Справа № 620/16598/23
Суддя: Лариса ЖИТНЯК
Дата ухвалення: 2024-01-18 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

ЧЕРНІГІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

18 січня 2024 року Чернігів Справа № 620/16598/23

Чернігівський окружний адміністративний суд під головуванням судді Житняк Л.О., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фермерського господарства «Кронос-Агро» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Чернігівській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 15.08.2023 №8051/Ж10/25-01-04-07-12/974 про накладення штрафу на суму 249719,43 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

В обгрунтування позовних вимог зазначає, що ФГ «Кронос-Агро» при первинній реєстрації податкових накладних на реалізацію зерна і насіння соняшнику виконувало вимоги п.201.1 ст.201 ПК України по строках їх реєстрації. Причини відмови в реєстрації податкових накладних - віднесення реалізації зерна і насіння соняшнику до ризикових операцій по оподаткуванню ПДВ. Враховуючи зміни законодавства по термінах реєстрації податкових накладних в квітні - травні 2023р. направлено на повторну реєстрацію податкові накладні за попередні періоди 2021-2023р.р. Всі вони прийняті ДПС і зареєстровані. На думку позивача, повторно направлені на реєстрацію податкові накладні і зареєстровані ДПС підтверджують безпідставність їх первинної відмови в реєстрації.

Також зазначає, що перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Приймаючи податкове повідомлення-рішення від 15.08.2023 №8051/Ж10/25-01-04-07-12/974 про накладення штрафу на ФГ «Кронос-Агро» на суму 249719,43 грн за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних ГУ ДПС у Чернігівській області порушила підпункт 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 і пункт 56.21 статті 56 Податкового кодексу України.

Суд ухвалою від 21.11.2023 відкрив провадження у справі та призначив її до розгляду в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення ( виклику) сторін за наявними у справі матеріалами.

Відповідач подав відзив на позов в якому позовні вимоги не визнав. Наголошує, що реєстрація накладних була здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних. У свою чергу граничні терміни реєстрації жодної із зазначених у акті перевірки податкових накладних не підпадають під період звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію, що передбачений підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення у редакції Закону №2260-ІХ. Вносячи Законом №2260-ІХ зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідні положення законодавець переслідує мету унормування саме особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.

Позивачем подано відповідь на відзив, в якій він з позицією відповідача не погоджується та вказує, що норми підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України суперечать нормам пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, що виражається у тому, що незважаючи на положення, що встановлені у підпункті 69.1, у податкового органу є право застосовувати санкції за будь-які порушення починаючи з 27.05.2022 незважаючи на випадки незастосування відповідальності зазначені у пункті 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.

Розглянувши подані сторонами документи і матеріали, з`ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд зазначає про таке.

Головне управління ДПС у Чернігівській області проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних Фермерським господарством «Кронос-Агро», за результатами якої складено акт перевірки від 20.07.2023 №7069/Ж5/25-01-04-07-11/41697343.

Відповідно до висновків акта перевірки, дані камеральної перевірки свідчать про порушення позивачем граничних строків реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

На підставі висновків акту камеральної перевірки від 20.07.2023 №7069/Ж5/25-01-04-07-11/41697343 прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 15.08.2023 №8051/Ж10/25-01-04-07-12/974 про накладення штрафу на суму 249719,43 грн за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Не погоджуючись з прийнятим рішенням позивач звернувся до суду з даним позовом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі також - ПК України).

За приписами п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, відповідно до абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

При цьому, відповідно до абз.4 п.201.10 ст.201 ПК України податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з абз.14 п.201.10 ст.201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними п.198.5 ст.198 та п.199.1 ст.199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 ст.201 ПК України.

Так, згідно п.120-1.1 ст.120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до п.198.5 ст.198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до ст.199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого п.201.4 ст.201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст.192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Із аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу за п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.

Пунктом 75.1 ст.75 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах, повнота нарахування та своєчасність сплати податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у разі невідповідності резидента Дія Сіті вимогам, визначеним п.2, 3 ч.1 та п.10 ч.2 ст.5 Закону України «Про стимулювання розвитку цифрової економіки в Україні», своєчасність та повнота сплати узгодженої суми грошового зобов`язання у вигляді авансового внеску з податку на прибуток підприємств, визначеного відповідно до п.141.13 ст.141 цього Кодексу, на підставі даних Реєстру пунктів обміну іноземної валюти (пп.75.1.1 ст.75 ПК України).

Камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова (п.76.1 ст.76 ПК України).

Порядок оформлення результатів камеральної перевірки здійснюється відповідно до вимог ст.86 цього Кодексу (п.76.2 ст.76 ПК України).

Згідно із п.86.1 ст.86 ПК України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Указом Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» від 06.02.2023 №58/2023 (затверджений Законом України від 07.02.2023 №2915-IХ) були внесені зміни у статтю 1 Указу Президента України від 24.02.2022 №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні», затвердженого Законом України від 24.02.2022 №2102-IX (зі змінами, внесеними Указом Президента України від 07.11.2022 №757/2022, затвердженим Законом України від 16.112022 №2738-IX, Указом Президента України від 14.03.2022 №133/2022, затвердженим Законом України від 15.03.2022 №2119-IX, Указом Президента України від 18.04.2022 №259/2022, затвердженим Законом України від 21.04.2022 №2212-IX, Указом Президента України від 17.05.2022 №341/2022, затвердженим Законом України від 22.05.2022 №2263-IX, та Указом від 12.08.2022 №573/2022, затвердженим Законом України від 15.08.2022 №2500-IX), та продовжено строк дії воєнного стану в Україні 05 години 30 хвилин 19.02.2023 строком на 90 діб.

Згідно з пп.52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Перелік порушень податкового законодавства, за які контролюючим органом нараховуються штрафні санкції в період дії карантину на території України є вичерпним та не включає застосування штрафних санкцій за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Суд зазначає, що постановою Кабінету Міністрів України від 09.12.2020 №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» (із змінами) з 19.12.2020 до 30.04.2023 на території України карантин, продовживши дію карантину, встановленого постановами Кабінету Міністрів України від 11.03.2020 №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2», від 20.05.2020 №392 «Про встановлення карантину з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» та від 22.07.2020 №641 «Про встановлення карантину та запровадження посилених протиепідемічних заходів на території із значним поширенням гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2».

Відтак штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.

Правове значення у контексті застосування п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України має саме факт вчинення відповідного порушення, складом, якого, в даному випадку, є порушення строку реєстрації податкової накладної у ЄРПН. Податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних у ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Обставини щодо періоду вчинення правопорушення мають значення для визначення розміру нарахованих штрафних санкцій, а не у цілях встановлення застосовності вказаної норми закону у правовій кваліфікації такого правопорушення, як триваючого.

Такий правовий висновок зазначений у постанові Верховного Суду від 10.12.2021 у справі №420/10367/20.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 №2260-IX були внесені зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, якими було дозволено в період дії воєнного стану проведення камеральних перевірок щодо своєчасності реєстрації податкових накладних та інших видів перевірок та встановлено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Закон «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 №2260-IX набув чинності з 27.05.2022 і платникам податків не було надано перехідного періоду, достатнього для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, що не були своєчасно зареєстровані у зв`язку з карантином та на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію, встановленого на період дії карантину.

Суд зазначає, що норми пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України суперечать нормам п.52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, що виражається у тому, що незважаючи на положення, що встановлені у пп.69.1, у податкового органу є право застосовувати санкції за будь-які порушення починаючи з 27.05.2022 незважаючи на випадки незастосування відповідальності зазначені у п.52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України.

Суд зазначає про порушення принципу стабільності, що передбачений пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 ПК України, яким встановлено, що зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.

Виходячи із системного тлумачення норм Податкового кодексу України, а також принципів застосування норм Конвенції з прав людини Європейським судом з прав людини, принцип стабільності передбачає, що окрім того, що норми права повинні бути чіткими та точними, вони повинні бути передбачуваними для суб`єкта на якого вони розповсюджуються.

Приймаючи спірне податкове повідомлення-рішення, був порушений принцип правової визначеності та захисту законних очікувань позивача на звільнення від відповідальності, тому що Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12.05.2022 №2260-IX було скасовано право, яким позивач користувався до того часу та не було надано часу для вчинення дій щодо своєчасної реєстрації податкових накладних за період карантину без застосування фінансових санкцій.

Принцип стабільності податкового законодавства слугує реалізації правової визначеності. Стабільність податкового законодавства передбачає законні очікування платника податку щодо незмінності правового режиму оподаткування. У рішенні ЄСПЛ у справі «Федоренко проти України» від 30.06.2006 зазначено, що відповідно до прецедентного права органів, які діють на підставі Конвенції, право власності може виступати у формі не лише майна, а й «виправданих очікувань» від ефективного використання права власності. У рішенні ЄСПЛ у справі «Стретч проти Об`єднаного Королівства» від 24.06.2003 майном у значенні статті 1 Протоколу 1 до Конвенції (встановлює право особи на мирне володіння своїм майном) вважається, зокрема, «законне і обґрунтоване очікування набути майно або майнове право».

Підпункт 4.1.9 п.4.1 ст.4 ПК України породжує у платників податків обґрунтовані «законні очікування» щодо податку або пільг, які застосовуються до такого платника.

За аналогією закону до правовідносин щодо мораторію на застосування штрафних санкцій на період карантину мають застосовуватися положення пп.4.1.9 п.4.1 ст.4 ПК України, яким передбачено стабільність законодавства, в тому числі щодо наданих звільнень від відповідальності.

Суд також зазначає, що Законом №2260-IX не скасовано п.52-1 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, яким запроваджено звільнення від санкцій за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних під час дії карантину з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19). Зазначена норма є самостійною підставою звільнення від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних та розрахунків корегування до податкових накладних, навіть незважаючи на зміни правового регулювання спірних правовідносин. При цьому якщо законодавець мав намір зупинити дію положень п.52-1 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України, за правилами юридичної техніки він повинен був внести зміни також в зазначений пункт та прямо визначити обмежене застосування положень п.52-1 підрозділу 1 розділу ХХ ПК України на час дії воєнного стану. Однак цього зроблено не було, як і не була скасована дія вказаної норми.

При цьому, станом на час реєстрації податкових накладних (квітень-травень 2023 року) діяли обидві норми, так як з 24.02.2022 воєнний стан та карантин діяли паралельно.

Суд звертає увагу на те, що згідно положень пп.4.1.4 п.4.1. ст.4 та п.56.21 ст.56 ПК України платник податків має право обирати найбільш сприятливу норму Податкового кодексу України чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

ЄСПЛ у пунктах 52, 56 рішення від 14.10.2010 у справі «Щокін проти України» зазначив, що тлумачення й застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, у який тлумачиться й застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних із принципами Конвенції з погляду тлумачення їх у світлі практики Суду. На думку ЄСПЛ, відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення, порушує вимогу «якості закону», передбачену Конвенцією, і не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади в майнові права заявника. Таким чином, у випадку існування неоднозначного або множинного тлумачення прав та обов`язків особи в національному законодавстві, органи державної влади зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для особи.

Відповідно до вимог принципу правової визначеності, правозастосовний орган у випадку неточності, недостатньої чіткості, суперечливості норм позитивного права має тлумачити норму на користь невладного суб`єкта (якщо однією зі сторін спору є представник держави або органу місцевого самоврядування), адже якщо держава нездатна забезпечити видання зрозумілих правил, то саме вона і повинна розплачуватися за свої прорахунки. Це так зване правило пріоритету норми за найбільш сприятливим для особи тлумаченням.

Конституційний Суд України також посилається на принцип правової визначеності, наголошуючи на тому, що він є необхідним компонентом принципу верховенства права. Конституційний Суд України зазначає, що елементами верховенства права є принципи рівності і справедливості, правової визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (абз.2 пп.5.4 п.5 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 22.09.2005 №5-рп/2005). Принцип правової визначеності означає, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями. Тобто обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної, передбачати юридичні наслідки своєї поведінки (абз.3 пп.3.1 п.3 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 29.06.2010 №17-рп/2010).

Як вказав Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Ольссон проти Швеції», норма національного закону не може розглядатися як право, якщо її не сформульовано з достатньою точністю так, щоб громадянин мав змогу, якщо потрібно, з відповідними рекомендаціями, до певної міри передбачити наслідки своєї поведінки. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини поняття "якість закону" означає, що національне законодавство повинне бути доступним і передбачуваним, тобто визначати достатньо чіткі положення, аби дати людям адекватну вказівку щодо обставин і умов, за яких державні органи мають право вживати заходів, що вплинуть на права осіб (рішення у справах «Олександр Волков проти України», «C.G. та інші проти Болгарії»). Окрім того, Європейський суд з прав людини зазначає, що відповідальність за подолання недоліків законодавства, правових колізій, прогалин, інтерпретаційних сумнівів лежить, в тому числі, і на судових органах, які застосовують та тлумачать закони (рішення у справах «Вєренцов проти України», «Кантоні проти Франції»).

Вимога щодо «якості закону» та обов`язок суду застосувати найбільш сприятливий для особи спосіб тлумачення закону, який не відповідає визначеним критеріям якості закону, ґрунтуються передусім на положеннях ч.1 ст.57 Конституції України, яка встановлює, що кожному гарантується право знати свої права і обов`язки.

Із цієї конституційної норми вбачається те, що у випадку встановлення судом того факту, що закон сформульований у спосіб, який не дозволяє особі знати свої права і обов`язки, застосування (тлумачення) такого закону повинно відбуватися судом на користь особи, яку позбавили (звузили) на підставі цього закону певного права або встановили (розширили) для неї нові обов`язки.

На час подання на реєстрацію податкових накладних одночасно діяли дві норми, які звільняють від відповідальності за одні й ті ж порушення вимог Податкового кодексу України, але мали місце під час дії різних обставин.

Відтак, за критеріями ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, суд дійшов висновку, що відповідач діяв не на підставі, не у межах повноважень та не у спосіб, що встановлені Конституцією та законами України, необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для вчинення дій, без урахуванням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав позивача і цілями, на досягнення яких спрямована така дія, а тому прийняте рішення є протиправним і підлягає скасуванню.

Суд вважає, що відповідач, приймаючи спірне податкове-повідомлення рішення, діяв з порушенням презумпції правомірності рішення платника податків, встановленої в пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 та п.56.21 ст.56 ПК України, який повинен був бути застосований беручи до уваги наявність правової колізії між нормами Податкового кодексу України.

Згідно з приписами ст.6 Кодексу адміністративного судочинства України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Звернення до адміністративного суду для захисту прав і свобод людини і громадянина безпосередньо на підставі Конституції України гарантується.

Згідно з абзацом 3 пункту112.7 статті 112 ПК України усі сумніви щодо наявності обставин, за яких особа може бути притягнута до відповідальності за порушення податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючий орган, трактуються на користь такої особи.

Системно проаналізувавши приписи законодавства України, що були чинними на момент виникнення спірних правовідносин між сторонами, зважаючи на взаємний та достатній зв`язок доказів у їх сукупності та фактів які мали місце, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог.

Отже, встановлені судом обставини справи та системний аналіз наведених законодавчих норм свідчать про наявність підстав для визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 15.08.2023 №8051/Ж10/25-01-04-07-12/974 та відповідно задоволення позову.

Відповідно до ч.1 ст.139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа..

Під час звернення до суду позивачем було сплачено судовий збір у розмірі 3745,79 грн, відтак остання підлягає стягненню на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

Керуючись ст. ст.139, 227, 241-243, 246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В:

Позов Фермерського господарства «Кронос-Агро» до Головного управління ДПС у Чернігівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Чернігівській області від 15.08.2023 №8051/Ж10/25-01-04-07-12/974.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Чернігівській області на користь Фермерського господарства «Кронос-Агро» судові витрати в сумі 3745,79 грн (три тисячі сімсот сорок п`ять гривень 79 коп.).

Рішення суду набирає законної сили в порядку статті 255 Кодексу адміністративного судочинства України та може бути оскаржене до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення суду. Апеляційна скарга подається до адміністративного суду апеляційної інстанції.

Позивач - Фермерське господарство «Кронос-Агро» (вул. Яременка, 15,м. Бахмач, Чернігівська обл., Ніжинський р-н, 16500, );

Відповідач: Головне управління ДПС у Чернігівській області (вул. Реміснича, 11, м. Чернігів, 14000, код ЄДРПОУ ВП - 44094124).

Повне рішення суду складено 18.01.2024.

Суддя Л.О. Житняк