Справа № 460/16521/23
Суддя: Шинкар Тетяна Ігорівна
Дата ухвалення: 2024-01-17 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 січня 2024 рокуЛьвівСправа № 460/16521/23 пров. № А/857/19060/23 А/857/18788/23
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,

суддів Іщук Л.П.,

Обрізка І.М.,

секретаря судового засідання Доморадової Р.В.,

розглянувши у судовому засіданні в м.Львові апеляційні скарги Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Дуляницька С.М.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Рівне о 13 год. 42 хв. 06 вересня 2023 року, повне судове рішення складено 14 вересня 2023 року, та на додаткове рішення Рівненського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Дуляницька С.М.), ухвалене у відкритому судовому засіданні в м.Рівне 12 вересня 2023 року, повне судове рішення складено 12 вересня 2023 року, у справі №460/16521/23 за позовом Приватного акціонерного товариства «ЄВРОШПОН СМИГА» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В :

10.07.2023 Приватне акціонерне товариство «ЄВРОШПОН СМИГА» (далі Товариство) звернулось в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення: - від 19 квітня 2023 року №01 про відмову у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в сумі 3127,00 гривень, заявленій у податковій декларації із ПДВ за звітний період листопад 2022 року; - від 19 квітня 2023 року № 01 про донарахування грошових зобов`язань зі сплати податку на додану вартість в сумі 3 982 864,00 гривень, по поданій податковій декларації із ПДВ за звітний період листопад 2022 року; - від 19 квітня 2023 року № 01 про застосування штрафу в сумі 1 991 432,00 гривень за відсутність складення та/або реєстрації протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу України податкових накладних/ розрахунків коригування за звітний період листопад 2022 року.

Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року позов задоволено.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що предметом перевірки дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2022 року від`ємного значення з податку на додану вартість є саме операції, які є об`єктом оподаткування податком на додану вартість за вказаний період, а саме операції з постачання товарів, робіт, послуг (а не операції з виробництва). Суд першої інстанції вказав, що платіжним дорученням № 1452314 від 06.10.2022 підтверджено в повному обсязі факт оплати ПрАТ «ЄВРОШПОНСМИГА» коштів в сумі 3127,29 грн. ДП «Полтавський лісгосп» за товар через організатора електронних торгів ТОВ «Українська універсальна біржа» шляхом перерахування частини гарантійних внесків, сплачених учасником біржових торгів ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» згідно аукціонного свідоцтва АС №1839/150922/30981499 від 15.09.2022. Суд першої інстанції зазначив, що позивачем підтверджено правомірність включення до бюджетного відшкодування ПДВ в сумі 3127,29 грн. за звітний період листопад 2022 року, а відтак, податкове повідомлення-рішення від 19 квітня 2023 року №01 є протиправним та таким, що підлягає до скасування. Суд першої інстанції вказав, що контролюючим органом не обґрунтовано доказами та нормами закону визначення суми донарахованих платнику зобов`язань з податку на додану вартість в розмірі 3 982 864 грн, виходячи з положень частини 1 пункту 188.1. статті 188 ПК України, згідно якої база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості. Суд першої інстанції також вказав, що твердження перевіряючих про відсутність відходів виробництва є помилковим, через не врахування усіх наданих до перевірки звітів, а лише вибіркових. Суд першої інстанції дійшов висновку, що наданими до перевірки та до матеріалів справи документами підтверджено, що фактична кількість виготовленої готової продукції (шпону зрощеного) за листопад 2022 р. складає 145611,106 м.кв., з якої кількість шпону зрощеного товщиною від 0,30 мм-до 0,6 мм становить 118903,027 м.кв. Суд першої інстанції вказав, що з досліджених в ході розгляду справи запитів про надання документів вбачається, що такими запитами пропонувалося надати до перевірки набагато ширший перелік документів, ніж ті, які стосуються декларування заявленого в декларації за листопад 2022 року до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, а тому, не надання позивачем всього переліку документів на запити податкового органу не може бути підставою для підтвердження висновків акту перевірки.

07.09.2023 представник Товариства подав заяву про ухвалення додаткового рішення щодо стягнення витрат на професійну правничу допомогу в сумі 11 650,50 грн.

Додатковим рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2023 року заяву Приватного акціонерного товариства «Єврошпон-Смига» про стягнення витрат на правничу допомогу задоволено частково, стягнуто на користь Приватного акціонерного товариства «Єврошпон-Смига» за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Рівненській області судові витрати, понесені на професійну правничу допомогу, в розмірі 6 000,00 грн.

Приймаючи додаткове рішення, суд першої інстанції виходив з того, що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої прийнято рішення, всі його витрати на адвоката, якщо, керуючись принципом справедливості як одного з основних елементів принципу верховенством права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, зважаючи на складність справи, якість підготовленого документу, витрачений адвокатом час тощо є неспівмірним у порівнянні з ринковими цінами адвокатських послуг. Суд першої інстанції вказав, що при визначенні суми відшкодування судових витрат суд повинен керуватися критерієм реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерієм розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та суті виконаних послуг. Суд першої інстанції дійшов висновку, що керуючись принципом справедливості як одного з основних елементів принципу верховенства права, суд дійшов висновку про стягнення 6000,00 грн на користь позивача, оскільки такий розмір гонорару є співмірним, зважаючи на складність справи, витрачений адвокатом час.

Не погоджуючись з рішенням та додатковим рішення суду першої інстанції Головне управління ДПС у Рівненській області подало апеляційну скаргу, просить такі скасувати та в задоволенні позову та заяви відмовити.

Апеляційна скарга на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року мотивована тим, що відповідно до змісту позовної заяви ПрАТ «ЄВРОШРОН-СМИГА» не наводить відомостей, які б свідчили про причинно-наслідковий зв`язок між порядком i підставами проведеної перевірки та встановленими порушеннями. Скаржник вказує, що виробництво шпону зрощеного з сировини шпон струганий на даному етапі виробництва є безвідходним, саме тому кількість переданого шпону струганого повинна відповідати кількості отриманого шпону зрощеного. Скаржник зазначає, що самостійно виготовлена продукція (шпон зрощений) в кількості 156926,959 м.кв., яка відсутня у виробничих звітах за листопад 2022 року та не відображена (неоприбуткована) в регістрах бухгалтерського обліку підприємства, вважається операцією з безоплатної передачі ТМЦ на загальну суму 19 914 321,7 грн, ПДВ 3 982 864 грн. Скаржник вказує, що ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» в ході проведення перевірки не надано жодних підтверджуючих документів, що спростовують наявність встановлених розбіжностей. Скаржник зазначає, що ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» в порушення п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188 Податкового кодексу України безпідставно не задекларовано податкові зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 3 982 864 грн, що призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість за листопад 2022р. на суму 3 982 864 грн. Скаржник вказує також, що підприємством не складено та не зареєстровано в єдиному державному реєстрі податкових накладних податкові накладні за листопад 2022 року на суму ПДВ 3 982 864 грн. Скаржник звертає увагу, що відповідно до наданих до перевірки та до заперечень на акт перевірки документів не встановлено проведення розрахунків з постачальниками, по яких сформовано податковий кредит у листопаді 2022 року на суму 3 127,29 грн, які беруть участь у розрахунку суми бюджетного відшкодування відповідно до додатка 3 «Розрахунок суми бюджетного відшкодування», що призвело до завищення суми бюджетного відшкодування за листопад 2022 року на загальну суму 3 127,29 грн.

Апеляційна скарга на додаткове рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2023 року мотивована тим, що при визначенні суми відшкодування необхідно виходити з критерію реальності витрат на правничу допомогу адвоката (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін. Скаржник вказує, що судом першої інстанції не було враховано, що договір про надання правничої (правової) допомоги від 01.07.2022 містить лише загальний перелік послуг, які можуть надаватись адвокатом позивачу. Скаржник зазначає, що контролюючий орган об`єктивно позбавлений можливості щодо сплати витрат на правничу допомогу адвоката у зазначеному розмірі.

В судовому засіданні представник скаржника подані апеляційні скарги підтримав, представники Товариства щодо таких заперечили, просили залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами та перевіривши законність і обґрунтованість оскаржуваних рішення та додаткового рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційних скарг, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване додаткове рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає, оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає частково.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що Приватне акціонерне товариство «ЄВРОШПОН-СМИГА» () є юридичною особою, зареєстроване Дубенською районною державною адміністрацією 30.06.2000 за №0000025; перебуває на обліку в ГУ ДПС у Рівненській області; зареєстроване платником податку на додану вартість з 19.04.2000. Види діяльності: 16.21 Виробництво фанери, дерев`яних плит і панелей, шпону (основний), 16.10 лісопильне та стругальне виробництво, 46.13. діяльність посередників у торгівлі деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічними виробами, 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням, 46.90 неспеціалізована оптова торгівля, 56.29 постачання інших готових страв, 55.10 діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування.

20 грудня 2022 року Товариство подало в електронному вигляді декларацію з податку на додану вартість за листопад 2022 року та відповідну заяву про повернення суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість (реєстраційний №) (а.с.43-50).

За результатами проведення 16 січня 2023 року камеральної перевірки даних зазначеної декларації податковим органом складено Довідку №344/Ж5/17-00-04-04/30981499, в якій у п.3.5. встановлено, що за даними періоду виникнення від`ємного значення ПДВ за звітний період листопад 2022 року сума податкових зобов`язань (р.9 декларації) за даними платника відповідає сумі податкових зобов`язань за даними перевірки і становить 2 165 710 гривень; сума податкового кредиту (р.17 декларації) за даними платника складає 14 732 387 грн., за даними перевірки 14 731 831 грн. (20.11.2022 року платником подано уточнюючий розрахунок № за вересень 2022 року за результатами якого зменшено рядок 21 на суму 556 грн. Встановлено завищення суми від`ємного значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на суму 556 грн.). За даними періоду декларування залишку від`ємного значення ПДВ (різниці між сумою р.3 та р.5) до бюджетного відшкодування (додаток 2 декларації) за результатами перевірки порушень не встановлено: сума податкового кредиту (з р.5) становить 12 566 677 грн., сума бюджетного відшкодування 8 556 769 грн. (а.с.107-110).

У висновку вказаної довідки зазначено, що камеральною перевіркою встановлено наявність підстав для проведення документальної позапланової виїзної перевірки.

У зв`язку з цим, наказом №65-п від 17.01.2023 в.о. начальника ГУ ДПС у Рівненській області В. Грабового призначено документальну виїзну позапланову перевірку ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за листопад 2022 року від`ємного значення з ПДВ, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету, яке визначене з урахуванням від`ємного значення з ПДВ, задекларованого у попередніх звітних періодах.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 10.03.2023 №2076/Ж5/17-00-0703/30981499 відповідно до висновків якого перевіркою встановлені порушення:

- п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.200.1. ПК України - занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3 982 864 грн. за листопад 2022р., що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) на суму 3 982 864 грн.;

- абз. б) п.200.4 ст.200 ПК України - занижено суму фактичної сплати постачальникам за товари/послуги в розмірі 76 348 грн., в результаті чого платнику відмовлено у заявленій сумі бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за листопад 2022 року на суму 76 348 грн.;

- п.201.1, п.201.10 ст.210 ПК України не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних: за листопад 2022 року на загальну суму 23 897 184 грн, в т.ч. ПДВ в сумі 3 982 864 грн.

Товариство подало заперечення від 30 березня 2023 року №301 до акта перевірки.

Листом від 13.04.2023 №2991/Ж12/17-00-07-01 (а.с.98-102) контролюючим органом повідомлено платника, що за результатами розгляду заперечень частково враховано аргументи платника та надані докази щодо підтвердження факту оплати платником товарів/послуг, загальна сума ПДВ яких складає 8 553 642 грн. за листопад 2022 рік, і змінено висновки акту документальної перевірки шляхом їх викладення в наступній редакції: перевіркою встановлені порушення:

- п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.200.1. ПК України - занижено податкові зобов`язання з податку на додану вартість на суму 3 982 864 грн. за листопад 2022р., що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) на суму 3982864 грн.;

- абз. б) п.200.4 ст.200 ПК України - занижено суму фактичної сплати постачальникам за товари/послуги в розмірі 3 127,0 грн., в результаті чого платнику відмовлено у заявленій сумі бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) з листопад 2022 року на суму 3127,0 грн.;

- п.201.1, п.201.10 ст.210 ПК України - не складено та не зареєстровано податкові накладні в Єдиному реєстрі податкових накладних: за листопад 2022 року на загальну суму 23897184 грн, в т.ч. ПДВ в сумі 3982864 грн.

19.04.2023 на підставі наведених висновків акта перевірки контролюючий орган прийняв оскаржувані податкові повідомлення-рішення №01, №01, №01.

Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з таких підстав.

Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відповідно до підпункту 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, в редакції чинній у період, який перевірявся, (далі - ПК України) податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Підпунктом 14.1.18 пункту 14.1 ПК України встановлено, що бюджетне відшкодування - відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника.

Відповідно до статті 185 ПК України об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е)постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.

З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Пунктом 188.1 статті 188 ПК України встановлено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів.

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни).

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних від простроченої суми та інфляційні витрати, відшкодування шкоди, у тому числі відшкодування упущеної вигоди за рішеннями міжнародних комерційних та інвестиційних арбітражів або іноземних судів, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.

До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.

У статті 198 ПК України встановлено підстави за яких у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит; визначено умови, дату, час та порядок його формування; визначено права і обов`язки платників податку в цій сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.

Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

В акті перевірки контролюючим органом зазначено, що перевіркою своєчасності, достовірності і повноти визначення суми податкових зобов`язань та врахування при розрахунку показника рядка 19 Декларації (рядок 9 (колонка Б) Декларації № від 20.12.2022 та уточнюючий розрахунок № від 17.02.2023 встановлено його заниження за листопад 2022 року на суму 3 982 864 грн.

Контролюючим органом встановлено, що за листопад 2022 року Товариство задекларувало податкових зобов`язань з ПДВ у сумі 2 165 710 грн., задекларовано податкові зобов`язання у сумі 5 655 грн. відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України та пункту 199.1 статті 199 ПК України за операціями, що оподатковуються за основною ставкою.

В ході перевірки встановлено, що Товариство здійснює діяльність з виробництва шпону струганого, шпону зрощеного та пиломатеріалів. Основною сировиною для цього виробництва є круглі лісоматеріали. Облік процесу виробництва шпону струганого та зрощеного відображено у виробничих звітах підприємства, які представлені до перевірки. Для виробництва шпону зрощеного передано у виробництво шпон струганий (різних порід дерев) за листопад 2022 року в кількості 275 840,334 м.кв., загальна кількість отриманої готової продукції шпону зрощеного за листопад 2022 року становить 118 913,375 м.кв. Згідно наданих до перевірки виробничих звітів, відходи при виробництві шпону зрощеного на етапі зрощення шпону струганого відсутні. Контролюючий орган дійшов висновку, що виробництво шпону зрощеного з сировини шпон струганий, на даному етапі виробництва, є безвідходним, а тому кількість переданого шпону струганого повинна відповідати кількості отриманого шпону зрощеного. Невідповідність кількості переданого шпону струганого та отриманої з виробництва кількості шпону зрощеного за листопад 2022 року складає 156 926,959 м.кв. та, оскільки така кількість не відображена в регістрах бухгалтерського обліку підприємства, відсутня у виробничих звітах за листопад 2022 року, то вважається операцією з безоплатної передачі ТМЦ на загальну суму 19 914 321,7 грн., ПДВ 3 982 864 грн.

Зазначене стало підставою для висновку контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з ПДВ за листопад на суму 3 982 864 грн.

Суд апеляційної інстанції зауважує, що підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється, коли платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Верховний Суд неодноразово (зокрема, але не виключно, у постановах від 19 лютого 2021 року (справа №821/1235/17), від 21 липня 2021 року (справа №420/2382/20)) за наслідками аналізу вищенаведеної норми права висловлював правову позицію, що зміст наведеної норми свідчить про два окремі випадки проведення документальної позапланової перевірки: перший - подання декларації, в якій заявлено до відшкодування з бюджету суми податку на додану вартість; другий - подання декларації з від`ємним значенням податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Відповідно до пункту 200.10 статті 200 ПК України платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.

Контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання, провести документальну перевірку платника податку у порядку, передбаченому підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.

Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки (пункт 200.11 статті 200 ПК України).

Згідно з поданою Товариством податковою декларацією з ПДВ за листопад 2022 року та уточнюючим розрахунком від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань та податкового кредиту становить 12 566 677 грн.

Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу - б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

За правилами підпункту 2 пункту 5 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 січня 2016 року №21 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 29 січня 2016 року за № 159/28289 (далі - Порядок №21), якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань (рядок 9) і податкового кредиту (рядок 17) отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації.

Податок на додану вартість підлягає або сплаті до бюджету, або бюджетному відшкодуванню в залежності від того, яке значення має різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду: позитивне чи від`ємне. Наслідком накопичення за результатами звітного (податкового) періоду податкового кредиту в більшому розмірі, ніж податкових зобов`язань з податку на додану вартість, є виникнення від`ємного значення з цього податку, яке в подальшому призводить до виникнення права на бюджетне відшкодування ПДВ.

Для висновку про правомірність декларування платником податків від`ємного значення ПДВ податковий орган, в межах проведення документальної позапланової перевірки, призначеної на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, перевіряє правильність декларування платником податків як податкового зобов`язання з ПДВ, так і податкового кредиту з цього податку за звітний (податковий) період. Податковий орган при проведенні такої перевірки не обмежений розміром від`ємного значення ПДВ, який задекларовано у податковій декларації, оскільки повинен пересвідчитись у правильності визначення платником податків від`ємного значення різниці між сумами податкового зобов`язання та податкового кредиту. Протилежний підхід суперечитиме поняттю «від`ємне значення ПДВ» у розумінні норм ПК України та нівелюватиме мету проведення перевірки на підставі підпункту 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 ПК України, яка носить превентивний характер, що полягає у запобіганні безпідставному декларуванню від`ємного значення ПДВ.

Вказане відповідає позиції Верховного Суду, викладеній у постанові від 24 січня 2023 року у справі №640/6754/21.

Як зазначено контролюючим органом в акті перевірки, на виконання листа відповідача від 20.02.2023 платником проводилась інвентаризація щодо правомірності декларування від`ємного значення, в тому числі заявленого до бюджетного відшкодування за період листопад 2022 року. Про результати перевірки надано інвентаризаційні відомості не в повному обсязі, а саме відсутні відомості про склад готової продукції, склад товару. Інвентаризаційний опис не надано суб`єкту контролю.

Також, на запити податкового органу представлено не в повному обсязі запитувані документи, а саме до перевірки не надано: ТУ, ДСТУ (інші документи стосовно технологічного процесу виготовлення шпону), накази по виробництву щодо встановлення норм виходу готової продукції, накладні на переміщення ТМЦ, тощо; калькуляції на всю номенклатуру готової продукції; документи складського обліку; норми витрат матеріалів на виробництво та норми витрат; затверджені норми втрат природного убутку матеріалів; норми витрат та втрат сировини, технологічні карти, технологічний регламент, тощо.

Статтею 44 ПК України встановлено вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно з пунктом 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

За приписами пункту 44.7 статті 44 ПК України у разі, якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Аналіз наведених положень ПК України дозволяє суду апеляційної інстанції дійти висновку, що податковий кредит з податку на додану вартість має бути підтверджений фактично здійсненими господарськими операціями, належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність цих операцій, які є підставою для формування податкового обліку платника. Такі документи платник податку зобов`язаний подати до перевірки, а у разі наявності обставин, які це унеможливлюють - після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки.

Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження платником ПДВ задекларованої суми податкового кредиту належними документами бухгалтерського обліку та податковою накладною законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. Своєю чергою, обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці, особливо коли це стосується реалізації права на отримання податкової вигоди у виді бюджетного відшкодування.

У заперечені на акт перевірки Товариство вказує, що запити контролюючого органу складені з порушенням вимог пункту 73.3 статті 73 ПК України та пункту 10 Порядку, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України №1245 від 27.12.2010, тому платник податків звільняється від обов`язку надавати відповідні документи на такі запити. Разом з тим, обґрунтування відповідного твердження Товариство не надає, підстави з яких вважає такі запити складеними з відповідними порушеннями, не наводить.

Слід зауважити, що на акті від 22.02.2023, який засвідчує факт ненадання у визначений у запиті строк платником податків документів до перевірки, 23.02.2023 керівник Товариства власноручно зазначив про свої заперечення щодо складання такого, та що обґрунтування заперечень буде подана в суді.

З огляду на зазначене в сукупності, висновки суду першої інстанції щодо надання позивачем до перевірки та до матеріалів справи документів, які підтверджують правомірність його позовних вимог, зроблені передчасно.

Суд апеляційної інстанції, також, не погоджується з судом першої інстанції щодо висновків про те, «що на облік операцій з податком на додану вартість (предмет перевірки), нормативні відходи не впливають, оскільки їх утворення безпосередньо пов`язане з технологічним процесом. Відповідно, матеріали у вигляді відходів вважаються використаними у господарській діяльності платника податків, тому нарахування компенсуючих податкових зобов`язань за п. 198.5 ПК України є безпідставним», оскільки такі висновки не ґрунтуються на досліджених контролюючим органом та судом матеріалах справи в межах предмету перевірки.

Разом з тим, позиція контролюючого органу в частині виготовлення позивачем продукції (шпон зрощений) в кількості 156 926,959 м.кв., яка відсутня у виробничих звітах за листопад 2022 року та яка не відображена (неоприбуткована) в регістрах бухгалтерського обліку Товариства, на думку контролюючого органу, вважається безоплатно переданою на суму ПДВ 3 982 864 грн. та ґрунтується, серед іншого, на ненаданні позивачем до перевірки в повному обсязі первинних документів на вимогу контролюючого органу, зокрема документів стосовно технологічного процесу виготовлення шпону, наказів по виробництву щодо встановлення норм виходу готової продукції, норми витрат та норми втрат при виробництві.

З огляду на передбачену ПК України мету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, на переконання суду апеляційної інстанції вказані висновки відповідача про безвідходність виробництва на етапі зрощення шпону струганого зроблені шляхом арифметичного обчислення за відсутності первинних документів, які не були подані Товариством, без врахування специфіки виробництва, а отже є передчасні.

За відсутності вказаних відомостей результати перевірки, які викладені в акті є неповними та не дають можливості суду з`ясувати правомірність нарахування відповідачем обсягу податкового зобов`язання за обумовленим видом порушення.

Вказане у своїй сукупності дозволяє дійти висновку щодо передчасності висновку контролюючого органу про заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 3 982 864 грн. за листопад 2022р., що призвело до завищення суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) на суму 3 982 864 грн. з підстав безвідходності виробництва.

Оскільки твердження відповідача про заниження податкових зобов`язань на переконання суду апеляційної інстанції зроблені контролюючим органом передчасно, то покладення на позивача будь-яких обов`язків для складання та реєстрації податкових накладних на оспорювану суму за таких обставин є також передчасним.

Щодо встановленого перевіркою порушення Товариством абз. «б» пункту 200.4 статті 200 ПК України, що призвело до завищення бюджетного відшкодування за листопад 2022 року в сумі 3 127 грн., то слід зазначити таке.

Такий висновок контролюючий орган обґрунтовує не підтвердженням проведення розрахунків з ДП «Полтавське лісове господарство», оскільки відсутня оплата по податкових накладних, які включені до складу податкового кредиту, однак суд апеляційної інстанції зауважує, що факт відповідної оплати підтверджений долученим до матеріалів справи платіжним дорученням №1452314 від 06.10.2022.

З матеріалів справи вбачається, що предметом господарської операції з ДП «Полтавське лісове господарство», яка здійснена через біржові торги, стала купівля-продаж необробленої деревини та пиломатеріалів на товарній біржі.

Суд апеляційної інстанції також зауважує, що в силу приписів пункту 198.2 статті 198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту може вважатись і дата отримання платником податку товарів/послуг, якщо така відбулася раніше ніж їх оплата.

З матеріалів справи судом першої інстанції встановлено, що ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» при поданні заперечень на акт від 10.03.2023 надало банківські виписки щодо оплати товарів/послуг сум зазначених у розрахунку бюджетного відшкодування ПДВ, які наведені у Додатку 3 до даного акта перевірки.

До заперечення Товариство також надало платіжне доручення №1452314 від 06.10.2022, де зазначено, що платник ТОВ «УУБ», одержувач «ДП «Полтавський лісгосп», призначення платежу: «Част.гар.внес. від ПАТ «Єврошпон-Смига» (30981499) за майно ДП «Полтавський лісгосп» зг. АС №1839/150922/30981499 від 15.09.2022. лист від 06.10.22». Проте, до заперечення не надано лист від 06.10.2022 року.

Разом з тим, платіжним доручення № 1452314 від 06.10.2022 підтверджено в повному обсязі факт оплати ПрАТ «ЄВРОШПОНСМИГА» коштів в сумі 3127,29 грн. ДП «Полтавський лісгосп» за товар через організатора електронних торгів ТОВ «Українська універсальна біржа» шляхом перерахування частини гарантійних внесків, сплачених учасником біржових торгів ПрАТ «ЄВРОШПОН-СМИГА» відповідно до аукціонного свідоцтва АС №1839/150922/30981499 від 15.09.2022, що є особливістю розрахунків у системі електронних торгів через аукціон.

Оплату здійснено у повній відповідності до вимог закону, яким врегульовано здійснення операцій з гарантійним внеском (пункт 185.1 статті185 ПК України), з урахуванням положень Регламенту ТОВ «УУБ» в редакції від 04.11.2021р., та роз`яснень ДФС України, наданих в листі від 29.12.2017 №3242/6/99-99-15-03-02-15/ІПК.

Водночас, направлення листа від 06.10.2022, на відсутність якого покликається контролюючий орган, передбачено пунктом 10.5 Регламенту з організації та проведення біржових торгів з купівлі-продажу необробленої деревини та пиломатеріалів на товарній біржі, відповідно до якого продавець листом підтверджує виконання сторонами умов біржового (аукціонного) свідоцтва, а саме, - підписання (укладення) продавцем та покупцем, що визначені в біржовому (аукціонному) свідоцтві, договору купівлі-продажу необробленої деревини, з зазначенням номеру та дати укладання такого договору, тим самим даючи розпорядження Біржі на перерахування йому гарантійного внеску покупця в рахунок часткової оплати за придбаний на аукціоні біржовий товар.

Слід зауважити, що стабільність бюджетної системи держави забезпечують платники податків усвідомленням важливості та правильності декларування доходів, як виконання свого обов`язку щодо сплати податків перед державою та суспільством. Наповнення Державного бюджету України, реалізація завдань та функцій держави безпосередньо залежить від ефективного виконання усіма суб`єктами податкового права податкового обов`язку.

Роль органів державної податкової служби України у даному процесі є ключовою, оскільки на них нормами чинного законодавства України покладено обов`язок здійснювати контроль за своєчасністю та повнотою сплати податків, зборів (інших обов`язкових платежів). Реалізація вказаного контролю направлена, у першу чергу, на створення умов для платника податків до добровільного виконання конституційного обов`язку щодо сплати відповідних сум до бюджету і зменшення випадків застосування заходів примусу.

Суд апеляційної інстанції, за вище викладених встановлених обставин, зауважує, що позивач, декларуючи за листопад 2022 року у податковій декларації з ПДВ від`ємне значення ПДВ, у тому числі заявлене до бюджетного відшкодування, не довів суду активної і добровільної поведінки (співпраці), яка б проявлялась у наданні суб`єкту контролю запитуваних документів для швидкого вирішення питання підтвердження правомірної поведінки суб`єкта господарювання в частині правильності відображення податкового обов`язку, в свою чергу відповідач не довів перед судом нарахувань податкових зобов`язань вже лише з тих підстав, що абсолютно безвідходного виробництва у природі не існує.

Вищевикладені обставини, на переконання суду, є підставою для проведення перевірки суб`єкта господарювання - Приватного акціонерного товариства «ЄВРОШПОН СМИГА» за наслідком скасування податкових повідомлень рішень, для підтвердження правильності декларування за листопад 2022 року у податковій декларації з ПДВ від`ємного значення ПДВ, та можливості Товариства документально довести правильність своїх дій, а відповідачу таку правильність підтвердити (спростувати), проте на підставі запитуваних суб`єктом контролю первинних документів та регістрів бухгалтерського обліку.

Відповідно до статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

За встановлених обставин, надаючи правову оцінку аргументам сторін, суд апеляційної інстанції доходить висновку, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення винесені відповідачем як суб`єктом владних повноважень передчасно. В свою чергу скасування судом податкових повідомлень-рішень не підтверджує правомірної поведінки платника податків.

Щодо законності та обґрунтованості прийнятого судом першої інстанції додаткового судового рішення, то статтею 132 КАС України встановлено, що судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Витрати на професійну правничу допомогу належать до витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Відповідно до статті 134 КАС України витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави. За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.

Для цілей розподілу судових витрат: 1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою; 2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.

Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із: 1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); 2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); 3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт; 4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.

Згідно з частиною 7 статті 139 КАС України розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.

Зазначені вимоги кореспондуються з положеннями частини 3 статті 143 КАС України, якими передбачено, що якщо сторона з поважних причин не може до закінчення судових дебатів у справі подати докази, що підтверджують розмір понесених нею судових витрат, суд за заявою такої сторони, поданою до закінчення судових дебатів у справі, може вирішити питання про судові витрати після ухвалення рішення по суті позовних вимог.

Таким чином, необхідною умовою для відшкодування витрат на правничу допомогу є подання стороною детального опису робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.

Відповідно до частини 9 статті 139 КАС України при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: 1) чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; 2) чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; 3) поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; 4) дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.

Згідно з положеннями статті 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» від 05 липня 2012 року № 5076-VI гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту. Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги. При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.

Аналіз вищенаведених положень дає підстави для висновку про те, що документально підтверджені судові витрати на професійну правничу допомогу адвоката, пов`язані з розглядом справи, підлягають компенсації стороні, яка не є суб`єктом владних повноважень та на користь якої ухвалене рішення, за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень.

При цьому, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.

При визначенні суми компенсації витрат, понесених на професійну правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченому адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціні позову та (або) значенню справи.

Відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка в силу приписів частини 2 статті 6 КАС України та статті 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» застосовується судами як джерело права, заявник має право на відшкодування судових та інших витрат лише у разі, якщо доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їх розмір обґрунтованим, про що, зокрема, зазначено у рішеннях від 26 лютого 2015 року у справі «Баришевський проти України», від 10 грудня 2009 року у справі «Гімайдуліна і інших проти України», від 12 жовтня 2006 року у справі «Двойних проти України», від 30 березня 2004 року у справі «Меріт проти України».

Отже, при визначенні суми відшкодування витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, слід виходити з реальності цих витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, з огляду на конкретні обставини справи.

З огляду на зміст спірних правовідносин та правове регулювання таких, з врахуванням наданих позивачем документів, а також клопотання відповідача про зменшення витрат на оплату правничої допомоги, враховуючи критерії об`єктивного визначення розміру суми послуг адвоката, критерії, з врахуванням яких визначається розмір витрат на оплату послуг адвоката, встановлені частиною 5 статті 134 Кодексу адміністративного судочинства України, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що витрати на правничу допомогу адвоката в загальному розмірі 6000 грн. є співмірними із складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг); часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг); обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт.

Частиною 2 статті 6 КАС України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

З огляду на викладене, враховуючи положення статті 317 КАС України суд апеляційної інстанції приходить переконання, що при винесені оскаржуваного рішення суд першої інстанції неповно з`ясував обставини, що мають значення для справи, дійшов передчасних висновків щодо подання позивачем контролюючому органу первинних документів, які підтверджують правомірність позовних вимог, а тому рішення суду першої інстанції слід змінити в частині мотивів задоволення позовних вимог. Щодо додаткового рішення суду першої інстанції, то таке прийнято з правильним застосуванням норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги на законність додаткового рішення суду першої інстанції не впливають.

Керуючись статтями 229, 241, 243, 250, 308, 310, 317, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року задовольнити частково.

Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року у справі № 460/16521/23 змінити в частині мотивів задоволення позову.

В решті рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2023 року у справі № 460/16521/23 залишити без змін.

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на додаткове рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2023 року у справі № 460/16521/23 залишити без задоволення, а додаткове рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 вересня 2023 року у справі № 460/16521/23 без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач Т. І. Шинкар
судді Л. П. Іщук
І. М. Обрізко
Повне судове рішення оформлене суддею-доповідачем 26.01.2024 згідно з ч.3 ст.321 КАС України