Справа № 440/5369/23
Суддя: Перцова Т.С.
Дата ухвалення: 2024-01-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 січня 2024 р.Справа № 440/5369/23
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

Головуючого судді: Перцової Т.С.,

Суддів: Жигилія С.П. , Русанової В.Б. ,

за участю секретаря судового засідання Юрченко Д.С.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.09.2023, головуючий суддя І інстанції: Н.І. Слободянюк, м. Полтава, повний текст складено 03.10.24 року по справі № 440/5369/23

за позовом Представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED

до Головного управління ДПС у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

Представництво "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED (далі "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД", позивач, компанія) звернулось до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління в Полтавській області (далі - ГУ ДПС в Полтавській області, відповідач), у якому просило суд визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.02.2023 №5 на загальну суму 54068183,25 грн; відшкодувати позивачу судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань відповідача шляхом стягнення коштів на рахунок представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД".

В обґрунтування позовних вимог послалося на протиправність податкового повідомлення-рішення від 01.02.2023 № 5, як такого, що винесене на підставі хибних висновків контролюючого органу щодо умисної несплати позивачем узгодженої суми грошового зобов`язання по податковим деклараціям з податку на прибуток за 2021 рік та за 1 квартал 2022 рік, викладених в Акті камеральної перевірки №7631/16-31-04-05-03/880007416 від 27.12.2022, що не відповідає дійсним обставинам та не підтверджується доказами з боку контролюючого органу.

Вказав, що військова агресія Російської Федерації проти України, яка стала підставою введення воєнного стану Указом Президента України від 24 лютого 2022 року №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» відповідно до офіційного листа Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 є форс-мажорною обставиною, яка унеможливила виконання позивачем податкового обов`язку зі своєчасної сплати податку на прибуток по податковим деклараціям за 2021 рік та за 1 квартал 2022 року. Просив врахувати, що через неодноразову зупинку свердловин, які знаходяться у Полтавській та Сумській області, обстріли великих контрагентів позивача (ПАТ «Укртатнафта» (м. Кременчук Полтавської області), ТОВ «Алекспром» (смт. Губиниха Новомосковського району Дніпропетровської області), які вплинули на можливість виконання зобов`язань "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД", вимкнення електроенергії та виїзд працівників позивача на безпечні території, останній не мав можливості здійснювати звичайним чином господарську діяльність через своє представництво на території України.

Наведені обставини вплинули на майнове становище позивача, у зв`язку з чим станом на 01.08.2022 на рахунку компанії були відсутні кошти у обсязі, достатньому для повної сплати податку на прибуток за 2021 та за 1 квартал 2022 року, а отже, позивач не мав можливості сплати податку 01.08.2022.

Пославшись на ч. 4 ст. 78 КАС України, вказав, що у постанові Київського районного суду м. Полтава від 13.10.2022 у справі № 552/6238/22 суд прийняв в якості доказу форс-мажорних обставин лист ТПП України від 28.02.2022 року № 2024/02.0-7.1 та, встановивши відсутність належних доказів на підтвердження вини ОСОБА_1 (директора представництва позивача) у несвоєчасній сплаті податку на прибуток за 2021 рік та 1 квартал 2022 року, закрив провадження у справі.

Крім того, звернув увагу, що в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні контролюючий орган вказав граничним днем оплати - 01.08.2022, що в свою чергу суперечить Акту камеральної перевірки, в якому зазначено 31.07.2022.

Повідомив, що позивачем на виконання п.п.69.1 п.69 підр. 10 розд. XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) подано до ГУ ДПС в Полтавській області заяву відповідно до Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Порядок № 225). Однак, всупереч вимогам розділу III Порядку № 225, відповідач протягом 20 днів не направив позивачу рішення або попереднього рішення у встановленій формі та не повідомив про необхідність надання конкретних додаткових документів, якщо вважав, що наданих компанією до заяви документів недостатньо.

Зважаючи на те, що на адресу "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" взагалі не було направлено жодної відповіді, стверджував про наявність підстав вважати, що його заява від 29.09.2022 вих. № 29-09 про неможливість виконання платником податків обов`язків задоволена на користь платника за аналогією закону, зокрема, п. 56.9 ПК України.

На переконання позивача, з аналізу положень пункту 124.2 ст. 124 ПК України слідує, що юридичним фактом, з яким пов`язується настання відповідальності у вигляді штрафу, є обов`язок доведення контролюючим органом скоєння платником податків податкового правопорушення, а саме що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії або, допускаючи бездіяльність щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання, у встановлений ПК України строк вчиняв затримку сплати узгодженого грошового зобов`язання. Однак, акт камеральної перевірки не містить жодних обставин, які свідчать, що позивач удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, встановлених ПК України та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Також стверджував, що в межах камеральної перевірки взагалі не вбачається можливим встановлення обставин, що свідчать про винність та умисність діянь платника податків.

На підтвердження відсутності вини у діях позивача вказав, що "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" здійснювало всі можливі дії, спрямовані на отримання коштів, необхідних для оплати зобов`язань перед бюджетом, зокрема проводило активні переговори з контрагентами через своє представництво шляхом надсилання претензій про погашення заборгованості з метою якомога швидшого отримання коштів за укладеними договорами. Крім того, негайно після отримання достатньої для сплати податку на прибуток підприємств суми коштів від контрагентів, із затримкою, яка була пов`язана з дією форс-мажорних обставин і неможливістю своєчасної сплати коштів контрагентами, позивач через своє представництво сплатив всю суму податку на прибуток за 2021 та за 1 квартал 2022 року.

Вказане, на думку позивача, свідчить про відсутність його вини і умислу, а також мети невиконання податкового обов`язку, адже такий обов`язок був виконаний, хоч і з затримкою, з огляду на що ГУ ДПС в Полтавській області необґрунтовано застосовано штрафні санкції, передбачені п.124.2 ст.124 ПК України.

Зауважив, що відповідачем проігноровано обставини, які звільняють позивача від фінансової відповідальності, про які повідомлялось у запереченнях від 18.08.2022 №18-08 на Акт камеральної перевірки від 05.08.2022 та заяві №29-09 від 29.09.2022 р. про неможливість виконання платником податків обов`язків, визначених у п.п. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а також запереченнях № 1 від 12.01.2023 на Акт камеральної перевірки від 27.12.2022.

Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 у справі № 440/5369/23 відмовлено у задоволенні адміністративного позову Представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED (вул. Пушкіна, буд. 119, офіс 509, м. Полтава, Полтавська область, 36014, ідентифікаційний код 880007416) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, буд. 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, ідентифікаційний код ВП 44057192) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 01 лютого 2023 року № 5.

Позивач, не погодившись з вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на неповне з`ясування обставин справи, невідповідність висновків обставинам справи, порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив суд апеляційної інстанції рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 року у справі № 440/5369/23 за позовом Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED (МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ICTEPH ЮРОП) ЛІМІТЕД, в інтересах та від імені якого діє «ПРЕДСТАВНИЦТВО «МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» до Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 01.02.2023 № 5 скасувати та ухвалити постанову, якою позовні вимоги задовольнити; скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.02.2023 року № 5; сплачений судовий збір за подання позовної заяви та за подання апеляційної скарги відшкодувати позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача шляхом стягнення коштів на рахунок «ПРЕДСТАВНИЦТВА «МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» (ідентифікаційний код 26626659, місцезнаходження: 36022, м. Полтава, вул. Миру, буд. 3, поверх 7).

В обґрунтування вимог апеляційної скарги пояснив, що позивач не заперечує допущення ним порушення податкового законодавства в частині несвоєчасної сплати податку на прибуток за 2021 рік із затримкою від 19 до 32 календарних дні і податку прибуток підприємств за І квартал 2022 року із затримкою від 32 до 89 календарних днів, однак стверджує, що такі дії не були вчиненні ним умисно, як було помилково кваліфіковано ГУ ДПС в Полтавській області при винесенні спірного податкового повідомлення-рішення.

Пославшись на п. 4 Розділу «Загальні положення» Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 237 від 08.10.1999, зазначив, що приріст дебіторської заборгованості за продукцію у 3,3 рази, свідчить не про те, що позивач збільшив фінансову можливість, як зазначено у судовому рішенні, а навпаки, засвідчує, ту обставину, що фінансова (грошова) можливість, в тому числі можливість сплатити податок на прибуток, у позивача погіршилась в результаті того, що боржники-контрагенти не розраховуються за поставлену продукцію і заборгованість перед компанією тільки збільшилась. Відтак, звіт про фінансовий стан, згідно з яким станом на 30 червня 2022 року протягом першого півріччя 2022 року позивач приростив дебіторську заборгованість за продукцію в 3,3 рази та вона складає 55% доходу від іншої діяльності за перше півріччя 2022 року, жодним чином не вказує на наявність у позивача фінансової можливості вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України та умисел платника податків на вчинення податкового правопорушення.

Таким чином, в акті камеральної перевірки висновок щодо умисності дій компанії "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" зроблений формально, без жодної аргументації, які конкретні дії позивача свідчать про наявність мети несплати податку на прибуток.

Пославшись на постанову Верховного Суду від 03.08.2023 року у справі № 520/22505/21, зауважив, що суд не вбачав можливим установлення в межах камеральної перевірки обставин, що свідчать про винність та умисність діянь платника податків, оскільки згідно з пп. 75.1,1 п. 75.1 ст.75 ПК України камеральна перевірка проводиться виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, та даних відповідних електронних систем, які об`єктивно не можуть підтвердити чи спростувати розумність, добросовісність і належну обачність платника податків, що є необхідним для встановлення його вини.

Покликаючись на ст. 58 Конституції України зазначив, що з урахуванням дати набрання чинності Порядку № 225 (06.09.2022) останній не може поширювати свою дію на правовідносини, які виникли до його прийняття, у зв`язку з чим обов`язок підтверджувати неможливість своєчасної сплати податку на прибуток за 1-ий квартал 2022 року у позивача не виник, оскільки до 06.09.2022 були відсутні інші нормативно-правові акти, які б покладали даний обов`язок на платника податку. Зважаючи на відсутність у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо сплати податків в період дії воєнного стану і до набуття чинності Порядком № 225, стверджував про звільнення від передбаченої ПК України відповідальності на підставі пп. 69.1. п. 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України за умови виконання податкових обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні. Враховуючи, що актом камеральної перевірки № 7631/16-31-04-0503/880007416 від 27.12.2022 підтверджена сплата 28.10.2022 року податку за І квартал 2022 року у повному обсязі, наполягав на наявності підстав вважати, що позивач виконав свої зобов`язання щодо сплати податку на прибуток за І квартал 2022 року до закінчення шестимісячного строку після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Зауважив, що суд першої інстанції, не перевірив чи направлялося позивачу попереднє рішення, прийняте відповідно до Порядку № 225, та не дав оцінку запереченням компанії про неотримання будь-якого рішення на заяву № 29-09 від 29.09.2022.

Просив врахувати, що позивач не міг отримати лист контролюючого органу № 19647/6/16-31 від 18.10.2022 в електронному вигляді, оскільки на той час не був суб`єктом електронного документообігу та відповідно не мав доступ до електронного сервісу «Кабінет платника податку». Крім того, представництво позивача було суб`єктом електронного документообігу та відповідно мало доступ до електронного сервісу «Кабінет платника податку», однак воно так само не отримувало вищевказаний лист. Зауважив, що номер платника податку на скріншоті, наданого відповідачем, не є номером позивача, який є нерезидентом і платником податку на прибуток, цей номер належить його представнику, який не є платником податку.

Отже, неотримання позивачем попереднього рішення про можливість своєчасного виконання платником податків свого податкового обв`язку з пропозицією щодо надання платником податку конкретних додаткових документів (копій документів) на підтвердження зазначеної у заяві підстави (підстав) неможливості виконання платниками податків податкових обов`язків, позбавило "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" права подати до податкового органу конкретні документи.

Навівши висновки Верховного Суду у від 10.12.2021 у справі № 420/10367/20, наполягав на необхідності застосування до спірних правовідносин положень пункту 52 - 1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, якими встановлено мораторій на застосування штрафних санкцій на час дії карантину на території України.

Вважав помилковим посилання судом на норми п. 69.2 ст. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, які нібито скасували норми мораторію на застосування штрафів у період дії карантину, оскільки останніми лише передбачено додаткові підстави для звільнення відповідальності за порушення податкового законодавства України. При цьому, дія норми ст. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України не зупинялась, ця норма не була змінена чи скасована, а отже була і є діючою.

Враховуючи, що норми статті 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України діяли (були чинними) в один і той же проміжок часу із нормами статті п. 69.2 ст. 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, які між собою є суперечливими та припускають неоднозначне трактування прав та обов`язків позивача, з огляду на підпункт 4.1.4. пункту 4 статті 4 ПК України та пункт 56.21 статті 56 ПК України, стверджував про необхідність застосування саме норм статті 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Відповідач, у надісланому до суду відзиві на апеляційну скаргу, заперечував проти задоволення її вимог, просив рішення суду першої інстанції залишити без змін, як законне і обґрунтоване. Повідомив, що за результатами розгляду заяви позивача № 29-09 від 29.09.2022 ГУ ДПС у Полтавській області листом № 19647/6/16- 31 від 18.10.2022 надіслана відповідь в електронний кабінет платника, згідно з якою вказана заява не відповідає вимогам Порядку №225, оскільки не містить чіткого та стислого обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов`язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів, а також вичерпного переліку документів (копій документів), інформацій, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків юридичної особи виконати свій податковий обов`язок. Повторно позивач до контролюючого органу не звертався та стосовно нього рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку контролюючим органом не приймалося, а відтак наявні підстави стверджувати, що позивач є платником, який мав можливість виконати податковий обов`язок зі сплати суми податку на прибуток за 2021 рік - до 31 липня 2022 року.

За таких обставин, позивач не є тим платником податків, який звільняється від відповідальності за невиконання (несвоєчасне виконання) податкового обов`язку на підставі підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в редакції, діючій станом на дату прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Щодо обставин, які звільняють від відповідальності або пом`якшують відповідальність за вчинення податкових правопорушень відповідно до п. 112.8 ст. 112 та статті 112-1 ПК України, переконував, що за даними ГУ ДПС у Полтавській області такі обставин щодо МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» відсутні. Крім того, лист Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 №2024/02.-0-7.1 не є сертифікатом, виданим ТПП України або регіональною торгово-промисловою палатою, згідно з чинним законодавством за затвердженими Президією ТПП України відповідними формами, а носить лише інформаційний характер в частині визнання військової агресії Російської Федерації проти України надзвичайною та невідворотною обставиною, що об`єктивно унеможливлює виконання зобов`язань, згідно із законодавчими та іншими нормативними актами внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили). Наведений документ не підтверджує неможливість своєчасно здійснити сплату грошового зобов`язання за податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за 2021 рік та І квартал 2022 року, оскільки ним не встановлений причинно-наслідковий зв`язок між обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), що сталися в результаті збройної агресії російської федерації, безпосереднім впливом таких обставин саме на позивача та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку.

Зазначив, що граничний строк сплати податкового зобов`язання, визначеного відповідно до податкової декларації з податку на прибуток за 2021 рік та за І квартал 2022 року 01.08.2022, визначений відповідачем з урахуванням п.п. 69.1 п. 69 підр.10 розд. ХХ «Перехідні положення» Кодексу (у редакції Закону України від 13 грудня 2022 року № 2836-ІХ). Однак, узгоджена сума грошового зобов`язання за податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за 2021 рік в розмірі 103953453,00 грн на порушення п.57.1 ст.57 Кодексу та п.п.69.1 п. 69 підр.10 розд. ХХ «Перехідні положення» Кодексу сплачена позивачем із затримкою від 18 до 31 календарних днів, а за I квартал 2022 року в розмірі 112319280,00 грн із затримкою від 31 до 88 календарних днів.

Враховуючи, що позивач відповідно до балансу (Звіт про фінансовий стан) станом на 30.06.2022 протягом першого півріччя 2022 року приростив дебіторську заборгованість за продукцію на 819468 тис грн або в 3,3 рази, та самостійно подав податкові декларації з податку на прибуток підприємств за 2021 рік та I квартал 2022 року, отже був обізнаний з граничними строками сплати податку, стверджував, що дії платника податків щодо несвоєчасної сплати узгоджених сум податку вважаються винними, зважаючи, що МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД мало можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжило достатніх заходів щодо їх дотримання.

Щодо доводів апелянта про неможливість встановлення умислу за результатами камеральної перевірки, послався на позицію Верховного Суду, викладену у постанові від 05.10.2023 у справі № 520/14773/21, згідно з якою за відсутності цієї кваліфікуючої ознаки діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність наступає на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України у вигляді штрафу в розмірі 10 відсотків. Часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.

Сторони в судове засідання не прибули, про дату, час та місце розгляду справи повідомлені належним чином.

У відповідності до ч. 2 ст. 313 КАС України неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи.

Згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на таке.

Судом першої інстанції встановлено, що 27 грудня 2022 року посадовою особою ГУ ДПС у Полтавській області проведено камеральну перевірку з питання своєчасності сплати узгодженої суми грошового зобов`язання по податковій декларації з податку на прибуток за 2021 рік та по податковій декларації з податку на прибуток за І квартал 2022 року MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED, результати якої зафіксовані в акті № 7631/16-31-04-05-03/880007416.

Проведеною перевіркою встановлено порушення платником вимог пункту 57.1 статті 57 та підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України у зв`язку з несвоєчасною сплатою узгоджених платником сум грошового зобов`язання за податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за 2021 рік 103953453,00 грн (затримка від 19 до 32 календарних днів) та за І квартал 2022 року 112319280,00 грн (затримка від 32 до 89 календарних днів).

01 лютого 2023 року ГУ ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення рішення № 5, яким за порушення строку сплати грошового зобов`язання з податку на прибуток, визначеного пунктом 57.1 статті 57 та підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, на суму 59643440,00 грн із затримкою на 18 календарних днів, на суму 44310013 із затримкою на 31 календарних днів, на суму 5689987 із затримкою на 31 календарний день, на суму 106629293,00 грн із затримкою на 88 календарних днів на підставі пункту 124.2 статті 124 ПК України зобов`язано MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED сплатити штраф у розмірі 25% від суми прострочення 54068183,25 грн.

Не погодившись із прийняттям податкового повідомлення рішення № 5 від 01 лютого 2023 року, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з правомірності притягнення податковим органом позивача до відповідальності, передбаченої статтею 124 ПК України та відсутності підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 01 лютого 2023 року № 5. За висновками суду, позивач є платником, який мав можливість виконати податковий обов`язок зі сплати суми податку на прибуток за 2021 рік та зі сплати суми податку на прибуток за І квартал 2022 року - до 31 липня 2022 року, оскільки повторно, після отримання листа відповідача № 19647/6/16-31 від 18 жовтня 2022 року, до контролюючого органу із заявою про неможливість виконання податкових зобов`язань зі сплати сум податку на прибуток за 2021 рік та І квартал 2022 року не звертався. При цьому, рішення щодо неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку контролюючим органом не приймалося.

На противагу аргументу позивача стосовно того, що його заява від 29 вересня 2022 року вважається задоволеною на користь платника податку в силу застосування аналогії закону, а саме: пункту 56.9 статті 56 ПК України, суд зазначив, що нормами Податкового кодексу України не передбачена можливість застосування аналогії закону у податкових правовідносинах. Крім того, стаття 56 ПК України та Порядок № 225 регулюють різні правовідносини та різні стадії прийняття рішення контролюючим органом.

Судом враховано, що надання позивачу відповіді на його заяву від 29 вересня 2022 року листом, а не рішенням, не спростовує того факту, що позивач до цієї заяви не додав передбачені законодавством документи згідно встановленого переліку, які б підтверджували його неможливість своєчасно виконати податковий обов`язок зі сплати податку на прибуток та зумовили б прийняття контролюючим органом рішення про неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку зі сплати податку.

За висновками суду надані позивачем документи не підтверджують неможливість позивача своєчасно здійснити сплату сум грошових зобов`язань за податковими деклараціями з податку на прибуток підприємств за 2021 рік та за І квартал 2022 року, оскільки цими документами не встановлений причинно-наслідковий зв`язок між обставиною непереборної сили (форс-мажорною обставиною), що сталася в результаті збройної агресії російської федерації, безпосереднім впливом такої обставини саме на позивача та можливістю виконання ним податкового обов`язку станом на дату, на яку припадає граничний термін виконання такого обов`язку.

Встановивши, що згідно з актом камеральної перевірки від 27 грудня 2022 року № 7631/16-31-04-05-03/ НОМЕР_1 станом на 30 червня 2022 року протягом першого півріччя 2022 року позивач приростив дебіторську заборгованість за продукцію в 3,3 рази та вона складає 55% доходу від іншої діяльності за перше півріччя 2022 року, суд вважав доведеним контролюючим органом наявність умислу платника податків на вчинення податкового правопорушення, оскільки останній мав фінансову можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчинив своєчасних дій щодо сплати узгоджених сум грошових зобов`язань.

Посилання позивача на пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України суд вважав юридично неспроможним для звільнення останнього від відповідальності за затримку сплати сум податку на прибуток за 2021 рік та І квартал 2022 року, так як вказана норма закону не застосовується з 27 травня 2022 року, а саме з моменту набрання законної сили Законом України № 2260-ІХ від 12 травня 2022 року, яким внесено зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. У зв`язку з чим, на дату застосування до позивача штрафних санкцій, а саме 01 лютого 2023 року, мораторій (зупинення) застосування штрафних санкцій на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, що передбачений пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, не застосовувався.

Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів зазначає таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані ПК України.

Цим Кодексом передбачено функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (пункт 1.1 статті 1 ПК України).

Зокрема, як встановлено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

У розумінні підпункту 75.1.1. пункту 75.1 статті 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

На виконання приписів підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

Відповідно до пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

За змістом положень статті 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.

Пунктом 31.1 статті 31 ПК України встановлено, що строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.

Згідно з пунктом 54.1 статті 54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

За визначенням, наведеним у пункті 137.4 статті 137 ПК України податковими (звітними) періодами для податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених пунктом 137.5 цієї статті, є календарні: квартал, півріччя, три квартали, рік. При цьому податкова декларація розраховується наростаючим підсумком.

Відповідно до пункту 46.1 статті 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.

Згідно з підпунктами 49.18.6 та 49.18.2 пункту 49.18 статті 49 ПК України податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на прибуток (у тому числі платників частини чистого прибутку (доходу)), для податкової декларації (у тому числі розрахунку частини чистого прибутку (доходу), дивідендів на державну частку), яка розраховується наростаючим підсумком за рік, - протягом 60 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) року; календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі в разі сплати квартальних або піврічних авансових внесків) - протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя).

Відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

З наявного в матеріалах справи розрахунку вбачається, що оскаржуваним податковим-повідомленням рішенням відповідачем нараховано штрафні санкції у розмірі 54068183,25 грн за порушення позивачем граничних строків сплати узгоджених зобов`язань з податку на прибуток за 2021 рік 103953453,00 грн та за І квартал 2022 року 112319280,00 грн.

Судом першої інстанції встановлено та підтверджено в суді апеляційної інстанції, що позивачем до податкового органу подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 2021 рік від 12 квітня 2022 року (№ 27121), відповідно до якої узгоджена сума грошового зобов`язання, яка підлягає сплаті становить 142953932,00 грн.

Також, подано податкову декларацію з податку на прибуток підприємств за 1 квартал 2022 року від 05.05.2022 (№ 28643), згідно з якою узгоджена сума грошового зобов`язання, яка підлягає сплаті становить 112319280,00 грн.

Колегія суддів зазначає, що згідно з п.п. 49.18.6 п. 49.18 ст. 49 та п. 57.1 ст. 57 ПК України граничний строк подання податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 2021 рік - 01.03.2022, а для подання податкової декларації з податку на прибуток підприємств за 1 квартал 2022 01.05.2022, відтак граничний сплати податкових зобов`язань 11.03.2022 та 20.05.2022 відповідно.

Водночас, указом Президента України від 24 лютого 2022 року № 64/2022 "Про введення воєнного стану в Україні", затвердженим Законом України від 24 лютого 2022 року №2102-IX, в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, який неодноразово продовжувався відповідними Указами Президента України.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» № 2118-IX від 03 березня 2022 року, який набрав чинності 07 березня 2022 року, підрозділ 10 розділу ХХ Податкового кодексу України доповнено пунктом 69:

« 69. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

69.1. У випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

69.2. Податкові перевірки не розпочинаються, а розпочаті перевірки зупиняються.

69.3. Платники податків, які у зв`язку з наслідками їх безпосередньої участі у воєнних діях не дотрималися визначених цим пунктом термінів виконання податкових обов`язків, звільняються від відповідальності, передбаченої цим Кодексом за невиконання податкових обов`язків, за умови виконання таких обов`язків протягом одного місяця з дня закінчення дії наслідків, які унеможливили виконання таких обов`язків».

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо вдосконалення законодавства на період дії воєнного стану» № 2142-IX від 24 березня 2022 року в редакції Закону № 2260-IX від 12 травня 2022 року, який набрав чинності з 27 травня 2022 року, пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України викладено в новій редакції, а саме:

«69. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

69.1. У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

У разі відсутності можливості у платника податків щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, такий платник податків звільняється від відповідальності, визначеної цим Кодексом, у межах діяльності, що провадиться через такі філії, представництва, відокремлені чи інші структурні підрозділи, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Платники податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких відновилася можливість виконувати свої податкові обов`язки, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня відновлення можливості платника податків, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, передбачених цим Кодексом, за умови виконання ними таких податкових обов`язків, щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, сплати податків і зборів, протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платників податків.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Колегією суддів встановлено, що на дату прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 01.02.2023, пп.69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було викладено в редакції Закону України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо сприяння відновленню енергетичної інфраструктури України», який набув чинності з 03.01.2023 року, а саме: «….Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: строків сплати грошових зобов`язань, визначених контролюючими органами, граничний строк сплати яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 1 червня 2022 року, за умови їх сплати не пізніше 1 серпня 2022 року».

Отже, з урахуванням введеного на території України воєнного стану та положень пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України, граничний термін сплати податкового зобов`язання за податковою декларацією з податку на прибуток за 2021 рік та за податковою декларацією з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 року було продовжено до 31.07.2022 (станом на дату проведення перевірки), а потім до 01.08.2022 (станом на дату ухвалення спірного податкового повідомлення-рішення).

Відтак, розбіжності в кількості днів затримки сплати узгодженої суми податкового зобов`язання (різниця в 1 день), зазначені в акті перевірки та в додатку до спірного податкового повідомлення рішення зумовлені саме різними редакціями абзацу третього п.п.69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Так, згідно з актом камеральної перевірки від 27.12.2022 № 7631/16-31-18-06-03/880007416 контролюючим органом встановлено, що по податковій декларації з податку на прибуток за 2021 рік станом на 31.07.2022 сплачено податку на прибуток 39000000 грн, залишок 103953453,00 грн був сплачений з порушенням граничного терміну, а саме: 19.08.2022 в сумі 59643440 грн із затримкою 19 календарних днів; 01.09.2022 в сумі 44310013 грн із затримкою 32 календарних днів.

Також, по податковій декларації з податку на прибуток підприємств за І квартал 2022 станом на 31.07.2022 узгоджена сума грошового зобов`язання 112319280,00 грн залишилась не сплаченою. Позивачем погашено вказану суму частинами, зокрема, 01.09.2022 - 5689987,00 грн (затримка сплати становить 32 календарних дня) та 28.10.2022 - 106629293,00 грн (затримка сплати становить 89 календарних дні).

З огляду на вищевикладене, контролюючий орган вважав, що позивачем порушено вимоги п. 57.1 ст. 57 ПК України та ч. 3 п.п. 69.1 п. 69 підр. 10 розд. ХХ Перехідних положень ПК України, що мало наслідком застосування до "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" штрафної санкції у розмірі 25% від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання на підставі п. 124.2 ст. 124 ПК України.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що застосовуючи до позивача штрафні санкції у вказаному розмірі за порушення п. 57.1 ст. 57 ПК України, яке полягало у несвоєчасній сплаті протягом граничного строку узгоджених сум податкових зобов`язань з ПДВ, відповідач послався на умисність такого діяння.

Відповідно до п. 124.1. ст. 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:

- при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;

- при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Положеннями п. 124.2 ст. 124 ПК України визначено, що діяння, передбачені пунктом 124.1 цієї статті, вчинені умисно, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов`язання.

Тобто, з наведеного слідує, що накладення штрафу за п. 124.2 ст. 124 ПК України можливе лише у випадку встановлення податковим органом умислу в діях платника щодо не сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Відповідно до п. 109.1 ст. 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Варто зазначити, що ПК України не містить визначення поняття «вина», однак умови, за яких особа вважається винною, наведені у п. 112.1 та п.112.2 статті 112 ПК України, відповідно до яких особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

При цьому, необхідно враховувати, що вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

Таким чином, умовами, які визначають вину особи, у розумінні ст. 112 ПК України є:

- встановлення можливості дотримання особою правил та норм, за порушення яких Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжиття цією особою достатніх заходів щодо їх дотримання;

- доведення контролюючим органом того, що вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

У постановах від 16 березня 2023 року у справі № 600/747/22-а, від 03 серпня 2023 року у справі № 520/22505/21, від 22 серпня 2023 року у справі № 520/18519/21 Верховний Суд сформулював висновки, які дають можливість розмежувати обставини, які утворюють склад правопорушення, за яке платник податків може бути притягнутий до відповідальності на підставі пунктів 124.1, 124.2 або 124.3 статті 124 ПК України.

Так, позиція Верховного Суду, якщо її систематизувати, полягає в тому, що відповідальність, передбачена п. 124.1 ст. 124 ПК України, не пов`язана із встановленням/доведенням вини платника податків у формі умислу у вчиненому діянні (дії або бездіяльності). Для притягнення до фінансової відповідальності платника податків згідно з цією нормою за загальним правилом достатнім є виявлення факту допущення платником податків порушення строку сплати узгодженої суми грошового зобов`язання. Водночас, обов`язковою умовою, з якою законодавець пов`язує настання відповідальності у вигляді штрафу за п.п. 124.2 і 124.3 ст. 124 ПК України є доведення контролюючим органом вини платника податків у формі умислу, а саме, - що платник податків мав можливість вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, але умисно не вчиняв певні дії щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Невиконання або неналежне виконання встановлених законодавством правил завжди є наслідком дій (бездіяльності) особи, які кваліфікуються як умисні, оскільки як невиконання так і неналежне виконання є порушенням обов`язків, закріплених за платником податків у ст. 16 ПК України. Вина є характеризуючою обставиною дій (бездіяльності) особи, яка полягає у тому, що особа повинна та може дотримуватися встановлених Кодексом правил та норм. Вина в податкових правопорушеннях завжди нерозривно пов`язана з встановленням умислу.

У противагу цьому слід зазначити, що умисел у діях платника податків відсутній, якщо результат його поведінки не залежить від змісту і порядку дій. Тобто у разі, коли платник, діючи своєчасно, добросовісно й з належною обачністю не зміг би уникнути негативних наслідків податкового характеру. Відтак, особа вважається такою, що умисно допустила порушення податкової дисципліни, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Обов`язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.

Аналогічна правова позиція, викладена у постанові Верховного Суду від 16.11.2023 у справі № 160/24147/21.

При цьому, слід зауважити, що положеннями п. 109.3 ст.109 ПК України передбачено, що у випадках, визначених п. 119.3 ст. 119, п.п. 123.2-123.5 ст. 123, п.п. 124.2, 124.3 ст. 124, п.п.125-1.2-125-1.4 ст. 125-1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи.

В інших випадках, визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений. Підставою для притягнення особи до фінансової відповідальності є виключно не дотримання нею вимог Кодексу, за які така відповідальність встановлена.

За вищенаведеного нормативного врегулювання спірних правовідносин, колегія суддів вважає, що юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу за п. 124.2 ст. 124 ПК України, є обов`язковість доведення контролюючим органом вини платника податків, зокрема, можливості платника податків вжити заходи щодо дотримання правил та норм ПК України, з одночасним умисним не вчиненням певних дій щодо сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.

Судом апеляційної інстанції встановлено, що відповідач в якості доказу на підтвердження наявності у позивача можливості своєчасно сплатити узгоджені суми грошових зобов`язань з податку на прибуток за податковими деклараціями за 2021 рік та І квартал 2022 року, в акті камеральної перевірки послався на звіт про фінансовий стан позивача, згідно з яким станом на 30.06.2022 позивач протягом першого півріччя 2022 року приростив дебіторську заборгованість за продукцію на 819468 тис. грн або в 3,3 рази (на 01.01.2022 359224 тис грн., на 30.06.2 тис гривень); дебіторська заборгованість станом на 30.06.2022 становить 55% доходу від будь-якої діяльності за перше півріччя 2022 року (2101253,2 тис гривень). Також зазначено, що станом на 01.01.2022 обліковувалася «Інша поточна дебіторська заборгованість» в сумі 5070185 тис. грн, понад 80% якої в ІІ кварталі поточного року «МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» визнав сумнівною, сформував резерв сумнівних боргів на 4105098,9 тис грн (додаток РІ «Різниці» до податкової декларації з податку на прибуток за перше півріччя 2022).

Пунктом 4 Розділу «Загальні положення» Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 237 від 08.10.1999 року, визначено, що дебіторська заборгованість це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату; сумнівний борг - поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

З огляду на вказане, приріст дебіторської заборгованості за продукцію у 3,3 рази, свідчить про те, що боржники-контрагенти «МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» вчасно не погасили грошові зобов`язання перед позивачем.

На підтвердження вчинення платником дій по стягненню вказаної дебіторської заборгованості позивачем до матеріалів справи, а також до заперечень на акт камеральної перевірки від 27.12.2022, надавались листи контрагентів ТОВ «Алекспром» та ПАТ «Укрнафта» про настання форс-мажорних обставин та неможливість виконання зобов`язань.

Отже, за встановлених обставин, наявність станом на 30.06.2022 дебіторської заборгованості жодним чином не підтверджує наявності у позивача коштів для своєчасної сплати податку на прибуток, граничний термін сплати якого настав 31.07.2022.

З огляду на те, що контролюючим органом не встановлено на підставі відповідних документів наявності у позивача достатніх коштів на розрахункових рахунках для своєчасної сплати відповідні податкових зобов`язань, колегія суддів вважає недоведеними твердження в акті про те, що компанія «МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» мала можливість дотриматись правил та норм, за порушення яких ПК України передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів для цього.

За встановлених у справі обставин, колегія суддів дійшла висновку, що правова норма, на підставі якої позивача притягнуто до фінансової відповідальності (п.п. 124.2 ст. 124 ПК України), обрана контролюючим органом необґрунтовано, без дотримання всіх вимог чинного законодавства, а відтак штрафні санкції застосовано без доведення наявності умислу та вини платника податків.

Разом з цим, суд апеляційної інстанції під час розгляду даної справи враховує позицію Верховного Суду, викладену в постанові від 22.12.2023 у справі № 420/4099/22 відповідно до якої у разі відсутності кваліфікуючої ознаки у вигляді умислу, діяння позивача утворює склад правопорушення, за яке відповідальність має наступати на підставі пункту 124.1 статті 124 Податкового кодексу України у вигляді штрафу в розмірі 10 відсотків.

За висновками суду касаційної інстанції суди, дотримуючись принципів процесуального закону, мають надавати оцінку спірним правовідносинам щодо правомірності застосованого до позивача штрафу в частині правопорушення, яке не пов`язано із наявністю вини у поєднанні з умислом.

Колегія суддів зауважує, що позивач оскаржує податкове повідомлення - рішення від 01.02.2023 № 5 щодо застосування, обґрунтовуючи свою позицію у спорі відсутністю вини з боку підприємства, проте не спростовує факту наявності порушення терміну сплати сум узгоджених податкових зобов`язань у розмірі, визначеному п. 124.1 ст. 124 ПК України.

Так, з розрахунку штрафних санкції до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення колегією суддів установлено, що позивачем з порушенням строку сплати із затримкою до 30 календарних днів (18) включно сплачено податкові зобов`язання на суму 59643440,00 грн.

Отже відповідач, з урахуванням приписів п. 124.1 ст. 124 ПК України, мав нарахувати позивачеві штрафні санкції у розмірі 5% від вказаної суми, що складає 2982172,00 грн.

Крім того, позивачем з порушенням строку сплати із затримкою більше 30 календарних днів (31 та 88) сплачено податкові зобов`язання на суму 156629293,00 грн (44310013,00 +5689987,00+106629293,00), а відтак відповідач мав нарахувати штрафні санкції у розмірі 10% від вказаної суми, що складає 15662929,3 грн.

На переконання колегії суддів, за умови не доведення наявності в діях позивача умислу, з урахуванням висновків акта перевірки та обставин справи, платник податків підлягав притягненню до відповідальності на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України, а тому до нього мали бути застосовані штрафні санкції у сумі 18645101,3 грн.

За встановлених у цій справі обставин відсутні перешкоди для скасування податкового повідомлення-рішення лише в частині суми необґрунтовано застосованого штрафу, оскільки це пов`язано із застосуванням помилкової ставки штрафу внаслідок безпідставної кваліфікації діяння як умисного.

Часткове скасування податкового повідомлення-рішення із зміною ставки штрафу в межах однієї об`єктивної сторони, суб`єкта та об`єкта правопорушення не може розглядатися як втручання у дискреційні повноваження контролюючого органу або перебирання на себе його функцій. У даному випадку лише уточняється правильна кваліфікація діяння платника податків в межах одного складу податкового правопорушення та правильна ставка штрафної санкції.

Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 05 жовтня 2023 року у справі № 520/14773/21.

За таких обставин колегія суддів дійшла висновку про наявність підстав для часткового скасування податкового повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 01.02.2023 № 5 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 35423081,95 грн у (54068183,25 - 18645101,3) та, відповідно, часткового задоволення позовних вимог. Проте в іншій частині податкове повідомлення-рішення є правомірним.

Водночас, доводи позивача щодо неможливості притягнення його до відповідальності на підставі пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону №2260-IX від 12 травня 2022 року, як такого, що виконав свій податковий обов`язок в період дії воєнного стану, в т.ч. протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні, є помилковими з огляду на таке.

Так, за приписами вказаної норми платник податків у разі відсутності можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, звільняється від передбаченої ПК відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Водночас, наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2022 року за № 967/38303, який набрав чинності 06 вересня 2022 року, затверджено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та Перелік документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, зокрема щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента.

Отже, законодавець чітко визначив процедуру підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Позивач, посилаючись на дату набрання чинності Порядку № 225 06.09.2022 стверджує, що станом на дату настання граничного терміну сплати грошового зобов`язання за податковими деклараціями з податку на прибуток за 2021 рік та за І квартал 2022 року, наполягав, що він був позбавлений права довести неможливість виконання платником податків обов`язків.

Разом з цим, як вбачається з матеріалів справи компанія «МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРАЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД» 29.09.2022 подала до Головного управління ДПС у Полтавській області заяву вих. № 29-09 про неможливість виконання платником податків обов`язків, визначених у п.п. 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, якою повідомив про неможливість виконання свого податкового обов`язку по сплаті податку на прибуток за 2021 та за 1 квартал 2022 року, з доданням відповідних документів.

У відповідь на вказану заяву ГУ ДПС в Полтавській області надіслано позивачу лист № 19647/6/16-31 від 18 жовтня 2022 року, яким повідомлено про невідповідність поданої заяви вимогам Порядку № 225 та ненадання до заяви вичерпного переліку документів та інформації, що передбачені таким Порядком.

Повторно позивач до контролюючого органу із заявою про неможливість виконання податкових зобов`язань зі сплати сум податку на прибуток за 2021 рік та І квартал 2022 року не звертався, та відповідно рішення на підставі Порядку № 225, яким би підтверджувалося неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов`язку зі сплати суми податку на прибуток за 2021 рік та зі сплати суми податку на прибуток за І квартал 2022 року - до 31 липня 2022 року, контролюючим органом не приймалося.

Посилання позивача на недотримання відповідачем норм Порядку № 225 під час розгляду заяви від 29.09.2022 вих. № 29-09 не заслуговують на увагу, оскільки предметом розгляду даної справи є правомірність дій контролюючого органу при винесенні податкового повідомлення-рішення від 01.02.2023 № 5 на загальну суму 54068183,25 грн. Водночас, доказів судового оскарження протиправних дій або бездіяльності ГУ ДПС у Полтавській області щодо розгляду вказаної заяви матеріали справи не містять.

Ухвалюючи дане судове рішення, колегія суддів керується ст.322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення Серявін та інші проти України) та Висновком № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.

Як зазначено в п.58 рішення Європейського суду з прав людини по справі Серявін та інші проти України, суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору по даній справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині.

За приписами п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права є підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення.

Враховуючи, що суд першої інстанції дійшов помилкового висновку про наявність в діях позивача умислу та правомірність застосування до нього штрафу на підставі п. 124.2 ст. 124 ПК України, колегія суддів вважає, що рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.10.2023 по справі № 440/5369/23 підлягає скасуванню з прийняттям постанови про часткове задоволення позову.

Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Згідно з частиною 6 статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.

Матеріалами справи підтверджено, що позивачем сплачено судовий збір за подання позовної заяви у розмірі 26840,00 грн ( а.с. 15 т. 1) та апеляційної скарги 40260 грн (а.с. 10 т. 2).

Враховуючи, висновки суду апеляційної інстанції про часткове задоволення позовних вимог (скасування податкового повідомлення-рішення від 01.02.2023 № 5 на суму 35423081,95 грн, що складає 65,5% від 54068183,25 грн), відповідно до частини 6 статті 139 КАС України, слід стягнути на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору за подання позовної заяви пропорційно до задоволених позовних вимог, а саме у розмірі 43950,5 грн (65,5% від 67100 сума сплаченого позивачем судового збору при поданні позовної заяви та апеляційної скарги) за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС в Полтавській області.

Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст. 241, ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED задовольнити частково.

Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 27.09.2023 по справі № 440/5369/23 скасувати.

Прийняти постанову, якою позовні вимоги Представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Говного управління ДПС у Полтавській області від 01.02.2023 № 5 в частині застосування штрафних санкцій в сумі 35423081,95 грн.

В іншій частині позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь Представництва "МОМЕНТУМ ЕНТЕРПРЙЗЕС (ІСТЕРН ЮРОП) ЛІМІТЕД" від імені та в інтересах Компанії MOMENTUM ENTERPRISES (EASTERN EUROPE) LIMITED ( 36014, м. Полтава, вул. Пушкіна, буд. 119, оф. 509, ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області (36000, м. Полтава, вул. Європейська, буд. 4, ) судові витрати по сплаті судового збору за подання позову та апеляційної скарги у загальному розмірі 43950 (сорок три тисячі дев`ятсот п`ятдесят) грн 50 коп.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя Т.С. Перцова
Судді С.П. Жигилій В.Б. Русанова
Повний текст постанови складено 31.01.2024 року.