Справа № 460/24976/23
Суддя: О.В. Поліщук
Дата ухвалення: 2024-01-25 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

25 січня 2024 року м. Рівне №460/24976/23

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Поліщук О.В., за участю секретаря судового Тарвердієвої К.Р.; представника позивача: Прокопчука Г.М., представника відповідача: Шеремети В.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до Рівненського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області (далі - відповідач), у якому просить суд:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 3320/17000705 (форми «С» ) від 24.04.2023.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ПОЗИЦІЙ СТОРІН.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначає, що на підставі направлень від 29.03.2023 № 662/17-00-07-05-15, та від 29.03.2023 № 663/17-00-07-05-15, згідно ст. 20, ст. 80 Податкового кодексу України, Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" та інших нормативних актів, які регулюють ліцензування, виробництво, обіг, зберігання спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, було проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазину «Форт», суб`єкта господарської діяльності ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт, за висновками якого встановлено порушення позивачем норм Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та в подальшому винесено податкове повідомлення-рішення від 24.04.2023 № 3320/17000705. Звертає увагу суду, що у відповідача були відсутні підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій за видачу розрахункового документа без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, оскільки з 01 жовтня 2021 року, згідно наказу Міністерства фінансів України від 08.06.2021 № 329 вимоги до форми і змісту розрахункових документів в частині значення такого коду не поширюються на розрахункові документи, що створені реєстратором розрахункових операцій які були зареєстровані в контролюючих органах до 01 жовтня 20021 року. На думку позивача, факт вчинення ним правопорушення (у вигляді не зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями), а також (у вигляді не забезпечення використання попереднього програмування в РРО коду товару підкатегорії, згідно з УКТ ЗЕД) не підтверджено контролюючим органом жодними доказами. З приводу порушення порядку здійснення розрахункових операцій у вигляді не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 92,00 грн, позивач зазначає, що жодної контрольної розрахункової операції працівниками ГУ ДПС не здійснювалось. Стверджує, що на зазначені в акті зняття залишків від 30.03.2023 підакцизні товари наявні усі первинні документи, які підтверджують їх походження, а відповідальність у відповідності зі ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" передбачена саме за реалізацію товарів суб`єктами господарювання, які не облікували товар та реалізували його, не провівши розрахунки через реєстратор розрахункових операцій. З підстав, наведених у позовній заяві, просить суд задовольнити позов у повному обсязі.

28.11.2023 через відділ документального забезпечення суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому відповідач заперечує щодо задоволення позовних вимог та зазначає, що під час проведення фактичної перевірки контролюючим органом встановлено факти порушення платником податків вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме: не забезпечено використання попереднього програмування в РРО коду товару під категорії, згідно з УКТ ЗЕД, при продажу вина « ОСОБА_2 », 0,75 згідно з додатком 2; не забезпечено подання розрахункових документів встановленої форми та змісту, при проведенні розрахункових операцій, під час продажу алкогольних напоїв, згідно з додатком 1 у фіскальних чеках, на загальну суму проведених розрахункових операцій 182390,00 грн, не відображено такий обов`язковий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої; не проведено розрахункової операції при покупці 1-ї пачки сигарет «Парламент Аква Супер Слім» по ціні 92,00 грн, розрахункова операція проведена за готівку, без застосування РРО, фіскальний чек не роздруковано та не видано; не забезпечено ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів в місці їх продажу, а саме: на момент перевірки в продажу знаходяться підакцизні товари, які вказані в акті зняття залишків на загальну суму 26414,00 грн без будь-яких документів, які б підтверджували їх облік та походження. Звертає увагу суду, що облікові документи не були надані суб`єктом господарювання на початок та в ході проведення перевірки. Допущені порушення слугували підставою для винесення податкового повідомлення-рішення від 24.03.2023 № 3320/17000705, яке відповідач вважає обґрунтованим та правомірним, з огляду на що просить суд відмовити у задоволенні позову.

29.12.2023 представником позивача подано до суду відповідь на відзив, у якій більш детально конкретизовано доводи та обґрунтування, зазначені у позовній заяві, а також наведено аргументи на спростування тверджень відзиву відповідача.

У судовому засіданні учасники справи підтримали доводи заяв по суті справи та надали пояснення аналогічні цим доводам.

ЗАЯВИ, КЛОПОТАННЯ УЧАСНИКІВ СПРАВИ.

Інших заяв та клопотань, які мають значення для вирішення спору до суду не надходило.

ПРОЦЕСУАЛЬНІ ДІЇ У СПРАВІ.

Ухвалою суду від 31.10.2023 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі відповідно до статті 262 КАС (далі - КАС України) в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.

Ухвалою суду від 03.01.2024 постановлено перейти із спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін до розгляду справи № 460/24976/23 за правилами спрощеного позовного провадження з повідомленням (викликом) сторін. Розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 25 січня 2024 року о 10:00 год.

25.01.2024 на підставі статей 243, 245 КАС України, у судовому засіданні було проголошено вступну і резолютивну частини судового рішення.

ФАКТИЧНІ ОБСТАВИНИ ТА ЗМІСТ ПРАВОВІДНОСИН.

Розглянувши матеріали, повно та всебічно з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, надавши оцінку всім аргументам учасників справи, судом встановлено наступне.

30 березня 2023 року посадовими особами Головного управління ДПС у Рівненській області на підставі направлень від 29.03.2023 № 662/17-00-07-05-15, та від 29.03.2023 № 663/17-00-07-05-15, згідно ст. 20, ст. 80 Податкового кодексу України від 02.10.2010 № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (із змінами та доповненнями), Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (із змінами та доповненнями) та інших нормативних актів, які регулюють ліцензування, виробництво, обіг, зберігання спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, було проведено фактичну перевірку господарської одиниці - магазину «Форт» за адресою: АДРЕСА_1 - субєкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 РНОКПП НОМЕР_1 , в присутності продавця ОСОБА_3 .

За результатами проведеної перевірки Головним управлінням ДПС у Рівненській області складено акт фактичної перевірки № 2867/Ж5/17-00-07-05-17/ від 30.03.2023 (бланк № 002102) (далі - акт фактичної перевірки).

У ході проведення вищезазначеної перевірки відповідачем встановлено наступні порушення податкового законодавства:

- п. 1, 2, 11, 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР, а саме:

1) не забезпечено використання попереднього програмування в РРО коду товару під категорії, згідно з УКТ ЗЕД, при продажу вина «Good Year Granato Rosso», 0,75 згідно з додатком 2;

2) не забезпечено подання розрахункових документів встановленої форми та змісту, при проведенні розрахункових операцій, а саме: під час продажу алкогольних напоїв, згідно з додатком 1 у фіскальних чеках, на загальну суму проведених розрахункових операцій 182390,00 грн, не відображено такий обов`язковий реквізит, як цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої;

3) не проведено розрахункової операції при покупці 1-ї пачки сигарет «Парламент Аква Супер Слім» по ціні 92,00 грн, розрахункова операція проведена за готівку, без застосування РРО, фіскальний чек не роздруковано та не видано.

4) не забезпечено ведення у встановленому порядку обліку товарних запасів в місці їх продажу, а саме: на момент перевірки в продажу знаходяться підакцизні товари, які вказані в акті зняття залишків на загальну суму 26414,00 грн без будь-яких документів, які б підтверджували їх облік та походження. Облікові документи не були подані на початок та в ході перевірки.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки позивачем подано заперечення на акт перевірки до якого долучено копію листа ТОВ «Інфосистема Рівне» від 03.04.2023 № 10 про неможливість доопрацювання версії програмного забезпечення РРО DATECS VP-01.

Згідно відповіді на заперечення № 3224/Ж12/17-07-05 від 21.04.2023 висновки акту перевірки залишено без змін, а заперечення позивача без задоволення.

24.04.2024 на підставі акту фактичної перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 3320/17000705 (форми «С») яким застосовано до позивача суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 213996,00 грн.

Не погоджуючись з таким рішенням суб`єкта владних повноважень та вважаючи його протиправними позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.

ПРАВОВЕ РЕГУЛЮВАННЯ СПІРНИХ ПРАВОВІДНОСИН ТА ВИСНОВКИ СУДУ.

Відповідно до визначень, наведених у статті 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95-ВР ) розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця; розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Відповідно до пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:

1) непроведення розрахункової операції через РРО;

2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;

3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 цього ж Закону. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Так, по суті виявлених органом ДПС порушень суд зазначає наступне.

Відповідно до пункту 80.4. статті 80 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі ПК України), перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

За правилами підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право: здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Відповідно до п. 20.1.11 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

З аналізу вищенаведених норм, суд приходить до висновку, що контролюючий орган наділений повноваженнями проводити контрольні розрахункові операції перед початком фактичної перевірки. Проте, порядок проведення контрольної розрахункової операції має свої особливості та має відбуватися у порядку та у спосіб, визначені законодавством. Ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа ДПС діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведення такої операції державних коштів.

За змістом акту фактичної перевірки вбачається порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР, зокрема, встановлено не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 92,00 грн 30.03.2023.

Як зазначено у акті фактичної перевірки, відповідачем 30.03.2023 проведена контрольна розрахункова операція придбання 1-ї пачки сигарет «Парламент Аква Супер Слім» по ціні 92,00 грн. Проте на підтвердження даної обставини відповідачем не надано суду доказів здійснення контрольної розрахункової операції, зокрема:

складення акту за результатами проведення контрольної розрахункової операції під час проведення фактичної перевірки діяльності позивача;

відомості про посадову особу контролюючого органу, яка здійснила контрольну розрахункову операцію, у кого та коли;

складення акту про повернення товару позивачу, за результатами такої контрольної розрахункової закупки;

акту отримання та повернення грошових коштів для здійснення контрольної розрахункової операції у позивача.

На переконання суду, відсутність в матеріалах справи зазначених вище доказів та використання для таких цілей державних коштів є неналежним способом проведення контролюючого заходу та унеможливлює суд визнати реалізацію позивачем 1-ї пачки сигарет «Парламент Аква Супер Слім» по ціні 92,00 грн.

Отже, у контролюючого органу відсутні правові підстави для застосування до позивача штрафних санкцій, що передбачені пунктом 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР, за правопорушення у вигляді не застосування РРО при проведенні розрахункових операцій на суму 92,00 грн 30.03.2023.

Також відповідно до змісту акту фактичної перевірки, контролюючим органом було встановлено, що позивачем проводились розрахункові операції при продажу алкогольних напоїв з використанням РРО, з роздрукуванням та видачою покупцям розрахункових документів невстановленої форми на загальну суму 182390,00 грн. Розрахункові документи не містять обов`язкового реквізиту, визначеного Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13 (далі Положення № 13), а саме: цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9).

Відповідні висновки здійснені контролюючим органом на підставі інформації щодо розрахункових операцій, що містяться в СОД РРО за період діяльності з 25.07.2022 по 27.03.2023.

Згідно пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Контролюючий орган вважає, що відсутність обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку згідно з Положенням № 13 тягне за собою неприйнятність такого документа як розрахункового, тобто, свідчить про те, що розрахункова операція проведена без роздрукування розрахункового документа і без видачі такого покупцю, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктами 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР і є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону.

Водночас, слід зазначити, що безпосередній зміст обов`язку платника податку, який визначений в пункті 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, полягає у тому, щоб усі розрахункові операції відбувалися саме із застосуванням РРО і на повну суму покупки.

Суд зауважує, що під час перевірки контролюючим органом не було встановлено фактів непроведення позивачем при продажу алкогольних напоїв розрахункових операцій через РРО, та фактів здійснення таких розрахункових операцій на неповну суму покупки, отже, притягнення позивача до відповідальності за порушення пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР є безпідставним.

Щодо порушення пункту 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суд зазначає, що відповідно до статті 8 Закону № 265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Положенням № 13 визначено форму і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Пунктом 2 розділу ІІ Положення № 13 визначено, які обов`язкові реквізити має містити фіскальний чек на товари (послуги), зокрема, цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9).

Згідно з пунктом 3 розділу І Положення № 13 установлені у ньому вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.

Отже, можна зробити висновок, що Закон № 265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації (форму і зміст документів, які є складовими звітності).

Верховний Суд в постанові від 02.02.2023 у справі № 500/6845/21 сформулював правовий висновок, відповідно до якого за змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність такого реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР.

Суд зауважує, що належним доказом на підтвердження обставин щодо видачі позивачем розрахункових документів не встановленої форми є відповідні розрахункові документи, на які контролюючий орган посилається в акті фактичної перевірки.

Разом із тим, у даному випадку відповідачем до матеріалів справи не надано жодного розрахункового документу, який би свідчив про вказане порушення.

Факт вчинення позивачем правопорушення (у вигляді не зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями) не підтверджено належними, допустимими та достовірними доказами, та у свою чергу, спростовується інформацією, наведеною в акті фактичної перевірки, що свідчить про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині застосування до позивача суми штрафних фінансових санкцій в розмірі 182390,00 грн.

Щодо порушення, зазначеного у розрахунку штрафних санкцій, «проведення розрахункової операції через РРО з порушенням використання режиму програмування товарів, із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості; відповідальність передбачена пунктом 7 статті 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР: застосовується фінансова санкція у розмірі триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян у разі проведення розрахункових операцій через РРО та / або програмних РРО без використання режиму попереднього програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості; сума штрафних санкцій: 5100,00 грн (17,00 х 300) п. 11 ст. 3», суд зазначає таке.

Відповідно до пункту 11 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

11) проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування товарів (послуг) (із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД для підакцизних товарів), цін товарів (послуг) та обліку їх кількості.

Згідно з пунктом 7 статті 17 Закону № 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Тобто, відповідальність за наведене правопорушення настає у разі проведення розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Так, податковий орган, притягуючи позивача до відповідальності зазначив, що позивачем не забезпечено проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД при продажу вина «Good Year Granato Rosso», 0,75 згідно з додатком. В Додатку № 2 міститься інформація про розрахункову операцію від 09.02.2022 о 14:28, фіскальний номер документа 27982, розділ «Код товару згідно з УКТЗЕД» зазначено «0», в графі «Найменування товару» зазначено «В Good Year Granato Rosso», 0,75», сума операції 100 грн.

З приводу наведеного, суд зазначає, що розрахунковим документом, який підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, є документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрований у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну (стаття 2 Закону України № 265/95-ВР).

Тобто, належним документом, який може підтвердити/спростувати обставини щодо використання суб`єктом господарювання режиму попереднього програмування найменування при продажу підакцизного товару (без зазначення підкатегорії згідно з УКТЗЕД (10 знаків)) є відповідний розрахунковий документ.

Однак, у даному випадку відповідачем до матеріалів справи не надано розрахункового документу, який би свідчив про вказане порушення, як і взагалі, на час проведення фактичної перевірки, такого факту встановлено не було, оскільки, за позицією контролюючого органу, таке порушення мало місце до проведення фактичної перевірки.

Як належні докази в матеріалах справи відсутні також й відомості про здійснення відповідачем контрольної закупки вина «Good Year Granato Rosso».

Крім того, перевірка чеків реєстратора розрахункових операцій за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а не фактичної, оскільки правопорушення, на яке посилається податковий орган, мало місце 08.09.2022, а фактична перевірка проводилась з 30.03.2023 (13 год 54 хв) по 30.03.2023 (16 год 20 хв), тобто через шість місяців, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.

Суд констатує, що отримання інформації з власних програм контролюючого органу (таких як СОД РРО) за попередні періоди не є предметом фактичної перевірки, що здійснюється за місцем проведення господарської діяльності.

Відтак, порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, за минулий період, а не за період, у який проводилась фактична перевірка, а отже такий акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності.

Суд наголошує, що факт вчинення правопорушення має підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами і не може ґрунтуватися на припущеннях суб`єкта владних повноважень, який виступає від імені Держави.

У той же час, для притягнення позивача до відповідальності передбаченої пунктом 7 статті 17 Закону України № 265/95-ВР необхідним є встановлення факту проведення операції через реєстратор розрахункових операцій, який контролюючим органом під час проведення перевірки позивача не встановлено, оскільки в матеріалах справи відсутні відомості про проведення контрольної розрахункової операції із закупки вина «Good Year Granato Rosso».

Аналогічний правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 05.07.2021 у справі № 825/951/17.

Враховуючи наведене, суд дійшов висновку, що в межах розгляду даної справи податковим органом не доведено проведення позивачем розрахункової операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів, без використання режиму попереднього програмування для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.

Вищенаведене підтверджує неправомірність застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) за порушення пункту 11 статті 3 Закону України № 265/95-ВР в сумі 5100 грн.

Щодо виявленого під час проведення фактичної перевірки порушення пункту 12 статті 3 Закону України № 265/95-ВР, яке в свою чергу слугувало підставою для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 26414,00 грн, суд зазначає наступне.

Відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Пунктом 12 частини першої статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Порядок ведення обліку товарних запасів для ФОП, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 № 496 (далі - Порядок № 496), визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону № 265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.

Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів (далі - Форма обліку) інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку (п. 1 розд. II Порядку № 496).

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Також згідно з положеннями п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Судом встановлено, що посадовими особами відповідача під час проведення фактичної перевірки було складено акт зняття залишків алкогольних та тютюнових виробів, які фактично знаходяться на момент проведення фактичної перевірки в магазині «Форт» за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_1 станом на 30.03.2023, на загальну суму 26414,00 грн. Зазначені обставини позивачем не заперечуються.

Також, в ході проведення фактичної перевірки відповідачем 30.03.2023 вручено продавцю ОСОБА_3 запит про надання документів, які б підтверджували облік та походження підакцизних товарів, які фактично знаходяться в реалізації на момент перевірки та вказані в акті зняття залишків.

Тому, не переконливими є доводи позивача про те, що на зазначені в акті зняття залишків від 30.03.2023 підакцизні товари наявні усі первинні документи, які підтверджують їх походження, оскільки позивач не надав суду доказів надання таких документів на запит податкового органу під час фактичної перевірки як і не надав відповідних документів до заперечення на акт фактичної перевірки. Також жодних первинних бухгалтерських документів, які підтверджують походження товару, що відображений в акті зняття залишків, та його обліку у місці реалізації за адресою АДРЕСА_1 не надано і суду.

Статтею 20 Закону № 265/95-ВР встановлено, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Отже облік товарних запасів, здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку є обов`язком суб`єкта господарювання відповідно до пункту 12 частини першої статті 3 Закону № 265/95-ВР, а стаття 20 цього Закону передбачає санкцію, що може бути застосована до суб`єкта господарювання в тому випадку, коли ця особа реалізує товари, які не обліковані у встановленому порядку так і в разі ненадання суб`єктом господарювання під час перевірки документів, що підтверджують облік товарів, які знаходяться у місці продажу/господарському об`єкті.

Таким чином, в порушення положення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР позивач, здійснюючи реалізацію підакцизних товарів, не надав контролюючому органу накладні та/або інші документи, що підтверджують походження товару та обліку у встановленому порядку товарних запасів, у зв`язку з чим відповідач правомірно встановив факти порушення встановленого законодавчо порядку обліку товарів за місцем їх реалізації та зберігання, тому до позивача правомірно застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 100% вартості не облікованих товарів за цінами реалізації в сумі 26414,00 грн.

Згідно з частиною першою статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Відповідно положень статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Аналіз вказаної правової норми свідчить про те, що відповідач повинен доводити правомірність свого рішення, дій чи бездіяльності. Водночас, позивач не позбавлений обов`язку довести ті обставини, на яких ґрунтуються його позовні вимоги. Тобто, обов`язок доказування в адміністративному процесі не покладено виключно на суб`єкта владних повноважень, а розподілений в залежності від вимог та заперечень.

У даному випадку обов`язок доказування правомірності спірних рішень належить відповідачу, в той час як позивач зобов`язаний підтвердити належними та допустимими доказами спростування обставин, які стали підставою для прийняття відповідачем таких рішень, а також підтвердження обставин, якими він обґрунтовує свої позовні вимоги.

Так, довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень. Разом з тим, як зазначає Верховний Суд в постанові від 13.11.2018 по справі № 805/528/17-а, згідно з принципом змагальності суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень, якщо заперечує їх обґрунтованість.

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку, що встановлені у справі обставини частково підтверджують позицію позивача, покладену в основу позовних вимог, а відтак, позовну заяву належить задовольнити частково, скасувавши податкове повідомлення-рішення від 24.04.2023 № 3320/17000705 в частині застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 182 482 та 5 100 грн.

РОЗПОДІЛ СУДОВИХ ВИТРАТ.

Частиною третьою статті 139 КАС України встановлено, що при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Позивачем за подання позовної заяви сплачено судовий збір у розмірі 2139 грн 97 коп, що підтверджується квитанцією № 0.0..1 від 26.10.2023, відтак, на користь ОСОБА_1 пропорційно до розміру задоволених позовних вимог, слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області, документально підтверджені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору пропорційно до розміру задоволених позовних вимог у розмірі 1883 грн 17 коп.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 3320/17000705 від 24.04.2023 в частині застосування суми штрафних (фінансових санкцій) у розмірі 182 482 (сто вісімдесят дві тисячі чотириста вісімдесят дві) грн 00 коп та 5 100 (п`ять тисяч сто) грн 00 коп.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 1883 (одна тисяча вісімсот вісімдесят три) грн 17 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 , ЄДРПОУ/РНОКПП НОМЕР_1 )

Відповідач - Головне управління ДПС у Рівненській області (вул. Відінська, буд. 12,м. Рівне,Рівненська обл.,33023, ЄДРПОУ/РНОКПП 44070166)

Повний текст рішення складений 29 січня 2024 року

Суддя Ольга ПОЛІЩУК