Справа № 160/27314/23
Суддя: Кучма Костянтин Сергійович
Дата ухвалення: 2023-12-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі: головуючого - судді Кучми К.С., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників у письмовому провадженні адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМТЕК СЕРВІС» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що відповідно до розділу 4 акта перевірки, ГУ ДПС у Дніпропетровській області встановлені порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України від 02.12.2010 р. №2755-VI, внаслідок завищення податкового кредиту на загальну суму 427 930 грн., в т.ч.: в січні 2023 року 229 644 грн., в лютому 2023 року 198 286 грн., що призвело до завищення від`ємного значення у розмірі 427 930 грн. по декларації з ПДВ за лютий 2023 року внаслідок завищення показника рядка 17 (колонка Б), (що включає рядок 16 - дані попереднього звітного періоду, декларації на суму 229 644 грн.) та завищення показника рядку 10 (колонка Б) декларації на суму 198 286 грн. Зміст вказаного акту складається виключно з декларування загальних норм законодавства України, та не містить жодних конкретних фактів порушень податкового законодавства з боку ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС". Висновки перевіряючих не відповідають фактичним обставинам, оскільки всі договори про надання послуг та акти прийому-передачі, інша первинна документація, відповіді на запити, були надані перевіряючим в повному обсязі. Окрім того, під час перевірки також перевіряючим було надано відповідь на запит №4 від 19.05.2023 року, № 3 від 19.05.2023 року про надання документів з підтвердженням обставин, що викладені у відповіді належно оформленими копіями первинних документів.
Фактично акт перевірки складений з порушенням вимог Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України 20.08.2015 р. №727, відповідно до якого факти виявлених порушень податкового законодавства викладаються в акті перевірки чітко, об`єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. Перевірка проведена упереджено, без взяття до уваги наданих під час перевірки документів та доказів, при складанні акту перевіряючим допущено неповне з`ясування обставин взаємовідносин ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" з ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "Комтек" за період січень-лютий 2023 року, не перевірено фактичне виконання укладених договорів, які носять реальний характер, що повністю підтверджено наданими первинними документами, які повністю відповідають вимогам законодавства. З метою аналізу реальності господарської діяльності податковий орган повинен був досліджувати документи первинного бухгалтерського обліку платника податків, зі змісту яких чітко встановлюється реальність, економічна вигода операцій і ділова мета, враховуючи, що товариство закупило товари, за допомогою яких здійснювало ремонт і технічне обслуговування двигунів CUMMINS, тобто здійснював свій основний вид діяльності, з метою отримання прибутку. Податковий орган не надає доказів нереальності операцій, а всі висновки ґрунтуються на припущеннях, викладених в акті перевірки. Більше того, податковий орган безпосередньо у відповіді на заперечення до акту перевірки зазначив: "..контролюючим органом в ході проведення перевірки, не спростовувалась реальність здійснення фінансово-господарських операцій". Таким чином, податковий орган не заперечує реальності операції, тобто підтверджує, що вона фактично була, але має зауваження виключно до оформлення первинних документів.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.10.2023 року прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження в адміністративній справі, справу призначено до розгляду в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) учасників справи.
На виконання вимог ухвали суду 14.11.2023 року відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому зазначено, що в ході проведення перевірки встановлено завищення податкового кредиту за лютий 2023 року на суму ПДВ 198 286 грн. (податкова накладна від 28.02.2023 р. №25), підставою для формування якого, відповідно до п.198.2 ст.198 ПК України було отримання платником податку товарів/послуг, зазначених в акті здачі-приймання робіт (надання послуг) від 28.02.2023 р. №39, складеному між ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК". Фінансово-господарські операції, зазначені в акті здачі-приймання робіт від 28.02.2023 р. №39, здійснювались на підставі договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту двигунів CUMMINS від 30.12.2021 р. за №42, укладеного між ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК". Відповідач зазначає, що до перевірки надано акт наданих послуг від 28.02.2023 р. з ідентичним зі специфікацією переліком послуг, технічний звіт (додаток до акту наданих послуг від 28.02.2023 р.), ідентичним зі специфікацією переліком послуг, звіт ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" (про використання запасних частин на поточний ремонт, технічне та сервісне обслуговування, ремонт паливного насоса двигунів CUMMINS за лютий 2023 року), з ідентичним зі специфікацією переліком використаних матеріалів. Натомість, всупереч пункту 2.3 договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту двигунів CUMMINS № 42 від 30.12.2021 року, в специфікації та в жодному первинному документі по відповідній фінансово-господарській операції, наданому до перевірки, не зазначено вартість використаних матеріалів (запасних частин), не зазначено вартість послуг в розрізі замовників, з якими у ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" укладені відповідні договори. Водночас, з`ясування обставин реальності вчинення господарської операції вимагає ретельної перевірки доводів контролюючого органу про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або зафіксовані іншими доказами. Таким чином, документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються, тощо.
Дослідивши матеріали справи, враховуючи позицію позивача, викладену у позовній заяві та у відповіді на відзив, позицію відповідача, викладену у відзиві на позовну заяву, оцінивши докази за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на всебічному та об`єктивному розгляді обставин справи, суд встановив наступні обставини справи.
На підставі направлень від 15.05.2023 року № 3084, від 18.05.2023 року № 3218, виданих Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області та згідно із наказом ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 19.04.2023 року №3084-п, проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 3 999 304 грн., з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
За результатами проведеної перевірки, відповідачем складено акт від 30.05.2023 року №2044/04-36-07-14-04/37065063 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за лютий 2023 року від`ємного значення з податку на додану вартість у сумі 3 999 304 грн., з урахуванням періодів формування від`ємного значення та поданих уточнюючих розрахунків.
Перевіркою встановлено порушення п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198 ПК України, внаслідок завищення податкового кредиту на загальну суму 427 930 грн., в т.ч.: в січні 2023 року 229 644 грн., в лютому 2023 року 198 286 грн., що призвело до завищення від`ємного значення у розмірі 427 930 грн. по декларації з ПДВ за лютий 2023 року внаслідок завищення показника рядка 17 (колонка Б), (що включає рядок 16 - дані попереднього звітного періоду, декларації на суму 229 644 грн.) та завищення показника рядку 10 (колонка Б) декларації на суму 198 286 грн.
Не погоджуючись з висновками акту перевірки позивачем було подано заперечення на акт №2044/04-36-07-14-04/37065063 від 30.05.2023 року.
За результатами розгляду заперечень висновки акту перевірки залишені без змін.
Рішенням ДПС України від 13.09.2023 року №26940/6/99-00-06-01-04-06 "Про результати розгляду скарги", податкове повідомлення-рішення від 13.07.2023 року № залишено без змін, а скаргу залишено без задоволення.

Аналізуючи виниклі між сторонами правовідносини, суд приходить до наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства встановлені Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити перевірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.

Підпунктом 62.1.3 пункту 62.1 ст.62 ПК України передбачено, що податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок, відповідно до вимог цього Кодексу, а також, перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого, покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно із ст.75.1.2 статті 75 ПК України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів.

В силу п.п.78.1.8 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється якщо платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Документальна позапланова перевірка з підстав, визначених у цьому підпункті, проводиться виключно щодо законності декларування заявленого до відшкодування з бюджету податку на додану вартість та/або з від`ємного значення з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно із пунктом 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг чи дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно із пунктом 201.7 статті 201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів послуг є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Тобто, право на формування податкового кредиту та витрат виникає у підприємства в разі фактичного здійснення господарських операцій, підтвердження первинними документами здійснення таких операцій за наявності належним чином оформлених податкових накладних для формування податкового кредиту.

За змістом норм п.п.200.1, 200.4 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

У свою чергу, відповідно до пп.14.1.181 п.14.1 ст.14, абз."а" п.185.1 ст.185, пп."а" п.198.1, п.198.2 ст.198 ПК України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно із розділом V цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є операції платників податку, зокрема з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.

Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.

Згідно із п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Пунктом 198.6 ст.198 ПК України встановлено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Також, згідно із п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Таким чином, для підтвердження включення до складу податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачених у складі ціни за придбану продукцію та виконані роботи, необхідні первинні документи, оформлені відповідно до вимог законодавства України.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 р. № 996-ХIV (далі - Закон № 996-ХIV).

Відповідно до ст.1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію.

Підпунктом 14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно із ст.1 Закону № 996-ХIV господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

За змістом ч.ч.1, 2 і 3 ст.9 Закону № 996-ХIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку.

При цьому, неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку. При цьому, для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій (видаткові накладні, акти виконаних робіт та інші).

У свою чергу згідно із ч.2 ст.3 цього Закону податкова звітність ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Також суд враховує те, що відповідно до пп.2.1 та пп.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) (далі - Положення № 88), первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення. Первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

За змістом п.2.5 Положення № 88, документ має бути підписаний особисто, а підпис може бути скріплений печаткою. Електронний підпис накладається відповідно до законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Отже, первинні документи, зокрема рахунки на оплату, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, акти здачі-приймання робіт (надання послуг) оформлені відповідно до вимог, встановлених Законом № 996-ХIV та Положенням № 88 та складені в момент проведення кожної господарської операції або (якщо це неможливо) безпосередньо після її завершення є підставою для включення даних по проведеним господарським операціям до податкового обліку платника податку.

Таким чином, господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником ПДВ при визначенні податкових зобов`язань, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце. Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимогам статті 75 КАС України щодо достовірності доказів. Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.

У ході проведення перевірки контролюючим органом було встановлено, що між ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" "Замовник" та ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" "Виконавець" будо укладено договір про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту двигунів CUMMINS від 30.12.2021 р. №42.

Відповідно до наданої до перевірки специфікації № 16 від 01.02.2023 року до договору про надання послуг з діагностики, технічного та сервісного обслуговування, відновлення, пусконалагоджувальних робіт, поточного, капітального та гарантійного ремонту, "Послуги з технічного обслуговування та ремонту" двигунів і дизель-генераторних установок компанії CUMMINS №42 від 30.12.2021 року, Замовник доручає, а Виконавець зобов`язується надати послуги з ремонту та технічного обслуговування двигунів Cummins для інших суб`єктів господарювання, перелік яких наведений в акті перевірки.

В акті перевірки вказано, що постачальником матеріалів (запасних частин), які використовуються ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" при здійсненні поточних ремонтів, технічного та сервісного обслуговування двигунів Cummins, є ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС", який, в свою чергу, являється дилером нерезидента компанії Cummins.

Разом з тим, контролюючим органом в акті перевірки вказується на деякі недоліки форми і змісту первинних документів, а саме: не зазначено вартість послуг в розрізі замовників, з якими у ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" укладені відповідні договори; відсутні відомості щодо вартості запасних частин та матеріалів, які напередодні виконання робіт (послуг) придбанні виконавцем (ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК") у замовника (ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС"), що всупереч вищезазначеному протоколу, не дає змоги визначення вартості матеріалів та запасних частин у складі виконаних робіт (послуг), та як наслідок визначення економічно вигідних умов взаємовідносин пов`язаних осіб; не зазначено вартість використаних матеріалів (запасних частин).

Таким чином, перевіркою дотримання податкового законодавства при декларуванні у декларації з ПДВ за лютий 2023 року від`ємного значення з ПДВ (р.21 декларації), яке визначено з урахуванням від`ємного значення, задекларованого у попередніх періодах, контролюючим органом встановлено завищення суми податкового кредиту на загальну суму 427 930 грн.

Так, універсальної форми акта виконаних робіт, яка затверджена чинним законодавством, не має. Тобто правила складання акта визначаються сторонами договору. Зазначення в акті виконаних послуг переліку та вартості матеріалів, витрачених на виконання предмета договору, не передбачене чинним законодавством. Повний перелік матеріалів визначений п.2 специфікації № 16 від 01.02.2023 року до договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту двигунів CUMMINS № 42 від 30.12.2021 року, яка є невід`ємною частиною договору. Тобто в даному випадку акт, із зазначення переліку робіт, та специфікація, із зазначенням переліку використаних матеріалів, є підтвердженням обсягу і вартості послуг, які передаються замовнику.

Щодо зазначення в актах переліку матеріалів, витрачених на виконання послуг, то це не є вимогою, проте така інформація може наводитися як довідкова. У листі Мінфіну від 14.03.2012 р. №31-08410-07/23-1994/1318 повідомляється, що міру деталізації змісту й обсягу господарської операції визначають особи, які відповідають за здійснення господарської операції та правильність її оформлення.

Проте, враховуючи, що базою оподаткування ПДВ, згідно із п.188.1 ПК України, є договірна вартість поставлених послуг, в акті важливо зазначити суму робіт без ПДВ, яка і є договірною вартістю і базою для оподаткування, та окремо суму податку.

У позові позивач також зазначив, що у Додатковій угоді №1 від 03.01.2023 року, а саме п.3.1. визначено сторонами як формується вартість робіт, її складники, а саме: "Вартість наданих послуг включає в себе вартість запасних частин, витратних матеріалів, транспортні витрати, добові витрати на відрядження і проживання персоналу Виконавця, тощо та визначається Сторонами виходячи із специфіки та способу виконання робіт у відповідних специфікаціях, які є невід`ємною частиною цього Договору". Відповідальна особа за здійснення господарської операції ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" складає відомість запасних частин матеріалів, витрачених при виконанні послуг, із зазначенням реквізитів: найменування матеріалів та запасних частин, одиниці виміру, кількості. На підставі даних відомості, як додаток у довільній формі, специфікації з переліком матеріалів (запчастин), замовлення, технічного акту та додатку до технічного акту складається та підписується первинний документ (акт виконаних послуг) за відповідний період. ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" отримує виключно послугу, а не товар, порядок формування вартості цієї послуги визначений сторонами. Усі складові цієї вартості перевіряються відповідно оборотно-сальдових відомостей та даних по рахункам підприємства. Вартість послуги визначена у актах виконаних робіт, які перевірялись. Тому вимога щодо надання відомостей про вартість запасних частин, по-перше, безпідставна. А, по-друге, не може бути надана ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" так як воно не володіє цією інформацію. Натомість, податковий орган міг звернутись з відповідним запитом до ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК". Але, в рамках перевірки такі запити складені не були.

Суд зазначає, що надання контролюючому органу належним чином оформлених документів, передбачених правовими нормами, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо контролюючий орган не встановив і не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.

Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як:

- неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;

- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;

- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.

Подібна правова позиція викладена Верховним Судом в ряді постанов, зокрема: в постановах від 24.01.2018 р. справа № 2а-19379/11/2670, від 28.10.2019 р. справа №280/5058/18, від 26.02.2020 р. справа № 826/1308/18, від 06.05.2020 р. справа №640/4687/19.

У свою чергу, в постанові Верховного Суду від 28.02.2018 по справі № 806/1033/17, зазначено наступне: "окремі недоліки в оформленні первинних документів не спростовують наявності у підприємства відповідних господарських операцій. Відсутність реквізитів первинних документів ще не означає їх дефектність; відсутність деталізації в первинних документах не є підставою для визнання нереальності господарських операцій. У кожному конкретному спірному випадку важливо окремо досліджувати характер недоліків первинних документів, однак згідно з прямим приписом статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" такі недоліки не повинні унеможливлювати ідентифікацію осіб, які брали участь у здійсненні господарської операції, зміст та обсяг таких господарських операцій тощо. Водночас неістотні недоліки первинних документів не є підставою для невизнання факту відсутності здійснення господарської операції".

Суд зазначає, що фінансова та бухгалтерська звітність платника податків (в тому числі собівартість продукції, матеріалів) формується на підставі регістрів бухгалтерського обліку, які, в свою чергу, формуються на підставі первинних бухгалтерських документів.

Первинні документи, якими позивач підтверджує фактичне здійснення спірних господарських операцій, відтворюють зміст господарських операцій, містять інформацію щодо фактично здійснених господарських операцій.

Судом встановлено, що акт перевірки не містить будь-яких положень про встановлення порушень з боку позивача бухгалтерського обліку в частині безпідставного (без наявності відповідного первинного документа) відображення інформації по рахунках бухгалтерського обліку.

В свою чергу відповідач у акті посилається на те, що акти здачі-приймання робіт (надання послуг), складені між ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" та ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС", втрачають юридичну силу первинного документа, внаслідок чого не можуть бути підставою для формування податкового кредиту.

Так, на підтвердження господарської операції щодо кожного періоду позивачем було надано: акт наданих послуг з ідентичним зі специфікацією переліком послуг, технічний звіт (додаток до акту наданих послуг), ідентичним зі специфікацією переліком послуг; звіт ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" (про використання запасних частин на поточний ремонт, технічне та сервісне обслуговування, ремонт паливного насоса двигунів Cummins), з ідентичним зі специфікацією переліком використаних матеріалів, що підтверджується змістом акту.

У додатках № 1 та № 2 до даних заперечень "Реєстр поставок послуг ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" наведена інформація про суми поставок послуг ремонту, по сервісному, технічному обслуговуванню та послуг з діагностики , які здійснив ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" своїм замовникам за рахунок отриманих послуг від ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК".

Так, в січні 2023 року ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" придбав послуги по акту, зазначеному в акті перевірки на суму 1 377 864 грн., в тому числі ПДВ 229 644 грн., а продав ці послуги на суму 1 391 776,85 грн., в тому числі ПДВ 231 962,81 грн. Різниця склала 13 912,85 грн.

У лютому 2023 року сума придбання по акту, який також зазначений в акті перевірки, склала 1 189 716 грн., у тому числі ПДВ 198 286 грн., а сума продажу замовникам ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС", придбаних послуг, склала 1 315 153,29 грн., у тому числі ПДВ 219192,20 грн. Різниця склала 125 437,29 грн.

Обґрунтованість включення ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" сум ПДВ за лютий 2023 року на суму 198 286 грн. та за січень 2023 року на 229 644 грн. до складу податкового кредиту підтверджується наявними в матеріалах перевірки податковими накладними, які були виписані контрагентами згідно із п.201.1 ст.201 ПК України, відповідно до якого на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

В свою чергу необхідність зазначення вартості матеріалів у актах для визначення бази оподаткування є лише вимогою контролюючого органу, не підтверджена нормами чинного законодавства.

Щодо посилання відповідача в акті перевірки, що всупереч пункту 2.3. Договору про надання послуг з технічного обслуговування та ремонту двигунів Cummins №42 від 30.12.2021 року в Специфікації та в жодному первинному документі по відповідній фінансово-господарській операції, наданому для перевірки, не зазначено вартість використаних матеріалів (запасних частин), не заначено вартість послуг в розрізі Замовників, з якими у ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" укладено відповідні договори.

За змістом додаткової угоди №1 від 03.01.2023 року сторони домовились, що у специфікаціях визначаються виключно перелік та кількість запасних частин та витратних матеріалів, необхідних для виконання робіт з технічного обслуговування та ремонту, не їх вартість.

Відповідачем помилково зазначено, що в п.2.3., який викладено у новій редакції саме додатковою угодою йдеться про вартість даних матеріалів. Також даною додатковою угодою деталізовано формування Сторонами вартості наданих послуг у п.3.1. договору. Наявність специфікації підтверджена самим відзивом.

За результатом розгляду заперечень на акт податковий орган окремо наголошував на тому, що реальність господарської операції не оспорюється. Після розгляду заперечень зауваження залишились щодо зазначення вартості використаних матеріалів (запасних частин) та зазначення послуг в розрізі замовників. Зауважень з приводу економічної мети та місця складання актів після розгляду заперечень не має, в листі не згадується. Додатково податковий орган зазначає, що контролюючим органом в ході перевірки не спростовувалась реальність здійснення фінансово-господарських операцій.

Разом з тим, в даному листі податковим органом зазначено, що ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС" використано "неправомірно складений первинний документ". Таким чином за результатами розгляду заперечень до наданих товариством первинних документів залишились тільки зауваження щодо деталізації вартості матеріалів, запчастин, що використовувались у ремонтних роботах.

Також на думку контролюючого органу, у первинних документах по відповідній фінансово-господарській операції: "відсутні відомості щодо вартості запасних частин та матеріалів, які напередодні виконання робіт (послуг) придбанні Виконавцем (ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК") у замовника (ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС"), що всупереч вищезазначеному протоколу, не дає змоги визначення вартості матеріалів та запасних частин у складі виконаних робіт (послуг), та як наслідок визначення економічно вигідних умов взаємовідносин пов`язаних осіб".

Відповідно до протоколу № 9 від 30.12.2020 р. загальних зборів учасників ТОВ "КОМТЕК СЕРВІС", зазначено: "ціна продажу товарів в угодах на поставку товарів з "ТОВ "ТОРГОВИЙ ДІМ "КОМТЕК" має бути з націнкою до 1% собівартості".

Відповідно до статті 627 ЦК України, сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Оцінюючи важливість перевірки ділової мети в операціях платника з пов`язаною компанією, у постанові від 21 липня 2020 р. у справі № 816/191/17 Верховний Суд зазначив, що оцінка доцільності економічних рішень платника в процесі провадження ним господарської діяльності, ефективності використання платником капіталу шляхом оцінювання витрат платника у світлі їх доцільності, раціональності не належить до повноважень податкового органу.

Суд наголосив на тому, що вирішувати, які саме господарські операції слід здійснити в межах господарської діяльності, повинен сам платник, а економічна ефективність та доцільність витрат є якісним показником, який не впливає на податковий облік платника.

Такий висновок загалом узгоджується з положеннями статті 42 ГК України, в якій зазначається, що підприємництво - це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб`єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку. Підтвердженням, того, що взаємовідносини економічно вигідні, є первинні документи та регістри обліку підприємства.

З огляду на викладене суд доходить до висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 13.07.2023 року № є протиправним, а отже підлягає скасуванню.

Суд також застосовує позицію ЄСПЛ, сформовану в пункті 58 рішення у справі "Серявін та інші проти України" (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) № 303-A, пункт 29).

Відповідно до ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

В силу ч.1 ст.9 КАС України визначено, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно із частинами 1, 2 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідно до ч.3 ст.90 КАС України, суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

Приймаючи до уваги вище наведене, суд дійшов висновку про задоволення позовної заяви з викладених вище підстав.

Згідно із ч.1 ст.139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Як видно з матеріалів справи, позивачем при зверненні до суду понесені судові витрати, пов`язані зі сплатою судового збору за подання позовної заяви до суду, тому судовий збір у розмірі 6 418,95 грн. підлягає поверненню позивачу.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст.8, 9, 72, 77, 132, 139, 241 - 246, 250, 262 КАС України, суд,

УХВАЛИВ:

Позовну заяву задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.07.2023 року №, прийняте Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відокремленого територіального підрозділу на правах філії Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (вул.Сімферопольська, 17А, м.Дніпро, 49005, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМТЕК СЕРВІС» (вул.Ракітіна, буд.30, м.Кривий Ріг, 50029, ) судові витрати по справі у розмірі 6 418,95 грн.

Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 КАС України.

Суддя К.С. Кучма