Справа № 140/11926/23
Суддя: Пліш Михайло Антонович
Дата ухвалення: 2024-01-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2024 рокуЛьвівСправа № 140/11926/23 пров. № А/857/17517/23

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пліша М.А.,

суддів Курильця А.Р., Мікули О.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року (головуючий суддя Мачульський В.В., м. Луцьк) по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «САМЕР-ОПТ» до Головного управління ДПС у Волинській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення,-

В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Самер-Опт» звернулось в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі - відповідач 1), Державної податкової служби України (далі - відповідач 2) в якому просило:

визнати протиправними та скасувати рішень комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2022 №7674538/43651431, №7674539/43651431 від 22.11.2022 №7694216/43651431, №7694217/43651431, від 28.11.2022 №7721097/43651431, №7721098/43651431;

зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022 днем фактичного надіслання до Єдиному реєстрі податкових накладних.

Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 25серпня 2023 року позов задоволено повністю.

Визнано протиправними та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Волинській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 21.11.2022 №7674538/43651431, №7674539/43651431 від 22.11.2022 №7694216/43651431, №7694217/43651431, від 28.11.2022 №7721097/43651431, №7721098/43651431.

Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані Товариством з обмеженою відповідальністю «САМЕР-ОПТ» податкові накладні №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022, датою подання її на реєстрацію.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Волинській області оскаржило його в апеляційному порядку, просить рішення суду скасувати і у задоволенні позову відмовити повністю.

В апеляційній скарзі зазначає, що суд наголосив, що відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органом не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної за умови, що інші документи підтверджують проведення господарської операції.

Крім того, суд зазначив, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів.

При цьому, апелянт зазначає, що ТОВ «САМЕР-ОПТ» подало до реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: №22 від 27.04.2022 на суму операції 338250,00 грн; №10 від 17.05.2022 на суму операції 352536,19 грн.; №11 від 17.05.2022 на суму операції 352240,19 грн.; №21 від 27.04.2022 на суму операції 336600,00 грн.; №2 від 21.03.2022 на суму операції 420800,09 грн.; №3 від 22.03.2022 на суму операції 427200,08 грн.

Реєстрація вищезазначених податкових накладних була зупинена Державною податковою службою України у зв`язку із відповідністю господарської операції п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Позивачу запропоновано надати пояснення і копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеній в податковій накладній.

Позивачем подано повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних реєстрацію якої зупинено.

Відповідно до спірних рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в ЄРПН ТОВ «САМЕР-ОПТ» було відмовлено в реєстрації податкових накладних у зв`язку із ненаданням позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. У графі «додаткова інформація» зазначено «Відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення) що підтверджують здійснення оплати постачальнику товару. Неналежним чином оформлена товарно-транспортна накладна по операціях з придбання товару (відсутні підписи водіїв).»

Аналізуючи примірники поданих на розгляд регіональної комісії товарно-транспортних накладних по операціях з придбання товару, придбання та продажу товару встановлено відсутність необхідних підписів, тобто невідповідність таких ТТН вимогам, викладеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні затверджених Наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363.

Таким чином, у зв`язку із невідповідністю ТТН вимогам, викладеним у Правилах перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні затверджених Наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363 та відсутністю підтверджуючих документів, щодо розрахунків із постачальником товару позивачу було відмовлено у реєстрації податкових накладних.

Звертає увагу, що предметом доказування при вирішенні вимог про зобов`язання контролюючого органу зареєструвати податкову накладну мають бути встановленими обставини достатності документів для її реєстрації. Тобто позивач має довести, що ним було подано вичерпний перелік документів, достатніх для реєстрації податкової накладної.

Таким чином, при дослідженні правомірності рішення про відмову в реєстрації податкової накладної підлягають врахуванню лише документи, що подавались платником податків безпосередньо суб`єкту владних повноважень, який приймав відповідне рішення.

У постанові Верховного Суду від 12 листопада 2019 року у справі №816/2183/18 вказано, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства.

Здійснюючи моніторинг, контролюючий орган виявляє ризик порушення норм податкового законодавства, який проявляється у ймовірності складання та надання податкової накладної з порушенням ПК України та неможливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг дані про які зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування та/або ймовірності уникнення платником податку виконання свого податкового обов`язку.

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеного в постанові від 31.03.2020 року по справі №824/434/15-а, від 05.09.2018 року по справі №826/20258/13-а, від 08.08.2018 року по справі №816/5/15-а «про відсутність реального характеру відповідних операцій можуть свідчити, у тому числі і наявність таких обставин: відсутність первинних документів обліку, недоліки в їх заповненні, оскільки сам факт наявності у позивача податкових, чи то видаткових накладних, інших документів з посиланням на поставку товарів (послуг), не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах».

Згідно п.61.1 ст.61 ПКУ визначено, податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп.62.1.2 п.62.1 ПКУ).

В свою чергу, згідно п.71.1 ст.71 ПКУ інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - комплекс заходів, що координується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій

Відповідно п. 74.2 ст.74 Податкового кодексу України (далі - ПКУ) в Єдиному реєстрі податкових накладних забезпечується проведення постійного автоматизованого моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації таких податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 201.16 ст.201 ПКУ визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабміном України.

Пунктом 5 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520 (далі - Порядок № 520) встановлено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, які включають в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Згідно п. 7 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів зазначених у п. 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Пунктом 9 Порядку №520 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 07 99 №996-ХІУ (далі - Закон №996-ХІУ), підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як вбачається зі ч. 2 ст. 9 Закону №996-ХІУ, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, якщо інше не передбачено окремими законодавчими актами України: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність п оформлення; особистий підпис або інші дані, дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з ч. 8 ст. 9 Закону №996-ХІУ, відповідальність за несвоєчасне складання первинних документів і регістрів бухгалтерського обліку та недостовірність відображених у них даних несуть особи, які склали та підписали ці документи.

З врахуванням викладеного апелянт вважає, що оскаржуване рішення Комісії про реєстрацію або відмову в реєстрації розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та є обґрунтованими та прийнятими з дотриманням вимог чинного законодавства, яке регулює спірні правовідносини.

Щодо зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні, то апелянт вважає, що це є дискреційні повноваженнями контролюючого органу та передчасними, а належним способом захисту порушеного права є зобов`язання Державної податкової служби України повторно розглянути питання щодо реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно п. 3 ч.1 ст. 311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).

Згідно ч.1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних міркувань.

Судом першої інстанції встановлено, що 17.01.2022 між ТзОВ «САМЕР-ОПТ» та ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» (покупець) укладено договір №1701-22 (далі договір), відповідно до умов якого позивач (постачальник) взяв на себе зобов`язання передати у власність ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» (поставити), а ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» зобов`язується прийняти у свою власність та оплатити соєву макуху на умовах, визначених даним договором і додатковими угодами або додатками до нього (специфікаціями), що є невід`ємними частинами даного договору.

Згідно п.4.2 договору поставка товару здійснюється на умовах «DAP», а саме: продавець зобов`язується поставити товар на склад покупця. Умови поставки відповідають Правилам Інкотермс - 2020 за винятком умов прямо передбаченим даним договором. Поставка товару підтверджується оригіналами наступних документів: рахунок фактура,; видаткова накладна, товаротранспортна накладна.

Відповідно до п. 4.1 та 4.2 договору ціна за кожну партію товару, відповідно загальна вартість кожної партії товару, що буде проставлена на умовах даного договору узгоджується сторонами та визначаються у Специфікації до угоди, що вважається невідґємною частиною даного договору.

В подальшому постачальник ТзОВ «САМЕР-ОПТ» виписано в адресу покупця - ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» видаткові накладні №10 від 21.03.2022 на суму 350 666,74 грн. в т.ч. ПДВ на суму 70 133.35 грн., №11 від 22.03.2022 на суму 356 000,07 грн. в т.ч. ПДВ на суму 71 200,01 грн., №20 від 27.04.2022 на суму 280 500,00 грн. в т.ч. ПДВ на суму 56 100,00 грн., №21 від 27.04.2022 на суму 281 875,00 грн. в т.ч. ПДВ на суму 56 375,00 грн., №СО000-10 від 17.05.2022 на суму 293 780,16 грн. в т.ч. ПДВ на суму 58 756,03 грн. та №СО000-11 від 17.05.2022 на суму 293 533,49 грн. в т.ч. ПДВ на суму 58 706,70 грн..

Позивачем відправлено товар - ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» а саме: макуха соєва, що підтверджується ТТП №10 від 21.03.2022, №11 від 22.04.2022, №20 від 27.04.2022, №21 від 27.04.2022, №10 від 17.05.2022, №11 від 17.05.2022.

На виконання умов даного договору, позивачем було складено на ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» рахунки на оплату №10 від 21.03.2022, №11 від 22.04.2022, №20 від 27.04.2022, №21 від 27.04.2022, №10 від 17.05.2022, №11 від 17.05.2022.

В свою чергу ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» оплатило у повному обсязі вищевказані рахунки, що підтверджується платіжними дорученнями №1666 та № від 22.03.2022, №1790 від 28.04.2022, №1809 від 03.05.2022, №1860 та №1863 від 17.05.2022, №1864 від 18.05.2022, банківською випискою ТзОВ «САМЕР-ОПТ» за період з 01.03.2022 по 31.03.2022, з 28.04.2022 по 03.05.2022 та з 04.05.2022 по 18.05.2022, а також оборотно-сальдовими відомостями ТзОВ «САМЕР-ОПТ» по рахунку 361 за березень - травень 2022 року.

За результатами здійснення господарських операцій позивачем складено податкові накладні №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022 та направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.

Реєстрацію вищевказаних податкових накладних зупинено по причині: «Коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304 відсутні в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються), та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/PK для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо: показник «D»=1.5318%, «Р»=0.

Позивачем надані до ГУ ДПС у Волинській області повідомлення №22/1109 від 15.11.2022, №22/1121 від 18.11.2022 та №22/1127 від 21.11.2022 про надання письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначених у податкових накладних реєстрація яких зупинена.

Комісією ГУ ДПС у Волинській області прийнято рішення від 21.11.2022 №7674538/43651431, №7674539/43651431 від 22.11.2022 №7694216/43651431, №7694217/43651431, від 28.11.2022 №7721097/43651431, №7721098/43651431 про відмову у реєстрації ПН №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022 у зв`язку з ненаданням платником податку копій документіву кожному із випадків: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. У графі «додаткова інформація» оскаржуваного рішення зазначено: «відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати, неналежним чином оформлені товаро-транспортні накладні по операціях з придбання товару (відсутні підписи водіїв)».

Постановляючи рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статті 201 ПК України).

За правилами абзаців першого, п`ятого пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

За приписами абзаців десятого, дванадцятого пункту 201.10. статті 201 ПК України якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Пунктом 7 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (далі - Порядок № 1165, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

За приписами пунктів 10, 11 Порядку № 1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

Відповідно до пункту 25 Порядку №1165 комісія центрального рівня приймає рішення про неврахування таблиці даних платника податку, розглядає скарги на рішення комісій регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Додатком 3 до Порядку № 1165 визначені критерії ризиковості здійснення операцій, у пункті 1 яких вказано: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.

Пунктами 2 - 4 Порядку №520 передбачено, що прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

За приписами пунктів 5, 6 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/ розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/ розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).

Відповідно до пунктів 9, 10 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.

Пунктом 11 Порядку №520 визначено, що комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/ оформлених із порушенням законодавства.

Як уже зазначалось вище, згідно оскаржуваних рішень Комісії ГУ ДПС у Волинській області позивачу відмовлено у зв`язку із тим, що платником податку не надано копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних; документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. У графі «додаткова інформація» вказаного рішення зазначено: «відсутні розрахункові документи (банківські виписки, платіжні доручення), що підтверджують здійснення оплати, неналежним чином оформлені товаро-транспортні накладні по операціях з придбання товару (відсутні підписи водіїв)».

Судом першої інстанції з`ясовано, що реєстрації спірних ПН згідно із квитанціями від 14.07.2022 були зупинені виключно з такої підстави: коди УКТЗЕД/ДКПП товару/послуг 2304 відсутні в таблиці даних платника ПДВ, як товари/послуги, що на постійній основі постачаються (виготовляються) та їх обсяг постачання дорівнює або перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операції.

При цьому, суд слушно зауважив, що вказані квитанції про зупинення реєстрації спірних ПН не містили конкретного переліку документів, які платник податків повинен був додатково подати до Комісії ГУ ДПС у Волинській області для реєстрації в ЄРПН вказаних ПН.

Постановляючи рішення, суд вірно врахував висновки щодо застосування норм права, викладені у постанові Верховного Суду від 10.06.2021 у справі №822/1886/18, відповідно до яких у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації ПН платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації ПН.

Крім того, у постанові від 03.11.2021 у справі №360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації ПН, а не довільно, на власний розсуд (вказана правова позиція підтримана в подальшому у постановах Верховного Суду від 01.12.2021 у справі №600/1878/20-а, від 20.01.2022 у справі №140/4162/21, від 28.06.2022 у справі №380/9411/21, від 29.06.2022 у справі №380/5383/21, від 16.09.2022 у справі №380/7736/21).

Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючого органу щодо легальності відповідної операції, щодо якої складено ПН, направлену для реєстрації в ЄРПН, хоч і визначений у Порядку №520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між ними, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів, наданих на підтвердження інформації, зазначеної в ПН, можливим є прийняття рішення щодо реєстрації ПН в ЄРПН, реєстрація якої була зупинена. За відсутності чіткої вимоги щодо документів, які контролюючий орган вважав необхідними для реєстрації ПН, в квитанції про зупинення реєстрації ПН на позивача не може бути перекладена відповідальність у вигляді відмови в реєстрації ПН (вказана правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 27.07.2022 у справі №520/15348/20).

З урахуванням викладеного, суд підставо вказав, що не зазначення у квитанціях від 14.07.2022 про зупинення реєстрації ПН №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022 чіткого та конкретного переліку документів фактично позбавило позивача можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів для реєстрації спірної ПН.

Пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, при цьому такий не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Відтак наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено ПН, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.

З урахуванням встановлених обставин по справі, суд вірно вважав, що подані позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області документи, які стосуються поставки ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» товару (макуха соєва) відповідно до укладеного договору від 17.01.2022 №1701-22, є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію в ЄРПН спірних ПН.

Так, судом встановлено, що ПН №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022 були складені по першій події датою відвантаження (поставки) товару. Відтак для реєстрації вказаних ПН позивач має підтвердити подію, яка зумовила видачу ним ПН саме цією датою, тобто у розглядуваному випадку підтвердити таку подію договором поставки, видатковою накладною. Інші документи є допоміжними та дають зрозуміти зміст взаємовідносин позивача та його контрагентам ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА».

Договір укладений між позивачем та його контрагентом ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» дозволяє встановити умови здійснення господарської операції з поставки товару (макуха соєва). При цьому вид господарської діяльності позивача пов`язаний із предметом договору.

У матеріалах справи наявні докази, які підтверджують поставку ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» товару (макуха соєва), а саме: видаткові накладні №10 від 21.03.2022, №11 від 22.03.2022, №20 від 27.04.2022, №21 від 27.04.2022, №СО000-10 від 17.05.2022 та №СО000-11; ТТП №10 від 21.03.2022, №11 від 22.04.2022, №20 від 27.04.2022, №21 від 27.04.2022, №10 від 17.05.2022, №11 від 17.05.2022. Оплата за поставлений товар проведена ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» згідно платіжних доручень №1666 та № від 22.03.2022, №1790 від 28.04.2022, №1809 від 03.05.2022, №1860 та №1863 від 17.05.2022, №1864 від 18.05.2022; банківські виписки ТзОВ «САМЕР-ОПТ» за період з 01.03.2022 по 31.03.2022, з 28.04.2022 по 03.05.2022 та з 04.05.2022 по 18.05.2022; оборотно-сальдові відомості ТзОВ «САМЕР-ОПТ» по рахунку 361 за березень - травень 2022 року.

При цьому, судом встановлено, що усі вищевказані первинні документи, що підтверджують здійснення господарської операції з ТзОВ «ШАБСЬКА ФЕРМА» позивачем було подано на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області.

Надаючи оцінку твердженням відповідача про те, що товарно-транспортні накладні не підписані водіями, то суд першої інстанції правильно зазначив, що відповідно до частини другої статті 48 Закону України від 05.04.2001 №2344-III «Про автомобільний транспорт» товарно-транспортна накладна для водія є документом для здійснення внутрішніх перевезень вантажів.

Наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 №363 затверджені Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, пунктом 1 яких визначено, що товарно-транспортна накладна - єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу та обліку виконаної роботи.

Тому, товарно-транспортна накладна підтверджує факт надання послуг з перевезення товарів (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів здійснення господарської операції з постачання товарів. Питання щодо наявності товарно-транспортної накладної, а також правильності її оформлення має оцінюватися в сукупності з іншими документами, створеними в процесі здійснення господарської операції. При цьому, відсутність товарно-транспортної накладної не може бути самостійною підставою вважати господарську операцією такою, що не відбулася, оскільки товарно-транспортні накладні є доказом факту перевезення (переміщення) товару.

Відтак, факт надання позивачем на розгляд Комісії ГУ ДПС у Волинській області товарно-транспортних накладних без підпису водіїв, суд правильно вважав його таким, що не може бути самостійною та достатньою підставою для відмови у реєстрації спірної ПН, оскільки позивачем надавалися інші документи, які підтверджують здійснення господарської операції.

З урахуванням встановлених обставин справи та наведених норм чинного законодавства України, суд дійшов обґрунтованого висновку, що оскаржувані рішення Комісії ГУ ДПС у Волинській області прийняті без наявності правових та фактичних підстав, позаяк платник надав пояснення та первинні документи щодо господарської операції, по якій складено згадані вище податкові накладені. При цьому, поданих після зупинення реєстрації спірних ПН позивачем вказаних вище первинних документів є достатньо для прийняття рішення про реєстрацію вищевказаних ПН в ЄРПН. Вказані первинні документи відповідають встановленим вимогам щодо форми та змісту, і відсутні підстави ставити під сумнів достовірність відображених у цих документах даних про господарську операцію, передбачених законом підстав для позбавлення права позивача на реєстрацію спірної ПН в ЄРПН не має.

Відтак, позовні вимоги про визнання протиправними та скасування вказаних рішень підлягають задоволенню.

Крім того, судом вірно враховано, що відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.

Наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в ЄРПН є іншим.

Згідно пунктів 19, 20 Порядку ведення ЄРПН, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.

Тому, суд вірно зазначив, що реєстрація в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої попередньо було зупинено, є повноваженням ДПС України. У випадку зупинення реєстрації ПН та прийняття відповідною комісією рішення про відмову в реєстрації ПН така податкова накладна реєструється у день набрання чинності судовим рішення про реєстрацію податкової накладної.

При цьому, правильним є твердження суду, що посилання відповідачів на те, що зобов`язання вчинити конкретну дію в даному випадку буде втручанням у дискреційні повноваження Державної податкової служби України є помилковими, бо у разі наявності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту є втручанням у дискреційні повноваження, а повноваження державних органів не є дискреційними, коли є лише один правомірний та законно обґрунтований варіант поведінки суб`єкта владних повноважень. Тобто, у разі настання визначених законодавством умов відповідач зобов`язаний вчинити конкретні дії і, якщо він їх не вчиняє, його можна зобов`язати до цього в судовому порядку.

Оскільки, оскаржувані рішення від 21.11.2022 №7674538/43651431, №7674539/43651431 від 22.11.2022 №7694216/43651431, №7694217/43651431, від 28.11.2022 №7721097/43651431, №7721098/43651431, як уже зазначалось вище, прийнято всупереч вимогам Порядку №520, що свідчить про відсутність наміру у суб`єкта владних повноважень прийняти обґрунтоване та законне рішення відповідно до чинного законодавства, то за таких обставин, вірним є висновок суду, що належним способом захисту порушеного права позивача буде зобов`язання ДПС України зареєструвати податкові накладні №2 від 21.03.2022, №3 від 22.03.2022, №21 та №22 від 27.04.2022, №10 та №11 від 17.05.2022 в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою подання її на реєстрацію.

Зазначений висновок відповідає позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 28.11.2019 у справі №1640/2650/18, від 22.07.2019 у справі №815/2985/18.

З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не заслуговують на увагу, суд першої інстанції вірно встановив обставини справи, правильно застосував норми матеріального та процесуального права, відтак рішення суду першої інстанції слід залишити без змін.

Керуючись ст. 243, ст. 308, ст. 311, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 25 серпня 2023 року у справі №140/11926/23 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Головуючий суддя М. А. Пліш
судді А. Р. Курилець
О. І. Мікула