збитки (accumulated losses) станом на 31.12.2016р. на суму 47638795 дол. США, станом на 31.12.2017р. - 48799141 дол. США, станом на 31.12.2018р. - 50794067 дол. США.

Дебіторська заборгованість (loans receivable) станом на 31.12.2016р. становить 111135551 дол. США, станом на 31.12.2017р. - 104568444 дол. США (примітка 14 до фінансової звітності за 2017 рік), станом на 31.12.2018 - 4269010 дол. США (примітка 16 до фінансової звітності за 2018 рік).

Станом на 31.12.2017р. позики дочірнім компаніям - 87397116 дол. США, позика власній дочірній компанії - 16446753 дол. США, позика материнській компанії - 724575 дол. США.

Станом на 31.12.2018р. позики дочірнім компаніям - 4269010 дол. США (note 23.3), позика власній дочірній компанії та позика материнській компанії відсутні.

Акціонерний капітал (share capital) станом на звітні дати 31.12.2016р., 31.12.2017р. склав 895797 дол. США (примітка 17 звіту за 2017 рік), станом на 31.12.2018р. - 895797 дол. США (примітка 20 звіту за 2018 рік), інвестування у статутний капітал у 2017-2018 роках не відбувалось.

Довгострокові зобов`язання - позики (non-current borrowings) станом на 31.12.2016р. становили 134049214 дол. США, станом на 31.12.2017р. - 133936032 дол. США (примітка 18, додатково - примітка 20.10 щодо позик, наданих материнською компанією Ukrainian Agrarian Investments S.A. на суму 133936032 дол. США). Поточні зобов`язання - позики (current borrowings) станом на 31.12.2016р. - 33583001 дол. США, станом на 31.12.2017р. - 19657414 дол. США (примітка 18 та примітка 20.9 щодо позик від пов`язаних осіб Restomon Limited, інші).

Довгострокові зобов`язання - позики (non-current borrowings) станом на 31.12.2018р. відсутні (примітка 21). Поточні зобов`язання - позики (current borrowings) станом на 31.12.2018р. - 1687378 дол. США (примітка 21 та примітка 23.9, 23.12).

Відповідно до Звіту про рух грошових коштів за 2017 рік UKRFARM FUNDING LTD: дохід від процентів за позиками (loan interest income, note 5, 14) склав 999046 дол. США, витрати за відсотками за позиками (loan interest expense, note 6, 18) - 800589 дол. США, тобто витрати за відсотками за позиками складають більшу частину від процентного доходу - 80,1%.

Згідно із Звітом про рух грошових коштів за 2018 рік UKRFARM FUNDING LTD: дохід від процентів за позиками (loan interest income, note 7, 16) склав 366457 дол. США, витрати за відсотками за позиками (loan interest expense, note 8, 21) - 3753 дол. США.

Наведені обставини стали підставою для висновку податкового органу про те, що UKRFARM FUNDING LTD не є кінцевим бенефіціарним власником доходу, виплаченого ПСП А/Ф «Білозірська».

З такими висновками підставно погодився суд першої інстанції, оскільки вказані показники звітності нерезидента компанії UKRFARM FUNDING LTD підтверджують, що вона проводить фінансову діяльність, використовуючи позики материнської компанії, пов`язаних осіб, відповідно, пов`язана договірними/юридичними зобов`язаннями з кредиторами та не може визначати подальшу економічну долю отриманого доходу, а отже UKRFARM FUNDING LTD фактично є посередником згідно договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р. та не може вважатися бенефіціарним отримувачем (власником) доходу від сплати зобов`язань за цьому договору.

Таким чином, позивачем на порушення п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 ПК України неправомірно застосовано зменшену ставку податку в розмірі 2% від суми доходу, в результаті чого не утримано та не перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента в розмірі 15% від суми доходу (процентів), який складає донараховану суму податкового зобов`язання 56511 грн. 39 коп.

Також з первинних умов договору (а саме пункту 2.3) про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р. позивачу було достовірно відомо про те, що нерезидент UKRFARM FUNDING LTD не є бенефіціарним отримувачем доходу за даною кредитною угодою, бо такі умови фактично визначали, що UKRFARM FUNDING LTD для фінансування Кредиту отримує кредитні кошти у Standart Bank Plc. на підставі кредитних угод між UKRFARM FUNDING LTD та Standart Bank Plc.

Внесення змін у подальшому в підпункт 15.1 пункту 15 «Повідомлення про забезпечення Кредитного договору» договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію № б/н від 31.05.2007р. згідно з додатковою угодою № 1 від 18.05.2010р. та викладення його у такій редакції: «Законодавство. Цей Кредитний договір, а також не передбачені в цьому Договорі зобов`язання, що виникають у зв`язку та/або внаслідок дії цього Договору регулюються та тлумачаться відповідно до законодавства Англії» (хоча такі умови договори викладені у п.16 Кредитного договору) замість такої редакції пп.15.1 п.15 «Повідомлення про забезпечення»: «Кредитор повідомляє Боржника про заставу Кредитором прав за цим договором до Standart Bank Рlс. як наслідок підпорядкування поновлювальних кредитних договорів між Кредитором та Standart Bank Рlс (як забезпечення за цим Договором) та боржник визнає та підтверджує, що він приймає усі повідомлення даного призначення, отримані від Кредитора», не впливає на висновки податкового органу та суду про те, що UKRFARM FUNDING LTD є посередником у ланцюгу, а не бенефіціарним отримувачем (власником) доходу.

При цьому, висновок суду першої інстанції стосовно питання щодо такого посередницького характеру діяльності UKRFARM FUNDING LIMITED ґрунтується не лише на аналізі договірних умов надання кредиту, а й на відомостях фінансової звітності UKRFARM FUNDING LIMITED та висновках, викладених у відповіді компетентного орану Республіки Кіпр, які зводяться до того, що діяльність компанії повністю залежала від кінцевої материнської компанії, без якої матимуть місце значні сумніви щодо здатності продовжувати діяльність як діюче підприємство та виконувати свої зобов`язання в процесі звичайної діяльності. Показники звітності підтверджували, що UKRFARM FUNDNG LIMITED проводить фінансову діяльність виключно використовуючи позики від материнської компанії та пов`язаних осіб, а отже пов`язана договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування отриманого доходу кредиторам та не визначає подальшу економічну долю такого доходу.

Також умови Кредитного договору при його укладені 31.05.2007р. жодних інших сторін фінансування, окрім як посилання на Standart Bank Plc., не містили. При цьому, посилання позивача на те, що відсотки у 2018 році ПСП А/Ф «Білозірська» перераховувалися за вказаним кредитним договором не на рахунок в банку Standard Bank Plc., а через UNICREDIT BANK, AUSTRIA AG 1010 VIENNA жодним чином не спростовує висновків про можливість надання кредиту, зокрема, за рахунок коштів Standart Bank Plc. Відсотки сплачувалися навіть не на той рахунок, який був визначений Кредитною угодою (додатковою угодою від 18.05.2010р.), а на відкритий компанією UKRFARM FUNDNG LIMITED у 2018 році рахунок (Т.1, а.с.69, 116), тобто, така обставина не впливає на джерело походження кредитних коштів.

Таким чином, враховуючи наведені законодавчі норми та встановлені обставини справи щодо залучення до кредитування Standart Bank Plc., можливість здійснення діяльності UKRFARM FUNDING LIMITED лише з підтримки кінцевої материнської компанії, UKRFARM FUNDING LIMITED не може вважатися беніфіціарним отримувачем доходу від сплати доходу за Кредитним договором, а тому відсутні правові підстави зменшувати ставку податку в розмірі 2 % від суми доходу, нарахованого (виплаченого) нерезиденту.

Щодо доводів позивача про реєстрацію та перевірку усіх кредитних договорів з нерезидентами та виплати процентів за договорами Національним банком України, а також про те, що такі платежі проведені, а отже не знайдено недостовірності інформації про бенефіціарного отримувача процентів, то суд першої інстанції правильно підкреслив те, що згідно зі ст.2 Указу Президента України № 734/99 від 27.06.1999р. «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» 06.07.2007р. (вих. №10-201/17052) підприємству ПСП А/Ф «Білозірська» ГУ Національного банку України по м.Києву і Київській обл. видано реєстраційне свідоцтво № 7275 про реєстрацію договору про сезонну поновлювальну кредитну лінію б/н від 31.05.2007р. для отримання коштів в іноземній валюті від нерезидента - фірми UKRFARM FUNDING LTD (Кіпр) для поповнення обігових коштів та виробничих активів в необхідних межах та в інших загальних корпоративних цілях в сумі 10000000 USD, терміном погашення до 03.10.2011р. (Т.1, а.с.57).

Указ Президента України № 734/99 від 27.06.1999р. «Про врегулювання порядку одержання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів та застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства» (дію Указу припинено з 07.02.2019р. відповідно до п.4 розділу XV «Перехідні положення» Конституції України (згідно із Законом України № 2473-VIII від 21.06.2018р.), який діяв на дату укладання та реєстрації в Національному банку України договору, передбачав, що уповноважені банки здійснюють обслуговування операцій за договорами на підставі реєстраційних свідоцтв. Порядок реєстрації договорів та перелік документів, необхідних для реєстрації договорів, визначається Національним банком України.

Згідно п.2.2 глави 2 розділу І постанови Правління Національного банку України № 270 від 17.06.2004р. (зареєстровано в Міністерстві юстиції України за № 885/9484 від 15.07.2004р.) «Про затвердження Положення про порядок отримання резидентами кредитів, позик в іноземній валюті від нерезидентів і надання резидентами позик в іноземній валюті нерезидентам» (в редакції, чинній на дату реєстрації договору) територіальне управління в порядку черговості надходження розглядає одержані від резидентів-позичальників документи і здійснює перевірку: їх комплектності; правильності оформлення повідомлення, його відповідності умовам договору з нерезидентом; відповідності (неперевищення) розміру процентної ставки, передбаченої договором, розміру процентної ставки, встановленої Національним банком для зовнішніх запозичень; умов поставки продукції, виконання робіт та надання послуг, отримання об`єкта права інтелектуальної власності, якщо кредит не надходить на рахунок резидента-позичальника, відкритий в уповноваженому банку; відповідності вимогам, установленим цим Положенням.

Отже, перевірка бенефіціарності при видачі реєстраційного свідоцтва територіальними управліннями Національного банку України не передбачена.

Щодо листа UKRFARM FUNDING LIMITED, адресованого ПСП А/Ф «Білозірська» від 02.12.2019р., яким компанія підтверджувала, що є бенефіціарним власником відсотків, отриманих від ПСП А/Ф «Білозірська» згідно із договором про поновлювальну кредитну лінію б/н від 31.05.2007р., та додатковими угодами до нього, то суд першої інстанції обґрунтовано оцінив його критично через з`ясовані у цій справі обставини та відомості компетентних контролюючих органів Республіки Кіпр про діяльність такої компанії.

При вирішенні розглядуваного спору колегія суддів враховує позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 12.01.2021р. по справі №804/4659/15, відповідно до якої судом зазначено, що у випадку залучення до кредитування інших фінансових установ, особа нерезидент не може вважатися беніфіціарним отримувачем доходу від сплати зобов`язань за кредитним договором. При цьому, «фактичний отримувач доходу» не має тлумачитися в вузькому, технічному сенсі. Для визначення особи фактичним отримувачем доходу така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але і повинна визначати подальшу економічну долю доходу та не бути пов`язаною договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі.

За обставин цієї справи, надане позивачем Свідоцтво (видане Районним управлінням оподаткування податком на прибуток «А» в м.Нікосія, Державна податкова адміністрація Міністерства фінансів Республіки Кіпр, 15.02.2018 № 12158897К), яким засвідчується, що UKRFARM FUNDING LTD - резидент Республіки Кіпр відповідно до Конвенції про уникнення подвійного оподаткування між Урядом Республіки Кіпр та Урядом України, не є достатнім доказом на підтвердження права ПСП А/Ф «Білозірська» на застосування пільги в оподаткуванні.

Встановлені під час судового розгляду обставини справи свідчать про допущені позивачем порушення щодо визначення ставки податки при виплаті доходів нерезиденту, а тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0 від 18.07.2023р. прийнято обґрунтовано та підставно.

Інші висновки рішення суду першої інстанції колегія суддів вважає підставними і обґрунтованими, оскільки такі відповідають вимогам податкового законодавства, діючого на момент виникнення спірних відносин.

Доводи апелянта в іншій частині на правомірність прийнятого рішення не впливають та висновків суду не спростовують.

Право на вмотивованість судового рішення є складовою права на справедливий суд, гарантованого ст.6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод.

Як неодноразово вказував Європейський суд з прав людини, право на вмотивованість судового рішення сягає своїм корінням більш загального принципу, втіленого у Конвенції, який захищає особу від сваволі; рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторони (рішення у справі «Руїз Торія проти Іспанії», параграфи 29 - 30). Це право не вимагає детальної відповіді на кожен аргумент, використаний стороною; більше того, воно дозволяє судам вищих інстанцій просто підтримати мотиви, наведені судами нижчих інстанцій, без того, щоб повторювати їх.

У рішенні «Петриченко проти України» (параграф 13) Європейський суд з прав людини вказував на те, що національні суди не надали достатнього обґрунтування своїх рішень, та не розглянули відповідні доводи заявника, навіть коли ці доводи були конкретними, доречними та важливими.

Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості у рамках відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.

Інші зазначені позивачем в апеляційній скарзі обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.

Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, якими вимоги позивача залишені без задоволення.

Із урахуванням наведеного, колегія суддів приходить до переконливого висновку про те, що заявлений позов є безпідставним та необґрунтованим, а тому не підлягає до задоволення.

При цьому, висновок суду про правомірність рішення податкового органу зроблено з дотриманням вимог КАС України, оскільки він, вживши заходів, необхідних для з`ясування всіх обставин у справі, всебічно, повно та об`єктивно оцінив наявні у справі докази і постановив законне й обґрунтоване рішення.

В порядку ст.139 КАС України понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги належить покласти на апелянта ПСП А/Ф «Білозірська».

З огляду на викладене, суд першої інстанції правильно і повно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків рішення суду, а тому підстав для скасування рішення колегія суддів не вбачає і вважає, що апеляційну скаргу на нього слід залишити без задоволення.

Керуючись ст.139, ч.3 ст.243, ст.310, п.1 ч.1 ст.315, ст.316, ч.1 ст.321, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, апеляційний суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Приватного сільськогосподарського підприємства агрофірма «Білозірська» на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 01.11.2023р. в адміністративній справі № 500/4968/23 залишити без задоволення, а вказане рішення суду без змін.

Понесені судові витрати по сплаті судового збору за подання апеляційної скарги покласти на апелянта Приватне сільськогосподарське підприємство агрофірму «Білозірська».

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, але може бути оскаржена у касаційному порядку шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення; у випадку оголошення судом апеляційної інстанції лише вступної та резолютивної частини судового рішення зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Р. М. Шавель
судді І. В. Глушко
Р. Б. Хобор
Дата складання повного тексту судового рішення: 19.02.2024р.