Справа № 260/5197/23
Суддя: Гуляк Василь Васильович
Дата ухвалення: 2024-01-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2024 рокуЛьвівСправа № 260/5197/23 пров. № А/857/18228/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді: Гуляка В.В.

суддів: Ільчишин Н.В., Коваля Р.Й.

за участі секретаря судового засідання: Скрутень Х.Б.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області,

на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2023 року (суддя Маєцька Н.Д., час ухвалення не зазначено, місце ухвалення м.Ужгород, дата складання повного тексту 15.09.2023),

в адміністративній справі №260/5197/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стоун Матерія» до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України,

про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,

встановив:

У червні 2023 року позивач ТОВ «Стоун Матерія» звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідачів Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі відповідач-1), Державної податкової служби України (далі відповідач-2), в якому просив: 1) визнати протиправним та скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН Головного управління ДПС у Закарпатській області №8628365/43624057 від 13.04.2023 року; 2) зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №72 від 17.02.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідачі позовних вимог не визнали, подали до суду першої інстанції спільний відзив на позовну заяву, у якому просили відмовити у задоволенні позовної заяви повністю.

Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 11.09.2023 року позовну заяву задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №8628365/43624057 від 13 квітня 2023 року. Зобов`язано Державну податкову служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну від 17 лютого 2023 року №72, подану Товариством з обмеженою відповідальністю Стоун Матерія, датою її подання. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань з кожного відповідача на користь позивача по 1342,00 грн сплаченого судового збору та по 2500 грн витрат на правничу допомогу.

З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач-1 та оскаржив його в апеляційному порядку, подавши апеляційну скаргу. Апелянт вважає, що рішення суду у даній справі є необґрунтованим та таким, висновки якого не відповідають обставинам справи, а тому оскаржене рішення суду підлягає скасуванню з підстав, наведених в апеляційній скарзі.

В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликається на те, що суд першої інстанції не приділив ували обставинам формування ціни договору щодо виконання робіт №20/12-22 ВР від 20.12.2022 року та вказаної остаточної ціни у акті приймання-передачі виконаних робіт. Щодо фактичної ваги отриманого та переробленого матеріалу вважає скаржник, що необхідності у використанні просіювача вібраційного грохот Keestrack Combo (серійний номер 31С1081) не було. З огляду на вказане, сформована ціна за 1 тону в акті приймання передачі не відповідає обсягу виконаних робіт та не може бути підставою для складання податкової накладної. Щодо часу необхідного для виконання робіт, то оскільки замовник ТОВ «Агро-НВ» передав сировину позивачу тільки 16.02.2023, то 15.02.2023 року будівельні машини та машиністи не могли фактично виконувати роботу згідно Договору №20/12-22 ВР щодо виконання робіт від 20.12.2022 року, оскільки сировина ще не була передана виконавцю. Щодо місця зберігання та переробки, то відповідно до Договору оренди № 201/12/22 від 20.12.2022, згідно якого ПАТ «Стебницьке гірничо-хімічне підприємство «Полімінерал», передало ТОВ «Стоун Матерія» у тимчасове платне користування нежитлове приміщення: частину будівлі «Будівля цеху електропостачання і зв`язку» - 900 кв. м., на думку апелянта, неможливим є розміщення в даній будівлі 336,25 тон твердого некондиційного хлориду натрію із домішками глинистих та інших компонентів та будівельних машин: навантажувача одноківшевого фронтального марки Caterpillar 962 G, вібраційного грохоту Keestrack Combo (серійний номер 31С1081), Дробанка Rubblemaster RM100 - SN RM 100-0048-Bj2008-Brecher та проведення відповідних робіт, оскільки призначення орендованого приміщення: «Будівля цеху електропостачання і зв`язку» та останнє не призначено як місце зберігання та переробки хлориду натрію. Також суд першої інстанції не звернув увагу на контрагента позивача ТОВ «Агро НВ», згідно висновку аналітичного дослідження фінансово-господарської діяльності ТОВ «Агро- НВ» вбачається, що дії посадових осіб ТОВ «Агро-НВ» та ТОВ «Левіатрейлінг», ТОВ «Агротейд ЮГ», ТОВ «Ойлком» мають ознаки легалізації (відмивання) доходів, одержаних злочинним шляхом та були направлені на приховування та маскування справжнього характеру активів отриманих в результаті незаконного заволодіння грошовими коштами підприємств реального сектору економіки та участь посадових осіб вищевказаних підприємств у легалізації ( відмивання) доходів одержаних злочинним шляхом у розмірі понад 98,9 млн. грн. Комісія за результатами вивчення наданих платником документів встановила, що надані платником первинні документи містять істотні недоліки змісту та форми, а отже, не можуть вважатись такими, що підтверджують реальність господарських операцій платника з контрагентом ТОВ «Агро-НВ». Позивач при виборі свого контрагента принципу розумної обачності недотримувався, що в сукупності із іншими обґрунтуваннями вказує на нереальний характер проведеної господарської операції. Вважає апелянт, що позивач не підтвердив формування ціни господарської операції первинними документами, а суд першої інстанції не перевірив доводи позивача іншими належними доказами. Щодо витрат на правову допомогу, вважає апелянт, що покладання відшкодування витрат на професійну правничу допомогу на відповідачів в задоволеному розмірі є завищеними.

За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати оскаржене рішення суду від 11.09.2023 та прийняти нове рішення, яким у задоволенні вимог адміністративного позову відмовити повністю.

Позивач надав апеляційному суду письмові пояснення, у яких вказав, що апеляційна скарга не містить жодних нових доказів чи пояснень, які б не були враховані судом першої інстанції при винесенні рішення, а тому є необґрунтованою, у задоволені якої необхідно відмовити.

Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення.

Судом встановлено такі фактичні обставини справи.

Позивач ТОВ «Стоун Матерія» (ЄДРПОУ - 43624057) є юридичною особою, зареєстрованою 18.05.2020 року. З 01.07.2020 року зареєстроване платником податку на додану вартість.

20 грудня 2022 року між ТОВ Агро-НВ (замовник) та ТОВ Стоун Матерія (виконавець) укладено договір щодо виконання робіт №20/12-22_ВР (а.с. 8).

Позивачем сформовано податкову накладну №72 від 17 лютого 2023 року та направлено її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 14).

Згідно квитанції від 18 березня 2023 року № податкову накладну №72 від 17 лютого 2023 року прийнято, але реєстрація зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 23.99.99-00.00 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 67).

Позивач в електронному вигляді подав пояснення та копії документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено (а.с. 92, 98).

Так, позивачем засобами інформаційно-телекомунікаційних систем відправлено 29.03.2023 року до автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України повідомлення №1 від 29.03.2023 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено. Номер документа J13126. У графі пояснення вказаного повідомлення №1 від 29.03.2023 року зазначено: Пояснення надаються на 33 додатках, що додаються. У вказаному повідомленні у графі кількість додатків зазначено: 33.

Відповідно до квитанції №2 Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПК/РК документ зазначено 29.03.2023 року. Документ прийнято. (а.с. 93).

Позивачем було надано наступні додатки: акт №30/22 здачі-приймання виконаних робіт; виписка по особовому рахунку за період 17.02.2023 року; пояснення; Рапорт №1 та Рапорт №2, Рапорт №3; видаткова накладна №5027 від 20.02.2023 року; видаткова накладна №6215 від 28.02.2023 року; виписка по особовому рахунку за період 17.02.2023 року; квитанція №2 та повідомлення про прийняття працівника на роботу/укладення гіг- контракту від 01.07.2022 року; акт приймання-передачі наданих послуг від 03.02.2023 року; акт приймання-передачі наданих послуг від 17.02.2023 року; оборотно-сальдова відомість по рахунку 104 за грудень 2022 року; акт звірки взаєморозрахунків; договір № 20/12-22_ВР щодо виконання робіт від 20.12.2022 року; податкова накладна №38 від 03.02.2023 року; податкова накладна №72 від 03.02.2023 року; виписка по особовому рахунку за період 22.12.2022 року; протокол №06ВМП0З/2023 випробувань матеріалів від 17.02.2023 року; паспорт якості від 17.02.2023 року; договір постачання обладнання №1/2021 від 18.01.2021 року; виписка по особовому рахунку за період 09.02.2023 року; виписка по особовому рахунку за період 14.02.2023 року; договір оренди №201-12-22 від 20.12.2022 року з Додатком №1, №2.; акт приймання- передачі приміщення від 20.12.2022 року та акт передачі будівлі на території від 20.12.2022 року; договір №142 купівлі-продажу дизельного палива від 22.11.2022 року; договір №20/22 на виконання науково-технічних робіт від 20.12.2022 року з Додатком №1, №2, №3; акт виконаних робіт (наданих послуг) №51 від 28.02.2023 року; квитанція №2 та повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 02.03.2023 року; виписка по особовому рахунку за період 10.02.2023 року; видаткова накладна №4 від 18.01.2021 року; видаткова накладна №1 від 18.01.2021 року; штатний розпис; квитанція №2 та повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 27.10.2022 року; виписка по особовому рахунку за період 09.02.2023 року; квитанція №2 та повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність від 30.12.2022 року; видаткова накладна №6 від 18.01.2021 року; виписка по особовому рахунку за період 22.02.2023 року.

Позивачем 11 квітня 2023 року засобами інформаційно-телекомунікаційних систем відправлено до автоматизованої системи Єдине вікно подання електронних документів ДПС України Повідомлення №1 від 11.04.2023 року про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 96).

Разом із даним Повідомлення №1 від 11.04.2023 року позивачем було подано 3 додатки до нього, а саме: акт приймання - передачі сировини від 16.02.2023 року; акт приймання - передачі товару від 17.02.2023 року; товарно-транспортна накладна №2-02/17 від 17.02.2023 року; відомості про параметри транспортного засобу, вантажно-розвантажувальні операції, товарно-транспортну накладну №02/17 від 17.02.2023 року; відомості про параметри транспортного засобу, вантажно-розвантажувальні операції; пояснення.

Комісією Головного управління ДПС у Закарпатській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, 13 квітня 2023 року прийнято рішення №8628365/43624057 про відмову у реєстрації податкової накладної №72 від 17.02.2023 року у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства (а.с. 7, 106).

Не погодившись із цим рішенням, позивач оскаржив його в адміністративному порядку (а.с. 109).

За результатами розгляду даної скарги рішенням Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 02.05.2023 №39759/43624057/2 залишено скаргу без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації ПН/РК в ЄРПН без змін. Підставою вказано ненадання платником податку первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 68, 108).

Вважаючи протиправним рішення про відмову у реєстрації спірної податкової накладної, позивач звернувся з цим позовом до суду.

Суд апеляційної інстанції погоджується із висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позовних вимог, з врахуванням наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі ПК України).

За правилами підпунктів а та б п.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування є операції платників податку з: постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту а та б п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 ПК України).

За приписами пункту 201.10 ст.201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Пунктом 201.7 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.16 ст.201 ПК України, реєстрація ПН в ЄРПН може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, у разі відповідності такої податкової накладної сукупності критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації, встановлених відповідно до пункту 74.2 статті 74 цього Кодексу.

Згідно з п.74.2 ст.74 ПК України, в ЄРПН забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних в ЄРПН.

У свою чергу, відповідно до п.12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 №341) (далі - Порядок №1246), після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування (абзац 10).

Згідно з п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Пунктом 201.16 ст.201 ППК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

На виконання п.201.16 ст.201 ПК України Кабінетом Міністрів України 11.12.2019 прийнято постанову №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165) та Порядок розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку №1165).

Перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій міститься в Додатку 3 до Порядку №1165.

Пунктом 1 зазначеного додатку передбачено такий критерій ризиковості здійснення операцій як: Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Таким чином, пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відносить операцію до ризикових, зокрема, у разі відсутності товару/послуги, зазначених у податковій накладній, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначених у податковій накладній, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою).

Відповідно до п.п.10, 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Наявна в матеріалах справи квитанція від 18.03.2023 № свідчить, що підставою для зупинення поданої на реєстрацію ПН №72 від 17.02.2023 прийнято, але реєстрація зупинена, що оскільки обсяг постачання товару/послуги 23.99.99-00.00 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.

Судом встановлено, що на підтвердження обставин у тому, що обсяг постачання товару/послуги 23.99.99-00.00 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання відповідачами в порушення ч.2 ст.77 КАС України суду не надано жодних належних та допустимих доказів щодо належної мотивації таких висновків, зокрема не вказано, який саме обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання та в який спосіб і на підставі яких документів такий був визначений. Не зазначено конкретного переліку документів, необхідних для реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Колегія суддів зазначає, що квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені в пункті 11 Порядку №1165, в частині необхідності зазначення критерію (критеріїв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку. Допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.

Недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим не обмеженої дискреції, що призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких реєстрація податкової накладної.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено наказом Міністерства фінансів України від 12 грудня 2019 року №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Також, пунктом 5 Порядку №520 визначено орієнтовний перелік документів, з огляду на словосполучення «може включати», необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Вичерпний перелік підстав для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування наведено у пункті 11 Порядку №520, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Відповідно до рішення від 13.04.2023 №8628365/43624057 про відмову у реєстрації податкової накладної ТОВ Стоун Матерія №72 від 17.02.2023 відповідач-1 відмовив у реєстрації спірної податкової накладної у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. В графі додаткова інформація вказаного рішення зазначено не надано документи, які підтверджують реальність господарських операцій. Водночас у цій графі не вказано жодного конкретного документу, який не було надано позивачем.

Суд встановив, що з метою подальшої реєстрації податкової накладної №72 від 17.02.2023 в ЄРПН позивач до контролюючого органу подав повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено. Обсяг таких документів подано на 33 додатках.

Проте надані платником податків документи, контролюючий орган не взяв до уваги та оскаржуваним рішенням відмовив позивачу у реєстрації податкової накладної №72 від 17.02.2023 у Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

В матеріалах справи наявні відомості, що позивачем виконано вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення, до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують проведення господарської операції. Доказів та обґрунтувань того, що подані документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не наведено, судом не встановлено.

Зазначені пояснення та додаткові документи позивачем долучені до матеріалів справи, які досліджені судом.

Сукупність наданих позивачем первинних документів виключає сумнів щодо реальності господарської операції, а також спростовує обставини перевищення обсягу постачання товару величини залишку обсягу придбання такого товару. Наданий пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Безпідставними є твердження апелянта, що позивачу відмовлено у реєстрації спірної ПН саме з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушення законодавства, так як контролюючим органом у оскаржуваному рішенні не зазначено, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких саме конкретно документів не надано для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Судом звертається увага на те, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами ПК України.

Отже предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 16 лютого 2023 року у справі №380/7648/22.

Суд зазначає, що досліджуючи в даному випадку спірну господарську операцію позивача на предмет її реальності, контролюючий орган вийшов за межі власних повноважень, які йому надані саме у межах процедури вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, оскільки податковий орган має перевірити відомості податкової накладної та первинних документів на правильність та відсутність суперечностей лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 31 травня 2023 року у справі №260/6334/21.

Дії відповідача-1 є фактичним дослідженням змісту господарських правовідносин на предмет їх нереальності та відсутності фактичного характеру, що є неприпустимим у цьому випадку, оскільки такі повноваження відсутні у контролюючого органу під час моніторингу податкових накладних.

Додатково колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.

Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.

При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.

Разом з тим, приймаючи рішення або вчиняючи дію, суб`єкт владних повноважень не може ставати на сторону будь-якої з осіб та не може виявляти себе заінтересованою стороною у справі, виходячи з будь-якого нелегітимного інтересу, тобто інтересу, який не випливає із завдань цього суб`єкта, визначених законом.

Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, з дійсним наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.

Тобто, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.

Суд апеляційної інстанції зазначає, що оскаржене рішення ГУ ДПС у Закарпатській області не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості актів індивідуальної дії, та породжує його неоднозначне трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень. Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

При цьому суд зазначає, що усі сумніви контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення відповідних перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених нормами ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

В матеріалах справи наявні відомості, що позивачем виконано вимоги контролюючого органу та надано відповідні пояснення, до яких долучено копії наявних документів, що підтверджують проведення господарських операцій, які відображені в ПН №72 від 17.02.2023, змісту і обсягу яких було достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вказаної ПН в ЄРПН. Доказів та обґрунтувань того, що подані документи складені/оформлені з порушенням вимог чинного законодавства відповідачем не наведено, судом не встановлено. Зазначені пояснення та додаткові документи позивачем долучені до матеріалів справи, які досліджені судом.

Зважаючи на наявність передбачених законодавством документів щодо здійснення господарських операцій між позивачем і його контрагентом, а також на факт подання таких документів контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації спірної податкової накладної.

Колегією суддів відхиляються доводи апеляційної скарги як недоведені про те, що позивачу відмовлено у реєстрації спірної ПН у зв`язку з ненадання платником податку копій документів, які підтверджують реальність господарських операцій, оскільки такі спростовуються встановленими у справі фактичними обставинами.

Таким чином, колегія суддів вважає, що оскаржене позивачем Рішення №8628365/43624057 від 13 квітня 2023 року не відповідає встановленим у ч.2 ст.2 КАС України критеріям правомірності, обґрунтованості, а відтак порушує права й охоронювані законом інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом визнання його протиправним та скасування.

З огляду на вказане колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржене рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є протиправним, яке належить скасувати.

Таким чином, оскільки суд дійшов висновку про протиправність оскаржуваного рішення про відмову в реєстрації в ЄРПН спірної податкової накладної, ознак щодо порушення позивачем вимог законодавства щодо складення податкової накладної немає, відтак є достатні підстави для прийняття рішення про реєстрацію такої. Належним же способом захисту порушеного права позивача є зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН ПН від 17.02.2023 №72, подану ТОВ Стоун Матерія.

Колегія суддів також враховує, що судом першої інстанції при вирішенні питання про розподіл судових витрат на правничу (правову) допомогу адвоката обґрунтовано було враховано, виходячи з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін, що ця адміністративна справа згідно положень статей 4, 12 КАС України є справою незначної складності, з невеликим обсягом досліджуваних доказів, яка розглядалася судом в порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін за наявними матеріалами у справі, предмет спору у цій справі не є складним та не потребує вивчення великого обсягу фактичних даних, а обсяг і складність складених процесуальних документів не є значними. Також враховано, що відомості з Єдиного державного реєстру судових рішень, за даними яких мають місце оприлюднення численних судових рішень судів різних інстанцій (в тому числі Верховного Суду) з аналогічного предмету спору та аналогічні мотивам тим, що приведені у адміністративному позові позивача, що спрощувало роботу адвоката при підготовці цього адміністративного позову.

З урахуванням наведеного суд вважав, що заявлений до відшкодування розмір у сумі 10500,00 грн витрат на оплату правничої допомоги адвоката не відповідає реальності таких витрат, розумності їхнього розміру, та їх стягнення з відповідачів становить надмірний тягар для останніх, що суперечить принципу розподілу таких витрат. Тобто такий є значно завищеним.

З урахуванням принципу співмірності та розумності судових витрат, пропорційності до ціни позову та розміру судового збору, виходячи з конкретних обставин справи та змісту виконаних послуг, суд першої інстанції цілком правильно вважав за необхідне зменшити розмір судових витрат на професійну правничу допомогу та покласти на відповідачів понесені позивачем судові витрати на оплату правничої допомоги адвоката в суді першої інстанції в сумі 5000 грн., що не спростовано доводами апеляційної скарги.

У відповідності до частини 2 статті 6 КАС України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Згідно із статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ Конвенцію і практику Суду як джерело права.

Доводи скаржника, зазначені в апеляційній скарзі та обставини, окрім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді, оскільки, оцінюючи наведені сторонами доводи, апеляційний суд виходить з того, що всі конкретні, доречні та важливі доводи сторін були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм було надано належну правову оцінку.

Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування.

Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження).

Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Керуючись ст.ст. 243, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд

постановив:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області залишити без задоволення.

Рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 11 вересня 2023 року в адміністративній справі №260/5197/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стоун Матерія» до Головного управління ДПС у Закарпатській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії залишити без змін.

Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя В. В. Гуляк
судді Н. В. Ільчишин
Р. Й. Коваль
Повний текст постанови суду складено 29.01.2024 року