Справа № 280/1765/23
Суддя: Коршун А.О.
Дата ухвалення: 2024-02-09 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

і м е н е м У к р а ї н и

09 лютого 2024 року м. Дніпросправа № 280/1765/23
Третій апеляційний адміністративний суд

у складі колегії суддів: головуючого - судді Коршуна А.О. (доповідач),

суддів: Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.07.2023р. у справі №280/1765/23
за позовом:Товариства з обмеженою відповідальністю «МЕЛАГРОПРОМ»
до: про:1. Державної податкової служби України 2. Головного управління ДПС у Запорізькій області 3. Головного управління ДПС у Львівській області визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії
ВСТАНОВИВ:

23.03.2023р. Запорізьким окружним адміністративним судом зареєстровано адміністративний позов Товариство з обмеженою відповідальністю «МЕЛАГРОПРОМ» (далі ТОВ «МЕЛАГРОПРОМ») до Державної податкової служби України (далі ДПС), Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі ГУ ДПС у Запорізькій області) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії. / а.с. 1-9 том 1, а.с. 188 том 2/.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 27.03.2023р. за вищезазначеним адміністративним позовом відкрито провадження у адміністративній справі №280/1765/23 і справу призначено до судового розгляду / а.с. 189 том 2/.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 11.04.2023р. у справі №280/1765/23 до участі у розгляді справи у якості третього відповідача залучено Головне управління ДПС у Львівській області (далі ГУ ДПС у Львівській області) / а.с. 211 том 2/.

Позивач, посилаючись у адміністративному позові, на те, що ним під час здійснення господарської діяльності в межах укладеного 01.01.2021р. між ним та ТОВ «АТБ-Маркет» договору поставки №А-91337 договору складського зберігання зернових, зернобобових, олійних культур і продуктів і переробки №20, по факту постачання певних партій товару підприємством складено зведену податкову накладну (далі-ПН) №13 від 28.02.2022р., яку відправлено у електронному вигляді до податкового органу з метою її реєстрації, але підприємством отримано квитанцію про зупинення реєстрації цієї ПН відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України , у якій зазначено, що коди товару/послуг УКТЗЕД/ДКП 1103 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації ПН. Після отримання квитанції позивачем було направлено контролюючому органу письмові пояснення та копії первинних документів, які стали підставою для формування спірної ПН, але комісією ГУ ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) або відмову в такій реєстрації 07.02.2023р. прийнято рішення №8226603/39429951 про відмову у реєстрації ПН №13 від 07.02.2023р. через ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та або банківських виписок з особових рахунків документів. Підприємством це рішення оскаржено до ДПС , але скарга була залишена без задоволення, а рішення №8226603/39429951 від 07.02.2023р. залишено без змін. Позивач вважає, що рішення №8226603/39429951 від 07.02.2023р. про відмову у реєстрації в ЕРПН спірної ПН прийнято податковим органом з порушенням норм чинного законодавства, оскільки відсутні конкретні підстави для відмови у реєстрації, а лише зазначена загальна інформація про те, що причиною її неприйняття є ненадання платником податку копій первинних документів, тоді як позивачем після отримання квитанцій про зупинення реєстрації спірної ПН було надано податковому органу усі первинні документи, які свідчать про проведення господарських операцій за якою було сформовано спірну ПН, необхідність та обов`язковість ведення яких визначена чинним законодавством, тому відповідач не мав правових підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, і такі дії відповідача порушують права та інтереси платника податків, крім цього у прийнятому рішенні відповідач не зазначив чітко яких саме документів не було надано позивачем, а саме такого оформлення прийнятого відповідачем рішення вимагає його форма, яка затверджена у встановлений законом спосіб. Тому позивач просив суд визнати протиправним та скасувати рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №8226603/39429951 від 07.02.2023р. та зобов`язати відповідача зареєструвати ПН №13 від 28.02.2022р. у ЄРПН датою її фактичного подання на реєстрацію.

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21.07.2023р. у справі №280/1765/23 адміністративний позов задоволено частково; визнано протиправним та скасовано рішення комісії ГУ ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №8226603/39429951 від 07.02.2023р., яким було відмовлено в реєстрації податкової накладної №13 від 28.02.2022р.; зобов`язано ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладену №13 від 28.02.2022р., що складена ТОВ «МЕЛАГРОПРОМ», датою її фактичного подання на реєстрацію, у задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено; стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області на користь ТОВ «МЕЛАГРОПРОМ» судові витрати: зі сплати судового збору у розмірі 2684,00 грн. та з надання професійної правничої (правової) допомоги у розмірі 5000,00 грн./ а.с. 44-49 том 3/.

Відповідач ГУ ДПС у Львівській області, не погодившись із вищезазначеним рішенням суду першої інстанції, за допомогою засобів системи «Електронний суд» 18.08.2023р. подав апеляційну скаргу / а.с. 56-74 том 3/, але ухвалою Третього апеляційного адміністративного суду від 09.11.2023р. у справі №280/1765/23 апеляційну скаргу ГУ ДПС у Львівській області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.07.2023р. у справі №280/1765/23 повернуто заявнику на підставі п. 1 ч. 4 ст. 169 КАС України.

Відповідачем ГУ ДПС у Львівській області, за допомогою засобів системи «Електронний суд» 30.11.2023р. повторно подав до суду апеляційної інстанції апеляційну скаргу на рішення суду першої інстанції від 21.07.2023р. у цій справі та заяву про поновлення строку на апеляційне оскарження, які зареєстровані судом апеляційної інстанції 01.12.2023р. / а.с. 95-108,109 том 3/.

08.12.2023р., відповідними ухвалами Третього апеляційного адміністративного суду, у справі №280/1765/23 заявнику апеляційної скарги поновлено строк на апеляційне оскарження та відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою ГУ ДПС у Львівській області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.07.2023р. у справі №280/1765/23 /а.с. 110 том 3/ і апеляційний розгляд справи в порядку письмового провадження призначено з 16.01.2023р. / а.с. 111 том 3/, про що судом апеляційної інстанції було повідомлено учасників справи / а.с.112-119 том 3/.

Відповідач - ГУ ДПС у Львівській області , посилаючись у апеляційній скарзі / а.с. 216-219/ на те, що судом першої інстанції під час розгляду даної справи не було досліджено усі обставини справи, які мають суттєве значення для її вирішення, та зроблено висновки, які суперечать фактичним обставинам справи, що призвело до прийняття ним рішення у справі з порушенням норм чинного матеріального та процесуального права, також це стосується і вирішення судом першої інстанції питання стягнення з відповідача на користь позивача понесених витрат на професійну правничу допомогу, які стягнути не у співмірному зі складністю справи розмірі, просив скасувати рішення суду першої інстанції від 21.07.2023р. у цій справі та ухвалити у справі нове рішення, яким відмовити позивачу у задоволенні вимог адміністративного позову.

Відповідно до ч. 1 ст. 309 КАС України апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції має бути розглянута протягом шістдесяти днів з дня постановлення ухвали про відкриття апеляційного провадження, а положеннями ч. 5 ст. 250 КАС України передбачено, що датою ухвалення судового рішення в порядку письмового провадження є дата складення повного судового рішення.

Перевіривши доводи апеляційної скарги, матеріали адміністративної справи, законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

ТОВ «МЕЛАГРОПРОМ», позивач у справі, зареєстрований як юридична особа 07.10.2014р., , підприємство є платником податків, у тому числі ПДВ, видами господарської діяльності підприємства за КВЕД є основний: 10.61 Виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості, для здійснення господарської діяльності позивач використовує виробничі будівлі та споруди, земельні ділянки, транспортні засоби, які перебувають у оренді, та власний найманий персонал, а також працівників, які працюють за сумісництвом / а.с. 148-165 том 1, а.с. 27 том 3/.

Судом під час розгляду цієї справи встановлено, що позивачем у справі, в межах здійснення господарської діяльності під час виконання зобов`язань за договором поставки А-91337 від 01.01.2021р., який укладено із ТОВ «АТБ-Маркет». 28.02.2022р. складено зведену ПН №13 від 28.02.2022р. / а.с. 12-13 том 1/, яку відправлено у електронному вигляді до податкового органу з метою її реєстрації, але підприємством отримано квитанцію про зупинення реєстрації цієї ПН відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України / а.с. 14-15 том 1/, у якій зазначено, що коди товару/послуг УКТЗЕД/ДКП 1103 в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає пункту 1 «Критеріїв ризиковості здійснення операцій», запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, та запропоновано надати пояснення та /або додаткові документи щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації ПН.

Після отримання квитанції позивачем було направлено контролюючому органу письмові пояснення та копії первинних документів, які стали підставою для формування спірної ПН / а.с. 17-27 том 1/, але комісією ГУ ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, 07.02.2023р. прийнято рішення №8226603/39429951 про відмову у реєстрації ПН №13 від 07.02.2023р. через ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, розрахункових документів та або банківських виписок з особових рахунків документів, / а.с. 10 том 1/, і саме ще рішення, є предметом оскарження у цій адміністративній справі.

Відповідно до положень п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін, і відповідно до п. 201.10 цієї статті підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН, реєстр), який відповідно до пп. 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є реєстром відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами, встановлюється Кабінетом Міністрів України і реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у цьому реєстрі може бути зупинена лише в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі ЄРПН, реєстр), який відповідно до пп. 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України є реєстром відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами, встановлюється Кабінетом Міністрів України і реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування у цьому реєстрі може бути зупинена лише в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України єдиний реєстр податкових накладних це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010р. (далі Порядок №1246), та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

На момент прийняття відповідачем у справі оскаржуваного рішення був чинним ( набрав чинності з 01.02.2020р.) Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Порядок), який затверджено постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019р., яким визначено механізм зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних

Так, положеннями п. 2 та 3 Порядку передбачено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності такій ознаці безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі ознаки безумовної реєстрації): обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку.

А відповідно до положень п. 5 та п. 7 цього Порядку податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Сукупний аналіз наведених норм Порядку дає можливість зробити висновок про те, що обов`язковою умовою для зупинення реєстрації ПН це наявність критерію ризикованості здійснення операцій.

Відповідно до Критеріїв ризикованості здійснення операцій, які є додатком №3 до Порядку (далі Критерії), одним з критеріїв ризиковості здійснення операцій є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Під час розгляду справи встановлено, що реєстрація спірної ПН позивача не відбулась та була зупинена через те, що коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 52.10.13 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що на думку податкового органу надало можливість зробити висновок про відповідність спірної ПН позивача критеріям ризиковості здійснення операції визначених п.1 Критеріїв, що ним зазначено у відповідній квитанції / а.с. 14-15 том 1/, у яких також запропоновано надати документи та пояснення щодо підтвердження інформації зазначеної у ПН.

Під час розгляду справи судом встановлено, що основним видом діяльності позивача у справі є виробництво продуктів борошномельно-круп`яної промисловості, з метою виготовлення продукції за кодом товару/послугу УКТЗЕД/ДКП 1103 ( щодо відсутності якого в таблиці позивача зазначено у квитанції про зупинення спірної ПН) , до якої відноситься крупа пшенична «Полтавська №2», крупа з м`якої пшениці дроблена шліфована №2, крупа перлова, крупа ячмінна, крупа ячна, та гороху колотого (код товару/послугу УКТЗЕД/ДКП 0713) позивачем було придбано сировину у постачальников - ФГ «Бджілка», ТОВ «Агрофірма Україна», пшеницю (м`яку, тверду), ячмінь, горох, з якої у подальшому позивачем виготовлено за ДСТУ виготовлено крупу пшеничну «Полтавська №2», крупу з м`якої пшениці дроблену шліфовану №2, крупу перлову, крупу ячмінну, крупу ячна, що підтверджується належними письмовими документами, які були надані підприємством разом із поясненнями податковому органу після зупинення ним реєстрації спірної ПН та суду під час розгляду справи, які дозволяють встановити наявність у позивача постановленого ТОВ «АТБ-маркет» товару у кількості зазначеній у спірній ПН/ а.с. 166-249 том 1, а.с. 1-181 том 2/ , тоді як контролюючим органом ГУ ДПС у Львівській області, який у спірних відносинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, в порушення вимог ч. 2 ст. 77 КАС України, під час розгляду цієї справи суду не надано будь-яких належних доказів стосовно того, що зазначені ним у квитанції товари/послуги не були придбані (не надаються) позивачем на постійній основі, що фактично виключає можливість застосування у даному випадку п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.

Крім цього з огляду на зміст квитанцій про зупинення реєстрації спірної ПН /а.с. 14-15 том 1/ колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що в ній контролюючим органом не вказано які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація ПН стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, що визначені пунктом 11 Порядку № 1165, тоді як контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу, оскільки висування контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу, оскільки неконкретизація переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН створює для платник податків у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації певної ПН.

При цьому колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що аналогічний висновок викладено Верховним Судом у постанові від 22.07.2019р. у справі №815/2985/18.

Наведене вище дає можливість зробити висновок про те, що невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності, а недотримання контролюючим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної, теж не є правомірним.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року № 520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок № 520).

Пунктом 2 Порядку № 520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Пунктом 5 Порядку № 520 передбачено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку № 520).

Відповідно до вимог п. 9, 10 та 11 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Судом на підставі аналізу наданих позивачем разом із адміністративним позовом належних письмових доказів встановлено, що позивачем у справі після отримання квитанцій про зупинення реєстрації ПН №13 від 28.02.2022р. було надано податковому органу письмові пояснення щодо обставин складання спірної ПН та копії первинних документів, які стали підставою для складання позивачем цієї ПН та підтверджують факт наявності у позивача основних засобів та трудових ресурсів (працівників), сировини для виконання ним своїх зобов`язань щодо постачання товару відповідно до умов укладеного ним з ТОВ «АТБ-Маркет» договору постачання №А-91337 від 01.01.2021р. / а.с.145-249 том 1, а.с. 1-181 том 2/, які у свою чергу підтверджують реальність здійснення господарської операції за якою вони видані і яка вчинена позивачем під час виконання своїх зобов`язань за вищезазначеним договором, і ці обставини не були спростовані відповідачем під час розгляду справи, тому обґрунтування відповідачем, який у спірних обставинах виступає у якості суб`єкта владних повноважень, правомірності прийнятого ним рішення №8226603/39429951 від 07.02.2023р., яке є предметом оскарження у цій справі, наданням позивачем документів складених з порушенням законодавства, суперечить фактичним обставинам справи, які були встановлені судом та підтвердженні належними доказами.

З огляду на вищенаведене колегія суддів вважає, що відповідач у справі _ ГУ ДПС у Львівській області, під час прийняття рішення №8226603/39429951 від 07.02.2023р., діяв не у спосіб, який визначено чинним законодавством, та під час розгляду цієї справи судом, в порушення ч. 2 ст. 77 КАС України, не довів правомірності прийняття ним цього рішення, тому суд першої інстанції зробив правильний висновок про наявність підстав для скасування такого рішення суб`єкта владних повноважень.

Також колегія суддів , враховуючи вищенаведений висновок суду про наявність підстав для скасування спірного рішення відповідача про відмову в реєстрації поданої позивачем ПН №13 від 28.02.2022р. з огляду на положення пп. 201.16.4 пункту 201.16 статті 201 ПК України, вважає, що суд першої інстанції обґрунтовано з метою здійснення повного захисту прав та інтересів позивача у справі, як платника податків, зобов`язав відповідача здійснити реєстрацію в ЄРПН спірної ПН датою її фактичного подання на реєстрацію.

Щодо посилань заявника у апеляційній скарзі на втручання суду в дискреційні повноваження податкового органу, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.

Враховуючи що дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень, і у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Тому враховуючи, що дискреційні функції ДПС України, як суб`єкта владних повноважень під час прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних чітко визначені законом, оскільки чинним законодавством України визначений вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, і приймаючи до уваги, що під час розгляду справи судом позивачем доведено надання ним документів для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №13 від 28.02.2022р. в ЄРПН колегія суддів вважає, що у даному випадку, у ДПС відсутня дискреція як можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, саме тому повний та ефективний захист порушеного права позивача може бути забезпечений шляхом зобов`язання ДПС здійснити реєстрацію спірної ПН, і такий спосіб захисту порушеного права не може визначатись як втручання в дискрецію суб`єкта владних повноважень.

Оцінюючи усі докази, які були досліджені судом під час розгляду цієї справи у їх сукупності, та враховуючи вищенаведені норми чинного законодавства, яке регулює спірні відносини, що виникли між сторонами у цій справі, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду справи зробив правильний висновок щодо обґрунтованості заявлених позивачем у справі позовних вимог про визнання протиправним та скасування рішення ГУ ДПС к Львівській області №8226603/39429951 від 07.02.2023р. та зобов`язання ДПС зареєструвати ПН позивача №13 від 28.022.2022р. датою її надходження на реєстрацію та постановив у цій справі правильне рішення про часткове задоволення позовних вимог.

Щодо вирішення судом першої інстанції питання розподілу судових витрат позивача, які складаються із витрат по сплаті судового збору у розмірі 2684грн. / а.с. 1 том 1/ та витрат на професійну правничу допомогу у розмірі 5000 грн. / а.с. 16-24 том 3/, то колегія суддів враховуючи, що адміністративний позов позивача задоволено, враховуючи положення ст. ст. 134,139 КАС України обгрунтовано стягнув за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській області на користь ТОВ «МЕЛАГРОПРОМ» судові витрати: зі сплати судового збору у розмірі 2684,00 грн. та з надання професійної правничої (правової) допомоги у розмірі 5000,00 грн., і підстави для зменшення розміру компенсації позивачу понесених ним витрат на професійну правничу допомогу відсутні з огляду на співмірність складності цієї адміністративної справи обсягу наданої професійної правничої допомоги і витраченого адвокатом часу.

Враховуючи вищенаведене, колегія суддів приходить до висновку про те, що суд першої інстанції об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення даної адміністративної справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права, які регулюють саме ці правовідносини, та постановив правильне рішення про задоволення заявлених позивачем вимог, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються зібраними у справі доказами, і оскільки під час апеляційного розгляду справи не було встановлено будь-яких порушень судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які б потягли за собою наявність підстав для скасування або зміни оскаржуваного судового рішення, вважає необхідним рішення суду першої інстанції від 21.07.2023р. у цій адміністративній справі залишити без змін, а апеляційну скаргу відповідача необхідно залишити без задоволення, оскільки доводи, які викладені у апеляційній скарзі, суперечать зібраним у справі доказам та фактичним обставинам справи, зводяться до переоцінки заявником апеляційної скарги доказів, які були досліджені судом першої інстанції під час розгляду даної адміністративної справи і незгоди з висновками суду з оцінки обставин у справі, а також помилкового тлумачення заявником апеляційної скарги норм матеріального та процесуального права, і міркування відповідача про неправильне застосування судом першої інстанції норм чинного матеріального та процесуального права не можна визнати спроможними і достатніми підставами для скасування оскаржуваного судового рішення.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 311,315,316, 321,322 КАС України, суд , -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення.

Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 21.07.2023р. у справі №280/1765/23- залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з моменту її прийняття , та може бути оскаржена у строки та в порядку встановлені ст. ст. 329,331 КАС України.

Постанову виготовлено та підписано 09.02.2024р.

Головуючий - суддя А.О. Коршун

суддя Д.В. Чепурнов

суддя С.В. Сафронова