Справа № 420/21708/23
Суддя: Кравченко К.В.
Дата ухвалення: 2024-01-22 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 січня 2024 р.м. ОдесаСправа № 420/21708/23

Перша інстанція: суддя Завальнюк І.В.,

повний текст судового рішення

складено 18.10.2023, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді Кравченка К.В.,
судді Джабурія О.В.,
судді Вербицької Н.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційні скарги Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2023 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Авангард» до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області, Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:

У серпні 2023 року ТОВ «Авангард» (далі позивач) звернулось до суду з адміністративним позовом до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС в Одеській області (далі відповідач-1, Комісія), Головного управління ДПС в Одеській області (далі відповідач-2, ГУ ДПС), ДПС України (далі відповідач-3, ДПС), в якому просило:

- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 13.07.2023 року №9185238/03769356 та №9185237/03769356;

- зобов`язати ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №9 від 22.06.2023 року та №10 від 25.06.2023 року, подані для реєстрації ТОВ «Авангард» датами їх первинного подання платником податків на реєстрацію.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначив, що у податкового органу не було достатніх правових підстав для відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки до територіального органу ДПС було надано повний та вичерпний перелік документів, який відображає всі аспекти господарської операції між позивачем та його контрагентом.

Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 11.10.2023 року позов задоволено повністю.

Справу було розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження в порядку письмового провадження без виклику сторін по справі.

Не погоджуючись з таким рішенням, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів прийшла до наступного.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, ТОВ «Авангард» (03769356) зареєстровано 17.03.2000 року (23 роки 6 місяців).

Видами діяльності ТОВ «Авангард» за КВЕД обрано: Основний: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур; Інші: 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.25 Вирощування ягід, горіхів, інших плодових дерев і чагарників; 01.41 Розведення великої рогатої худоби молочних порід; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 47.19 Інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах.

21.06.2023 року між ТОВ «Авангард» (Продавець) та ТОВ «Профіт-терра» (Покупець) було укладено договір поставки №ПО/1324/06/2023 (надалі - Договір), відповідно до умов якого Продавець продав, а Покупець купив Товар - Ячмінь код УКТЗЕД , врожаю 2023 року. Кількість 180 тонн +/-10 тон. Ціна за одиницю Товару (тонн) на базисі поставки: 4736,84 грн., без ПДВ. Вартість Товару: 971999.57 гри. +/- 10 тон, в т.ч. ПДВ.

Згідно п.2.1 Договору, ТОВ «Авангард» були прийняті на себе зобов`язання забезпечити передачу товару на базисі поставки: FCA (Інкотермс 2010) Одеська обл., Ізмаїльський р-н, село Броска у період з 21.06.2023 року по 09.07.2023 року.

Згідно п.2.4 Договору, право власності на Товар переходить від Продавця до Покупця з моменту оплати Товару. Витрати по зберіганню Товару до моменту його передачі Покупцю входять у ціну Товару.

Відповідно до офіційних правил тлумачення торговельних термінів Інкотермс 2010 Міжнародної торгової палати FCA (...named place) англ. Free Carrier, або "Вільний перевізник" (...назва місця) означає, що продавець доставить вантаж, який пройшов митне очищення, зазначеному покупцем перевізнику до названого місця. Вибір місця постачання впливає на зобов`язання із завантаження і розвантаження товару у даному місці. Якщо постачання здійснюється у приміщенні продавця, то продавець несе відповідальність за завантаження. Якщо ж постачання здійснюється в інше місце, продавець за відвантаження товару відповідальності не несе.

Згідно п.2.2 Договору, поставка товару оформлюється видатковою накладною чи актом приймання-передачі. На кожну партію товару Продавець повинен забезпечити наявність товаротранспортних документів.

Згідно з п.2.3 Договору, Продавець має право проводити навантаження товару лише у ті транспортні засоби, на які до початку навантаження від Покупця засобами факсимільного чи електронного зв`язку надійшла відповідна заявка (з підписом та печаткою). В іншому випадку зобов`язання з поставки товару вважатимуться не виконаними, а відвантажений товар вважатиметься таким, що переданий третій особі поза межами цього договору з власної волі та під власну відповідальність Продавця.

Згідно з п.п.4.1, 4.2 Договору, оплата за договором здійснюється у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок Продавця.

Оплата за договором здійснюється Покупцем шляхом попередньої оплати. Остаточний розрахунок (доплата за поставлений товар) здійснюється Покупцем протягом 30 банківських днів після реєстрації Продавцем належним чином заповненої податкової накладної на суму поставок Товару за цим договором в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному чинним законодавством.

На виконання договору продавцем оформлено та направлено покупцю рахунок-фактуру №9 від 21.06.2023 року на оплату передбачених договором 176,40 тон ячменю українського походження врожаю 2023 року на загальну суму 952559,58 грн., у т.ч. ПДВ 116981,00 грн., що відповідає змісту податкової накладної №9 від 22.06.2023 року.

Також продавцем оформлено та видано покупцю по факту передачі (відвантаження) товару видаткову накладну №9 від 25.06.2023 року щодо передачі на користь ТОВ «Профіт-терра» 176,40 тон ячменю українського походження врожаю 2023 року на загальну суму 952559,58 грн., у т.ч. ПДВ 116981,00 грн., що також відповідає змісту податкової накладної №9 від 22.06.2023 року.

Платіжною інструкцією №ПТ00000061 від 22.06.2023 року ТОВ «Профіт-терра» відповідно перераховано (передплачено) на користь ТОВ «Авангард» передоплату товару по даному договору на суму 710526,00 грн. «Оплати за ячмінь згідно договору №ПО/1324/06/2023 від 21.06.2023. Сума 710526,00 грн., в т.ч. ПДВ (14%) 87257,58 грн.», що складає 75% вартості товару та відповідає даним податкової накладної ТОВ «Авангард» №9 від 22.06.2023 року.

Між сторонами договору складено акт звірки взаємних розрахунків за період з 01.06.2023 року по 28.06.2023 року, відповідно до якого ТОВ «Авангард» та ТОВ «Профіт-терра» підтвердили факт передачі права власності на товар, згідно видаткової накладної №9 від 25.06.2023 року, та погодили розмір заборгованості у сумі 116981,00 грн., що рахуватиметься за ТОВ «Профіт-терра» за видатковою накладною №9 від 25.06.2023 року до дня реєстрації Продавцем належним чином заповненої податкової накладної на суму поставок Товару за цим договором в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному чинним законодавством.

На виконання абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України та у зв`язку із здійсненням господарських операцій з постачання по договору поставки №ПО/1324/06/2023 від 21.06.2023 року, на користь ТОВ «Профіт-терра» в частині 131,57 тон ячменю українського походження врожаю 2023 року на загальну суму 710526,00 грн., у т.ч. ПДВ 87257,58 грн., ТОВ «Авангард» було складено податкову накладну №9 від 22.06.2023 року та в електронному вигляді направлено її до автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України (версія 2.3.8.73) для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, квитанцією про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, документи прийнято, але реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинено відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України.

Підстава зупинення: обсяг постачання товару послуги 1003 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено показники «D» = 14,2473%, «P» = 0.

Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Позивач направив до ГУ ДПС повідомлення №4 від 27.06.2023 року про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, із 12 додатками: бухгалтерську довідку від 28.06.2023 року №4; копію договору поставки №ПО/1324/06/2023 від 21.06.2023 року; копію рахунку-фактури №9 від 21.06.2023 року; копію платіжної інструкції №ПТ 00000061 від 22.06.2023 року; копію видаткової накладної №9 від 25.06.2023 року; копію акту звірки взаємних розрахунків за період з 01.06.2023 року по 28.06.2023 року; копію довідки Саф`янівської сільської ради Ізмаїльського району Одеської області від 07.03.2023 року №01/01-33/818; звіт про посівні площі с/г культур під врожай 2023 року (ф. №4-сг) та квитанції № від 13.06.2023 року про отримання звіту Центром обробки електронних звітів Держстату України; звіт про збирання врожаю с/г культур на 01.07.2023 року (ф. №37-сг) та квитанції № від 27.06.2023 року про отримання звіту Центром обробки електронних звітів Держстату України.

Контролюючим органом було складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9118556/03769356 від 04.07.2023 року, а саме:

«договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі. товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних первинних документів щодо: постачання; придбання; товарів; послуг; зберігання продукції; транспортування продукції; навантаження продукції; розвантаження продукції; складських документів; інвентаризаційні описи; рахунки-фактури; акти приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; сертифікати відповідності.».

17.07.2023 року позивач направив до ГУ ДПС повідомлення №5 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, однак квитанцією №2 від 17.07.2023 року повідомлено позивача, що документи не прийнято.

Рішенням Комісії №9185238/03769356 від 13.07.2023 року позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №9 від 22.06.2023 року з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Крім того, у зв`язку із постачанням товару на користь ТОВ «Профіт-терра» - 44,82 тон ячменю українського походження врожаю 2023 року на загальну суму 242033,58 грн, в т.ч. ПДВ 29723,42 грн., ТОВ «Авангард» було складено податкову накладну №10 від 25.06.2023 року та в електронному вигляді направлено її до автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України (версія 2.3.8.73) для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Однак, згідно квитанції від 27.06.2023 року документ збережено, реєстрація зупинена з підстав: обсяг постачання товару послуги 1003 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено показники «D» = 14,2473% та «P» = 0.

Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Позивач направив до ГУ ДПС повідомлення №5 від 28.06.2023 року про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, із 13 додатками.

Контролюючим органом було складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9118555/03769356 від 04.07.2023 року, а саме:

«договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі. товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних первинних документів щодо: постачання; придбання; товарів; послуг; зберігання продукції; транспортування продукції; навантаження продукції; розвантаження продукції; складських документів; інвентаризаційні описи; рахунки-фактури; акти приймання-передачі товарів з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки; накладних; розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків; сертифікати відповідності.».

17.07.2023 року позивач направив до ГУ ДПС повідомлення №6 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної, реєстрацію якої зупинено, із 3 додатками.

Однак квитанцією від 17.07.2023 року повідомлено позивача, що документи не прийнято.

Рішенням Комісії №9185237/03769356 від 13.07.2023 року позивачу відмовлено в реєстрації податкової накладної №10 від 25.06.2023 року з підстав ненадання/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в ЄРПН, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, платником податку.

Не погодившись із вищезазначеними рішеннями, позивач подав до ДПС України скарги із поясненнями та копіями документів.

Однак, за результатами розгляду скарг Комісією ДПС було прийнято рішення про залишення скарг без задоволення, а оскаржуваних рішень без змін, з підстав: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відповідачем не зазначено, які саме документи необхідні для реєстрації зупиненої накладної, а в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної відповідачем чітко не зазначено підставу для відмови в реєстрації податкової накладної позивача в Єдиному реєстрі податкових накладних, як і не зазначено конкретно документів, відсутність яких не дала можливості прийняти рішення про реєстрацію податкової накладної. А тому таке рішення не відповідає вимогам щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії.

Колегія суддів погоджується з таким висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.

Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Пунктом 201.16 ст.201 ПК України визначено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26.04.2017 року №34, чинній на момент виникнення спірних правовідносин (далі - Порядок №1246) передбачено наступне.

Згідно абз.10 п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Відповідно п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Пунктом 14 Порядку №1246 встановлено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.

Згідно п.15 Порядку №1246, у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Також згідно п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначається Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 (набрання чинності 01.02.2020 року, далі - Порядок №1165).

Згідно п.п.5, 7 Порядку №1165 платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до вимог п.п.10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.

В свою чергу, додатком 3 до Порядку №1165 установлено наступні Критерії ризиковості здійснення операцій, зокрема, п.1: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Тобто, зупинення реєстрації ПН/РК за п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій відбувається у разі одночасного дотримання трьох умов: відсутність товару в таблиці даних платника податку на додану вартість, як товару, що на постійній основі постачається; обсяг постачання дорівнює або перевищує товарні залишки; переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.

Як вже зазначено вище, підставою для зупинення реєстрації податкових накладних слугувало те, що відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних №9 від 22.06.2023 року та №10 від 25.06.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару послуги 1003 дорівнює або перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару / послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. Додатково повідомлено показники «D» = 14,2473% та «P» = 0.

Тобто, у квитанції про зупинення податкової накладної зазначено лише посилання на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та не зазначено документів, які слід надати для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в реєстрі або відмову в такій реєстрації.

При цьому, можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання на реєстрацію податкової накладної напряму залежить від чіткого формулювання фіскальним органом позиції про те, під який саме критерій ризиковості платника податку та/або критерій ризиковості здійснення операцій підпадає платник податку, якому відповідає платник податку, що прямо впливає на можливість надання платником податку в подальшому відповідних документів, перелік яких міститься у вичерпному переліку документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРНП.

Окрім цього, колегія суддів зазначає, що за правилами п.п.4-5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 13.12.2019 року за №1245/34216, (далі - Порядок №520), у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Однак, колегія суддів звертає увагу на те, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачем до контролюючого органу для реєстрації вказаної вище податкової накладної, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.

Згідно п.п.3, 11 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.

Як вбачається з матеріалів справи та визнається відповідачами, після зупинення реєстрації спірних податкових накладних, позивачем були подані до Комісії повідомлення №4 від 27.06.2023 року та повідомлення №5 від 28.06.2023 року про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних реєстрацію яких зупинено, відповідно до яких платником податку було додано документи первинного бухгалтерського обліку сільгосппідприємства у кількості 12 та 13 додатків відповідно щодо походження майна, яке було предметом господарських операцій з постачання на користь ТОВ «Профіт-терра» ячменю українського походження врожаю 2023 року, а також щодо правових підстав переходу права власності на вищевказане майно та реальності вчиненого суб`єктами господарювання правочину.

Також необхідно зазначити, що для отримання додаткової інформації чи інших конкретних документів, крім наданих платником податків, податковий орган не позбавлений можливості їх витребувати, зазначивши конкретно, які йому потрібні документи чи пояснення.

Колегія суддів зазначає, що Порядок №520 не регламентує питання дій контролюючого органу при отриманні документів, які на його думку, на відміну від думки платника податків, не є достатніми для реєстрації податкової накладної, але при наявності у платника надати ці документи до спливу 365 днів.

Як зазначено вище, контролюючим органом було складено Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №9118556/03769356 від 04.07.2023 року та №9118555/03769356 від 04.07.2023 року.

Однак з аналізу вказаних повідомлень вбачається, що контролюючим органом у Повідомленнях №9118556/03769356 від 04.07.2023 року та №9118555/03769356 від 04.07.2023 року було лише продубльовано зміст п.5 Порядку №520.

Колегія суддів зазначає, що зміст переліку документів, встановлений п.5 Порядку №520 свідчить про те, що він є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як п.185.1 ст.185, так і п.187.1 ст.187 ПК України.

Таким чином, контролюючий орган повинен при зупиненні реєстрації податкових накладних не лише запропонувати надати документи, а навести їх конкретний перелік, оскільки в п.5 Порядку №520 наведений приблизний та не вичерпний («може включати») перелік документів необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.

В іншому випадку така підстава для прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі з підстави ненадання платником податку копій документів відповідно до п.5 цього Порядку не може бути застосована.

Однак, в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації ПН фактично було лише процитовано положення пунктів 5, 11 Порядку №520, тобто, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів, яких, на думку податкового органу, не вистачає для здійснення реєстрації податкової накладної, а також без повідомлення причин та мотивів, за яких надані позивачем пояснення та документи не були враховані.

Такі умови дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.

При цьому, затверджена вказаним Порядком №520 форма вказаного рішення передбачає, що у разі ненадання платником податку копій документів, зокрема, первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури / інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних, документи з відміткою «які не надано слід підкреслити».

Натомість, у змісті оскаржуваних рішень регіональної комісії ГУ ДПС про відмову в реєстрації податкової накладної, відсутнє будь-яке підкреслення щодо документів, яких не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.

Невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Крім цього, за положеннями п.п.44-46 Порядку №1165 Комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні), а результати такої перевірки відображаються у її протоколах.

Однак, контролюючим органом не було надано до суду витяг з Протоколу засідання Комісії, що не надає суду можливість встановити чи було проведено таку перевірку.

Отже, враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарської операції між позивачем та контрагентом, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкових накладних.

Колегія суддів зазначає, що згідно ч.2 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Відповідно до ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

В свою чергу, не виконання відповідачами обов`язку доказування, встановленого частиною 2 статті 77 КАС України, а саме недоведеність суду правомірності прийняття рішення (що воно прийнято обґрунтовано, добросовісно, розсудливо, за наявності визначених Порядками №1165, №520 підстав), є підставою для визнання протиправними та скасування оскаржуваних рішень.

На підставі наведеного у сукупності, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо безпідставності зупинення реєстрації податкових накладних та протиправності рішень податкового органу про відмову в реєстрації таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо зобов`язання відповідача зареєструвати податкові накладні датою їх подання на реєстрацію, оскільки, згідно п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 року №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням. Таким чином, п.20 Порядку №1246 прямо передбачено, що реєстрація ПН/РК на підставі рішення суду здійснюється за датою зазначеною у цьому рішенні суду, а тому, за встановлених у справі обставин щодо протиправності рішення про відмову у реєстрації ПН, зобов`язання зареєструвати ПН датою подання на реєстрацію, покладені судом, відповідають наведеним вимогам Порядку №1246.

Також колегія суддів погоджується з судом першої інстанції щодо розподілу витрат позивача пов`язаних з розглядом даної справи та відповідним стягненням їх з відповідачів.

Оцінюючи викладене в сукупності, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно та у достатньому обсязі встановив обставини справи, і ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права, що відповідно до статті 316 КАС України є підставою для залишення апеляційної скарги без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.311, ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.328 КАС України, апеляційний суд,

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 11 жовтня 2023 року залишити без змін.

Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Суддя-доповідач К.В. Кравченко
Судді О.В. Джабурія Н.В. Вербицька