Справа № 560/3667/23
Суддя: Полотнянко Ю.П.
Дата ухвалення: 2024-02-19 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П О С Т А Н О В А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 560/3667/23 Головуючий суддя 1-ої інстанції - Божук Д.А.

Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П.

19 лютого 2024 року м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Полотнянка Ю.П.

суддів: Смілянця Е. С. Драчук Т. О. ,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 серпня 2023 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

В С Т А Н О В И В :

Державне підприємство "Шепетівський військовий лісгосп" звернулось до суду з позовом, в якому просило визнати протиправним та скасувати винесене ГУ ДПС у Хмельницькій області податкове повідомлення - рішення від 02.12.2022 року № про сплату державним підприємством «Шепетівський військовий лісгосп» штрафних (фінансових) санкцій у сумі 178334,72 грн за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування податкових накладних.

Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 04.08.2023 у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим судом першої інстанції рішенням, позивачем (надалі - апелянт) подано апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з`ясування всіх обставин справи та невідповідність висновків суду обставинам справи, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.

В обґрунтування вимог апеляційної скарги позивач зазначає про наявність підстав для застосування до позивача штрафу згідно податкового повідомлення рішення від 02.12.2022 № положень пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ "Перехдні положення" ПК України. Крім вищевказаного, досліджуючи розрахунок податкових накладних, зазначених в Акті про результати камеральної перевірки, позивачем було виявлено, що податковим інспектором було допущено помилку при обрахуванню сум податку (колонка «Сума ПДВ, грн..), а саме замість 830387,57 грн. було помилково зазначено 830381,60 грн.

Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Як встановлено судом першої інстанції, камеральною перевіркою по ДП «Шепетівський військовий лісгосп» встановлено порушення п. 201.10 cт. 201 ПК України, а саме: несвоєчасна реєстрація в ЄРПН 338 податкових накладних за червень-вересень 2022 року.

За результатами перевірки складено Акт «Про результати камеральної перевірки своєчасності реєстрації податкових накладних з податку на додану вартість за червень- вересень 2022 р. ДП «Шепетівський військовий лісгосп» від 07.11.2022

В акті міститься таблиця із переліком усіх накладних, їх реквізитів. Наприкінці таблиці зазначено, що загальна сума ПДВ по податкових накладних становить 830 381,60 грн.

02 грудня 2022 року Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області було винесено податкове повідомлення - рішення № про сплату державним підприємством «Шепетівський військовий лісгосп» штрафних (фінансових) санкцій у сумі 178 334,72 грн. за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Згідно розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації податкових накладних, наведено реквізити податкових накладних, кількість днів порушення термінів реєстрації, суму ПДВ, розмір штрафної санкції. Вкінці таблиці зазначено, що загальна сума ПДВ по податкових накладних становить 830 387,57 грн. Загальний розмір штрафу - 178 334,72 грн.

Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.

Приймаючи оскаржуване рішення про відмову у задоволенні позову суд першої інстанції виходив з того, що штрафні санкції у даній справі застосовані вже після 23.05.2020 (після набрання чинності Законом № 466-ІХ), тому застосування п. 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України до даних правовідносин неможливе.

Крім того, суд дійшов висновку, що допущена при оформленні акта перевірки описка (щодо загальної суми ПДВ по накладних у таблиці) не робить автоматично протиправним рішення контролюючого органу, що прийняте на підставі такого акта.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.

Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абз. 14 п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Таким чином, приписами зазначених норм встановлено обов`язок платника податків скласти в установлені терміни податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН у строки, які визначені п. 201.10 ст. 201 ПК України.

Відповідно до п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже, порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу.

Як вбачається з матеріалів справи, камеральною перевіркою по ДП «Шепетівський військовий лісгосп» встановлено порушення п. 201.10 cт. 201 ПК України, а саме: несвоєчасна реєстрація в ЄРПН 338 податкових накладних за червень-вересень 2022 року, за результатами якої складено акт від 07.11.2022 №6167/10/22-01-04-07-11/43075760.

На підставі вказаного Акту, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області було винесено податкове повідомлення - рішення № про сплату державним підприємством «Шепетівський військовий лісгосп» штрафних (фінансових) санкцій у сумі 178 334,72 грн за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Так, 23.05.2020 набули чинності положення Закону України від 16.01.2020 № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» (далі - Закон № 466-ІХ).

Цим законодавчим актом доповнено підрозділ 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України пунктом 73.

Відповідно до змісту пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.

У подальшому, до пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України внесено зміни, якими передбачено, що штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві", застосовуються в розмірі 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень.

Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).

Питання застосування пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом. Практика суду щодо тлумачення законодавчої норми є сталою і полягає, зокрема, у наступному: 1) законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом; 2) законодавцем для цілей пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України закріплено відмінне від загального (пункт 56.18 статті 56 ПК України) розуміння неузгодженого грошового зобов`язання, а саме - для цілей цієї норми грошове зобов`язання є неузгодженим протягом всієї процедури судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір) за умови, що грошове зобов`язання за ними не сплачено.

Наведений підхід висловлено, зокрема, в постановах Верховного Суду від 29 липня 2020 року у справі № 440/813/19; від 17 липня 2020 року у справі № 640/5138/19; від 10 серпня 2020 року у справі № 640/6528/19; від 06 серпня 2020 року у справі № 200/7002/19-а; від 10 вересня 2020 року у справі № 520/3188/19; від 11 листопада 2020 року у справі № 160/1553/19; від 11 січня 2021 року у справі № 480/3000/19.

Таким чином, для здійснення перерахунку штрафних санкцій за правилами пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України необхідно, щоб таке зобов`язання відповідало наступній сукупності умов: 1) штрафні санкції мають бути нараховані за несвоєчасну реєстрацію або відсутність реєстрації податкових накладних або розрахунків коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу; 2) штрафні санкції мають бути нараховані у період з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ; 3) відповідне податкове повідомлення-рішення станом на 23 травня 2020 року перебуває у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір); 4) грошове зобов`язання за таким податковим повідомленням-рішенням не сплачено станом на 23 травня 2020 року.

Період, за яким у платника податків є право на перегляд застосування штрафних санкцій, розпочинається з 01.01.2017 і закінчується 23.05.2020 (датою набрання чинності Законом України № 466 від 16.01.2020 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві»).

У спірних правовідносинах нарахування штрафу здійснювалось у грудні 2022 року за порушення строку реєстрації податкових накладних за червень-вересень 2022, тому зазначені строки не охоплюються строками, визначеними пунктом 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

З урахуванням зазначеного підходу щодо застосування положень пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України до спірних правовідносин у справі, що розглядається, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо відсутності правових підстав застосування вказаних положень податкового законодавства до даних правовідносин.

Щодо посилання апелянта на те, що в акті про результати камеральної перевірки податковим інспектором було допущено помилку при обрахуванню сум податку, а саме замість 830387,57 грн було помилково зазанчено 830381,60 грн, то колегія суддів зазначає, що допущена при оформленні акта перевірки описка (щодо загальної суми ПДВ по накладних у таблиці) не робить автоматично протиправним рішення контролюючого органу, що прийняте на підставі такого акта.

Суд враховує, що у постанові судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 19.06.2020 у справі №140/388/19 вказано, що акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються доказів. Оцінка акта перевірки, в тому числі й оцінка дій службових осіб контролюючого органу щодо його складання, викладення у ньому висновків перевірки, може бути надана судом при вирішенні спору щодо оскарження рішення, прийнятого на підставі такого акта.

Саме по собі порушення порядку оформлення акта перевірки не може бути підставою для скасування податкового повідомлення-рішення, але в сукупності з іншими порушеннями може слугувати обставиною для висновку щодо протиправності рішень контролюючого органу. Це стосується випадків, коли обставини, викладені в акті, не знайдуть підтвердження в суді.

Акт податкової перевірки та дії посадових осіб контролюючого органу зі складання цього акта не створюють правових наслідків у вигляді виникнення обов`язків, зміни чи припинення будь-яких прав платника податків, крім виникнення права на подання зауважень до акта.

Водночас, позивач не подавав заперечення (зауваження) до акта перевірки.

Також суд звертає увагу на те, що в акті перевірки не зазначається сума штрафних санкцій, а тільки розмір штрафу у відсотках у відповідності з п. 120-1.1 ст. 120-1 ПК України по кожній податковій накладній. Сама сума штрафних санкцій, зазначена у гривнях, відображена тільки в оскаржуваному ППР.

Беручи до уваги вищенаведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні позовних вимог.

Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду попередньої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.

За правилами ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 04 серпня 2023 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий Полотнянко Ю.П.

Судді Смілянець Е. С. Драчук Т. О.