Справа № 160/19323/23
Суддя: Добродняк І.Ю.
Дата ухвалення: 2024-01-30 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

30 січня 2024 року м. Дніпросправа № 160/19323/23
Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Добродняк І.Ю. (доповідач),

суддів: Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,

за участю секретаря судового засідання Поспєлової А.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області

на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2023 року (головуючий суддя Голобутовський Р.З.)

у справі №160/19323/23

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Верхівцевський олійноекстракційний завод»

до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Солома» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, Головного управління Державної казначейської служби України у Дніпропетровській області в якому просило:

- визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення-рішення форми «В1» № від 12.07.2023, складене Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області підтвердити ТОВ «Солома» відсутність порушень при декларуванні бюджетного відшкодування ПДВ у декларації за березень 2023 року та скласти Довідку про підтвердження сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами документальної перевірки №2167/04-36-07-13-05/36933660 за березень 2023 року ТОВ «Солома»;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Дніпропетровській області внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість за березень 2023 року в сумі 9 627 456 грн. ТОВ «Солома»;

- стягнути з Державного бюджету України через Головне управління Державної казначейської служби у Дніпропетровській області на користь ТОВ «Солома» суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за березень 2023 року в сумі 9 627 456 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані помилковістю висновків контролюючого органу за результатами проведеної перевірки про відсутність у підприємства права на включення до складу податкового кредиту суми податку на додану вартість, нарахованого у зв`язку з коригуванням ціни на придбаний товар (соняшник) після використання його у власній господарській діяльності. Позивач зазначає, що господарські операції з поставки товару від ТОВ «Дніпроагроальянс», ТОВ «Відродження», ТОВ «Перемога» для виробництва позивача ТОВ «Солома», що відображені в акті перевірки, повною мірою здійснені фактично та належним чином документально оформлені і відображені в обліку, а з фактично поставленої сировини виготовлена продукція, яка в подальшому була реалізована з нарахуванням та сплатою відповідних платежів. Позивач вказує, що при нарахуванні податків та поданні податкової звітності платником виконано податковий обов`язок належним чином та у повному обсязі з дотриманням вимог законодавства України. Відповідно договорів поставки ТОВ «Солома» придбало товар, а саме: соняшник для виготовлення олії, та правомірно збільшило суму податкового кредиту з податку на додану вартість, в тому числі заявленого до відшкодування з бюджету у загальному розмірі 9 627 456 грн., нарахованого та відкоригованого у зв`язку із укладенням додаткових угод, якими погоджені остаточні ціни на товар.

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2023 року позов задоволено частково.

Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області форми «В1» № від 12.07.2023.

У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

Суд за встановлених у справі обставин дійшов висновку, що позивач набув право на бюджетне відшкодування у березні 2023 року в сумі 9627456 грн., оскільки операції з придбання позивачем товару соняшника здійснені в межах його господарської діяльності на підставі укладених договорів, з отриманням економічного ефекту. Вартість соняшника збільшена за додатковими угодами з відображенням в бухгалтерському обліку, сплачена позивачем.

З приводу формування вартості соняшника суд зазначив, що ціна на соняшник за тону не врегульована уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування, не є сталою, та може коригуватись і залежності від економічних та політичних факторів.

Щодо решти позовних вимог суд виходив з того, що у цій справі судом розглядається питання щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення № від 12.07.2023, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за березень 2023 року в розмірі 9627456 грн., а тому вирішення питання про повернення цієї суми бюджетного відшкодування є передчасним в межах цієї справи, оскільки рішення у цій справі не набрало законної сили.

Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні адміністративного позову в повному обсязі.

Обґрунтовуючи свої вимоги обставинами, встановленими в ході перевірки щодо взаємовідносин позивача з ТОВ «Дніпроагроальянс», ТОВ «Відродження» та ТОВ «Перемога», скаржник наполягає на правильності висновків про відсутність у позивача права на включення суми податку на додану вартість, нарахованого у зв`язку з укладенням додаткової угоди про погодження остаточної ціни на соняшник, до складу податкового кредиту. За позицією контролюючого органу коригування ціни фактично здійснено після формування собівартості готової продукції, яка була вивезена за межі митної території України до проведення коригування. В матеріалах справи відсутні будь-які обґрунтування позивача щодо доцільності здійснення операцій.

В судовому засіданні представник відповідача підтримав доводи, викладені в апеляційній скарзі, додатково посилаючись на ст.632 ЦК України, яка не допускає зміни ціни в договорі після його виконання.

Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечує, відповідно до поданого відзиву на апеляційну скаргу просить залишити рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог без змін як законне та обґрунтоване. Позивач подав додаткові письмові пояснення щодо погодження ціни на соняшник за договорами поставки з наведенням обставин, якими позивач підтверджує, що він після переробки насіння та подальшої продажі олії отримав прибуток на сплатив податок на прибуток в повному обсязі позивач вказує, що втрат активів або їх вартості у підприємства не відбулось.

Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.

Визначаючи межі апеляційного перегляду справи, суд апеляційної інстанції виходить з того, що рішення суду першої інстанції оскаржено відповідачем в частині задоволених позовних вимог, у зв`язку з чим, судом апеляційної інстанції надається оцінка рішенню суду на предмет його законності та обґрунтованості саме в цій частині.

Рішення суду в частині незадоволених позовних вимог не оскаржується, тому судом апеляційної інстанції в цій частині рішення суду першої інстанції не перевіряється.

Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити таке.

Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи, позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «Верхівцевський олійноекстракційний завод» (колишня назва ТОВ «Солома») перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, Верхньодніпровська ДПІ.

Видами діяльності за КВЕД є: 10.41 Виробництво олії та тваринних жирів (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.

Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Солома» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за березень 2023 року у податковій декларації з податку на додану вартість № від 20.04.2023, з урахуванням даних поданого уточнюючого розрахунку податкових зобов`язань з податку на додану вартість у зв`язку з виправленням самостійно виявлених помилок від 23.05.2023 № від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 59 410 251 грн, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування з бюджету у сумі 53 146 555 грн.

За результатами документальної перевірки складено акт від 09.06.2023 №2167/04-36-07-13-05/36933660.

Перевіркою встановлено порушення підприємством п. 198.3 ст. 198, п. 200.4 ст. 200 ПК України, що призвело до збільшення суми від`ємного значення ПДВ, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування у березні 2023 року, у розмірі 9 627 456 грн.

До такого висновку контролюючий орган дійшов в ході дослідження взаємовідносин ТОВ «Солома» з ТОВ «Дніпроагроальянс», ТОВ «Відродження» та ТОВ «Перемога», встановивши, що згідно договорів поставки, укладених позивачем з вказаними контрагентами (постачальниками), були виписані та зареєстровані податкові накладні на реалізацію насіння соняшнику за погодженою ціною однієї тони товару 14535,00 грн., у тому числі ПДВ - 14%.

Укладеними 08.03.2023 додатковими угодами до договорів поставки узгоджено здійснити перегляд вартості товару та погоджено, що остаточна ціна однієї тони товару складає 20000,00 грн., у тому числі ПДВ -14%.

Після укладання додаткових угод, 08.03.2023 в ЄРПН зареєстровані розрахунки коригування вартісних показників, з урахуванням зміни ціни на товар. Переоцінка товару на підставі додаткових угод віднесена підприємством ТОВ «Солома» у бухгалтерському обліку на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» та рахунок 6442 «ПДВ - податковий кредит (послуги), перша подія».

Контролюючий орган встановив, що коригування фактично здійснено після формування собівартості готової продукції, яка була вивезена за межі митної території України до проведення проведення коригування, тому, посилаючись на пп.14.1.36, 14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України, дійшов висновку, що досліджувані господарські операції не містять розумних економічних причин (ділової мети), тобто відсутня кваліфікуюча ознака господарської діяльності - отримання доходу. Таким чином, вони не можуть вважатися вчиненими в межах господарської діяльності платника податків, оскільки для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою. Суми податкового кредиту, відповідно до розрахунків коригування, не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, а саме: ТОВ «Солома» не мало права включати суму ПДВ у розмірі 9627456 грн., нарахованого у зв`язку з укладенням додаткової угоди про погодження остаточної ціни на соняшник, до складу податкового кредиту. Отже, в порушення вимог п.п.198.3 ст.198 ПК України підприємством завищено податковий кредит на загальну суму 9 627 456 грн., а саме: березень 2023 року - 9 627 456 грн. У зв`язку з тим, що підприємство декларувало від`ємне значення з податку на додану вартість, то підлягає: - зменшенню сума від`ємного значення ПДВ, у тому числі заявленого до бюджетного відшкодування, у березні 2023 року у розмірі - 9 627 456 грн.

На підставі акту перевірки від 09.06.2023 №2167/04-36-07-13-05/36933660 відповідачем складено податкове повідомлення-рішення від 12.07.2023 №, яким зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, задекларовану на рахунок платника у банку на суму завищення бюджетного відшкодування по декларації за березень 2023 року в розмірі 9 627 456 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції на суму 2 406 864 грн.

З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції про протиправність означеного податкового повідомлення-рішення.

Згідно пп. «а» п. 185.1 ст.185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.

Відповідно до п. 188.1 ст.188 ПК України базою оподаткування товарів (послуг) є договірна вартість з урахуванням загальнодержавних податків та зборів

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:

придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи);

ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Фактичні, встановлені судом, обставини свідчать, що між позивачем та постачальниками - ТОВ «Дніпроагроальянс», ТОВ «Відродження» та ТОВ «Перемога» укладені договори з поставки насіння соняшникового урожаю 2022 року українського походження: з ТОВ «Дніпроагроальянс» - від 01.09.2022 № 22-004; з ТОВ «Відродження» - від 01.09.2022 № 22-003; з ТОВ «Перемога» від 01.09.2022 р № 22-005.

Пунктом 4.1 цих договорів передбачено, що поставка товару здійснюється на умовах поставки, визначених у Специфікаціях до договору, які є його не від`ємною частиною.

Відповідно п.3.2 договорів в момент поставки товару сторони визначають попередню вартість товару, яку погоджують специфікацією, за умови відповідності якісним показникам, зазначеним в розділі 2 цього Договору.

Пунктом 3.4 договорів сторони погодили у строк до 30.04.2023 укласти додаткову угоду, у якій погоджується остаточна ціна за 1 тонну товару. При цьому остаточна ціна товару повинна відповідати ринковій ціні, що склалася, на товар у момент підписання відповідної додаткової угоди.

Пунктом 5.1 договорів передбачено, що розрахунки за товар, який передається за договором, проводиться покупцем у національній валюті України, шляхом перерахування коштів на поточний рахунок постачальника у строк до 31.05.2023.

В специфікації № 1 від 01.09.2022 до договору поставки № 22-004 від 01.09.2022 позивачем та ТОВ «Дніпроагроальянс» погоджена попередня ціна однієї тони товару -14 535 грн., у тому числі ПДВ - 14 % . Строк поставки до 14.10.2022 включно. Специфікацією №2 від 01.12.2022 до Договору поставки № 22-004 від 01.09.2022 - погоджена попередня ціна однієї тони товару -14535 грн., у тому числі ПДВ -14 %. Строк поставки до 31.12.2022 рок включно.

За фактом поставки в межах договору від 01.09.2022 №22-004 ТОВ «Дніпроагроальянс» виписано та зареєстровано податкові накладні на реалізацію насіння соняшника на загальну суму 55 312 043 грн., в т.ч. ПДВ (14%) - 7 743 686 грн.

08.03.2023 між позивачем та ТОВ «Дніпроагроальянс» укладено додаткову угоду №3 до договору поставки від 01.09.2022 № 22-004, відповідно до умов якої:

п.1 на виконання п. 3.4 договору поставки № 22-004 від 01.09.2022 та з урахуванням ринкової ціни на товар, яка склалася на момент укладення відповідної додаткової угоди, сторони дійшли згоди здійснити перегляд вартості товару та погодити, що остаточна ціна однієї тонни товару складає 20 000 (двадцять тисяч) гривень 00 коп., у тому числі ПДВ - 14% (чотирнадцять) відсотків.

п.2. Сторонами погоджено, що доплата за товар, з урахуванням погодженої остаточної ціни в договорі, здійснюється покупцем на розрахунковий рахунок постачальника в строк до 31.12.2023 на підставі додаткової угоди щодо остаточної ціни товару та акта про встановлення нової ціни. Постачальник забезпечує реєстрацію в ЄРПН розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної у відповідності до вимог податкового законодавства, в тому числі при складанні податкової накладної та/або розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної.

п.6. Договір поставки № 22-004 від 01.09.2022 діє з врахуванням положень цієї Додаткової угоди №3 щодо погодження остаточної ціни товару. У разі розбіжностей між умовами Договору та умовами цієї Додаткової угоди, переважну силу будуть мати умови цієї Додаткової угоди.

У зв`язку із переглядом ціни за вищезазначеним договором позивачем подані на реєстрацію та зареєстровані ЄРПН розрахунки коригування вартісних показників, з урахуванням зміни ціни на товар. Загальна сума коригування (сума збільшення) склала 38084978 грн, в т.ч. ПДВ - 5331897 грн.

Переоцінка товару, на підставі додаткових угод на загальну суму 38084978 грн., в т.ч. ПДВ 5331897 грн. віднесена підприємством ТОВ «Солома» у бухгалтерському обліку на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» та рахунок 6442 «ПДВ - податковий кредит послуги), перша подія».

Згідно специфікації № 1 від 01.09.2022 до договору поставки № 22-003 від 01.09.2022 позивачем та ТОВ «Відродження» погоджена попередня ціна однієї тони товару -14535 грн., у тому числі ПДВ -14 % . Строк поставки до 14.10.2022 включно.

За фактом поставки згідно договору №22-003 від 01.09.2022 ТОВ «Відродження» виписано та зареєстровано податкові накладні на реалізацію насіння соняшника на загальну суму 48 538 929 грн., в т.ч. ПДВ (14%) - 6 795 450 грн.

08.03.2023 між позивачем та ТОВ «Відродження» укладено додаткову угоду №3 до договору поставки від 01.09.2022 № 22-003, відповідно до якої:

п.1. на виконання п. 3.4. Договору поставки № 22-003 від 01.09.2022 та з урахуванням ринкової ціни на товар, яка склалася на момент укладення відповідної додаткової угоди, сторони дійшли до згоди здійснити перегляд вартості товару то погодити, що остаточна ціна однієї тони Товару складає - 20 000 (двадцять тисяч) гривень 00 коп., у тому числі ПДВ - 14% (чотирнадцять) відсотків.

п.2. Сторонами погоджено, що доплата за товар, з урахуванням погодженої остаточної ціни в договору, здійснюється покупцем на розрахунковий рахунок постачальника в строк до 31.12.2023 на підставі додаткової угоди щодо остаточної ціни товару та акту про встановлення нової ціни. Постачальник забезпечує реєстрацію в ЄДРПН розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної у відповідності до вимог податкового законодавства, в тому числі при складанні податкової накладної у відповідності до вимог податкового законодавства, в тому числі при складанні податкової накладної та/або розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної.

п.6. Договір поставки № 23-003 від 01.09.2022 діє з врахуванням положень цієї Додаткової угоди №3 щодо погодження Остаточної ціни товару. У разі розбіжностей між умовами Договору та умовами цієї Додаткової угоди, переважну силу будуть мати умови цієї Додаткової угоди.

У зв`язку із переглядом ціни за вищезазначеним договором позивачем подані на реєстрацію та зареєстровані ЄРПН розрахунки коригування вартісних показників, з урахуванням зміни ціни на товар. Загальна сума коригування (сума збільшення) склала 17882893 грн, в т.ч. ПДВ - 2503605 грн.

Переоцінка товару, на підставі додаткових угод на загальну суму 17882893 грн., в т.ч. ПДВ 2503605 грн. віднесена підприємством ТОВ «Солома» у бухгалтерському обліку на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» та рахунок 6442 «ПДВ - податковий кредит (послуги), перша подія».

Згідно специфікації № 1 від 01.09.2022 до договору поставки № 22-005 від 01.09.2022 позивачем та ТОВ «Перемога» погоджена попередня ціна однієї тони товару -14535 грн., у тому числі ПДВ -14 %.

За фактом поставки згідно договору поставки від 01.09.2022 №22-005 ТОВ «Перемога» виписано та зареєстровано податкові накладні на реалізацію насіння соняшника на загальну суму 41 695 038 грн., в т.ч. ПДВ (14%) - 5 837 305 грн

08.03.2023 між позивачем та ТОВ «Перемога» укладено додаткову угоду №3 до договору поставки від 01.09.2022 № 22-005, відповідно до якої:

п.1 на виконання п. 3.4. Договору поставки № 22-005 від 01.09.2022 та з урахуванням ринкової ціни на товар, яка склалася на момент укладення відповідної додаткової угоди, сторони дійшли до згоди здійснити перегляд вартості товару то погодити, що остаточна ціна однієї тони Товару складає - 20 000 (двадцять тисяч) гривень 00 коп., у тому числі ПДВ - 14% (чотирнадцять) відсотків.

п.2. Сторонами погоджено, що доплата за товар, з урахуванням погодженої остаточної ціни в договорі, здійснюється покупцем на розрахунковий рахунок постачальника в строк до 31.12.2023 на підставі додаткової угоди щодо остаточної ціни товару та акту про встановлення нової ціни. Постачальник забезпечує реєстрацію в ЄДРПН розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної у відповідності до вимог податкового законодавства, в тому числі при складанні податкової накладної у відповідності до вимог податкового законодавства, в тому числі при складанні податкової накладної та/або розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної.

п.6. Договір поставки № 23-005 від 01.09.2022 діє з врахуванням положень цієї додаткової угоди №3 щодо погодження остаточної ціни товару. У разі розбіжностей між умовами договору та умовами цієї додаткової угоди, переважну силу будуть мати умови цієї додаткової угоди.

У зв`язку із переглядом ціни за вищезазначеним договором позивачем подані на реєстрацію та зареєстровані ЄРПН розрахунки коригування вартісних показників, з урахуванням зміни ціни на товар. Загальна сума коригування (сума збільшення) склала 12 799 671 грн., в т.ч. ПДВ - 1 791 954 грн.

Переоцінка товару, на підставі додаткових угод на загальну суму 12 799 671 грн., в т.ч. ПДВ 1 791 954 грн., віднесена підприємством ТОВ «Солома» у бухгалтерському обліку на рахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності» та рахунок 6442 «ПДВ - податковий кредит (послуги), перша подія».

Як вбачається з матеріалів справи, контролюючим органом під час перевірки не встановлено неналежного складання або дефектності первинних документів з поставки соняшника, також не виявлено порушень щодо неправильного або несвоєчасного подання підприємством розрахунків коригування за фактом збільшення ціни за додатковими угодами від 08.03.2023 до вказаних вище договорів поставки.

Висновок відповідача про відсутність підстав для включення суми ПДВ у загальному розмірі 9627456 грн. до складу податкового кредиту ґрунтується виключно на факті збільшення ціни соняшника з 14535 грн. до 20000 грн. за тону на підставі укладених додаткових угод від 08.03.2023 після використання позивачем соняшника у власній господарській діяльності.

За позицією відповідача, оскільки коригування фактично здійснено після формування собівартості готової продукції, яка була вивезена за межі митної території України до проведення коригування, вказані господарські операції не містять розумних економічних причин (ділової мети), тобто відсутня кваліфікуюча ознака господарської діяльності - отримання доходу. Отже, вони не можуть вважатися вчиненими в межах господарської діяльності платника податків, оскільки для цілей оподаткування враховані операції не у відповідності з їх дійсною економічною метою.

Суд апеляційної інстанції погоджується з судом першої інстанції про помилковість таких доводів контролюючого органу.

За визначенням, наведеним в пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Розумна економічна причина (ділова мета) - причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому (пп.14.1.231 п.14.1 ст.14 ПК України).

В даному випадку, є прийнятним врахування судом першої інстанції правових висновків щодо застосування вказаних норм права в постанові Верховного Суду від 17.03.2020 у справі № 812/9439/13-а, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.

Отже, лише господарські операції, здійснені за наявності розумних економічних причин (ділової мети), є такими, що вчинені в межах господарської діяльності.

В той же час, не обов`язково, аби економічний ефект спостерігався негайно після вчинення операції. Не виключено, що такий ефект настане в майбутньому, а також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі.

Проте, із визначеного в Податковому кодексі України поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.

Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції не є вчиненими в межах господарської діяльності, а відтак, їх наслідки не підлягають відображенню в податковому обліку.

З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. При цьому економічний ефект не повинен полягати виключно в зменшенні податкового навантаження на хоча б одного з учасників операції.

З приводу наведених доводів відповідача суд апеляційної інстанції також погоджується з судом першої інстанції, що оцінка доцільності економічних рішень платника в процесі провадження ним господарської діяльності, ефективність використання платником капіталу шляхом оцінювання витрат платника у світлі їх доцільності, раціональності не належить до повноважень податкового органу.

Податковий кодекс України не містить положень, що дають можливість контролюючому органу оцінювати здійснені платником операції з позиції їх економічної доцільності, раціональності та ефективності господарських взаємовідносин.

Цивільним кодексом України закріплений принцип свободи договору як один з фундаментальних засад цивільно-правового принципу диспозитивності, через який суб`єкти цивільного права набувають і здійснюють свої цивільні права вільно, на свій розсуд (ст.3, ч.1 ст.12).

Частиною 1 статті 627 ЦК України передбачено, що відповідно до статті 6 цього Кодексу сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

За правилами ст. 632 ЦК України ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. У випадках, встановлених законом, застосовуються ціни (тарифи, ставки тощо), які встановлюються або регулюються уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування (ч.1).

Зміна ціни після укладення договору допускається лише у випадках і на умовах, встановлених договором або законом (ч.2).

Відповідно до ст. 11 Закону України «Про ціни і ціноутворення» вільні ціни встановлюються суб`єктами господарювання самостійно за згодою сторін на всі товари, крім тих, щодо яких здійснюється державне регулювання цін.

Суд першої інстанції правильно зазначив, що ціна на соняшник не врегульована уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування, не є сталою, та може коригуватись в залежності від економічних та політичних факторів.

Зважаючи на принцип свободи договору, сторони мають право передбачити можливість перегляду узгодженої ціни.

В спірному випадку укладеними договорами між позивачем та вказаними вище постачальниками передбачено, що в момент поставки товару сторони визначають попередню вартість товару. Одночасно сторони погодили у строк до 30.04.2023 укласти додаткову угоду, у якій погоджується остаточна ціна за 1 тонну товару. При цьому остаточна ціна товару повинна відповідати ринковій ціні, що склалася, на товар у момент підписання відповідної додаткової угоди.

Отже, зміна умов укладених договорів поставки насіння соняшника в частині ціни на обумовлений цими договорами товар шляхом укладення додаткових угоди від 08.03.2023 відповідає вимогам цих договорів і узгоджується з приписами наведених норм Цивільного кодексу України.

З приводу посилання скаржника на ч.3 ст.632 ЦК України, згідно якої зміна ціни в договорі після його виконання не допускається, суд апеляційної інстанції зазначає, що в даному випадку позивачем та його контрагентами вказана норма не порушена, оскільки на час укладення додаткових угод 08.03.2023 договори виконаними не були.

Пунктом 5 договорів поставки передбачено здійснення розрахунків за товар у строк до 31.05.2023, а відповідно до п.2 додаткових угоди від 08.03.2023 сторонами погоджено, що доплата за товар, з урахуванням погодженої остаточної ціни в договорі, здійснюється покупцем в строк до 31.12.2023 на підставі додаткової угоди щодо остаточної ціни товару та акту про встановлення нової ціни.

Суд апеляційної інстанції також погоджується з висновками суду першої інстанції, який з приводу формування вартості соняшника зазначив, що ціни на соняшник в Україні не є сталими, залежать від ряду факторів, таких як світовий ринок, попит та пропозиція, погодні умови, врожайність.

Визначення остаточної ціни соняшника стало результатом домовленості позивача та його постачальників з огляду на те, що ціна на соняшник за тону не врегульована уповноваженими органами державної влади або органами місцевого самоврядування, не є сталою, тенденції на ринку соняшника можуть включати зміни у попиті та пропозиції, зростання чи зниження світових цін, погодні умови, що впливають на врожайність, політичні та економічні події, які можуть вплинути на експорт та імпорт соняшника.

Контролюючий орган, пославшись на те, що досліджувані господарські операції не містять розумних економічних причин (ділової мети), тобто відсутня кваліфікуюча ознака господарської діяльності - отримання доходу, не навів жодних обставин, які б свідчили про відсутність у позивача наміру отримати економічний ефект в результаті господарської діяльності.

Одночасно наявні в матеріалах справи докази свідчать, що позивач після переробки отриманого насіння реалізував виготовлену продукцію не нижче собівартості; при реалізації готової продукції отримав дохід, що відображено в податковій декларації з прибутку підприємства, та сплатив податок на прибуток. Тобто позивач мав намір та отримав економічний ефект в результаті господарської діяльності, а саме: закупив соняшник, виготовив олію та реалізував власну готову продукцію.

Виходячи з вищенаведеного, а також враховуючи, що вартість соняшника за додатковими угодами від 08.03.2023 сплачена позивачем, що відповідачем не спростовано, позивач набув право на бюджетне відшкодування у березні 2023 року в сумі 9627456 грн., тому оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним і підлягає скасуванню.

Суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Передбачені ст. 317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.

Керуючись ст.ст. 310, 315, 316, 321, 322 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області залишити без задоволення.

Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2023 року у справі №160/19323/23 залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий - суддя І.Ю. Добродняк

суддя Н.А. Бишевська

суддя Я.В. Семененко