Справа № 160/21013/23
Суддя: Конєва Світлана Олександрівна
Дата ухвалення: 2024-01-15 00:00:00+02
Юрисдикція: administrative

РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 січня 2024 рокуСправа №160/21013/23

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Конєвої С.О.

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами у місті Дніпрі адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМЕРС СІТІ ДНІПРО» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № від 07.06.2023р., -

ВСТАНОВИВ:

21.08.2023р. Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМЕРС СІТІ ДНІПРО» звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 07.06.2023р. №.

Свої позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням до позивача були застосовані штрафні санкції, передбачені п.120-1.1 ст.120-1 ПК України у розмірах 10% за затримку термінів реєстрації у ЄРПН податкових накладних №29, №32 від 30.09.2022р. та №3 від 14.11.2022р., яка була виявлена відповідачем за актом камеральної перевірки від 25.04.2023р. Позивач не погоджується з вказаними висновками та з оспорюваним податковим повідомленням-рішенням, оскільки реєстрація у ЄРПН ним податкових накладних №29, №32 від 30.09.2022р. відбулася 18.10.2022р., податкової накладної №3 від 14.11.2022р. - 01.12.2022р., тобто, у період дії воєнного стану в Україні, вищезгаданий акт перевірки від 25.04.2023р. та оспорюване податкове повідомлення рішення від 07.06.2023р. складені після набрання чинності 09.02.2023р. Законом №2876-ІХ, а відповідно, позивач вважає, що штрафні санкції за наслідками такої перевірки не повинні застосовуватися з урахуванням того, що реєстрація у ЄРПН згаданих податкових накладних позивачем була здійснена до 18 календарного дня (включно) наступного календарного місяця, і до 5 календарного дня (включно) наступного календарного місяця, відповідно, тобто, з дотриманням строків (термінів) реєстрації у ЄРПН згаданих податкових накладних, встановлених п.89 та п.90 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Позивач зазначає, що контролюючим органом протиправно застосований штраф у розмірі 10%, оскільки, у період дії воєнного стану в Україні, підлягають застосуванню відповідачем штрафні санкції у розмірах, передбачених Законом №2876-ІХ (у зменшених розмірах) чинними на день прийняття рішення згідно до п.11 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України. Окрім того, позивач посилається і на те, що у разі коли норми одного і того ж нормативно-правового акту суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав і обов`язків платника податків, рішення приймається на користь платника податків згідно до положень п.56.21 ст.56 ПК України. У відповіді на відзив від 20.09.2023р. позивач посилається на ті ж самі підстав та обставини, що і у позові, додатково, зазначив, що норми Закону №2876-ІХ не містять приписів про їх застосування саме з 16.01.2023р., а навпаки, зазначено про те, що його норми діють протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано (а.с.1-7, 61-67).

Ухвалою суду 31.08.2023р. було відкрито адміністративне провадження у даній адміністративній справі за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами на 26.09.2023р. та, зокрема, запропоновано відповідачеві протягом 15 днів з дня отримання цієї ухвали надати суду відзив на позов та докази в обґрунтування відзиву з дотриманням вимог ст.ст.162,261 Кодексу адміністративного судочинства України; надати докази реєстрації спірних податкових накладних (наведених в акті перевірки) з порушенням граничних строків їх реєстрації, виходячи з вимог ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України (а.с.50).

На виконання вимог вищезазначеної ухвали суду, 14.09.2023р. відповідачем до канцелярії суду було подано відзив на позов, у якому відповідач просив у задоволенні адміністративного позову позивача відмовити в повному обсязі посилаючись на те, що закони і інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, а отже, визначені п.89 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України строки реєстрації у ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16.01.2023р.). Штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу, застосовуються у разі порушення платником податку, передбачених п.89 підрозділу 2 розділу ХХ Кодексу граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання, починаючи з 16.01.2023р. Закон №2876-ІХ не містить «прямої вказівки» щодо надання зворотної дії в часі будь-яким положенням/нормам, внесеним ним в ПК України. За викладеного, відповідач вважає, що, з огляду на дію вказаних вище норм ПК України та те, що позивачем не було забезпечено своєчасну реєстрацію податкових накладних у ЄРПН, за наслідками проведеної перевірки, контролюючим органом правомірно застосовано до позивача штрафні санкції за оспорюваним рішенням (а.с.51-57).

Ухвалою суду від 01.11.2023р. у зв`язку із не наданням учасниками справи витребуваних судом документів, на підставі ст.121 Кодексу адміністративного судочинства України, було продовжено строк розгляду справи до 20.12.2023р. (а.с.74).

Згідно ч.5 ст.262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами.

У відповідності до вимог ст.258 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справи за правилами спрощеного позовного провадження протягом розумного строку, але не більше шістдесяти днів із дня відкриття провадження у справі.

У зв`язку із перебуванням судді Конєвої С.О. з 18.12.2023р. по 12.01.2024р. включно у щорічній відпустці, рішення у даній справі приймається судом 15.01.2024р.

Із наданих учасниками справи документів, судом встановлені наступні обставини у даній справі.

Товариство з обмеженою відповідальністю «КОМЕРС СІТІ ДНІПРО» 06.09.2017р. зареєстроване як юридична особа за адресою: Дніпропетровська область, місто Дніпро, вул. Січових Стрільців, буд. 90, офіс 101, перебуває на обліку в Головному управління ДПС у Дніпропетровській області, видами діяльності підприємства є 52.29 інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (основний), що підтверджується копією Витягу з ЄДРПОУ (а.с.46).

25.04.2023р. на підставі п.п.75.1.1 п.75.1 ст.75 ПК України посадовою особою відповідача була проведена камеральна перевірка позивача з питання своєчасності реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування (далі ПН/РК) у ЄРПН за вересень, листопад 2022р., за результатами якої був складений акт №14897/04-36-04-07/41568766 за висновками якого було встановлено порушення позивачем п.201.10 ст.201 ПК України, а саме: податкові накладні №29, №32 від 30.09.2022р. були зареєстровані в ЄРПН 18.10.2022р., кількість днів затримки 3 дні; податкову накладну №3 від 14.11.2022р. було зареєстровано в ЄРПН 01.12.2022р., кількість днів затримки становить 1 день, за що передбачена відповідальність платника згідно п.120-1.1 ст.120-1 ПК України, що підтверджується змістом копії наведеного акту (а.с.9-10).

На підставі вказаного акту камеральної перевірки, посадовою особою контролюючого органу 07.06.2023р. було прийнято податкове повідомлення-рішення форми «Н» № за яким за затримку реєстрації ПН/РК до ПН на підставі п.120-1.1 ст.120-1 ПК України до позивача застосовано штраф у сумі 158097,01 грн., що підтверджується копією наведеного рішення та розрахунком штрафу, що є додатком до нього (а.с.25-27).

У подальшому, вказане податкове повідомлення-рішення було оскаржене до органу ДПС України шляхом подання відповідної скарги за результатами розгляду якої було прийнято рішення за яким скарга позивача залишення без задоволення, а оспорюване податкове повідомлення-рішення без змін, що підтверджується змістом копій наведеної скарги та рішення ДПС України (а.с.30-43).

Правомірність прийняття відповідачем вищезазначеного податкового повідомлення-рішення № від 07.06.2023р. є предметом спору у цій справі.

Дослідивши матеріали справи, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, проаналізувавши норми чинного законодавства України, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду і вирішення спору у сукупності з наданими доказами, суд приходить до висновку про наявність обґрунтованих правових підстав для задоволення даного адміністративного позову, виходячи з наступного.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі - ПК України).

За приписами п.201.1 статті 201 ПК України встановлено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Так, відповідно до абз.1 п.201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Згідно з абз.14 п.201.10 статті 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків, зокрема:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Статтею 120-1 ПК України встановлена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної.

Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення вимог п.201.10 статті 201 ПК України.

Так, згідно п.120-1.1статті 120 ПК України визначено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту198.5 статті 198цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Із аналізу вказаних правових норм вбачається, що на платника податків покладено обов`язок щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН у строк, встановлений податковим законодавством, а саме: для податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені, а для податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних є підставою для відповідальності у вигляді штрафу у розмірах 10,20,30,40 та 50 відсотків сум ПДВ, зазначених у таких податкових накладних, за п.120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Проте, пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було встановлено, що за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України кононавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються.

Таким чином, із наведеного слідує, що у період дії карантину на території України штрафні санкції за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних не застосовується у період з 01 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

В той же час, Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» (далі - Закон №2260-ІХ), були внесені зміни до п.69 підрозділу 10 XX «Перехідні положення» ПК України, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, установлено особливості для справляння податків і зборів.

Вказані зміни набрали чинності 27 травня 2022 року.

Так, відповідно до пп.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України передбачено, що у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Згідно з пп.69.1-1 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підпунктом 69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом112.8.9 пункту 112.8 статті 112цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Тобто, Законом №2260-ІХ, який набрав чинності 27 травня 2022 року, поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених пп.112.8.9 п.112.8 статті 112 Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності.

При цьому, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Звільнення від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних передбачено лише для платників податків щодо реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до 27 травня 2022 року (тобто до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану») за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в ЄРПН до 15 липня 2022 року.

Слід зазначити, що особливістю операцій із реєстрації податкових накладних є їх тривалість у часі, а тому, у даному випадку, необхідно враховувати плинність та змінюваність законодавства, адже відправною точкою для притягнення до відповідальності платників податків за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України є саме дата здійснення реєстрації податкових накладних, а не дата їх складання.

Також при здійсненні правозастосування, суд має комплексно та системно застосовувати законодавство, враховуючи при цьому мету (ціль) та завдання того чи іншого нормативно-правового акту.

Так, вносячи Законом №2260-ІХ зміни до підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, законодавець переслідує мету унормування саме особливостей операцій із реєстрації податкових накладних, що є тривалими у часі, а надто за умови попередньої дії вимог законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) за порушення граничних строків реєстрації податкових накладних на період дії карантину.

Щодо наявності колізії між нормами п.52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України та пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яку потрібно долати із застосуванням положень пункту 56.21 статті 56 ПК України, суд вважає, що насамперед необхідно встановити правовий зміст поняття «колізії норм права».

Під юридичною колізією потрібно розуміти певний конфлікт, суперечку в правовій сфері, в основі яких суперечності між правовими актами й нормами, прийнятими з одного й того ж питання. Ці норми й акти можуть бути прийняті одним або різними суб`єктами правотворчості, але спрямовані на регулювання одних суспільних правовідносин, і їх застосування дає різний, зокрема можливий протилежний результат.

Колізії можуть бути: темпоральні (часові) - ті, які виникають внаслідок видання в різний час і з того самого питання принаймні двох норм права; ієрархічні - ті, які виникають тоді, коли на врегулювання одних фактичних відносин претендують норми, що розміщуються на різних щаблях в ієрархічній (вертикальній) структурі законодавства, а тому мають різну юридичну силу; змістовні колізії - ті, які є конфліктними відносинами між нормами, що виникають унаслідок часткового збігу обсягів їх регулювання, обумовлених специфікою суспільних відносин.

Колізія норм права вирішується з використанням темпорального, ієрархічного чи змістовного методу шляхом вибору того нормативного акта, який повинен бути застосований до конкретного випадку (юридичного факту).

Враховуючи викладене, суд вважає, що у спірних правовідносинах має місце темпоральна (часова) колізія норм, яка підлягає вирішенню шляхом застосування правила «Lex posterior derogat priori» - "наступний закон скасовує попередній".

Конституційний Суд України у рішенні від 3 жовтня 1997 року № 4-зп та у Рішенні від 9 лютого 1999 року № 1-7/99 дійшов висновку, що конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному.

Дію нормативно-правового акта в часі слід розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою чинності. За загальновизнаним правилом нормативно-правовий акт (в цілому або в окремій частині) втрачає чинність у зв`язку з прийняттям нового акта вищої або однакової юридичної сили з того ж предмета регулювання, без формального скасування старого акта. При виникненні темпоральної колізії наступний акт одного рівня з того ж самого питання скасовує дію актів попередніх.

Аналогічний висновок наведений в рішеннях Конституційного Суду України від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001тавід 13 березня 2012 року № 6-рп/2012.

Крім того, Конституційним Судом України у рішенні від 5 квітня 2001 року № 3-рп/2001 зазначено, що Конституція України в частині першій статті 58 закріпила принцип незворотності дії в часі законів та інших нормативно-правових актів. Це означає, що дія закону та іншого нормативно-правового акта не може поширюватися на правовідносини, які виникли і закінчилися до набрання чинності цим законом або іншим нормативно-правовим актом.

Відповідно до статті 147 Конституції України Конституційний Суд України здійснює офіційне тлумачення Конституції України. Діяльність Конституційного Суду України ґрунтується на принципах верховенства права, незалежності, колегіальності, гласності, обґрунтованості та обов`язковості ухвалених ним рішень і висновків. Таким чином, Конституційний Суд України, надаючи тлумачення статті 58 Конституції України, передбачив порядок подолання темпоральної колізії.

Таким чином, до спірних правовідносин необхідно застосувати принцип подолання темпоральної колізії норм права, відповідно до якого має застосовуватися норма, яка прийнята пізніше, тобто, пп.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, яким скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19).

Також, судом враховується і те, що норми пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначають спеціальне (пріоритетне) застосування податкового законодавства на період дії воєнного часу по відношенню до інших положень ПК України, в тому числі, й щодо пункту 52-1 цього підрозділу.

Разом з тим, як встановлено судом на момент винесення спірного податкового повідомлення-рішення (07.06.2023р.) відбулися зміни у податковому законодавстві, які безпідставно не були враховані відповідачем.

Законом України «Про внесення змін до розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування» від 12.01.2023р. №2876-ІХ підрозділ 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України було доповнено пунктами 89 та 90.

Наведені зміни набули чинності з 08.02.2023р. та діяли на момент прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення 07.06.2023р.

Так, відповідно п. 89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України було установлено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року №2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків, зокрема:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Згідно п.90 підрозділу 2розділу XX «Перехідних положень» ПК України передбачено, що тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів".

Отже, наведеними приписами закону платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у п.89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України умов, а саме: тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні збільшені граничні строки реєстрації у ЄРПН ПН/РК та за порушення наведених термінів (строків) зменшені відсоткові розміри штрафу.

Необхідно також врахувати і приписи частини першої статті 58 Конституції України, що закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Конституційний Суд України у рішенні від 09.02.1999 №1-рп/1999 щодо офіційного тлумачення положення частини першої статті 58 Конституції України уточнив, що положення вказаної вище норми про зворотну дію в часі законів та інших нормативно-правових актів у випадках, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи, стосується фізичних осіб і не поширюється на юридичних осіб. Але це не означає, що цей конституційний принцип не може поширюватись на закони та інші нормативно-правові акти, які пом`якшують або скасовують відповідальність юридичних осіб.

Варто зазначити, що згідно і з пунктом 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм пункту 7 цього підрозділу).

Таким чином, із аналізу вищенаведених приписів чинного податкового законодавства, можна дійти висновку, що при проведенні камеральної перевірки позивача 25.04.2023р. та прийнятті оспорюваного податкового повідомлення-рішення від 07.06.2023р., посадові особи контролюючого органу мали обов`язок врахувати вищенаведені зміни до ПК України, які пом`якшують відповідальність платника податку за порушення строків реєстрації податкових накладних у ЄРПН та дослідити питання своєчасності реєстрації позивачем у ЄРПН ПН/РК за вересень, листопад 2022 року у строки, встановлені саме п.89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України у період дії воєнного стану в Україні з урахуванням вимог ст.58 Конституції України.

Разом з тим, як встановлено судом під час проведення камеральної перевірки позивача 25.04.2023р. за результатами якої були встановлені порушення позивачем вимог ст.201.10 ст.201 ПК України (затримка у реєстрації ПН №29,№32 від 30.09.2022р. та №3 від 14.11.2022р.) та складено акт за №14897/04-36-04-07/41568766, проте, відповідачем вищенаведених приписів дотримано не було, а відповідно, зроблені вказані висновки неправомірно, оскільки вони суперечать вищенаведеним нормам п.89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та ст.58 Конституції України.

Також, зі змісту наданих учасниками справи на вимогу ухвали суду копій податкових накладних №29, №32 вбачається, що їх складено 30.09.2022р. та зареєстровано у ЄРПН 18.10.2022р., податкову накладну №3 було складено 14.11.2022р. та зареєстровано у ЄРПН - 01.12.2022р.,що підтверджується копіями наведених накладних та копіями відповідних квитанцій (а.с.81-87,92-94).

Отже, із наведеного слідує, що податкові накладні №29,32 від 30.09.2022р. позивачем зареєстровано у ЄРПН 18.10.2022р. (до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені), а податкова накладна №3 від 14.11.2022р. була зареєстрована у ЄРПН 01.12.2022р. (до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вона складена), що відповідає строкам, встановленим у п.89 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, який діє у період дії воєнного стану в Україні.

З огляду на викладене, враховуючи аналіз наведеного чинного податкового законодавства та встановлені обставини, які свідчать про відсутність порушення з боку позивача вищенаведених приписів, у їх сукупності, суд приходить до висновку, що застосування відповідачем до позивача штрафних санкцій у розмірі 158097 грн. 01 коп. за затримку реєстрації у ЄРПН вищенаведених податкових накладних у період дії воєнного стану в Україні у розмірах, встановлених п.120-1.1 ст.120-1 ПК України за оспорюваним податковим повідомленням рішенням, є протиправним та незаконним, оскільки суперечить положенням п.89, п.90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, які діють у період дії воєнного стану в України, пункту 11 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України та ст.58 Конституції України, у зв`язку із чим такий акт індивідуальної дії (оспорюване рішення) відповідача підлягає скасуванню у судовому порядку.

У відповідності до вимог ч.1, ч.4 ст. 73 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмету доказування. Питання про достатність доказів для встановлення обставин, що мають значення для справи, суд вирішує відповідно до свого внутрішнього переконання ст.76 наведеного Кодексу.

Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

Однак, відповідачем у ході судового розгляду даної справи у відзиві на позов не було наведено жодних обґрунтованих підстав та не надано жодних належних, достатніх та достовірних доказів, які б свідчили про правомірність прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення від 07.06.2023р., з урахуванням аналізу обставин, встановлених судом та вищенаведених чинних норм податкового законодавства, які відповідачем не були спростовані.

Не можуть бути покладені в основу даного судового рішення і аргументи відповідача, тому відхиляються судом, з приводу того, що норми п.89 та п. 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України застосовуються лише до ПН/РК граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ, тобто, з датою складання, починаючи з 16.01.2023р., з огляду на те, що, по-перше, досліджений судом зміст п.89 та п.90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України, які доповнено Законом №2876-ІХ, містить норми прямої вказівки на їх зворотну дію в часі, зокрема, зазначено, що вони діють тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано; по-друге, ні вказані приписи, ні наведений Закон, не містять вказівок на те, що їх норми діють саме з 16.01.2023р., а відповідно, такі аргументи представника відповідача є його суб`єктивними припущеннями, які жодними доказами не підтверджені та спростовуються змістом вищенаведених норм п.89 та п.90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідних положень» ПК України з урахуванням приписів ст.58 Конституції України.

Відповідно до ст.19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши у відповідності до вимог ч.2 ст.2 наведеного Кодексу правомірність прийняття відповідачем як суб`єктом владних повноважень оспорюваного податкового повідомлення-рішення від 07.06.2023р., суд приходить до висновку, що встановлені судом обставини, які слугували підставами для прийняття спірного рішення, є протиправними та не обґрунтованими, спростовуються вищенаведеними доказами, а тому оспорюване рішення є таким, що прийняте не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Таким чином, судом встановлено, що відповідачем при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 07.06.2023р. були порушені права та інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом визнання протиправним та скасування такого податкового повідомлення-рішення.

Решта доводів та заперечень учасників справи висновків суду по суті позовних вимог не спростовують.

Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відповідно до п.58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).

Приймаючи до уваги все вищевикладене, суд приходить до висновку, що позовні вимоги позивача слід задовольнити повністю.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить із того, що відповідно до ч.1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Виходячи з наведеного, наявність підстав для задоволення даного адміністративного позову у повному обсязі, слід стягнути з бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача понесені ним згідно платіжної інструкції №1898 від 18.08.2023р. судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 2684 грн. 00 коп. (а.с.8).

Керуючись ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 229, 241-246, 250, 251, 257-262 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМЕРС СІТІ ДНІПРО» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №7 від 07.06.2023р. задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області № від 07.06.2023р.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області(49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська,17-а, ) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «КОМЕРС СІТІ ДНІПРО» (49069, Дніпропетровська область, м. Дніпро, вул. Січових Стрільців, б.90, офіс 101, ) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 2684 грн.00 коп. (дві тисячі шістсот вісімдесят чотири грн. 00 коп.).

Рішення суду може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення відповідно до вимог статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили у строки, визначені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суддя С.О. Конєва