Справа № 160/22223/23
Суддя: Олійник Віктор Миколайович
Дата ухвалення: 2023-12-28 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ДНІПРОПЕТРОВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого суддіОлійника В. М.
за участі секретаря судового засіданняЗонової Л.В.
представника позивача представника відповідача Слюнкової У.Р. Пономаренка О.О.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі адміністративну справу за позовною заявою товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
31 серпня 2023 року представник товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Колор Ленд» звернувся до Дніпропетровського окружного адміністративного суду, з урахуванням уточненої позовної заяви від 15 вересня 2023 року, до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, в якій просить:
Однак, всупереч нормам законодавства, відповідач не повідомив позивача про місце та час проведення розгляду матеріалів перевірки, через що товариство було позбавлено можливості на захист своєї позиції, та брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки і надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2023 року позовну заяву товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Колор Ленд» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення - залишено без руху та ухвалено:
Встановити позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви - 10 днів з моменту отримання даної ухвали.
Для усунення недоліків позовної заяви товариству з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Колор Ленд» необхідно доплатити судовий збір у розмірі 24 156,00 грн. та надати до суду документ, що підтверджує його сплату.
Ухвалою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 20 вересня 2023 року, з урахуванням усунення недоліків, позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в справі за правилами загального позовного провадження та призначено дату підготовчого засідання.
Перевіркою даних ЄРПН встановлено порушення позивачем строків реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН визначених пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України.
Факт порушення терміну реєстрації вищевказаних податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних підтверджено даними ЄРПН.
Пунктом 201.1 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану», який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ, встановлено особливості для справляння податків і зборів та відновлено податковий обов`язок платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, зокрема, в частині щодо дотримання термінів сплати податків, подання податкової звітності, реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
При цьому, вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19), не застосовуються (абзац 17 підпункт 69.2 пункт 69 підрозділ 10 розділ XX Кодексу).
На підставі підпункту 19-1.1.1 пункту 19-1.1 статті 19-1, підпункту 20.1,4 пункту 20.1 статті 20 розділу І Податкового кодексу України від 02.12.2010 року № 2755-VІ, зі змінами та доповненнями, у порядку підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 та статті 76 глави 8 розділу II ПКУ проведено камеральну перевірку щодо термінів реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних ТОВ «СП «Колор Ленд» (код 43553788).
Згідно позиції Верховного Суду викладеній в постанові від 22.05.2020 року по справі №820/5563/16, на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у термін встановлений податковим законодавством.
Порушення встановленого терміну реєстрації податкової накладної свідчить про наявність порушення, за яке передбачена відповідальність у вигляді штрафі в залежності від терміну такого порушення.
З урахуванням викладеного, представник відповідача просив відмовити в задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд".
Щодо посилання позивача про відсутність умислу (вини) платника пунктом 109.1. статті 109 Податкового кодексу України визначено, що податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.
Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 109.3 статті 109 Податкового кодексу України зазначено, що в випадках, визначених пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125.1.2 - 125.1.4 статті 125.1 цього Кодексу, необхідною умовою притягнення особи до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення є встановлення контролюючими органами вини особи, лише у випадках: визначених пунктом 119.3 статті 119, пунктами 123.2 - 123.5 статті 123, пунктами 124.2, 124.3 статті 124, пунктами 125-1.2 - 125-1.4 статті 125-1 цього Кодексу.
У всіх інших випадках визначених Кодексом, за які передбачена фінансова відповідальність, обов`язок встановлення вини особи на контролюючі органи не покладений.
Підпунктом 86.7.2. пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України визначено, що у разі отримання від платника податків у визначеному цим пунктом порядку заперечень до акта перевірки та/або додаткових документів і пояснень, контролюючий орган зобов`язаний повідомити платника податків про місце і час проведення розгляду матеріалів перевірки. Таке повідомлення надсилається платнику податків протягом двох робочих днів з дня отримання від нього заперечень та/або додаткових документів і пояснень, але не пізніше ніж за чотири робочі дні до дня їх розгляду.
Підпунктом 86.7.3. пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України визначено, що платник податків має право брати участь у процесі розгляду матеріалів перевірки особисто або через свого представника.
Безпосередньо під час розгляду матеріалів перевірки платник податку має право надавати письмові та/або усні пояснення з приводу предмета розгляду.
Відсутність платника податку або його представника, повідомленого в передбаченому цією статтею порядку про час і місце розгляду матеріалів перевірки, не с перешкодою для розгляду матеріалів перевірки.
З урахуванням викладеного, на думку представника відповідача, проведення перевірки здійснювалося в межах та в спосіб визначений чинним законодавством.
16 листопада 2023 року на адресу суду від представника товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд" надійшли заперечення на відзив та додаткові пояснення до відзиву на позовну заяву, в яких представник позивача не погоджується з доводами викладеними відповідачем, з огляду на наступне.
Щодо посилання відповідача про наявність умислу (вини) платника, представник позивача зазначив наступне.
Однак, рішення за позовом КП «Харківські теплові мережі» до Північного міжрегіонального управління ДПС «про скасування податкового повідомлення-рішення» було прийняте на користь позивача по справі.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду підтвердив, що в межах камеральної перевірки контролюючий орган не має змоги встановити наявність у платника податків умислу на несвоєчасну сплату податкового зобов`язання.
Такий висновок був зроблений на підставі наступних фактів, викладених в постанові Верховного Суду.
Так, податковим порушенням у відповідності з пунктом 109.1 статті 109 Податкового кодексу України, є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння платника податку, контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб.
Відповідно до пунктів 112.1, 112.2 статті 112 Податкового кодексу України, особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення правопорушення, за умови наявності в її діянні вини.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Податковий кодекс України не містить визначення поняття «вина», однак умови, за яких особа вважається винною, наведені в пунктах 112.1, 112.2 статті 112 Податкового кодексу України та полягають у тому, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні вини.
Тобто, обов`язок доведення вини покладено на контролюючий орган, без виконання якого особу неможливо притягнути до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, для кваліфікації якого умовою є наявність вини.
З урахуванням викладеного, представник позивача вважає, що юридичним фактом, з яким законодавець пов`язує відповідальність у вигляді штрафу, є обов`язок доведення контролюючим органом умислу платника податків, однак, у даному випадку, Акт камеральної перевірки не містить жодних обґрунтувань умисного вчинення позивачем порушення норм Податкового кодексу.
Щодо належного повідомлення про розгляд заперечення платника, представник позивача зазначив наступне.
Згідно отриманого листа ТОВ «СП «Колор Ленд» від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, розгляд заперечень був призначений на 02 червня 2023 року.
Однак, сам лист від Головного управління ДПС у Дніпропетровській області був отриманий ТОВ «СП «КОЛОР ЛЕНД» тільки 07 червня 2023 року, що підтверджується штампом Укрпошти на конверті.
Відтак, відповідач своєчасно не повідомив ТОВ «СП «Колор Ленд» про місце та час проведення розгляду матеріалів перевірки, чим порушив підпункт 86.7.2 пункту 86.7 статті 86 Податкового кодексу України.
Таким чином, на думку представника відповідача, товариство з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд" було позбавлено можливості взяти участь в розгляді заперечень на Акт перевірки і, як наслідок, подані заперечення фактично залишилися без розгляду.
З урахуванням викладеного, представник позивача просив задовольнити позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд".
Останнє судове засідання відбулося 28 грудня 2023 року об 11 годині 50 хвилин.
У судове засідання прибув представник позивача, яка просила задовольнити позовні вимоги в повному обсязі, підтримала доводи викладені в позовній заяві та запереченнях на додаткові пояснення відповідача.
Представник відповідача в судовому засіданні просив відмовити в задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Сільськогосподарське підприємство «Колор Ленд», підтримавши доводи викладені в відзиві на позовну заяві та доповненнях до відзиву.
Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши письмові докази наявні в матеріалах справи в їх сукупності, проаналізувавши норми чинного законодавства України, суд встановив наступні обставини.
Відповідальними особами товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд" у період, що перевірявся, були:
- керівник - ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 );
- головний бухгалтер - ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_2 ).
Перевіркою встановлено порушення пункту 201.10 статті 201 розділу V Податкового кодексу України - суб`єктом господарювання порушено граничні строки реєстрації по податковій накладній/розрахунку в ЄРПН складених за період вересень-листопада 2021 року, січень, травень-червень 2022 року, а саме:
1) податкова накладна №46 на суму 4794812,15 грн., дата реєстрації - 07.09.2022 року (103 дні затримки реєстрації);
2) податкова накладна №44 на суму 206700,17 грн., дата реєстрації - 07.09.2022 року (103 дні затримки реєстрації);
3) податкова накладна №19 на суму 1235053,81 грн., дата реєстрації - 06.09.2022 року (102 дні затримки реєстрації);
4) податкова накладна №20 на суму 2391505,05 грн., дата реєстрації - 06.09.2022 року (102 дні затримки реєстрації);
5) податкова накладна №21 на суму 138515,97 грн., дата реєстрації - 29.08.2022 року (94 дні затримки реєстрації);
8) податкова накладна №21 на суму 3519,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації);
9) податкова накладна №20 на суму 3519,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації);
10) податкова накладна №23 на суму 1955,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації);
11) податкова накладна №22 на суму 1955,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації);
12) податкова накладна №25 на суму 5066,00 грн., дата реєстрації - 29.07.2022 року (14 днів затримки реєстрації);
13) податкова накладна №2 на суму 2994134,06 грн., дата реєстрації - 12.09.2022 року (108 днів затримки реєстрації);
14) податкова накладна №1 на суму 5353834,50 грн., дата реєстрації - 26.09.2022 року (122 дні затримки реєстрації).
Акт перевірки направлено засобами поштового зв`язку на юридичну адресу підприємства та згідно рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення.
Вирішуючи позовні вимоги по суті, суд виходить з наступного.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
У розумінні підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 Податкового кодексу України, контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.
Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.
Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним пунктами 2, 3 частини першої та пунктом 10 частини другої статті 5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні».
Пунктом 11 підрозділу 2 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України передбачено, що з 1 лютого 2015 року реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних підлягають всі податкові накладні та розрахунки коригування до податкових накладних (у тому числі які не надаються покупцю, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування) незалежно від розміру податку на додану вартість в одній податковій накладній/розрахунку коригування.
Абзацом 1 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
На момент виникнення спірних правовідносин абзацом 3 пункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень ПК України було передбачено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Згідно з підпунктом 120-1 статті 120-1 Податкового кодексу України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
Так, постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 року затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який визначає механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних.
Як визначено пунктом 5 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування приймаються до Реєстру у разі дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192, пунктами 200-1.3, 200-1.9 статті 200-1 та пунктами 201.1, 201.10 і 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, а також з урахуванням Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно з пунктами 12-15 вказаного Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.
У квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.
Отже, як Податковим кодексом України так і Порядком №1246 передбачено, що у разі отримання контролюючим органом податкової накладної від платника податку, за результатами проведення перевірки яких, платнику податку надсилається квитанція про прийняття, неприйняття або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Суд зазначає, що на період дії воєнного стану реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі мала певні особливості визначені, зокрема, підрозділом 10 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України.
Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі - Закон №2260), який набрав чинності 27.05.2022 року, внесено зміни до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-ІХ, встановлено особливості для справляння податків і зборів та відновлено податковий обов`язок платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, зокрема, в частині щодо дотримання термінів сплати податків, подання податкової звітності, реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
При цьому, вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19), не застосовуються (абзац 17 підпункт 69.2 пункт 69 підрозділ 10 розділ XX Кодексу).
Водночас, згідно з підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Кодексу (зі змінами внесеними Законом України від 13.12.2022 року №2836-ІХ) платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Відповідно до абзацу 1 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України (тут і далі в редакції станом на час спірних відносин) у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Абзацом 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України затверджено наказом Міністерства фінансів України 29.07.2022 №225, який набрав чинності 06.09.2022 року - з дня його офіційного опублікування.
Аналізуючи обставини, що досліджуються в цій справі, судом вбачається, що держава не створила чіткого правового регулювання і фактичних умов, за яких платник податків міг би користуватися у спірний період наданим законом правом на невиконання податкових обов`язків у разі неможливості їх виконання без притягнення його до відповідальності у вигляді штрафу за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, як не встановила і механізму підтвердження чи повідомлення податкового органу про таку неможливість у спірний період.
З урахування викладеного, суд вважає помилковим твердження представника позивача, що товариство звільняється від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних протягом дії карантину з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (СОVID-19) та на період дії військового стану в державі.
Відтак, прогалина права у сфері підтвердження неможливості виконання платником податків обов`язків в спірний період призвела до браку законодавчого визначення умов за яких платник податків може застосовувати абзац 8 підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, що в свою чергу створило умови правової невизначеності, за якої, в межах даної справи, припускається множинне трактування прав та обов`язків платника податків позивача.
В Акті перевірки визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування за серпень, вересень - листопад 2021 року, січень, травень, червень 2022 року, тобто після відновлення податкового обов`язку платників податків, у яких є можливість виконувати свої податкові обов`язки, щодо дотримання термінів реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
Підприємством не заперечується факт подання на реєстрацію податкових накладних в дати встановлені у Акті перевірки.
Судом встановлено, що листом від 28 лютого 2023 року №4415/7/99-00-04-02-03-07 Державна податкова служба України надала роз`яснення щодо реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН та застосування штрафу при порушенні реєстрації у зв`язку з набуттям чинності Закону України від 12 січня 2023 року №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування».
Так, штрафи в розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року.
Відтак, оскільки ТОВ «СП «Колор Ленд» вчинило дії щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних, то, на думку суду, в контролюючого органу були наявні правові підстави для притягнення ТОВ «СП «Колор Ленд» до відповідальності у вигляді штрафу.
Щодо розміру штрафних санкцій, які застосовано відповідачем до спірних правовідносин, суд виходить із наступного.
Згідно абзацу 14 пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199.1 Податкового кодексу України, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Пунктом 11 підрозділу 10 розділу XIX "Перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій.
Законом України №2876-ІХ від 12.01.2023 року "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023 року, підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:
89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:
2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Податковим органом сума штрафу за порушення ТОВ «СП «Колор Ленд» граничного строку для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахована згідно положень пункту 120-1.1 статті 120 ПК України.
Однак, положенням пункту 11 підрозділу 10 розділу XIX "Перехідні положення" Податкового кодексу України встановлено, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються в розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).
Акт про застосування штрафних санкції за порушення строку реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних складено податковим органом 21.04.2023 року, в той час як 08.02.2023 року набув чинності Закон України №2876-ІХ від 12.01.2023 року "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", яким змінено розміри штрафів за вказане порушення.
У судовому засіданні судом встановлено, що сума штрафу за порушення платником податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних становить 6 861 692,19 грн.
З урахуванням викладеного, суд приходить до висновку, що розрахунок суми штрафу в податковому повідомленні-рішенні проведено за нормами податкового законодавства, які були чинними до 08.02.2023 року.
З урахуванням правових норм, які були чинними на момент складання акту камеральної перевірки та складення податкового повідомлення-рішення, відповідач повинен був здійснити розрахунок виходячи з приписів пункту 11 підрозділу 10 розділу XIX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, саме за нормами Закону №2876-IX в розмірі 2 відсотки суми податку на додану вартість - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; та в розмірі 15 відсотків суми податку на додану вартість - у разі порушення строку реєстрації до 61 до 365 календарних днів.
Розрахунок штрафних санкцій за порушення строків реєстрації ПН в ЄРПН за нормами чинними після 08.02.2023 року виглядає наступним чином:
1) податкова накладна №46 на суму 4794812,15 грн., дата реєстрації - 07.09.2022 року (103 дні затримки реєстрації); 4794812,15 грн. х 15% = 719 221,82 грн.;
3) податкова накладна №19 на суму 1235053,81 грн., дата реєстрації - 06.09.2022 року (102 дні затримки реєстрації); 1235053,81 грн. х 15% = 185 257,95 грн.;
4) податкова накладна №20 на суму 2391505,05 грн., дата реєстрації - 06.09.2022 року (102 дні затримки реєстрації); 2391505,05 грн. х 15% = 358 725,76 грн.;
8) податкова накладна №21 на суму 3519,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації); 3519,00 грн. х 2% = 70,38 грн.;
9) податкова накладна №20 на суму 3519,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації); 3519,00 грн. х 2% = 70,38 грн.;
10) податкова накладна №23 на суму 1955,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації); 1955,00 грн. х 2% = 39,1 грн.;
11) податкова накладна №22 на суму 1955,00 грн., дата реєстрації - 18.07.2022 року (3 дні затримки реєстрації); 1955,00 грн. х 2% = 39,1 грн.;
12) податкова накладна №25 на суму 5066,00 грн., дата реєстрації - 29.07.2022 року (14 днів затримки реєстрації); 5066,00 грн. х 2% = 101,32 грн.;
13) податкова накладна №2 на суму 2994134,06 грн., дата реєстрації - 12.09.2022 року (108 днів затримки реєстрації); 2 994 134,06 грн. х 15% = 449120,11 грн.;
14) податкова накладна №1 на суму 5353834,50 грн., дата реєстрації - 26.09.2022 року (122 дні затримки реєстрації); 5353834,50 грн. х 15% = 803075,18 грн.
Таким чином, загальна сума штрафних санкцій за оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням має складати 2 572 929,07 грн.
Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
У свою чергу, Європейський суд з прав людини, у своєму рішенні по справі "Лелас проти Хорватії", відзначив, що державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість отримувати вигоду від своїх протиправних дій або уникати виконання своїх обов`язків.
Підпунктом 4.1.4 пунктом 4.1 статті 4 Податкового кодексу України визначено, що одним із принципів, на якому ґрунтується податкове законодавство України, є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Суд зауважує, що у законі мова йде не лише про загальнообов`язкове усунення юридичних колізій, яке є одночасно і правом (повноваженням), і процесуальним обов`язком суду при звичайному (безвідносно до виду правовідносин) правозастосуванні, а і про порядок вирішення ситуацій, у яких стикаються (конфліктують) інтереси платника податків і контролюючого органу, а норми податкового права, що регулюють такі правовідносини, прямо чи внаслідок їх тлумачення, а також у своїй сукупності, не є однозначними та допускають множинне трактування їхніх прав та обов`язків, внаслідок якого можливе вирішення справи як на користь платника, так і проти нього.
Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 Податкового кодексу України, саме для цього виду правовідносин, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.
Сама юридична конструкція норми пункту 56.21 статті 56 Податкового кодексу України дає підстави стверджувати, що презумпція застосовна не лише у ситуації прямої суперечності норм, але й у будь-якій іншій ситуації невизначеності в процесі правозастосування. Для її застосування необхідно і достатньо виявлення двох або більше альтернативних варіантів правомірної поведінки, обравши найвигідніший для себе з яких платник має почуватися захищеним від можливих негативних наслідків як з боку контролюючого органу, так і суду.
Більше того, наведеною нормою охоплюються не лише очікування платника, запровадженням у податковому законодавстві цієї презумпції як принципу (основної засади) накладається відповідний таким очікуванням обов`язок вибору визначеного нею варіанту поведінки і контролюючим органом, і судом. При цьому тягар доведення хибності (відсутності правових підстав) обраного платником варіанту поведінки покладається законом на контролюючий орган.
Суд враховує положення Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення.
При цьому, зазначений Висновок також акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Відповідно до частини 1 статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.
Згідно частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.
З урахуванням викладених обставин справи адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд" підлягає частковому задоволенню.
Щодо розподілу судових витрат, суд виходить із наступного.
Згідно з частиною 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Відповідно до частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Відповідно до частини 1 статті 143 Кодексу адміністративного судочинства України, суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі.
Керуючись ст. ст. 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Сільськогосподарське підприємство "Колор Ленд" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.
У задоволенні решти позовних вимог відмовити.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене в строки, передбачені статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України, до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення суду складений 08 січня 2024 року.

Суддя В.М. Олійник